Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 31 мая 2007 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 5 июня 2007 г.
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Игнашиной Г.Д.,
судей Тиминской О.А., Тучковой О.Г.
по докладу судьи Игнашиной Г.Д.
при ведении протокола судебного заседания судьей Игнашиной Г.Д.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы
МИФНС России N 2 по Смоленской области
и ООО "Второй дом Вязьма"
на решение Арбитражного суда Смоленской области от 08.02.2007 г.
по делу N А62-5293/2006 (судья В.В. Яковенкова)
по заявлению ООО "Второй дом Вязьма"
к МИФНС России N 2 по Смоленской области
о признании недействительным решения налогового органа
и встречному заявлению МИФНС России N 2 по Смоленской области
к ООО "Второй дом Вязьма"
о взыскании налоговых санкций
при участии в судебном заседании:
от МИФНС России N 2 по Смоленской области - Андрианова З.Н. по доверенности, Кужненкова Е.В. по доверенности
от ООО "Второй дом Вязьма" - Питришина Н.А. по доверенности, Гаврюшин С.К. по доверенности
установил:
Судом объявлялся перерыв до 10 час. 00 мин. 31 мая 2007 г. После перерыва в судебное заседание представители сторон не явились, извещены надлежащим образом.
Общество с ограниченной ответственностью "Второй дом Вязьма" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области (далее - Инспекция) от 20.09.2006 г. N 136/дсп и N 137/дсп.
В порядке ст. 49 АПК РФ Общество уточнило заявленные требования, просило признать недействительными:
решение Инспекции от 20.09.2006 г. N 136/дсп в следующей части:
- - подпункт "в" пункта 1 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в размере 106 259 руб. и предусмотренной ст. 123 НК РФ за неудержание и неперечисление НДФЛ в виде штрафа в размере 121 711 руб. и в сумме 10 932 руб. (предоставление стандартных вычетов при отсутствии заявлений работников);
- - подпункт "а" п. 2.1 в соответствующей вышеуказанным пунктам части;
- - подпункт "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 531 294 руб.;
- - подпункт "в" пункта 2.1 в части начисления НДФЛ в сумме 608 556 руб. и в сумме 54 661 руб.;
- - подпункт "д" пункта 2.1 в части начисления пени по НДФЛ в сумме 88 973 руб. и в сумме 5 262 руб. (предоставление стандартных вычетов при отсутствии заявлений работников);
- - подпункт "д" пункта 2.1 в части начисления пени по ЕСН в сумме 114 499 руб.;
- решение Инспекции от 20.09.2006 г. N 137/дсп в следующей части:
- - подпункт "а" пункта 1 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в размере 76531 руб.;
- - подпункт "б" пункта 1 в части привлечения к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ", в виде штрафа в размере 89 286 руб.;
- - подпункт "а" п. 2.1 в соответствующей вышеуказанным пунктам части;
- - подпункт "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 382656 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 446 432 руб. (далее - ОПС);
- - подпункт "в" пункта 2.1 в части начисления пени по ЕСН в сумме 23 211 руб. (по неофициальным ведомостям) и в сумме 1560 руб., пени по страховым взносам на ОПС в сумме 27 080 руб.
Уточненное требование судом принято.
Инспекция обратилась в арбитражный суд со встречным заявлением о взыскании с Общества налоговых санкций в общей сумме 484 962 руб.
В порядке ст. 49 АПК РФ Инспекция уточнила свои требования и просила взыскать с Общества налоговые санкции в размере 329 340 руб.
Уточненные требования судом приняты.
Решением Арбитражного суда Смоленской области от 08.02.2007 г. заявленные Обществом требования удовлетворены частично.
Решение Инспекции от 20.09.2006 г. N 136/дсп признано недействительным в следующей части:
- - подпункт "в" пункта 1 в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по ЕСН в виде штрафа в размере 94 831 руб.; в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 111 303,00 рубля; подпункт "а" пункта 2.1 в соответствующей вышеуказанным подпунктам части;
- - подпункт "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 474 156,00 рубля;
- - подпункт "в" пункта 2.1 в части начисления НДФЛ в сумме 663 217,00 рубля;
- - подпункт "д" (в решении указан как второй подпункт "в") пункта 2.1 в части начисления пени по НДФЛ в сумме 80 695,00 рубля, в части начисления пени по ЕСН в сумме 102 185,00 рубля.
Решение Инспекции от 20.09.2006 г. N 137/дсп признано недействительным в следующей части:
- - подпункт "а" пункта 1 в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 НК РФ, по ЕСН в виде штрафа в размере 70 776, 00 рубля;
- - подпункт "б" пункта 1 в части привлечения Общества к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ", в виде штрафа в размере 82 572,00 руб.; подпункт "а" пункта 2.1 в соответствующей вышеуказанным подпунктам части;
- - подпункт "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 353 880,00 рубля, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 412 860 рубля;
- - подпункт "в" пункта 2.1 в части начисления пени по ЕСН в сумме 21 466,00 рубля, пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 25 044,00 рубля ввиду его несоответствия статьям 45, 108, 226, 243 НК РФ.
В удовлетворении остальной части требований отказано.
Требования Инспекции также удовлетворены частично. С Общества взысканы налоговые санкции в размере 123 206 руб.
В удовлетворении остальной части требований отказано.
Инспекция обжаловала решение суда в апелляционном порядке в части удовлетворения требований Общества и отказа в удовлетворения ее требований, просит его отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, и принять по делу новый судебный акт.
Общество возражало против доводов жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.
Общество обжаловало решение суда в апелляционном порядке в части отказа в удовлетворении его требований о признании необоснованным доначисление НДФЛ, ЕСН, страховым взносам на ОПС, пени и штрафа в общей сумме 191840 руб. и просит отменить решение суда в связи с неправильным применением судом норм материального права.
Инспекция возражала против доводов жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.
В соответствии с п. 5 ст. 268 АПК РФ и в связи с отсутствием возражений лиц, участвующих в деле, судом апелляционной инстанции проверяется решение в обжалуемой части.
Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционных жалоб, заслушав пояснения представителей, суд апелляционной инстанции усматривает основания для изменения решения суда первой инстанции в части требований Общества, оставленных без удовлетворения, в соответствии с п. 3 ч. 1 ст. 270 АПК РФ, в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведены выездные налоговые проверки Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.
По результатам указанных проверок составлены: акт от 21.07.2006 г. N 112/дсп, дополнение от 31.08.2006 г. к акту проверки от 21.07.2006 г. N 112/дсп и акт проверки от 31.08.2006 г. N 125/дсп и приняты решения от 20.09.2006 г. N 136/дсп и 137/ДСП соответственно. По данным решениям Обществу доначислены НДФЛ, ЕСН, страховые взносы на ОПС, начислены пени за несвоевременную уплату налогов и сборов, а также Общество привлечено к ответственности за налоговые правонарушения в виде штрафа. Одним из оснований для доначисления Обществу налогов послужило то обстоятельство, что, по мнению Инспекции, заработная плата всем работникам Общества выплачивалась по "неофициальным ведомостям" в большем размере по сравнению с тем, из которого производился расчет подлежащих уплате НДФЛ, ЕСН и взносов на ОПС.
Решением Управления ФНС России по Смоленской области от 13.12.2006 г. N 221 из резолютивной части решения Инспекции от 20.09.2006 г. N 136/дсп исключены пп. "б" п. 1, пп. "в" п. 1 о привлечении Общества к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 120 НК РФ.
Не согласившись с указанными решениями Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными.
В целях досудебного урегулирования спора об уплате налогов, пени, налоговых санкций Инспекцией Обществу вручены требования от 20.09.2006 г. N 654, 655, 656 и 657.
Поскольку данные требования в указанный срок добровольно не исполнены, Инспекция обратилась в арбитражный суд с заявлением о взыскании налоговой санкции в судебном порядке.
Разрешая заявление Общества, ссуд первой инстанции исходил из того, что имеющиеся в материалах дела протоколы допроса свидетелей подтверждают выплату заработной платы в большем размере восемнадцати работникам (т. 3 л.д. 90, 91, 92, 93, 94, 95, 96, 97, 99, 104, 105, 106, 107, 108, 110, 112, 113, 116). Суд посчитал обоснованным доначисление Инспекцией НДФЛ, ЕСН и взносов на ОПС исходя из фактически выплаченной заработной платы указанным работникам, а именно: НДФЛ за 2004-2005 гг. в сумме 52 039 руб. и пени в сумме 8 278 руб., ЕСН за 2004 год в сумме 57 138 руб. и пени в сумме 12 314 руб., ЕСН за 2005 год в сумме 28 776 руб. и пени в сумме 1 745 руб., страховых взносов на ОПС за 2005 год в сумме 33 572 руб. и пени в сумме 2036 руб.
Суд посчитал правомерным привлечение Общества за неуплату вышеуказанных сумм налогов и взносов:
- - к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату ЕСН за 2004 г. в виде штрафа в размере 11 428 руб. и за 2005 г. в виде штрафа в размере 5 755 руб.;
- - к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, за неправомерное неперечисление НДФЛ за 2004-2005 гг., подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 10 408 руб.;
- - к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" за неполную уплату страховых взносов на ОПС в результате занижения базы для начисления страховых взносов, иного неправильного исчисления страховых взносов виде штрафа в размере 6714 руб.
Суд апелляционной инстанции не может согласиться с указанными выводами суда первой инстанции в связи со следующим.
В соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных названным Кодексом. При этом в соответствии с п. 1 ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.
Следовательно, свидетельские показания могут быть использованы как сведения об обстоятельствах, имеющих значение при осуществлении налогового контроля, но должны быть использованы наряду с другими доказательствами, исследованными в рамках мероприятий налогового контроля, проводимых налоговым органом.
Из материалов дела следует, что в ходе проведения проверки было опрошено 18 физических лиц - работников Общества, чьи свидетельства явились основой для доначисления ответчику оспариваемых сумм.
В соответствии с положениями п. 2 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки. Согласно п. 3 ст. 101 НК РФ, в решении о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.
В силу положений ч. 2 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Каких-либо иных документов, подтверждающих факты совершения Обществом налоговых правонарушений, помимо протоколов опросов свидетелей, в материалах выездной налоговой проверки не имеется. Расчет подлежащих к доплате сумм налогов, осуществлен на основании результатов опроса 18 работников и основан не на точных, а на предполагаемых данных о размерах зарплаты.
Согласно ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.
При этом в силу п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.
Исследовав в совокупности все доказательства, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу, что Инспекцией не представлено достоверных и безусловных доказательств сумм налогов, подлежащих доначислению, а также пеней и штрафа, в результате выплаты 18 работникам Общества заработной платы по неофициальным ведомостям. Решение суда в части отказа в удовлетворении требований Общества о необоснованном начислении НДФЛ, ЕСН, взносов на ОПС в общей сумме 171525 руб., пени в общей сумме 24373 руб. и привлечении к ответственности за совершения налоговых правонарушений в виде штрафа в общей сумме 34305 руб. подлежит отмене, поскольку выводы суда первой инстанции не соответствуют обстоятельствам дела.
С учетом изложенного, сумма налоговой санкции, подлежащая взысканию по встречному заявлению Инспекции, составит 95615 руб. (123206-11428-10408-5755).
Доводы, изложенные, в апелляционной жалобе по существу сводятся к обоснованию правомерности применения Инспекцией расчетного метода для доначисления Обществу сумм НДФЛ, ЕСН и взносов на ОПС. Однако, как указывалось выше, расчет сумм налогов, подлежащих доначислению, основан не на точных, а на предполагаемых суммах зарплаты, полученных Инспекцией в результате опроса ряда работников Общества. Тогда как, в силу ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленных в ее ходе.
Ссылка Инспекции на установленные п. п. 7 ст. 31 НК РФ полномочия налоговых органов по определению суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками расчетным путем несостоятельны, поскольку действия указанной норм распространяется на налогоплательщиков, тогда как Общество в рассматриваемом случае выступает в качестве налогового агента. Кроме того, суд первой инстанции, руководствуясь статьями 45, 226 правомерно отметил, что у налогового агента отсутствует обязанность по уплате не удержанных из доходов налогоплательщика сумм налога на доходы физических лиц. В связи с изложенным, является необоснованным доначисление Обществу НДФЛ в сумме 663217 руб.
В соответствии с пунктом 47 статьи 2 и пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" с 01.01.2007 признан утратившим силу пункт 5 статьи 333.40 Кодекса, согласно которому при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов (органов местного самоуправления) возврат заявителю уплаченной государственной пошлины производился из бюджета.
Учитывая изложенное, с 01.01.2007 подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный главой 9 АПК РФ, и расходы по оплате государственной пошлины относятся на стороны пропорционально удовлетворенных требований в соответствии со ст. 110 АПК РФ.
Учитывая, что решение суда первой инстанции подлежит изменению, а Обществом заявлены требования о признании необоснованным начисления обязательных платежей и санкций в сумме 2677971 руб., которые удовлетворены на сумму 2671657 руб. с Инспекции следует взыскать 3708 руб. судебных расходов, понесенных при подаче Обществом заявления и 1000 руб. судебных расходов, понесенных при подаче Обществом апелляционной жалобы.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобождаются от уплаты государственной пошлины прокуроры, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы, обращающиеся в арбитражные суды в случаях, предусмотренных законом, в защиту государственных и (или) общественных интересов.
По смыслу названной нормы государственные органы освобождается от уплаты государственной пошлины в случае предъявления исков в защиту государственных и (или) общественных интересов.
При этом в Налоговом кодексе Российской Федерации не содержится положений, освобождающих государственные органы от уплаты государственной пошлины по делам, по которым они выступают в качестве ответчиков, в том числе при подаче апелляционной жалобы
Это подтверждается разъяснениями, изложенными в пункте 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".
Поскольку госпошлина Инспекцией при подаче апелляционной жалобы по делу, по которому она выступала в качестве ответчика, уплачена не была, она подлежит взысканию.
На основании изложенного, и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, п. 4 ч. 1 ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Смоленской области от 2 февраля 2007 г. по делу N А62-5293/2006 в части признания недействительными:
- - подпункта "в" пункта 1 в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по ЕСН в виде штрафа в размере 94 831 руб.; в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 111 303,00 рубля; подпункт "а" пункта 2.1 в соответствующей вышеуказанным подпунктам части;
- - подпункта "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 474 156,00 рубля;
- - подпункта "д" (в решении указан как второй подпункт "в") пункта 2.1 в части начисления пени по НДФЛ в сумме 80 695,00 рубля, в части начисления пени по ЕСН в сумме 102 185,00 рубля решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области от 20.09.2006 г. N 136/дсп;
- - подпункта "а" пункта 1 в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по ЕСН в виде штрафа в размере 70 776, 00 рубля;
- - подпункта "б" пункта 1 в части привлечения Общества к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ", в виде штрафа в размере 82 572,00 руб.; подпункт "а" пункта 2.1 в соответствующей вышеуказанным подпунктам части;
- - подпункта "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 353 880,00 рубля, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 412 860 рубля;
- - подпункта "в" пункта 2.1 в части начисления пени по ЕСН в сумме 21 466,00 рубля, пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 25 044,00 рубля решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области от 20.09.2006 г. N 137/дсп, а также в части взыскания с Общества налоговых санкций в сумме 123206 руб. отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Признать недействительным:
- - подпункт "в" пункта 1 в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по ЕСН в виде штрафа в размере 106258 руб.; в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 121711 руб.; подпункт "а" пункта 2.1 в соответствующей вышеуказанным подпунктам части;
- - подпункт "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 531294 руб.;
- - подпункт "д" (в решении указан как второй подпункт "в") пункта 2.1 в части начисления пени по НДФЛ в сумме 88973 руб., в части начисления пени по ЕСН в сумме 114499 руб. решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области от 20.09.2006 г. N 136/дсп;
- - подпункт "а" пункта 1 в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по ЕСН в виде штрафа в размере 76531 руб.;
- - подпункт "б" пункта 1 в части привлечения Общества к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ", в виде штрафа в размере 89286 руб.; подпункт "а" пункта 2.1 в соответствующей вышеуказанным подпунктам части;
- - подпункт "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 382656 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 446432 руб.;
- - подпункт "в" пункта 2.1 в части начисления пени по ЕСН в сумме 23211 руб., пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 27080 руб. решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области от 20.09.2006 г. N 137/дсп.
В остальной части решения суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Общества с ограниченной ответственностью "Второй дом Вязьма" (юридический адрес: Смоленская область, г. Вязьма, ул. Строителей, д. 8, ОГРН 1026700850725) в доход соответствующих бюджетов налоговых санкций в сумме 95615 руб., начисленных по решению Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области от 20.09.2006 г. N 136/дсп, а также в доход федерального бюджета 3261 руб. 55 коп. государственной пошлины.
Взыскать с межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Второй дом Вязьма" 3708 руб. судебных расходов, понесенных при подаче Обществом заявления и 1000 руб. судебных расходов, понесенных при подаче Обществом апелляционной жалобы.
Взыскать с межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области в доход федерального бюджета 1000 руб. госпошлины за рассмотрение апелляционной жалобы.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок.
Председательствующий
Г.Д.ИГНАШИНА
Судьи
О.А.ТИМИНСКАЯ
О.Г.ТУЧКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДВАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 05.06.2007 ПО ДЕЛУ N А62-5293/2006
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 июня 2007 г. по делу N А62-5293/2006
Резолютивная часть постановления объявлена 31 мая 2007 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 5 июня 2007 г.
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Игнашиной Г.Д.,
судей Тиминской О.А., Тучковой О.Г.
по докладу судьи Игнашиной Г.Д.
при ведении протокола судебного заседания судьей Игнашиной Г.Д.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы
МИФНС России N 2 по Смоленской области
и ООО "Второй дом Вязьма"
на решение Арбитражного суда Смоленской области от 08.02.2007 г.
по делу N А62-5293/2006 (судья В.В. Яковенкова)
по заявлению ООО "Второй дом Вязьма"
к МИФНС России N 2 по Смоленской области
о признании недействительным решения налогового органа
и встречному заявлению МИФНС России N 2 по Смоленской области
к ООО "Второй дом Вязьма"
о взыскании налоговых санкций
при участии в судебном заседании:
от МИФНС России N 2 по Смоленской области - Андрианова З.Н. по доверенности, Кужненкова Е.В. по доверенности
от ООО "Второй дом Вязьма" - Питришина Н.А. по доверенности, Гаврюшин С.К. по доверенности
установил:
Судом объявлялся перерыв до 10 час. 00 мин. 31 мая 2007 г. После перерыва в судебное заседание представители сторон не явились, извещены надлежащим образом.
Общество с ограниченной ответственностью "Второй дом Вязьма" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области (далее - Инспекция) от 20.09.2006 г. N 136/дсп и N 137/дсп.
В порядке ст. 49 АПК РФ Общество уточнило заявленные требования, просило признать недействительными:
решение Инспекции от 20.09.2006 г. N 136/дсп в следующей части:
- - подпункт "в" пункта 1 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в размере 106 259 руб. и предусмотренной ст. 123 НК РФ за неудержание и неперечисление НДФЛ в виде штрафа в размере 121 711 руб. и в сумме 10 932 руб. (предоставление стандартных вычетов при отсутствии заявлений работников);
- - подпункт "а" п. 2.1 в соответствующей вышеуказанным пунктам части;
- - подпункт "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 531 294 руб.;
- - подпункт "в" пункта 2.1 в части начисления НДФЛ в сумме 608 556 руб. и в сумме 54 661 руб.;
- - подпункт "д" пункта 2.1 в части начисления пени по НДФЛ в сумме 88 973 руб. и в сумме 5 262 руб. (предоставление стандартных вычетов при отсутствии заявлений работников);
- - подпункт "д" пункта 2.1 в части начисления пени по ЕСН в сумме 114 499 руб.;
- решение Инспекции от 20.09.2006 г. N 137/дсп в следующей части:
- - подпункт "а" пункта 1 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в размере 76531 руб.;
- - подпункт "б" пункта 1 в части привлечения к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ", в виде штрафа в размере 89 286 руб.;
- - подпункт "а" п. 2.1 в соответствующей вышеуказанным пунктам части;
- - подпункт "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 382656 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 446 432 руб. (далее - ОПС);
- - подпункт "в" пункта 2.1 в части начисления пени по ЕСН в сумме 23 211 руб. (по неофициальным ведомостям) и в сумме 1560 руб., пени по страховым взносам на ОПС в сумме 27 080 руб.
Уточненное требование судом принято.
Инспекция обратилась в арбитражный суд со встречным заявлением о взыскании с Общества налоговых санкций в общей сумме 484 962 руб.
В порядке ст. 49 АПК РФ Инспекция уточнила свои требования и просила взыскать с Общества налоговые санкции в размере 329 340 руб.
Уточненные требования судом приняты.
Решением Арбитражного суда Смоленской области от 08.02.2007 г. заявленные Обществом требования удовлетворены частично.
Решение Инспекции от 20.09.2006 г. N 136/дсп признано недействительным в следующей части:
- - подпункт "в" пункта 1 в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по ЕСН в виде штрафа в размере 94 831 руб.; в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 111 303,00 рубля; подпункт "а" пункта 2.1 в соответствующей вышеуказанным подпунктам части;
- - подпункт "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 474 156,00 рубля;
- - подпункт "в" пункта 2.1 в части начисления НДФЛ в сумме 663 217,00 рубля;
- - подпункт "д" (в решении указан как второй подпункт "в") пункта 2.1 в части начисления пени по НДФЛ в сумме 80 695,00 рубля, в части начисления пени по ЕСН в сумме 102 185,00 рубля.
Решение Инспекции от 20.09.2006 г. N 137/дсп признано недействительным в следующей части:
- - подпункт "а" пункта 1 в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 НК РФ, по ЕСН в виде штрафа в размере 70 776, 00 рубля;
- - подпункт "б" пункта 1 в части привлечения Общества к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ", в виде штрафа в размере 82 572,00 руб.; подпункт "а" пункта 2.1 в соответствующей вышеуказанным подпунктам части;
- - подпункт "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 353 880,00 рубля, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 412 860 рубля;
- - подпункт "в" пункта 2.1 в части начисления пени по ЕСН в сумме 21 466,00 рубля, пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 25 044,00 рубля ввиду его несоответствия статьям 45, 108, 226, 243 НК РФ.
В удовлетворении остальной части требований отказано.
Требования Инспекции также удовлетворены частично. С Общества взысканы налоговые санкции в размере 123 206 руб.
В удовлетворении остальной части требований отказано.
Инспекция обжаловала решение суда в апелляционном порядке в части удовлетворения требований Общества и отказа в удовлетворения ее требований, просит его отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, и принять по делу новый судебный акт.
Общество возражало против доводов жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.
Общество обжаловало решение суда в апелляционном порядке в части отказа в удовлетворении его требований о признании необоснованным доначисление НДФЛ, ЕСН, страховым взносам на ОПС, пени и штрафа в общей сумме 191840 руб. и просит отменить решение суда в связи с неправильным применением судом норм материального права.
Инспекция возражала против доводов жалобы по основаниям, изложенным в отзыве.
В соответствии с п. 5 ст. 268 АПК РФ и в связи с отсутствием возражений лиц, участвующих в деле, судом апелляционной инстанции проверяется решение в обжалуемой части.
Изучив материалы дела, рассмотрев доводы апелляционных жалоб, заслушав пояснения представителей, суд апелляционной инстанции усматривает основания для изменения решения суда первой инстанции в части требований Общества, оставленных без удовлетворения, в соответствии с п. 3 ч. 1 ст. 270 АПК РФ, в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведены выездные налоговые проверки Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.
По результатам указанных проверок составлены: акт от 21.07.2006 г. N 112/дсп, дополнение от 31.08.2006 г. к акту проверки от 21.07.2006 г. N 112/дсп и акт проверки от 31.08.2006 г. N 125/дсп и приняты решения от 20.09.2006 г. N 136/дсп и 137/ДСП соответственно. По данным решениям Обществу доначислены НДФЛ, ЕСН, страховые взносы на ОПС, начислены пени за несвоевременную уплату налогов и сборов, а также Общество привлечено к ответственности за налоговые правонарушения в виде штрафа. Одним из оснований для доначисления Обществу налогов послужило то обстоятельство, что, по мнению Инспекции, заработная плата всем работникам Общества выплачивалась по "неофициальным ведомостям" в большем размере по сравнению с тем, из которого производился расчет подлежащих уплате НДФЛ, ЕСН и взносов на ОПС.
Решением Управления ФНС России по Смоленской области от 13.12.2006 г. N 221 из резолютивной части решения Инспекции от 20.09.2006 г. N 136/дсп исключены пп. "б" п. 1, пп. "в" п. 1 о привлечении Общества к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 120 НК РФ.
Не согласившись с указанными решениями Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными.
В целях досудебного урегулирования спора об уплате налогов, пени, налоговых санкций Инспекцией Обществу вручены требования от 20.09.2006 г. N 654, 655, 656 и 657.
Поскольку данные требования в указанный срок добровольно не исполнены, Инспекция обратилась в арбитражный суд с заявлением о взыскании налоговой санкции в судебном порядке.
Разрешая заявление Общества, ссуд первой инстанции исходил из того, что имеющиеся в материалах дела протоколы допроса свидетелей подтверждают выплату заработной платы в большем размере восемнадцати работникам (т. 3 л.д. 90, 91, 92, 93, 94, 95, 96, 97, 99, 104, 105, 106, 107, 108, 110, 112, 113, 116). Суд посчитал обоснованным доначисление Инспекцией НДФЛ, ЕСН и взносов на ОПС исходя из фактически выплаченной заработной платы указанным работникам, а именно: НДФЛ за 2004-2005 гг. в сумме 52 039 руб. и пени в сумме 8 278 руб., ЕСН за 2004 год в сумме 57 138 руб. и пени в сумме 12 314 руб., ЕСН за 2005 год в сумме 28 776 руб. и пени в сумме 1 745 руб., страховых взносов на ОПС за 2005 год в сумме 33 572 руб. и пени в сумме 2036 руб.
Суд посчитал правомерным привлечение Общества за неуплату вышеуказанных сумм налогов и взносов:
- - к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату ЕСН за 2004 г. в виде штрафа в размере 11 428 руб. и за 2005 г. в виде штрафа в размере 5 755 руб.;
- - к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ, за неправомерное неперечисление НДФЛ за 2004-2005 гг., подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 10 408 руб.;
- - к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" за неполную уплату страховых взносов на ОПС в результате занижения базы для начисления страховых взносов, иного неправильного исчисления страховых взносов виде штрафа в размере 6714 руб.
Суд апелляционной инстанции не может согласиться с указанными выводами суда первой инстанции в связи со следующим.
В соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных названным Кодексом. При этом в соответствии с п. 1 ст. 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.
Следовательно, свидетельские показания могут быть использованы как сведения об обстоятельствах, имеющих значение при осуществлении налогового контроля, но должны быть использованы наряду с другими доказательствами, исследованными в рамках мероприятий налогового контроля, проводимых налоговым органом.
Из материалов дела следует, что в ходе проведения проверки было опрошено 18 физических лиц - работников Общества, чьи свидетельства явились основой для доначисления ответчику оспариваемых сумм.
В соответствии с положениями п. 2 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки. Согласно п. 3 ст. 101 НК РФ, в решении о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.
В силу положений ч. 2 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Каких-либо иных документов, подтверждающих факты совершения Обществом налоговых правонарушений, помимо протоколов опросов свидетелей, в материалах выездной налоговой проверки не имеется. Расчет подлежащих к доплате сумм налогов, осуществлен на основании результатов опроса 18 работников и основан не на точных, а на предполагаемых данных о размерах зарплаты.
Согласно ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.
При этом в силу п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.
Исследовав в совокупности все доказательства, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу, что Инспекцией не представлено достоверных и безусловных доказательств сумм налогов, подлежащих доначислению, а также пеней и штрафа, в результате выплаты 18 работникам Общества заработной платы по неофициальным ведомостям. Решение суда в части отказа в удовлетворении требований Общества о необоснованном начислении НДФЛ, ЕСН, взносов на ОПС в общей сумме 171525 руб., пени в общей сумме 24373 руб. и привлечении к ответственности за совершения налоговых правонарушений в виде штрафа в общей сумме 34305 руб. подлежит отмене, поскольку выводы суда первой инстанции не соответствуют обстоятельствам дела.
С учетом изложенного, сумма налоговой санкции, подлежащая взысканию по встречному заявлению Инспекции, составит 95615 руб. (123206-11428-10408-5755).
Доводы, изложенные, в апелляционной жалобе по существу сводятся к обоснованию правомерности применения Инспекцией расчетного метода для доначисления Обществу сумм НДФЛ, ЕСН и взносов на ОПС. Однако, как указывалось выше, расчет сумм налогов, подлежащих доначислению, основан не на точных, а на предполагаемых суммах зарплаты, полученных Инспекцией в результате опроса ряда работников Общества. Тогда как, в силу ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленных в ее ходе.
Ссылка Инспекции на установленные п. п. 7 ст. 31 НК РФ полномочия налоговых органов по определению суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками расчетным путем несостоятельны, поскольку действия указанной норм распространяется на налогоплательщиков, тогда как Общество в рассматриваемом случае выступает в качестве налогового агента. Кроме того, суд первой инстанции, руководствуясь статьями 45, 226 правомерно отметил, что у налогового агента отсутствует обязанность по уплате не удержанных из доходов налогоплательщика сумм налога на доходы физических лиц. В связи с изложенным, является необоснованным доначисление Обществу НДФЛ в сумме 663217 руб.
В соответствии с пунктом 47 статьи 2 и пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования" с 01.01.2007 признан утратившим силу пункт 5 статьи 333.40 Кодекса, согласно которому при принятии судом решения полностью или частично не в пользу государственных органов (органов местного самоуправления) возврат заявителю уплаченной государственной пошлины производился из бюджета.
Учитывая изложенное, с 01.01.2007 подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный главой 9 АПК РФ, и расходы по оплате государственной пошлины относятся на стороны пропорционально удовлетворенных требований в соответствии со ст. 110 АПК РФ.
Учитывая, что решение суда первой инстанции подлежит изменению, а Обществом заявлены требования о признании необоснованным начисления обязательных платежей и санкций в сумме 2677971 руб., которые удовлетворены на сумму 2671657 руб. с Инспекции следует взыскать 3708 руб. судебных расходов, понесенных при подаче Обществом заявления и 1000 руб. судебных расходов, понесенных при подаче Обществом апелляционной жалобы.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобождаются от уплаты государственной пошлины прокуроры, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы, обращающиеся в арбитражные суды в случаях, предусмотренных законом, в защиту государственных и (или) общественных интересов.
По смыслу названной нормы государственные органы освобождается от уплаты государственной пошлины в случае предъявления исков в защиту государственных и (или) общественных интересов.
При этом в Налоговом кодексе Российской Федерации не содержится положений, освобождающих государственные органы от уплаты государственной пошлины по делам, по которым они выступают в качестве ответчиков, в том числе при подаче апелляционной жалобы
Это подтверждается разъяснениями, изложенными в пункте 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".
Поскольку госпошлина Инспекцией при подаче апелляционной жалобы по делу, по которому она выступала в качестве ответчика, уплачена не была, она подлежит взысканию.
На основании изложенного, и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, п. 4 ч. 1 ст. 270, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Смоленской области от 2 февраля 2007 г. по делу N А62-5293/2006 в части признания недействительными:
- - подпункта "в" пункта 1 в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по ЕСН в виде штрафа в размере 94 831 руб.; в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 111 303,00 рубля; подпункт "а" пункта 2.1 в соответствующей вышеуказанным подпунктам части;
- - подпункта "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 474 156,00 рубля;
- - подпункта "д" (в решении указан как второй подпункт "в") пункта 2.1 в части начисления пени по НДФЛ в сумме 80 695,00 рубля, в части начисления пени по ЕСН в сумме 102 185,00 рубля решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области от 20.09.2006 г. N 136/дсп;
- - подпункта "а" пункта 1 в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по ЕСН в виде штрафа в размере 70 776, 00 рубля;
- - подпункта "б" пункта 1 в части привлечения Общества к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ", в виде штрафа в размере 82 572,00 руб.; подпункт "а" пункта 2.1 в соответствующей вышеуказанным подпунктам части;
- - подпункта "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 353 880,00 рубля, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 412 860 рубля;
- - подпункта "в" пункта 2.1 в части начисления пени по ЕСН в сумме 21 466,00 рубля, пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 25 044,00 рубля решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области от 20.09.2006 г. N 137/дсп, а также в части взыскания с Общества налоговых санкций в сумме 123206 руб. отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.
Признать недействительным:
- - подпункт "в" пункта 1 в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по ЕСН в виде штрафа в размере 106258 руб.; в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 121711 руб.; подпункт "а" пункта 2.1 в соответствующей вышеуказанным подпунктам части;
- - подпункт "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 531294 руб.;
- - подпункт "д" (в решении указан как второй подпункт "в") пункта 2.1 в части начисления пени по НДФЛ в сумме 88973 руб., в части начисления пени по ЕСН в сумме 114499 руб. решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области от 20.09.2006 г. N 136/дсп;
- - подпункт "а" пункта 1 в части привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ, по ЕСН в виде штрафа в размере 76531 руб.;
- - подпункт "б" пункта 1 в части привлечения Общества к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ", в виде штрафа в размере 89286 руб.; подпункт "а" пункта 2.1 в соответствующей вышеуказанным подпунктам части;
- - подпункт "б" пункта 2.1 в части начисления ЕСН в сумме 382656 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 446432 руб.;
- - подпункт "в" пункта 2.1 в части начисления пени по ЕСН в сумме 23211 руб., пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 27080 руб. решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области от 20.09.2006 г. N 137/дсп.
В остальной части решения суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с Общества с ограниченной ответственностью "Второй дом Вязьма" (юридический адрес: Смоленская область, г. Вязьма, ул. Строителей, д. 8, ОГРН 1026700850725) в доход соответствующих бюджетов налоговых санкций в сумме 95615 руб., начисленных по решению Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области от 20.09.2006 г. N 136/дсп, а также в доход федерального бюджета 3261 руб. 55 коп. государственной пошлины.
Взыскать с межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Второй дом Вязьма" 3708 руб. судебных расходов, понесенных при подаче Обществом заявления и 1000 руб. судебных расходов, понесенных при подаче Обществом апелляционной жалобы.
Взыскать с межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Смоленской области в доход федерального бюджета 1000 руб. госпошлины за рассмотрение апелляционной жалобы.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа в г. Брянске в двухмесячный срок.
Председательствующий
Г.Д.ИГНАШИНА
Судьи
О.А.ТИМИНСКАЯ
О.Г.ТУЧКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)