Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена "22" апреля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен "29" апреля 2013 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Колесниковой Г.А.,
судей: Борисова Г.Н., Иванцовой О.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Казенновой Е.С.
при участии:
от заявителя (индивидуального предпринимателя Михайлусовой Татьяны Владимировны): Банчуковой Н.Г., представителя по доверенности от 26.11.2012,
от ответчика (межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю): Ступака В.Н., представителя по доверенности от 04.03.2013, Раковой М.А., представителя по доверенности от 11.01.2013,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю и индивидуального предпринимателя Михайлусовой Татьяны Владимировны
на решение Арбитражного суда Красноярского края от "13" февраля 2013 года по делу N А33-15494/2012, принятое судьей Щелоковой О.С.,
установил:
индивидуальный предприниматель Михайлусова Татьяна Владимировна (далее - предприниматель, заявитель, ИНН 245507378008, ОГРН 309245506500029) обратилась в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю (далее - налоговый орган, инспекция, ответчик, ИНН 2455023301, ОГРН 1042441400033) о признании недействительным решения от 14.06.2012 N 25 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 13 февраля 2013 года (с учетом определения от 14.02.2013 об исправлении арифметической ошибки) требования индивидуального предпринимателя Михайлусовой Татьяны Владимировны удовлетворены частично, признано недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю от 14.06.2012 N 25 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- - доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 4 770 105 рублей 58 копеек и пени по налогу в сумме 993 344 рубля 56 копеек;
- - доначисления и предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 49 649 рублей 72 копейки и пени по налогу в сумме 9231 рубль 39 копеек;
- - доначисления и предложения уплатить единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 7638 рублей и пени по налогу в сумме 1420 рублей 60 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 1 708 737 рублей 49 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц, в виде штрафа в размере 900 рублей;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по единому социальному налогу, в виде штрафа в размере 15 546 рублей 57 копеек (в том числе: зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 12 727 рублей 77 копеек; зачисляемого в федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1036 рублей 80 копеек; зачисляемого в территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1782 рубля);
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 1 139 224 рубля 99 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 36 051 рубль 05 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату единого социального налога, в сумме 10 499 рублей 88 копеек (в том числе: зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 8620 рублей 68 копеек; зачисляемого в федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 691 рубль 20 копеек; зачисляемого в территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1188 рублей).
В удовлетворении требований в остальной части отказано. Суд обязал межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю устранить нарушение прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Михайлусовой Татьяны Владимировны. В порядке распределения судебных расходов суд взыскал с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю в пользу индивидуального предпринимателя Михайлусовой Татьяны Владимировны 2200 рублей государственной пошлины.
Налоговый орган обратился с апелляционной жалобой (с учетом уточнения), в которой с решением суда первой инстанции от 13.02.2013 не согласен в части удовлетворения требований предпринимателя о признании недействительным решения налогового органа в части:
- - доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 4 322 423 рублей 13 копеек и пени по налогу в сумме 858 080 рублей 80 копеек;
- - доначисления и предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 44 036 рублей 64 копейки и пени по налогу в сумме 8188 рублей 36 копеек;
- - доначисления и предложения уплатить единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 6775 рублей и пени по налогу в сумме 1259 рублей 78 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 442 882 рублей 62 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц, в виде штрафа в размере 100 рублей;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по единому социальному налогу, в виде штрафа в размере 745 рублей 25 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 86 448 рублей 46 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 880 рублей 73 копейки;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату единого социального налога, в сумме 135 рублей 50 копеек.
Налоговый орган считает, что судом первой инстанции необоснованно произведено пропорциональное разделение расходов по холодильному оборудованию по общей системе налогообложения и патентной системе налогообложения, поскольку купленное сырье не хранилось у предпринимателя, о чем свидетельствует отсутствие договоров хранения, а отдавалось в переработку, соответственно холодильное оборудование использовалось предпринимателем при переработке мясной продукции и расходы не могут быть учтены по общей системе налогообложения. Налоговый орган также ссылается на то, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации условий. Следовательно, при отсутствии налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость у налогового органа отсутствовали основания для применения в ходе проверки спорных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, что подтверждается позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 26.04.2011 N 23/11.
Предприниматель обратилась с апелляционной жалобой, в которой с решением суда первой инстанции от 13.02.2013 в части отказа в удовлетворении заявленных требований не согласна, считает необоснованным вывод суда о правомерности начисления налогов по общей системе налогообложения. Предприниматель указывает на то, что она оказывала услуги по переработке сельскохозяйственной продукции, в том числе по производству мясных продуктов, данный вид деятельности позволяет в силу пункта 2 статьи 345.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации применять упрощенную систему налогообложения. Предприниматель считает ошибочным вывод инспекции и суда о том, что предприниматель занималась реализацией Максимовой М.С. и Максимовой Е.В. мясной продукции, поскольку предпринимателем по договору подряда выполнялись работы по переработке мяса и мясной продукции, которые оплачивались отдельно и отдельно возмещалась стоимость сырья; в результате возмещения стоимости сырья предприниматель не получала никакой экономической выгоды, отсутствовал доход, подлежащий налогообложению.
Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу предпринимателя, в котором просит решение суда первой инстанции в обжалуемой предпринимателем части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Апелляционные жалобы рассматриваются в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Михайлусова Татьяна Владимировна 06.03.2009 зарегистрирована межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю в качестве индивидуального предпринимателя в едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей за основным государственным регистрационным номером 309245506500029 (свидетельство о государственной регистрации серии 24 N 005164050). В связи с осуществлением предпринимательской деятельности Михайлусовой Т.В. зарегистрированы виды деятельности: производство мяса (код ОКВЭД 15.11) и производство продуктов из мяса и мяса птицы (код ОКВЭД 51.13).
На основании решения от 25.10.2011 N 25 межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Михайлусовой Татьяны Владимировны по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 06.03.2009 по 31.12.2010.
В ходе проверки инспекция установила, что в 2009, 2010 годах Михайлусова Т.В., применяя упрощенную систему налогообложения на основе патента, также осуществляла предпринимательскую деятельность по приобретению мясного сырья (говядины, свинины, конины) у юридических и физических лиц для дальнейшей переработки и последующей реализации мясной продукции индивидуальным предпринимателям Максимовой М.С. и Максимовой Е.В. Осуществляя указанную деятельность, налогоплательщик исчислял и уплачивал единый налог только с дохода, полученного за услуги по переработке мясной продукции. Вместе с тем, от указанных контрагентов Михайлусова Т.В. также получала возмещение стоимости сырья, которое использовала при изготовлении мясных полуфабрикатов. Оказание услуг по переработке и объем выполненных работ оформлялись договорами на переработку мяса и мясной продукции, актами выполненных работ и детализациями к актам, с указанием вида, количества и стоимости готовой продукции. Передача мясного сырья оформлялась расходными накладными, с указанием вида, количества и стоимости каждого вида мяса и мясопродукции. Оплата за услуги по переработке мясной продукции и возмещение стоимости мяса производилась отдельными платежными поручениями.
Поскольку деятельность по приобретению и дальнейшей реализации мяса подлежит налогообложению по общей системе, налоговым органом произведено доначисление налога на добавленную стоимость за 2009 - 2010 годы, налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2009 год.
По результатам выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 22.02.2012 N 25, который вручен лично Михайлусовой Т.В. 10.05.2012.
Уведомлением от 10.05.2012 (вручено налогоплательщику 10.05.2012) Михайлусова Т.В. извещена о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки, назначенном на 13.06.2012.
29.05.2012 налогоплательщиком представлены возражения на акт выездной налоговой проверки. По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика, налоговым органом вынесено решение от 13.06.2012 N 25-ОР "Об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с неявкой лица" (протокол от 13.06.2012).
Уведомлением от 13.06.2012 (вручено 14.06.2012) налогоплательщик приглашен на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки. Рассмотрение материалов налоговой проверки и возражений на акт проверки состоялось 14.06.2012 в присутствии представителя налогоплательщика по доверенности (протокол от 14.06.2012).
По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом принято решение от 14.06.2012 N 25 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым предпринимателю доначислены налог на доходы физических лиц, единый социальный налог и налог на добавленную стоимость; в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации начислены пени по указанным налогам, заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 119 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Решение вручено представителю налогоплательщика по доверенности 20.06.2012.
Решение от 14.06.2012 N 25 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в апелляционном порядке обжаловалось налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган. По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю принято решение от 31.08.2012 N 2.12-15/1/13378 об оставлении апелляционной жалобы без удовлетворения.
Считая решение от 14.06.2012 N 25 нарушающим права и законные интересы налогоплательщика, индивидуальный предприниматель Михайлусова Татьяна Владимировна обратилась в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании ненормативного акта государственного органа недействительным.
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.
На основании статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решения, действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно оспариваемому решению инспекции от 14.06.2012 N 25 основанием для доначисления предпринимателю налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН) и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по общей системе налогообложения послужил вывод о неправомерном применении предпринимателем к операциям по закупу мясного сырья, животных на откорме и реализации переработанной продукции в 2009 - 2010 годах упрощенной системы налогообложения на основе патента. При расчете налоговых обязательств по упрощенной системе налогообложения в отношении деятельности предпринимателя по переработке мясной продукции налоговым органом нарушений не установлено, доначислений по указанному виду деятельности не произведено.
Суд первой инстанции пришел к выводу о правомерном доначислении заявителю налогов по общей системе налогообложения в отношении операций по закупу мясного сырья, животных на откорме и реализации переработанной продукции в 2009 - 2010 годах, с чем предприниматель не согласна и обратилась с апелляционной жалобой.
Суд апелляционной инстанции считает выводы инспекции и суда первой инстанции обоснованными в силу следующего.
В соответствии с положениями статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, перечисленные в пункте 2 указанной статьи, вправе перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента.
Применение упрощенной системы налогообложения на основе патента разрешается индивидуальным предпринимателям, осуществляющим виды предпринимательской деятельности, приведенные в пункте 2 статьи 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в частности: услуги по переработке сельскохозяйственной продукции, в том числе по производству мясных, рыбных и молочных продуктов, хлебобулочных изделий, овощных и плодово-ягодных продуктов, изделий и полуфабрикатов из льна, хлопка, конопли и лесоматериалов (за исключением пиломатериалов) (подпункт 63 пункта 2 указанной статьи).
Возможность применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента на территории Красноярского края установлена Законом Красноярского края от 18.11.2008 N 7-2395 "Об упрощенной системе налогообложения индивидуальных предпринимателей на основе патента".
Из материалов дела следует, что индивидуальный предприниматель Михайлусова Т.В. в 2009 - 2010 годах на основании патентов NN 2455095, 2455099, 24550910, 24550912 и 24551026 применяла упрощенную систему налогообложения по виду деятельности - услуги по переработке мясных продуктов.
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что фактически индивидуальный предприниматель не только перерабатывала сельскохозяйственную продукцию, но и производила закуп мясного сырья, животных на откорме и реализовывала переработанную продукцию индивидуальным предпринимателям Максимовой Е.В. и Максимовой М.С.
Предприниматель указывает на то, что она оказывала услуги по переработке сельскохозяйственной продукции, в том числе по производству мясных продуктов, данный вид деятельности позволяет в силу пункта 2 статьи 345.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации применять упрощенную систему налогообложения. Предприниматель считает ошибочным вывод инспекции и суда о том, что предприниматель занималась реализацией Максимовой М.С. и Максимовой Е.В. мясной продукции, поскольку предпринимателем по договору подряда выполнялись работы по переработке мяса и мясной продукции, которые оплачивались отдельно и отдельно возмещалась стоимость сырья; в результате возмещения стоимости сырья предприниматель не получала никакой экономической выгоды, отсутствовал доход, подлежащий налогообложению.
Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, индивидуальным предпринимателем Михайлусовой Т.В. в спорный период с индивидуальными предпринимателями Максимовой Е.В. и Максимовой М.С. заключены договоры подряда на переработку мяса и мясной продукции от 01.04.2009 N 1, от 01.04.2010 N 1 и от 01.04.2009 N 2, от 01.04.2010 N 2 соответственно.
Условиями указанных договоров предусмотрено, что подрядчик (Михайлусова Т.В.) обязуется выполнять в соответствии с заданиями заказчика услуги (работы) по переработке мяса и производству мясной продукции (пункты 1.1. и 1.2. договора). Работы производятся из материала (сырья) подрядчика. Стоимость материала (сырья) возмещается заказчиком одновременно с оплатой услуг по переработке мяса и мясной продукции (пункт 1.3. договора). В соответствии с пунктом 1.4 договора право на результат работы (готовую продукцию) принадлежит заказчику с момента ее передачи. Пунктом 2.2. договора установлено, что заказчик оплачивает стоимость услуг и возмещает стоимость материала (сырья) после подписания документов об отгрузке готовой продукции.
Условия договора и характер возникших между сторонами отношений, позволяет квалифицировать их как отношения, возникшие из смешанного договора, сочетающего в себе элементы нескольких видов гражданско-правовых обязательств, в том числе, возмездного оказания услуг и подряда.
Согласно статье 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
В соответствии со статьей 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику (статья 703 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Из буквального толкования данных норм следует, что по договору подряда прежде всего имеет значение достижение подрядчиком определенного результата, который передается заказчику. При возмездном же оказании услуг заказчика интересует именно деятельность исполнителя как процесс. Результат деятельности подрядчика имеет овеществленный характер и выражается в создании вещи по заданию заказчика или ее трансформации, а в договоре возмездного оказания услуг ценность представляют сами действия исполнителя.
Деятельность по переработке сельскохозяйственной продукции, в том числе по производству мясных, рыбных и молочных продуктов, хлебобулочных изделий, овощных и плодово-ягодных продуктов, изделий и полуфабрикатов из льна, хлопка, конопли и лесоматериалов (за исключением пиломатериалов) характеризуется общим понятием "услуги по переработке сельскохозяйственной продукции".
Положения статьи 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации ставят условия применения упрощенной системы налогообложения на основе патента в зависимость от фактического вида предпринимательской деятельности, а не от вида или содержания договора.
С учетом положений пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 1 статьи 703 и пункта 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации к виду деятельности "услуги по переработке" относятся производственные услуги или работы, выполняемые для заказчика, которые не включают в себя процесс приобретения сырья исполнителем и компенсацию его стоимости заказчиком.
При этом, как следует из договоров подряда с Максимовой М.С. и Максимовой Е.В., работы производятся из сырья подрядчика (предпринимателя), стоимость сырья возмещается заказчиком предпринимателю одновременно с оплатой готовой продукции; оплата работ производится по расценкам подрядчика и заказчик выплачивает подрядчику цену выполненных работ и возмещает стоимость сырья, использованного при производстве переданной продукции в течение 10 дней после подписания документов об отгрузке готовой продукции. По условиям договоров подряда предприниматель самостоятельно приобретает мясную продукцию для ее дальнейшей переработки, у заказчиков право собственности возникает только после отгрузки им готовой продукции.
Согласно представленным в материалы дела документам, предприниматель от своего имени закупает свежее мясо и субпродукты, блочную (глубокой заморозки) мясную продукцию, а также приобретает животных на откорме. Закуп сырья предпринимателем осуществлялся у юридических и физических лиц. Приобретение мясной продукции у юридических лиц оформлялось счетами-фактурами, товарными накладными, счетами на оплату. Оплата производилась на основании платежных поручений со счета предпринимателя. Приобретение мяса у физических лиц оформлялось актами приемки сельскохозяйственной продукции у населения при наличии справок сельсоветов. В актах также имеется расписка о получении сдатчиками наличных денежных средств от предпринимателя. Таким образом, на основании договоров купли-продажи сырья, право собственности на закупаемую мясную продукцию принадлежало предпринимателю.
Переработка приобретенной мясной продукции, как следует из протокола допроса предпринимателя от 08.04.2011, заключалась в обвалке мяса по сортам, засолке, измельчении на мясорубке, хранении в холодильных камерах.
На основании ежемесячных письменных заданий заказчиков, в которых указывалось наименование сырья и его количество, готовая мясная продукция передавалась предпринимателем Максимовой Е.В. и Максимовой М.С. по расходным накладным, содержащим наименование товара, количество, цену и сумму за реализуемый товар (услуги). По окончании месяца составлялась детализация реализуемой в течение месяца продукции в количественном и суммовом выражении и акт сдачи-приема услуг (работ), в котором указывалось количество переданной продукции, цена услуги переработки и общая сумма выставленная заказчику за услуги по переработке. Оплата услуг по переработке мясной продукции и компенсации стоимости сырья производилась отдельными платежными документами через расчетный счет предпринимателя и наличными денежными средствами, что подтверждается платежными поручениями, приходными кассовыми чеками.
Следовательно, при отгрузке переработанной мясной продукции происходил переход права собственности на приобретенное сырье, прошедшее обработку, от предпринимателя к Максимовой М.С. и Максимовой Е.В., что не относится к деятельности по оказанию услуг по переработке сельскохозяйственной продукции, в том числе по производству мясных, рыбных и молочных продуктов, на которую предпринимателю выдавались патенты.
С учетом изложенных норм права, содержания договоров подряда, фактически осуществляемой предпринимателем деятельности, хозяйственных операций между предпринимателем и Максимовой М.С. и Максимовой Е.В., инспекция и суд первой инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что деятельность предпринимателя по приобретению мясного сырья и последующая его реализации в виде переработанной мясной продукции не относится к услугам, поименованным в подпункте 63 пункта 2 статьи 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем, у заявителя отсутствовали основания для перевода на упрощенную систему налогообложения на основе патента всей осуществляемой предпринимательской деятельности. Налоговый орган правомерно квалифицировал деятельность по приобретению и дальнейшей реализации продукции как деятельность, подлежащую обложению по общей системе налогообложения. С учетом изложенных обстоятельств, доводы предпринимателя, изложенные в апелляционной жалобе, указанного вывода не изменяют.
По результатам исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств суд первой инстанции определил объем налоговых обязательств предпринимателя по НДФЛ и ЕСН за 2009 и 2010 годы. Арифметический расчет сторонами в суде апелляционной инстанции не оспаривается.
Судом первой инстанции установлено, что в проверяемом периоде предпринимателем в адрес индивидуальных предпринимателей Максимовой Е.В. и Максимовой М.С. передано мясных полуфабрикатов в объеме 495 759,64 кг на общую сумму 63 789 185 рублей 61 копейка (в 2009 году - 26 527 549 рублей 11 копеек, в 2010 году - 37 661 636 рублей 50 копеек). В тот же период заявителем понесены расходы, связанные с приобретением мяса, мясопродукции, молодняка и животных на откорме в общей сумме 62 703 428 рублей 14 копеек (в том числе: в 2009 году - 24 844 611 рублей 15 копеек, в 2010 году - 37 858 816 рублей 99 копеек) и прочие расходы в сумме 184 729 рублей 05 копеек, понесенные в 2009 году при осуществлении предпринимательской деятельности по приобретению и реализации мясной продукции. При определении налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН инспекцией также учтены суммы остатков нереализованной продукции по состоянию на 01.01.2010 - 2 677 227 рублей 43 копейки, по состоянию на 01.01.2011 - 2 853 181 рубль 62 копейки. Таким образом, налогооблагаемая база по НДФЛ и ЕСН в 2009 году составила 1 455 030 рублей 15 копеек (26 527 549 рублей 11 копеек - 24 844 611 рублей 15 копеек - 184 729 рублей 05 копеек), в 2010 году - 00 рублей (37 661 636 рублей 50 копеек - 37 858 816 рублей 99 копеек).
Суд первой инстанции с учетом доводов заявителя и представленных документов увеличил размер расходов за 2009 год, что послужило основанием для признания недействительным оспариваемого решения в части начисления и предложения уплатить:
- - НДФЛ в сумме 49 649 рублей 72 копейки, пени по налогу в сумме 9231 рубль 39 копеек, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 9929 рублей 94 копейки; штраф по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации снижен судом первой инстанции в 10 раз до 100 рублей, в связи с чем признано неправомерным привлечение к ответственности в виде штрафа в размере 900 рублей;
- - ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 7638 рублей и пени по налогу в сумме 1420 рублей 60 копеек, штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2291 рубль 40 копеек, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1527 рублей 60 копеек.
Налоговый орган обжалует решение суда первой инстанции, в том числе в части признания недействительным решения инспекции от 14.06.2012 N 25 в части:
- - доначисления и предложения уплатить НДФЛ в сумме 44 036 рублей 64 копейки, пени по налогу в сумме 8188 рублей 36 копеек, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДФЛ в виде штрафа в размере 880 рублей 73 копейки; по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок налоговой декларации в виде штрафа в размере 100 рублей;
- - доначисления и предложения уплатить ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 6775 рублей, пени по налогу в сумме 1259 рублей 78 копеек, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату ЕСН в виде штрафа в размере 135 рублей 50 копейки, по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок налоговой декларации в виде штрафа в размере 745 рублей 25 копеек.
Обжалуя решение суда первой инстанции в указанной части, налоговый орган ссылается на то, что судом первой инстанции необоснованно произведено пропорциональное разделение расходов по холодильному оборудованию по общей системе налогообложения и патентной системе налогообложения, поскольку купленное сырье не хранилось у предпринимателя, о чем свидетельствует отсутствие договоров хранения, а отдавалось в переработку, соответственно холодильное оборудование использовалось предпринимателем при переработке мясной продукции и расходы не могут быть учтены по общей системе налогообложения. Факт документального подтверждения и экономической обоснованности указанных расходов по холодильному оборудованию инспекцией не оспаривается.
Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о необоснованном исключении из состава расходов за 2009 год в полном размере стоимости холодильного оборудования TAG 4553 и Н29А 723, услуг по их последующей установке и обслуживанию, а доводы налогового органа необоснованными, в силу следующего.
Согласно пункту 12 статьи 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики упрощенной системы налогообложения на основе патента ведут налоговый учет доходов в порядке, установленном статьей 346.24 настоящего Кодекса. В соответствии со статьей 346.24 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.
При этом, в соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
Как следует из материалов дела, специализированные складские помещения для хранения мяса у предпринимателя Михайлусовой Т.А. отсутствуют, а сырье, приобретенное в значительных объемах, не могло быть переработано либо реализовано в день приобретения, следовательно, потребность в использовании холодильного оборудования при осуществлении предпринимателем деятельности по закупу и реализации мясной продукции является очевидной. Инспекция не представила доказательств того, что указанное оборудование не использовалось при осуществлении предпринимателем деятельности по закупу и реализации мясной продукции, доказательств того, что спорное холодильное оборудование использовалось предпринимателем только при осуществлении деятельности по переработке мясной продукции.
Отсутствие договоров хранения и отражение предпринимателем указанных расходов в полном объеме в составе расходов по упрощенной системе налогообложения с учетом вышеуказанных обстоятельств и выводов суда об осуществлении предпринимателем деятельности как по общей, так и по упрощенной системе налогообложения, при отсутствии доказательств, безусловно свидетельствующих об использовании предпринимателем спорного холодильного оборудования только в деятельности по переработке мясной продукции, не является основанием для отнесения спорных расходов в полном объеме в состав расходов по упрощенной системе налогообложения.
Таким образом, расходы по холодильному оборудованию правомерно распределены судом первой инстанции пропорционально доле дохода от осуществляемых видов деятельности.
Доля дохода по общей системе налогообложения в общем объеме дохода составляет 85,46% (26 527 549,11 руб. / 31 039 221,07 руб. х 100). Общая сумма расходов по приобретению холодильного оборудования составляет 396 376 рублей 50 копеек, соответственно, сумма расходов, приходящаяся на общую систему налогообложения, равна 338 743 рубля 36 копеек.
Таким образом, с учетом принятия расходов по холодильному оборудованию, доначисление заявителю в 2009 году налога на доходы физических лиц в сумме 44 036 рублей 64 копейки и единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 6775 рублей, а также начисление соответствующих сумм пени и штрафных санкций является незаконным. Арифметический расчет сторонами в суде апелляционной инстанции не оспаривается.
Суд первой инстанции с учетом уменьшения сумм налога на подтвержденные в ходе проверки налоговые вычеты признал правомерным доначисление налога на добавленную стоимость в сумме 1 028 910 рублей 42 копейки и пени в сумме 214 222 рубля 37 копеек и признал недействительным решение инспекции от 14.06.2012 N 25 в части:
- - доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 4 770 105 рублей 58 копеек и пени по налогу в сумме 993 344 рубля 56 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 1 708 737 рублей 49 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 1 139 224 рубля 99 копеек.
Налоговый орган обжалует решение суда первой инстанции в части:
- - доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 4 322 423 рубля 13 копеек и пени по налогу в сумме 858 080 рублей 80 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 442 882 рубля 62 копейки;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 86 448 рублей 46 копеек.
Обжалуя решение суда первой инстанции в указанной части, налоговый орган ссылается на то, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации условий. Следовательно, при отсутствии налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость у налогового органа отсутствовали основания для применения в ходе проверки спорных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, что подтверждается позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 26.04.2011 N 23/11.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в указанной части законным и обоснованным и отклоняет доводы инспекции в силу следующего.
На основании статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно пункту 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации мяса и мясопродуктов (за исключением деликатесных) налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 10%.
На основании статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).
Анализ указанных норм свидетельствует о том, что право на применение налогоплательщиком вычета налога на добавленную стоимость возникает при соблюдении им совокупности двух условий: наличия надлежащим образом оформленных счетов-фактур и принятия товара на учет.
Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным условием для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.
Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода. Однако, если по результатам выездной налоговой проверки, налоговый орган установит, что налогоплательщик, применяющий ранее только специальный налоговый режим налогообложения, обязан был исчислять и уплачивать налоги по общей системе налогообложения, инспекция при определении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, должна учитывать размер налоговых вычетов по налогу, право на применение которых подтверждено налогоплательщиком документально. Указанный вывод соответствует позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 17.07.2012 N 1098/2012, Определении от 11.04.2013 N ВАС-1001/13 О передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Инспекцией при определении в ходе выездной налоговой проверки размера недоимки по налогу на добавленную стоимость вследствие квалификации спорных операций как подлежащих обложению этим налогом было допущено нарушение пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся в отказе уменьшить исчисленную сумму налога на соответствующие налоговые вычеты при том условии, что спор относительно права предпринимателя на применение этих вычетов и их размера отсутствовал.
Право налогоплательщика на самостоятельную реализацию права на налоговый вычет не освобождает налоговый орган при осуществлении мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки от обязанности определить сумму налогового обязательства, действительно подлежащую уплате в бюджет. При этом у инспекции отсутствовали препятствия для определения размера такого доначисления ввиду того обстоятельства, что сумма недоимки определялась, в том числе на основании счетов-фактур, в которых были отражены суммы предъявленного продавцом товара налога.
Ссылка инспекции на правовую позицию, выраженную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 23/11, принята быть не может, поскольку Президиумом были установлены иные обстоятельства, а именно, общество являлось плательщиком налога на добавленную стоимость, предоставляло в налоговый орган налоговые декларации, однако спорные налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость обществом не декларировались, уточненные налоговые декларации по этому налогу для дополнительного применения вычетов не подавались, документы, подтверждающие налоговые вычеты, а также книги покупок при проверке инспекции не представлялись, возражения, основанные на указанных документах, не заявлялись. В данном деле предприниматель переведена на общую систему налогообложения, в том числе признана плательщиком НДС, по итогам выездной налоговой проверки.
С учетом изложенных норм права, правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и представленных в материалы дела доказательств, подтверждающих право предпринимателя на предъявление вычетов по НДС, не оспоренное по существу инспекцией, суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным доначисление налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации без учета уменьшения суммы налога на подтвержденные в ходе проверки налоговые вычеты. Арифметический расчет сторонами в суде апелляционной инстанции не оспаривается.
Основания для отмены решения суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции от 14.06.2012 N 25 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 442 882 рубля 62 копейки отсутствуют, поскольку расчет штрафа произведен судом первой инстанции правомерно в размере 5 процентов от неуплаченной суммы НДС с учетом документально подтвержденных вычетов по НДС.
Таким образом, основания для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой инспекцией части отсутствуют.
В соответствии со статьями 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации суд первой инстанции при наличии обстоятельств, смягчающих ответственность обстоятельств (совершение правонарушения впервые; добросовестность налогоплательщика и своевременная уплата налогов; отсутствие существенного и необратимого вреда государству; деятельность связана с обеспечением населения продуктами питания; отсутствие умысла на совершение правонарушения; нахождение на иждивении несовершеннолетнего ребенка и родителей-пенсионеров), обоснованно снизил размер штрафа в 10 раз, что сторонами не оспаривается.
Процедура принятия оспариваемого решения налоговым органом соблюдена, рассмотрение материалов проверки производилось с участием представителя налогоплательщика, надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения материалов проверки.
Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены и удовлетворения апелляционной жалобы.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы предпринимателя по уплате государственной пошлины в сумме 100 рублей за рассмотрение апелляционной жалобы подлежат отнесению на предпринимателя.
В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, в том числе, за рассмотрение апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от "13" февраля 2013 года по делу N А33-15494/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Г.А.КОЛЕСНИКОВА
Судьи
Г.Н.БОРИСОВ
О.А.ИВАНЦОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРЕТЬЕГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 29.04.2013 ПО ДЕЛУ N А33-15494/2012
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 апреля 2013 г. по делу N А33-15494/2012
Резолютивная часть постановления объявлена "22" апреля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен "29" апреля 2013 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Колесниковой Г.А.,
судей: Борисова Г.Н., Иванцовой О.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Казенновой Е.С.
при участии:
от заявителя (индивидуального предпринимателя Михайлусовой Татьяны Владимировны): Банчуковой Н.Г., представителя по доверенности от 26.11.2012,
от ответчика (межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю): Ступака В.Н., представителя по доверенности от 04.03.2013, Раковой М.А., представителя по доверенности от 11.01.2013,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю и индивидуального предпринимателя Михайлусовой Татьяны Владимировны
на решение Арбитражного суда Красноярского края от "13" февраля 2013 года по делу N А33-15494/2012, принятое судьей Щелоковой О.С.,
установил:
индивидуальный предприниматель Михайлусова Татьяна Владимировна (далее - предприниматель, заявитель, ИНН 245507378008, ОГРН 309245506500029) обратилась в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю (далее - налоговый орган, инспекция, ответчик, ИНН 2455023301, ОГРН 1042441400033) о признании недействительным решения от 14.06.2012 N 25 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда Красноярского края от 13 февраля 2013 года (с учетом определения от 14.02.2013 об исправлении арифметической ошибки) требования индивидуального предпринимателя Михайлусовой Татьяны Владимировны удовлетворены частично, признано недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю от 14.06.2012 N 25 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- - доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 4 770 105 рублей 58 копеек и пени по налогу в сумме 993 344 рубля 56 копеек;
- - доначисления и предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 49 649 рублей 72 копейки и пени по налогу в сумме 9231 рубль 39 копеек;
- - доначисления и предложения уплатить единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 7638 рублей и пени по налогу в сумме 1420 рублей 60 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 1 708 737 рублей 49 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц, в виде штрафа в размере 900 рублей;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по единому социальному налогу, в виде штрафа в размере 15 546 рублей 57 копеек (в том числе: зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 12 727 рублей 77 копеек; зачисляемого в федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1036 рублей 80 копеек; зачисляемого в территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1782 рубля);
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 1 139 224 рубля 99 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 36 051 рубль 05 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату единого социального налога, в сумме 10 499 рублей 88 копеек (в том числе: зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 8620 рублей 68 копеек; зачисляемого в федеральный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 691 рубль 20 копеек; зачисляемого в территориальный фонд обязательного медицинского страхования, в размере 1188 рублей).
В удовлетворении требований в остальной части отказано. Суд обязал межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю устранить нарушение прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Михайлусовой Татьяны Владимировны. В порядке распределения судебных расходов суд взыскал с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю в пользу индивидуального предпринимателя Михайлусовой Татьяны Владимировны 2200 рублей государственной пошлины.
Налоговый орган обратился с апелляционной жалобой (с учетом уточнения), в которой с решением суда первой инстанции от 13.02.2013 не согласен в части удовлетворения требований предпринимателя о признании недействительным решения налогового органа в части:
- - доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 4 322 423 рублей 13 копеек и пени по налогу в сумме 858 080 рублей 80 копеек;
- - доначисления и предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 44 036 рублей 64 копейки и пени по налогу в сумме 8188 рублей 36 копеек;
- - доначисления и предложения уплатить единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 6775 рублей и пени по налогу в сумме 1259 рублей 78 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 442 882 рублей 62 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц, в виде штрафа в размере 100 рублей;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по единому социальному налогу, в виде штрафа в размере 745 рублей 25 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 86 448 рублей 46 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 880 рублей 73 копейки;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату единого социального налога, в сумме 135 рублей 50 копеек.
Налоговый орган считает, что судом первой инстанции необоснованно произведено пропорциональное разделение расходов по холодильному оборудованию по общей системе налогообложения и патентной системе налогообложения, поскольку купленное сырье не хранилось у предпринимателя, о чем свидетельствует отсутствие договоров хранения, а отдавалось в переработку, соответственно холодильное оборудование использовалось предпринимателем при переработке мясной продукции и расходы не могут быть учтены по общей системе налогообложения. Налоговый орган также ссылается на то, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации условий. Следовательно, при отсутствии налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость у налогового органа отсутствовали основания для применения в ходе проверки спорных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, что подтверждается позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 26.04.2011 N 23/11.
Предприниматель обратилась с апелляционной жалобой, в которой с решением суда первой инстанции от 13.02.2013 в части отказа в удовлетворении заявленных требований не согласна, считает необоснованным вывод суда о правомерности начисления налогов по общей системе налогообложения. Предприниматель указывает на то, что она оказывала услуги по переработке сельскохозяйственной продукции, в том числе по производству мясных продуктов, данный вид деятельности позволяет в силу пункта 2 статьи 345.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации применять упрощенную систему налогообложения. Предприниматель считает ошибочным вывод инспекции и суда о том, что предприниматель занималась реализацией Максимовой М.С. и Максимовой Е.В. мясной продукции, поскольку предпринимателем по договору подряда выполнялись работы по переработке мяса и мясной продукции, которые оплачивались отдельно и отдельно возмещалась стоимость сырья; в результате возмещения стоимости сырья предприниматель не получала никакой экономической выгоды, отсутствовал доход, подлежащий налогообложению.
Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу предпринимателя, в котором просит решение суда первой инстанции в обжалуемой предпринимателем части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Апелляционные жалобы рассматриваются в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Михайлусова Татьяна Владимировна 06.03.2009 зарегистрирована межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю в качестве индивидуального предпринимателя в едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей за основным государственным регистрационным номером 309245506500029 (свидетельство о государственной регистрации серии 24 N 005164050). В связи с осуществлением предпринимательской деятельности Михайлусовой Т.В. зарегистрированы виды деятельности: производство мяса (код ОКВЭД 15.11) и производство продуктов из мяса и мяса птицы (код ОКВЭД 51.13).
На основании решения от 25.10.2011 N 25 межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 10 по Красноярскому краю проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Михайлусовой Татьяны Владимировны по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 06.03.2009 по 31.12.2010.
В ходе проверки инспекция установила, что в 2009, 2010 годах Михайлусова Т.В., применяя упрощенную систему налогообложения на основе патента, также осуществляла предпринимательскую деятельность по приобретению мясного сырья (говядины, свинины, конины) у юридических и физических лиц для дальнейшей переработки и последующей реализации мясной продукции индивидуальным предпринимателям Максимовой М.С. и Максимовой Е.В. Осуществляя указанную деятельность, налогоплательщик исчислял и уплачивал единый налог только с дохода, полученного за услуги по переработке мясной продукции. Вместе с тем, от указанных контрагентов Михайлусова Т.В. также получала возмещение стоимости сырья, которое использовала при изготовлении мясных полуфабрикатов. Оказание услуг по переработке и объем выполненных работ оформлялись договорами на переработку мяса и мясной продукции, актами выполненных работ и детализациями к актам, с указанием вида, количества и стоимости готовой продукции. Передача мясного сырья оформлялась расходными накладными, с указанием вида, количества и стоимости каждого вида мяса и мясопродукции. Оплата за услуги по переработке мясной продукции и возмещение стоимости мяса производилась отдельными платежными поручениями.
Поскольку деятельность по приобретению и дальнейшей реализации мяса подлежит налогообложению по общей системе, налоговым органом произведено доначисление налога на добавленную стоимость за 2009 - 2010 годы, налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2009 год.
По результатам выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 22.02.2012 N 25, который вручен лично Михайлусовой Т.В. 10.05.2012.
Уведомлением от 10.05.2012 (вручено налогоплательщику 10.05.2012) Михайлусова Т.В. извещена о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки, назначенном на 13.06.2012.
29.05.2012 налогоплательщиком представлены возражения на акт выездной налоговой проверки. По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика, налоговым органом вынесено решение от 13.06.2012 N 25-ОР "Об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с неявкой лица" (протокол от 13.06.2012).
Уведомлением от 13.06.2012 (вручено 14.06.2012) налогоплательщик приглашен на рассмотрение материалов выездной налоговой проверки. Рассмотрение материалов налоговой проверки и возражений на акт проверки состоялось 14.06.2012 в присутствии представителя налогоплательщика по доверенности (протокол от 14.06.2012).
По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом принято решение от 14.06.2012 N 25 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", в соответствии с которым предпринимателю доначислены налог на доходы физических лиц, единый социальный налог и налог на добавленную стоимость; в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации начислены пени по указанным налогам, заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 119 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Решение вручено представителю налогоплательщика по доверенности 20.06.2012.
Решение от 14.06.2012 N 25 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в апелляционном порядке обжаловалось налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган. По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю принято решение от 31.08.2012 N 2.12-15/1/13378 об оставлении апелляционной жалобы без удовлетворения.
Считая решение от 14.06.2012 N 25 нарушающим права и законные интересы налогоплательщика, индивидуальный предприниматель Михайлусова Татьяна Владимировна обратилась в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением о признании ненормативного акта государственного органа недействительным.
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.
На основании статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решения, действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно оспариваемому решению инспекции от 14.06.2012 N 25 основанием для доначисления предпринимателю налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН) и налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по общей системе налогообложения послужил вывод о неправомерном применении предпринимателем к операциям по закупу мясного сырья, животных на откорме и реализации переработанной продукции в 2009 - 2010 годах упрощенной системы налогообложения на основе патента. При расчете налоговых обязательств по упрощенной системе налогообложения в отношении деятельности предпринимателя по переработке мясной продукции налоговым органом нарушений не установлено, доначислений по указанному виду деятельности не произведено.
Суд первой инстанции пришел к выводу о правомерном доначислении заявителю налогов по общей системе налогообложения в отношении операций по закупу мясного сырья, животных на откорме и реализации переработанной продукции в 2009 - 2010 годах, с чем предприниматель не согласна и обратилась с апелляционной жалобой.
Суд апелляционной инстанции считает выводы инспекции и суда первой инстанции обоснованными в силу следующего.
В соответствии с положениями статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, перечисленные в пункте 2 указанной статьи, вправе перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента.
Применение упрощенной системы налогообложения на основе патента разрешается индивидуальным предпринимателям, осуществляющим виды предпринимательской деятельности, приведенные в пункте 2 статьи 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в частности: услуги по переработке сельскохозяйственной продукции, в том числе по производству мясных, рыбных и молочных продуктов, хлебобулочных изделий, овощных и плодово-ягодных продуктов, изделий и полуфабрикатов из льна, хлопка, конопли и лесоматериалов (за исключением пиломатериалов) (подпункт 63 пункта 2 указанной статьи).
Возможность применения индивидуальными предпринимателями упрощенной системы налогообложения на основе патента на территории Красноярского края установлена Законом Красноярского края от 18.11.2008 N 7-2395 "Об упрощенной системе налогообложения индивидуальных предпринимателей на основе патента".
Из материалов дела следует, что индивидуальный предприниматель Михайлусова Т.В. в 2009 - 2010 годах на основании патентов NN 2455095, 2455099, 24550910, 24550912 и 24551026 применяла упрощенную систему налогообложения по виду деятельности - услуги по переработке мясных продуктов.
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что фактически индивидуальный предприниматель не только перерабатывала сельскохозяйственную продукцию, но и производила закуп мясного сырья, животных на откорме и реализовывала переработанную продукцию индивидуальным предпринимателям Максимовой Е.В. и Максимовой М.С.
Предприниматель указывает на то, что она оказывала услуги по переработке сельскохозяйственной продукции, в том числе по производству мясных продуктов, данный вид деятельности позволяет в силу пункта 2 статьи 345.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации применять упрощенную систему налогообложения. Предприниматель считает ошибочным вывод инспекции и суда о том, что предприниматель занималась реализацией Максимовой М.С. и Максимовой Е.В. мясной продукции, поскольку предпринимателем по договору подряда выполнялись работы по переработке мяса и мясной продукции, которые оплачивались отдельно и отдельно возмещалась стоимость сырья; в результате возмещения стоимости сырья предприниматель не получала никакой экономической выгоды, отсутствовал доход, подлежащий налогообложению.
Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства и доводы сторон в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, индивидуальным предпринимателем Михайлусовой Т.В. в спорный период с индивидуальными предпринимателями Максимовой Е.В. и Максимовой М.С. заключены договоры подряда на переработку мяса и мясной продукции от 01.04.2009 N 1, от 01.04.2010 N 1 и от 01.04.2009 N 2, от 01.04.2010 N 2 соответственно.
Условиями указанных договоров предусмотрено, что подрядчик (Михайлусова Т.В.) обязуется выполнять в соответствии с заданиями заказчика услуги (работы) по переработке мяса и производству мясной продукции (пункты 1.1. и 1.2. договора). Работы производятся из материала (сырья) подрядчика. Стоимость материала (сырья) возмещается заказчиком одновременно с оплатой услуг по переработке мяса и мясной продукции (пункт 1.3. договора). В соответствии с пунктом 1.4 договора право на результат работы (готовую продукцию) принадлежит заказчику с момента ее передачи. Пунктом 2.2. договора установлено, что заказчик оплачивает стоимость услуг и возмещает стоимость материала (сырья) после подписания документов об отгрузке готовой продукции.
Условия договора и характер возникших между сторонами отношений, позволяет квалифицировать их как отношения, возникшие из смешанного договора, сочетающего в себе элементы нескольких видов гражданско-правовых обязательств, в том числе, возмездного оказания услуг и подряда.
Согласно статье 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
В соответствии со статьей 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику (статья 703 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Из буквального толкования данных норм следует, что по договору подряда прежде всего имеет значение достижение подрядчиком определенного результата, который передается заказчику. При возмездном же оказании услуг заказчика интересует именно деятельность исполнителя как процесс. Результат деятельности подрядчика имеет овеществленный характер и выражается в создании вещи по заданию заказчика или ее трансформации, а в договоре возмездного оказания услуг ценность представляют сами действия исполнителя.
Деятельность по переработке сельскохозяйственной продукции, в том числе по производству мясных, рыбных и молочных продуктов, хлебобулочных изделий, овощных и плодово-ягодных продуктов, изделий и полуфабрикатов из льна, хлопка, конопли и лесоматериалов (за исключением пиломатериалов) характеризуется общим понятием "услуги по переработке сельскохозяйственной продукции".
Положения статьи 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации ставят условия применения упрощенной системы налогообложения на основе патента в зависимость от фактического вида предпринимательской деятельности, а не от вида или содержания договора.
С учетом положений пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 1 статьи 703 и пункта 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации к виду деятельности "услуги по переработке" относятся производственные услуги или работы, выполняемые для заказчика, которые не включают в себя процесс приобретения сырья исполнителем и компенсацию его стоимости заказчиком.
При этом, как следует из договоров подряда с Максимовой М.С. и Максимовой Е.В., работы производятся из сырья подрядчика (предпринимателя), стоимость сырья возмещается заказчиком предпринимателю одновременно с оплатой готовой продукции; оплата работ производится по расценкам подрядчика и заказчик выплачивает подрядчику цену выполненных работ и возмещает стоимость сырья, использованного при производстве переданной продукции в течение 10 дней после подписания документов об отгрузке готовой продукции. По условиям договоров подряда предприниматель самостоятельно приобретает мясную продукцию для ее дальнейшей переработки, у заказчиков право собственности возникает только после отгрузки им готовой продукции.
Согласно представленным в материалы дела документам, предприниматель от своего имени закупает свежее мясо и субпродукты, блочную (глубокой заморозки) мясную продукцию, а также приобретает животных на откорме. Закуп сырья предпринимателем осуществлялся у юридических и физических лиц. Приобретение мясной продукции у юридических лиц оформлялось счетами-фактурами, товарными накладными, счетами на оплату. Оплата производилась на основании платежных поручений со счета предпринимателя. Приобретение мяса у физических лиц оформлялось актами приемки сельскохозяйственной продукции у населения при наличии справок сельсоветов. В актах также имеется расписка о получении сдатчиками наличных денежных средств от предпринимателя. Таким образом, на основании договоров купли-продажи сырья, право собственности на закупаемую мясную продукцию принадлежало предпринимателю.
Переработка приобретенной мясной продукции, как следует из протокола допроса предпринимателя от 08.04.2011, заключалась в обвалке мяса по сортам, засолке, измельчении на мясорубке, хранении в холодильных камерах.
На основании ежемесячных письменных заданий заказчиков, в которых указывалось наименование сырья и его количество, готовая мясная продукция передавалась предпринимателем Максимовой Е.В. и Максимовой М.С. по расходным накладным, содержащим наименование товара, количество, цену и сумму за реализуемый товар (услуги). По окончании месяца составлялась детализация реализуемой в течение месяца продукции в количественном и суммовом выражении и акт сдачи-приема услуг (работ), в котором указывалось количество переданной продукции, цена услуги переработки и общая сумма выставленная заказчику за услуги по переработке. Оплата услуг по переработке мясной продукции и компенсации стоимости сырья производилась отдельными платежными документами через расчетный счет предпринимателя и наличными денежными средствами, что подтверждается платежными поручениями, приходными кассовыми чеками.
Следовательно, при отгрузке переработанной мясной продукции происходил переход права собственности на приобретенное сырье, прошедшее обработку, от предпринимателя к Максимовой М.С. и Максимовой Е.В., что не относится к деятельности по оказанию услуг по переработке сельскохозяйственной продукции, в том числе по производству мясных, рыбных и молочных продуктов, на которую предпринимателю выдавались патенты.
С учетом изложенных норм права, содержания договоров подряда, фактически осуществляемой предпринимателем деятельности, хозяйственных операций между предпринимателем и Максимовой М.С. и Максимовой Е.В., инспекция и суд первой инстанции пришли к обоснованному выводу о том, что деятельность предпринимателя по приобретению мясного сырья и последующая его реализации в виде переработанной мясной продукции не относится к услугам, поименованным в подпункте 63 пункта 2 статьи 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем, у заявителя отсутствовали основания для перевода на упрощенную систему налогообложения на основе патента всей осуществляемой предпринимательской деятельности. Налоговый орган правомерно квалифицировал деятельность по приобретению и дальнейшей реализации продукции как деятельность, подлежащую обложению по общей системе налогообложения. С учетом изложенных обстоятельств, доводы предпринимателя, изложенные в апелляционной жалобе, указанного вывода не изменяют.
По результатам исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств суд первой инстанции определил объем налоговых обязательств предпринимателя по НДФЛ и ЕСН за 2009 и 2010 годы. Арифметический расчет сторонами в суде апелляционной инстанции не оспаривается.
Судом первой инстанции установлено, что в проверяемом периоде предпринимателем в адрес индивидуальных предпринимателей Максимовой Е.В. и Максимовой М.С. передано мясных полуфабрикатов в объеме 495 759,64 кг на общую сумму 63 789 185 рублей 61 копейка (в 2009 году - 26 527 549 рублей 11 копеек, в 2010 году - 37 661 636 рублей 50 копеек). В тот же период заявителем понесены расходы, связанные с приобретением мяса, мясопродукции, молодняка и животных на откорме в общей сумме 62 703 428 рублей 14 копеек (в том числе: в 2009 году - 24 844 611 рублей 15 копеек, в 2010 году - 37 858 816 рублей 99 копеек) и прочие расходы в сумме 184 729 рублей 05 копеек, понесенные в 2009 году при осуществлении предпринимательской деятельности по приобретению и реализации мясной продукции. При определении налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН инспекцией также учтены суммы остатков нереализованной продукции по состоянию на 01.01.2010 - 2 677 227 рублей 43 копейки, по состоянию на 01.01.2011 - 2 853 181 рубль 62 копейки. Таким образом, налогооблагаемая база по НДФЛ и ЕСН в 2009 году составила 1 455 030 рублей 15 копеек (26 527 549 рублей 11 копеек - 24 844 611 рублей 15 копеек - 184 729 рублей 05 копеек), в 2010 году - 00 рублей (37 661 636 рублей 50 копеек - 37 858 816 рублей 99 копеек).
Суд первой инстанции с учетом доводов заявителя и представленных документов увеличил размер расходов за 2009 год, что послужило основанием для признания недействительным оспариваемого решения в части начисления и предложения уплатить:
- - НДФЛ в сумме 49 649 рублей 72 копейки, пени по налогу в сумме 9231 рубль 39 копеек, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 9929 рублей 94 копейки; штраф по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации снижен судом первой инстанции в 10 раз до 100 рублей, в связи с чем признано неправомерным привлечение к ответственности в виде штрафа в размере 900 рублей;
- - ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 7638 рублей и пени по налогу в сумме 1420 рублей 60 копеек, штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2291 рубль 40 копеек, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1527 рублей 60 копеек.
Налоговый орган обжалует решение суда первой инстанции, в том числе в части признания недействительным решения инспекции от 14.06.2012 N 25 в части:
- - доначисления и предложения уплатить НДФЛ в сумме 44 036 рублей 64 копейки, пени по налогу в сумме 8188 рублей 36 копеек, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДФЛ в виде штрафа в размере 880 рублей 73 копейки; по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок налоговой декларации в виде штрафа в размере 100 рублей;
- - доначисления и предложения уплатить ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 6775 рублей, пени по налогу в сумме 1259 рублей 78 копеек, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату ЕСН в виде штрафа в размере 135 рублей 50 копейки, по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок налоговой декларации в виде штрафа в размере 745 рублей 25 копеек.
Обжалуя решение суда первой инстанции в указанной части, налоговый орган ссылается на то, что судом первой инстанции необоснованно произведено пропорциональное разделение расходов по холодильному оборудованию по общей системе налогообложения и патентной системе налогообложения, поскольку купленное сырье не хранилось у предпринимателя, о чем свидетельствует отсутствие договоров хранения, а отдавалось в переработку, соответственно холодильное оборудование использовалось предпринимателем при переработке мясной продукции и расходы не могут быть учтены по общей системе налогообложения. Факт документального подтверждения и экономической обоснованности указанных расходов по холодильному оборудованию инспекцией не оспаривается.
Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о необоснованном исключении из состава расходов за 2009 год в полном размере стоимости холодильного оборудования TAG 4553 и Н29А 723, услуг по их последующей установке и обслуживанию, а доводы налогового органа необоснованными, в силу следующего.
Согласно пункту 12 статьи 346.25.1 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики упрощенной системы налогообложения на основе патента ведут налоговый учет доходов в порядке, установленном статьей 346.24 настоящего Кодекса. В соответствии со статьей 346.24 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.
При этом, в соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.
Как следует из материалов дела, специализированные складские помещения для хранения мяса у предпринимателя Михайлусовой Т.А. отсутствуют, а сырье, приобретенное в значительных объемах, не могло быть переработано либо реализовано в день приобретения, следовательно, потребность в использовании холодильного оборудования при осуществлении предпринимателем деятельности по закупу и реализации мясной продукции является очевидной. Инспекция не представила доказательств того, что указанное оборудование не использовалось при осуществлении предпринимателем деятельности по закупу и реализации мясной продукции, доказательств того, что спорное холодильное оборудование использовалось предпринимателем только при осуществлении деятельности по переработке мясной продукции.
Отсутствие договоров хранения и отражение предпринимателем указанных расходов в полном объеме в составе расходов по упрощенной системе налогообложения с учетом вышеуказанных обстоятельств и выводов суда об осуществлении предпринимателем деятельности как по общей, так и по упрощенной системе налогообложения, при отсутствии доказательств, безусловно свидетельствующих об использовании предпринимателем спорного холодильного оборудования только в деятельности по переработке мясной продукции, не является основанием для отнесения спорных расходов в полном объеме в состав расходов по упрощенной системе налогообложения.
Таким образом, расходы по холодильному оборудованию правомерно распределены судом первой инстанции пропорционально доле дохода от осуществляемых видов деятельности.
Доля дохода по общей системе налогообложения в общем объеме дохода составляет 85,46% (26 527 549,11 руб. / 31 039 221,07 руб. х 100). Общая сумма расходов по приобретению холодильного оборудования составляет 396 376 рублей 50 копеек, соответственно, сумма расходов, приходящаяся на общую систему налогообложения, равна 338 743 рубля 36 копеек.
Таким образом, с учетом принятия расходов по холодильному оборудованию, доначисление заявителю в 2009 году налога на доходы физических лиц в сумме 44 036 рублей 64 копейки и единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 6775 рублей, а также начисление соответствующих сумм пени и штрафных санкций является незаконным. Арифметический расчет сторонами в суде апелляционной инстанции не оспаривается.
Суд первой инстанции с учетом уменьшения сумм налога на подтвержденные в ходе проверки налоговые вычеты признал правомерным доначисление налога на добавленную стоимость в сумме 1 028 910 рублей 42 копейки и пени в сумме 214 222 рубля 37 копеек и признал недействительным решение инспекции от 14.06.2012 N 25 в части:
- - доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 4 770 105 рублей 58 копеек и пени по налогу в сумме 993 344 рубля 56 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 1 708 737 рублей 49 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 1 139 224 рубля 99 копеек.
Налоговый орган обжалует решение суда первой инстанции в части:
- - доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 4 322 423 рубля 13 копеек и пени по налогу в сумме 858 080 рублей 80 копеек;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в виде штрафа в размере 442 882 рубля 62 копейки;
- - привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 86 448 рублей 46 копеек.
Обжалуя решение суда первой инстанции в указанной части, налоговый орган ссылается на то, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации условий. Следовательно, при отсутствии налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость у налогового органа отсутствовали основания для применения в ходе проверки спорных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, что подтверждается позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 26.04.2011 N 23/11.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в указанной части законным и обоснованным и отклоняет доводы инспекции в силу следующего.
На основании статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно пункту 2 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации мяса и мясопродуктов (за исключением деликатесных) налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по налоговой ставке 10%.
На основании статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).
Анализ указанных норм свидетельствует о том, что право на применение налогоплательщиком вычета налога на добавленную стоимость возникает при соблюдении им совокупности двух условий: наличия надлежащим образом оформленных счетов-фактур и принятия товара на учет.
Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным условием для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.
Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода. Однако, если по результатам выездной налоговой проверки, налоговый орган установит, что налогоплательщик, применяющий ранее только специальный налоговый режим налогообложения, обязан был исчислять и уплачивать налоги по общей системе налогообложения, инспекция при определении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, должна учитывать размер налоговых вычетов по налогу, право на применение которых подтверждено налогоплательщиком документально. Указанный вывод соответствует позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 17.07.2012 N 1098/2012, Определении от 11.04.2013 N ВАС-1001/13 О передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Инспекцией при определении в ходе выездной налоговой проверки размера недоимки по налогу на добавленную стоимость вследствие квалификации спорных операций как подлежащих обложению этим налогом было допущено нарушение пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, выразившееся в отказе уменьшить исчисленную сумму налога на соответствующие налоговые вычеты при том условии, что спор относительно права предпринимателя на применение этих вычетов и их размера отсутствовал.
Право налогоплательщика на самостоятельную реализацию права на налоговый вычет не освобождает налоговый орган при осуществлении мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки от обязанности определить сумму налогового обязательства, действительно подлежащую уплате в бюджет. При этом у инспекции отсутствовали препятствия для определения размера такого доначисления ввиду того обстоятельства, что сумма недоимки определялась, в том числе на основании счетов-фактур, в которых были отражены суммы предъявленного продавцом товара налога.
Ссылка инспекции на правовую позицию, выраженную в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 23/11, принята быть не может, поскольку Президиумом были установлены иные обстоятельства, а именно, общество являлось плательщиком налога на добавленную стоимость, предоставляло в налоговый орган налоговые декларации, однако спорные налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость обществом не декларировались, уточненные налоговые декларации по этому налогу для дополнительного применения вычетов не подавались, документы, подтверждающие налоговые вычеты, а также книги покупок при проверке инспекции не представлялись, возражения, основанные на указанных документах, не заявлялись. В данном деле предприниматель переведена на общую систему налогообложения, в том числе признана плательщиком НДС, по итогам выездной налоговой проверки.
С учетом изложенных норм права, правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и представленных в материалы дела доказательств, подтверждающих право предпринимателя на предъявление вычетов по НДС, не оспоренное по существу инспекцией, суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным доначисление налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации без учета уменьшения суммы налога на подтвержденные в ходе проверки налоговые вычеты. Арифметический расчет сторонами в суде апелляционной инстанции не оспаривается.
Основания для отмены решения суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции от 14.06.2012 N 25 в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 442 882 рубля 62 копейки отсутствуют, поскольку расчет штрафа произведен судом первой инстанции правомерно в размере 5 процентов от неуплаченной суммы НДС с учетом документально подтвержденных вычетов по НДС.
Таким образом, основания для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой инспекцией части отсутствуют.
В соответствии со статьями 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации суд первой инстанции при наличии обстоятельств, смягчающих ответственность обстоятельств (совершение правонарушения впервые; добросовестность налогоплательщика и своевременная уплата налогов; отсутствие существенного и необратимого вреда государству; деятельность связана с обеспечением населения продуктами питания; отсутствие умысла на совершение правонарушения; нахождение на иждивении несовершеннолетнего ребенка и родителей-пенсионеров), обоснованно снизил размер штрафа в 10 раз, что сторонами не оспаривается.
Процедура принятия оспариваемого решения налоговым органом соблюдена, рассмотрение материалов проверки производилось с участием представителя налогоплательщика, надлежащим образом извещенного о времени и месте рассмотрения материалов проверки.
Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены и удовлетворения апелляционной жалобы.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы предпринимателя по уплате государственной пошлины в сумме 100 рублей за рассмотрение апелляционной жалобы подлежат отнесению на предпринимателя.
В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, в том числе, за рассмотрение апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Красноярского края от "13" февраля 2013 года по делу N А33-15494/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Г.А.КОЛЕСНИКОВА
Судьи
Г.Н.БОРИСОВ
О.А.ИВАНЦОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)