Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления оглашена 16 сентября 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 17 сентября 2013 года.
Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего А.В. Пятковой,
судей Т.А. Солохиной, Е.Л. Сидорович,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.С. Лисовской,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Приморскому краю"
апелляционное производство N 05АП-6428/2013
на решение от 24.04.2013
судьи Ю.А. Тимофеевой
по делу N А51-2988/2013 Арбитражного суда Приморского края
по заявлению Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Приморскому краю" (ИНН 2540183923, ОГРН 1122540007160)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю (ИНН 2503005841, ОГРН 1042501106560)
о признании недействительным решения N 05-62/146 от 19.09.2012
при участии:
- от Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Приморскому краю": Лепехина Г.А. - юрисконсульт по доверенности N 90 от 08.08.2013, срок действия до 26.02.2014;
- от МИФНС N 1 по Приморскому краю: Вишнякова Н.В. - главный инспектор по доверенности N 02-16/08407-2 от 13.09.2013, срок действия 1 год, Нежинская Е.А. - главный специалист-эксперт по доверенности N 02-16/00040 от 09.01.2013, срок действия 1 год.
установил:
Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Приморскому краю" (далее по тексту - учреждение, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю (далее по тексту - налоговый орган) от 19.09.2012 N 05-62/146дсп "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда Приморского края от 24.04.2013 в удовлетворении заявленных требований учреждению отказано.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, учреждение обратилось в Пятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права.
В обоснование своих доводов заявитель указывает, что не является плательщиком налога на прибыль, поскольку отделы вневедомственной охраны в силу статьи 1 Закона Российской Федерации "О милиции" являются структурными подразделениями милиции, в компетенцию которых входит оказывать услуги по охране имущества юридических и физических лиц и общественного порядка. При этом, средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны за оказанные услуги, в соответствии со статьями 41, 42, 46 Бюджетного кодекса Российской Федерации являются неналоговыми доходами федерального бюджета.
Следовательно, услуги вневедомственной охраны по обеспечению безопасности имущества собственников относятся к услугам, возложенным на государственные органы, осуществление которых является прямой строго регламентированной обязанностью органов внутренних дел, а не коммерческо-предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению налогом на прибыль.
Кроме того, в нарушение пункта 2 статьи 272 и пункта 3 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации при доначислении налога на прибыль инспекцией не были учтены расходы, понесенные учреждением в связи с осуществлением указанной деятельности.
Определением от 08.07.2013 Пятый арбитражный апелляционный суд приостанавливал производство по делу до размещения на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации мотивированного Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации о пересмотре в порядке надзора решения от 19.03.2012, постановления Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2012 и постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 23.08.2012 по делу N А06-3121/2011 Арбитражного суда Астраханской области.
Определением от 27.08.2013 производство по делу возобновлено и назначено к рассмотрению на 16.09.2013. При этом, распоряжением председателя судебного состава на основании статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена судьи В.В. Рубановой, в связи с уходом в отпуск, на судью Е.Л. Сидорович, в связи с чем рассмотрение дела производится с самого начала.
В судебном заседании апелляционной инстанции представитель учреждения поддержал доводы апелляционной жалобы.
Представители налоговой инспекции против доводов апелляционной жалобы возражали по основаниям, изложенным в письменном отзыве. В связи с правовой позицией Высшего арбитражного суда РФ, сформулированной в Постановлении от 23.04.2013 N 12527/12, представили расчет налога на прибыль и пеней с учетом принятия расходов учреждения.
Представитель учреждения пояснил, что с представленным налоговым органом расчетом знаком, претензий по расчету не имеет, налоговой инспекцией приняты все расходы, дополнительных расходов нет.
Исследовав материалы дела, коллегия установила.
На основании решения N 1671 от 09.07.2012 налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка деятельности учреждения Отдела внутренней охраны Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел РФ по закрытым административно-территориальным образованиям на особо важных и режимных объектах Приморского края, которое с 27.11.2011 является правопреемником двух организаций: Отдела вневедомственной охраны при отделении внутренних дел по ЗАТО Большой Камень и Отдела вневедомственной охраны при отделении внутренних дел по ЗАТО Фокино, по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, в том числе: налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, о чем составлен акт проверки от 17.08.2012 N 05-61/109.
Проверкой установлено, что в нарушение статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации учреждение не включило в доходы для целей налогообложения прибыли в 2009-2011 годах оплату услуг, оказываемых на основании договоров, заключенных с юридическими и физическими лицами по охране имущества на возмездной основе.
По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом вынесено решение N 05-62-146дсп от 19.09.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому Федеральному государственному казенному учреждению "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Приморскому краю", являющемуся правопреемником учреждения Отдела внутренней охраны, доначислен налог на прибыль за 2009-2011 годы в общей сумме 16.582.763 руб., в том числе: 5.156.427 руб. - за 2009 год, 5.752.469 руб. - за 2010 год и 5.673.867 руб. - за 2011 год, начислены пени за указанный период в сумме 2.331.850 руб. При этом штрафные санкции на основании статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации правопреемнику не начислялись.
Решение налогового органа было обжаловано в Управление ФНС России по Приморскому краю, которое решением N 13-11/655 от 02.11.2012 частично удовлетворило апелляционную жалобу налогоплательщика - в части доначислений по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 5.673.867 руб., и соответствующих пеней, в остальной части решение инспекции от 19.09.2012 N 05-62/146 утверждено.
Посчитав, что решение инспекции от 19.09.2012 N 05-62/146дсп является незаконным, нарушает его права и законные интересы, учреждение обратилось с вышеуказанным заявлением в арбитражный суд.
Коллегия апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, заслушав доводы заявителя апелляционной жалобы, возражения налоговой инспекции, находит апелляционную жалобу обоснованной и подлежащей удовлетворению частично исходя из следующего.
Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции признал правомерными выводы налогового органа о том, что учреждение является плательщиком налога на прибыль и с операций по оказанию юридическим и физическим лицам платных услуг по охране имущества обязано исчислять и уплачивать налог на прибыль.
Данный вывод суда является правильным и соответствует нормам налогового законодательства.
В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации признаются плательщиками налога на прибыль.
Согласно пункту 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Налогового кодекса РФ с учетом положений главы 25.
В соответствии со статьями 7 и 9 Закона РФ от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" (действовавшего в проверяемый период) подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел относятся к милиции общественной безопасности и, следовательно, входят в систему государственных органов исполнительной власти.
Согласно пунктам 1, 2 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации N 589 от 14.08.1992 (с изменениями от 04.08.2005), основной задачей подразделений вневедомственной охраны является охрана имущества собственников на договорной основе.
В соответствии с ранее действовавшей редакцией статьи 35 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" и Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 N 589, финансирование и содержание вневедомственной охраны осуществлялось за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих на основе договоров.
То есть, по существу был предусмотрен особый способ целевого финансирования вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные им платные услуги.
Вместе с тем, Федеральным законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" в Закон Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" были внесены изменения, согласно которым из статьи 35 были исключены положения о финансировании подразделений милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 N 489 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых постановлений Правительства Российской Федерации, приостановлении действия Постановления Правительства Российской Федерации от 29.01.2000 N 82 и признании не действующим на территории Российской Федерации Постановления Совета Министров СССР от 22.02.1988 N 263 в связи с Федеральным законом "О Федеральном бюджете на 2005 год" в Положение N 589 были внесены изменения, согласно которым, из пункта 10 исключены положения об осуществлении вневедомственной охраной своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и о содержании за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.
Также утратил силу пункт 11 данного Положения, согласно которому, фонд оплаты труда работников вневедомственной охраны формируется в пределах 80% от средств, поступающих по договорам от собственников.
В соответствии с действующей редакцией Положения N 589 оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами (пункт 10 Положения N 589).
Таким образом, после изменения законодательства финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета без учета принципа самоокупаемости и самофинансирования за счет, поступающих на основе договоров, денежных средств.
Согласно пункту 3 статьи 6 Федерального закона от 02.12.2009 N 308-ФЗ "О Федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов" средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.
Аналогичные положения содержались и в федеральном законе о федеральном бюджете на 2009 год.
Исходя из указанных норм права, а также изменений законодательства относительно финансового обеспечения деятельности органов вневедомственной охраны, доходы, получаемые последними от охраны имущества собственников на договорной основе, в соответствии с положениями пункта 1 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, учитываются в качестве доходов при определении налогооблагаемой базы бюджетных учреждений, которая определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации, в том числе оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.
При этом полученные денежные средства подлежат перечислению в федеральный бюджет с лицевых счетов получателей бюджетных средств после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров.
Данный вывод согласуется с положениями бюджетного законодательства, а именно с пунктом 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2011), которым предусмотрено, что доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, относятся к категории неналоговых доходов бюджетов после уплаты предусмотренных законодательством налогов.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в проверяемом периоде отделами вневедомственной охраны по ЗАТО Большой Камень и ЗАТО Фокино были оказаны услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату, то есть на возмездной основе.
Факт оказания платных услуг и размер полученной выручки от их реализации за 2009-2010 года в сумме 54.544.484 руб., в том числе: по ЗАТО Большой Камень: за 2009 год в сумме 15.876.327 руб. и за 2010 год - 17.537.337 руб., по ЗАТО Фокино: за 2009 год - 9.905.811 руб. и за 2010 год - 11.225.009 руб., подтверждается материалами дела и не оспаривается заявителем.
Статья 251 Налогового кодекса Российской Федерации содержит исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, куда доходы, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в виде платы в соответствии с заключенными договорами (контрактами) на охрану, не относятся.
В связи с чем, средства, получаемые отделением вневедомственной охраны в соответствии с договорами на охрану имущества юридических и физических лиц, являются доходом от реализации товаров, работ, услуг и, соответственно, подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в общем порядке.
Поскольку полученные заявителем денежные средства по договорам (контрактам) за оказанные услуги по охране не являются средствами целевого финансирования, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что учреждением вневедомственной охраны занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций в результате невключения в состав доходов от реализации услуг средств, полученных по договорам (контрактам) на оказание охранных услуг.
Указанный вывод суда соответствует подходу Конституционного Суда Российской Федерации, отраженному в Постановлении от 22.06.2009 N 10-П, а также позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в пункте 4 Информационного письма от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".
Вместе с тем, отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции не учел следующее.
Из решения инспекции усматривается, что налог на прибыль был исчислен налоговым органом исходя из полученной отделом вневедомственной охраны в проверяемом периоде выручки от реализации услуг по охране без учета понесенных заявителем расходов, связанных с осуществлением такой деятельности.
По мнению инспекции, поскольку все расходы произведены за счет бюджетного финансирования, то, соответственно, с учетом пункта 2 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствуют расходы, учитываемые для целей налогообложения, и налоговая база по налогу на прибыль равна выручке, полученной по договорам на оказание услуг по охране.
Между тем, как следует из правовой позиции, сформулированной Президиумом Высшего арбитражного суда Российской Федерации в Постановлении от 16.10.2007 N 7657/07, и поддержанной Постановлением Президиума Высшего арбитражного суда от 23.04.2013 N 12527/12, то обстоятельство, что отдел, действуя во исполнение пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, перечислял доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет и затем получал их в качестве финансирования, не освобождает его от обязанности по включению средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, в состав налогооблагаемых доходов, и, следовательно, не лишает права учесть понесенные при осуществлении упомянутой деятельности расходы при исчислении налога на прибыль.
Таким образом, ссылка инспекции на пункт 2 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации не обоснована в силу неверной квалификации указанных средств как средств бюджетного финансирования.
При названных обстоятельствах, коллегия приходит к выводу, что инспекция должна была определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем третьим пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем четвертым пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, определить налоговую базу по налогу на прибыль.
Неприменение указанных положений налогового законодательства повлечет необоснованное исчисление налога на прибыль в сумме, не соответствующей действительному размеру налогового обязательства заявителя.
Из представленных в материалы дела бюджетной сметы на 2009 год, сметы расходов бюджетного учреждения на 2010 год, отчета о состоянии лицевого счета получателя бюджетных средств на 01.01.2010 и на 01.01.2011 следует, что расходы при осуществлении деятельности по оказанию платных услуг по охране имущества Отдела вневедомственной охраны по ЗАТО Большой Камень в 2009 году составили 19.118.700 руб., в 2010 году - 19.388.339 руб., Отдела вневедомственной охраны по ЗАТО Фокино: в 2009 году в сумме 9.408.879 руб., в 2010 году - 9.362.072 руб.
В суд апелляционной инстанции налоговым органом во исполнение определения суда и с учетом правовой позиции Постановления Президиума Высшего арбитражного суда от 23.04.2013 N 12527/12 представлен расчет налога на прибыль и соответствующих ему пеней с учетом понесенных налогоплательщиком расходов при осуществлении деятельности по оказанию платных услуг по охране имущества.
Согласно данному расчету по итогам деятельности в спорных налоговых периодах с учетом понесенных расходов у Отдела вневедомственной охраны по ЗАТО Большой Камень сложился отрицательный финансовый результат, в связи с чем обязанности по уплате налога на прибыль не возникло.
Налоговая база Отдела вневедомственной охраны по ЗАТО Фокино с учетом произведенных расходов составила за 2009 год - 496.932 руб., за 2010 год - 1.862.937 руб., в связи с чем исчислен налог на прибыль в сумме 471.973 руб., в том числе: за 2009 год в сумме 99.386 руб., за 2010 год - 372.587 руб., а также приходящиеся на данную сумму налога пени в размере 432.816 руб.
Представитель заявителя возражений относительно представленного инспекцией расчета налога на прибыль и соответствующих ему пеней не заявил, правильность расчета не оспорил, пояснил, что инспекцией учтены все понесенные им в спорных налоговых периодах расходы.
С учетом изложенного, судебная коллегия считает, что у налогового органа имелись основания для доначисления заявителю налога на прибыль за 2009 и 2010 года в сумме 471.973 руб. и пеней в сумме 432.816 руб., в связи с чем в данной части решение инспекции является правомерным.
В остальной части доначисления налога на прибыль и соответствующих ему пеней не соответствует фактической обязанности заявителя по уплате налога и признается судом неправомерным.
Принимая во внимание, что решением УФНС по Приморскому краю от 02.11.2012 N 13-11/655 решение инспекции от 19.09.2012 N 05-62/146 дсп в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 5.673.867 руб. отменено, требования заявителя подлежат удовлетворению в части налога на прибыль за 2009 и 2010 года в сумме 10.436.923 руб. (16.582.763-5.673.867-471.973) и пеней в сумме 2.179.834 руб. (2.612.650-432.816).
Учитывая, что требования заявителя частично удовлетворены, при этом он не понес судебных расходов по уплате госпошлины, так как ему была предоставлена отсрочка как при подаче заявления в суд, так и при подаче апелляционной жалобы, а налоговая инспекция на основании пункта 1.1 части 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобождена от уплаты госпошлины, то в соответствии с частью 3 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд не взыскивает государственную пошлину.
Руководствуясь статьями 258, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Приморского края от 24.04.2013 по делу N А51-2988/2013 отменить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю от 19.09.2012 N 05-62/146 дсп в части доначисления налога на прибыль в сумме 10.436.923 руб., пеней - 2.179.834 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.
Председательствующий
А.В.ПЯТКОВА
Судьи
Т.А.СОЛОХИНА
Е.Л.СИДОРОВИЧ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 17.09.2013 N 05АП-6428/2013 ПО ДЕЛУ N А51-2988/2013
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 сентября 2013 г. N 05АП-6428/2013
Дело N А51-2988/2013
Резолютивная часть постановления оглашена 16 сентября 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 17 сентября 2013 года.
Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего А.В. Пятковой,
судей Т.А. Солохиной, Е.Л. Сидорович,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.С. Лисовской,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Приморскому краю"
апелляционное производство N 05АП-6428/2013
на решение от 24.04.2013
судьи Ю.А. Тимофеевой
по делу N А51-2988/2013 Арбитражного суда Приморского края
по заявлению Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Приморскому краю" (ИНН 2540183923, ОГРН 1122540007160)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю (ИНН 2503005841, ОГРН 1042501106560)
о признании недействительным решения N 05-62/146 от 19.09.2012
при участии:
- от Федерального государственного казенного учреждения "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Приморскому краю": Лепехина Г.А. - юрисконсульт по доверенности N 90 от 08.08.2013, срок действия до 26.02.2014;
- от МИФНС N 1 по Приморскому краю: Вишнякова Н.В. - главный инспектор по доверенности N 02-16/08407-2 от 13.09.2013, срок действия 1 год, Нежинская Е.А. - главный специалист-эксперт по доверенности N 02-16/00040 от 09.01.2013, срок действия 1 год.
установил:
Федеральное государственное казенное учреждение "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Приморскому краю" (далее по тексту - учреждение, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю (далее по тексту - налоговый орган) от 19.09.2012 N 05-62/146дсп "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда Приморского края от 24.04.2013 в удовлетворении заявленных требований учреждению отказано.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, учреждение обратилось в Пятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права.
В обоснование своих доводов заявитель указывает, что не является плательщиком налога на прибыль, поскольку отделы вневедомственной охраны в силу статьи 1 Закона Российской Федерации "О милиции" являются структурными подразделениями милиции, в компетенцию которых входит оказывать услуги по охране имущества юридических и физических лиц и общественного порядка. При этом, средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны за оказанные услуги, в соответствии со статьями 41, 42, 46 Бюджетного кодекса Российской Федерации являются неналоговыми доходами федерального бюджета.
Следовательно, услуги вневедомственной охраны по обеспечению безопасности имущества собственников относятся к услугам, возложенным на государственные органы, осуществление которых является прямой строго регламентированной обязанностью органов внутренних дел, а не коммерческо-предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению налогом на прибыль.
Кроме того, в нарушение пункта 2 статьи 272 и пункта 3 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации при доначислении налога на прибыль инспекцией не были учтены расходы, понесенные учреждением в связи с осуществлением указанной деятельности.
Определением от 08.07.2013 Пятый арбитражный апелляционный суд приостанавливал производство по делу до размещения на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации мотивированного Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации о пересмотре в порядке надзора решения от 19.03.2012, постановления Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2012 и постановления Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 23.08.2012 по делу N А06-3121/2011 Арбитражного суда Астраханской области.
Определением от 27.08.2013 производство по делу возобновлено и назначено к рассмотрению на 16.09.2013. При этом, распоряжением председателя судебного состава на основании статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена судьи В.В. Рубановой, в связи с уходом в отпуск, на судью Е.Л. Сидорович, в связи с чем рассмотрение дела производится с самого начала.
В судебном заседании апелляционной инстанции представитель учреждения поддержал доводы апелляционной жалобы.
Представители налоговой инспекции против доводов апелляционной жалобы возражали по основаниям, изложенным в письменном отзыве. В связи с правовой позицией Высшего арбитражного суда РФ, сформулированной в Постановлении от 23.04.2013 N 12527/12, представили расчет налога на прибыль и пеней с учетом принятия расходов учреждения.
Представитель учреждения пояснил, что с представленным налоговым органом расчетом знаком, претензий по расчету не имеет, налоговой инспекцией приняты все расходы, дополнительных расходов нет.
Исследовав материалы дела, коллегия установила.
На основании решения N 1671 от 09.07.2012 налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка деятельности учреждения Отдела внутренней охраны Межмуниципального отдела Министерства внутренних дел РФ по закрытым административно-территориальным образованиям на особо важных и режимных объектах Приморского края, которое с 27.11.2011 является правопреемником двух организаций: Отдела вневедомственной охраны при отделении внутренних дел по ЗАТО Большой Камень и Отдела вневедомственной охраны при отделении внутренних дел по ЗАТО Фокино, по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, в том числе: налога на прибыль организаций за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, о чем составлен акт проверки от 17.08.2012 N 05-61/109.
Проверкой установлено, что в нарушение статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации учреждение не включило в доходы для целей налогообложения прибыли в 2009-2011 годах оплату услуг, оказываемых на основании договоров, заключенных с юридическими и физическими лицами по охране имущества на возмездной основе.
По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом вынесено решение N 05-62-146дсп от 19.09.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому Федеральному государственному казенному учреждению "Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Приморскому краю", являющемуся правопреемником учреждения Отдела внутренней охраны, доначислен налог на прибыль за 2009-2011 годы в общей сумме 16.582.763 руб., в том числе: 5.156.427 руб. - за 2009 год, 5.752.469 руб. - за 2010 год и 5.673.867 руб. - за 2011 год, начислены пени за указанный период в сумме 2.331.850 руб. При этом штрафные санкции на основании статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации правопреемнику не начислялись.
Решение налогового органа было обжаловано в Управление ФНС России по Приморскому краю, которое решением N 13-11/655 от 02.11.2012 частично удовлетворило апелляционную жалобу налогоплательщика - в части доначислений по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 5.673.867 руб., и соответствующих пеней, в остальной части решение инспекции от 19.09.2012 N 05-62/146 утверждено.
Посчитав, что решение инспекции от 19.09.2012 N 05-62/146дсп является незаконным, нарушает его права и законные интересы, учреждение обратилось с вышеуказанным заявлением в арбитражный суд.
Коллегия апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, заслушав доводы заявителя апелляционной жалобы, возражения налоговой инспекции, находит апелляционную жалобу обоснованной и подлежащей удовлетворению частично исходя из следующего.
Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции признал правомерными выводы налогового органа о том, что учреждение является плательщиком налога на прибыль и с операций по оказанию юридическим и физическим лицам платных услуг по охране имущества обязано исчислять и уплачивать налог на прибыль.
Данный вывод суда является правильным и соответствует нормам налогового законодательства.
В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации признаются плательщиками налога на прибыль.
Согласно пункту 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.
При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Налогового кодекса РФ с учетом положений главы 25.
В соответствии со статьями 7 и 9 Закона РФ от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" (действовавшего в проверяемый период) подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел относятся к милиции общественной безопасности и, следовательно, входят в систему государственных органов исполнительной власти.
Согласно пунктам 1, 2 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации N 589 от 14.08.1992 (с изменениями от 04.08.2005), основной задачей подразделений вневедомственной охраны является охрана имущества собственников на договорной основе.
В соответствии с ранее действовавшей редакцией статьи 35 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" и Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 N 589, финансирование и содержание вневедомственной охраны осуществлялось за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих на основе договоров.
То есть, по существу был предусмотрен особый способ целевого финансирования вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные им платные услуги.
Вместе с тем, Федеральным законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ "О внесении изменений в законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации в связи с принятием Федеральных законов "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации" и "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" в Закон Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" были внесены изменения, согласно которым из статьи 35 были исключены положения о финансировании подразделений милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 N 489 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых постановлений Правительства Российской Федерации, приостановлении действия Постановления Правительства Российской Федерации от 29.01.2000 N 82 и признании не действующим на территории Российской Федерации Постановления Совета Министров СССР от 22.02.1988 N 263 в связи с Федеральным законом "О Федеральном бюджете на 2005 год" в Положение N 589 были внесены изменения, согласно которым, из пункта 10 исключены положения об осуществлении вневедомственной охраной своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и о содержании за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.
Также утратил силу пункт 11 данного Положения, согласно которому, фонд оплаты труда работников вневедомственной охраны формируется в пределах 80% от средств, поступающих по договорам от собственников.
В соответствии с действующей редакцией Положения N 589 оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами (пункт 10 Положения N 589).
Таким образом, после изменения законодательства финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета без учета принципа самоокупаемости и самофинансирования за счет, поступающих на основе договоров, денежных средств.
Согласно пункту 3 статьи 6 Федерального закона от 02.12.2009 N 308-ФЗ "О Федеральном бюджете на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов" средства, полученные от приносящей доход деятельности, поступают на лицевые счета получателя бюджетных средств, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны имущества, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.
Аналогичные положения содержались и в федеральном законе о федеральном бюджете на 2009 год.
Исходя из указанных норм права, а также изменений законодательства относительно финансового обеспечения деятельности органов вневедомственной охраны, доходы, получаемые последними от охраны имущества собственников на договорной основе, в соответствии с положениями пункта 1 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, учитываются в качестве доходов при определении налогооблагаемой базы бюджетных учреждений, которая определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации, в том числе оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.
При этом полученные денежные средства подлежат перечислению в федеральный бюджет с лицевых счетов получателей бюджетных средств после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров.
Данный вывод согласуется с положениями бюджетного законодательства, а именно с пунктом 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2011), которым предусмотрено, что доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, относятся к категории неналоговых доходов бюджетов после уплаты предусмотренных законодательством налогов.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в проверяемом периоде отделами вневедомственной охраны по ЗАТО Большой Камень и ЗАТО Фокино были оказаны услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату, то есть на возмездной основе.
Факт оказания платных услуг и размер полученной выручки от их реализации за 2009-2010 года в сумме 54.544.484 руб., в том числе: по ЗАТО Большой Камень: за 2009 год в сумме 15.876.327 руб. и за 2010 год - 17.537.337 руб., по ЗАТО Фокино: за 2009 год - 9.905.811 руб. и за 2010 год - 11.225.009 руб., подтверждается материалами дела и не оспаривается заявителем.
Статья 251 Налогового кодекса Российской Федерации содержит исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, куда доходы, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в виде платы в соответствии с заключенными договорами (контрактами) на охрану, не относятся.
В связи с чем, средства, получаемые отделением вневедомственной охраны в соответствии с договорами на охрану имущества юридических и физических лиц, являются доходом от реализации товаров, работ, услуг и, соответственно, подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в общем порядке.
Поскольку полученные заявителем денежные средства по договорам (контрактам) за оказанные услуги по охране не являются средствами целевого финансирования, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что учреждением вневедомственной охраны занижена налоговая база по налогу на прибыль организаций в результате невключения в состав доходов от реализации услуг средств, полученных по договорам (контрактам) на оказание охранных услуг.
Указанный вывод суда соответствует подходу Конституционного Суда Российской Федерации, отраженному в Постановлении от 22.06.2009 N 10-П, а также позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в пункте 4 Информационного письма от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".
Вместе с тем, отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции не учел следующее.
Из решения инспекции усматривается, что налог на прибыль был исчислен налоговым органом исходя из полученной отделом вневедомственной охраны в проверяемом периоде выручки от реализации услуг по охране без учета понесенных заявителем расходов, связанных с осуществлением такой деятельности.
По мнению инспекции, поскольку все расходы произведены за счет бюджетного финансирования, то, соответственно, с учетом пункта 2 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствуют расходы, учитываемые для целей налогообложения, и налоговая база по налогу на прибыль равна выручке, полученной по договорам на оказание услуг по охране.
Между тем, как следует из правовой позиции, сформулированной Президиумом Высшего арбитражного суда Российской Федерации в Постановлении от 16.10.2007 N 7657/07, и поддержанной Постановлением Президиума Высшего арбитражного суда от 23.04.2013 N 12527/12, то обстоятельство, что отдел, действуя во исполнение пункта 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации и соответствующих положений федеральных законов о федеральном бюджете на соответствующий год, перечислял доходы от оказания услуг по охране в федеральный бюджет и затем получал их в качестве финансирования, не освобождает его от обязанности по включению средств, полученных в качестве оплаты за оказанные услуги, в состав налогооблагаемых доходов, и, следовательно, не лишает права учесть понесенные при осуществлении упомянутой деятельности расходы при исчислении налога на прибыль.
Таким образом, ссылка инспекции на пункт 2 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации не обоснована в силу неверной квалификации указанных средств как средств бюджетного финансирования.
При названных обстоятельствах, коллегия приходит к выводу, что инспекция должна была определить соотношение доходов от оказания услуг по охране в общем объеме полученного отделом финансирования и с учетом положений, предусмотренных абзацем третьим пункта 1 и пунктом 4 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, а также принципа пропорционального распределения расходов, закрепленного абзацем четвертым пункта 1 статьи 272 и пунктом 3 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, определить налоговую базу по налогу на прибыль.
Неприменение указанных положений налогового законодательства повлечет необоснованное исчисление налога на прибыль в сумме, не соответствующей действительному размеру налогового обязательства заявителя.
Из представленных в материалы дела бюджетной сметы на 2009 год, сметы расходов бюджетного учреждения на 2010 год, отчета о состоянии лицевого счета получателя бюджетных средств на 01.01.2010 и на 01.01.2011 следует, что расходы при осуществлении деятельности по оказанию платных услуг по охране имущества Отдела вневедомственной охраны по ЗАТО Большой Камень в 2009 году составили 19.118.700 руб., в 2010 году - 19.388.339 руб., Отдела вневедомственной охраны по ЗАТО Фокино: в 2009 году в сумме 9.408.879 руб., в 2010 году - 9.362.072 руб.
В суд апелляционной инстанции налоговым органом во исполнение определения суда и с учетом правовой позиции Постановления Президиума Высшего арбитражного суда от 23.04.2013 N 12527/12 представлен расчет налога на прибыль и соответствующих ему пеней с учетом понесенных налогоплательщиком расходов при осуществлении деятельности по оказанию платных услуг по охране имущества.
Согласно данному расчету по итогам деятельности в спорных налоговых периодах с учетом понесенных расходов у Отдела вневедомственной охраны по ЗАТО Большой Камень сложился отрицательный финансовый результат, в связи с чем обязанности по уплате налога на прибыль не возникло.
Налоговая база Отдела вневедомственной охраны по ЗАТО Фокино с учетом произведенных расходов составила за 2009 год - 496.932 руб., за 2010 год - 1.862.937 руб., в связи с чем исчислен налог на прибыль в сумме 471.973 руб., в том числе: за 2009 год в сумме 99.386 руб., за 2010 год - 372.587 руб., а также приходящиеся на данную сумму налога пени в размере 432.816 руб.
Представитель заявителя возражений относительно представленного инспекцией расчета налога на прибыль и соответствующих ему пеней не заявил, правильность расчета не оспорил, пояснил, что инспекцией учтены все понесенные им в спорных налоговых периодах расходы.
С учетом изложенного, судебная коллегия считает, что у налогового органа имелись основания для доначисления заявителю налога на прибыль за 2009 и 2010 года в сумме 471.973 руб. и пеней в сумме 432.816 руб., в связи с чем в данной части решение инспекции является правомерным.
В остальной части доначисления налога на прибыль и соответствующих ему пеней не соответствует фактической обязанности заявителя по уплате налога и признается судом неправомерным.
Принимая во внимание, что решением УФНС по Приморскому краю от 02.11.2012 N 13-11/655 решение инспекции от 19.09.2012 N 05-62/146 дсп в части доначисления налога на прибыль за 2011 год в сумме 5.673.867 руб. отменено, требования заявителя подлежат удовлетворению в части налога на прибыль за 2009 и 2010 года в сумме 10.436.923 руб. (16.582.763-5.673.867-471.973) и пеней в сумме 2.179.834 руб. (2.612.650-432.816).
Учитывая, что требования заявителя частично удовлетворены, при этом он не понес судебных расходов по уплате госпошлины, так как ему была предоставлена отсрочка как при подаче заявления в суд, так и при подаче апелляционной жалобы, а налоговая инспекция на основании пункта 1.1 части 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобождена от уплаты госпошлины, то в соответствии с частью 3 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд не взыскивает государственную пошлину.
Руководствуясь статьями 258, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Приморского края от 24.04.2013 по делу N А51-2988/2013 отменить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю от 19.09.2012 N 05-62/146 дсп в части доначисления налога на прибыль в сумме 10.436.923 руб., пеней - 2.179.834 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.
Председательствующий
А.В.ПЯТКОВА
Судьи
Т.А.СОЛОХИНА
Е.Л.СИДОРОВИЧ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)