Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 июля 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 18 июля 2008 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Винокур И.Г.
судей Е.В. Андреевой, А.В. Гиданкиной
при ведении протокола судебного заседания председательствующим Винокур И.Г.
при участии:
от заявителя: Белицкий Г.В. по доверенности N 138 от 17.06.2008 г.
от заинтересованного лица: 1. специалист первого разряда Ванин И.В. по доверенности N 17 от 08.05.2008 г.; 2. главный государственный налоговый инспектор отдела выездных налоговых проверок Еввус Е.А. по доверенности N 23 от 11.07.2008 г.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району Краснодарского края
на решение Арбитражного суда Краснодарского краяот 21.04.2008 г. по делу N А32-10014/2007-23/202-45/95
принятое в составе судьи Федькина Л.О.
по заявлению: ОАО "Хадыженское пассажирское автотранспортное предприятие"
к заинтересованному лицу: Инспекции Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району Краснодарского края
о признании недействительным решения налогового органа в части
установил:
Открытое акционерное общество "Хадыженское пассажирское автотранспортное предприятие" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району Краснодарского края (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) в части доначисления 3 236 391 руб. налогов, пени и штрафных санкций, в том числе: налогов в сумме 1 310 270 руб., в том числе налог на прибыль в сумме 114 435 руб., налог на имущество в сумме 125 281 руб., НДС 289 247 руб., ЕСН в сумме 781 307 руб., пени в сумме 143 052 руб., в том числе по налогу на прибыль в сумме 13 817 руб., налогу на имущество 17 585 руб., по НДС 1 132 руб., по ЕСН 110 518 руб., штрафов в сумме 1 783 069 руб., в том числе по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 262 054 руб., в том числе по налогу на прибыль в сумме 22 887 руб., по налогу на имущество 25 056, 20 руб., по НДС 57 849,40 руб., по ЕСН 156 261,40 руб., по ст. 119 НК РФ в сумме 1 520 715 руб., в том числе по налогу на прибыль в сумме 46 184 руб., по налогу на имущество в сумме 103 855 руб., по НДС в сумме 701 816 руб., по ЕСН в сумме 668 860 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ в размере 300 руб. (с учетом уточнений первоначально заявленных требований, произведенных в порядке ст. 49 АПК РФ).
Решением суда от 21 апреля 2008 г. удовлетворены заявленные требования.
Судебный акт мотивирован тем, что исходя из смысла договоров, денежные средства, перечисляемые обществу учреждениями социальной защиты населения носят именно компенсационный характер, и покрывают только расходы предприятия, произведенные последним в ходе осуществления перевозок льготных категорий населения. Исходя из положения ст. 250 НК РФ и документов, имеющихся в материалах дела, суд пришел к выводу о том, что суммы денежных средств, перечисленных предприятию в качестве возмещения расходов, следует считать внереализационным доходом заявителя. Таким образом, полученные обществом денежные средства за оказанные услуги по перевозке граждан фактически являются внереализационными доходами общества, с учетом положений ст. 250 НК РФ, за проверяемый период и не могут определять правомерность (неправомерность) перехода общества на упрощенную систему налогообложения с учетом положений п. 2 ст. 346.12 НК РФ. При правомерности определения перехода общества на упрощенную систему налогообложения в 2005 г. необходимо руководствоваться лишь размером дохода общества от реализации, определяемым в соответствии со ст. 249 НК РФ. Суд также исходил из того, что предприятие названные денежные средства учитывало на отдельном счете, поскольку в данном случае их невозможно отнести и к целевому бюджетному финансированию, поскольку при целевом бюджетном финансировании предприятие обязано представлять отчет о расходовании бюджетных средств, чего в данном случае не имелось. Документальных доказательств, подтверждающих наличие оснований для возврата общества к общей системе налогообложения, с учетом положений п. 4 ст. 346.13. НК РФ, в материалах дела не имеется, и инспекцией представлено не было.
Инспекция Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району Краснодарского края обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ и просила отменить судебный акт.
По мнению подателя жалобы, заявителем нарушена ст. 346.12 НК РФ главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения", организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам 9 месяцев 2004 г. на 2005 г., доход от реализации, определяемый в соответствии со ст. 249 НК РФ, не превысил 11 млн. руб. Автотранспортное предприятие не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а, наоборот, само оказывало услуги. Поэтому получаемые предприятием средства по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги. Эти средства не подлежат отдельному учету, не предназначены для расходования на строго определенные цели, а могут использоваться получателем по своему усмотрению. О расходовании указанных средств предприятие не обязано отчитываться. Получаемые заявителем средства в связи с реализацией услуг по регулируемым тарифам, а также в связи с возмещением неполученной платы за услуги, оказанные льготным категориям граждан бесплатно или по льготным ценам в рамках реализации установленных законом льгот, не могут рассматриваться ни в качестве целевых поступлений из бюджета, ни в качестве средств целевого финансирования. Так как доходы поступают организации по гражданско - правовому договору за оказанные услуги от бюджетной организации, они в полном объеме включаются в налоговую базу как выручка от реализации услуг. Таким образом, все денежные средства, поступающие из Управления социальной Защиты населения администрации Апшеронского района и Финансового Управления департамента по финансам, бюджету и контролю Краснодарского Края в Апшеронском районе на возмещение расходов за предоставление льгот по перевозке льготной категории граждан (инвалидов, ветеранов) подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Судом необоснованно сделан вывод о том. что денежные средства, перечисляемые обществу, учреждением социальной защиты населения, носят именно компенсационный характер и покрывают только расходы предприятия, поскольку суд не сослался на конкретную норму права и документ, подтверждающий данный вывод, а руководствовался устными пояснениями заявителя. Денежные средства за оказание услуг по перевозке граждан суд необоснованно относит ко внереализационным доходам общества и формулирует обобщенно - "с учетом положений ст. 250 НК РФ", в то время как положения данной статьи содержат в себе большой перечень видов внереализационных доходов. Таким образом, суд не ссылается на конкретную норму права. При принятии судебного акта, суд исходил из того, "что предприятие спорные денежные средства учитывало на отдельном счете, поскольку в данном случае их невозможно отнести и к целевому бюджетному финансированию", без учета действующего законодательства, и положений Информационного письма ВАС РФ от 22.12.05 г. N 98, поскольку данные средства в соответствии со ст. 249 ПК РФ подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Не соответствует действительным обстоятельствам дела ссылка суда на положения Налогового Кодекса относительно условий возврата к общей системе налогообложения 15 млн руб., так как данные условия установлены с 2006 года, а спорные отношения возникли в 2005 году по итогам 2004 года, когда условием перехода на режим УСН являлась сумма 11 млн. руб. ст. 346.12 НК (вред. Федерального закона от 07.07.2003 г. N 117- ФЗ). Не соответствует действительности вывод суда о том, что инспекцией не представлены документальные доказательства, подтверждающие наличие оснований для возврата общества к общей системе. В материалах дела имеются акт выездной налоговой проверки с документальным приложением, подтверждающий факт правонарушения, решение по данному акту.
Представители инспекции поддержали доводы жалобы, просили решение суда отменить, отказать в удовлетворении требований.
Представитель общества доводы жалобы оспорил, считает, что инспекцией была грубо нарушена ст. 101 НК РФ, что влечет незаконность решения, просил решение суда оставить без изменения, жалобу без удовлетворения.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда не подлежит отмене, а решение инспекции в обжалованной части является недействительным в виду существенного нарушения условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.
Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки N 149 от 26.09.2006 г., решения N 187 о приостановке выездной налоговой проверки от 26.10.2006 г., решения о возобновлении выездной налоговой проверки от 12.03.2007 г. N 38 инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, налога на землю, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, упрощенной системы налогообложения за период с 01.01.2004 г. по 01.07.2006 г. По результатам проверки составлен акт N 09-12-59 выездной налоговой проверки от 21.03.2007 г., который вручен директору общества. Актом выездной налоговой проверки N 09-12-59 от 21.03.2007 г. установлено: неуплата (неполная уплата) налога на прибыль за 2004 г. в сумме 330 748 рублей; неуплата (неполная уплата) налога на добавленную стоимость за 2004 год в сумме 2 776 рублей; несвоевременные расчеты с бюджетом по НДФЛ, итого неуплата (неполная уплата) налогов (сборов) установлена в сумме 333 524 рубля. Названным актом обществу предлагалось: взыскать с общества суммы неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов (сборов), указанных выше; пени за несвоевременную уплату налогов на основании ст. 75, 1 части НК РФ в размер 90 482 рубля., привлечь общество к налоговой ответственности за нарушение законодательства налогах и сборах, предусмотренной п. 1 ст. 122, 123 НК РФ за неуплату (неполную уплату) в виде штрафа в размере 20% с сумм, подлежащих уплате в бюджет в размере 66 705 рублей. Всего подлежит взысканию 490 711 руб., в том числе: налог - 333 524 руб., пени -90 482 руб., штраф - 66 705 руб. На основании решения N 63 от 13.03.2007 г. инспекцией назначено проведение дополнительных мероприятий по вопросу правомерности перехода на упрощенную систему налогообложения с 2005 г. по итогам 2004 г.
По результатам выездной налоговой проверки, руководителем инспекции в отношении общества было вынесено: решение N 09-12-93 от 14.05.2007 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в результате которого общество было привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (не полную уплату) в виде штрафа в размере 20% с сумм, подлежащих уплате в бюджет по налогу на прибыль в размере 89 037 рублей, по НДС в размере 58 405 рублей, по ЕСН в размере 156 261 рубль, по налогу на имущество в размере 25 056 рублей. За непредставление декларации в течение более 180 дней за 2005 г. общество привлечено к ответственности по ст. 119 НК РФ по налогу на прибыль в сумме 46 184 руб., по ЕСН - 668 860 руб., по НДС - 701 816 руб., по имуществу - 103 855 руб. По п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов (сведений) в виде штрафа в размере 50 рублей за каждый не представленный документ: налоговый расчет по авансовому платежу по налогу на имущество: за 1,2 кварталы 2006 г. - 100 руб. (50x2 документа), авансовый платеж по налогу на прибыль: за 1,2 кварталы 2006 г. - 100 руб. (50x2 документа), авансовый платеж по ЕСН: за 1,2 кварталы за 2006 г. - 100 руб. (50x2 документа), всего штраф - 1 849 774 руб., Обществу предлагалось уплатить: штрафы, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в размере 89 037 руб., по НДС в размере 58 405 рублей, по ЕСН в размере 156261 руб., по налогу на имущество в размере 25 056 рублей; по ст. 119 НК РФ за 2005 г. по налогу на прибыль в сумме 46 184 руб., по ЕСН - 668 860 руб., по НДС - 701 816 руб., по имуществу - 103 855 руб.; по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление налогового расчета по авансовому платежу, по налогу на имущество: за 1,2 кварталы 2006 г. - 100 руб., авансового платежа по налогу на прибыль: за 1,2 кварталы 2006 г. - 100 руб., авансового платежа по ЕСН: за 1,2 кварталы за 2006 г. - 100 руб. Итого штрафов в сумме 1 849 774 руб., пени за несвоевременную уплату налогов на основании 75 НК РФ в размере 239 995 руб., указанные выше суммы неуплаченных налогов согласно ст. 45 НК РФ в размере 1 643 794 руб., уменьшить по лицевому счету по упрощенной системе налогообложения сумму налога за 2005 г., 1 полугодие 2006 года - 543 687 руб., всего по результатам проведения проверки доначислено 3 733 563 руб., в том числе: налог - 1 543 794 руб., штраф - 1 849 774 руб., пени - 239 995 руб.
Требованием от 22.05.2007 г. N 89 обществу предлагалось в срок до 11.06.2007 г. погасить задолженность в сумме 4 473 675 руб. 91 коп., в том числе по налогам (сборам) 1 906 864 руб. 33 коп.
Общество, не согласившись с принятым налоговым органом решением, обжаловало его в порядке статей 137 и 138 Налогового Кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.12 Кодекса организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доход от реализации, определяемый в соответствии со статьей 249 Кодекса, не превысил 11 млн. рублей (без учета НДС). В случае превышения указанной суммы дохода налогоплательщик утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения.
Согласно представленного ГУП КК "Хадыженское ПАТП" в инспекцию заявления N 78 о переходе на упрощенную систему налогообложения с 01.01.2005 г., где в графе "получено доходов от реализации товаров (работ, услуг) за девять месяцев 2004 г." отражена сумма десять миллионов пятьсот тысяч рублей, по Уведомлению от 09.12.2004 г. N 211 инспекции, согласно ст. 346.12 и 346.13 главы 26.2 НК РФ, ГУП КК "Хадыженское ПАТП" было переведено на упрощенную систему налогообложения с 01.01.2005 г. По данным предприятия в декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев, представленной по сроку 28.10.2004 г. доход составил 13 212 646 руб. Инспекцией установлено, что за 9 месяцев общий доход от реализации составил 13 212 646 руб.. в том числе: 9 472 507 руб. доход от реализации; 3 740 139 руб. доход от реализации - денежные средства, поступающие из Управления социальной Защиты населения администрации Апшеронского района и Финансового Управления департамента по финансам, бюджету и контролю Краснодарского Края в Апшеронском районе по договору б/н. от 23.01.2004 г.
В статье 41 НК РФ установлено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с названными в этой статье главами Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации в соответствии со статьями 271 и 273 НК РФ.
Как видно из материалов дела, Предприятие оказывало услуги населению по перевозке пассажиров, имеющих право льготного проезда. Данный вид деятельности согласно его Уставу являлся для заявителя основным.
Возмещение расходов предприятия, связанных с предоставлением жителям края льгот по оплате проезда производилось в соответствии с Порядком учета и возмещения расходов на реализацию прав и льгот проезда на автомобильном транспорте общего пользования в городском, пригородном, междугородном сообщениях, предусмотренных законодательством Российской Федерации и Краснодарского края, утвержденным постановлением главы администрации Краснодарского края от 24.03.2003 г. N 272.
В целях возмещения расходов, понесенных обществом при осуществлении перевозок льготных категорий населения общество заключило договоры с департаментом социальной защиты населения Краснодарского края - договор от 22.01.2004 г. N 3/68 "О возмещении расходов по бесплатным автомобильным перевозкам пенсионеров, постоянно проживающих на территории Краснодарского края, на городских и пригородных (в пределах административного района проживания) маршрутах" и с управлением социальной защиты населения администрации Апшеронского района - договор от 23.01.2004 г. N б/н "О возмещении расходов за предоставление льгот по оплате за проезд".
Согласно договору от 22.01.2004 г. N 3/68 "О возмещении расходов по бесплатным автомобильным перевозкам пенсионеров, постоянно проживающих на территории Краснодарского края, на городских и пригородных (в пределах административного района проживания) маршрутах", заключенному с департаментом социальной защиты населения Краснодарского края, департамент принимал на себя обязанность по возмещению расходов, понесенных обществом при реализации пенсионерам, постоянно проживающим на территории Краснодарского края льгот по проезду на городском и пригородном автомобильном транспорте. Для подтверждения понесенных расходов общество обязано до 2 числа ежемесячно предоставлять управлению социальной защиты населения счета-фактуры, реестр, отражающий расходы на перевозку пенсионеров, проездные талоны, подтверждающие бесплатный проезд пенсионеров, а управление социальной защиты населения обязуется перечислять финансовые средства.
В соответствии с договором о возмещении расходов за предоставление льгот по оплате за проезд от 23.01.2004 г. управление социальной защиты населения администрации Апшеронского района обязуется возместить расходы, понесенные обществом при реализации льгот в пределах средств, выделяемых управлением обществу для этих целей.
Судебная коллегия считает, что бюджетные поступления в спорном размере не могут быть квалифицированы как средства полученные заявителем в виде внереализационного дохода.
Кроме того, эти денежные средства не могут рассматриваться в качестве средств целевого финансирования (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ) либо целевых поступлений из бюджета (пункт 2 статьи 251 НК РФ), так как целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов. В данном случае поступившие Предприятию денежные средства не подлежали отдельному учету, поскольку не предназначались для расходования на строго определенные цели и могли быть использованы его получателем по своему усмотрению без представления отчета лицу, которое перечислило эти денежные средства заявителю.
В рассматриваемом случае Предприятие также не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а, наоборот, само оказывало услуги по перевозке пассажиров, имеющих право льготного проезда. В связи с этим получаемые им из бюджета средства по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за услуги, оказанные в рамках предпринимательской деятельности заявителя, а следовательно, являются доходом от реализации услуг.
Таким образом, факт получения Предприятием бюджетных средств на возмещение не полученной от потребителей платы за оказанные услуги ввиду применения регулируемых цен и льгот сам по себе не может свидетельствовать об отсутствии у Предприятия дохода (экономической выгоды) от реализации услуг.
Данный вывод согласуется с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в пункте 1 информационного письма от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Письмо N 98).
Таким образом, выводы суда первой инстанций о наличии у предприятия внереализационного дохода, который не должен был учитываться при переходе на упрощенную систему налогообложения, не соответствуют судебно-арбитражной практике, сформированной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Письма N 98.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализации предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Пунктом 2 статьи 154 Налогового кодекса предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.
Таким образом, налоговая база в данном случае будет определяться по ценам, установленным для населения и для его отдельных групп, имеющих льготы.
Из анализа пункта 2 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что предприятие обязано включать эти суммы в базу, облагаемую налогом на добавленную стоимость.
В письме Минфина Российской Федерации от 27.03.2002 N 16-00-14/112 разъяснено, что на основании пункта 2 статьи 154 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, которые предоставляются бюджетами различного уровня не в счет увеличения доходов организации, а для возмещения фактических убытков, связанных с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная из фактических цен их реализации.
В пункте 36.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, также разъяснено, что суммы дотаций, предоставляемых из бюджетов различного уровня на покрытие фактически полученных предприятием убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен и предоставлением льгот отдельным потребителям в соответствии с законодательством Российской Федерации, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.
Вместе с тем, решение инспекции в обжалуемой части является недействительным в виду грубого нарушения инспекцией ст. ст. 100, 101 НК РФ и самостоятельным основанием для удовлетворения требований предприятия.
В соответствии с п. 6 статьи 101 НК РФ, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Согласно пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.
Согласно п. 3 пп. 8, 12, 13 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются: наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка; документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.
Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает способ оформления дополнительных мероприятий налогового контроля, однако судебная коллегия считает, что поскольку актом выездной налоговой проверки была установлена неуплата (неполная уплата) только налога на прибыль за 2004 г; неуплата (неполная уплата) налога на добавленную стоимость за 2004 г.; несвоевременные расчеты с бюджетом по НДФЛ, и указано, что проверкой за 2005 г. и 1 полугодие 2006 г. нарушений не установлено, в п. 2.1.1 акта указано на правомерность перехода предприятия на упрощенную систему налогообложения, так как доход от реализации не превысил 11 млн. руб., а после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля общество привлечено к ответственности за неуплату (не полную уплату) налога на прибыль, НДС, ЕСН, по налогу на имущество за 2005 г. и 1 полугодие 2006 г. и установлена неправомерность перехода предприятия на упрощенную систему налогообложения, так как доход от реализации превысил 11 млн. руб., то данные мероприятия должны были быть оформлены в виде дополнения к акту выездной налоговой проверки, или справкой по результатам дополнительных мероприятий, или в ином письменном виде, данный письменный документ необходимо было заблаговременно вручить налогоплательщику или направить ему надлежащим образом в целях предоставления возможности представить объяснения, возражения.
Судебной коллегией установлено, что в решении N 09-12-93 от 14.05.07 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения отражены результаты проведения дополнительных налоговых мероприятий.
Инспекция результаты дополнительной проверки ни как не оформила, с полученными по этой проверке данными общество ознакомлено не было.
Акт выездной налоговой проверки, закрепляет выявленные нарушения, является доказательством выявленного налогового правонарушения.
Налоговый орган вызвал налогоплательщика на рассмотрение результатов проверки, при этом инспекция не располагала на данный момент надлежащим образом оформленными результатами дополнительных мероприятий. Результаты дополнительных мероприятий обществу не были представлены, в связи с чем, оно было лишено возможности представить свои пояснения и возражения, ознакомиться с выявленными нарушениями.
Поскольку налогоплательщик вправе присутствовать при рассмотрении материалов проверки, то лишение лица, в отношении которого проводилась выездная проверка, права участвовать при исследовании дополнительных доказательств, в частности, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, противоречит закону, само по себе извещение и присутствие налогоплательщика при принятии решения не устраняет данные нарушения, так как, явившись для принятия инспекцией решения предприятию было известно только о выявлении инспекцией нарушений за 2004 г. и о правомерности перехода на упрощенную систему налогообложения.
Таким образом, налоговым органом нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, представить объяснения (пункт 14 статьи 101 Кодекса). Указанные обстоятельства в силу пунктов 1, 4, 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации свидетельствуют о несоблюдении налоговым органом порядка производства по делу о налоговом правонарушении и существенном нарушении прав предприятия.
При рассмотрении споров между налогоплательщиками и налоговыми органами по результатам выездных налоговых проверок необходимо учитывать положения пункта 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым, если по результатам налоговой проверки не составлен акт в части выявленных нарушений налоговой проверки, то считается, что проверка состоялась и правонарушений не обнаружено. Поэтому при отсутствии акта выездной налоговой проверки, в части выявленных нарушений, решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по таким нарушениям должно рассматриваться как вынесенные без наличия законных оснований (пункт 5 статьи 100) (пункт 17 Постановления совместного Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.99 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Нарушений или неправильного применения норм процессуального права, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ основанием к отмене или изменению решения, апелляционной инстанцией не установлено.
В соответствии со статьями 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 333.17, 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.07 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" госпошлина по апелляционной жалобе подлежит взысканию с налоговой инспекции.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 21.04.2008 г. по делу N А32-10014/2007-23/202-45/95 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Взыскать с ИФНС России по Апшеронскому району Краснодарского края в доход федерального бюджета 1 000 руб. госпошлины по апелляционной жалобе.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
И.Г.ВИНОКУР
Судьи
Е.В.АНДРЕЕВА
А.В.ГИДАНКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 18.07.2008 N 15АП-3400/2008 ПО ДЕЛУ N А32-10014/2007-23/202-45/95
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 июля 2008 г. N 15АП-3400/2008
Дело N А32-10014/2007-23/202-45/95
Резолютивная часть постановления объявлена 15 июля 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 18 июля 2008 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Винокур И.Г.
судей Е.В. Андреевой, А.В. Гиданкиной
при ведении протокола судебного заседания председательствующим Винокур И.Г.
при участии:
от заявителя: Белицкий Г.В. по доверенности N 138 от 17.06.2008 г.
от заинтересованного лица: 1. специалист первого разряда Ванин И.В. по доверенности N 17 от 08.05.2008 г.; 2. главный государственный налоговый инспектор отдела выездных налоговых проверок Еввус Е.А. по доверенности N 23 от 11.07.2008 г.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району Краснодарского края
на решение Арбитражного суда Краснодарского краяот 21.04.2008 г. по делу N А32-10014/2007-23/202-45/95
принятое в составе судьи Федькина Л.О.
по заявлению: ОАО "Хадыженское пассажирское автотранспортное предприятие"
к заинтересованному лицу: Инспекции Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району Краснодарского края
о признании недействительным решения налогового органа в части
установил:
Открытое акционерное общество "Хадыженское пассажирское автотранспортное предприятие" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району Краснодарского края (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) в части доначисления 3 236 391 руб. налогов, пени и штрафных санкций, в том числе: налогов в сумме 1 310 270 руб., в том числе налог на прибыль в сумме 114 435 руб., налог на имущество в сумме 125 281 руб., НДС 289 247 руб., ЕСН в сумме 781 307 руб., пени в сумме 143 052 руб., в том числе по налогу на прибыль в сумме 13 817 руб., налогу на имущество 17 585 руб., по НДС 1 132 руб., по ЕСН 110 518 руб., штрафов в сумме 1 783 069 руб., в том числе по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 262 054 руб., в том числе по налогу на прибыль в сумме 22 887 руб., по налогу на имущество 25 056, 20 руб., по НДС 57 849,40 руб., по ЕСН 156 261,40 руб., по ст. 119 НК РФ в сумме 1 520 715 руб., в том числе по налогу на прибыль в сумме 46 184 руб., по налогу на имущество в сумме 103 855 руб., по НДС в сумме 701 816 руб., по ЕСН в сумме 668 860 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ в размере 300 руб. (с учетом уточнений первоначально заявленных требований, произведенных в порядке ст. 49 АПК РФ).
Решением суда от 21 апреля 2008 г. удовлетворены заявленные требования.
Судебный акт мотивирован тем, что исходя из смысла договоров, денежные средства, перечисляемые обществу учреждениями социальной защиты населения носят именно компенсационный характер, и покрывают только расходы предприятия, произведенные последним в ходе осуществления перевозок льготных категорий населения. Исходя из положения ст. 250 НК РФ и документов, имеющихся в материалах дела, суд пришел к выводу о том, что суммы денежных средств, перечисленных предприятию в качестве возмещения расходов, следует считать внереализационным доходом заявителя. Таким образом, полученные обществом денежные средства за оказанные услуги по перевозке граждан фактически являются внереализационными доходами общества, с учетом положений ст. 250 НК РФ, за проверяемый период и не могут определять правомерность (неправомерность) перехода общества на упрощенную систему налогообложения с учетом положений п. 2 ст. 346.12 НК РФ. При правомерности определения перехода общества на упрощенную систему налогообложения в 2005 г. необходимо руководствоваться лишь размером дохода общества от реализации, определяемым в соответствии со ст. 249 НК РФ. Суд также исходил из того, что предприятие названные денежные средства учитывало на отдельном счете, поскольку в данном случае их невозможно отнести и к целевому бюджетному финансированию, поскольку при целевом бюджетном финансировании предприятие обязано представлять отчет о расходовании бюджетных средств, чего в данном случае не имелось. Документальных доказательств, подтверждающих наличие оснований для возврата общества к общей системе налогообложения, с учетом положений п. 4 ст. 346.13. НК РФ, в материалах дела не имеется, и инспекцией представлено не было.
Инспекция Федеральной налоговой службы по Апшеронскому району Краснодарского края обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ и просила отменить судебный акт.
По мнению подателя жалобы, заявителем нарушена ст. 346.12 НК РФ главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения", организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам 9 месяцев 2004 г. на 2005 г., доход от реализации, определяемый в соответствии со ст. 249 НК РФ, не превысил 11 млн. руб. Автотранспортное предприятие не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а, наоборот, само оказывало услуги. Поэтому получаемые предприятием средства по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за оказанные услуги. Эти средства не подлежат отдельному учету, не предназначены для расходования на строго определенные цели, а могут использоваться получателем по своему усмотрению. О расходовании указанных средств предприятие не обязано отчитываться. Получаемые заявителем средства в связи с реализацией услуг по регулируемым тарифам, а также в связи с возмещением неполученной платы за услуги, оказанные льготным категориям граждан бесплатно или по льготным ценам в рамках реализации установленных законом льгот, не могут рассматриваться ни в качестве целевых поступлений из бюджета, ни в качестве средств целевого финансирования. Так как доходы поступают организации по гражданско - правовому договору за оказанные услуги от бюджетной организации, они в полном объеме включаются в налоговую базу как выручка от реализации услуг. Таким образом, все денежные средства, поступающие из Управления социальной Защиты населения администрации Апшеронского района и Финансового Управления департамента по финансам, бюджету и контролю Краснодарского Края в Апшеронском районе на возмещение расходов за предоставление льгот по перевозке льготной категории граждан (инвалидов, ветеранов) подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Судом необоснованно сделан вывод о том. что денежные средства, перечисляемые обществу, учреждением социальной защиты населения, носят именно компенсационный характер и покрывают только расходы предприятия, поскольку суд не сослался на конкретную норму права и документ, подтверждающий данный вывод, а руководствовался устными пояснениями заявителя. Денежные средства за оказание услуг по перевозке граждан суд необоснованно относит ко внереализационным доходам общества и формулирует обобщенно - "с учетом положений ст. 250 НК РФ", в то время как положения данной статьи содержат в себе большой перечень видов внереализационных доходов. Таким образом, суд не ссылается на конкретную норму права. При принятии судебного акта, суд исходил из того, "что предприятие спорные денежные средства учитывало на отдельном счете, поскольку в данном случае их невозможно отнести и к целевому бюджетному финансированию", без учета действующего законодательства, и положений Информационного письма ВАС РФ от 22.12.05 г. N 98, поскольку данные средства в соответствии со ст. 249 ПК РФ подлежат учету в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Не соответствует действительным обстоятельствам дела ссылка суда на положения Налогового Кодекса относительно условий возврата к общей системе налогообложения 15 млн руб., так как данные условия установлены с 2006 года, а спорные отношения возникли в 2005 году по итогам 2004 года, когда условием перехода на режим УСН являлась сумма 11 млн. руб. ст. 346.12 НК (вред. Федерального закона от 07.07.2003 г. N 117- ФЗ). Не соответствует действительности вывод суда о том, что инспекцией не представлены документальные доказательства, подтверждающие наличие оснований для возврата общества к общей системе. В материалах дела имеются акт выездной налоговой проверки с документальным приложением, подтверждающий факт правонарушения, решение по данному акту.
Представители инспекции поддержали доводы жалобы, просили решение суда отменить, отказать в удовлетворении требований.
Представитель общества доводы жалобы оспорил, считает, что инспекцией была грубо нарушена ст. 101 НК РФ, что влечет незаконность решения, просил решение суда оставить без изменения, жалобу без удовлетворения.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда не подлежит отмене, а решение инспекции в обжалованной части является недействительным в виду существенного нарушения условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.
Как следует из материалов дела, на основании решения о проведении выездной налоговой проверки N 149 от 26.09.2006 г., решения N 187 о приостановке выездной налоговой проверки от 26.10.2006 г., решения о возобновлении выездной налоговой проверки от 12.03.2007 г. N 38 инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, налога на землю, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, упрощенной системы налогообложения за период с 01.01.2004 г. по 01.07.2006 г. По результатам проверки составлен акт N 09-12-59 выездной налоговой проверки от 21.03.2007 г., который вручен директору общества. Актом выездной налоговой проверки N 09-12-59 от 21.03.2007 г. установлено: неуплата (неполная уплата) налога на прибыль за 2004 г. в сумме 330 748 рублей; неуплата (неполная уплата) налога на добавленную стоимость за 2004 год в сумме 2 776 рублей; несвоевременные расчеты с бюджетом по НДФЛ, итого неуплата (неполная уплата) налогов (сборов) установлена в сумме 333 524 рубля. Названным актом обществу предлагалось: взыскать с общества суммы неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов (сборов), указанных выше; пени за несвоевременную уплату налогов на основании ст. 75, 1 части НК РФ в размер 90 482 рубля., привлечь общество к налоговой ответственности за нарушение законодательства налогах и сборах, предусмотренной п. 1 ст. 122, 123 НК РФ за неуплату (неполную уплату) в виде штрафа в размере 20% с сумм, подлежащих уплате в бюджет в размере 66 705 рублей. Всего подлежит взысканию 490 711 руб., в том числе: налог - 333 524 руб., пени -90 482 руб., штраф - 66 705 руб. На основании решения N 63 от 13.03.2007 г. инспекцией назначено проведение дополнительных мероприятий по вопросу правомерности перехода на упрощенную систему налогообложения с 2005 г. по итогам 2004 г.
По результатам выездной налоговой проверки, руководителем инспекции в отношении общества было вынесено: решение N 09-12-93 от 14.05.2007 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в результате которого общество было привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату (не полную уплату) в виде штрафа в размере 20% с сумм, подлежащих уплате в бюджет по налогу на прибыль в размере 89 037 рублей, по НДС в размере 58 405 рублей, по ЕСН в размере 156 261 рубль, по налогу на имущество в размере 25 056 рублей. За непредставление декларации в течение более 180 дней за 2005 г. общество привлечено к ответственности по ст. 119 НК РФ по налогу на прибыль в сумме 46 184 руб., по ЕСН - 668 860 руб., по НДС - 701 816 руб., по имуществу - 103 855 руб. По п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов (сведений) в виде штрафа в размере 50 рублей за каждый не представленный документ: налоговый расчет по авансовому платежу по налогу на имущество: за 1,2 кварталы 2006 г. - 100 руб. (50x2 документа), авансовый платеж по налогу на прибыль: за 1,2 кварталы 2006 г. - 100 руб. (50x2 документа), авансовый платеж по ЕСН: за 1,2 кварталы за 2006 г. - 100 руб. (50x2 документа), всего штраф - 1 849 774 руб., Обществу предлагалось уплатить: штрафы, предусмотренные п. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в размере 89 037 руб., по НДС в размере 58 405 рублей, по ЕСН в размере 156261 руб., по налогу на имущество в размере 25 056 рублей; по ст. 119 НК РФ за 2005 г. по налогу на прибыль в сумме 46 184 руб., по ЕСН - 668 860 руб., по НДС - 701 816 руб., по имуществу - 103 855 руб.; по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление налогового расчета по авансовому платежу, по налогу на имущество: за 1,2 кварталы 2006 г. - 100 руб., авансового платежа по налогу на прибыль: за 1,2 кварталы 2006 г. - 100 руб., авансового платежа по ЕСН: за 1,2 кварталы за 2006 г. - 100 руб. Итого штрафов в сумме 1 849 774 руб., пени за несвоевременную уплату налогов на основании 75 НК РФ в размере 239 995 руб., указанные выше суммы неуплаченных налогов согласно ст. 45 НК РФ в размере 1 643 794 руб., уменьшить по лицевому счету по упрощенной системе налогообложения сумму налога за 2005 г., 1 полугодие 2006 года - 543 687 руб., всего по результатам проведения проверки доначислено 3 733 563 руб., в том числе: налог - 1 543 794 руб., штраф - 1 849 774 руб., пени - 239 995 руб.
Требованием от 22.05.2007 г. N 89 обществу предлагалось в срок до 11.06.2007 г. погасить задолженность в сумме 4 473 675 руб. 91 коп., в том числе по налогам (сборам) 1 906 864 руб. 33 коп.
Общество, не согласившись с принятым налоговым органом решением, обжаловало его в порядке статей 137 и 138 Налогового Кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.12 Кодекса организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доход от реализации, определяемый в соответствии со статьей 249 Кодекса, не превысил 11 млн. рублей (без учета НДС). В случае превышения указанной суммы дохода налогоплательщик утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения.
Согласно представленного ГУП КК "Хадыженское ПАТП" в инспекцию заявления N 78 о переходе на упрощенную систему налогообложения с 01.01.2005 г., где в графе "получено доходов от реализации товаров (работ, услуг) за девять месяцев 2004 г." отражена сумма десять миллионов пятьсот тысяч рублей, по Уведомлению от 09.12.2004 г. N 211 инспекции, согласно ст. 346.12 и 346.13 главы 26.2 НК РФ, ГУП КК "Хадыженское ПАТП" было переведено на упрощенную систему налогообложения с 01.01.2005 г. По данным предприятия в декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев, представленной по сроку 28.10.2004 г. доход составил 13 212 646 руб. Инспекцией установлено, что за 9 месяцев общий доход от реализации составил 13 212 646 руб.. в том числе: 9 472 507 руб. доход от реализации; 3 740 139 руб. доход от реализации - денежные средства, поступающие из Управления социальной Защиты населения администрации Апшеронского района и Финансового Управления департамента по финансам, бюджету и контролю Краснодарского Края в Апшеронском районе по договору б/н. от 23.01.2004 г.
В статье 41 НК РФ установлено, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с названными в этой статье главами Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации в соответствии со статьями 271 и 273 НК РФ.
Как видно из материалов дела, Предприятие оказывало услуги населению по перевозке пассажиров, имеющих право льготного проезда. Данный вид деятельности согласно его Уставу являлся для заявителя основным.
Возмещение расходов предприятия, связанных с предоставлением жителям края льгот по оплате проезда производилось в соответствии с Порядком учета и возмещения расходов на реализацию прав и льгот проезда на автомобильном транспорте общего пользования в городском, пригородном, междугородном сообщениях, предусмотренных законодательством Российской Федерации и Краснодарского края, утвержденным постановлением главы администрации Краснодарского края от 24.03.2003 г. N 272.
В целях возмещения расходов, понесенных обществом при осуществлении перевозок льготных категорий населения общество заключило договоры с департаментом социальной защиты населения Краснодарского края - договор от 22.01.2004 г. N 3/68 "О возмещении расходов по бесплатным автомобильным перевозкам пенсионеров, постоянно проживающих на территории Краснодарского края, на городских и пригородных (в пределах административного района проживания) маршрутах" и с управлением социальной защиты населения администрации Апшеронского района - договор от 23.01.2004 г. N б/н "О возмещении расходов за предоставление льгот по оплате за проезд".
Согласно договору от 22.01.2004 г. N 3/68 "О возмещении расходов по бесплатным автомобильным перевозкам пенсионеров, постоянно проживающих на территории Краснодарского края, на городских и пригородных (в пределах административного района проживания) маршрутах", заключенному с департаментом социальной защиты населения Краснодарского края, департамент принимал на себя обязанность по возмещению расходов, понесенных обществом при реализации пенсионерам, постоянно проживающим на территории Краснодарского края льгот по проезду на городском и пригородном автомобильном транспорте. Для подтверждения понесенных расходов общество обязано до 2 числа ежемесячно предоставлять управлению социальной защиты населения счета-фактуры, реестр, отражающий расходы на перевозку пенсионеров, проездные талоны, подтверждающие бесплатный проезд пенсионеров, а управление социальной защиты населения обязуется перечислять финансовые средства.
В соответствии с договором о возмещении расходов за предоставление льгот по оплате за проезд от 23.01.2004 г. управление социальной защиты населения администрации Апшеронского района обязуется возместить расходы, понесенные обществом при реализации льгот в пределах средств, выделяемых управлением обществу для этих целей.
Судебная коллегия считает, что бюджетные поступления в спорном размере не могут быть квалифицированы как средства полученные заявителем в виде внереализационного дохода.
Кроме того, эти денежные средства не могут рассматриваться в качестве средств целевого финансирования (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ) либо целевых поступлений из бюджета (пункт 2 статьи 251 НК РФ), так как целевой характер выплат проявляется в возложении на получателя бюджетных средств обязанности осуществлять их расходование в соответствии с определенными целями либо, если соответствующие расходы к моменту получения средств из бюджета уже осуществлены получателем, в полном или частичном возмещении понесенных расходов. В данном случае поступившие Предприятию денежные средства не подлежали отдельному учету, поскольку не предназначались для расходования на строго определенные цели и могли быть использованы его получателем по своему усмотрению без представления отчета лицу, которое перечислило эти денежные средства заявителю.
В рассматриваемом случае Предприятие также не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы целевые бюджетные средства, а, наоборот, само оказывало услуги по перевозке пассажиров, имеющих право льготного проезда. В связи с этим получаемые им из бюджета средства по своему экономическому содержанию представляют собой часть выручки за услуги, оказанные в рамках предпринимательской деятельности заявителя, а следовательно, являются доходом от реализации услуг.
Таким образом, факт получения Предприятием бюджетных средств на возмещение не полученной от потребителей платы за оказанные услуги ввиду применения регулируемых цен и льгот сам по себе не может свидетельствовать об отсутствии у Предприятия дохода (экономической выгоды) от реализации услуг.
Данный вывод согласуется с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в пункте 1 информационного письма от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Письмо N 98).
Таким образом, выводы суда первой инстанций о наличии у предприятия внереализационного дохода, который не должен был учитываться при переходе на упрощенную систему налогообложения, не соответствуют судебно-арбитражной практике, сформированной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Письма N 98.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализации предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Пунктом 2 статьи 154 Налогового кодекса предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.
Таким образом, налоговая база в данном случае будет определяться по ценам, установленным для населения и для его отдельных групп, имеющих льготы.
Из анализа пункта 2 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что предприятие обязано включать эти суммы в базу, облагаемую налогом на добавленную стоимость.
В письме Минфина Российской Федерации от 27.03.2002 N 16-00-14/112 разъяснено, что на основании пункта 2 статьи 154 и подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, которые предоставляются бюджетами различного уровня не в счет увеличения доходов организации, а для возмещения фактических убытков, связанных с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная из фактических цен их реализации.
В пункте 36.2 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, также разъяснено, что суммы дотаций, предоставляемых из бюджетов различного уровня на покрытие фактически полученных предприятием убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен и предоставлением льгот отдельным потребителям в соответствии с законодательством Российской Федерации, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.
Вместе с тем, решение инспекции в обжалуемой части является недействительным в виду грубого нарушения инспекцией ст. ст. 100, 101 НК РФ и самостоятельным основанием для удовлетворения требований предприятия.
В соответствии с п. 6 статьи 101 НК РФ, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Согласно пункта 4 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.
Согласно п. 3 пп. 8, 12, 13 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются: наименование налога, в отношении которого проводилась налоговая проверка; документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, в случае если настоящим Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.
Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает способ оформления дополнительных мероприятий налогового контроля, однако судебная коллегия считает, что поскольку актом выездной налоговой проверки была установлена неуплата (неполная уплата) только налога на прибыль за 2004 г; неуплата (неполная уплата) налога на добавленную стоимость за 2004 г.; несвоевременные расчеты с бюджетом по НДФЛ, и указано, что проверкой за 2005 г. и 1 полугодие 2006 г. нарушений не установлено, в п. 2.1.1 акта указано на правомерность перехода предприятия на упрощенную систему налогообложения, так как доход от реализации не превысил 11 млн. руб., а после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля общество привлечено к ответственности за неуплату (не полную уплату) налога на прибыль, НДС, ЕСН, по налогу на имущество за 2005 г. и 1 полугодие 2006 г. и установлена неправомерность перехода предприятия на упрощенную систему налогообложения, так как доход от реализации превысил 11 млн. руб., то данные мероприятия должны были быть оформлены в виде дополнения к акту выездной налоговой проверки, или справкой по результатам дополнительных мероприятий, или в ином письменном виде, данный письменный документ необходимо было заблаговременно вручить налогоплательщику или направить ему надлежащим образом в целях предоставления возможности представить объяснения, возражения.
Судебной коллегией установлено, что в решении N 09-12-93 от 14.05.07 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения отражены результаты проведения дополнительных налоговых мероприятий.
Инспекция результаты дополнительной проверки ни как не оформила, с полученными по этой проверке данными общество ознакомлено не было.
Акт выездной налоговой проверки, закрепляет выявленные нарушения, является доказательством выявленного налогового правонарушения.
Налоговый орган вызвал налогоплательщика на рассмотрение результатов проверки, при этом инспекция не располагала на данный момент надлежащим образом оформленными результатами дополнительных мероприятий. Результаты дополнительных мероприятий обществу не были представлены, в связи с чем, оно было лишено возможности представить свои пояснения и возражения, ознакомиться с выявленными нарушениями.
Поскольку налогоплательщик вправе присутствовать при рассмотрении материалов проверки, то лишение лица, в отношении которого проводилась выездная проверка, права участвовать при исследовании дополнительных доказательств, в частности, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, противоречит закону, само по себе извещение и присутствие налогоплательщика при принятии решения не устраняет данные нарушения, так как, явившись для принятия инспекцией решения предприятию было известно только о выявлении инспекцией нарушений за 2004 г. и о правомерности перехода на упрощенную систему налогообложения.
Таким образом, налоговым органом нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, представить объяснения (пункт 14 статьи 101 Кодекса). Указанные обстоятельства в силу пунктов 1, 4, 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации свидетельствуют о несоблюдении налоговым органом порядка производства по делу о налоговом правонарушении и существенном нарушении прав предприятия.
При рассмотрении споров между налогоплательщиками и налоговыми органами по результатам выездных налоговых проверок необходимо учитывать положения пункта 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым, если по результатам налоговой проверки не составлен акт в части выявленных нарушений налоговой проверки, то считается, что проверка состоялась и правонарушений не обнаружено. Поэтому при отсутствии акта выездной налоговой проверки, в части выявленных нарушений, решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по таким нарушениям должно рассматриваться как вынесенные без наличия законных оснований (пункт 5 статьи 100) (пункт 17 Постановления совместного Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.99 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
Нарушений или неправильного применения норм процессуального права, являющихся в силу статьи 270 АПК РФ основанием к отмене или изменению решения, апелляционной инстанцией не установлено.
В соответствии со статьями 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 333.17, 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.07 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" госпошлина по апелляционной жалобе подлежит взысканию с налоговой инспекции.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 21.04.2008 г. по делу N А32-10014/2007-23/202-45/95 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Взыскать с ИФНС России по Апшеронскому району Краснодарского края в доход федерального бюджета 1 000 руб. госпошлины по апелляционной жалобе.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
И.Г.ВИНОКУР
Судьи
Е.В.АНДРЕЕВА
А.В.ГИДАНКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)