Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 29 ноября 2012 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 06 декабря 2012 года.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Филипповой Е.Г., судей Кувшинова В.Е., Семушкина В.С.,
при ведении протокола судебного заседания Ивановой А.И., с участием:
от ООО "АСТ" - представителя Карибова Р.З. (доверенность от 19 июня 2012 года),
от Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл - представителей Онищука В.Л. (доверенность от 10 января 2012 года), Медведевой В.И. (доверенность от 21 августа 2012 года),
от Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан - представителя Булатовой Л.Ф. (доверенность от 30 декабря 2011 года),
от третьего лица: Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл - представитель не явился, извещено,
рассмотрев в открытом судебном заседании 29 ноября 2012 года с использованием средств видеоконференц-связи апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл
на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 сентября 2012 года по делу N А65-17222/2012 (судья Гасимов К.Г), принятое по заявлению ООО "АСТ" (ИНН 1201002264, ОГРН 1021202253247), г. Казань, к Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл (ОГРН 1041205015609), Республика Марий Эл, г. Волжск, Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан, г. Казань, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл, Республика Марий Эл, г. Йошкар-Ола,
о признании недействительными решения от 16 апреля 2012 года N 16, решения от 16 апреля 2012 года N 1, требования N 2328 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30 мая 2012 года,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "АСТ" (далее - ООО "АСТ", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл (далее - налоговый орган, инспекция, первый ответчик) о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 16 апреля 2012 года N 16, решения от 16 апреля 2012 года N 1 о принятии обеспечительных мер, требования N 2328 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30 мая 2012 года, выставленного Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан.
Обществом было заявлено ходатайство об уточнении предмета заявленных требований. ООО "АСТ" заявило отказ от требований в части доначисления НДС за III квартал 2010 года в размере 7 497 руб., а также сумм пени и штрафа, соответствующих указанной сумме налога. С учетом заявленного отказа общество просило суд признать решение Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл от 16 апреля 2012 года N 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан N 2328 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30 мая 2012 года незаконными в части доначисления и предложения об уплате налога на прибыль в размере 2 618 590 руб., доначисления и предложения об уплате НДС в размере 2 355 772 руб. доначисления и предложения об уплате соответствующих сумм пени и штрафов по налогу на прибыль и НДС. Также общество просило признать незаконным решение от 16 апреля 2012 года N 1 о принятии обеспечительных мер, вынесенное Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, и обязать Межрайонную ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл и Межрайонную ИФНС России N 14 по Республике Татарстан устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Уточнение предмета требований и частичный отказ от требований были приняты судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Определением суда от 23 июля 2012 года к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (далее - УФНС России по Республике Марий Эл).
Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 сентября 2012 года заявленные требования ООО "АСТ" удовлетворены, решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 16 апреля 2012 года N 16, вынесенное Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл признано незаконным в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 618 590 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 355 772 руб., доначисления соответствующих сумм пени и штрафов по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость. Решение о принятии обеспечительных мер от 16 апреля 2012 года N 16, вынесенное Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл признано незаконным. Требование Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан от 30 мая 2012 года N 2328 признано незаконным в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 618 590 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 355 772 руб., доначисления соответствующих сумм пени и штрафов по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость. На Межрайонную ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, Межрайонную ИФНС России N 14 по Республике Татарстан возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "АСТ".
В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных ООО "АСТ" требований в полном объеме, ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, нарушение норм процессуального права, неправильное применение норм материального права, выразившееся в неправильном истолковании закона.
В отзыве на апелляционную жалобу общество просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемого решения суда.
В отзыве на апелляционную жалобу Межрайонная ИФНС России N 14 по Республике Татарстан и УФНС России по Республике Марий Эл поддержали апелляционной жалобу Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл.
В судебном заседании, проведенном с использованием средств видео-конференц-связи, представитель Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить, в удовлетворении заявления отказать.
Представитель Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан поддержал доводы апелляционной жалобы.
Представитель общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы и просил оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Дело рассмотрено в соответствии с требованиями ст. 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителя Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства.
Проверив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов за период 2008 - 2011 годы, по результатам которой был составлен акт N 53 от 08 декабря 2011 года.
Рассмотрев акт проверки и представленные заявителем возражения Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл было вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 16 апреля 2012 года N 16.
В соответствии с данным решением от 16 апреля 2012 года N 16 заявителю были доначислены налог на прибыль за 2008 - 2009 годы в размере 2 618 590 руб. и НДС по налоговым периодам 2008 - 2010 годы в размере 2 363 269 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафов.
Одновременно Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл с целью обеспечения дальнейшего исполнения решения от 16 апреля 2012 года N 16 также было вынесено решение от 16 апреля 2012 года N 1 о принятии обеспечительных мер.
Заявитель, не согласившись с решением налогового органа от 16 апреля 2012 года N 16, в порядке, предусмотренном ст. 137 и ст. 139 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), обратился в УФНС России по Республике Марий Эл с апелляционной жалобой. Решением УФНС России по Республике Марий Эл от 16 мая 2012 года N 54 апелляционная жалоба общества была оставлена без удовлетворения, а оспариваемое решение инспекции без изменения.
Заявитель в связи с изменением адреса места нахождения был снят с налогового учета в Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, г. Волжск, и поставлен с 13 декабря 2011 года (то есть даты, приходящейся еще на период проведения проверки Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл) на налоговый учет в Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан.
После вступления в законную силу вынесенного Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл решения от 16 апреля 2012 года N 16 Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан в связи с исполнением этого решения в адрес заявителя было направлено требование N 2328 по состоянию на 30 мая 2012 года об уплате тех сумм налогов, штрафов и пени, которые были доначислены заявителю на основании решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл от 16 апреля 2012 года N 16.
Суд первой инстанции привлек МРИ ФНС России N 14 по Республике Татарстан в качестве второго ответчика.
По пунктам Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл от 16 апреля 2012 года N 16 судом установлено следующее.
В пунктах 1, 1.2.1 и 2 мотивировочной (описательной) части оспариваемого решения инспекции указано на доначисление налога на прибыль за 2009 год в размере 2 581 260 руб. и НДС за IV квартал 2009 года в размере 2 323 134 руб. По мнению инспекции, ООО "АСТ" занизило стоимость имущества (производственного корпуса, складского помещения, административного здания и земельного участка), реализованного И.А. Бурнаеву на основании договора купли-продажи имущества от 01 декабря 2009 года. Налоговый орган полагает, что на условия сделки оказала влияние взаимозависимость сторон, в связи с чем результаты этой сделки необходимо оценить исходя из применения рыночных цен на основании ст. 40 НК РФ. Рыночной ценой рассматриваемого имущества, по мнению первого ответчика, является оценочная стоимость этого же имущества в размере 12 990 200 руб., определенная ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ".
Заявитель не согласен с позицией первого ответчика, считает выводы о влиянии взаимозависимости участников сделки недоказанными. По мнению общества, доначисление налога в данном случае было произведено с существенным нарушением положений ст. 40 и 154 НК РФ. В частности, налоговым органом так и не были установлены рыночные цены на идентичные или однородные товары и соответственно, наличие отклонения цены сделки от рыночных цен. Кроме того, заявитель полагает, что налоговым органом была нарушена последовательность применения методов установления цены, изложенная в ст. 40 НК РФ, а оценочная величина, на которую ссылается Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, рыночной стоимостью имущества не является.
Из материалов дела следует, что между заявителем и Бурнаевым И.А. был заключен договор купли-продажи имущества от 01 декабря 2009 года, в соответствии с которым заявитель продал часть имущества (производственный корпус, складское помещение, административное здание и земельный участок) указанному физическому лицу за 99 000 рублей, включая НДС. По данным бухгалтерского учета, которые были приведены первым ответчиком, остаточная стоимость этого имущества с учетом начисленной амортизации на 01 декабря 2009 года составила 90 140 руб. Налоговые обязательства были исчислены заявителем исходя из цены реализации имущества, установленной в договоре с Бурнаевым И.А. Доход от реализации для целей исчисления налога на прибыль заявителем был исчислен в размере 83 898 руб., а НДС начислен в размере 15 102 руб.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. При этом доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Пункт 1 ст. 249 НК РФ указывает, что в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ (п. 2 ст. 249 НК РФ).
Что касается исчисления НДС, то в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
Пункт 1 ст. 40 НК РФ предусматривает, что если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Основания для проверки налоговыми органами правильности применения цен при реализации товаров (работ, услуг) приведены в п. 2 ст. 40 НК РФ, к ним отнесены следующие обстоятельства: 1) между взаимозависимыми лицами; 2) по товарообменным (бартерным) операциям; 3) при совершении внешнеторговых сделок; 4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Пункт 3 ст. 40 НК РФ предполагает в подобном случае вынесение налоговым органом мотивированного решения о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. При этом обозначенное мотивированное решение выносится в том случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг).
На основании п. 3 ст. 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 той же статьи 40 НК РФ. Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п. 4 ст. 40 НК РФ).
Следовательно, налоговый орган согласно требованиям п. 2 ст. 40 НК РФ обязан был вначале определить наличие оснований для проверки правильности определения цены по рассматриваемой сделке. Затем следует исследовать и установить рыночные цены на идентичные (а при их отсутствии - однородные) товары, причем в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Впоследствии налоговый орган должен был установить, имеется ли существенное отклонение цены сделки (то есть более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения) от установленной им рыночной цены идентичных (однородных) товаров. И только изучив рыночные цены на идентичные (а при их отсутствии - однородные) товары и установив факт наличия существенного отклонения от этих рыночных цен цены самой сделки, налоговый орган имел право произвести перерасчет налоговых обязательств с учетом уже установленной рыночной цены.
Однако в данном случае Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл доначисление налога на прибыль и НДС произвела с нарушением вышеизложенных требований и последовательности, установленных ст. 40 НК РФ.
Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл так и не привела существенных доказательств влияния взаимозависимости на цену сделки.
Согласно ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
По мнению налогового органа, в данном случае имеет место взаимозависимость заявителя и И.А. Бурнаева, поскольку И.А. Бурнаев является мужем двоюродной сестры А.С. Зарипова, который в свою очередь является одним из учредителей ООО "АСТ" и мужем руководителя ООО "АСТ" С.М. Зариповой.
Между тем в документах, представленных Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, в том числе в адресной справке ОУФМС г. Волжска, год рождения А.С. Зарипова указан как 1967 год, в то в время как согласно паспорту А.С. Зарипова, представленному заявителем, год рождения учредителя ООО "АСТ" является 1968 год.
Однако суду апелляционной инстанции налоговый орган, ссылаясь на допущенную описку, представил адресную справку от 05 октября 2012 года, согласно которой год рождения Зарипова А.С. 1968. Таким образом, противоречий в представленных инспекцией документах в части года рождения Зарипова А.С. не имеется. В этой связи установлен факт наличия отношений свойства между Зариповым А.С. и Бурнаевой З.Р., являющейся женой Бурнаева И.А.
Однако данное обстоятельство не повлияло на обоснованность выводов суда первой инстанции в целом.
Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл так и не определила рыночную цену на идентичные (а при их отсутствии - на однородные) товары (о чем указано даже на стр. 7 акта проверки), а значит, не установил, имело ли место отклонение цены сделки в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров.
Как уже было указано судом, вторым непременным условием (то есть после определения оснований для применения ст. 40 НК РФ) для перерасчета цены сделки является определение рыночных цен на идентичные (однородные) товары и последующее сравнение цены сделки с рыночными ценами на идентичные (однородные) товары.
На необходимость проведения такого анализа (то есть сравнения с рыночными ценами именно на идентичные (однородные) товары) указывает п. 3 ст. 40 НК РФ. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться (п. 6 ст. 40 НК РФ). Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения (п. 7 ст. 40 НК РФ).
Соответственно, сначала инспекция должна была установить уровень рыночных цен на идентичные (однородные) товары, а уже затем, следуя последовательности, определенной п. 3 ст. 40 НК РФ, установить, есть ли отклонение цены сделки более чем на 20 процентов от рыночных цен на идентичные (однородные) товары.
Только в случае установления указанного отклонения налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары.
Однако в рассматриваемом случае налоговый орган так и не установил уровень рыночных цен на идентичные (однородные) товары.
С целью установления уровня рыночных цен налоговым органом был направлен запрос от 29 ноября 2011 года N 09-41/08095 в Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Республике Марий Эл (Маристат). Указанный орган статистики своим ответом от 30 ноября 2011 года N 06-148/84 сообщил об отсутствии у него запрашиваемых данных.
Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл также были направлены запросы о представлении информации ряду юридических лиц, у которых в те же периоды имели место факты реализации имущества и земельных участков, в том числе ООО "Инициатива", ООО "ЛюМакс" и ЗАО "ЛИК".
По результатам исследования указанных запросов и полученных от этих организаций ответов установить, имелась в этих случаях идентичность или однородность реализованного имущества, в том числе схожесть их физических характеристик (в том числе состояние объектов имущества), невозможно, что не позволяет отнести объекты имущества, указанные в ответах этих организаций, к идентичным или однородным товарам.
Также невозможно установить, производилась ли реализация имущества этих организаций в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях с условиями реализации имущества заявителя, в том числе, например, нет данных об учете сезонных или иных колебаний спроса, данных о соответствии потребительских качеств имущества, как этого требуют положения абз. 2 п. 3 ст. 40 НК РФ.
К тому же, сама же Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл на стр. 7 акта проверки и на стр. 5 решения от 16 апреля 2012 года N 16 указывает: "В данном случае нельзя сопоставить цены сделки при реализации недвижимого имущества и земельного участка, так как в проверяемом периоде по сведениям об имуществе, имеющимся в налоговом органе, реализации идентичных объектов не установлено".
На той же стр. 5 решения от 16 апреля 2012 года N 16 налоговый орган делает следующий вывод: "На основании вышеизложенного определить рыночную цену реализации объектов недвижимого имущества и земельного участка в порядке п. 8, п. 9, п. 11 ст. 40 НК РФ не представляется возможным, так как информация о рыночных ценах на аналогичные объекты в официальных источниках, а также о сделках с идентичными (однородными) товарами отсутствует".
Таким образом, инспекция сама же подтверждает, что ею не был установлен уровень рыночных цен на идентичные (однородные) товары. Соответственно, не было установлено, имело ли место отклонение цены сделки от рыночных цен на идентичные (однородные) товары более чем на 20 процентов в сторону повышения или понижения.
Величина, определенная по результатам оценки того же имущества, не является рыночной ценой на идентичные (однородные) товары. Инспекция неверно трактует положения п. 3 ст. 40 НК РФ, считая, что величина, на которую было оценено имущество привлеченным оценщиком, является рыночной ценой на идентичные (однородные) товары, с которой и необходимо производить сравнение для установления отклонения цены сделки.
Так, на стр. 8 оспариваемого решения инспекция указала, что по результатам проведенной оценки им установлено отклонение цены сделки более чем на 20 процентов в сторону понижения от рыночных цен на идентичные (однородные) товары, под которой налоговый орган ошибочно понимает величину, полученную по результатам оценки того же имущества.
Привлеченный инспекцией оценщик на стр. 6 отчета пишет, что под рыночной стоимостью объекта оценки он понимает наиболее вероятную цену, по которой объект оценки может быть оценен на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства.
Таким образом, самим же оценщиком указывается, что это вероятная цена самого объекта оценки, то есть нет оснований предполагать, что именно эта вероятная цена будет отвечать условиям спроса в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях, как того требуют положения п. 4 ст. 40 НК РФ. При этом в отчете оценщика отсутствуют данные о рыночных ценах на идентичные (однородные) товары, сложившихся в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Следовательно, в данном случае, инспекцией были нарушены положения п. 3 и п. 4 ст. 40 НК РФ, что исключает возможность перерасчета цены сделки.
Кроме того, инспекция сделала свои выводы не на основе официальных источников информации, что противоречит п. 11 ст. 40 НК РФ.
Согласно п. 11 ст. 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.
Инспекция ссылается на отчет специалиста ФГУП "Российский государственный центр инвентаризации и учета объектов недвижимости - Федеральное БТИ".
Данный отчет специалиста не относятся к официальным источникам информации. Кроме того, данный отчет основан на источниках информации в бюллетенях "Из рук в руки", "Волжская правда", собственная база ФГУП "Российский государственный центр инвентаризации и учета объектов недвижимости - Федеральное БТИ" (о чем указано на стр. 11 - 12 отчета), которые также не относятся к официальным источникам информации. В самом же отчете указано, что дальнейший расчет стоимости проводился в условиях дефицита информации, что подтверждает отсутствие исследования рынка идентичных (однородных) товаров.
Анализ, проведенный самой инспекцией на основе запросов и ответов от ряда организаций, также не является официальным источником информации. В этих данных не содержится никаких сведений о реализации товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Орган статистики сообщил о том, что не располагает подобной информацией.
Таким образом, использование для пересчета цены сделки тех данных, на которых основаны выводы инспекции, противоречит положениям п. 11 ст. 40 НК РФ.
О неправомерности выводов, основанных на подобной информации, указано, в частности, в судебных актах по делу N А40-160629/09-33-1302, в том числе и в Определении ВАС РФ от 15 декабря 2010 года N ВАС-17010/10, а также в постановлении ФАС Уральского округа от 12 апреля 2011 года N Ф09-1805/11-С3.
В отчете оценщика, на который ссылается первый ответчик, имеется значительное количество противоречий и несоответствий, в связи с чем этот отчет не является надлежащим и достоверным доказательством по делу.
Согласно п. 3 ст. 71 АПК РФ доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. При этом в соответствии с п. 4 ст. 71 АПК РФ каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.
Заявитель с целью проведения анализа соответствия указанного отчета требованиям Федерального закона от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" обратился в ООО "ПрофЭкс", специалисты которого обладают специальными знаниями и являются членами саморегулируемой организации оценщиков.
ООО "ПрофЭкс" в ответ на обращение заявителя было представлено заключение по анализу отчета, на который ссылается Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл. Данный анализ рассмотрен судом в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ, поскольку заявитель при проведении оценки ФГУП "Российский государственный центр инвентаризации и учета объектов недвижимости - Федеральное БТИ" не был оповещен об этом, что лишило заявителя права участия в ходе проведения оценки, и соответственно, представления каких-либо имеющих значение данных или же замечаний по процессу оценки, а также на основании того обстоятельства, что каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Поскольку заявитель не обладает специальными знаниями в области оценки, он вынужден был обратиться за анализом достоверности представленного инспекцией отчета к лицам, обладающими такими знаниями.
Согласно анализу, проведенному ООО "ПрофЭкс", в отчете ФГУП "Российский государственный центр инвентаризации и учета объектов недвижимости - Федеральное БТИ" имеется множество нарушений по порядку составления отчета оценки, предусмотренные Федеральным законом "Об оценочной деятельности в Российской Федерации". В частности, в отчете отсутствует дата обследования объекта оценки, не указаны важные и необходимые разделы и пункты (в частности, раздел "Содержание и объем работ, использованных для проведения оценки", раздел об исследовании и о способности объекта оценки приносить поток доходов). Также в отчете ФГУП отсутствуют количественные и качественные характеристики элементов, входящих в состав объекта оценки, которые имеют специфику, влияющие на результаты оценки объекта, информация о текущем использовании и балансовая стоимость объекта оценки, другие факторы и характеристики, влияющие на его стоимость.
Кроме того, выявлены технические ошибки и несоответствия в составлении отчета. Так, на стр. 2 отчета ФГУП итоговая рыночная стоимость рассматриваемого имущества указана как 12 990 200 руб., а уже на стр. 6 отчета в таблице "Результаты расчетов" итоговая стоимость того же имущества указана уже в размере 13 707 400 руб.
Согласно ст. 11 Федерального закона "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" отчет об оценке объекта оценки (далее - отчет) не должен допускать неоднозначного толкования или вводить в заблуждение.
В нарушение указанной ст. 11 Федерального закона от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ в отчете ФГУП приведены совершенно разные данные о рассчитанной рыночной стоимости, что подтверждает то обстоятельство, что этот отчет в силу ст. 71 АПК РФ нельзя признать надлежащим и достоверным доказательством по рассматриваемому делу.
В отчете ФГУП при расчете стоимости имущества затратным методом неверно указан индекс пересчета цен (вместо 56,61 указано 56,87), что привело к завышению стоимости имущества затратным методом.
При расчете так называемым доходным подходом доход был исчислен ФГУП исходя из арендной ставки в размере 108 - 180 руб. за кв. м (табл. 28 на стр. 23 отчета ФГУП), хотя ранее в том же отчете на стр. 11 - 12 было указано, что административные и производственно-технические помещения сдаются в аренду в г. Волжске по цене 50 - 130 руб. за кв. м. Наряду с этим при расчете доходным подходом не проведена корректировка валового дохода на недозагрузку помещений на неуплату арендной платы, не учтена уплата налога на прибыль, что привело к значительному завышению стоимости оцениваемых объектов.
Примененные в отчете ФГУП методы оценки не соответствуют принципам и методам определения рыночных цен, установленных в ст. 40 НК РФ. Методы, использованные в отчете ФГУП (затратный метод, доходный и сравнительный подход), не являются по своей сути теми методами определения рыночной цены, что установлены в ст. 40 НК РФ.
По результатам анализа отчета ФГУП, проведенного ООО "ПрофЭкс", было установлено, что выводы о стоимости, сделанные оценщиками ФГУП при определении рыночной стоимости объекта оценки, являются завышенными и недействительными, а с учетом приведенных нарушений стоимость имущества, определенная в отчете ФГУП, не является рыночной стоимостью и не может использоваться в качестве обоснованной рыночной стоимости для проведения каких-либо расчетов.
Кроме того, судом по результатам исследования отчета ФГУП установлено, что непосредственный осмотр объектов имущества специалистами ФГУП не производился, а значит, специалистами ФГУП не были исследованы физические характеристики объектов имущества, в том числе фактическое состояние имущества, что имеет существенное значение для определения уровня рыночных цен.
Несмотря на отсутствие со стороны инспекции факта установления рыночных цен по идентичным (однородным) товарам, налоговый орган нарушил последовательность применения методов перерасчета цены, установленную ст. 40 НК РФ, проигнорировав то, что первым для пересчета цены в таком случае является затратный метод.
Как уже было указано, инспекция сослалась на невозможность установления рыночных цен на идентичные (однородные) товары. В частности, налоговый орган ссылается на содержание вышеприведенного письма территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Республике Марий Эл (Маристат), указавшего, что он не располагает подобной информацией. Однако инспекцией не приведено никаких оснований, является ли этот орган уполномоченным давать такую информацию о рыночных ценах на товары (работы, услуги.
В данном случае метод последующей реализации неприменим, поскольку рассматриваемая сделка носила однократный характер. Следовательно, необходимо было использовать следующий указанный в п. 10 ст. 40 НК РФ метод, а именно затратный.
Согласно абз. 2 п. 10 ст. 40 НК РФ при невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.
Однако данный метод также применен инспекцией не был. При этом все данные об объеме осуществленных затрат у инспекции были, в том числе данные об остаточной стоимости (90 140 руб.) и стоимости текущего ремонта объектов, о чем указано на стр. 8 - 9 акта проверки и стр. 6 - 7 решения инспекции от 16 апреля 2012 года N 16.
Таким образом, первым ответчиком была нарушена последовательность действий при доначислении налога, установленная ст. 40 НК РФ, о которой было указано ранее.
Соответственно, в рассматриваемом случае, согласно п. 1 ст. 40 НК РФ, предполагается, что цена сделки по реализации имущества И.А.Бурнаеву, определенная сторонами в договоре купли-продажи, соответствует уровню рыночных цен.
Пункт 3 ст. 40 НК РФ предусматривает право налоговых органов в случае наличия соответствующих оснований выносить мотивированное решение о доначислении налога и пени, но не предусматривает применение к налогоплательщикам мер налоговой ответственности (штрафа). Основанием для взыскания штрафа является только совершение налогоплательщиком налогового правонарушения, то есть противоправного деяния, предусмотренного НК РФ.
Исчислив и уплатив налоги на основании цены, указанной в заключенной сделке, заявитель действовал в соответствии с положениями п. 1 ст. 40 НК РФ и глав 21 и 25 НК РФ, которые не обязывают налогоплательщика в рассматриваемой ситуации самостоятельно исчислять налоги, исходя из каких-либо иных цен.
Соответственно, привлечение к ответственности по данному эпизоду решения в виде наложения штрафа по п. 1. ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в размере 515 919 руб. и за неполную уплату НДС в размере 463 564 руб. произведено первым ответчиком необоснованно.
Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования заявителя по пунктам 1, 1.2.1 и 2 мотивировочной (описательной) части решения первого ответчика от 16 апреля 2012 года N 16, признав доначисление налога на прибыль в размере 2 581 260 руб. и НДС в размере 2 323 134 руб. по данному эпизоду указанного решения необоснованным и незаконным.
В пунктах 1.2.2 и 2.1.2 мотивировочной (описательной) части решения налогового органа указывается на необоснованность принятия в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль за 2008 год, суммы затрат в общем размере 155 541 руб.
По мнению Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, включение указанных расходов в виде коммунальных платежей по находящемуся в собственности заявителя мини-рынку в состав затрат при исчислении налога на прибыль не соответствует положениям ст. 252 НК РФ. Первый ответчик полагает, что поскольку указанные расходы были понесены по помещению мини-рынка, который был передан заявителем в безвозмездное пользование, они не могут быть признаны при исчислении налога на прибыль, поскольку не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.
Инспекцией по данному эпизоду было указано на необходимость восстановления сумм НДС в общем размере 32 638 руб., в том числе за II квартал 2011 года в размере 11 281 руб., за III квартал 2008 года в размере 12 523 руб. и за IV квартал 2008 года в размере 8 834 руб. Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл считает, что поскольку в проверяемом периоде заявителем не было получено доходов от использования здания мини-рынка, то коммунальные услуги по содержанию этого здания были приобретены заявителем не для дальнейшего использования в основной деятельности, и соответственно, суммы НДС, ранее принятые к вычету при уплате коммунальных платежей, подлежат восстановлению на основании пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ.
Заявитель не согласен с позицией налогового органа считает, что налоговый орган неправильно трактует положения ст. 252 НК, а также ст. 170, 171 и 172 НК РФ. Общество указывает, что договоры заявителя с предпринимателем Дерябиной Т.В. не носят безвозмездного характера, поскольку предусматривают встречное предоставление в виде несения расходов по содержанию имущества и обеспечению его сохранности, в том числе и путем проведения ремонта. Также заявитель указал, что положения главы 25 НК РФ не содержат обязательного требования, что те или иные расходы по содержанию какого-либо имущества могут быть приняты в состав затрат при исчислении налога на прибыль только с момента получения доходов от использования этого имущества. Кроме того, по мнению заявителя, ст. 170 НК РФ в рассматриваемой ситуации не предусматривает необходимость восстановления НДС, ранее принятого к вычету.
Исследовав представленные доказательства по делу, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования заявителя по данному эпизоду.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признается для российских организаций следующее - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.
Расходы в зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).
Критерии, при соблюдении которых те или иные расходы могут быть учтены при исчислении налоговых обязательств по налогу на прибыль, изложены в ст. 252 НК РФ. Такими критериями, в частности, являются документальная подтвержденность затрат, а также их обоснованность или экономическая оправданность. Кроме того, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии, включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией.
Осуществление рассматриваемых расходов в виде коммунальных платежей, выставленных, в частности, ОАО "Мариэнергосбыт", ООО "Маркоммунэнерго", МУП "Водоканал", в общей сумме 155 541 руб. документально подтверждено, к содержанию документов, на основании которых были предъявлены указанные затраты, инспекция претензий не предъявляет.
В силу статьи 423 Гражданского кодекса Российской Федерации договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным. Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. Договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное.
Согласно п. 2 ст. 248 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Из указанных норм налогового и гражданского законодательства следует, что отношения сторон по договору могут быть квалифицированы как безвозмездные при наличии следующих признаков: предоставление по безвозмездному договору осуществляет только одна из сторон, при этом у второй стороны отсутствуют какие-либо встречные обязательства; в договоре либо нормативно-правовом акте должно содержаться прямое и однозначное указание на безвозмездный характер отношений.
В пункте 2.2 договоров от 03 января 2008 года, от 15 января 2009 года и от 15 января 2010 года, заключенных между заявителем и предпринимателем Дерябиной Т.В., предусмотрено, что предприниматель обязан обеспечить сохранность имущества, а также за свой счет производить текущий и капитальный ремонт имущества, нести все расходы по его содержанию, при необходимости производить улучшения имущества, а по окончании срока договоров возвратить имущество заявителю в том состоянии, в котором предприниматель его получила, с учетом нормального износа.
Таким образом, исследовав и оценив условия заключенных заявителем и предпринимателем договоров, суд установил, что по данным договорам заявитель получил встречное предоставление от предпринимателя Дерябиной Т.В. (несение расходов по содержанию мини-рынка, обеспечение сохранности помещения и т.д.), в связи с чем спорные договоры фактически не являются безвозмездными, несмотря на указание о безвозмездном пользовании в названии этих договоров.
Данный вывод суда соответствует арбитражной практик, в том числе правовой позиции, изложенной в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 13 июля 2011 года по делу N А28-8200/2010, оставленном без изменения определением ВАС РФ от 10 ноября 2011 года N ВАС-14519/11.
Что касается производства этих расходов для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, то ни в ст. 252 НК РФ, ни в иных положениях главы 25 НК РФ, вообще не указано, что доходы должны быть получены именно в том периоде, в котором были осуществлены и расходы.
Как пояснил заявитель, доходы от данного помещения планируется получать в дальнейшем, соответственно, в 2008 году общество вынуждено было нести все необходимые расходы по содержанию имущества. К тому же, само помещение мини-рынка выступает активом, от продажи которого в последующем обществом может быть получен значительный доход.
К тому же, в 2008 году заявителем был получен доход в целом от всей своей хозяйственной деятельности. Об этом прямо указано в решении ответчика от 16 апреля 2012 года N 16. В данном случае необходимо рассматривать результат всей деятельности заявителя в целом, а она направлена на получение дохода.
Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл не учтено, что данные расходы в виде коммунальных платежей были бы понесены в любом случае вне зависимости от того, было ли бы передано помещение мини-рынка в пользование предпринимателю Дерябиной Т.В. или нет.
Данные расходы в виде уплаты коммунальных платежей направлены на поддержание помещения в приемлемом для его эксплуатации состоянии, соответственно, эти расходы носят экономически обоснованный характер.
Таким образом, рассматриваемые затраты по уплате коммунальных платежей по содержанию здания мини-рынка в размере 155 541 руб. являются документально подтвержденными, экономически обоснованными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, соответственно, эти затраты в полной мере соответствуют критериям, установленным п. 1 ст. 252 и пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ.
В отношении доначисления первым ответчиком НДС по данному эпизоду решения суд первой инстанции исходил из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 ст. 153 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.
Пунктом 1 ст. 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
При этом общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде (п. 3 ст. 166 НК РФ).
Согласно пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
Порядок применения вычетов по НДС установлен ст. 172 НК РФ.
На основании п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.
Как указано в п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Налогоплательщик обязан вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж (п. 3 ст. 169 НК РФ).
В данном случае контрагентами заявителя по рассматриваемой сумме коммунальных платежей были выставлены соответствующие счета-фактуры. Налоговым органом не было предъявлено никаких претензий по содержанию и отражению реквизитов в самих счетах-фактурах, выставленных контрагентами заявителя по коммунальным платежам. Все реквизиты, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, в этих счетах-фактурах указаны.
Поскольку, как уже было указано, рассматриваемые затраты были понесены заявителем с целью поддержания помещения мини-рынка в приемлемом для его эксплуатации состоянии, то вычет НДС, предъявленного в составе этих расходов, соответствует положениям пп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ. Поддержание указанного помещения в соответствующем рабочем состоянии является частью хозяйственной деятельности заявителя, а значит, рассматриваемые коммунальные услуги были использованы заявителем в его непосредственной деятельности. Деятельность заявителя подлежит обложению НДС, заявителем НДС начисляется и уплачивается, соответственно, рассматриваемые коммунальные услуги были приобретены заявителем для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
Ссылка налогового органа на пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ ошибочна. Следует учесть, что в оспариваемом решении от 16 апреля 2012 года N 16 указывается не на неправомерность вычетов сумм НДС по коммунальным платежам, а на необходимость последующего восстановления ранее принятых к вычету сумм НДС по этим платежам в связи с отсутствием использования коммунальных услуг в деятельности заявителя, о чем указано на стр. 28 решения инспекции.
По мнению Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, изложенному на стр. 28 решения от 16 апреля 2012 года N 16, заявителем было допущено нарушение пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, поскольку на основании указанной нормы ст. 170 НК РФ заявитель обязан был восстановить ранее принятые к вычету суммы НДС по коммунальным платежам.
В соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008 году) суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за исключением операции, предусмотренной пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, и передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц и передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.
Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ.
В данном случае вычет НДС по рассматриваемым коммунальным услугам не подпадает ни под случай, приведенный в п. 2 ст. 170 НК РФ. Заявитель не был освобожден в 2008 году от уплаты НДС. Операции, которые не признаются объектом налогообложения НДС на основании п. 2 ст. 146 НК РФ, заявителем в 2008 году также не осуществлялись. Дальнейшая передача помещения предпринимателю не является операцией, не подлежащей налогообложению на основании ст. 145 НК РФ или освобожденной от налогообложения в соответствии с положениями ст. 149 НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 154 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008 году) при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. То есть на основании п. 2 ст. 154 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе является операцией, облагаемой НДС с особым порядком по исчислению налоговой базы, в связи с чем, какие-либо основания в соответствии с положениями ст. 170 НК РФ для восстановления сумм НДС, ранее принятых к вычету по коммунальным услугам, в данном случае отсутствуют.
В связи с изложенным суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования заявителя по пунктам 1.2.2 и 2.1.2 мотивировочной (описательной) части решения первого ответчика от 16.04.2012 г. N 16 и признал доначисление первым ответчиком налога на прибыль в размере 37 330 руб. и НДС в размере 32 638 руб. по данному эпизоду незаконным.
ООО "АСТ" также обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным требования N 2328 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30 мая 2012 года, выставленного Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан по тем суммам налогов, штрафов и пени, которые были доначислены заявителю на основании оспариваемого решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл от 16 апреля 2012 года N 16, с учетом последующего отказа от требований в части доначисления НДС за III квартал 2010 года в размере 7 497 руб., а также сумм пени и штрафа, соответствующих указанной сумме налога.
Заявитель считает, что указанное требование в обжалуемой части также носит незаконный характер, поскольку незаконно были доначислены сами суммы налогов, штрафов и пени на основании решения первого ответчика от 16 апреля 2012 года N 16.
Из материалов дела следует, что оспариваемое требование фактически было выставлено Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан после вступления в законную силу решения первого ответчика от 16 апреля 2012 года N 16 и вынесения решения УФНС по Республике Марий Эл от 16 мая 2012 года N 54 в связи с тем, что заявитель с 13 декабря 2011 года (то есть даты, приходящейся еще на период проведения проверки Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл) состоит на налоговом учете у Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан, что подтверждается свидетельством о постановке на учет.
В требовании было указано на обязанность заявителя уплатить в срок до 20 июня 2012 года задолженность в общей сумме 7 011 355 руб., в том числе недоимку по налогу на прибыль в размере 2 618 590 руб., НДС в размере 2 363 269 руб., задолженность по уплате пени по налогу на прибыль в размере 527 058 руб., по НДС в размере 521 456 руб., а также задолженность по уплате штрафов по налогу на прибыль в размере 515 919 руб. и НДС в размере 465 063 руб.
В оспариваемом требовании второго ответчика указаны суммы налогов, штрафов и пени, доначисление которых судом признано незаконным и необоснованным при рассмотрении в настоящего дела, вопроса о законности вынесенного первым ответчиком решения от 16 апреля 2012 года N 16, в том числе суммы налога на прибыль в размере 2 618 590 руб., НДС в размере 2 355 772 руб. и соответствующих указанным суммам налогов сумм штрафов и пени.
Кроме того, ряд сведений, указанных в требовании, не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
Исходя из п. 3 ст. 69 НК РФ требование об уплате налога должно содержать сведения о сроке уплаты налога, установленном законодательством о налогах и сборах. Однако в оспариваемом требовании срок уплаты всех налогов (налога на прибыль и НДС) указан одной датой 16 апреля 2012 года без разбивки сумм налогов по отдельным налоговым периодам, за которые были произведены соответствующие доначисления.
Обозначенный в оспариваемом требовании срок уплаты налогов в виде даты 16 апреля 2012 года не соответствует ни одному из установленных в соответствии с вышеуказанными положениями НК РФ сроков уплаты налога на прибыль и НДС по соответствующим налоговым периодам 2008 - 2010 годы.
Поскольку выставление требования является в соответствии с положениями статей 46 - 48 и 70 НК РФ этапом процедуры принудительного взыскания налогов, пени, штрафов, взыскание по оспариваемому требованию в связи с указанием неверного срока уплаты налогов будет фактически производиться за те периоды, по которым задолженность ответчиками не устанавливалась.
Таким образом, данный реквизит отражен в оспариваемом требовании неверно, что противоречит как положениям п. 1 ст. 174 и п. 1 ст. 287, так и п. 3 ст. 69 НК РФ, а также фактическим обстоятельствам дела.
Оспариваемое требование является незаконным в части указания в нем "справочно", что по состоянию на 30 мая 2012 года за организацией числится общая задолженность в сумме 10 401 081,18 руб., в том числе по налогам (сборам) 7 349 639 руб.
Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, т.е. законность и обоснованность их вынесения, возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
В нарушение названного правила, а также приведенных положений ст. 69 НК РФ, оспариваемое обществом требование второго ответчика в части указанной в нем "справочно" суммы задолженности не содержит сведений о конкретных налогах и сборах, по которым имеется недоимка; о налоговых периодах возникновения недоимок; о суммах пеней и штрафов по каждому налогу; о периодах, за которые начислены пени по каждому налогу.
Отсутствие перечисленных сведений лишает возможности проверить законность и обоснованность включения спорной суммы задолженности в направленном вторым ответчиком заявителю требовании.
Межрайонная ИФНС N 14 по Республике Татарстан в данном случае не учитывает, что выставление требования является первым обязательным этапом для реализации налоговым органом установленной положениями статей 46 - 48 и 70 НК РФ процедуры принудительного взыскания налога, пеней и штрафа. Неисполнение налогоплательщиком требования в установленный срок является основанием для применения налоговым органом предусмотренных законодательством о налогах и сборах обеспечительных мер и мер принудительного взыскания налогов (сборов) и других обязательных платежей, на что прямо указано и в оспариваемом требовании.
Учитывая вышеизложенное, требование N 2328 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30 мая 2012 года, выставленное Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан, обоснованно признано судом первой инстанции незаконным в части предложения об уплате налога на прибыль в размере 2 618 590 руб. и НДС в размере 2 355 772 руб., соответствующих указанным суммам налогов пени и штрафов.
В отношении решения о принятии обеспечительных мер от 16 апреля 2012 года N 1, принятого Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, судом установлено следующее.
Указанное решение от 16 апреля 2012 года N 1 было принято с целью обеспечения исполнения решения первого ответчика от 16 апреля 2012 года N 16, а именно: с целью обеспечения взыскания сумм налогов, пени и штрафов на общую сумму 7 011 355 руб., указанных в решении от 16 апреля 2012 года N 16.
В соответствии с решением от 16 апреля 2012 года N 1 Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл была принята обеспечительная мера в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа недвижимого имущества, а именно магазина (мини-рынка), расположенного по адресу г. Волжск, ул. 107, Бригады, д. 5, инвентарный номер 88:405:001:010884950, литер А1, общей площадью 393,1 кв. м.
На основании п. 10 ст. 101 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.
В данном случае оспариваемое решение от 16 апреля 2012 года N 1 направлено на обеспечение взыскания тех сумм налогов, штрафов и пени, доначисление которых судом признано незаконным и необоснованным при рассмотрении в настоящем арбитражном деле вопроса о законности вынесенного первым ответчиком решения от 16 апреля 2012 года N 16, в том числе суммы налога на прибыль в размере 2 618 590 руб., НДС в размере 2 355 772 руб. и соответствующих указанным суммам налогов сумм штрафов и пени.
Сумма НДС за III квартал 2010 г. в размере 7 497 руб., а также суммы пени и штрафа, соответствующих указанной сумме налога (1 654 руб. и 1 499 руб. соответственно), в отношении которых обществом был заявлен отказ от требований, были уплачены заявителем в бюджет на основании платежных поручений от 20 сентября 2012 года N N 1, 2 и 3. В связи с этим распространение действия решения о принятии обеспечительных мер от 16 апреля 2012 года N 1 на указанную сумму НДС и соответствующие этой сумме налога суммы штрафа и пени теряет свое практическое значение, поскольку обозначенные суммы были уже уплачены заявителем в бюджет.
Кроме того, принимая обеспечительные меры, налоговый орган в соответствии с положениями п. 10 ст. 101 НК РФ и ст. 65 АПК РФ должен был доказать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения от 16 апреля 2012 года N 16.
В качестве оснований для принятия обеспечительной меры Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл в решении от 16 апреля 2012 года N 1 указала ухудшение финансово-экономического состояния заявителя, а также осуществление заявителем действий, направленных на уменьшение объема имущества.
Однако приведенные налоговым органом основания для принятия обеспечительной меры являются несостоятельными.
Выводы об ухудшении финансово-экономического состояния сделаны на основе сравнения показателей за периоды разной протяженностью, в том числе за 2009 - 2010 годы (то есть в целом за год) и за 9 месяцев 2011 года (то есть за период менее года). Поскольку для анализа взяты разные по протяженности периоды, то сравнение показателей за эти периоды (таких как доходы и расходы от реализации, прибыль и т.п.) носит некорректный характер. Даже из этого анализа видно, что уже за 9 месяцев 2011 года по сравнению с 2009 и 2010 годов заявителем был уменьшен размер кредиторской задолженности, соответственно, обществом в 2011 году были предприняты действия по улучшению своего финансового состояния.
Довод об осуществлении заявителем действий, направленных на уменьшение объема имущества, первый ответчик сделал на основе сделки по реализации имущества, проведенной еще в 2009 году, то есть задолго до момента принятия обеспечительной меры. Однако по данным анализа самого же налогового органа, в 2010 году было отмечено увеличение стоимости основных средств (несмотря на проведенную в 2009 году продажу части имущества). К тому же, сам же налоговый орган в том же анализе на стр. 3 решения о принятии обеспечительных мер от 16 апреля 2012 года N 1 указывает на рост за 9 месяцев 2011 года стоимости запасов по сравнению с тем же показателем за 2009 и 2010 годы.
При таких обстоятельствах суд посчитал недоказанным вывод Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл о наличии у него достаточных оснований полагать, что непринятие обеспечительных мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения от 16 апреля 2012 года N 16.
Данная позиция суда соответствует сложившейся арбитражной практике (постановления ФАС Поволжского округа от 19 апреля 2011 года по делу N А55-19268/2010, от 04 сентября 2007 года по делу N А12-3593/2007).
На основании вышеизложенного, решение о принятии обеспечительных мер от 16 апреля 2012 года N 1, вынесенное Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, не соответствует положениям п. 10 ст. 101 НК РФ и подлежит признанию незаконным.
Довод Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл о том, что решение о принятии обеспечительных мер не было обжаловано в вышестоящий налоговый орган, не принимается, поскольку заявителем было обжаловано в УФНС России по Республике Марий Эл решение налогового органа, в рамках которого принимались обеспечительные меры. В этой связи процедура предварительного обжалования во внесудебном порядке не была нарушена.
Доводы апелляционной жалобы Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл направлены на переоценку обстоятельств дела, установленных судом первой инстанции на основании полной и всесторонней оценки представленных сторонами в материалы дела доказательств, тогда как достаточных оснований для такой переоценки суд апелляционной инстанции не усматривает.
Вопреки требованиям ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган не доказал обстоятельства, на которые ссылается в апелляционной жалобе как на основание своих требований.
Таким образом, выводы, содержащиеся в обжалуемом судебном решении, полностью соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права; а все обстоятельства, имеющие значение для дела, судом первой инстанции выяснены. Доводы, приведенные налоговой инспекцией в апелляционной жалобе, не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела.
На основании изложенного решение суда от 28 сентября 2012 года следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы относятся на Межрайонную ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, однако взысканию не подлежат на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 сентября 2012 года по делу N А65-17222/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий
Е.Г.ФИЛИППОВА
Судьи
В.С.СЕМУШКИН
В.Е.КУВШИНОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ОДИННАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 06.12.2012 ПО ДЕЛУ N А65-17222/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 6 декабря 2012 г. по делу N А65-17222/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 29 ноября 2012 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 06 декабря 2012 года.
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Филипповой Е.Г., судей Кувшинова В.Е., Семушкина В.С.,
при ведении протокола судебного заседания Ивановой А.И., с участием:
от ООО "АСТ" - представителя Карибова Р.З. (доверенность от 19 июня 2012 года),
от Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл - представителей Онищука В.Л. (доверенность от 10 января 2012 года), Медведевой В.И. (доверенность от 21 августа 2012 года),
от Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан - представителя Булатовой Л.Ф. (доверенность от 30 декабря 2011 года),
от третьего лица: Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл - представитель не явился, извещено,
рассмотрев в открытом судебном заседании 29 ноября 2012 года с использованием средств видеоконференц-связи апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл
на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 сентября 2012 года по делу N А65-17222/2012 (судья Гасимов К.Г), принятое по заявлению ООО "АСТ" (ИНН 1201002264, ОГРН 1021202253247), г. Казань, к Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл (ОГРН 1041205015609), Республика Марий Эл, г. Волжск, Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан, г. Казань, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл, Республика Марий Эл, г. Йошкар-Ола,
о признании недействительными решения от 16 апреля 2012 года N 16, решения от 16 апреля 2012 года N 1, требования N 2328 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30 мая 2012 года,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "АСТ" (далее - ООО "АСТ", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл (далее - налоговый орган, инспекция, первый ответчик) о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 16 апреля 2012 года N 16, решения от 16 апреля 2012 года N 1 о принятии обеспечительных мер, требования N 2328 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30 мая 2012 года, выставленного Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан.
Обществом было заявлено ходатайство об уточнении предмета заявленных требований. ООО "АСТ" заявило отказ от требований в части доначисления НДС за III квартал 2010 года в размере 7 497 руб., а также сумм пени и штрафа, соответствующих указанной сумме налога. С учетом заявленного отказа общество просило суд признать решение Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл от 16 апреля 2012 года N 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан N 2328 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30 мая 2012 года незаконными в части доначисления и предложения об уплате налога на прибыль в размере 2 618 590 руб., доначисления и предложения об уплате НДС в размере 2 355 772 руб. доначисления и предложения об уплате соответствующих сумм пени и штрафов по налогу на прибыль и НДС. Также общество просило признать незаконным решение от 16 апреля 2012 года N 1 о принятии обеспечительных мер, вынесенное Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, и обязать Межрайонную ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл и Межрайонную ИФНС России N 14 по Республике Татарстан устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Уточнение предмета требований и частичный отказ от требований были приняты судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Определением суда от 23 июля 2012 года к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (далее - УФНС России по Республике Марий Эл).
Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 сентября 2012 года заявленные требования ООО "АСТ" удовлетворены, решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 16 апреля 2012 года N 16, вынесенное Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл признано незаконным в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 618 590 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 355 772 руб., доначисления соответствующих сумм пени и штрафов по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость. Решение о принятии обеспечительных мер от 16 апреля 2012 года N 16, вынесенное Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл признано незаконным. Требование Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан от 30 мая 2012 года N 2328 признано незаконным в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 618 590 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 355 772 руб., доначисления соответствующих сумм пени и штрафов по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость. На Межрайонную ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, Межрайонную ИФНС России N 14 по Республике Татарстан возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО "АСТ".
В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных ООО "АСТ" требований в полном объеме, ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, нарушение норм процессуального права, неправильное применение норм материального права, выразившееся в неправильном истолковании закона.
В отзыве на апелляционную жалобу общество просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемого решения суда.
В отзыве на апелляционную жалобу Межрайонная ИФНС России N 14 по Республике Татарстан и УФНС России по Республике Марий Эл поддержали апелляционной жалобу Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл.
В судебном заседании, проведенном с использованием средств видео-конференц-связи, представитель Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить, в удовлетворении заявления отказать.
Представитель Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан поддержал доводы апелляционной жалобы.
Представитель общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы и просил оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Дело рассмотрено в соответствии с требованиями ст. 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителя Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл, надлежащим образом извещенного о времени и месте судебного разбирательства.
Проверив материалы дела, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный апелляционный суд не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов за период 2008 - 2011 годы, по результатам которой был составлен акт N 53 от 08 декабря 2011 года.
Рассмотрев акт проверки и представленные заявителем возражения Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл было вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 16 апреля 2012 года N 16.
В соответствии с данным решением от 16 апреля 2012 года N 16 заявителю были доначислены налог на прибыль за 2008 - 2009 годы в размере 2 618 590 руб. и НДС по налоговым периодам 2008 - 2010 годы в размере 2 363 269 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафов.
Одновременно Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл с целью обеспечения дальнейшего исполнения решения от 16 апреля 2012 года N 16 также было вынесено решение от 16 апреля 2012 года N 1 о принятии обеспечительных мер.
Заявитель, не согласившись с решением налогового органа от 16 апреля 2012 года N 16, в порядке, предусмотренном ст. 137 и ст. 139 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), обратился в УФНС России по Республике Марий Эл с апелляционной жалобой. Решением УФНС России по Республике Марий Эл от 16 мая 2012 года N 54 апелляционная жалоба общества была оставлена без удовлетворения, а оспариваемое решение инспекции без изменения.
Заявитель в связи с изменением адреса места нахождения был снят с налогового учета в Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, г. Волжск, и поставлен с 13 декабря 2011 года (то есть даты, приходящейся еще на период проведения проверки Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл) на налоговый учет в Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан.
После вступления в законную силу вынесенного Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл решения от 16 апреля 2012 года N 16 Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан в связи с исполнением этого решения в адрес заявителя было направлено требование N 2328 по состоянию на 30 мая 2012 года об уплате тех сумм налогов, штрафов и пени, которые были доначислены заявителю на основании решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл от 16 апреля 2012 года N 16.
Суд первой инстанции привлек МРИ ФНС России N 14 по Республике Татарстан в качестве второго ответчика.
По пунктам Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл от 16 апреля 2012 года N 16 судом установлено следующее.
В пунктах 1, 1.2.1 и 2 мотивировочной (описательной) части оспариваемого решения инспекции указано на доначисление налога на прибыль за 2009 год в размере 2 581 260 руб. и НДС за IV квартал 2009 года в размере 2 323 134 руб. По мнению инспекции, ООО "АСТ" занизило стоимость имущества (производственного корпуса, складского помещения, административного здания и земельного участка), реализованного И.А. Бурнаеву на основании договора купли-продажи имущества от 01 декабря 2009 года. Налоговый орган полагает, что на условия сделки оказала влияние взаимозависимость сторон, в связи с чем результаты этой сделки необходимо оценить исходя из применения рыночных цен на основании ст. 40 НК РФ. Рыночной ценой рассматриваемого имущества, по мнению первого ответчика, является оценочная стоимость этого же имущества в размере 12 990 200 руб., определенная ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ".
Заявитель не согласен с позицией первого ответчика, считает выводы о влиянии взаимозависимости участников сделки недоказанными. По мнению общества, доначисление налога в данном случае было произведено с существенным нарушением положений ст. 40 и 154 НК РФ. В частности, налоговым органом так и не были установлены рыночные цены на идентичные или однородные товары и соответственно, наличие отклонения цены сделки от рыночных цен. Кроме того, заявитель полагает, что налоговым органом была нарушена последовательность применения методов установления цены, изложенная в ст. 40 НК РФ, а оценочная величина, на которую ссылается Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, рыночной стоимостью имущества не является.
Из материалов дела следует, что между заявителем и Бурнаевым И.А. был заключен договор купли-продажи имущества от 01 декабря 2009 года, в соответствии с которым заявитель продал часть имущества (производственный корпус, складское помещение, административное здание и земельный участок) указанному физическому лицу за 99 000 рублей, включая НДС. По данным бухгалтерского учета, которые были приведены первым ответчиком, остаточная стоимость этого имущества с учетом начисленной амортизации на 01 декабря 2009 года составила 90 140 руб. Налоговые обязательства были исчислены заявителем исходя из цены реализации имущества, установленной в договоре с Бурнаевым И.А. Доход от реализации для целей исчисления налога на прибыль заявителем был исчислен в размере 83 898 руб., а НДС начислен в размере 15 102 руб.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. При этом доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Пункт 1 ст. 249 НК РФ указывает, что в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ (п. 2 ст. 249 НК РФ).
Что касается исчисления НДС, то в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
Пункт 1 ст. 40 НК РФ предусматривает, что если иное не предусмотрено данной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Основания для проверки налоговыми органами правильности применения цен при реализации товаров (работ, услуг) приведены в п. 2 ст. 40 НК РФ, к ним отнесены следующие обстоятельства: 1) между взаимозависимыми лицами; 2) по товарообменным (бартерным) операциям; 3) при совершении внешнеторговых сделок; 4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Пункт 3 ст. 40 НК РФ предполагает в подобном случае вынесение налоговым органом мотивированного решения о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. При этом обозначенное мотивированное решение выносится в том случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг).
На основании п. 3 ст. 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 той же статьи 40 НК РФ. Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п. 4 ст. 40 НК РФ).
Следовательно, налоговый орган согласно требованиям п. 2 ст. 40 НК РФ обязан был вначале определить наличие оснований для проверки правильности определения цены по рассматриваемой сделке. Затем следует исследовать и установить рыночные цены на идентичные (а при их отсутствии - однородные) товары, причем в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Впоследствии налоговый орган должен был установить, имеется ли существенное отклонение цены сделки (то есть более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения) от установленной им рыночной цены идентичных (однородных) товаров. И только изучив рыночные цены на идентичные (а при их отсутствии - однородные) товары и установив факт наличия существенного отклонения от этих рыночных цен цены самой сделки, налоговый орган имел право произвести перерасчет налоговых обязательств с учетом уже установленной рыночной цены.
Однако в данном случае Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл доначисление налога на прибыль и НДС произвела с нарушением вышеизложенных требований и последовательности, установленных ст. 40 НК РФ.
Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл так и не привела существенных доказательств влияния взаимозависимости на цену сделки.
Согласно ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: 1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; 2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; 3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
По мнению налогового органа, в данном случае имеет место взаимозависимость заявителя и И.А. Бурнаева, поскольку И.А. Бурнаев является мужем двоюродной сестры А.С. Зарипова, который в свою очередь является одним из учредителей ООО "АСТ" и мужем руководителя ООО "АСТ" С.М. Зариповой.
Между тем в документах, представленных Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, в том числе в адресной справке ОУФМС г. Волжска, год рождения А.С. Зарипова указан как 1967 год, в то в время как согласно паспорту А.С. Зарипова, представленному заявителем, год рождения учредителя ООО "АСТ" является 1968 год.
Однако суду апелляционной инстанции налоговый орган, ссылаясь на допущенную описку, представил адресную справку от 05 октября 2012 года, согласно которой год рождения Зарипова А.С. 1968. Таким образом, противоречий в представленных инспекцией документах в части года рождения Зарипова А.С. не имеется. В этой связи установлен факт наличия отношений свойства между Зариповым А.С. и Бурнаевой З.Р., являющейся женой Бурнаева И.А.
Однако данное обстоятельство не повлияло на обоснованность выводов суда первой инстанции в целом.
Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл так и не определила рыночную цену на идентичные (а при их отсутствии - на однородные) товары (о чем указано даже на стр. 7 акта проверки), а значит, не установил, имело ли место отклонение цены сделки в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров.
Как уже было указано судом, вторым непременным условием (то есть после определения оснований для применения ст. 40 НК РФ) для перерасчета цены сделки является определение рыночных цен на идентичные (однородные) товары и последующее сравнение цены сделки с рыночными ценами на идентичные (однородные) товары.
На необходимость проведения такого анализа (то есть сравнения с рыночными ценами именно на идентичные (однородные) товары) указывает п. 3 ст. 40 НК РФ. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться (п. 6 ст. 40 НК РФ). Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения (п. 7 ст. 40 НК РФ).
Соответственно, сначала инспекция должна была установить уровень рыночных цен на идентичные (однородные) товары, а уже затем, следуя последовательности, определенной п. 3 ст. 40 НК РФ, установить, есть ли отклонение цены сделки более чем на 20 процентов от рыночных цен на идентичные (однородные) товары.
Только в случае установления указанного отклонения налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары.
Однако в рассматриваемом случае налоговый орган так и не установил уровень рыночных цен на идентичные (однородные) товары.
С целью установления уровня рыночных цен налоговым органом был направлен запрос от 29 ноября 2011 года N 09-41/08095 в Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Республике Марий Эл (Маристат). Указанный орган статистики своим ответом от 30 ноября 2011 года N 06-148/84 сообщил об отсутствии у него запрашиваемых данных.
Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл также были направлены запросы о представлении информации ряду юридических лиц, у которых в те же периоды имели место факты реализации имущества и земельных участков, в том числе ООО "Инициатива", ООО "ЛюМакс" и ЗАО "ЛИК".
По результатам исследования указанных запросов и полученных от этих организаций ответов установить, имелась в этих случаях идентичность или однородность реализованного имущества, в том числе схожесть их физических характеристик (в том числе состояние объектов имущества), невозможно, что не позволяет отнести объекты имущества, указанные в ответах этих организаций, к идентичным или однородным товарам.
Также невозможно установить, производилась ли реализация имущества этих организаций в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях с условиями реализации имущества заявителя, в том числе, например, нет данных об учете сезонных или иных колебаний спроса, данных о соответствии потребительских качеств имущества, как этого требуют положения абз. 2 п. 3 ст. 40 НК РФ.
К тому же, сама же Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл на стр. 7 акта проверки и на стр. 5 решения от 16 апреля 2012 года N 16 указывает: "В данном случае нельзя сопоставить цены сделки при реализации недвижимого имущества и земельного участка, так как в проверяемом периоде по сведениям об имуществе, имеющимся в налоговом органе, реализации идентичных объектов не установлено".
На той же стр. 5 решения от 16 апреля 2012 года N 16 налоговый орган делает следующий вывод: "На основании вышеизложенного определить рыночную цену реализации объектов недвижимого имущества и земельного участка в порядке п. 8, п. 9, п. 11 ст. 40 НК РФ не представляется возможным, так как информация о рыночных ценах на аналогичные объекты в официальных источниках, а также о сделках с идентичными (однородными) товарами отсутствует".
Таким образом, инспекция сама же подтверждает, что ею не был установлен уровень рыночных цен на идентичные (однородные) товары. Соответственно, не было установлено, имело ли место отклонение цены сделки от рыночных цен на идентичные (однородные) товары более чем на 20 процентов в сторону повышения или понижения.
Величина, определенная по результатам оценки того же имущества, не является рыночной ценой на идентичные (однородные) товары. Инспекция неверно трактует положения п. 3 ст. 40 НК РФ, считая, что величина, на которую было оценено имущество привлеченным оценщиком, является рыночной ценой на идентичные (однородные) товары, с которой и необходимо производить сравнение для установления отклонения цены сделки.
Так, на стр. 8 оспариваемого решения инспекция указала, что по результатам проведенной оценки им установлено отклонение цены сделки более чем на 20 процентов в сторону понижения от рыночных цен на идентичные (однородные) товары, под которой налоговый орган ошибочно понимает величину, полученную по результатам оценки того же имущества.
Привлеченный инспекцией оценщик на стр. 6 отчета пишет, что под рыночной стоимостью объекта оценки он понимает наиболее вероятную цену, по которой объект оценки может быть оценен на открытом рынке в условиях конкуренции, когда стороны сделки действуют разумно, располагая всей необходимой информацией, а на величине цены сделки не отражаются какие-либо чрезвычайные обстоятельства.
Таким образом, самим же оценщиком указывается, что это вероятная цена самого объекта оценки, то есть нет оснований предполагать, что именно эта вероятная цена будет отвечать условиям спроса в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях, как того требуют положения п. 4 ст. 40 НК РФ. При этом в отчете оценщика отсутствуют данные о рыночных ценах на идентичные (однородные) товары, сложившихся в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Следовательно, в данном случае, инспекцией были нарушены положения п. 3 и п. 4 ст. 40 НК РФ, что исключает возможность перерасчета цены сделки.
Кроме того, инспекция сделала свои выводы не на основе официальных источников информации, что противоречит п. 11 ст. 40 НК РФ.
Согласно п. 11 ст. 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.
Инспекция ссылается на отчет специалиста ФГУП "Российский государственный центр инвентаризации и учета объектов недвижимости - Федеральное БТИ".
Данный отчет специалиста не относятся к официальным источникам информации. Кроме того, данный отчет основан на источниках информации в бюллетенях "Из рук в руки", "Волжская правда", собственная база ФГУП "Российский государственный центр инвентаризации и учета объектов недвижимости - Федеральное БТИ" (о чем указано на стр. 11 - 12 отчета), которые также не относятся к официальным источникам информации. В самом же отчете указано, что дальнейший расчет стоимости проводился в условиях дефицита информации, что подтверждает отсутствие исследования рынка идентичных (однородных) товаров.
Анализ, проведенный самой инспекцией на основе запросов и ответов от ряда организаций, также не является официальным источником информации. В этих данных не содержится никаких сведений о реализации товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Орган статистики сообщил о том, что не располагает подобной информацией.
Таким образом, использование для пересчета цены сделки тех данных, на которых основаны выводы инспекции, противоречит положениям п. 11 ст. 40 НК РФ.
О неправомерности выводов, основанных на подобной информации, указано, в частности, в судебных актах по делу N А40-160629/09-33-1302, в том числе и в Определении ВАС РФ от 15 декабря 2010 года N ВАС-17010/10, а также в постановлении ФАС Уральского округа от 12 апреля 2011 года N Ф09-1805/11-С3.
В отчете оценщика, на который ссылается первый ответчик, имеется значительное количество противоречий и несоответствий, в связи с чем этот отчет не является надлежащим и достоверным доказательством по делу.
Согласно п. 3 ст. 71 АПК РФ доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. При этом в соответствии с п. 4 ст. 71 АПК РФ каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.
Заявитель с целью проведения анализа соответствия указанного отчета требованиям Федерального закона от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" обратился в ООО "ПрофЭкс", специалисты которого обладают специальными знаниями и являются членами саморегулируемой организации оценщиков.
ООО "ПрофЭкс" в ответ на обращение заявителя было представлено заключение по анализу отчета, на который ссылается Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл. Данный анализ рассмотрен судом в соответствии с положениями ст. 71 АПК РФ, поскольку заявитель при проведении оценки ФГУП "Российский государственный центр инвентаризации и учета объектов недвижимости - Федеральное БТИ" не был оповещен об этом, что лишило заявителя права участия в ходе проведения оценки, и соответственно, представления каких-либо имеющих значение данных или же замечаний по процессу оценки, а также на основании того обстоятельства, что каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Поскольку заявитель не обладает специальными знаниями в области оценки, он вынужден был обратиться за анализом достоверности представленного инспекцией отчета к лицам, обладающими такими знаниями.
Согласно анализу, проведенному ООО "ПрофЭкс", в отчете ФГУП "Российский государственный центр инвентаризации и учета объектов недвижимости - Федеральное БТИ" имеется множество нарушений по порядку составления отчета оценки, предусмотренные Федеральным законом "Об оценочной деятельности в Российской Федерации". В частности, в отчете отсутствует дата обследования объекта оценки, не указаны важные и необходимые разделы и пункты (в частности, раздел "Содержание и объем работ, использованных для проведения оценки", раздел об исследовании и о способности объекта оценки приносить поток доходов). Также в отчете ФГУП отсутствуют количественные и качественные характеристики элементов, входящих в состав объекта оценки, которые имеют специфику, влияющие на результаты оценки объекта, информация о текущем использовании и балансовая стоимость объекта оценки, другие факторы и характеристики, влияющие на его стоимость.
Кроме того, выявлены технические ошибки и несоответствия в составлении отчета. Так, на стр. 2 отчета ФГУП итоговая рыночная стоимость рассматриваемого имущества указана как 12 990 200 руб., а уже на стр. 6 отчета в таблице "Результаты расчетов" итоговая стоимость того же имущества указана уже в размере 13 707 400 руб.
Согласно ст. 11 Федерального закона "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" отчет об оценке объекта оценки (далее - отчет) не должен допускать неоднозначного толкования или вводить в заблуждение.
В нарушение указанной ст. 11 Федерального закона от 29 июля 1998 года N 135-ФЗ в отчете ФГУП приведены совершенно разные данные о рассчитанной рыночной стоимости, что подтверждает то обстоятельство, что этот отчет в силу ст. 71 АПК РФ нельзя признать надлежащим и достоверным доказательством по рассматриваемому делу.
В отчете ФГУП при расчете стоимости имущества затратным методом неверно указан индекс пересчета цен (вместо 56,61 указано 56,87), что привело к завышению стоимости имущества затратным методом.
При расчете так называемым доходным подходом доход был исчислен ФГУП исходя из арендной ставки в размере 108 - 180 руб. за кв. м (табл. 28 на стр. 23 отчета ФГУП), хотя ранее в том же отчете на стр. 11 - 12 было указано, что административные и производственно-технические помещения сдаются в аренду в г. Волжске по цене 50 - 130 руб. за кв. м. Наряду с этим при расчете доходным подходом не проведена корректировка валового дохода на недозагрузку помещений на неуплату арендной платы, не учтена уплата налога на прибыль, что привело к значительному завышению стоимости оцениваемых объектов.
Примененные в отчете ФГУП методы оценки не соответствуют принципам и методам определения рыночных цен, установленных в ст. 40 НК РФ. Методы, использованные в отчете ФГУП (затратный метод, доходный и сравнительный подход), не являются по своей сути теми методами определения рыночной цены, что установлены в ст. 40 НК РФ.
По результатам анализа отчета ФГУП, проведенного ООО "ПрофЭкс", было установлено, что выводы о стоимости, сделанные оценщиками ФГУП при определении рыночной стоимости объекта оценки, являются завышенными и недействительными, а с учетом приведенных нарушений стоимость имущества, определенная в отчете ФГУП, не является рыночной стоимостью и не может использоваться в качестве обоснованной рыночной стоимости для проведения каких-либо расчетов.
Кроме того, судом по результатам исследования отчета ФГУП установлено, что непосредственный осмотр объектов имущества специалистами ФГУП не производился, а значит, специалистами ФГУП не были исследованы физические характеристики объектов имущества, в том числе фактическое состояние имущества, что имеет существенное значение для определения уровня рыночных цен.
Несмотря на отсутствие со стороны инспекции факта установления рыночных цен по идентичным (однородным) товарам, налоговый орган нарушил последовательность применения методов перерасчета цены, установленную ст. 40 НК РФ, проигнорировав то, что первым для пересчета цены в таком случае является затратный метод.
Как уже было указано, инспекция сослалась на невозможность установления рыночных цен на идентичные (однородные) товары. В частности, налоговый орган ссылается на содержание вышеприведенного письма территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Республике Марий Эл (Маристат), указавшего, что он не располагает подобной информацией. Однако инспекцией не приведено никаких оснований, является ли этот орган уполномоченным давать такую информацию о рыночных ценах на товары (работы, услуги.
В данном случае метод последующей реализации неприменим, поскольку рассматриваемая сделка носила однократный характер. Следовательно, необходимо было использовать следующий указанный в п. 10 ст. 40 НК РФ метод, а именно затратный.
Согласно абз. 2 п. 10 ст. 40 НК РФ при невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.
Однако данный метод также применен инспекцией не был. При этом все данные об объеме осуществленных затрат у инспекции были, в том числе данные об остаточной стоимости (90 140 руб.) и стоимости текущего ремонта объектов, о чем указано на стр. 8 - 9 акта проверки и стр. 6 - 7 решения инспекции от 16 апреля 2012 года N 16.
Таким образом, первым ответчиком была нарушена последовательность действий при доначислении налога, установленная ст. 40 НК РФ, о которой было указано ранее.
Соответственно, в рассматриваемом случае, согласно п. 1 ст. 40 НК РФ, предполагается, что цена сделки по реализации имущества И.А.Бурнаеву, определенная сторонами в договоре купли-продажи, соответствует уровню рыночных цен.
Пункт 3 ст. 40 НК РФ предусматривает право налоговых органов в случае наличия соответствующих оснований выносить мотивированное решение о доначислении налога и пени, но не предусматривает применение к налогоплательщикам мер налоговой ответственности (штрафа). Основанием для взыскания штрафа является только совершение налогоплательщиком налогового правонарушения, то есть противоправного деяния, предусмотренного НК РФ.
Исчислив и уплатив налоги на основании цены, указанной в заключенной сделке, заявитель действовал в соответствии с положениями п. 1 ст. 40 НК РФ и глав 21 и 25 НК РФ, которые не обязывают налогоплательщика в рассматриваемой ситуации самостоятельно исчислять налоги, исходя из каких-либо иных цен.
Соответственно, привлечение к ответственности по данному эпизоду решения в виде наложения штрафа по п. 1. ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в размере 515 919 руб. и за неполную уплату НДС в размере 463 564 руб. произведено первым ответчиком необоснованно.
Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования заявителя по пунктам 1, 1.2.1 и 2 мотивировочной (описательной) части решения первого ответчика от 16 апреля 2012 года N 16, признав доначисление налога на прибыль в размере 2 581 260 руб. и НДС в размере 2 323 134 руб. по данному эпизоду указанного решения необоснованным и незаконным.
В пунктах 1.2.2 и 2.1.2 мотивировочной (описательной) части решения налогового органа указывается на необоснованность принятия в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль за 2008 год, суммы затрат в общем размере 155 541 руб.
По мнению Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, включение указанных расходов в виде коммунальных платежей по находящемуся в собственности заявителя мини-рынку в состав затрат при исчислении налога на прибыль не соответствует положениям ст. 252 НК РФ. Первый ответчик полагает, что поскольку указанные расходы были понесены по помещению мини-рынка, который был передан заявителем в безвозмездное пользование, они не могут быть признаны при исчислении налога на прибыль, поскольку не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.
Инспекцией по данному эпизоду было указано на необходимость восстановления сумм НДС в общем размере 32 638 руб., в том числе за II квартал 2011 года в размере 11 281 руб., за III квартал 2008 года в размере 12 523 руб. и за IV квартал 2008 года в размере 8 834 руб. Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл считает, что поскольку в проверяемом периоде заявителем не было получено доходов от использования здания мини-рынка, то коммунальные услуги по содержанию этого здания были приобретены заявителем не для дальнейшего использования в основной деятельности, и соответственно, суммы НДС, ранее принятые к вычету при уплате коммунальных платежей, подлежат восстановлению на основании пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ.
Заявитель не согласен с позицией налогового органа считает, что налоговый орган неправильно трактует положения ст. 252 НК, а также ст. 170, 171 и 172 НК РФ. Общество указывает, что договоры заявителя с предпринимателем Дерябиной Т.В. не носят безвозмездного характера, поскольку предусматривают встречное предоставление в виде несения расходов по содержанию имущества и обеспечению его сохранности, в том числе и путем проведения ремонта. Также заявитель указал, что положения главы 25 НК РФ не содержат обязательного требования, что те или иные расходы по содержанию какого-либо имущества могут быть приняты в состав затрат при исчислении налога на прибыль только с момента получения доходов от использования этого имущества. Кроме того, по мнению заявителя, ст. 170 НК РФ в рассматриваемой ситуации не предусматривает необходимость восстановления НДС, ранее принятого к вычету.
Исследовав представленные доказательства по делу, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования заявителя по данному эпизоду.
Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признается для российских организаций следующее - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой.
Расходы в зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).
Критерии, при соблюдении которых те или иные расходы могут быть учтены при исчислении налоговых обязательств по налогу на прибыль, изложены в ст. 252 НК РФ. Такими критериями, в частности, являются документальная подтвержденность затрат, а также их обоснованность или экономическая оправданность. Кроме того, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии, включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией.
Осуществление рассматриваемых расходов в виде коммунальных платежей, выставленных, в частности, ОАО "Мариэнергосбыт", ООО "Маркоммунэнерго", МУП "Водоканал", в общей сумме 155 541 руб. документально подтверждено, к содержанию документов, на основании которых были предъявлены указанные затраты, инспекция претензий не предъявляет.
В силу статьи 423 Гражданского кодекса Российской Федерации договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей, является возмездным. Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления. Договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное.
Согласно п. 2 ст. 248 НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Из указанных норм налогового и гражданского законодательства следует, что отношения сторон по договору могут быть квалифицированы как безвозмездные при наличии следующих признаков: предоставление по безвозмездному договору осуществляет только одна из сторон, при этом у второй стороны отсутствуют какие-либо встречные обязательства; в договоре либо нормативно-правовом акте должно содержаться прямое и однозначное указание на безвозмездный характер отношений.
В пункте 2.2 договоров от 03 января 2008 года, от 15 января 2009 года и от 15 января 2010 года, заключенных между заявителем и предпринимателем Дерябиной Т.В., предусмотрено, что предприниматель обязан обеспечить сохранность имущества, а также за свой счет производить текущий и капитальный ремонт имущества, нести все расходы по его содержанию, при необходимости производить улучшения имущества, а по окончании срока договоров возвратить имущество заявителю в том состоянии, в котором предприниматель его получила, с учетом нормального износа.
Таким образом, исследовав и оценив условия заключенных заявителем и предпринимателем договоров, суд установил, что по данным договорам заявитель получил встречное предоставление от предпринимателя Дерябиной Т.В. (несение расходов по содержанию мини-рынка, обеспечение сохранности помещения и т.д.), в связи с чем спорные договоры фактически не являются безвозмездными, несмотря на указание о безвозмездном пользовании в названии этих договоров.
Данный вывод суда соответствует арбитражной практик, в том числе правовой позиции, изложенной в постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 13 июля 2011 года по делу N А28-8200/2010, оставленном без изменения определением ВАС РФ от 10 ноября 2011 года N ВАС-14519/11.
Что касается производства этих расходов для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, то ни в ст. 252 НК РФ, ни в иных положениях главы 25 НК РФ, вообще не указано, что доходы должны быть получены именно в том периоде, в котором были осуществлены и расходы.
Как пояснил заявитель, доходы от данного помещения планируется получать в дальнейшем, соответственно, в 2008 году общество вынуждено было нести все необходимые расходы по содержанию имущества. К тому же, само помещение мини-рынка выступает активом, от продажи которого в последующем обществом может быть получен значительный доход.
К тому же, в 2008 году заявителем был получен доход в целом от всей своей хозяйственной деятельности. Об этом прямо указано в решении ответчика от 16 апреля 2012 года N 16. В данном случае необходимо рассматривать результат всей деятельности заявителя в целом, а она направлена на получение дохода.
Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл не учтено, что данные расходы в виде коммунальных платежей были бы понесены в любом случае вне зависимости от того, было ли бы передано помещение мини-рынка в пользование предпринимателю Дерябиной Т.В. или нет.
Данные расходы в виде уплаты коммунальных платежей направлены на поддержание помещения в приемлемом для его эксплуатации состоянии, соответственно, эти расходы носят экономически обоснованный характер.
Таким образом, рассматриваемые затраты по уплате коммунальных платежей по содержанию здания мини-рынка в размере 155 541 руб. являются документально подтвержденными, экономически обоснованными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, соответственно, эти затраты в полной мере соответствуют критериям, установленным п. 1 ст. 252 и пп. 2 п. 1 ст. 253 НК РФ.
В отношении доначисления первым ответчиком НДС по данному эпизоду решения суд первой инстанции исходил из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).
При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 ст. 153 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.
Пунктом 1 ст. 166 НК РФ установлено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.
При этом общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде (п. 3 ст. 166 НК РФ).
Согласно пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
Порядок применения вычетов по НДС установлен ст. 172 НК РФ.
На основании п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.
Как указано в п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Налогоплательщик обязан вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж (п. 3 ст. 169 НК РФ).
В данном случае контрагентами заявителя по рассматриваемой сумме коммунальных платежей были выставлены соответствующие счета-фактуры. Налоговым органом не было предъявлено никаких претензий по содержанию и отражению реквизитов в самих счетах-фактурах, выставленных контрагентами заявителя по коммунальным платежам. Все реквизиты, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, в этих счетах-фактурах указаны.
Поскольку, как уже было указано, рассматриваемые затраты были понесены заявителем с целью поддержания помещения мини-рынка в приемлемом для его эксплуатации состоянии, то вычет НДС, предъявленного в составе этих расходов, соответствует положениям пп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ. Поддержание указанного помещения в соответствующем рабочем состоянии является частью хозяйственной деятельности заявителя, а значит, рассматриваемые коммунальные услуги были использованы заявителем в его непосредственной деятельности. Деятельность заявителя подлежит обложению НДС, заявителем НДС начисляется и уплачивается, соответственно, рассматриваемые коммунальные услуги были приобретены заявителем для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
Ссылка налогового органа на пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ ошибочна. Следует учесть, что в оспариваемом решении от 16 апреля 2012 года N 16 указывается не на неправомерность вычетов сумм НДС по коммунальным платежам, а на необходимость последующего восстановления ранее принятых к вычету сумм НДС по этим платежам в связи с отсутствием использования коммунальных услуг в деятельности заявителя, о чем указано на стр. 28 решения инспекции.
По мнению Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, изложенному на стр. 28 решения от 16 апреля 2012 года N 16, заявителем было допущено нарушение пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, поскольку на основании указанной нормы ст. 170 НК РФ заявитель обязан был восстановить ранее принятые к вычету суммы НДС по коммунальным платежам.
В соответствии с пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008 году) суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, за исключением операции, предусмотренной пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, и передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц и передачи имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.
Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ.
В данном случае вычет НДС по рассматриваемым коммунальным услугам не подпадает ни под случай, приведенный в п. 2 ст. 170 НК РФ. Заявитель не был освобожден в 2008 году от уплаты НДС. Операции, которые не признаются объектом налогообложения НДС на основании п. 2 ст. 146 НК РФ, заявителем в 2008 году также не осуществлялись. Дальнейшая передача помещения предпринимателю не является операцией, не подлежащей налогообложению на основании ст. 145 НК РФ или освобожденной от налогообложения в соответствии с положениями ст. 149 НК РФ.
Согласно п. 2 ст. 154 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2008 году) при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. То есть на основании п. 2 ст. 154 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе является операцией, облагаемой НДС с особым порядком по исчислению налоговой базы, в связи с чем, какие-либо основания в соответствии с положениями ст. 170 НК РФ для восстановления сумм НДС, ранее принятых к вычету по коммунальным услугам, в данном случае отсутствуют.
В связи с изложенным суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования заявителя по пунктам 1.2.2 и 2.1.2 мотивировочной (описательной) части решения первого ответчика от 16.04.2012 г. N 16 и признал доначисление первым ответчиком налога на прибыль в размере 37 330 руб. и НДС в размере 32 638 руб. по данному эпизоду незаконным.
ООО "АСТ" также обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным требования N 2328 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30 мая 2012 года, выставленного Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан по тем суммам налогов, штрафов и пени, которые были доначислены заявителю на основании оспариваемого решения Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл от 16 апреля 2012 года N 16, с учетом последующего отказа от требований в части доначисления НДС за III квартал 2010 года в размере 7 497 руб., а также сумм пени и штрафа, соответствующих указанной сумме налога.
Заявитель считает, что указанное требование в обжалуемой части также носит незаконный характер, поскольку незаконно были доначислены сами суммы налогов, штрафов и пени на основании решения первого ответчика от 16 апреля 2012 года N 16.
Из материалов дела следует, что оспариваемое требование фактически было выставлено Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан после вступления в законную силу решения первого ответчика от 16 апреля 2012 года N 16 и вынесения решения УФНС по Республике Марий Эл от 16 мая 2012 года N 54 в связи с тем, что заявитель с 13 декабря 2011 года (то есть даты, приходящейся еще на период проведения проверки Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл) состоит на налоговом учете у Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан, что подтверждается свидетельством о постановке на учет.
В требовании было указано на обязанность заявителя уплатить в срок до 20 июня 2012 года задолженность в общей сумме 7 011 355 руб., в том числе недоимку по налогу на прибыль в размере 2 618 590 руб., НДС в размере 2 363 269 руб., задолженность по уплате пени по налогу на прибыль в размере 527 058 руб., по НДС в размере 521 456 руб., а также задолженность по уплате штрафов по налогу на прибыль в размере 515 919 руб. и НДС в размере 465 063 руб.
В оспариваемом требовании второго ответчика указаны суммы налогов, штрафов и пени, доначисление которых судом признано незаконным и необоснованным при рассмотрении в настоящего дела, вопроса о законности вынесенного первым ответчиком решения от 16 апреля 2012 года N 16, в том числе суммы налога на прибыль в размере 2 618 590 руб., НДС в размере 2 355 772 руб. и соответствующих указанным суммам налогов сумм штрафов и пени.
Кроме того, ряд сведений, указанных в требовании, не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
Исходя из п. 3 ст. 69 НК РФ требование об уплате налога должно содержать сведения о сроке уплаты налога, установленном законодательством о налогах и сборах. Однако в оспариваемом требовании срок уплаты всех налогов (налога на прибыль и НДС) указан одной датой 16 апреля 2012 года без разбивки сумм налогов по отдельным налоговым периодам, за которые были произведены соответствующие доначисления.
Обозначенный в оспариваемом требовании срок уплаты налогов в виде даты 16 апреля 2012 года не соответствует ни одному из установленных в соответствии с вышеуказанными положениями НК РФ сроков уплаты налога на прибыль и НДС по соответствующим налоговым периодам 2008 - 2010 годы.
Поскольку выставление требования является в соответствии с положениями статей 46 - 48 и 70 НК РФ этапом процедуры принудительного взыскания налогов, пени, штрафов, взыскание по оспариваемому требованию в связи с указанием неверного срока уплаты налогов будет фактически производиться за те периоды, по которым задолженность ответчиками не устанавливалась.
Таким образом, данный реквизит отражен в оспариваемом требовании неверно, что противоречит как положениям п. 1 ст. 174 и п. 1 ст. 287, так и п. 3 ст. 69 НК РФ, а также фактическим обстоятельствам дела.
Оспариваемое требование является незаконным в части указания в нем "справочно", что по состоянию на 30 мая 2012 года за организацией числится общая задолженность в сумме 10 401 081,18 руб., в том числе по налогам (сборам) 7 349 639 руб.
Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, т.е. законность и обоснованность их вынесения, возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
В нарушение названного правила, а также приведенных положений ст. 69 НК РФ, оспариваемое обществом требование второго ответчика в части указанной в нем "справочно" суммы задолженности не содержит сведений о конкретных налогах и сборах, по которым имеется недоимка; о налоговых периодах возникновения недоимок; о суммах пеней и штрафов по каждому налогу; о периодах, за которые начислены пени по каждому налогу.
Отсутствие перечисленных сведений лишает возможности проверить законность и обоснованность включения спорной суммы задолженности в направленном вторым ответчиком заявителю требовании.
Межрайонная ИФНС N 14 по Республике Татарстан в данном случае не учитывает, что выставление требования является первым обязательным этапом для реализации налоговым органом установленной положениями статей 46 - 48 и 70 НК РФ процедуры принудительного взыскания налога, пеней и штрафа. Неисполнение налогоплательщиком требования в установленный срок является основанием для применения налоговым органом предусмотренных законодательством о налогах и сборах обеспечительных мер и мер принудительного взыскания налогов (сборов) и других обязательных платежей, на что прямо указано и в оспариваемом требовании.
Учитывая вышеизложенное, требование N 2328 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 30 мая 2012 года, выставленное Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Татарстан, обоснованно признано судом первой инстанции незаконным в части предложения об уплате налога на прибыль в размере 2 618 590 руб. и НДС в размере 2 355 772 руб., соответствующих указанным суммам налогов пени и штрафов.
В отношении решения о принятии обеспечительных мер от 16 апреля 2012 года N 1, принятого Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, судом установлено следующее.
Указанное решение от 16 апреля 2012 года N 1 было принято с целью обеспечения исполнения решения первого ответчика от 16 апреля 2012 года N 16, а именно: с целью обеспечения взыскания сумм налогов, пени и штрафов на общую сумму 7 011 355 руб., указанных в решении от 16 апреля 2012 года N 16.
В соответствии с решением от 16 апреля 2012 года N 1 Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл была принята обеспечительная мера в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) без согласия налогового органа недвижимого имущества, а именно магазина (мини-рынка), расположенного по адресу г. Волжск, ул. 107, Бригады, д. 5, инвентарный номер 88:405:001:010884950, литер А1, общей площадью 393,1 кв. м.
На основании п. 10 ст. 101 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении.
В данном случае оспариваемое решение от 16 апреля 2012 года N 1 направлено на обеспечение взыскания тех сумм налогов, штрафов и пени, доначисление которых судом признано незаконным и необоснованным при рассмотрении в настоящем арбитражном деле вопроса о законности вынесенного первым ответчиком решения от 16 апреля 2012 года N 16, в том числе суммы налога на прибыль в размере 2 618 590 руб., НДС в размере 2 355 772 руб. и соответствующих указанным суммам налогов сумм штрафов и пени.
Сумма НДС за III квартал 2010 г. в размере 7 497 руб., а также суммы пени и штрафа, соответствующих указанной сумме налога (1 654 руб. и 1 499 руб. соответственно), в отношении которых обществом был заявлен отказ от требований, были уплачены заявителем в бюджет на основании платежных поручений от 20 сентября 2012 года N N 1, 2 и 3. В связи с этим распространение действия решения о принятии обеспечительных мер от 16 апреля 2012 года N 1 на указанную сумму НДС и соответствующие этой сумме налога суммы штрафа и пени теряет свое практическое значение, поскольку обозначенные суммы были уже уплачены заявителем в бюджет.
Кроме того, принимая обеспечительные меры, налоговый орган в соответствии с положениями п. 10 ст. 101 НК РФ и ст. 65 АПК РФ должен был доказать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения от 16 апреля 2012 года N 16.
В качестве оснований для принятия обеспечительной меры Межрайонная ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл в решении от 16 апреля 2012 года N 1 указала ухудшение финансово-экономического состояния заявителя, а также осуществление заявителем действий, направленных на уменьшение объема имущества.
Однако приведенные налоговым органом основания для принятия обеспечительной меры являются несостоятельными.
Выводы об ухудшении финансово-экономического состояния сделаны на основе сравнения показателей за периоды разной протяженностью, в том числе за 2009 - 2010 годы (то есть в целом за год) и за 9 месяцев 2011 года (то есть за период менее года). Поскольку для анализа взяты разные по протяженности периоды, то сравнение показателей за эти периоды (таких как доходы и расходы от реализации, прибыль и т.п.) носит некорректный характер. Даже из этого анализа видно, что уже за 9 месяцев 2011 года по сравнению с 2009 и 2010 годов заявителем был уменьшен размер кредиторской задолженности, соответственно, обществом в 2011 году были предприняты действия по улучшению своего финансового состояния.
Довод об осуществлении заявителем действий, направленных на уменьшение объема имущества, первый ответчик сделал на основе сделки по реализации имущества, проведенной еще в 2009 году, то есть задолго до момента принятия обеспечительной меры. Однако по данным анализа самого же налогового органа, в 2010 году было отмечено увеличение стоимости основных средств (несмотря на проведенную в 2009 году продажу части имущества). К тому же, сам же налоговый орган в том же анализе на стр. 3 решения о принятии обеспечительных мер от 16 апреля 2012 года N 1 указывает на рост за 9 месяцев 2011 года стоимости запасов по сравнению с тем же показателем за 2009 и 2010 годы.
При таких обстоятельствах суд посчитал недоказанным вывод Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл о наличии у него достаточных оснований полагать, что непринятие обеспечительных мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения от 16 апреля 2012 года N 16.
Данная позиция суда соответствует сложившейся арбитражной практике (постановления ФАС Поволжского округа от 19 апреля 2011 года по делу N А55-19268/2010, от 04 сентября 2007 года по делу N А12-3593/2007).
На основании вышеизложенного, решение о принятии обеспечительных мер от 16 апреля 2012 года N 1, вынесенное Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, не соответствует положениям п. 10 ст. 101 НК РФ и подлежит признанию незаконным.
Довод Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл о том, что решение о принятии обеспечительных мер не было обжаловано в вышестоящий налоговый орган, не принимается, поскольку заявителем было обжаловано в УФНС России по Республике Марий Эл решение налогового органа, в рамках которого принимались обеспечительные меры. В этой связи процедура предварительного обжалования во внесудебном порядке не была нарушена.
Доводы апелляционной жалобы Межрайонной ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл направлены на переоценку обстоятельств дела, установленных судом первой инстанции на основании полной и всесторонней оценки представленных сторонами в материалы дела доказательств, тогда как достаточных оснований для такой переоценки суд апелляционной инстанции не усматривает.
Вопреки требованиям ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган не доказал обстоятельства, на которые ссылается в апелляционной жалобе как на основание своих требований.
Таким образом, выводы, содержащиеся в обжалуемом судебном решении, полностью соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права; а все обстоятельства, имеющие значение для дела, судом первой инстанции выяснены. Доводы, приведенные налоговой инспекцией в апелляционной жалобе, не опровергают обстоятельств, установленных судом первой инстанции при рассмотрении настоящего дела.
На основании изложенного решение суда от 28 сентября 2012 года следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы относятся на Межрайонную ИФНС России N 4 по Республике Марий Эл, однако взысканию не подлежат на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 28 сентября 2012 года по делу N А65-17222/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.
Председательствующий
Е.Г.ФИЛИППОВА
Судьи
В.С.СЕМУШКИН
В.Е.КУВШИНОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)