Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Журавлевой О.Р., Морозовой Н.А., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Ржевский Домостроительный комбинат" (доверенность от N), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тверской области (доверенность от N), рассмотрев 07.07.2014 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ржевский Домостроительный комбинат" на решение Арбитражного суда Тверской области от 10.10.2013 (судья Рощина С.Е.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2014 (судьи Мурахина Н.В., Осокина Н.Н., Холминов А.А.) по делу N А66-7068/2013,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Ржевский Домостроительный комбинат", место нахождения: 172369, Тверская обл., пос. Есинка, д. 18, ОГРН 1066914026310 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тверской области, место нахождения: 172390, г. Ржев, ул. Кирова, д. 3, ОГРН 1046914007469 (далее - Инспекция), от 17.12.2012 N 33-12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части возложения на Общество обязанности по уменьшению убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 393 759 руб., за 2011 год - 16 646 923 руб., а также по внесению исправлений в документы налогового и бухгалтерского учета.
Решением Арбитражного суда Тверской области от 10.10.2013, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2014, в удовлетворении заявленных требований отказано.
В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, на неполное исследование судами фактических обстоятельств дела, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора, просит обжалуемые судебные акты отменить и принять новый судебный акт.
По мнению подателя жалобы, судами неправомерно применен пункт 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и необоснованно не применен пункт 7 статьи 3 НК РФ. Также судами не учтено, что закрытое акционерное общество "Инвестпроект" (далее - ЗАО "Инвестпроект") приняло решение об увеличении уставного капитала Общества с 200 000 руб. до 200 000 000 руб.
Отзыв на кассационную жалобу не представлен.
В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период 01.01.2010 по 31.12.2011, в том числе налога на прибыль, Инспекцией составлен акт от 19.11.2012 N 28 и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 17.12.2012 N 33-12.
Инспекция в ходе проверки установила, что Общество на основании заключенных в 2010 - 2011 годах договоров займа начисляло и уплачивало проценты по долговым обязательствам перед ЗАО "Инвестпроект" и в полном объеме включало их в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за указанные периоды.
Налоговый орган также установил, что поскольку в период с 19.11.2010 по 28.08.2012 участником Общества с долей участия 99,9% являлось ЗАО "Инвестпроект", единственным участником которого была иностранная частная акционерная компания с ограниченной ответственностью "Горидол Энтерпрайзис Лимитед", зарегистрированная в Республике Кипр, то ЗАО "Инвестпроект" является аффилированным лицом названной иностранной компании, и ее доля участия в уставном капитале Общества составляет 99,9%, то есть более чем 20% уставного капитала.
Поскольку Инспекция в ходе проверки установила, что непогашенная задолженность Общества перед ЗАО "Инвестпроект", более чем в три раза превысила разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика на последнее число отчетного периода, то в связи с этим при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов при исчислении налога на прибыль, Инспекцией были применены правила, установленные пунктом 2 статьи 269 НК РФ и Обществу за 2010 год был уменьшен убыток на 393 759 руб., а за 2011 год на 16 646 923 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 12.03.2013 N 08-11/18 апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции от 17.12.2012 N 33-12 удовлетворена в части, размер штрафа по статье 123 НК РФ уменьшен до 29 243 руб. 33 коп. В остальной части решение оставлено без изменения.
Полагая решение Инспекции от 17.12.2012 N 33-12 неправомерным в оспариваемой части, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленного требования и указали, что сумма процентов, начисленных по контролируемой задолженности, в нарушение пункта 2 статьи 269 НК РФ неправомерно отнесена Обществом на расходы в полном объеме.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ установлено, что в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в том числе расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.
Статьей 269 НК РФ регламентированы особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам.
Пунктом 1 статьи 269 НК РФ определено, что под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.
Существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Пунктом 2 статьи 269 НК РФ установлены особенные правила определения предельного размера процентов в отношении налогоплательщиков - российских организаций, имеющих непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, и если размер такой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации на последнее число отчетного (налогового) периода.
В этом случае налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.
Согласно пункту 2 статьи 269 НК РФ в случае, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации, и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 упомянутой статьи применяются правила, установленные данным пунктом.
Таким образом, статьей 269 НК РФ определены особенности учета для целей налогообложения расходов по долговым обязательствам любого вида в зависимости от того, является задолженность перед займодавцем контролируемой или нет.
Основания для признания задолженности контролируемой установлены пунктом 2 указанной статьи, в соответствии с которым контролируемой задолженностью признается непогашенная задолженность российской организации: по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации; по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации; по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.
Указанный перечень оснований для признания задолженности контролируемой является закрытым.
Таким образом, задолженность признается контролируемой, если иностранная организация, которая прямо или косвенно владеет более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала российской организации, или российская организация, которая является аффилированным лицом такой иностранной организации, выступает в качестве кредитора по соответствующему долговому обязательству (абзац первый пункта 1 статьи 269 НК РФ).
Как установлено судами на основании материалов дела, в проверяемый период Общество (заемщик) имело непогашенную задолженность по долговым обязательствам перед заимодавцем - ЗАО "Инвестпроект" по шести договорам займа за 2010 - 2011 годы.
Судами установлено и Обществом не оспорено в ходе проверки, что его задолженность перед ЗАО "Инвестпроект" является контролируемой.
Согласно выпискам из Единого государственного реестра юридических лиц учредителем Общества с долей участия 99,9% являлось ЗАО "Инвестпроект", единственным участником которого была частная акционерная компания с ограниченной ответственностью "Горидол Энтерпрайзис Лимитед", зарегистрированная в Республике Кипр.
Следовательно, в рассматриваемой ситуации имеет место аффилированность российских организаций - Общества и ЗАО "Инвестпроект", принадлежащих иностранной компании со 100 процентной долей уставного капитала.
Установив данные обстоятельства, суды правомерно пришли к выводу о том, что в соответствии с положениями статьи 269 НК РФ сумма предоставленного Обществу займа является контролируемой задолженностью.
Поскольку размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышал разницу между суммой активов и величиной обязательств Общества, то Обществу необходимо было исчислить предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности.
Иное толкование противоречило бы принципу, заложенному в статье 269 НК РФ и устанавливающему ограничения для признания в целях налогообложения прибыли расходов по уплате процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика - российской организации.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 15.11.2011 N 8654/11, установленное в пункте 2 статьи 269 НК РФ ограничение по учету процентов вводится при таком построении бизнеса российской компании, когда имеет место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией, отсутствие факта погашения долгового обязательства. Данные признаки соответствуют понятию "ассоциированные предприятия", в отношении которых статьей 9 Соглашения об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией 15.11.1995, и Соглашения об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр 05.12.1998, вводится особый порядок налогообложения прибыли, полученной такими предприятиями, ввиду наличия между ними особых коммерческих и финансовых взаимоотношений.
Кроме того, суд апелляционной инстанции обоснованно указал, что решением единственного участника Общества от 19.08.2010 принято решение об увеличении уставного капитала до 200 000 000 руб. на 199 800 000 руб. за счет внесения вклада ЗАО "Инвестпроект" безналичными денежными средствами траншами в течение 6 месяцев с момента принятия данного решения.
Однако из имеющихся в деле доказательств следует, что ЗАО "Инвестпроект" внесло транш только на сумму 10 000 000 руб. Доказательства внесения оставшейся суммы в материалы дела не предъявлены.
Кроме того, из решения налогового органа от 17.12.2012 N 33-12 следует, что расчет стоимости собственного капитала Общества произведен в соответствии с данными бухгалтерского баланса, то есть с учетом увеличения уставного капитала.
При изложенных обстоятельствах установление в пункте 2 статьи 269 НК РФ правил, направленных на противодействие злоупотреблениям в налоговых правоотношениях, нельзя рассматривать в качестве дискриминационных по отношению к российским организациям с существенной долей иностранного капитала при наличии у них контролируемой задолженности.
На основании изложенного довод Общества о необходимости применения в данном случае пункта 7 статьи 3 НК РФ отклоняется судом кассационной инстанции.
Приведенные в кассационной жалобе доводы Общества не свидетельствуют о неправильном применении судами двух инстанций норм материального права к конкретным обстоятельствам дела. Поэтому оснований для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы Общества кассационная инстанция не усматривает.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Тверской области от 10.10.2013 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2014 по делу N А66-7068/2013 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ржевский Домостроительный комбинат" - без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Ржевский Домостроительный комбинат", место нахождения: 172369, Тверская обл., пос. Есинка, д. 18, ОГРН 1066914026310, из федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы по чеку-ордеру от 28.04.2014.
Председательствующий
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Судьи
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 09.07.2014 ПО ДЕЛУ N А66-7068/2013
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 9 июля 2014 г. по делу N А66-7068/2013
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Журавлевой О.Р., Морозовой Н.А., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Ржевский Домостроительный комбинат" (доверенность от N), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тверской области (доверенность от N), рассмотрев 07.07.2014 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ржевский Домостроительный комбинат" на решение Арбитражного суда Тверской области от 10.10.2013 (судья Рощина С.Е.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2014 (судьи Мурахина Н.В., Осокина Н.Н., Холминов А.А.) по делу N А66-7068/2013,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Ржевский Домостроительный комбинат", место нахождения: 172369, Тверская обл., пос. Есинка, д. 18, ОГРН 1066914026310 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тверской области, место нахождения: 172390, г. Ржев, ул. Кирова, д. 3, ОГРН 1046914007469 (далее - Инспекция), от 17.12.2012 N 33-12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части возложения на Общество обязанности по уменьшению убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 393 759 руб., за 2011 год - 16 646 923 руб., а также по внесению исправлений в документы налогового и бухгалтерского учета.
Решением Арбитражного суда Тверской области от 10.10.2013, оставленным без изменения постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2014, в удовлетворении заявленных требований отказано.
В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, на неполное исследование судами фактических обстоятельств дела, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора, просит обжалуемые судебные акты отменить и принять новый судебный акт.
По мнению подателя жалобы, судами неправомерно применен пункт 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и необоснованно не применен пункт 7 статьи 3 НК РФ. Также судами не учтено, что закрытое акционерное общество "Инвестпроект" (далее - ЗАО "Инвестпроект") приняло решение об увеличении уставного капитала Общества с 200 000 руб. до 200 000 000 руб.
Отзыв на кассационную жалобу не представлен.
В судебном заседании представители Общества поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представители Инспекции возражали против ее удовлетворения.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период 01.01.2010 по 31.12.2011, в том числе налога на прибыль, Инспекцией составлен акт от 19.11.2012 N 28 и с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 17.12.2012 N 33-12.
Инспекция в ходе проверки установила, что Общество на основании заключенных в 2010 - 2011 годах договоров займа начисляло и уплачивало проценты по долговым обязательствам перед ЗАО "Инвестпроект" и в полном объеме включало их в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций за указанные периоды.
Налоговый орган также установил, что поскольку в период с 19.11.2010 по 28.08.2012 участником Общества с долей участия 99,9% являлось ЗАО "Инвестпроект", единственным участником которого была иностранная частная акционерная компания с ограниченной ответственностью "Горидол Энтерпрайзис Лимитед", зарегистрированная в Республике Кипр, то ЗАО "Инвестпроект" является аффилированным лицом названной иностранной компании, и ее доля участия в уставном капитале Общества составляет 99,9%, то есть более чем 20% уставного капитала.
Поскольку Инспекция в ходе проверки установила, что непогашенная задолженность Общества перед ЗАО "Инвестпроект", более чем в три раза превысила разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика на последнее число отчетного периода, то в связи с этим при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов при исчислении налога на прибыль, Инспекцией были применены правила, установленные пунктом 2 статьи 269 НК РФ и Обществу за 2010 год был уменьшен убыток на 393 759 руб., а за 2011 год на 16 646 923 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тверской области от 12.03.2013 N 08-11/18 апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции от 17.12.2012 N 33-12 удовлетворена в части, размер штрафа по статье 123 НК РФ уменьшен до 29 243 руб. 33 коп. В остальной части решение оставлено без изменения.
Полагая решение Инспекции от 17.12.2012 N 33-12 неправомерным в оспариваемой части, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленного требования и указали, что сумма процентов, начисленных по контролируемой задолженности, в нарушение пункта 2 статьи 269 НК РФ неправомерно отнесена Обществом на расходы в полном объеме.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ установлено, что в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в том числе расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.
Статьей 269 НК РФ регламентированы особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам.
Пунктом 1 статьи 269 НК РФ определено, что под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.
Существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Пунктом 2 статьи 269 НК РФ установлены особенные правила определения предельного размера процентов в отношении налогоплательщиков - российских организаций, имеющих непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, и если размер такой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации на последнее число отчетного (налогового) периода.
В этом случае налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.
Согласно пункту 2 статьи 269 НК РФ в случае, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации, и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 упомянутой статьи применяются правила, установленные данным пунктом.
Таким образом, статьей 269 НК РФ определены особенности учета для целей налогообложения расходов по долговым обязательствам любого вида в зависимости от того, является задолженность перед займодавцем контролируемой или нет.
Основания для признания задолженности контролируемой установлены пунктом 2 указанной статьи, в соответствии с которым контролируемой задолженностью признается непогашенная задолженность российской организации: по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации; по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации; по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации.
Указанный перечень оснований для признания задолженности контролируемой является закрытым.
Таким образом, задолженность признается контролируемой, если иностранная организация, которая прямо или косвенно владеет более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала российской организации, или российская организация, которая является аффилированным лицом такой иностранной организации, выступает в качестве кредитора по соответствующему долговому обязательству (абзац первый пункта 1 статьи 269 НК РФ).
Как установлено судами на основании материалов дела, в проверяемый период Общество (заемщик) имело непогашенную задолженность по долговым обязательствам перед заимодавцем - ЗАО "Инвестпроект" по шести договорам займа за 2010 - 2011 годы.
Судами установлено и Обществом не оспорено в ходе проверки, что его задолженность перед ЗАО "Инвестпроект" является контролируемой.
Согласно выпискам из Единого государственного реестра юридических лиц учредителем Общества с долей участия 99,9% являлось ЗАО "Инвестпроект", единственным участником которого была частная акционерная компания с ограниченной ответственностью "Горидол Энтерпрайзис Лимитед", зарегистрированная в Республике Кипр.
Следовательно, в рассматриваемой ситуации имеет место аффилированность российских организаций - Общества и ЗАО "Инвестпроект", принадлежащих иностранной компании со 100 процентной долей уставного капитала.
Установив данные обстоятельства, суды правомерно пришли к выводу о том, что в соответствии с положениями статьи 269 НК РФ сумма предоставленного Обществу займа является контролируемой задолженностью.
Поскольку размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышал разницу между суммой активов и величиной обязательств Общества, то Обществу необходимо было исчислить предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности.
Иное толкование противоречило бы принципу, заложенному в статье 269 НК РФ и устанавливающему ограничения для признания в целях налогообложения прибыли расходов по уплате процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика - российской организации.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 15.11.2011 N 8654/11, установленное в пункте 2 статьи 269 НК РФ ограничение по учету процентов вводится при таком построении бизнеса российской компании, когда имеет место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией, отсутствие факта погашения долгового обязательства. Данные признаки соответствуют понятию "ассоциированные предприятия", в отношении которых статьей 9 Соглашения об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией 15.11.1995, и Соглашения об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр 05.12.1998, вводится особый порядок налогообложения прибыли, полученной такими предприятиями, ввиду наличия между ними особых коммерческих и финансовых взаимоотношений.
Кроме того, суд апелляционной инстанции обоснованно указал, что решением единственного участника Общества от 19.08.2010 принято решение об увеличении уставного капитала до 200 000 000 руб. на 199 800 000 руб. за счет внесения вклада ЗАО "Инвестпроект" безналичными денежными средствами траншами в течение 6 месяцев с момента принятия данного решения.
Однако из имеющихся в деле доказательств следует, что ЗАО "Инвестпроект" внесло транш только на сумму 10 000 000 руб. Доказательства внесения оставшейся суммы в материалы дела не предъявлены.
Кроме того, из решения налогового органа от 17.12.2012 N 33-12 следует, что расчет стоимости собственного капитала Общества произведен в соответствии с данными бухгалтерского баланса, то есть с учетом увеличения уставного капитала.
При изложенных обстоятельствах установление в пункте 2 статьи 269 НК РФ правил, направленных на противодействие злоупотреблениям в налоговых правоотношениях, нельзя рассматривать в качестве дискриминационных по отношению к российским организациям с существенной долей иностранного капитала при наличии у них контролируемой задолженности.
На основании изложенного довод Общества о необходимости применения в данном случае пункта 7 статьи 3 НК РФ отклоняется судом кассационной инстанции.
Приведенные в кассационной жалобе доводы Общества не свидетельствуют о неправильном применении судами двух инстанций норм материального права к конкретным обстоятельствам дела. Поэтому оснований для отмены (изменения) обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы Общества кассационная инстанция не усматривает.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Тверской области от 10.10.2013 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.02.2014 по делу N А66-7068/2013 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Ржевский Домостроительный комбинат" - без удовлетворения.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Ржевский Домостроительный комбинат", место нахождения: 172369, Тверская обл., пос. Есинка, д. 18, ОГРН 1066914026310, из федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы по чеку-ордеру от 28.04.2014.
Председательствующий
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Судьи
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)