Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 18 июля 2013 года
Полный текст постановления изготовлен 26 июля 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,
судей: Семенюта Е.А.,
Михайловой Т.Л,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Сорокиной О.А.,
при участии в судебном заседании:
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову: Макаровой Л.В., доверенность N 05-24/029НО от 27.12.2012 (сроком до 31.12.2013);
- от Индивидуального предпринимателя Швецова Аркадия Владимировича: Владимирец В.П., адвоката по доверенности 68 АА 0235777 от 13.12.2011; Романовой Н.А., представителя по доверенности 68 АА 0235776 от 13.12.2011, а также Швецова А.В. лично,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 28.03.2013 по делу N А64-11264/2011 (судья Надежкина Н.Н.), по заявлению Индивидуального предпринимателя Швецова Аркадия Владимировича (ОГРНИП 305682923700061) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании недействительным в части решения N 13-24/45 от 27.09.2011,
установил:
индивидуальный предприниматель Швецов Аркадий Владимирович (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - налоговый орган, Инспекция) от 27.09.2011 N 13-24/45.
Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 27.03.2012 заявленные требования Предпринимателя удовлетворены.
Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.12 решение суда оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогового органа - без удовлетворения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30.10.2012 решение Арбитражного суда Тамбовской области от 27.03.2012 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2012 по делу А64-11264/2011 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тамбовской области.
При новом слушании дела суд рассмотрел заявление Предпринимателя (уточненное в порядке, предусмотренном ст. 49 АПК РФ): о признании недействительным решения Инспекции от 27.09.2011 N 13-24/45 в части: доначисления 523 499 руб. налога на добавленную стоимость, 63 803 налога на доходы физических лиц, начисления пеней 60 181,93 руб. - по налогу на добавленную стоимость, 1298, 39 руб. - по налогу на доходы физических лиц, применения налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа: 104 700 руб. - по налогу на добавленную стоимость, 15 955 руб. - по налогу на доходы физических лиц; по ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере: 157 050 руб. - по налогу на добавленную стоимость, 15 955 руб. - по налогу на доходы физических лиц.
От требований, касающихся привлечения его к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 400 руб., Предприниматель до принятия решения по делу заявил отказ. Отказ судом принят, производство по делу в указанной части прекращено на основании п. 4 ч. 1 ст. 150 АПК РФ.
Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 28.03.2013 заявленные требования Предпринимателя удовлетворены. Решение Инспекции от 27.09.2011 N 13-24/45 в соответствующей части признано недействительным.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом в части удовлетворения требований Предпринимателя, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит апелляционный суд решение Арбитражного суда Тамбовской области от 28.03.2013 отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав Предпринимателю в удовлетворении его требования.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на неверное установление судом фактических обстоятельств по делу; указывает, что хозяйственные операции по реализации Предпринимателем оконных конструкций в адрес ООО "Кировское" и ООО "Ремикс" неверно расценены судом как осуществленные Предпринимателем по договорам розничной купли-продажи; деятельность Предпринимателя по поставке оконных конструкций в адрес указанных лиц не подпадает под налогообложение ЕНВД, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
Предприниматель в представленном отзыве возражает против доводов апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции от 28.03.2013 законным и обоснованным.
Суд апелляционной инстанции, проверив законность и обоснованность решения в порядке, предусмотренном статьями 268 - 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приходит к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения апелляционной жалобы.
Как следует из материалов дела, в отношении Индивидуального предпринимателя Швецова Аркадия Владимировича была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания), перечисления налогов, в том числе налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2008 по 31.12.2010 по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки N 13-24/39 от 31.08.2011.
По результатам налоговой проверки, с учетом возражений налогоплательщика, Инспекцией принято решение N 13-24/45 от 31.08.2011 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа, в том числе:
- - по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 117 461 руб.: 104 700 руб. - по налогу на добавленную стоимость, 12 761 руб. - по налогу на доходы физических лиц;
- - по ст. 119 НК РФ - в размере 173 005 руб.: 157 050 руб. за непредставление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, 15 955 руб. за непредставление налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц,
- по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в налоговый орган сведений, необходимых для налогового контроля в размере 400 руб.
Предпринимателю начислено и предложено уплатить пени: по налогу на добавленную стоимость в сумме 60 181,93 рублей, по налогу на доходы физических лиц в сумме 1298,39 руб.; недоимку: по налогу на добавленную стоимость в сумме 523 499 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 63 803 руб.
Решением Управления ФНС по Тамбовской области от 11.11.2011 N 11-10/140 апелляционная жалоба Предпринимателя оставлена без удовлетворения, а решение Инспекции N 13-24/45 от 31.08.2011 - без изменения.
Не согласившись с решением налогового органа N 13-24/45 от 31.08.2011 в части, Предприниматель оспорил его в Арбитражный суд Тамбовской области.
Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе проверки было установлено, что ИП Швецов А.В. в проверяемом периоде при реализации пластиковых оконных конструкций в адрес ООО "Кировское", ООО "Ремикс" фактически заключал договоры поставки товара, так как реализация товара оформлялась счетами, счетами-фактурами (без НДС) и накладными, оплата производилась в безналичном порядке (платежными поручениями), товар приобретен для обеспечения предпринимательской деятельности юридических лиц. Кроме того, неотъемлемой частью договора являлись такие документы как спецификация изделий, акты приема-передачи товаров.
Расчет за приобретенные пластиковые оконные конструкции производился указанными юридическими лицами путем перечисления денежных средств на расчетный счет Предпринимателя. Проверкой установлено, что при реализации товара оформлялась накладная без выделения отдельной строкой НДС. В результате опроса должностных лиц организаций-покупателей пластиковых оконных конструкций Инспекция установила, что они были использованы для остекления 9-ти этажного дома и для ремонта торгового центра, то есть для предпринимательской деятельности.
Посчитав, что в данном случае Предприниматель осуществлял оптовую реализацию товаров, т.е. реализацию продукции покупателям не для личного, семейного, домашнего использования, а в целях осуществления ими предпринимательской деятельности, налоговый орган пришел к выводу о том, что ИП Швецов А.В. в проверяемом периоде является плательщиком НДС и НДФЛ.
В силу пункта 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов РФ и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством о налогах и сборах.
Согласно статье 346.28 НК РФ налогоплательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.
Пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) определено, что уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает замену уплаты НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
В проверяемый период в силу п. п. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности применялась, в том числе, в отношении осуществления предпринимательской деятельности, в виде розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади. На основании ст. 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 названного Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.
Одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.
В соответствии со статьей 346.27 НК РФ стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.
В соответствии с п. 1 ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
В силу статьи 493 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором розничной купли-продажи, в том числе условиями формуляров или иных стандартных форм, к которым присоединяется покупатель (статья 428), договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.
Из содержания ч. 1 ст. 497 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что договор розничной купли-продажи может быть заключен на основании ознакомления покупателя с образцом товара (его описанием, каталогом товаров и т.п.), предложенным продавцом. Под образцом понимается товар, выставленный в торговом, демонстрационном зале для ознакомления покупателей и продажи им товаров того же рода.
Согласно п. 13 - 15 Правил продажи товаров по образцам, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.07.1997 N 918, залы демонстрации товаров напрямую отнесены к понятию торгового зала, кроме того, из положений данных норм усматривается, что образцы товаров, предлагаемых для продажи, размещаются непосредственно в месте его продажи.
Исходя из приведенных положений законодательства Российской Федерации, следует признать, что в целях обложения единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности демонстрационные залы следует классифицировать как торговые залы, продажу товара по образцу в объекте торговли - как розничную торговлю, за исключением тех случаев, когда налоговым органом не доказано иное.
В статье 506 ГК РФ дано определение договора поставки, согласно которому поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Из анализа содержания приведенных норм следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.
В силу п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса РФ предпринимательская деятельность характеризуется следующими признаками: самостоятельная, осуществляемая на свой риск, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, осуществляемая юридическими лицами или индивидуальными предпринимателями.
Таким образом, под целями, не связанными с предпринимательскими, понимается приобретение покупателем товаров с целью обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.), не в качестве непосредственных орудий труда и без цели перепродажи.
Вместе с тем, в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Признавая требования Предпринимателя обоснованными, суд первой инстанции руководствовался тем, что продажа товаров юридическим лицам через розничную торговую сеть признается розничной торговлей независимо от цели использования товара покупателем, что соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Постановлении Президиума от 05.07.2011 N 1066/11.
Сославшись на обстоятельства сделок (продажа товара производилась в торговой точке, применялись розничные цены, на каждую покупку сторонами заключался самостоятельный договор), суд первой инстанции пришел к выводу, что заключенные между ИП Швецовым А.В. и юридическими лицами (ЗАО "Ремикс", ООО "Кировское") договоры являются разовыми сделками купли-продажи, совершенными многократно, а не договорами поставки. При этом ассортимент и количество приобретенных покупателями конструкций, а также периодичность продажи товара не могут квалифицировать указанные сделки как договоры поставки товара; ссылки Инспекции на форму оплаты (в безналичном порядке), а также порядок оформления первичных документов (выписывались товарные накладные, счета-фактуры, в которых НДС не выделялся) судом отклонены.
Вместе с тем, судом при повторном рассмотрении настоящего дела не принято во внимание следующее.
Разрешая спор по существу при первоначальном рассмотрении дела и удовлетворяя требования налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанции, пришли к выводу, что Предпринимателем осуществлялась розничная торговля через объекты стационарной торговой сети (в павильоне "Обои" по адресу: г. Тамбов, ул. Красная, 20) физическим и юридическим лицам за наличный и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, и что сделки Предпринимателя с ООО "Кировское" и ЗАО "Ремикс" также соответствуют признакам договора розничной купли-продажи.
Вместе с тем, ФАС Центрального округа с выводами судов не согласился, указав в постановлении от 30.10.2012, что судами не учтено, что сделки по реализации товара (пластиковых оконных конструкций) юридическим лицам (ООО "Кировское", ЗАО "Ремикс") содержат признаки договора поставки, которые необходимо квалифицировать как оптовую торговлю, которая подлежит обложению налогами по общей системе налогообложения.
Сославшись на материалы настоящего дела, суд кассационной инстанции отметил, что договоры, заключенные между Предпринимателем с ЗАО "Ремикс" и с ООО "Кировское" содержат все признаки договора поставки заключенного в письменной форме.
При этом, отметил суд кассационной инстанции, налоговым органом установлено и подтверждено представленными в материалы дела доказательствами, что после заключения договоров с указанными юридическими лицами Предприниматель не изготавливал изделия самостоятельно, а заказывал их производство в ООО "Московские Окна". После этого готовые изделия доставлялись Предпринимателем для ООО "Кировское" - по адресу г. Тамбов ул. Победы д. 11, где ООО "Кировское" вело строительство многоквартирного жилого дома, а для ЗАО "Ремикс" - по адресу г. Тамбов ул. Мичуринская д. 149б, для ремонта принадлежащего ЗАО "Ремикс" торгового центра, в котором сам Предприниматель арендовал помещение для розничной торговли.
При таких обстоятельствах, указано в постановлении от 30.10.2012, выводы судов о правомерном применении Предпринимателем специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности по сделкам с указанными юридическими лицами противоречат фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем обжалуемые судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, проверить правильность расчета доначисленных сумм налогов и пеней, и с учетом этого разрешить спор.
В соответствии с пунктом 14 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции излагает в постановлении свои выводы по результатам рассмотрения кассационной жалобы.
В силу части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Каких-либо новых обстоятельств при повторном рассмотрении дела судом не установлено, новых доказательств, не исследованных судами при первоначальном рассмотрении дела, что позволило бы суду обосновать свои выводы, отличные от вывода суда кассационной инстанции, в материалы дела представлено не было.
Суд кассационной инстанции при новом рассмотрении дела поставил перед судом первой инстанции повторное разрешение вопроса о квалификации сделок Предпринимателя с двумя контрагентами, указав, что сделанные судами выводы противоречат фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.
Направляя дело на новое рассмотрение, кассационная инстанция указала на то, что суду надлежит проверить правильность расчета доначисленных сумм налогов и пеней, и с учетом этого разрешить спор.
По результатам повторного рассмотрения дела с учетом указания арбитражного суда кассационной инстанции, апелляционная коллегия признает выводы суда первой инстанции ошибочными. Обстоятельства заключения и исполнения Предпринимателем сделок с ООО "Кировское" и ЗАО "Ремикс" не позволяют признать их разовыми сделками купли-продажи, о чем заключил суд, а свидетельствуют об отношениях поставки.
Проверив правильность расчета Инспекцией НДС и НДФЛ, апелляционный суд установил следующее. Из материалов дела следует, что, оспаривая решение Инспекции, Предприниматель приводил также доводы о неверном определении налоговым органом его налоговых обязательств, ссылаясь на неверное применение при исчислении НДС по ставке 18% сверх суммы полученного от контрагентов дохода вместо исчисления налога по расчетной ставке 18/118. Также Предприниматель возражал относительно того факта, что Инспекция при определении его обязанности по уплате НДС не уменьшила сумму исчисленного ею налога на сумму налоговых вычетов, право на применение которых было им подтверждено до рассмотрения материалов проверки и вынесения решения.
Довод Предпринимателя о необоснованном применении инспекцией ставки НДС в размере 18% к определенной налоговой базе вместо применения соответствующей налоговой ставке доли налоговой базы 18/118, подлежит отклонению на основании следующего.
Согласно статье 164 НК РФ расчетная ставка НДС 18/118% может быть применена только в случаях, прямо предусмотренных пунктом 4 указанной статьи. Перечень оснований для ее применения является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.
В соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ расчетная ставка применяется при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 НК РФ, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2 - 4 статьи 155 НК РФ, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 НК РФ, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 НК РФ, при передаче имущественных прав в соответствии с пунктами 2 - 4 статьи 155 НК РФ, а также в иных случаях, когда в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации сумма налога должна определяться расчетным методом. При этом сфера действия данной нормы распространяется на иные случаи только тогда (на что прямо указано), когда сумма налога должна определяться расчетным методом в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.
При исчислении суммы подлежащего уплате НДС Инспекция использовала прямой метод исчисления налоговой базы на основании данных о совершенных хозяйственных операциях Предпринимателя.
Суд апелляционный инстанции отмечает, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих определять суммы НДС расчетным методом при ошибочной реализации товаров по цене без НДС. Налог в этом случае исчисляется в обычном порядке: цена товара (без НДС) умножается на ставку налога.
Доказательств того, что, что НДС был включен в цену реализованных товаров, Предприниматель не представил. Материалами проверки подтвержден факт реализации товара без НДС.
Представленные Предпринимателем суду апелляционной инспекции счета-фактуры, содержащие сумму выделенного НДС, не могут быть приняты судом в качестве доказательства реализации товара с налогом, поскольку Предприниматель пояснил, что данные документы им восстановлены, счета-фактуры ЗАО "Ремикс" и ООО "Кировское" при оформлении сделок не выписывались.
Учитывая изложенное, доначисление НДС дополнительно к стоимости товаров, то есть к сумме полученной выручки, по налоговой ставке 18% и определение налоговой базы по НДС, в порядке, предписанном пунктом 1 статьи 154 НК РФ, произведено налоговым органом правомерно.
Вместе с тем, апелляционная коллегия признает неправомерным отказ Инспекции уменьшить сумму исчисленного в ходе проверки НДС с реализации на сумму налоговых вычетов.
Как видно из материалов дела и подтверждено материалами налоговой проверки, реализуемый товар Предприниматель приобретал у ООО "Московские окна". В ходе проверки Предприниматель представил налоговому органу счета-фактуры, выставленные указанным контрагентом.
Налоговый орган не оспаривает, что оконные конструкции у ООО "Московские окна" Предприниматель приобретал, уплачивая в составе цены суммы НДС.
Отказ уменьшить сумму исчисленного налога на сумму вычетов налоговый орган обосновал исключительно ссылкой, что применение вычета НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер и реализуется путем предъявления соответствующих первичных учетных документов и налоговых деклараций, которые Предприниматель не представил.
Апелляционный суд полагает, что применительно к обстоятельствам настоящего дела такая позиция необоснованна.
Факт непредставления налоговых деклараций Предприниматель обосновал своей позицией о правомерности применения им к спорной деятельности системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД. Представление деклараций Предприниматель полагал признанием выводов Инспекции.
Согласно п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. В силу п. 2 данной статьи кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с положениями ст. 146 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом вычетам подлежат только те суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
На основании п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия сумм налога к вычету или возмещению в порядке, установленном гл. 21 НК РФ.
Апелляционный суд отмечает, что поскольку расчет НДС был произведен налоговым органом в силу переквалификации деятельности Предпринимателя, при том обстоятельстве, что Предприниматель подтвердил право на применение вычета до вынесения Инспекцией решения (к счетам-фактурам инспекция претензий не предъявила, принятие товаров к учету подтвердила фактом принятия затрат к состав расходов, уменьшив налоговую базу при исчислении НДФЛ), то действительная обязанность по уплате НДС (исчисленная не самим налогоплательщиком, а вмененная налоговым органом) не может быть признана достоверно определенной Инспекцией по результатам проверки.
При таких объективных причинах отсутствия заявления Предпринимателем о вычете путем представления налоговых деклараций, апелляционный суд не может признать позицию Инспекции законной и обоснованной.
Материалами дела подтверждено, что оконные конструкции, приобретенные у ООО "Московские окна", были реализованы Предпринимателем исключительно ЗАО "Ремикс" и ООО "Кировское". Поэтому апелляционная коллегия признает право Предпринимателя на вычет всей суммы НДС (435 156 руб.) по счетам-фактурам ООО "Московские окна", представленным Предпринимателем в Инспекцию при проверке и в материалы дела. Следовательно, доначисление НДС правомерно только в сумме 88 343 руб.
Соответственно подлежит признанию правомерно исчисленными суммы штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ и ст. 119 НК РФ исходя из указанной суммы налога, соответственно 17 668 руб. и 26 503 руб.
Поскольку у апелляционного суда отсутствует возможность исчислить самостоятельно (учитывая сложный расчет, обусловленный начислением налога по разным срокам уплаты) суммы пени по НДС, исчисленных на основании статьи 75 НК РФ, налоговому органу при исполнении настоящего постановления апелляционного суда следует произвести соответствующие исчисления самостоятельно и отразить их в лицевом счете налогоплательщика, не допустив нарушения его прав.
В части исчисления НДФЛ апелляционный суд не усмотрел нарушения прав Предпринимателя, поскольку налоговый орган, признав доходом сумму оплаты, поступившую от ЗАО "Ремикс" и ООО "Кировское" на расчетный счет Предпринимателя, учел при определении налоговой базы по НДФЛ расходы Предпринимателя в полной сумме согласно представленных им документов.
Вместе с тем, руководствуясь статьями 112 и 114 НК РФ, суд апелляционной инстанции полагает наличие оснований для снижения размера начисленных Предпринимателю штрафов.
Из решения Инспекции следует, что при применении к Предпринимателю налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС И НДФЛ и по статье 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций налоговым органом не установлено фактов, подтверждающих наличие смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств.
В силу пункта 1 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Статьей 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения налоговых санкций (штрафов) не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным статьями главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации за совершение налогового правонарушения, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, указаны в статье 112 НК РФ. К ним относятся и иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении Президиума от 12.10.2010 N 3299/10, отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения и применить иные смягчающие ответственность обстоятельства даже в том случае, если налоговый орган частично применил положения статьи 112 НК РФ.
С учетом указанного, а также, принимая во внимание обстоятельства по настоящему делу, позволяющие суду сделать вывод о добросовестном заблуждении Предпринимателя относительно примененного режима налогообложения и порядка исполнения своих налоговых обязательств, апелляционная коллегия полагает возможным уменьшить размер взыскиваемых штрафных санкций в десять раз.
Исходя из результатов повторного рассмотрения дела, апелляционный суд приходит к выводу, что решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 27.09.2011 N 13-24/45 подлежит признанию недействительным в части: доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 435 156 руб., начисления пени на данную сумму, исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 102 933 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС в размере 154 400 руб., а также исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 11 485 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ в размере 14 359 руб.
В данной части требования индивидуального предпринимателя Швецова Аркадия Владимировича удовлетворены правомерно, решение Арбитражного суда Тамбовской области 28.03.2013 в соответствующей части является законным и подлежит оставлению без изменения.
Соответственно в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 27.09.2011 N 13-24/45 в части: доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 88 343 руб., начисления пени на данную сумму, исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 1767 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС в размере 2650 руб., а также доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 63 803 руб. начисления пени по НДФЛ - 1298,39 руб. исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 1276 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ в размере 1596 руб. решение Арбитражного суда Тамбовской области 28.03.2013 подлежит отмене.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Апелляционную жалобу удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Тамбовской области 28.03.2013 по делу N А64-11264/2011 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 27.09.2011 N 13-24/45 в части: доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 88 343 руб., начисления пени на данную сумму, исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 1767 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС в размере 2650 руб., а также доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 63 803 руб. начисления пени по НДФЛ - 1298,39 руб. исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 1276 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ в размере 1596 руб.
В указанной части в удовлетворении заявленного требования индивидуальному предпринимателю Швецову Аркадию Владимировичу отказать.
В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Тамбовской области 28.03.2013 по делу N А64-11264/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Тамбовской области.
Председательствующий судья
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
Судьи
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Е.А.СЕМЕНЮТА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 26.07.2013 ПО ДЕЛУ N А64-11264/2011
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 июля 2013 г. по делу N А64-11264/2011
Резолютивная часть постановления объявлена 18 июля 2013 года
Полный текст постановления изготовлен 26 июля 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,
судей: Семенюта Е.А.,
Михайловой Т.Л,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Сорокиной О.А.,
при участии в судебном заседании:
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову: Макаровой Л.В., доверенность N 05-24/029НО от 27.12.2012 (сроком до 31.12.2013);
- от Индивидуального предпринимателя Швецова Аркадия Владимировича: Владимирец В.П., адвоката по доверенности 68 АА 0235777 от 13.12.2011; Романовой Н.А., представителя по доверенности 68 АА 0235776 от 13.12.2011, а также Швецова А.В. лично,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 28.03.2013 по делу N А64-11264/2011 (судья Надежкина Н.Н.), по заявлению Индивидуального предпринимателя Швецова Аркадия Владимировича (ОГРНИП 305682923700061) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании недействительным в части решения N 13-24/45 от 27.09.2011,
установил:
индивидуальный предприниматель Швецов Аркадий Владимирович (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - налоговый орган, Инспекция) от 27.09.2011 N 13-24/45.
Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 27.03.2012 заявленные требования Предпринимателя удовлетворены.
Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.12 решение суда оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогового органа - без удовлетворения.
Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30.10.2012 решение Арбитражного суда Тамбовской области от 27.03.2012 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2012 по делу А64-11264/2011 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тамбовской области.
При новом слушании дела суд рассмотрел заявление Предпринимателя (уточненное в порядке, предусмотренном ст. 49 АПК РФ): о признании недействительным решения Инспекции от 27.09.2011 N 13-24/45 в части: доначисления 523 499 руб. налога на добавленную стоимость, 63 803 налога на доходы физических лиц, начисления пеней 60 181,93 руб. - по налогу на добавленную стоимость, 1298, 39 руб. - по налогу на доходы физических лиц, применения налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа: 104 700 руб. - по налогу на добавленную стоимость, 15 955 руб. - по налогу на доходы физических лиц; по ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере: 157 050 руб. - по налогу на добавленную стоимость, 15 955 руб. - по налогу на доходы физических лиц.
От требований, касающихся привлечения его к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 400 руб., Предприниматель до принятия решения по делу заявил отказ. Отказ судом принят, производство по делу в указанной части прекращено на основании п. 4 ч. 1 ст. 150 АПК РФ.
Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 28.03.2013 заявленные требования Предпринимателя удовлетворены. Решение Инспекции от 27.09.2011 N 13-24/45 в соответствующей части признано недействительным.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом в части удовлетворения требований Предпринимателя, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит апелляционный суд решение Арбитражного суда Тамбовской области от 28.03.2013 отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав Предпринимателю в удовлетворении его требования.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на неверное установление судом фактических обстоятельств по делу; указывает, что хозяйственные операции по реализации Предпринимателем оконных конструкций в адрес ООО "Кировское" и ООО "Ремикс" неверно расценены судом как осуществленные Предпринимателем по договорам розничной купли-продажи; деятельность Предпринимателя по поставке оконных конструкций в адрес указанных лиц не подпадает под налогообложение ЕНВД, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
Предприниматель в представленном отзыве возражает против доводов апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции от 28.03.2013 законным и обоснованным.
Суд апелляционной инстанции, проверив законность и обоснованность решения в порядке, предусмотренном статьями 268 - 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, приходит к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения апелляционной жалобы.
Как следует из материалов дела, в отношении Индивидуального предпринимателя Швецова Аркадия Владимировича была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания), перечисления налогов, в том числе налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2008 по 31.12.2010 по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки N 13-24/39 от 31.08.2011.
По результатам налоговой проверки, с учетом возражений налогоплательщика, Инспекцией принято решение N 13-24/45 от 31.08.2011 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа, в том числе:
- - по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 117 461 руб.: 104 700 руб. - по налогу на добавленную стоимость, 12 761 руб. - по налогу на доходы физических лиц;
- - по ст. 119 НК РФ - в размере 173 005 руб.: 157 050 руб. за непредставление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, 15 955 руб. за непредставление налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц,
- по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в налоговый орган сведений, необходимых для налогового контроля в размере 400 руб.
Предпринимателю начислено и предложено уплатить пени: по налогу на добавленную стоимость в сумме 60 181,93 рублей, по налогу на доходы физических лиц в сумме 1298,39 руб.; недоимку: по налогу на добавленную стоимость в сумме 523 499 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 63 803 руб.
Решением Управления ФНС по Тамбовской области от 11.11.2011 N 11-10/140 апелляционная жалоба Предпринимателя оставлена без удовлетворения, а решение Инспекции N 13-24/45 от 31.08.2011 - без изменения.
Не согласившись с решением налогового органа N 13-24/45 от 31.08.2011 в части, Предприниматель оспорил его в Арбитражный суд Тамбовской области.
Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе проверки было установлено, что ИП Швецов А.В. в проверяемом периоде при реализации пластиковых оконных конструкций в адрес ООО "Кировское", ООО "Ремикс" фактически заключал договоры поставки товара, так как реализация товара оформлялась счетами, счетами-фактурами (без НДС) и накладными, оплата производилась в безналичном порядке (платежными поручениями), товар приобретен для обеспечения предпринимательской деятельности юридических лиц. Кроме того, неотъемлемой частью договора являлись такие документы как спецификация изделий, акты приема-передачи товаров.
Расчет за приобретенные пластиковые оконные конструкции производился указанными юридическими лицами путем перечисления денежных средств на расчетный счет Предпринимателя. Проверкой установлено, что при реализации товара оформлялась накладная без выделения отдельной строкой НДС. В результате опроса должностных лиц организаций-покупателей пластиковых оконных конструкций Инспекция установила, что они были использованы для остекления 9-ти этажного дома и для ремонта торгового центра, то есть для предпринимательской деятельности.
Посчитав, что в данном случае Предприниматель осуществлял оптовую реализацию товаров, т.е. реализацию продукции покупателям не для личного, семейного, домашнего использования, а в целях осуществления ими предпринимательской деятельности, налоговый орган пришел к выводу о том, что ИП Швецов А.В. в проверяемом периоде является плательщиком НДС и НДФЛ.
В силу пункта 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов РФ и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством о налогах и сборах.
Согласно статье 346.28 НК РФ налогоплательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.
Пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) определено, что уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает замену уплаты НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
В проверяемый период в силу п. п. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности применялась, в том числе, в отношении осуществления предпринимательской деятельности, в виде розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади. На основании ст. 346.27 НК РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Таким образом, к розничной торговле в целях главы 26.3 названного Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.
Одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.
В соответствии со статьей 346.27 НК РФ стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны.
В соответствии с п. 1 ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
В силу статьи 493 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором розничной купли-продажи, в том числе условиями формуляров или иных стандартных форм, к которым присоединяется покупатель (статья 428), договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.
Из содержания ч. 1 ст. 497 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что договор розничной купли-продажи может быть заключен на основании ознакомления покупателя с образцом товара (его описанием, каталогом товаров и т.п.), предложенным продавцом. Под образцом понимается товар, выставленный в торговом, демонстрационном зале для ознакомления покупателей и продажи им товаров того же рода.
Согласно п. 13 - 15 Правил продажи товаров по образцам, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.07.1997 N 918, залы демонстрации товаров напрямую отнесены к понятию торгового зала, кроме того, из положений данных норм усматривается, что образцы товаров, предлагаемых для продажи, размещаются непосредственно в месте его продажи.
Исходя из приведенных положений законодательства Российской Федерации, следует признать, что в целях обложения единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности демонстрационные залы следует классифицировать как торговые залы, продажу товара по образцу в объекте торговли - как розничную торговлю, за исключением тех случаев, когда налоговым органом не доказано иное.
В статье 506 ГК РФ дано определение договора поставки, согласно которому поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Из анализа содержания приведенных норм следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.
В силу п. 1 ст. 2 Гражданского кодекса РФ предпринимательская деятельность характеризуется следующими признаками: самостоятельная, осуществляемая на свой риск, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, осуществляемая юридическими лицами или индивидуальными предпринимателями.
Таким образом, под целями, не связанными с предпринимательскими, понимается приобретение покупателем товаров с целью обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.), не в качестве непосредственных орудий труда и без цели перепродажи.
Вместе с тем, в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Признавая требования Предпринимателя обоснованными, суд первой инстанции руководствовался тем, что продажа товаров юридическим лицам через розничную торговую сеть признается розничной торговлей независимо от цели использования товара покупателем, что соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в Постановлении Президиума от 05.07.2011 N 1066/11.
Сославшись на обстоятельства сделок (продажа товара производилась в торговой точке, применялись розничные цены, на каждую покупку сторонами заключался самостоятельный договор), суд первой инстанции пришел к выводу, что заключенные между ИП Швецовым А.В. и юридическими лицами (ЗАО "Ремикс", ООО "Кировское") договоры являются разовыми сделками купли-продажи, совершенными многократно, а не договорами поставки. При этом ассортимент и количество приобретенных покупателями конструкций, а также периодичность продажи товара не могут квалифицировать указанные сделки как договоры поставки товара; ссылки Инспекции на форму оплаты (в безналичном порядке), а также порядок оформления первичных документов (выписывались товарные накладные, счета-фактуры, в которых НДС не выделялся) судом отклонены.
Вместе с тем, судом при повторном рассмотрении настоящего дела не принято во внимание следующее.
Разрешая спор по существу при первоначальном рассмотрении дела и удовлетворяя требования налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанции, пришли к выводу, что Предпринимателем осуществлялась розничная торговля через объекты стационарной торговой сети (в павильоне "Обои" по адресу: г. Тамбов, ул. Красная, 20) физическим и юридическим лицам за наличный и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, и что сделки Предпринимателя с ООО "Кировское" и ЗАО "Ремикс" также соответствуют признакам договора розничной купли-продажи.
Вместе с тем, ФАС Центрального округа с выводами судов не согласился, указав в постановлении от 30.10.2012, что судами не учтено, что сделки по реализации товара (пластиковых оконных конструкций) юридическим лицам (ООО "Кировское", ЗАО "Ремикс") содержат признаки договора поставки, которые необходимо квалифицировать как оптовую торговлю, которая подлежит обложению налогами по общей системе налогообложения.
Сославшись на материалы настоящего дела, суд кассационной инстанции отметил, что договоры, заключенные между Предпринимателем с ЗАО "Ремикс" и с ООО "Кировское" содержат все признаки договора поставки заключенного в письменной форме.
При этом, отметил суд кассационной инстанции, налоговым органом установлено и подтверждено представленными в материалы дела доказательствами, что после заключения договоров с указанными юридическими лицами Предприниматель не изготавливал изделия самостоятельно, а заказывал их производство в ООО "Московские Окна". После этого готовые изделия доставлялись Предпринимателем для ООО "Кировское" - по адресу г. Тамбов ул. Победы д. 11, где ООО "Кировское" вело строительство многоквартирного жилого дома, а для ЗАО "Ремикс" - по адресу г. Тамбов ул. Мичуринская д. 149б, для ремонта принадлежащего ЗАО "Ремикс" торгового центра, в котором сам Предприниматель арендовал помещение для розничной торговли.
При таких обстоятельствах, указано в постановлении от 30.10.2012, выводы судов о правомерном применении Предпринимателем специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности по сделкам с указанными юридическими лицами противоречат фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, в связи с чем обжалуемые судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, проверить правильность расчета доначисленных сумм налогов и пеней, и с учетом этого разрешить спор.
В соответствии с пунктом 14 части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции излагает в постановлении свои выводы по результатам рассмотрения кассационной жалобы.
В силу части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Каких-либо новых обстоятельств при повторном рассмотрении дела судом не установлено, новых доказательств, не исследованных судами при первоначальном рассмотрении дела, что позволило бы суду обосновать свои выводы, отличные от вывода суда кассационной инстанции, в материалы дела представлено не было.
Суд кассационной инстанции при новом рассмотрении дела поставил перед судом первой инстанции повторное разрешение вопроса о квалификации сделок Предпринимателя с двумя контрагентами, указав, что сделанные судами выводы противоречат фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.
Направляя дело на новое рассмотрение, кассационная инстанция указала на то, что суду надлежит проверить правильность расчета доначисленных сумм налогов и пеней, и с учетом этого разрешить спор.
По результатам повторного рассмотрения дела с учетом указания арбитражного суда кассационной инстанции, апелляционная коллегия признает выводы суда первой инстанции ошибочными. Обстоятельства заключения и исполнения Предпринимателем сделок с ООО "Кировское" и ЗАО "Ремикс" не позволяют признать их разовыми сделками купли-продажи, о чем заключил суд, а свидетельствуют об отношениях поставки.
Проверив правильность расчета Инспекцией НДС и НДФЛ, апелляционный суд установил следующее. Из материалов дела следует, что, оспаривая решение Инспекции, Предприниматель приводил также доводы о неверном определении налоговым органом его налоговых обязательств, ссылаясь на неверное применение при исчислении НДС по ставке 18% сверх суммы полученного от контрагентов дохода вместо исчисления налога по расчетной ставке 18/118. Также Предприниматель возражал относительно того факта, что Инспекция при определении его обязанности по уплате НДС не уменьшила сумму исчисленного ею налога на сумму налоговых вычетов, право на применение которых было им подтверждено до рассмотрения материалов проверки и вынесения решения.
Довод Предпринимателя о необоснованном применении инспекцией ставки НДС в размере 18% к определенной налоговой базе вместо применения соответствующей налоговой ставке доли налоговой базы 18/118, подлежит отклонению на основании следующего.
Согласно статье 164 НК РФ расчетная ставка НДС 18/118% может быть применена только в случаях, прямо предусмотренных пунктом 4 указанной статьи. Перечень оснований для ее применения является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.
В соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ расчетная ставка применяется при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных статьей 162 НК РФ, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, предусмотренных пунктами 2 - 4 статьи 155 НК РФ, при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 НК РФ, при реализации имущества, приобретенного на стороне и учитываемого с налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 154 НК РФ, при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки в соответствии с пунктом 4 статьи 154 НК РФ, при передаче имущественных прав в соответствии с пунктами 2 - 4 статьи 155 НК РФ, а также в иных случаях, когда в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации сумма налога должна определяться расчетным методом. При этом сфера действия данной нормы распространяется на иные случаи только тогда (на что прямо указано), когда сумма налога должна определяться расчетным методом в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.
При исчислении суммы подлежащего уплате НДС Инспекция использовала прямой метод исчисления налоговой базы на основании данных о совершенных хозяйственных операциях Предпринимателя.
Суд апелляционный инстанции отмечает, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, позволяющих определять суммы НДС расчетным методом при ошибочной реализации товаров по цене без НДС. Налог в этом случае исчисляется в обычном порядке: цена товара (без НДС) умножается на ставку налога.
Доказательств того, что, что НДС был включен в цену реализованных товаров, Предприниматель не представил. Материалами проверки подтвержден факт реализации товара без НДС.
Представленные Предпринимателем суду апелляционной инспекции счета-фактуры, содержащие сумму выделенного НДС, не могут быть приняты судом в качестве доказательства реализации товара с налогом, поскольку Предприниматель пояснил, что данные документы им восстановлены, счета-фактуры ЗАО "Ремикс" и ООО "Кировское" при оформлении сделок не выписывались.
Учитывая изложенное, доначисление НДС дополнительно к стоимости товаров, то есть к сумме полученной выручки, по налоговой ставке 18% и определение налоговой базы по НДС, в порядке, предписанном пунктом 1 статьи 154 НК РФ, произведено налоговым органом правомерно.
Вместе с тем, апелляционная коллегия признает неправомерным отказ Инспекции уменьшить сумму исчисленного в ходе проверки НДС с реализации на сумму налоговых вычетов.
Как видно из материалов дела и подтверждено материалами налоговой проверки, реализуемый товар Предприниматель приобретал у ООО "Московские окна". В ходе проверки Предприниматель представил налоговому органу счета-фактуры, выставленные указанным контрагентом.
Налоговый орган не оспаривает, что оконные конструкции у ООО "Московские окна" Предприниматель приобретал, уплачивая в составе цены суммы НДС.
Отказ уменьшить сумму исчисленного налога на сумму вычетов налоговый орган обосновал исключительно ссылкой, что применение вычета НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер и реализуется путем предъявления соответствующих первичных учетных документов и налоговых деклараций, которые Предприниматель не представил.
Апелляционный суд полагает, что применительно к обстоятельствам настоящего дела такая позиция необоснованна.
Факт непредставления налоговых деклараций Предприниматель обосновал своей позицией о правомерности применения им к спорной деятельности системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД. Представление деклараций Предприниматель полагал признанием выводов Инспекции.
Согласно п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. В силу п. 2 данной статьи кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с положениями ст. 146 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом вычетам подлежат только те суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
На основании п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия сумм налога к вычету или возмещению в порядке, установленном гл. 21 НК РФ.
Апелляционный суд отмечает, что поскольку расчет НДС был произведен налоговым органом в силу переквалификации деятельности Предпринимателя, при том обстоятельстве, что Предприниматель подтвердил право на применение вычета до вынесения Инспекцией решения (к счетам-фактурам инспекция претензий не предъявила, принятие товаров к учету подтвердила фактом принятия затрат к состав расходов, уменьшив налоговую базу при исчислении НДФЛ), то действительная обязанность по уплате НДС (исчисленная не самим налогоплательщиком, а вмененная налоговым органом) не может быть признана достоверно определенной Инспекцией по результатам проверки.
При таких объективных причинах отсутствия заявления Предпринимателем о вычете путем представления налоговых деклараций, апелляционный суд не может признать позицию Инспекции законной и обоснованной.
Материалами дела подтверждено, что оконные конструкции, приобретенные у ООО "Московские окна", были реализованы Предпринимателем исключительно ЗАО "Ремикс" и ООО "Кировское". Поэтому апелляционная коллегия признает право Предпринимателя на вычет всей суммы НДС (435 156 руб.) по счетам-фактурам ООО "Московские окна", представленным Предпринимателем в Инспекцию при проверке и в материалы дела. Следовательно, доначисление НДС правомерно только в сумме 88 343 руб.
Соответственно подлежит признанию правомерно исчисленными суммы штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ и ст. 119 НК РФ исходя из указанной суммы налога, соответственно 17 668 руб. и 26 503 руб.
Поскольку у апелляционного суда отсутствует возможность исчислить самостоятельно (учитывая сложный расчет, обусловленный начислением налога по разным срокам уплаты) суммы пени по НДС, исчисленных на основании статьи 75 НК РФ, налоговому органу при исполнении настоящего постановления апелляционного суда следует произвести соответствующие исчисления самостоятельно и отразить их в лицевом счете налогоплательщика, не допустив нарушения его прав.
В части исчисления НДФЛ апелляционный суд не усмотрел нарушения прав Предпринимателя, поскольку налоговый орган, признав доходом сумму оплаты, поступившую от ЗАО "Ремикс" и ООО "Кировское" на расчетный счет Предпринимателя, учел при определении налоговой базы по НДФЛ расходы Предпринимателя в полной сумме согласно представленных им документов.
Вместе с тем, руководствуясь статьями 112 и 114 НК РФ, суд апелляционной инстанции полагает наличие оснований для снижения размера начисленных Предпринимателю штрафов.
Из решения Инспекции следует, что при применении к Предпринимателю налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС И НДФЛ и по статье 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций налоговым органом не установлено фактов, подтверждающих наличие смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств.
В силу пункта 1 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Статьей 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения налоговых санкций (штрафов) не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным статьями главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации за совершение налогового правонарушения, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, указаны в статье 112 НК РФ. К ним относятся и иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении Президиума от 12.10.2010 N 3299/10, отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения и применить иные смягчающие ответственность обстоятельства даже в том случае, если налоговый орган частично применил положения статьи 112 НК РФ.
С учетом указанного, а также, принимая во внимание обстоятельства по настоящему делу, позволяющие суду сделать вывод о добросовестном заблуждении Предпринимателя относительно примененного режима налогообложения и порядка исполнения своих налоговых обязательств, апелляционная коллегия полагает возможным уменьшить размер взыскиваемых штрафных санкций в десять раз.
Исходя из результатов повторного рассмотрения дела, апелляционный суд приходит к выводу, что решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 27.09.2011 N 13-24/45 подлежит признанию недействительным в части: доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 435 156 руб., начисления пени на данную сумму, исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 102 933 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС в размере 154 400 руб., а также исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 11 485 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ в размере 14 359 руб.
В данной части требования индивидуального предпринимателя Швецова Аркадия Владимировича удовлетворены правомерно, решение Арбитражного суда Тамбовской области 28.03.2013 в соответствующей части является законным и подлежит оставлению без изменения.
Соответственно в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 27.09.2011 N 13-24/45 в части: доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 88 343 руб., начисления пени на данную сумму, исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 1767 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС в размере 2650 руб., а также доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 63 803 руб. начисления пени по НДФЛ - 1298,39 руб. исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 1276 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ в размере 1596 руб. решение Арбитражного суда Тамбовской области 28.03.2013 подлежит отмене.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Апелляционную жалобу удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Тамбовской области 28.03.2013 по делу N А64-11264/2011 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову от 27.09.2011 N 13-24/45 в части: доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 88 343 руб., начисления пени на данную сумму, исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в размере 1767 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС в размере 2650 руб., а также доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 63 803 руб. начисления пени по НДФЛ - 1298,39 руб. исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 1276 руб., по ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ в размере 1596 руб.
В указанной части в удовлетворении заявленного требования индивидуальному предпринимателю Швецову Аркадию Владимировичу отказать.
В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Тамбовской области 28.03.2013 по делу N А64-11264/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Тамбовской области.
Председательствующий судья
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
Судьи
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Е.А.СЕМЕНЮТА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)