Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 06 июня 2013 года
Полный текст постановления изготовлен 14 июня 2013 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего Усаниной Н.А.
судей: Кривошеиной С.В., Ходыревой Л.Е.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мавлюкеевой А.М. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: Зубрилин М.В. по доверенности от 15.03.2012 г. (на 3 года); Шандров А.Л. по доверенности от 19.02.2013 г. (до 15.03.2015 г.)
от заинтересованного лица: Абдуллаева Н.А. по доверенности от 28.12.2012 (до 31.12.2013 г.)
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы открытого акционерного общества "Кокс", Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области
на решение Арбитражного суда Кемеровской области
от 05 февраля 2013 года по делу N А27-17110/2012 (судья Потапов А.Л.)
по заявлению открытого акционерного общества "Кокс"
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области
о признании недействительным решение N 71 от 13.06.2012 г. "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части
установил:
Открытое акционерное общество "Кокс" (далее - ОАО "Кокс", заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения N 71 от 13.06.2012 г. "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) в части штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ но налогу на прибыль в размере 20 142 руб.; штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль, в результате занижения налоговой базы (представление уточненных налоговых деклараций во время проведения выездной проверки) в размере 1410 244 руб.; штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 2 066 869, 40 руб.; штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы (представлением уточненных деклараций в период проведения выездной проверки) в размере 290 284 руб.; штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное не перечисление в установленный пунктом 6 статьи 226 НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом в размере 2 811 523, 60 руб.; штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное не перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом в размере 177 760 руб.; доначисления налога на прибыль в размере 98 962 руб., налога на добавленную стоимость в размере 1 161 485 руб., а также соответствующие пени.
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 25.02.2013 г. заявленные ОАО "Кокс" требования удовлетворены частично, признано недействительным, как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации, решение N 71 от 13.06.2012 г. "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", принятое Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области в части привлечения общества к штрафу по налогу на прибыль по п. 1 ст. 122 НК РФ в общем размере 1 430 386 руб., в части начисления обществу пени по налогу на прибыль в сумме 535 243, 16 руб., а также в части привлечения общества к штрафу по статье 123 НК РФ в размере 1 405 761,80 руб. В остальной части заявленных требований обществу отказать.
Межрайонная ИФНС России N 1 по крупнейшим налогоплательщикам по Кемеровской области, ОАО "Кокс" в поданных на вынесенный судебный акт апелляционных жалобах просят решение суда отменить в части не удовлетворенных требований каждой из сторон.
В представленных отзывах на апелляционные жалобы, каждая из сторон, просит в обжалуемых частях судебный акт оставить без удовлетворения.
Судебное разбирательство по делу, назначенное на 24.04.2013 г. рассмотрением откладывалось на 30 мая 2013 г., в судебном заседании 30.05.2013 г. объявлялся перерыв до 06.06.2013 г.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), изучив доводы апелляционных жалоб, отзывов на них, представленных пояснений, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части.
Оспариваемые налогоплательщиком налоговые обязательства определены Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки по решению N 71 от 13.03.2012 г., измененным решением Управления ФНС России по Кемеровской области N 478 от 23.08.2012 г. в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 551 418 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 110 283, 60 руб.
Оспаривая доначисление налога на прибыль в сумме 83 286, 60 руб. в результате необоснованного списания безнадежной дебиторской задолженности по контрагенту ООО "ТКФ "Трес-Сервис АВ", налогоплательщик ссылался на дебиторскую задолженность у сумме 3 206 670 руб., подтвержденную документально, при этом, отменяя в данной части решение Инспекции УФНС России по Кемеровской области неправомерно не учло сумму 416433 руб., в отношении которой судебным приставом-исполнителем был проведен зачет, так как определением суда от 21.09.2006 г. по делу А27-43364/2005-3 произведен поворот исполнения Постановления апелляционной инстанции в отношении данной суммы и Общество указанную сумму восстановило в бухгалтерском учете в качестве дебиторской задолженности.
Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика в указанной части, суд первой инстанции исходил из предмета заявленных требований, указав на не приведение Обществом доводов и оснований в части правомерности списания дебиторской задолженности в отношении ООО "ТКФ "Тресс-Сервис АВ" в 2010 г., посчитав срок истечения предъявления исполнительного листа в 2009 г.
Между тем, судом первой инстанции не учтено следующее, решением Управления ФНС России N 478 от 23.08.2012 г., поддержаны доводы налогоплательщика о том, что постановление об окончании исполнительного производства не является основанием для отнесения сумм дебиторской задолженности к безнадежным долгам как нереальным для взыскания, и подтверждено, что сумма дебиторской задолженности ОАО "Кокс" в отношении "ТКФ "Трес-Сервис АВ" правомерно списана Обществом в 2010 г.
Удовлетворяя доводы апелляционной жалобы ОАО "Кокс" в части списания дебиторской задолженности в размере 2 757 087 руб. (3406670 - 2757087), Управление не приняло во внимание Постановление ФАС Западно-Сибирского округа по делу N А27-43364/2005-3 от 27.07.2006 г., которым Постановление апелляционной инстанции от 27.04.2006 г. было отменено, оставлено в силе решение суда от 15.02.2006 г., в связи с чем, выдан исполнительный лист N 00286954 о повороте судебного акта - взыскать с ООО "ТКФ "Трес-Сервис АВ" в пользу ОАО "Кокс" 416 433, 30 руб., таким образом, сумма дебиторской задолженности составила 3 206 670 руб., списанная Обществом во внереализационные расходы.
Кроме того, как следует из оспариваемого решения Инспекции, пояснений представителей налогового органа в суде апелляционной инстанции по первичным документам, Обществом отражена по внереализационных расходах сумма дебиторской задолженности по контрагенту ООО "ТКФ "Трес-Сервис АВ" в размере 3 206 670 руб., квалифицированная Инспекцией как завышение внереализационных расходов в 2009, 2010 г. в результате списания безнадежной дебиторской задолженности, относящейся к другим налоговым периодам (стр. 20, 21 решения Инспекции, л.д. 108, 109 т. 1).
Таким образом, исходя из правильности отнесения во внереализационные расходы суммы дебиторской задолженности по контрагенту ООО "ТКФ "Трес-Сервис АВ" в 2010 г., документального подтверждения расходов в сумме 3 206 670 руб., в соответствии со статьями 252, 266, 265 НК РФ, у суда первой инстанции отсутствовали основания для вывода о неправомерности списания дебиторской задолженности в отношении ООО "ТКФ "Трес-Сервис АВ" в сумме 416 433, 30 руб., в связи с чем, Инспекцией неправомерно доначислен налога на прибыль в размере 83 286, 60 руб. и соответствующие суммы пени по налогу на прибыль, привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 16 657, 32 руб.
В рамках оспаривания штрафа по налогу на прибыль и пени по п. 1.1, п. 1.2., 1.4 решения Инспекции, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии у Общества переплаты.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Обществом представлены уточненные налоговые декларации 25.01.2012 г. по налогу на прибыль за 12 месяцев 2009 г., за 12 месяцев 2010 г. с увеличением налоговой базы.
Исследовав и оценив представленные документы, суд пришел к правомерному выводу о документальном подтверждении со стороны заявителя наличия в налоговых периодах 2009, 2010 г. переплаты по налогу на прибыль, которая перекрывает произведенные доначисления налога, так согласно данным налогового органа о расчетах налогоплательщика с бюджетом в части налога на прибыль у ОАО "Кокс" по состоянию на 28.03.2010 г. (по сроку уплаты налога на прибыль за 2009 г.) имелась переплата в размере 3 141 684 руб. в результате излишней уплаты авансового платежа; за 2010 г. по сроку уплаты 28.03.2011 г. имелась переплата в размере 7 206 376, 49 руб., что исключает обстоятельства привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а также начисления пени по налогу на прибыль в порядке статьи 75 НК РФ.
Доводы налогового органа о наличии у Общества недоимки, как правильно указал суд первой инстанции фактически основаны на расчете пени, являющиеся приложением к оспариваемому решению.
Ссылка Инспекции на наличие у Общества недоимки по отчетным налоговым периодам (ежемесячные авансовые платежи), отклоняется судом апелляционной инстанции.
В соответствии со статьей 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль календарный год, отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
Порядок исчисления налога на прибыль установлен статьей 286 Кодекса и предусматривает самостоятельное определение налогоплательщиками суммы налога по итогам налогового периода. По итогам же каждого отчетного периода, если иное не предусмотрено указанной статьей Кодекса, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. Кроме того, в течение отчетного периода налогоплательщики производят исчисление суммы ежемесячного авансового платежа.
Уплата ежемесячных авансовых платежей, авансовых платежей по итогам отчетных и налогового периодов производится налогоплательщиками в порядке и в сроки, определенные статьей 287 Кодекса, согласно которой по итогам отчетного (налогового) периода суммы ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение отчетного (налогового) периода, засчитываются при уплате авансовых платежей по итогам отчетного периода. Авансовые платежи по итогам отчетного периода засчитываются в счет уплаты налога по итогам следующего отчетного (налогового) периода.
Таким образом, названные положения статьи 287 Кодекса устанавливают правило о зачете уплаченных авансовых платежей в счет уплаты последующих авансовых платежей и налога на прибыль, исчисленного по итогам налогового периода, основывающееся на методе нарастающего итога.
Соответственно, в случае, когда налогоплательщиком не было заявлено требования о возврате излишне уплаченного авансового платежа, произведенного по итогам отчетного периода, данный платеж как результат финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика учитывается на дату окончания следующего отчетного и налогового периода.
Определение окончательного финансового результата и размера налоговой обязанности по налогу на прибыль производится налогоплательщиками в налоговой декларации по налогу на прибыль, представляемой по итогам налогового периода не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 289 Кодекса).
Таким образом, поскольку Инспекцией проверялись налоговые периоды - календарный год (2009, 2010 г.), доказательств того, что не полностью уплаченные ежемесячные авансовые платежа по отчетным периодам привели к возникновению недоимки по итогам налогового периода (с учетом исчисления налога методом нарастающего итога), Инспекцией в материалы дела не представлено.
Кроме того, установлено судом первой инстанции, недоимка по налогу на прибыль определена Инспекцией как пенеобразующая, путем исключения суммы пени, которая рассчитана на суммы без учета начисления по выездной проверки, из суммы пени, рассчитанной по периоду с учетом начисления по выездной проверки, что не подтверждает выводы Инспекции о наличии у Общества недоимки по налогу на прибыль.
При таких обстоятельствах, судом первой инстанции правомерно удовлетворены требования в отношении неправомерности доначисления Инспекцией пени и штрафа по налогу на прибыль (в размер которого входит и сумма штрафа по налогу на прибыль, признанному судом апелляционной инстанции неправомерным к доначислению).
Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции в указанной части, и удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции в части правомерности начисления пени и применения налоговых санкций по налогу на прибыль, у суда апелляционной инстанции не имеется.
По эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость.
Инспекцией установлено необоснованное занижение Обществом заявленных налоговых вычетов по НДС в 2009 - 2010 гг. по операциям на внутреннем рынке на 520 290 руб. и завышение заявленных налоговых вычетов за 2009 - 2010 гг. на внешнем рынке на 6 772 405 руб. (пункт 2.1 решения), в результате нарушения Обществом пунктов 1 и 9 статьи 167, пункта 3 статьи 172 НК РФ, выразившегося в неверном определении в 2009 - 2010 гг. удельного веса стоимости отгруженной продукции на экспорт в общей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), используя в расчете данные о стоимости не отгруженной, а реализованной продукции на экспорт.
Как установлено налоговым органом для определения сумм НДС, которые налогоплательщик принимал к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, использованным при производстве и реализации товаров на внутреннем рынке и на экспорт, налогоплательщик самостоятельно определил порядок расчета удельного веса, приходящегося на выручку по экспорту, отразив его в Приказе об учетной политики на 2009, 2010 г.
В Приложение N 2 к учетной политике для целей налогообложения (утверждена Приказами N 672 от 30.12.2008 г., N 467 от 31.12.2009 г.), доля экспортной выручки определяется налогоплательщиком исходя из стоимости отгруженных товаров, работ, услуг, операции по реализации которых подлежат налогообложению по налоговой ставке 0%, в общей стоимости товаров, работ, услуг, отгруженных за налоговый период.
Вместе с тем, в соответствии пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Таким образом, как правомерно указал суд первой инстанции, доля экспортной выручки по реализации готовой продукции и заявленные от такой реализации вычеты подлежат определению исходя из стоимости отгруженных товаров, операции по реализации которых освобождены от налогообложения (применяется налоговая ставка 0%), в общей стоимости товаров, работ, услуг, отгруженных за налоговый период.
Материалами налоговой проверки установлено и не оспаривается Обществом, что стоимость отгруженных товаров, работ, услуг определялась заявителем по счетам: 90/1-0 "Выручка от продажи готовой продукции", 90/1-1 "Выручка от реализации непромышленных услуг", 90/1-2 "Выручка от продажи готовой продукции на экспорт", то есть в расчет доли (удельного веса), приходящейся на отгруженную продукцию на экспорт Общество включало не отгруженную готовую продукцию, а реализованную, учитываемую на счете 90/1-2 "Выручка продажи готовой продукции на экспорт".
Ссылка Общества на соответствие принятой учетной политики требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку налогоплательщик предусмотрел в учетной политике определение доли экспортной выручки от стоимости отгруженных товаров, вместе с тем, при расчете определял удельный вес (долю) применительно к выручке от реализации.
В возражениях на акт налоговой проверки, налогоплательщик не приводил доводов в отношении установленных налоговым органом нарушений в части распределения НДС, предъявленного в счетах-фактурах поставщиками товаров (работ, услуг) в отношении операций по реализации товаров на внешний рынок, а указывал на наличие арифметических ошибок при исчислении итоговой суммы НДС, которые приняты Инспекцией и проведена корректировка расчетов в части необоснованно заниженных налоговых вычетов по операциям на внутреннем и внешнем рынкам.
Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции по данному эпизоду и принятия доводов апелляционной жалобы ОАО "Кокс" из приводимых сторонами доводов и возражений, а равно исследованных материалов дела, суд апелляционной инстанции не усматривает.
По пункту 2.2 налоговый орган пришел к выводу о неправомерном заявлении Обществом налоговых вычетов по НДС, предъявленному подрядчиками при строительстве объектов основных средств, участвующих в производстве продукции, как для внутреннего, так и для внешнего рынка, не распределяя по внутреннему и внешнему рынку, вычет принят полностью.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований Общества по данному эпизоду, руководствуясь статьями 165, 167, 171, 172 НК РФ, пришел к выводу о правомерности непринятия Инспекцией налоговых вычетов в размере 1 161 485 руб.
Вместе с тем, судом первой инстанции не учтено следующее.
Исходя из статей 146, 159, 171 - 172 НК РФ право на применение налогового вычета сумм НДС, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, обусловлено уплатой налога в бюджет, в связи с чем, требования налогового органа о выполнении иных условий для предоставления вычета, в том числе, распределение этих сумм пропорционально выручке, полученной от реализации произведенных товаров на экспорт и внутреннем рынке, не основано на законодательстве о налогах и сборах.
Кроме того, НДС, исчисленный заявителем при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, не является "входной суммой" НДС, поскольку при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, приобретение (передача права собственности) не осуществляется, так как операция осуществляется в рамках одного юридического лица.
При таких обстоятельствах, обороты по строительно-монтажным работам для собственного потребления не участвуют в определении доли, относящейся на внутренний рынок и экспорт.
Налоговый орган в обжалуемом решении не устанавливал обстоятельства того, что работы, осуществленные заявителем, являются СМР не для собственного потребления, не представил доказательств того, что результат этих работ используется для операций по экспорту, и не отрицает исчисление и уплату налога в бюджет по данным работам.
Между тем, суммы расходов по рассматриваемым операциям (строящиеся и ремонтируемые объекты капитального строительства) в проверяемые налоговые периоды учитывались налогоплательщиком на счете 08 "Незавершенное строительство", и не участвовали в производстве продукции на экспорт.
При таких обстоятельствах, учитывая положения статей 171, 172 НК РФ, право налогоплательщика на применение налоговых вычетов из общей суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, исчисленной на выполненные строительно-монтажных работ для собственного потребления, не зависит от наличия у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде реализации товаров (работ, услуг) на экспорт и внутреннем рынке.
С учетом изложенного, у налогового органа отсутствовали законные основания для доначисления НДС в сумме 1 161 485 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций (в размере 232 297 руб.).
В части налоговых санкций, примененных Инспекцией по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 2 066 869, 40 руб. (по пунктам 2.1, 2.2 решения), в размере 290 284 руб. (по пункту 2.3 решения, представление уточненных налоговых деклараций) в общей сумме 2 357 153, 40 руб., налогоплательщик ссылался на отсутствие у него недоимки, наличие переплаты у ОАО "Кокс" на дату подачи в налоговый орган 27.02.2012 г. (за 2009 г.) и 12.03.2012 г. (за 2010 г.) уточненных налоговых деклараций по НДС, а равно на дату составления акта выездной налоговой проверки 06.04.2012 г. у налогоплательщика имелась переплата по НДС в сумме 12 785 911, 41 руб., на день вынесения решения 13.06.2012 г. - 14 439 231, 41 руб. (справка N 376 о состоянии расчетов по налогам, сборам, вносам по состоянию на 06.04.2012 г., справка N 651 по состоянию на 13.06.2012 г.)
В соответствии с частью 1 статьи 122 Кодекса неуплата либо неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 42 Постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в статье 122 Кодекса деяний (действий или бездействия).
В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и упомянутая переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Кодекса, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.
Таким образом, налогоплательщик подлежит освобождению от налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, при соблюдении следующих условий: на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у него имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога; на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика. Если же при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.
Применительно к предмету спора, Инспекция установила неполную уплату НДС по срокам уплаты 20.04.2009 г., 20.05.2009 г., 22.06.2009 г., 20.07.2009 г., 20.08.2009 г., 21.09.2009 г., 20.10.2009 г., 20.11.2009 г., 21.12.2009 г., 20.01.2010 г., 22.02.2010 г., 22.03.2010 г., 20.04.2010 г., 20.05.2010 г., 21.06.2010 г., 20.07.2010 г., 20.08.2010 г., 20.09.2010 г., вместе с тем, Инспекцией не оспаривается наличие у Общества переплаты по НДС на дату составления акта проверки и на дату вынесения решения, которая была сохранена в указанном размере (14 439 231, 41 руб.) на момент вынесения решения, в связи с чем, Общество отвечало критериям, позволяющим освободить его от налоговой ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость.
Ссылка Инспекции на те обстоятельства, что представленные Обществом справки не содержат данных о наличии переплаты по НДС по предшествующим налоговым периодам, отражают состояние расчетов с бюджетом на период принятия решения, несостоятельны, поскольку наличие переплаты в сумме, перекрывающей размер примененной налоговой санкции на момент составления акта выездной налоговой проверки и вынесения решения, сохраненной в указанном размере на момент вынесения решения, свидетельствует о наличии обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 1 статьи 109 НК РФ).
Кроме того, представленные Инспекцией в суд апелляционной инстанции карточки расчетов с бюджетом по НДС не подтверждают отсутствие переплаты, зачтенной в уплату налога по предшествующим периодам на момент принятия оспариваемого решения, так как, недоимка значится в графе сальдо по пенеобразующей сумме, исчисленная нарастающим итогом с 20.01.2009 г. как минусовое сальдо, не применительно к фактической налоговой обязанности по уплате НДС (в карточках КРСБ указано на сальдо нарастающим итогом).
При таких обстоятельствах, привлечение Общества к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость по пункту 1 статьи 122 НК РФ в общем размере налоговой санкции 2 357 153, 40 руб. (в том числе, налоговой санкции размере 232 297 руб. по эпизоду непринятия налоговых вычетов по СМР), является неправомерным.
По налогу на доходы физических лиц.
Общество оспаривает штраф по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный пунктом 6 статьи 226 НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащих перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 2 808 242, 40 руб., доначисления пени в сумме 5 673 983, по основаниям соблюдения Обществом требований статьи пункта 4 статьи 81 НК РФ (пункт 2.7.5 решения Инспекции).
Суд, отказывая Обществу, в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду, указал, что перечисление НДФЛ в размере 75 789 291 руб. по ставке 9% с дохода, полученного физическими лицами (Зубицким Е.Б., Зубицким Б.Д., Зубицким А.Б., Дьяковым С.Н., Мезер Т.С.) в виде дивидендов до начала проверки, не является обстоятельством освобождения его от ответственности, так как Обществом совершенно в рассматриваемом случае налоговое правонарушение как налоговым агентом, ответственность за которое предусмотрена статьей 123 НК РФ, а представляемые сведения по удержанному и перечисленному НДФЛ не являются декларированием и по смыслу пункта 4 статьи 81 НК РФ не освобождают Общество от ответственности, вместе с тем, учитывая, что Общество самостоятельно перечислило в бюджет НДФЛ с удержанного дохода, представило сведения в налоговый орган, в том числе, и в отношении сумм НДФЛ 2938 руб. (по п. 2.7.1), 296, 40 руб. (по п. 2.7.2), 46, 80 руб. (по п. 2.7.3), расценил указанные обстоятельства в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, и, руководствуясь статьями 112, 114 НК РФ, снизил размер налоговых санкций по статье 123 НК РФ в два раза, на 1 405 761, 80 руб., признав в указанной части недействительным решение Инспекции.
Между тем, судом не учтено следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
Подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную по правилам статьи 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
Из пунктов 4, 6 статьи 226 НК РФ следует, что налоговые агенты обязаны правильно удерживать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика и перечислить не позднее дня их фактической выплаты.
В силу статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
Подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ установлено, что если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
В соответствии с пунктом 6 статьи 81 НК РФ при обнаружении налоговым агентом в поданном им в налоговый орган расчете факта не отражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению или завышению суммы налога, подлежащей перечислению, налоговый агент обязан внести необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненный расчет в порядке, установленном настоящей статьей.
Уточненный расчет, представляемый налоговым агентом в налоговый орган, должен содержать данные только в отношении тех налогоплательщиков, в отношении которых обнаружены факты неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящие к занижению суммы налога.
Положения, предусмотренные пунктами 3 и 4 настоящей статьи, касающиеся освобождения от ответственности, применяются также в отношении налоговых агентов при представлении ими уточненных расчетов.
Поскольку материалами дела подтверждается самостоятельное выявление налоговым агентом неполноты и/или недостоверности представленных сведений, с дохода в виде дивидендов от долевого участия в деятельности организации полученного физическими лицами в декабре 2010 г. налоговым агентом исчислен НДФЛ, удержан с налогоплательщиков и перечислен в бюджет 27.01.2011 г., сведения о выплаченных доходах и подлежащего исчислению и удержанию НДФЛ по форме 2-НДФЛ представлены налоговым агентом в налоговый орган 28.03.2011 г., то есть, до назначения выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период (решение налогового органа N 19 от 03.10.2011 г. о проведении выездной налоговой проверки вручено налогоплательщику 03.10.2011 г.), доплатив недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (в сумме 5 719 149, 04 руб.), налоговый агент подлежал освобождению от ответственности за неперечисление налога, следовательно, Инспекция неправомерно привлекла Общество к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 2 808 242, 40 руб.
Доводы Инспекции о невыполнении налоговым агентом совокупности условий, предусмотренных подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку сумма пени в общем размере 5 785 692 руб. начислена Инспекцией по НДФЛ по нарушению, выявленному в пункте 2.7.5, между тем, согласно решения налогового органа (пункт 2.7.5) пени начислены на сумму неправомерно не перечисленного НДФЛ в размере 14 041 212 руб. (штраф 2 808 242, 40 руб.) и на сумму не удержанного НДФЛ в размере 879 524 руб. (штраф 175 850, 00 руб.), в данном случае, налогоплательщик указывает на соблюдение совокупности условий для освобождения от налоговой ответственности в части неправомерно неперечисленного НДФЛ в размере 14 041 212 руб.
В суде апелляционной инстанции, представители Инспекции пояснили, что в платежном поручение наименование платежа указано "за январь 2011 пени по НДФЛ с доходов, полученных в виде дивидендов", в связи с чем, не могли отнести уплату пени за октябрь и декабрь 2010 г., вместе с тем, оплата пени произведена до назначения выездной налоговой проверки по НДФЛ.
В части привлечения налогового агента к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДФЛ в сумме 879 524 руб. - штраф 175 904, 80 руб., оспариваемый Обществом в размере 174 856, 40 руб. (за исключением эпизода по Гореевой П.З. - доход 58 240 руб., НДФЛ - 5 242, 60 руб., штраф 1 048, 32 руб.), Общество ссылается на прежнюю редакцию статьи 123 НК РФ, действующей до 02.09.2010 г., не предусматривающей ответственности за неудержание налоговым агентом сумм НДФЛ, к налоговой ответственности налоговый агент мог быть привлечен только в случае, когда не уплатил в бюджет уже удержанную сумму налога.
Данный довод Общества не принимается судом апелляционной инстанции, как основанный на ошибочном толковании положений статьи 123 НК РФ.
Как разъяснено в пункте 44 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в силу статьи 123 НК РФ с налогового агента взыскивается штраф за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика.
При рассмотрении споров судам необходимо учитывать, что указанное правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.
При этом взыскание штрафа за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога налоговым агентом производится независимо от того, была ли соответствующая сумма удержана последним у налогоплательщика.
То есть, ответственность по статье 123 НК РФ в редакции до Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ наступала за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика, в обоих случаях: когда НДФЛ был удержан налоговым агентом и когда НДФЛ не был удержан налоговым агентом.
Поскольку НДФЛ в размере 874 282 руб. (879 524 - 5 242) не был удержан налоговым агентом в период 2009, когда действовала прежняя редакция статьи 123 НК РФ, факт неперечисления НДФЛ по причине неудержания налога установлен и не оспаривается налоговым агентом, у налогового органа имелись основания для привлечения ОАО "Кокс" к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 174 856, 40 руб.
Также у налогового органа имелись основания для начисления пени с суммы неудержанного и неперечисленного налога на доходы физических лиц.
Ссылка Общества на неправомерное не применение судом первой инстанции смягчающих ответственность обстоятельств применительно к налоговым санкциях по всем налогам, (а не только по НДФЛ), не принимается судом апелляционной инстанции.
Статьей 112 НК РФ предусмотрены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются и иные обстоятельства (помимо указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ), которые могут быть признаны судом смягчающими ответственность.
Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговой санкции (пункт 4 статьи 112 НК РФ).
Рассмотрение налоговым органом обстоятельств, смягчающих ответственность, не свидетельствует об отсутствии у суда полномочий при рассмотрении дела исследовать все обстоятельства независимо от их рассмотрения налоговым органом.
На основании пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.
Пунктом 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что указанной нормой установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции. Поэтому при наличии соответствующих смягчающих ответственность обстоятельств суд может уменьшить размер штрафных санкций и более чем в два раза.
Право оценки доказательств по делу и определения размера санкций с учетом признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность предоставлено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации судам первой и апелляционной инстанций.
Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Исследовав и оценив фактические обстоятельства дела, представленные Обществом доказательства, по своему внутреннему убеждению в порядке статьи 71 АПК РФ, суд не нашел правовых оснований для применения положений статей 112, 114 НК РФ в части снижения налоговых санкций, примененных налоговым органом по другим налогам (кроме НДФЛ).
При этом, суд исходил, из непредставления Обществом доказательств, подтверждающих тяжелое финансовое положение, с учетом совершенных налоговых правонарушений, обстоятельств их совершения, сроков неправомерной уплаты налогов, а равно тех обстоятельств, что отсутствие умысла и отягчающих обстоятельств, о чем указывает Общество, не являются безусловным основанием для смягчения ответственности, не усмотрел в качестве смягчающих ответственность приведенных Обществом обстоятельств.
Оснований для переоценки выводов суда в указанной части, суд апелляционной инстанции по исследованным материалам дела, приводимым сторонами доводам, не усматривает.
В связи с признанием судом апелляционной инстанции неправомерным привлечения Общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в размере 2 808 242, 40 руб., доводы апелляционной жалобы Инспекции в части неправомерного снижения размера налоговых санкций по статье 123 НК РФ, не имеют правового значения.
С учетом изложенного, решение Арбитражного суда Кемеровской области от 05 февраля 2013 года по делу N А27-17110/2012 подлежит отмене в части оставленных без удовлетворения требований ОАО "Кокс" и привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в размере 1 405 761, 80 руб. с принятием в указанной части по делу нового судебного акта о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области в части доначисления налога на прибыль в размере 83 286, 60 руб. и соответствующих сумм пени по налогу на прибыль, (с учетом того, что привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ признано судом первой инстанции неправомерным в общем размере 1 430 386 руб., включающим и штраф в размере 16 657, 32 руб., приходящийся на сумму налога 83 286. 60 руб.); доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 161 485 руб. и соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 2 357 153, 40 руб.; привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 2 808 242, 40 руб. с возложением на Межрайонную ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области обязанности по устранению допущенных нарушения прав и законных интересов ОАО "Кокс" путем корректировки налоговых обязательств применительно к признанию недействительным решения Инспекции (судом первой и апелляционной инстанции), в остальной обжалуемой части, судебный акт подлежит оставлению без изменения, как принятый при правильном применении норм материального права, и соответствии выводов суда установленным по делу фактическим обстоятельствам.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 05 февраля 2013 года по делу N А27-17110/2012 отменить в части оставленных без удовлетворения требований открытого акционерного общества "Кокс" и привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в размере 1 405 761, 80 руб.
Принять в указанной части по делу новый судебный акт.
Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области в части доначисления налога на прибыль в размере 83 286, 60 руб. и соответствующих сумм пени по налогу на прибыль; доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 161 485 руб. и соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 2 357 153, 40 руб.; привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 2 808 242, 40 руб.
Обязать Межрайонную Инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО "Кокс" путем корректировки налоговых обязательств применительно к признанию недействительным решения Инспекции.
В остальной части решение Арбитражного суда Кемеровской области оставить без изменения, апелляционные жалобы ОАО "Кокс", Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области в остальных частях - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня его изготовления в полном объеме через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Н.А.УСАНИНА
Судьи
С.В.КРИВОШЕИНА
Л.Е.ХОДЫРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 14.06.2013 ПО ДЕЛУ N А27-17110/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 14 июня 2013 г. по делу N А27-17110/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 06 июня 2013 года
Полный текст постановления изготовлен 14 июня 2013 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего Усаниной Н.А.
судей: Кривошеиной С.В., Ходыревой Л.Е.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мавлюкеевой А.М. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: Зубрилин М.В. по доверенности от 15.03.2012 г. (на 3 года); Шандров А.Л. по доверенности от 19.02.2013 г. (до 15.03.2015 г.)
от заинтересованного лица: Абдуллаева Н.А. по доверенности от 28.12.2012 (до 31.12.2013 г.)
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы открытого акционерного общества "Кокс", Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области
на решение Арбитражного суда Кемеровской области
от 05 февраля 2013 года по делу N А27-17110/2012 (судья Потапов А.Л.)
по заявлению открытого акционерного общества "Кокс"
к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области
о признании недействительным решение N 71 от 13.06.2012 г. "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части
установил:
Открытое акционерное общество "Кокс" (далее - ОАО "Кокс", заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения N 71 от 13.06.2012 г. "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) в части штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ но налогу на прибыль в размере 20 142 руб.; штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль, в результате занижения налоговой базы (представление уточненных налоговых деклараций во время проведения выездной проверки) в размере 1410 244 руб.; штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 2 066 869, 40 руб.; штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы (представлением уточненных деклараций в период проведения выездной проверки) в размере 290 284 руб.; штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное не перечисление в установленный пунктом 6 статьи 226 НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих перечислению налоговым агентом в размере 2 811 523, 60 руб.; штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное не перечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом в размере 177 760 руб.; доначисления налога на прибыль в размере 98 962 руб., налога на добавленную стоимость в размере 1 161 485 руб., а также соответствующие пени.
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 25.02.2013 г. заявленные ОАО "Кокс" требования удовлетворены частично, признано недействительным, как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации, решение N 71 от 13.06.2012 г. "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", принятое Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области в части привлечения общества к штрафу по налогу на прибыль по п. 1 ст. 122 НК РФ в общем размере 1 430 386 руб., в части начисления обществу пени по налогу на прибыль в сумме 535 243, 16 руб., а также в части привлечения общества к штрафу по статье 123 НК РФ в размере 1 405 761,80 руб. В остальной части заявленных требований обществу отказать.
Межрайонная ИФНС России N 1 по крупнейшим налогоплательщикам по Кемеровской области, ОАО "Кокс" в поданных на вынесенный судебный акт апелляционных жалобах просят решение суда отменить в части не удовлетворенных требований каждой из сторон.
В представленных отзывах на апелляционные жалобы, каждая из сторон, просит в обжалуемых частях судебный акт оставить без удовлетворения.
Судебное разбирательство по делу, назначенное на 24.04.2013 г. рассмотрением откладывалось на 30 мая 2013 г., в судебном заседании 30.05.2013 г. объявлялся перерыв до 06.06.2013 г.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), изучив доводы апелляционных жалоб, отзывов на них, представленных пояснений, заслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части.
Оспариваемые налогоплательщиком налоговые обязательства определены Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки по решению N 71 от 13.03.2012 г., измененным решением Управления ФНС России по Кемеровской области N 478 от 23.08.2012 г. в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 551 418 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 110 283, 60 руб.
Оспаривая доначисление налога на прибыль в сумме 83 286, 60 руб. в результате необоснованного списания безнадежной дебиторской задолженности по контрагенту ООО "ТКФ "Трес-Сервис АВ", налогоплательщик ссылался на дебиторскую задолженность у сумме 3 206 670 руб., подтвержденную документально, при этом, отменяя в данной части решение Инспекции УФНС России по Кемеровской области неправомерно не учло сумму 416433 руб., в отношении которой судебным приставом-исполнителем был проведен зачет, так как определением суда от 21.09.2006 г. по делу А27-43364/2005-3 произведен поворот исполнения Постановления апелляционной инстанции в отношении данной суммы и Общество указанную сумму восстановило в бухгалтерском учете в качестве дебиторской задолженности.
Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика в указанной части, суд первой инстанции исходил из предмета заявленных требований, указав на не приведение Обществом доводов и оснований в части правомерности списания дебиторской задолженности в отношении ООО "ТКФ "Тресс-Сервис АВ" в 2010 г., посчитав срок истечения предъявления исполнительного листа в 2009 г.
Между тем, судом первой инстанции не учтено следующее, решением Управления ФНС России N 478 от 23.08.2012 г., поддержаны доводы налогоплательщика о том, что постановление об окончании исполнительного производства не является основанием для отнесения сумм дебиторской задолженности к безнадежным долгам как нереальным для взыскания, и подтверждено, что сумма дебиторской задолженности ОАО "Кокс" в отношении "ТКФ "Трес-Сервис АВ" правомерно списана Обществом в 2010 г.
Удовлетворяя доводы апелляционной жалобы ОАО "Кокс" в части списания дебиторской задолженности в размере 2 757 087 руб. (3406670 - 2757087), Управление не приняло во внимание Постановление ФАС Западно-Сибирского округа по делу N А27-43364/2005-3 от 27.07.2006 г., которым Постановление апелляционной инстанции от 27.04.2006 г. было отменено, оставлено в силе решение суда от 15.02.2006 г., в связи с чем, выдан исполнительный лист N 00286954 о повороте судебного акта - взыскать с ООО "ТКФ "Трес-Сервис АВ" в пользу ОАО "Кокс" 416 433, 30 руб., таким образом, сумма дебиторской задолженности составила 3 206 670 руб., списанная Обществом во внереализационные расходы.
Кроме того, как следует из оспариваемого решения Инспекции, пояснений представителей налогового органа в суде апелляционной инстанции по первичным документам, Обществом отражена по внереализационных расходах сумма дебиторской задолженности по контрагенту ООО "ТКФ "Трес-Сервис АВ" в размере 3 206 670 руб., квалифицированная Инспекцией как завышение внереализационных расходов в 2009, 2010 г. в результате списания безнадежной дебиторской задолженности, относящейся к другим налоговым периодам (стр. 20, 21 решения Инспекции, л.д. 108, 109 т. 1).
Таким образом, исходя из правильности отнесения во внереализационные расходы суммы дебиторской задолженности по контрагенту ООО "ТКФ "Трес-Сервис АВ" в 2010 г., документального подтверждения расходов в сумме 3 206 670 руб., в соответствии со статьями 252, 266, 265 НК РФ, у суда первой инстанции отсутствовали основания для вывода о неправомерности списания дебиторской задолженности в отношении ООО "ТКФ "Трес-Сервис АВ" в сумме 416 433, 30 руб., в связи с чем, Инспекцией неправомерно доначислен налога на прибыль в размере 83 286, 60 руб. и соответствующие суммы пени по налогу на прибыль, привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 16 657, 32 руб.
В рамках оспаривания штрафа по налогу на прибыль и пени по п. 1.1, п. 1.2., 1.4 решения Инспекции, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии у Общества переплаты.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Обществом представлены уточненные налоговые декларации 25.01.2012 г. по налогу на прибыль за 12 месяцев 2009 г., за 12 месяцев 2010 г. с увеличением налоговой базы.
Исследовав и оценив представленные документы, суд пришел к правомерному выводу о документальном подтверждении со стороны заявителя наличия в налоговых периодах 2009, 2010 г. переплаты по налогу на прибыль, которая перекрывает произведенные доначисления налога, так согласно данным налогового органа о расчетах налогоплательщика с бюджетом в части налога на прибыль у ОАО "Кокс" по состоянию на 28.03.2010 г. (по сроку уплаты налога на прибыль за 2009 г.) имелась переплата в размере 3 141 684 руб. в результате излишней уплаты авансового платежа; за 2010 г. по сроку уплаты 28.03.2011 г. имелась переплата в размере 7 206 376, 49 руб., что исключает обстоятельства привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а также начисления пени по налогу на прибыль в порядке статьи 75 НК РФ.
Доводы налогового органа о наличии у Общества недоимки, как правильно указал суд первой инстанции фактически основаны на расчете пени, являющиеся приложением к оспариваемому решению.
Ссылка Инспекции на наличие у Общества недоимки по отчетным налоговым периодам (ежемесячные авансовые платежи), отклоняется судом апелляционной инстанции.
В соответствии со статьей 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль календарный год, отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
Порядок исчисления налога на прибыль установлен статьей 286 Кодекса и предусматривает самостоятельное определение налогоплательщиками суммы налога по итогам налогового периода. По итогам же каждого отчетного периода, если иное не предусмотрено указанной статьей Кодекса, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. Кроме того, в течение отчетного периода налогоплательщики производят исчисление суммы ежемесячного авансового платежа.
Уплата ежемесячных авансовых платежей, авансовых платежей по итогам отчетных и налогового периодов производится налогоплательщиками в порядке и в сроки, определенные статьей 287 Кодекса, согласно которой по итогам отчетного (налогового) периода суммы ежемесячных авансовых платежей, уплаченных в течение отчетного (налогового) периода, засчитываются при уплате авансовых платежей по итогам отчетного периода. Авансовые платежи по итогам отчетного периода засчитываются в счет уплаты налога по итогам следующего отчетного (налогового) периода.
Таким образом, названные положения статьи 287 Кодекса устанавливают правило о зачете уплаченных авансовых платежей в счет уплаты последующих авансовых платежей и налога на прибыль, исчисленного по итогам налогового периода, основывающееся на методе нарастающего итога.
Соответственно, в случае, когда налогоплательщиком не было заявлено требования о возврате излишне уплаченного авансового платежа, произведенного по итогам отчетного периода, данный платеж как результат финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика учитывается на дату окончания следующего отчетного и налогового периода.
Определение окончательного финансового результата и размера налоговой обязанности по налогу на прибыль производится налогоплательщиками в налоговой декларации по налогу на прибыль, представляемой по итогам налогового периода не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 4 статьи 289 Кодекса).
Таким образом, поскольку Инспекцией проверялись налоговые периоды - календарный год (2009, 2010 г.), доказательств того, что не полностью уплаченные ежемесячные авансовые платежа по отчетным периодам привели к возникновению недоимки по итогам налогового периода (с учетом исчисления налога методом нарастающего итога), Инспекцией в материалы дела не представлено.
Кроме того, установлено судом первой инстанции, недоимка по налогу на прибыль определена Инспекцией как пенеобразующая, путем исключения суммы пени, которая рассчитана на суммы без учета начисления по выездной проверки, из суммы пени, рассчитанной по периоду с учетом начисления по выездной проверки, что не подтверждает выводы Инспекции о наличии у Общества недоимки по налогу на прибыль.
При таких обстоятельствах, судом первой инстанции правомерно удовлетворены требования в отношении неправомерности доначисления Инспекцией пени и штрафа по налогу на прибыль (в размер которого входит и сумма штрафа по налогу на прибыль, признанному судом апелляционной инстанции неправомерным к доначислению).
Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции в указанной части, и удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции в части правомерности начисления пени и применения налоговых санкций по налогу на прибыль, у суда апелляционной инстанции не имеется.
По эпизоду доначисления налога на добавленную стоимость.
Инспекцией установлено необоснованное занижение Обществом заявленных налоговых вычетов по НДС в 2009 - 2010 гг. по операциям на внутреннем рынке на 520 290 руб. и завышение заявленных налоговых вычетов за 2009 - 2010 гг. на внешнем рынке на 6 772 405 руб. (пункт 2.1 решения), в результате нарушения Обществом пунктов 1 и 9 статьи 167, пункта 3 статьи 172 НК РФ, выразившегося в неверном определении в 2009 - 2010 гг. удельного веса стоимости отгруженной продукции на экспорт в общей стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), используя в расчете данные о стоимости не отгруженной, а реализованной продукции на экспорт.
Как установлено налоговым органом для определения сумм НДС, которые налогоплательщик принимал к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, использованным при производстве и реализации товаров на внутреннем рынке и на экспорт, налогоплательщик самостоятельно определил порядок расчета удельного веса, приходящегося на выручку по экспорту, отразив его в Приказе об учетной политики на 2009, 2010 г.
В Приложение N 2 к учетной политике для целей налогообложения (утверждена Приказами N 672 от 30.12.2008 г., N 467 от 31.12.2009 г.), доля экспортной выручки определяется налогоплательщиком исходя из стоимости отгруженных товаров, работ, услуг, операции по реализации которых подлежат налогообложению по налоговой ставке 0%, в общей стоимости товаров, работ, услуг, отгруженных за налоговый период.
Вместе с тем, в соответствии пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Таким образом, как правомерно указал суд первой инстанции, доля экспортной выручки по реализации готовой продукции и заявленные от такой реализации вычеты подлежат определению исходя из стоимости отгруженных товаров, операции по реализации которых освобождены от налогообложения (применяется налоговая ставка 0%), в общей стоимости товаров, работ, услуг, отгруженных за налоговый период.
Материалами налоговой проверки установлено и не оспаривается Обществом, что стоимость отгруженных товаров, работ, услуг определялась заявителем по счетам: 90/1-0 "Выручка от продажи готовой продукции", 90/1-1 "Выручка от реализации непромышленных услуг", 90/1-2 "Выручка от продажи готовой продукции на экспорт", то есть в расчет доли (удельного веса), приходящейся на отгруженную продукцию на экспорт Общество включало не отгруженную готовую продукцию, а реализованную, учитываемую на счете 90/1-2 "Выручка продажи готовой продукции на экспорт".
Ссылка Общества на соответствие принятой учетной политики требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, не принимается судом апелляционной инстанции, поскольку налогоплательщик предусмотрел в учетной политике определение доли экспортной выручки от стоимости отгруженных товаров, вместе с тем, при расчете определял удельный вес (долю) применительно к выручке от реализации.
В возражениях на акт налоговой проверки, налогоплательщик не приводил доводов в отношении установленных налоговым органом нарушений в части распределения НДС, предъявленного в счетах-фактурах поставщиками товаров (работ, услуг) в отношении операций по реализации товаров на внешний рынок, а указывал на наличие арифметических ошибок при исчислении итоговой суммы НДС, которые приняты Инспекцией и проведена корректировка расчетов в части необоснованно заниженных налоговых вычетов по операциям на внутреннем и внешнем рынкам.
Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции по данному эпизоду и принятия доводов апелляционной жалобы ОАО "Кокс" из приводимых сторонами доводов и возражений, а равно исследованных материалов дела, суд апелляционной инстанции не усматривает.
По пункту 2.2 налоговый орган пришел к выводу о неправомерном заявлении Обществом налоговых вычетов по НДС, предъявленному подрядчиками при строительстве объектов основных средств, участвующих в производстве продукции, как для внутреннего, так и для внешнего рынка, не распределяя по внутреннему и внешнему рынку, вычет принят полностью.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований Общества по данному эпизоду, руководствуясь статьями 165, 167, 171, 172 НК РФ, пришел к выводу о правомерности непринятия Инспекцией налоговых вычетов в размере 1 161 485 руб.
Вместе с тем, судом первой инстанции не учтено следующее.
Исходя из статей 146, 159, 171 - 172 НК РФ право на применение налогового вычета сумм НДС, исчисленного налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, обусловлено уплатой налога в бюджет, в связи с чем, требования налогового органа о выполнении иных условий для предоставления вычета, в том числе, распределение этих сумм пропорционально выручке, полученной от реализации произведенных товаров на экспорт и внутреннем рынке, не основано на законодательстве о налогах и сборах.
Кроме того, НДС, исчисленный заявителем при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, не является "входной суммой" НДС, поскольку при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, приобретение (передача права собственности) не осуществляется, так как операция осуществляется в рамках одного юридического лица.
При таких обстоятельствах, обороты по строительно-монтажным работам для собственного потребления не участвуют в определении доли, относящейся на внутренний рынок и экспорт.
Налоговый орган в обжалуемом решении не устанавливал обстоятельства того, что работы, осуществленные заявителем, являются СМР не для собственного потребления, не представил доказательств того, что результат этих работ используется для операций по экспорту, и не отрицает исчисление и уплату налога в бюджет по данным работам.
Между тем, суммы расходов по рассматриваемым операциям (строящиеся и ремонтируемые объекты капитального строительства) в проверяемые налоговые периоды учитывались налогоплательщиком на счете 08 "Незавершенное строительство", и не участвовали в производстве продукции на экспорт.
При таких обстоятельствах, учитывая положения статей 171, 172 НК РФ, право налогоплательщика на применение налоговых вычетов из общей суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, исчисленной на выполненные строительно-монтажных работ для собственного потребления, не зависит от наличия у налогоплательщика в соответствующем налоговом периоде реализации товаров (работ, услуг) на экспорт и внутреннем рынке.
С учетом изложенного, у налогового органа отсутствовали законные основания для доначисления НДС в сумме 1 161 485 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций (в размере 232 297 руб.).
В части налоговых санкций, примененных Инспекцией по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 2 066 869, 40 руб. (по пунктам 2.1, 2.2 решения), в размере 290 284 руб. (по пункту 2.3 решения, представление уточненных налоговых деклараций) в общей сумме 2 357 153, 40 руб., налогоплательщик ссылался на отсутствие у него недоимки, наличие переплаты у ОАО "Кокс" на дату подачи в налоговый орган 27.02.2012 г. (за 2009 г.) и 12.03.2012 г. (за 2010 г.) уточненных налоговых деклараций по НДС, а равно на дату составления акта выездной налоговой проверки 06.04.2012 г. у налогоплательщика имелась переплата по НДС в сумме 12 785 911, 41 руб., на день вынесения решения 13.06.2012 г. - 14 439 231, 41 руб. (справка N 376 о состоянии расчетов по налогам, сборам, вносам по состоянию на 06.04.2012 г., справка N 651 по состоянию на 13.06.2012 г.)
В соответствии с частью 1 статьи 122 Кодекса неуплата либо неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 42 Постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в статье 122 Кодекса деяний (действий или бездействия).
В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и упомянутая переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Кодекса, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.
Таким образом, налогоплательщик подлежит освобождению от налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, при соблюдении следующих условий: на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у него имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога; на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика. Если же при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.
Применительно к предмету спора, Инспекция установила неполную уплату НДС по срокам уплаты 20.04.2009 г., 20.05.2009 г., 22.06.2009 г., 20.07.2009 г., 20.08.2009 г., 21.09.2009 г., 20.10.2009 г., 20.11.2009 г., 21.12.2009 г., 20.01.2010 г., 22.02.2010 г., 22.03.2010 г., 20.04.2010 г., 20.05.2010 г., 21.06.2010 г., 20.07.2010 г., 20.08.2010 г., 20.09.2010 г., вместе с тем, Инспекцией не оспаривается наличие у Общества переплаты по НДС на дату составления акта проверки и на дату вынесения решения, которая была сохранена в указанном размере (14 439 231, 41 руб.) на момент вынесения решения, в связи с чем, Общество отвечало критериям, позволяющим освободить его от налоговой ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость.
Ссылка Инспекции на те обстоятельства, что представленные Обществом справки не содержат данных о наличии переплаты по НДС по предшествующим налоговым периодам, отражают состояние расчетов с бюджетом на период принятия решения, несостоятельны, поскольку наличие переплаты в сумме, перекрывающей размер примененной налоговой санкции на момент составления акта выездной налоговой проверки и вынесения решения, сохраненной в указанном размере на момент вынесения решения, свидетельствует о наличии обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 1 статьи 109 НК РФ).
Кроме того, представленные Инспекцией в суд апелляционной инстанции карточки расчетов с бюджетом по НДС не подтверждают отсутствие переплаты, зачтенной в уплату налога по предшествующим периодам на момент принятия оспариваемого решения, так как, недоимка значится в графе сальдо по пенеобразующей сумме, исчисленная нарастающим итогом с 20.01.2009 г. как минусовое сальдо, не применительно к фактической налоговой обязанности по уплате НДС (в карточках КРСБ указано на сальдо нарастающим итогом).
При таких обстоятельствах, привлечение Общества к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость по пункту 1 статьи 122 НК РФ в общем размере налоговой санкции 2 357 153, 40 руб. (в том числе, налоговой санкции размере 232 297 руб. по эпизоду непринятия налоговых вычетов по СМР), является неправомерным.
По налогу на доходы физических лиц.
Общество оспаривает штраф по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный пунктом 6 статьи 226 НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащих перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 2 808 242, 40 руб., доначисления пени в сумме 5 673 983, по основаниям соблюдения Обществом требований статьи пункта 4 статьи 81 НК РФ (пункт 2.7.5 решения Инспекции).
Суд, отказывая Обществу, в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду, указал, что перечисление НДФЛ в размере 75 789 291 руб. по ставке 9% с дохода, полученного физическими лицами (Зубицким Е.Б., Зубицким Б.Д., Зубицким А.Б., Дьяковым С.Н., Мезер Т.С.) в виде дивидендов до начала проверки, не является обстоятельством освобождения его от ответственности, так как Обществом совершенно в рассматриваемом случае налоговое правонарушение как налоговым агентом, ответственность за которое предусмотрена статьей 123 НК РФ, а представляемые сведения по удержанному и перечисленному НДФЛ не являются декларированием и по смыслу пункта 4 статьи 81 НК РФ не освобождают Общество от ответственности, вместе с тем, учитывая, что Общество самостоятельно перечислило в бюджет НДФЛ с удержанного дохода, представило сведения в налоговый орган, в том числе, и в отношении сумм НДФЛ 2938 руб. (по п. 2.7.1), 296, 40 руб. (по п. 2.7.2), 46, 80 руб. (по п. 2.7.3), расценил указанные обстоятельства в качестве смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, и, руководствуясь статьями 112, 114 НК РФ, снизил размер налоговых санкций по статье 123 НК РФ в два раза, на 1 405 761, 80 руб., признав в указанной части недействительным решение Инспекции.
Между тем, судом не учтено следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
Подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную по правилам статьи 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
Из пунктов 4, 6 статьи 226 НК РФ следует, что налоговые агенты обязаны правильно удерживать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика и перечислить не позднее дня их фактической выплаты.
В силу статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
Подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ установлено, что если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
В соответствии с пунктом 6 статьи 81 НК РФ при обнаружении налоговым агентом в поданном им в налоговый орган расчете факта не отражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению или завышению суммы налога, подлежащей перечислению, налоговый агент обязан внести необходимые изменения и представить в налоговый орган уточненный расчет в порядке, установленном настоящей статьей.
Уточненный расчет, представляемый налоговым агентом в налоговый орган, должен содержать данные только в отношении тех налогоплательщиков, в отношении которых обнаружены факты неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящие к занижению суммы налога.
Положения, предусмотренные пунктами 3 и 4 настоящей статьи, касающиеся освобождения от ответственности, применяются также в отношении налоговых агентов при представлении ими уточненных расчетов.
Поскольку материалами дела подтверждается самостоятельное выявление налоговым агентом неполноты и/или недостоверности представленных сведений, с дохода в виде дивидендов от долевого участия в деятельности организации полученного физическими лицами в декабре 2010 г. налоговым агентом исчислен НДФЛ, удержан с налогоплательщиков и перечислен в бюджет 27.01.2011 г., сведения о выплаченных доходах и подлежащего исчислению и удержанию НДФЛ по форме 2-НДФЛ представлены налоговым агентом в налоговый орган 28.03.2011 г., то есть, до назначения выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период (решение налогового органа N 19 от 03.10.2011 г. о проведении выездной налоговой проверки вручено налогоплательщику 03.10.2011 г.), доплатив недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (в сумме 5 719 149, 04 руб.), налоговый агент подлежал освобождению от ответственности за неперечисление налога, следовательно, Инспекция неправомерно привлекла Общество к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 2 808 242, 40 руб.
Доводы Инспекции о невыполнении налоговым агентом совокупности условий, предусмотренных подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку сумма пени в общем размере 5 785 692 руб. начислена Инспекцией по НДФЛ по нарушению, выявленному в пункте 2.7.5, между тем, согласно решения налогового органа (пункт 2.7.5) пени начислены на сумму неправомерно не перечисленного НДФЛ в размере 14 041 212 руб. (штраф 2 808 242, 40 руб.) и на сумму не удержанного НДФЛ в размере 879 524 руб. (штраф 175 850, 00 руб.), в данном случае, налогоплательщик указывает на соблюдение совокупности условий для освобождения от налоговой ответственности в части неправомерно неперечисленного НДФЛ в размере 14 041 212 руб.
В суде апелляционной инстанции, представители Инспекции пояснили, что в платежном поручение наименование платежа указано "за январь 2011 пени по НДФЛ с доходов, полученных в виде дивидендов", в связи с чем, не могли отнести уплату пени за октябрь и декабрь 2010 г., вместе с тем, оплата пени произведена до назначения выездной налоговой проверки по НДФЛ.
В части привлечения налогового агента к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление НДФЛ в сумме 879 524 руб. - штраф 175 904, 80 руб., оспариваемый Обществом в размере 174 856, 40 руб. (за исключением эпизода по Гореевой П.З. - доход 58 240 руб., НДФЛ - 5 242, 60 руб., штраф 1 048, 32 руб.), Общество ссылается на прежнюю редакцию статьи 123 НК РФ, действующей до 02.09.2010 г., не предусматривающей ответственности за неудержание налоговым агентом сумм НДФЛ, к налоговой ответственности налоговый агент мог быть привлечен только в случае, когда не уплатил в бюджет уже удержанную сумму налога.
Данный довод Общества не принимается судом апелляционной инстанции, как основанный на ошибочном толковании положений статьи 123 НК РФ.
Как разъяснено в пункте 44 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в силу статьи 123 НК РФ с налогового агента взыскивается штраф за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика.
При рассмотрении споров судам необходимо учитывать, что указанное правонарушение может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у налогоплательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств.
При этом взыскание штрафа за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога налоговым агентом производится независимо от того, была ли соответствующая сумма удержана последним у налогоплательщика.
То есть, ответственность по статье 123 НК РФ в редакции до Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ наступала за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика, в обоих случаях: когда НДФЛ был удержан налоговым агентом и когда НДФЛ не был удержан налоговым агентом.
Поскольку НДФЛ в размере 874 282 руб. (879 524 - 5 242) не был удержан налоговым агентом в период 2009, когда действовала прежняя редакция статьи 123 НК РФ, факт неперечисления НДФЛ по причине неудержания налога установлен и не оспаривается налоговым агентом, у налогового органа имелись основания для привлечения ОАО "Кокс" к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 174 856, 40 руб.
Также у налогового органа имелись основания для начисления пени с суммы неудержанного и неперечисленного налога на доходы физических лиц.
Ссылка Общества на неправомерное не применение судом первой инстанции смягчающих ответственность обстоятельств применительно к налоговым санкциях по всем налогам, (а не только по НДФЛ), не принимается судом апелляционной инстанции.
Статьей 112 НК РФ предусмотрены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются и иные обстоятельства (помимо указанных в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ), которые могут быть признаны судом смягчающими ответственность.
Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговой санкции (пункт 4 статьи 112 НК РФ).
Рассмотрение налоговым органом обстоятельств, смягчающих ответственность, не свидетельствует об отсутствии у суда полномочий при рассмотрении дела исследовать все обстоятельства независимо от их рассмотрения налоговым органом.
На основании пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.
Пунктом 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что указанной нормой установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции. Поэтому при наличии соответствующих смягчающих ответственность обстоятельств суд может уменьшить размер штрафных санкций и более чем в два раза.
Право оценки доказательств по делу и определения размера санкций с учетом признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность предоставлено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации судам первой и апелляционной инстанций.
Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Исследовав и оценив фактические обстоятельства дела, представленные Обществом доказательства, по своему внутреннему убеждению в порядке статьи 71 АПК РФ, суд не нашел правовых оснований для применения положений статей 112, 114 НК РФ в части снижения налоговых санкций, примененных налоговым органом по другим налогам (кроме НДФЛ).
При этом, суд исходил, из непредставления Обществом доказательств, подтверждающих тяжелое финансовое положение, с учетом совершенных налоговых правонарушений, обстоятельств их совершения, сроков неправомерной уплаты налогов, а равно тех обстоятельств, что отсутствие умысла и отягчающих обстоятельств, о чем указывает Общество, не являются безусловным основанием для смягчения ответственности, не усмотрел в качестве смягчающих ответственность приведенных Обществом обстоятельств.
Оснований для переоценки выводов суда в указанной части, суд апелляционной инстанции по исследованным материалам дела, приводимым сторонами доводам, не усматривает.
В связи с признанием судом апелляционной инстанции неправомерным привлечения Общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в размере 2 808 242, 40 руб., доводы апелляционной жалобы Инспекции в части неправомерного снижения размера налоговых санкций по статье 123 НК РФ, не имеют правового значения.
С учетом изложенного, решение Арбитражного суда Кемеровской области от 05 февраля 2013 года по делу N А27-17110/2012 подлежит отмене в части оставленных без удовлетворения требований ОАО "Кокс" и привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в размере 1 405 761, 80 руб. с принятием в указанной части по делу нового судебного акта о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области в части доначисления налога на прибыль в размере 83 286, 60 руб. и соответствующих сумм пени по налогу на прибыль, (с учетом того, что привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ признано судом первой инстанции неправомерным в общем размере 1 430 386 руб., включающим и штраф в размере 16 657, 32 руб., приходящийся на сумму налога 83 286. 60 руб.); доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 161 485 руб. и соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 2 357 153, 40 руб.; привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 2 808 242, 40 руб. с возложением на Межрайонную ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области обязанности по устранению допущенных нарушения прав и законных интересов ОАО "Кокс" путем корректировки налоговых обязательств применительно к признанию недействительным решения Инспекции (судом первой и апелляционной инстанции), в остальной обжалуемой части, судебный акт подлежит оставлению без изменения, как принятый при правильном применении норм материального права, и соответствии выводов суда установленным по делу фактическим обстоятельствам.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 05 февраля 2013 года по делу N А27-17110/2012 отменить в части оставленных без удовлетворения требований открытого акционерного общества "Кокс" и привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в размере 1 405 761, 80 руб.
Принять в указанной части по делу новый судебный акт.
Признать недействительным решение Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области в части доначисления налога на прибыль в размере 83 286, 60 руб. и соответствующих сумм пени по налогу на прибыль; доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1 161 485 руб. и соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в размере 2 357 153, 40 руб.; привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 2 808 242, 40 руб.
Обязать Межрайонную Инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО "Кокс" путем корректировки налоговых обязательств применительно к признанию недействительным решения Инспекции.
В остальной части решение Арбитражного суда Кемеровской области оставить без изменения, апелляционные жалобы ОАО "Кокс", Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области в остальных частях - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня его изготовления в полном объеме через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Н.А.УСАНИНА
Судьи
С.В.КРИВОШЕИНА
Л.Е.ХОДЫРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)