Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 21 мая 2013 года
Полный текст постановления изготовлен 31 мая 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Скрынникова В.А.,
Ольшанской Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Антохина Романа Анатольевича на решение Арбитражного суда Орловской области от 06.03.2013 по делу N А48-4691/2012 (судья Володин А.В.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Антохина Романа Анатольевича (ОГРНИП 304575314100040) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу о признании недействительным решения от 20.09.2012 N 18-10/26,
при участии в судебном заседании:
- от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу: Титовой Н.В., главного специалиста-эксперта юридического отдела по доверенности N 3 от 21.01.2013, Андреевой Н.В., специалиста 1 разряда юридического отдела управления Федеральной налоговой службы по Орловской области по доверенности N 11 от 18.02.2013;
- от индивидуального предпринимателя Антохина Романа Анатольевича: Цепляева Д.А., представителя по доверенности от 12.10.2012,
установил:
Индивидуальный предприниматель Антохин Роман Анатольевич (далее - предприниматель Антохин, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 20.09.2012 N 18-10/26 (с учетом уточнения).
Решением суда от 06.03.2013 в удовлетворении заявленных требований предпринимателю Антохину отказано.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, предприниматель Антохин обратился с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции как принятое с нарушением норм материального права, а также при несоответствии выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
В обоснование апелляционной жалобы предприниматель указывает, что вывод суда об отсутствии реальности оказания экспедиторских услуг в связи с непредставлением экспедиторских документов, предусмотренных пунктом 5 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 N 554 "Об утверждении Порядка оформления и форм экспедиторских документов" (далее - Правила N 554), неправомерен, так как у него имеются иные документы, подтверждающие факт оказания экспедиторских услуг - договор транспортной экспедиции от 30.07.2010 N 15, акты выполненных работ, счета-фактуры.
Также предприниматель обращает внимание на то, что контрагент, оказывавший экспедиторские услуги - общество с ограниченной ответственностью "Юпитер" (далее - общество "Юпитер"), является действующим юридическим лицом; лицо, подписавшее документы от имени общества "Юпитер" - Кошелев А.А., указано в сведениях Единого государственного реестра юридических лиц в качестве лица, имеющего право действовать от имени общества "Юпитер" без доверенности, а следовательно, вывод о подписании документов со стороны контрагента неуполномоченным лицом не является основанием для признания общества недобросовестным.
Кроме того, предприниматель Антохин со ссылкой на позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении от 20.04.2010 N 18162/09, указывает, что налоговый орган не доказал, что он знал о подписании переданных ему документов неуполномоченным представителем организации - контрагента.
В материалах дела, по утверждению предпринимателя, отсутствуют доказательства совершения им и его контрагентом лишенных экономического содержания, согласованных умышленных действий, направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для незаконного применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Между тем, согласно правовой позиции, сформулированной в решении Европейского Суда по правам человека от 22.01.2009 (дело "Булвес" против Болгарии (жалоба N 3991/03), налогоплательщик, который не знал и не мог знать о том, что совершенная им хозяйственная операция связана с мошенничеством со стороны продавца, направленным, в том числе, на уклонение от уплаты налога, не может быть лишен права на налоговый вычет налога на добавленную стоимость, который им уплачен, даже в том случае, если соответствующая сделка является ничтожной.
В представленном отзыве налоговый орган возразил против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в связи с чем просил оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Инспекция указывает на неточности и противоречия в документах, представленных предпринимателем Антохиным для проверки, а также на то, что документы носят формальный характер и из них не представляется возможным установить характер транспортной операции и реальность ее совершения.
Налоговый орган, ссылаясь на Федеральный закон Российской Федерации от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" (далее - Федеральный закон N 87-ФЗ), а также на положения Правил N 554, полагает, что налогоплательщик в подтверждение заключения и исполнения договора транспортной экспедиции должен был представить поручения экспедитору, экспедиторские расписки и складские расписки, та как в силу прямого законодательного указания, данные документы являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции.
Кроме того, налоговый орган обращает внимание на положения законодательства, регулирующие оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, а также на ряд положений законодательства Российской Федерации о порядке транспортных перевозок, в соответствии с которыми одним из обязательных условий транспортировки грузов, в том числе алкогольной продукции, является наличие товарно-транспортной накладной. Однако данные документы, подтверждающие фактическую перевозку груза, предпринимателем представлены не были.
Также инспекция ссылается на информацию, предоставленную обществами с ограниченной ответственностью "Винком" и "Вин-ком", из которой следует, что транспортные услуги по перевозке алкогольной продукции были оказаны им непосредственно предпринимателем Антохиным.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, заслушав пояснения представителей инспекции и налогоплательщика, апелляционная коллегия не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Антохина по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, а также правильности исчисления и своевременности уплаты единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 28.08.2012 N 18-10/27 и принято решение от 20.09.2012 N 18-10/26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщик был привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс), в виде взыскания штрафов за неполную уплату налога на добавленную стоимость - в сумме 926 904, 8 руб., за не полную уплату налога на доходы физических лиц с доходов от предпринимательской деятельности - в сумме 284 680, 8 руб.
Также налогоплательщику было предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 317 262 руб. и по налогу на доходы физических лиц в сумме 711 702 руб.
На данную недоимку налогоплательщику были начислены пени по состоянию на 20.09.2012 в сумме 371 410, 92 руб. по налогу на добавленную стоимость и в сумме 132 595, 05 руб. по налогу на доходы физических лиц.
Решением управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 19.11.2012 N 181, принятым по апелляционной жалобе предпринимателя Антохина, указанное решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба без удовлетворения.
Основанием для доначисления спорных сумм налогов, как это следует из решения инспекции от 20.09.2012 N 18-10/26, явилось непредставление налогоплательщиком ряда документов для подтверждения налоговых вычетов и произведенных расходов в целях налогообложения налогами на доходы физических лиц и на добавленную стоимость и реальности совершения хозяйственных операций, учтенных в целях налогообложения.
Полагая, что решение инспекции не основано на нормах действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, предприниматель Антохин обратился в арбитражный суд с заявлением, в котором просил признать недействительным решение инспекции от 20.09.2012 N 18-10/26.
Рассмотрев заявленные требования по существу, суд области пришел к выводу о недоказанности налогоплательщиком понесенных расходов и права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость надлежащими документами, представление которых предусмотрено законом, а также о нереальности совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций с обществом "Юпитер" в силу того, что у него отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, так как: общество отсутствует по месту регистрации; не представляет налоговым органам с момента регистрации налоговую и бухгалтерскую отчетность; представленные первичные документы содержат недостоверные сведения и подписаны неустановленными лицами.
В указанной связи суд отказал в удовлетворении заявленных требований, исходя из того, что приведенные обстоятельства в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о доказанности инспекцией обстоятельств, послуживших основанием для непринятия налоговых вычетов и расходов по рассматриваемым эпизодам.
Апелляционная коллегия не находит оснований для изменения или отмены решения суда области в связи со следующим.
Как следует из материалов дела, в проверенном налоговым органом периоде предприниматель Антохин применял общую систему налогообложения, в связи с чем, в силу статей 143, 207 Налогового кодекса, являлся налогоплательщиком налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость.
В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно статье 210 Налогового кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса.
Пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса установлено, что индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Таким образом, состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения налогом на доходы физических лиц данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 главы 25 Налогового кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, пунктом 2 которого предусмотрено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности. Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 Налогового кодекса.
При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет.
Статьями 143, 146 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость при осуществлении ими операций, являющихся объектами налогообложения по названному налогу.
Налоговая база по налогу на добавленную стоимость, в зависимости от характера осуществляемых налогоплательщиком операций, определяется налогоплательщиком в соответствии с требованиями статей 154 - 159, 162 Налогового кодекса.
В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
В силу пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Основанием для применения налоговых вычетов, как это следует из статьи 169 Кодекса, являются счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в установленном порядке, расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.
К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе, они должны содержать реквизиты, определенные статьей 169 Налогового кодекса, включающие: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.
Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В силу пунктов 2 и 3 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщиков налога на доходы физических лиц условиями отнесения затрат на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу, является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов, оформленных в соответствии с действующим законодательством, сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены и они обусловлены осуществляемой деятельностью. Также во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение несения затрат и их размера, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса и приняты к учету; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона N 129-ФЗ.
Следует также иметь в виду, что законодательством в отношении ряда операций могут устанавливаться дополнительные документы, наличие которых в качестве подтверждения реальности совершенных операций, права налогоплательщика на вычеты по налогу на добавленную стоимость, а также права на уменьшение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц обусловлено спецификой осуществляемой деятельности.
Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.
Условия выполнения договора транспортной экспедиции определяются соглашением сторон, если иное не установлено Законом о транспортно-экспедиционной деятельности, другими законами или иными правовыми актами (пункт 3 статьи 801 Гражданского кодекса).
В силу пунктов 1, 2 статьи 804 Гражданского кодекса клиент обязан предоставить экспедитору документы и другую информацию о свойствах груза, об условиях его перевозки, а также иную информацию, необходимую для исполнения экспедитором обязанности, предусмотренной договором транспортной экспедиции. Экспедитор обязан сообщить клиенту об обнаруженных недостатках полученной информации, а в случае неполноты информации запросить у клиента необходимые дополнительные данные.
Статьей 805 Гражданского кодекса установлено, что, если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц.
Аналогичные положения содержатся в Федеральном законе N 87-ФЗ. Согласно пункту 1 статьи 5 данного Закона клиент обязан своевременно представить экспедитору полную, точную и достоверную информацию о свойствах груза, об условиях его перевозки и иную информацию, необходимую для исполнения экспедитором обязанностей, предусмотренных договором транспортной экспедиции, и документы, необходимые для осуществления таможенного, санитарного контроля, других видов государственного контроля. Пунктом 2 той же статьи Федерального закона N 87-ФЗ установлена обязанность клиента в порядке, предусмотренном договором транспортной экспедиции, уплатить причитающееся экспедитору вознаграждение, а также возместить понесенные им расходы в интересах клиента.
Статьей 2 Федерального закона N 87-ФЗ установлено, что правилами транспортно-экспедиционной деятельности, которые утверждаются Правительством Российской Федерации, определяются:
- - перечень экспедиторских документов (документов, подтверждающих заключение договора транспортной экспедиции);
- - требования к качеству экспедиционных услуг;
- - порядок оказания экспедиционных услуг.
Правилами N 554 (пункт 5 Правил) установлено, что экспедиторскими документами являются:
- - поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции);
- - экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя);
- - складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).
Пунктом 6 Правил установлено, что в зависимости от характера транспортно-экспедиционных услуг сторонами договора транспортной экспедиции может быть определена возможность использования экспедиторских документов, не указанных в пункте 5 Правил.
В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Указанное означает, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом в силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Арбитражный процессуальный кодекс) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса.
Из пункта 3 постановления N 53 следует, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
При этом в пункте 7 постановления N 53 установлено, что, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, то он определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
Таким образом, в силу приведенных норм налогового и гражданского законодательства, с учетом критериев оценки обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды, сформулированных в постановлении N 53, обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения спора об обоснованности получения налоговой выгоды, является не только формальная схожесть действий налогоплательщика с теми юридическими фактами, которые дают право на получение налогового вычета, но и реальное осуществление тех хозяйственных операций, из которых возникли налоговые последствия.
Как установлено судом первой инстанции, подтверждается материалами дела и не отрицается предпринимателем Антохиным, им в проверенном налоговым органом периоде осуществлялась деятельность по оказанию услуг грузового автомобильного неспециализированного транспорта, в рамках которой был заключен ряд договоров транспортной экспедиции.
В частности, как следует из материалов дела, 30.07.2010 предпринимателем Антохиным (клиент) был заключен договор транспортной экспедиции N 15 с обществом "Юпитер" (экспедитор), по условиям которого клиент поручил, а экспедитор принял на себя обязательства по оказанию услуг, связанных с перевозкой грузов, оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов. Клиент, в свою очередь, обязался оплатить оказанные услуги в порядке и в сроки, установленные договором (пункт 1.1 договора).
Пунктом 2.3 договора определено, что экспедитор обязан выполнять следующие действия: оказать услуги в соответствии с требования договоров, принять к исполнению экспедиторские поручения клиента, при приеме грузов выдавать клиенту экспедиторскую расписку, обеспечивать подачу технически исправных и пригодных для перевозки данного груза автотранспортных средств под погрузку клиента.
В разделе 3 договора "Оплата услуг и взаиморасчеты" стороны условились, что оплата услуг производится помесячно на условиях предоплаты, сумма которой согласовывается сторонами отдельно путем переговоров, но не более 20 процентов от планируемых клиентом транспортных расходов оплачиваемого месяца. Оплата производится путем перечисления денежных средств на расчетный счет экспедитора либо внесением наличных денежных средств в кассу экспедитора. Помесячные расчеты производятся не позднее 10 рабочих дней месяца, следующего за оплачиваемым, но не ранее 5 рабочих ней с момента представления экспедитором счета-фактуры.
Разделом 4 "Порядок сдачи и приемки услуг" установлено, что по завершении оплачиваемого месяца экспедитор представляет клиенту акт сдачи-приемки оказанных услуг и в течение 5 рабочих дней с даты подписания акта предоставляет клиенту счет-фактуру.
В качестве документов, подтверждающих факт исполнения договора и несения по нему расходов, предприниматель Антохин представил налоговому органу и суду акты об оказании транспортных услуг и счета-фактуры на оказанные транспортные услуги, а именно: акт N 75 от 31.08.2010 и счет-фактуру N 75 от 31.08.2010 на сумму 2 005 980 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 305 997 руб.; акт N 97 от 30.09.2010 и счет-фактуру N 97 от 30.09.2010 на сумму 1 171 235 руб., в том числе налог 178 663 руб.; акт N 103 от 31.10.2010 и счет-фактуру N 103 от 31.10.2010 на сумму 3 282 845 руб., в том числе налог 500 772, 97 руб.; акт N 105 от 30.11.2010 и счет-фактуру N 105 от 30.11.2010 на сумму 4 299 958 руб., в том числе налог 655 925, 8 руб.; акт N 160 от 31.12.2010 и счет-фактуру N 160 от 31.12.2010 на сумму 4 430 921 руб., в том числе налог 675 903, 2 руб.
При проведении проверки предприниматель Антохин пояснил налоговому органу, что транспортными средствами общества "Юпитер" перевозилась алкогольная продукция для обществ "Винком" и "Вин-ком" (протоколом допроса от 25.01.2012).
Наличие у предпринимателя Антохина хозяйственных отношений с обществами "Винком" и "Вин-ком" было установлено налоговым органом при проведении проверки.
В частности, из материалов дела следует, что с обществом "Винком" предпринимателем был заключен договор транспортной экспедиции от 02.08.2010 N 1, с обществом "Вин-ком" - договор транспортной экспедиции от 02.08.2010 N 01.
По условиям указанных договоров общества "Винком" и "Вин-ком" (клиенты) поручали, а предприниматель Антохин (экспедитор) принимал на себя обязательства по оказанию услуг, связанных с перевозкой грузов, оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов. Клиенты, в свою очередь, обязывались оплатить указанные услуги в порядке и в сроки, установленные договором (пункт 1.1 договоров).
Пунктами 2.3 договоров определено, что экспедитор при исполнении договора обязан: оказывать услуги в соответствии с требования договоров; принять к исполнению экспедиторские поручения клиента; при приеме грузов выдавать клиенту расписки; обеспечивать подачу технически исправных и пригодных для перевозки данного груза автотранспортных средств под погрузку клиента; при необходимости во исполнение указанных договоров заключать договоры с третьими лицами.
В качестве документов, подтверждающих исполнение данных договоров, предприниматель Антохин представил налоговому органу и суду заявки на предоставление транспорта, товарно-транспортные накладные, маршрутные листы с содержащимися в них сведениями о перевозимом товаре, пунктах погрузки и разгрузки, транспортных средствах, на которых осуществлялась перевозка.
Одновременно инспекция установила, что услуги по перевозке грузов (алкогольной продукции) обществ "Винком" и "Вин-ком" оказывались предпринимателем Антохиным названным обществам с использованием арендованных у них транспортных средств.
В частности, с обществом "Винком" предпринимателем Антохиным были заключены договор субаренды транспортного средства без экипажа с полуприцепом от 02.08.2010 N 1, договоры субаренды транспортного средства без экипажа от 02.08.2010 NN 2-4, договоры аренды автомобиля от 02.08.2010 NN 5-23.
С обществом "Вин-ком" заключены договор аренды автомобиля от 02.08.2010 N 27, договоры субаренды транспортного средства без экипажа от 02.08.2010 NN 01-5.
Проанализировав товарно-транспортные накладные и маршрутные листы, инспекция установила, что перевозка грузов для общества "Винком" осуществлялась водителями Глазковым, Глыбиным, Грибакиным, Даниловым, Эндерс, состоявшими в штате предпринимателя Антохина, на арендованных у общества "Винком" транспортных средствах: ISUZI K496 TT 57 rus, ISUZI K 497 TT 57 rus, SCANIA M 312 МС 57 rus, Газель М117 АН 57 rus, МАЗ Р 863 АО 57 rus.
Перевозка грузов для общества "Вин-ком" осуществлялась водителями Анисимовым, Бакаевым, Глазковым, Грибакиным, Даниловым, Жуковым, Изотовым, Козловым, Кустовым, Малыгиным, Мальцевым, Мухачевым, Николаевым, Сергеенко, Широковым, состоящими в штате работников предпринимателя Антохина, на транспортных средствах, арендованных у общества "Винком": ISUZI K496 TT 57 rus, ISUZI K 497 TT 57 rus, ISUZI K 496 TT 57 rus, ГАЗ Н 026 ВВ 57 rus, ГАЗ Р 137 АО 57 rus, ЗИЛ С 752 ЕТ 57 rus, фургон Е 626 ВА 57 rus, фургон М117АН 57 rus, фургон Р876 АО 57 rus, ЗИЛ Р862АО 57 rus, грузовой фургон марки ТС 28180000010-02 О138 КЛ 57 rus, фургон С798 ЕТ 57 rus, и на транспортных средствах, арендованных у общества "Вин-ком": фургон Х843ТА 57 rus, фургон Х847 ТА 57 rus, фургон Х834 ТА 57 rus, ХЕНДЭ А257 ХА 57 rus - по г. Орлу и Орловской области, а также водителями Бакаевым, Глыбиным, Эндерс на транспортных средствах, арендованных у общества "Винком": ISUZI K495 TT 57 rus, SCANIA M 312 57 rus, МАЗ Р 863 АО 57 rus - за пределами Орловской области.
Допросив главного бухгалтера общества "Винком" Устинову Е.В. (протоколом допроса свидетеля от 18.07.2012 N 57), инспекция установила, что перевозка алкогольной продукции по договору транспортной экспедиции от 02.08.2010 N 1 осуществлялась исключительно транспортными средствами, арендованными у общества предпринимателем Антохиным; транспортные средства других перевозчиков, в частности, общества "Юпитер", в перевозках не участвовали; товарно-транспортных накладных, подтверждающих осуществление обществом "Юпитер" перевозку алкогольной продукции для общества "Винком", у общества нее имеется.
Аналогичные пояснения были даны должностным лицам налогового органа главным бухгалтером общества "Вин-ком" Илюшиной Т.М. (протокол допроса от 18.07.2012 N 57) и старшим кладовщиком общества "Вин-ком" Трофимовой О.Ю. (протокол допроса от 19.07.2012 N 69).
На основании сведений, содержащихся в товарно-транспортных накладных и маршрутных листах, инспекция установила, что для оказания обществам "Винком" и "Вин-ком" в 2010 году услуг по перевозке алкогольной продукции предпринимателем Антохиным были использованы 20 из 29 арендовавшихся у названных организаций транспортных средств.
Сведений об использовании для перевозок товаров обществ "Винком" и "Вин-ком" транспортных средств, принадлежащих иным перевозчикам, в частности, обществу "Юпитер", в представленных в материалы дела товарно-транспортных накладных и маршрутных листах не содержится, более того, как верно отметил суд, у предпринимателя не имелось реальных оснований для привлечения дополнительных транспортных средств, поскольку арендовавшиеся им транспортные средства использовались не полностью.
Также предприниматель Антохин не представил и доказательств того, что с привлечением транспортных средств общества "Юпитер" им оказывались транспортные услуги другим контрагентам.
Исходя из изложенных обстоятельств суд области, оценив представленные налоговым органом и налогоплательщиком доказательства в их совокупности по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса, пришел к обоснованному выводу о недоказанности факта оказания обществом "Юпитер" транспортных услуг предпринимателю Антохину, расходы и вычеты по которым учтены им в целях исчисления налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость.
О нереальности учтенных предпринимателем в целях налогообложения хозяйственных операций свидетельствует также и отсутствие у него документов, оформляемых при оказании транспортных услуг.
В соответствии с действующей Инструкцией Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 (редакция от 28.11.1997) "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" (далее - Инструкция N 10/998), товарно-транспортная накладная является документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета (пункт 6). Перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы N 1-т согласно приложению N 1; предприятия, организации и учреждения, осуществляющие перевозки грузов для нужд своего производства на собственных и арендуемых автомобилях, также обязаны оформлять товарно-транспортные накладные формы N 1-т (пункт 2).
Пунктом 9 данной Инструкции предусмотрено, что товарно-транспортные накладные являются документами строгой отчетности, изготавливаются типографским способом и должны иметь учетную серию и номер, однозначный для всех экземпляров, выписываемых для каждого грузополучателя в отдельности.
В соответствии с пунктом 10 Инструкции N 10/998 товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем на каждую поездку автомобиля для каждого грузополучателя в отдельности с обязательным заполнением всех реквизитов, необходимых для полноты и правильности проведения расчетов за работу автотранспорта, а также для списания и оприходования товарно-материальных ценностей.
Порядок изготовления, учета и заполнения форм товарно-транспортных накладных устанавливается согласно приложению 3 к Инструкции N 10/998 (пункт 13 Инструкции).
Так, согласно пункту 3 раздела I Приложения N 3 к Инструкции N 10/998 товарно-транспортная накладная выписывается в 4-х экземплярах: первый остается у грузоотправителя и предназначен для списания товарно-материальных ценностей, второй, третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и подписью водителя, вручается водителю. При этом второй экземпляр сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза. Третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузополучателя, сдаются автотранспортному предприятию, у которого третий экземпляр служит основанием для расчетов и прилагается к счету за перевозку, выставляемому плательщику - заказчику автотранспорта, а четвертый прилагается к путевому листу и служит основанием для учета работы транспортного средства и начисления заработной платы водителю.
Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" утверждена типовая межотраслевая форма N 1-Т товарно-транспортных накладных на перевозку грузов автомобильным транспортом.
Из изложенного следует, что товарно-транспортная накладная является первичным документом, подтверждающим транспортные расходы организации-заказчика, и является документом для проведения расчетов за перевозку грузов.
Поскольку предпринимателем Антохиным учтены в целях налогообложения именно расходы по оплате транспортных услуг, то, при отсутствии у него документов, оформляемых в соответствии с Правилами N 554 - заявок на перевозку товаров, экспедиторских поручений, экспедиторских расписок, единственным документом, подтверждающим факт осуществления расходов по оплате оказанных услуг, являются товарно-транспортные накладные.
Отсутствие товарно-транспортных накладных в рассматриваемом случае не позволяет определить, в каком объеме, какими силами и в отношении какого товара оказывались транспортные услуги.
Из имеющихся в материалах дела актов выполненных работ и счетов-фактур общества "Юпитер" определить указанные обстоятельства не представляется возможным, так как в них отсутствуют сведения о дате перевозки груза, марке и номерных знаках транспортных средств, о лицах, сопровождавших грузы, о времени выезда и прибытия в место назначения, о грузе, об упаковке, количестве мест, а также подписи и печати организации - получателя груза, отсутствуют сведения о грузоотправителях и грузополучателях, что не позволяет установить реальность оказанных обществом "Юпитер" предпринимателю Антохину транспортных услуг.
Также следует отметить, что Федеральный закон от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции" (далее - Федеральный закон N 171-ФЗ) запрещает оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции без сопроводительных документов, установленных в соответствии с требованиями названного Федерального закона. Под оборотом в целях данного Закона понимается, в том числе, перевозка продукции, на которую распространяется действие Федерального закона N 171-ФЗ.
Согласно положениям статьи 10.2 Федерального закона N 171-ФЗ оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции осуществляется только при наличии перечисленных в данной статье сопроводительных документов, удостоверяющих легальность их производства и оборота. Одним из таких документов является товарно-транспортная накладная формы N 1-Т, предназначенная для учета движения легальной алкогольной продукции и расчетов за ее перевозку.
Товарно-транспортная накладная формы N 1-Т предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, является документом, определяющим взаимоотношения по выполнению перевозки грузов, служащим для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.
Иные документы, включая представленные акты, не могут подтверждать факт оказания транспортных услуг в силу положений статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса, предусматривающей, что обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.
Таким образом, предпринимателем не представлено в качестве первичных документов, подтверждающих оказание услуг по перевозке, товарно-транспортных накладных по форме 1-Т, тогда как между ним и контрагентом имеется договор транспортной экспедиции, предусматривающий, что заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязанность своими силами осуществлять транспортные услуги, что указывает на необходимость составления товарно-транспортных накладных.
Иные имеющиеся в материалах дела документы факты оказания транспортных услуг обществом "Юпитер" предпринимателю Антохину или иным лицам, в чьих интересах действовал предприниматель, не доказывают, на что обоснованно указал суд области.
Доводы предпринимателя о проявлении им должной осмотрительности и осторожности в выборе контрагента, являющегося зарегистрированным юридическим лицом, равно как и доводы о недоказанности налоговым органом тех обстоятельств, что предприниматель знал о подписании имеющихся у него документов от имени общества "Юпитер" неуполномоченным представителем названной организации, отклоняются апелляционной коллегией как не существенные для разрешения спора, поскольку, как следует из материалов дела, основанием для принятия налоговым органом оспариваемого решения послужило отсутствие надлежащего документального подтверждения совершенных хозяйственных операций в целях отнесения их на расходы и подтверждения права на вычет.
В указанной связи, по мнению апелляционной коллегии, к рассматриваемой ситуации неприменима так же и правовая позиция, сформулированная в решении Европейского Суда по правам человека от 22.01.2009 (дело "Булвес" против Болгарии), так как в названном деле речь идет о реальных хозяйственных операциях и сделках, в то время как в рассматриваемом деле налоговым органом доказана нереальность и невозможность осуществления операций, учтенных налогоплательщиком в целях налогообложения.
С учетом изложенного, судом правомерно признано обоснованным доначисление налоговым органом налогоплательщику налога на добавленную стоимость в сумме 2 317 262 руб. и налога на доходы физических лиц в сумме 711 702 руб.
В силу статьи 75 Налогового кодекса в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда о правомерности начисления оспариваемым налогоплательщиком решением от 20.09.2012 N 18-10/26 налога на добавленную стоимость в сумме 2 317 262 руб. и налога на доходы физических лиц в сумме 711 702 руб., у инспекции также имелись основания и для начисления пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 371 410, 92 руб. и налога на доходы физических лиц в сумме 132 595, 05 руб.
На основании статьи 106 Налогового кодекса лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).
Статьей 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
Согласно статье 109 Налогового кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в его совершении либо отсутствии в действиях лица события налогового правонарушения.
Так как материалами дела доказан факт занижения налогоплательщиком подлежащих уплате в бюджет налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость, то в его действиях имеется состав налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса - неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), совершенного умышленно.
Следовательно, у налогового органа имелись основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на доходы физических лиц в сумме 284 680,8 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 926 904,8 руб.
Обстоятельства рассматриваемого дела установлены судом области верно. Выводы, сделанные судом, соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Суд первой инстанции верно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Орловской области от 06.03.2013 по делу N А48-4691/2012 вынесено законно и обоснованно, основания для его изменения или отмены отсутствуют.
Исходя из результата рассмотрения апелляционной жалобы расходы по уплате государственной пошлины, понесенные при обращении в арбитражный суд, относятся на заявителя жалобы, то есть на предпринимателя Антохина.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Орловской области от 06.03.2013 по делу N А48-4691/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Антохина Романа Анатольевича - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение месяца через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
судьи
В.А.СКРЫННИКОВ
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 31.05.2013 ПО ДЕЛУ N А48-4691/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 31 мая 2013 г. по делу N А48-4691/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 21 мая 2013 года
Полный текст постановления изготовлен 31 мая 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Скрынникова В.А.,
Ольшанской Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Антохина Романа Анатольевича на решение Арбитражного суда Орловской области от 06.03.2013 по делу N А48-4691/2012 (судья Володин А.В.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Антохина Романа Анатольевича (ОГРНИП 304575314100040) к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу о признании недействительным решения от 20.09.2012 N 18-10/26,
при участии в судебном заседании:
- от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу: Титовой Н.В., главного специалиста-эксперта юридического отдела по доверенности N 3 от 21.01.2013, Андреевой Н.В., специалиста 1 разряда юридического отдела управления Федеральной налоговой службы по Орловской области по доверенности N 11 от 18.02.2013;
- от индивидуального предпринимателя Антохина Романа Анатольевича: Цепляева Д.А., представителя по доверенности от 12.10.2012,
установил:
Индивидуальный предприниматель Антохин Роман Анатольевич (далее - предприниматель Антохин, предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 20.09.2012 N 18-10/26 (с учетом уточнения).
Решением суда от 06.03.2013 в удовлетворении заявленных требований предпринимателю Антохину отказано.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, предприниматель Антохин обратился с настоящей апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции как принятое с нарушением норм материального права, а также при несоответствии выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
В обоснование апелляционной жалобы предприниматель указывает, что вывод суда об отсутствии реальности оказания экспедиторских услуг в связи с непредставлением экспедиторских документов, предусмотренных пунктом 5 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 N 554 "Об утверждении Порядка оформления и форм экспедиторских документов" (далее - Правила N 554), неправомерен, так как у него имеются иные документы, подтверждающие факт оказания экспедиторских услуг - договор транспортной экспедиции от 30.07.2010 N 15, акты выполненных работ, счета-фактуры.
Также предприниматель обращает внимание на то, что контрагент, оказывавший экспедиторские услуги - общество с ограниченной ответственностью "Юпитер" (далее - общество "Юпитер"), является действующим юридическим лицом; лицо, подписавшее документы от имени общества "Юпитер" - Кошелев А.А., указано в сведениях Единого государственного реестра юридических лиц в качестве лица, имеющего право действовать от имени общества "Юпитер" без доверенности, а следовательно, вывод о подписании документов со стороны контрагента неуполномоченным лицом не является основанием для признания общества недобросовестным.
Кроме того, предприниматель Антохин со ссылкой на позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении от 20.04.2010 N 18162/09, указывает, что налоговый орган не доказал, что он знал о подписании переданных ему документов неуполномоченным представителем организации - контрагента.
В материалах дела, по утверждению предпринимателя, отсутствуют доказательства совершения им и его контрагентом лишенных экономического содержания, согласованных умышленных действий, направленных на искусственное, без реальной хозяйственной цели, создание условий для незаконного применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Между тем, согласно правовой позиции, сформулированной в решении Европейского Суда по правам человека от 22.01.2009 (дело "Булвес" против Болгарии (жалоба N 3991/03), налогоплательщик, который не знал и не мог знать о том, что совершенная им хозяйственная операция связана с мошенничеством со стороны продавца, направленным, в том числе, на уклонение от уплаты налога, не может быть лишен права на налоговый вычет налога на добавленную стоимость, который им уплачен, даже в том случае, если соответствующая сделка является ничтожной.
В представленном отзыве налоговый орган возразил против доводов апелляционной жалобы, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным, в связи с чем просил оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Инспекция указывает на неточности и противоречия в документах, представленных предпринимателем Антохиным для проверки, а также на то, что документы носят формальный характер и из них не представляется возможным установить характер транспортной операции и реальность ее совершения.
Налоговый орган, ссылаясь на Федеральный закон Российской Федерации от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" (далее - Федеральный закон N 87-ФЗ), а также на положения Правил N 554, полагает, что налогоплательщик в подтверждение заключения и исполнения договора транспортной экспедиции должен был представить поручения экспедитору, экспедиторские расписки и складские расписки, та как в силу прямого законодательного указания, данные документы являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции.
Кроме того, налоговый орган обращает внимание на положения законодательства, регулирующие оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, а также на ряд положений законодательства Российской Федерации о порядке транспортных перевозок, в соответствии с которыми одним из обязательных условий транспортировки грузов, в том числе алкогольной продукции, является наличие товарно-транспортной накладной. Однако данные документы, подтверждающие фактическую перевозку груза, предпринимателем представлены не были.
Также инспекция ссылается на информацию, предоставленную обществами с ограниченной ответственностью "Винком" и "Вин-ком", из которой следует, что транспортные услуги по перевозке алкогольной продукции были оказаны им непосредственно предпринимателем Антохиным.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, заслушав пояснения представителей инспекции и налогоплательщика, апелляционная коллегия не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Антохина по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, а также правильности исчисления и своевременности уплаты единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 28.08.2012 N 18-10/27 и принято решение от 20.09.2012 N 18-10/26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщик был привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, Кодекс), в виде взыскания штрафов за неполную уплату налога на добавленную стоимость - в сумме 926 904, 8 руб., за не полную уплату налога на доходы физических лиц с доходов от предпринимательской деятельности - в сумме 284 680, 8 руб.
Также налогоплательщику было предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 317 262 руб. и по налогу на доходы физических лиц в сумме 711 702 руб.
На данную недоимку налогоплательщику были начислены пени по состоянию на 20.09.2012 в сумме 371 410, 92 руб. по налогу на добавленную стоимость и в сумме 132 595, 05 руб. по налогу на доходы физических лиц.
Решением управления Федеральной налоговой службы по Орловской области от 19.11.2012 N 181, принятым по апелляционной жалобе предпринимателя Антохина, указанное решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба без удовлетворения.
Основанием для доначисления спорных сумм налогов, как это следует из решения инспекции от 20.09.2012 N 18-10/26, явилось непредставление налогоплательщиком ряда документов для подтверждения налоговых вычетов и произведенных расходов в целях налогообложения налогами на доходы физических лиц и на добавленную стоимость и реальности совершения хозяйственных операций, учтенных в целях налогообложения.
Полагая, что решение инспекции не основано на нормах действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, предприниматель Антохин обратился в арбитражный суд с заявлением, в котором просил признать недействительным решение инспекции от 20.09.2012 N 18-10/26.
Рассмотрев заявленные требования по существу, суд области пришел к выводу о недоказанности налогоплательщиком понесенных расходов и права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость надлежащими документами, представление которых предусмотрено законом, а также о нереальности совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций с обществом "Юпитер" в силу того, что у него отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, так как: общество отсутствует по месту регистрации; не представляет налоговым органам с момента регистрации налоговую и бухгалтерскую отчетность; представленные первичные документы содержат недостоверные сведения и подписаны неустановленными лицами.
В указанной связи суд отказал в удовлетворении заявленных требований, исходя из того, что приведенные обстоятельства в совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о доказанности инспекцией обстоятельств, послуживших основанием для непринятия налоговых вычетов и расходов по рассматриваемым эпизодам.
Апелляционная коллегия не находит оснований для изменения или отмены решения суда области в связи со следующим.
Как следует из материалов дела, в проверенном налоговым органом периоде предприниматель Антохин применял общую систему налогообложения, в связи с чем, в силу статей 143, 207 Налогового кодекса, являлся налогоплательщиком налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость.
В соответствии с пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно статье 210 Налогового кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса.
Пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса установлено, что индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Таким образом, состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения налогом на доходы физических лиц данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 главы 25 Налогового кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, пунктом 2 которого предусмотрено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности. Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 Налогового кодекса.
При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет.
Статьями 143, 146 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость при осуществлении ими операций, являющихся объектами налогообложения по названному налогу.
Налоговая база по налогу на добавленную стоимость, в зависимости от характера осуществляемых налогоплательщиком операций, определяется налогоплательщиком в соответствии с требованиями статей 154 - 159, 162 Налогового кодекса.
В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
В силу пункта 1 статьи 173 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено указанной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Основанием для применения налоговых вычетов, как это следует из статьи 169 Кодекса, являются счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в установленном порядке, расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.
К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе, они должны содержать реквизиты, определенные статьей 169 Налогового кодекса, включающие: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.
Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В силу пунктов 2 и 3 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщиков налога на доходы физических лиц условиями отнесения затрат на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу, является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов, оформленных в соответствии с действующим законодательством, сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены и они обусловлены осуществляемой деятельностью. Также во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение несения затрат и их размера, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса и приняты к учету; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона N 129-ФЗ.
Следует также иметь в виду, что законодательством в отношении ряда операций могут устанавливаться дополнительные документы, наличие которых в качестве подтверждения реальности совершенных операций, права налогоплательщика на вычеты по налогу на добавленную стоимость, а также права на уменьшение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц обусловлено спецификой осуществляемой деятельности.
Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.
Условия выполнения договора транспортной экспедиции определяются соглашением сторон, если иное не установлено Законом о транспортно-экспедиционной деятельности, другими законами или иными правовыми актами (пункт 3 статьи 801 Гражданского кодекса).
В силу пунктов 1, 2 статьи 804 Гражданского кодекса клиент обязан предоставить экспедитору документы и другую информацию о свойствах груза, об условиях его перевозки, а также иную информацию, необходимую для исполнения экспедитором обязанности, предусмотренной договором транспортной экспедиции. Экспедитор обязан сообщить клиенту об обнаруженных недостатках полученной информации, а в случае неполноты информации запросить у клиента необходимые дополнительные данные.
Статьей 805 Гражданского кодекса установлено, что, если из договора транспортной экспедиции не следует, что экспедитор должен исполнить свои обязанности лично, экспедитор вправе привлечь к исполнению своих обязанностей других лиц.
Аналогичные положения содержатся в Федеральном законе N 87-ФЗ. Согласно пункту 1 статьи 5 данного Закона клиент обязан своевременно представить экспедитору полную, точную и достоверную информацию о свойствах груза, об условиях его перевозки и иную информацию, необходимую для исполнения экспедитором обязанностей, предусмотренных договором транспортной экспедиции, и документы, необходимые для осуществления таможенного, санитарного контроля, других видов государственного контроля. Пунктом 2 той же статьи Федерального закона N 87-ФЗ установлена обязанность клиента в порядке, предусмотренном договором транспортной экспедиции, уплатить причитающееся экспедитору вознаграждение, а также возместить понесенные им расходы в интересах клиента.
Статьей 2 Федерального закона N 87-ФЗ установлено, что правилами транспортно-экспедиционной деятельности, которые утверждаются Правительством Российской Федерации, определяются:
- - перечень экспедиторских документов (документов, подтверждающих заключение договора транспортной экспедиции);
- - требования к качеству экспедиционных услуг;
- - порядок оказания экспедиционных услуг.
Правилами N 554 (пункт 5 Правил) установлено, что экспедиторскими документами являются:
- - поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции);
- - экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя);
- - складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).
Пунктом 6 Правил установлено, что в зависимости от характера транспортно-экспедиционных услуг сторонами договора транспортной экспедиции может быть определена возможность использования экспедиторских документов, не указанных в пункте 5 Правил.
В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Указанное означает, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом в силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - Арбитражный процессуальный кодекс) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса.
Из пункта 3 постановления N 53 следует, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
При этом в пункте 7 постановления N 53 установлено, что, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, то он определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
Таким образом, в силу приведенных норм налогового и гражданского законодательства, с учетом критериев оценки обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды, сформулированных в постановлении N 53, обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения спора об обоснованности получения налоговой выгоды, является не только формальная схожесть действий налогоплательщика с теми юридическими фактами, которые дают право на получение налогового вычета, но и реальное осуществление тех хозяйственных операций, из которых возникли налоговые последствия.
Как установлено судом первой инстанции, подтверждается материалами дела и не отрицается предпринимателем Антохиным, им в проверенном налоговым органом периоде осуществлялась деятельность по оказанию услуг грузового автомобильного неспециализированного транспорта, в рамках которой был заключен ряд договоров транспортной экспедиции.
В частности, как следует из материалов дела, 30.07.2010 предпринимателем Антохиным (клиент) был заключен договор транспортной экспедиции N 15 с обществом "Юпитер" (экспедитор), по условиям которого клиент поручил, а экспедитор принял на себя обязательства по оказанию услуг, связанных с перевозкой грузов, оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов. Клиент, в свою очередь, обязался оплатить оказанные услуги в порядке и в сроки, установленные договором (пункт 1.1 договора).
Пунктом 2.3 договора определено, что экспедитор обязан выполнять следующие действия: оказать услуги в соответствии с требования договоров, принять к исполнению экспедиторские поручения клиента, при приеме грузов выдавать клиенту экспедиторскую расписку, обеспечивать подачу технически исправных и пригодных для перевозки данного груза автотранспортных средств под погрузку клиента.
В разделе 3 договора "Оплата услуг и взаиморасчеты" стороны условились, что оплата услуг производится помесячно на условиях предоплаты, сумма которой согласовывается сторонами отдельно путем переговоров, но не более 20 процентов от планируемых клиентом транспортных расходов оплачиваемого месяца. Оплата производится путем перечисления денежных средств на расчетный счет экспедитора либо внесением наличных денежных средств в кассу экспедитора. Помесячные расчеты производятся не позднее 10 рабочих дней месяца, следующего за оплачиваемым, но не ранее 5 рабочих ней с момента представления экспедитором счета-фактуры.
Разделом 4 "Порядок сдачи и приемки услуг" установлено, что по завершении оплачиваемого месяца экспедитор представляет клиенту акт сдачи-приемки оказанных услуг и в течение 5 рабочих дней с даты подписания акта предоставляет клиенту счет-фактуру.
В качестве документов, подтверждающих факт исполнения договора и несения по нему расходов, предприниматель Антохин представил налоговому органу и суду акты об оказании транспортных услуг и счета-фактуры на оказанные транспортные услуги, а именно: акт N 75 от 31.08.2010 и счет-фактуру N 75 от 31.08.2010 на сумму 2 005 980 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 305 997 руб.; акт N 97 от 30.09.2010 и счет-фактуру N 97 от 30.09.2010 на сумму 1 171 235 руб., в том числе налог 178 663 руб.; акт N 103 от 31.10.2010 и счет-фактуру N 103 от 31.10.2010 на сумму 3 282 845 руб., в том числе налог 500 772, 97 руб.; акт N 105 от 30.11.2010 и счет-фактуру N 105 от 30.11.2010 на сумму 4 299 958 руб., в том числе налог 655 925, 8 руб.; акт N 160 от 31.12.2010 и счет-фактуру N 160 от 31.12.2010 на сумму 4 430 921 руб., в том числе налог 675 903, 2 руб.
При проведении проверки предприниматель Антохин пояснил налоговому органу, что транспортными средствами общества "Юпитер" перевозилась алкогольная продукция для обществ "Винком" и "Вин-ком" (протоколом допроса от 25.01.2012).
Наличие у предпринимателя Антохина хозяйственных отношений с обществами "Винком" и "Вин-ком" было установлено налоговым органом при проведении проверки.
В частности, из материалов дела следует, что с обществом "Винком" предпринимателем был заключен договор транспортной экспедиции от 02.08.2010 N 1, с обществом "Вин-ком" - договор транспортной экспедиции от 02.08.2010 N 01.
По условиям указанных договоров общества "Винком" и "Вин-ком" (клиенты) поручали, а предприниматель Антохин (экспедитор) принимал на себя обязательства по оказанию услуг, связанных с перевозкой грузов, оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов. Клиенты, в свою очередь, обязывались оплатить указанные услуги в порядке и в сроки, установленные договором (пункт 1.1 договоров).
Пунктами 2.3 договоров определено, что экспедитор при исполнении договора обязан: оказывать услуги в соответствии с требования договоров; принять к исполнению экспедиторские поручения клиента; при приеме грузов выдавать клиенту расписки; обеспечивать подачу технически исправных и пригодных для перевозки данного груза автотранспортных средств под погрузку клиента; при необходимости во исполнение указанных договоров заключать договоры с третьими лицами.
В качестве документов, подтверждающих исполнение данных договоров, предприниматель Антохин представил налоговому органу и суду заявки на предоставление транспорта, товарно-транспортные накладные, маршрутные листы с содержащимися в них сведениями о перевозимом товаре, пунктах погрузки и разгрузки, транспортных средствах, на которых осуществлялась перевозка.
Одновременно инспекция установила, что услуги по перевозке грузов (алкогольной продукции) обществ "Винком" и "Вин-ком" оказывались предпринимателем Антохиным названным обществам с использованием арендованных у них транспортных средств.
В частности, с обществом "Винком" предпринимателем Антохиным были заключены договор субаренды транспортного средства без экипажа с полуприцепом от 02.08.2010 N 1, договоры субаренды транспортного средства без экипажа от 02.08.2010 NN 2-4, договоры аренды автомобиля от 02.08.2010 NN 5-23.
С обществом "Вин-ком" заключены договор аренды автомобиля от 02.08.2010 N 27, договоры субаренды транспортного средства без экипажа от 02.08.2010 NN 01-5.
Проанализировав товарно-транспортные накладные и маршрутные листы, инспекция установила, что перевозка грузов для общества "Винком" осуществлялась водителями Глазковым, Глыбиным, Грибакиным, Даниловым, Эндерс, состоявшими в штате предпринимателя Антохина, на арендованных у общества "Винком" транспортных средствах: ISUZI K496 TT 57 rus, ISUZI K 497 TT 57 rus, SCANIA M 312 МС 57 rus, Газель М117 АН 57 rus, МАЗ Р 863 АО 57 rus.
Перевозка грузов для общества "Вин-ком" осуществлялась водителями Анисимовым, Бакаевым, Глазковым, Грибакиным, Даниловым, Жуковым, Изотовым, Козловым, Кустовым, Малыгиным, Мальцевым, Мухачевым, Николаевым, Сергеенко, Широковым, состоящими в штате работников предпринимателя Антохина, на транспортных средствах, арендованных у общества "Винком": ISUZI K496 TT 57 rus, ISUZI K 497 TT 57 rus, ISUZI K 496 TT 57 rus, ГАЗ Н 026 ВВ 57 rus, ГАЗ Р 137 АО 57 rus, ЗИЛ С 752 ЕТ 57 rus, фургон Е 626 ВА 57 rus, фургон М117АН 57 rus, фургон Р876 АО 57 rus, ЗИЛ Р862АО 57 rus, грузовой фургон марки ТС 28180000010-02 О138 КЛ 57 rus, фургон С798 ЕТ 57 rus, и на транспортных средствах, арендованных у общества "Вин-ком": фургон Х843ТА 57 rus, фургон Х847 ТА 57 rus, фургон Х834 ТА 57 rus, ХЕНДЭ А257 ХА 57 rus - по г. Орлу и Орловской области, а также водителями Бакаевым, Глыбиным, Эндерс на транспортных средствах, арендованных у общества "Винком": ISUZI K495 TT 57 rus, SCANIA M 312 57 rus, МАЗ Р 863 АО 57 rus - за пределами Орловской области.
Допросив главного бухгалтера общества "Винком" Устинову Е.В. (протоколом допроса свидетеля от 18.07.2012 N 57), инспекция установила, что перевозка алкогольной продукции по договору транспортной экспедиции от 02.08.2010 N 1 осуществлялась исключительно транспортными средствами, арендованными у общества предпринимателем Антохиным; транспортные средства других перевозчиков, в частности, общества "Юпитер", в перевозках не участвовали; товарно-транспортных накладных, подтверждающих осуществление обществом "Юпитер" перевозку алкогольной продукции для общества "Винком", у общества нее имеется.
Аналогичные пояснения были даны должностным лицам налогового органа главным бухгалтером общества "Вин-ком" Илюшиной Т.М. (протокол допроса от 18.07.2012 N 57) и старшим кладовщиком общества "Вин-ком" Трофимовой О.Ю. (протокол допроса от 19.07.2012 N 69).
На основании сведений, содержащихся в товарно-транспортных накладных и маршрутных листах, инспекция установила, что для оказания обществам "Винком" и "Вин-ком" в 2010 году услуг по перевозке алкогольной продукции предпринимателем Антохиным были использованы 20 из 29 арендовавшихся у названных организаций транспортных средств.
Сведений об использовании для перевозок товаров обществ "Винком" и "Вин-ком" транспортных средств, принадлежащих иным перевозчикам, в частности, обществу "Юпитер", в представленных в материалы дела товарно-транспортных накладных и маршрутных листах не содержится, более того, как верно отметил суд, у предпринимателя не имелось реальных оснований для привлечения дополнительных транспортных средств, поскольку арендовавшиеся им транспортные средства использовались не полностью.
Также предприниматель Антохин не представил и доказательств того, что с привлечением транспортных средств общества "Юпитер" им оказывались транспортные услуги другим контрагентам.
Исходя из изложенных обстоятельств суд области, оценив представленные налоговым органом и налогоплательщиком доказательства в их совокупности по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса, пришел к обоснованному выводу о недоказанности факта оказания обществом "Юпитер" транспортных услуг предпринимателю Антохину, расходы и вычеты по которым учтены им в целях исчисления налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость.
О нереальности учтенных предпринимателем в целях налогообложения хозяйственных операций свидетельствует также и отсутствие у него документов, оформляемых при оказании транспортных услуг.
В соответствии с действующей Инструкцией Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минавтотранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 (редакция от 28.11.1997) "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" (далее - Инструкция N 10/998), товарно-транспортная накладная является документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета (пункт 6). Перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы N 1-т согласно приложению N 1; предприятия, организации и учреждения, осуществляющие перевозки грузов для нужд своего производства на собственных и арендуемых автомобилях, также обязаны оформлять товарно-транспортные накладные формы N 1-т (пункт 2).
Пунктом 9 данной Инструкции предусмотрено, что товарно-транспортные накладные являются документами строгой отчетности, изготавливаются типографским способом и должны иметь учетную серию и номер, однозначный для всех экземпляров, выписываемых для каждого грузополучателя в отдельности.
В соответствии с пунктом 10 Инструкции N 10/998 товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем на каждую поездку автомобиля для каждого грузополучателя в отдельности с обязательным заполнением всех реквизитов, необходимых для полноты и правильности проведения расчетов за работу автотранспорта, а также для списания и оприходования товарно-материальных ценностей.
Порядок изготовления, учета и заполнения форм товарно-транспортных накладных устанавливается согласно приложению 3 к Инструкции N 10/998 (пункт 13 Инструкции).
Так, согласно пункту 3 раздела I Приложения N 3 к Инструкции N 10/998 товарно-транспортная накладная выписывается в 4-х экземплярах: первый остается у грузоотправителя и предназначен для списания товарно-материальных ценностей, второй, третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и подписью водителя, вручается водителю. При этом второй экземпляр сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза. Третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузополучателя, сдаются автотранспортному предприятию, у которого третий экземпляр служит основанием для расчетов и прилагается к счету за перевозку, выставляемому плательщику - заказчику автотранспорта, а четвертый прилагается к путевому листу и служит основанием для учета работы транспортного средства и начисления заработной платы водителю.
Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" утверждена типовая межотраслевая форма N 1-Т товарно-транспортных накладных на перевозку грузов автомобильным транспортом.
Из изложенного следует, что товарно-транспортная накладная является первичным документом, подтверждающим транспортные расходы организации-заказчика, и является документом для проведения расчетов за перевозку грузов.
Поскольку предпринимателем Антохиным учтены в целях налогообложения именно расходы по оплате транспортных услуг, то, при отсутствии у него документов, оформляемых в соответствии с Правилами N 554 - заявок на перевозку товаров, экспедиторских поручений, экспедиторских расписок, единственным документом, подтверждающим факт осуществления расходов по оплате оказанных услуг, являются товарно-транспортные накладные.
Отсутствие товарно-транспортных накладных в рассматриваемом случае не позволяет определить, в каком объеме, какими силами и в отношении какого товара оказывались транспортные услуги.
Из имеющихся в материалах дела актов выполненных работ и счетов-фактур общества "Юпитер" определить указанные обстоятельства не представляется возможным, так как в них отсутствуют сведения о дате перевозки груза, марке и номерных знаках транспортных средств, о лицах, сопровождавших грузы, о времени выезда и прибытия в место назначения, о грузе, об упаковке, количестве мест, а также подписи и печати организации - получателя груза, отсутствуют сведения о грузоотправителях и грузополучателях, что не позволяет установить реальность оказанных обществом "Юпитер" предпринимателю Антохину транспортных услуг.
Также следует отметить, что Федеральный закон от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции" (далее - Федеральный закон N 171-ФЗ) запрещает оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции без сопроводительных документов, установленных в соответствии с требованиями названного Федерального закона. Под оборотом в целях данного Закона понимается, в том числе, перевозка продукции, на которую распространяется действие Федерального закона N 171-ФЗ.
Согласно положениям статьи 10.2 Федерального закона N 171-ФЗ оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции осуществляется только при наличии перечисленных в данной статье сопроводительных документов, удостоверяющих легальность их производства и оборота. Одним из таких документов является товарно-транспортная накладная формы N 1-Т, предназначенная для учета движения легальной алкогольной продукции и расчетов за ее перевозку.
Товарно-транспортная накладная формы N 1-Т предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, является документом, определяющим взаимоотношения по выполнению перевозки грузов, служащим для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.
Иные документы, включая представленные акты, не могут подтверждать факт оказания транспортных услуг в силу положений статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса, предусматривающей, что обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.
Таким образом, предпринимателем не представлено в качестве первичных документов, подтверждающих оказание услуг по перевозке, товарно-транспортных накладных по форме 1-Т, тогда как между ним и контрагентом имеется договор транспортной экспедиции, предусматривающий, что заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязанность своими силами осуществлять транспортные услуги, что указывает на необходимость составления товарно-транспортных накладных.
Иные имеющиеся в материалах дела документы факты оказания транспортных услуг обществом "Юпитер" предпринимателю Антохину или иным лицам, в чьих интересах действовал предприниматель, не доказывают, на что обоснованно указал суд области.
Доводы предпринимателя о проявлении им должной осмотрительности и осторожности в выборе контрагента, являющегося зарегистрированным юридическим лицом, равно как и доводы о недоказанности налоговым органом тех обстоятельств, что предприниматель знал о подписании имеющихся у него документов от имени общества "Юпитер" неуполномоченным представителем названной организации, отклоняются апелляционной коллегией как не существенные для разрешения спора, поскольку, как следует из материалов дела, основанием для принятия налоговым органом оспариваемого решения послужило отсутствие надлежащего документального подтверждения совершенных хозяйственных операций в целях отнесения их на расходы и подтверждения права на вычет.
В указанной связи, по мнению апелляционной коллегии, к рассматриваемой ситуации неприменима так же и правовая позиция, сформулированная в решении Европейского Суда по правам человека от 22.01.2009 (дело "Булвес" против Болгарии), так как в названном деле речь идет о реальных хозяйственных операциях и сделках, в то время как в рассматриваемом деле налоговым органом доказана нереальность и невозможность осуществления операций, учтенных налогоплательщиком в целях налогообложения.
С учетом изложенного, судом правомерно признано обоснованным доначисление налоговым органом налогоплательщику налога на добавленную стоимость в сумме 2 317 262 руб. и налога на доходы физических лиц в сумме 711 702 руб.
В силу статьи 75 Налогового кодекса в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда о правомерности начисления оспариваемым налогоплательщиком решением от 20.09.2012 N 18-10/26 налога на добавленную стоимость в сумме 2 317 262 руб. и налога на доходы физических лиц в сумме 711 702 руб., у инспекции также имелись основания и для начисления пеней за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 371 410, 92 руб. и налога на доходы физических лиц в сумме 132 595, 05 руб.
На основании статьи 106 Налогового кодекса лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).
Статьей 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
Согласно статье 109 Налогового кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в его совершении либо отсутствии в действиях лица события налогового правонарушения.
Так как материалами дела доказан факт занижения налогоплательщиком подлежащих уплате в бюджет налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость, то в его действиях имеется состав налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса - неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), совершенного умышленно.
Следовательно, у налогового органа имелись основания для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на доходы физических лиц в сумме 284 680,8 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 926 904,8 руб.
Обстоятельства рассматриваемого дела установлены судом области верно. Выводы, сделанные судом, соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Суд первой инстанции верно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Орловской области от 06.03.2013 по делу N А48-4691/2012 вынесено законно и обоснованно, основания для его изменения или отмены отсутствуют.
Исходя из результата рассмотрения апелляционной жалобы расходы по уплате государственной пошлины, понесенные при обращении в арбитражный суд, относятся на заявителя жалобы, то есть на предпринимателя Антохина.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Орловской области от 06.03.2013 по делу N А48-4691/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Антохина Романа Анатольевича - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение месяца через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
судьи
В.А.СКРЫННИКОВ
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)