Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 24 декабря 2012 года
Постановление в полном объеме изготовлено 30 января 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Ольшанской Н.А.,
Донцова П.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области на решение Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 по делу N А35-3631/2011 (судья Кузнецова Т.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" (ОГРН 1054630003570) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области о признании недействительным решения,
при участии в судебном заседании:
- от общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар": Бартеневой Г.С., представителя по доверенности от 04.12.2012 N 43;
- от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области: Романенко Р.А., начальника правового отдела по доверенности от 11.01.2012 N 1;
Общество с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" (далее - общество "Бел Сахар", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курской области с требованиями к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 28.01.2011 N 10-12/01/ДСП "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- - применения налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций в сумме 406 321, 40 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 40 632, 13 руб., в бюджет субъекта - 365 689, 27 руб. (подпункт 1 пункта 1 решения);
- - начисления пени по налогу на прибыль по состоянию на 28.01.2011 в сумме 486 594, 38 руб. (подпункт 1 пункта 2 решения);
- - предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 6 094 821 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 609 482 руб., в бюджет субъекта - 5 485 339 руб. (подпункт 1 пункта 3 решения);
- Кроме того, общество просило уменьшить штрафы, примененные по пункту 1 решения в сумме 390 954 руб., в 15 раз, то есть до суммы 23 063, 60 руб.
Решением Арбитражного суда Курской области от 07.06.2011, оставленным без изменения постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2011, требования общества "Бел Сахар" были удовлетворены, решение налогового органа от 28.01.2011 N 10-12/01/ДСП признано недействительным в оспариваемых частях.
Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30.03.2012 решение Арбитражного суда Курской области от 07.06.2011 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2011 были отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции отметил, что с учетом того обстоятельства, что общество с ограниченной ответственностью "РВС" (далее - общество "РВС") является единственным учредителем обществ с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" и "Воронежсахар" (далее - общество "Воронежсахар"), оно могло быть заинтересовано во взаимодействии созданных им организаций и в установлении наиболее выгодных условий сделки для одной из них; поскольку указанный характер взаимосвязи свидетельствует о возможном влиянии общества "РВС" на результаты заключенных между обществами "Бел Сахар" и "Воронежсахар" сделок, следовательно, они могут быть признаны взаимозависимыми лицами в смысле пункта 2 статьи 20 Налогового кодекса.
В указанной связи кассационная коллегия указала на необходимость исследования вопроса о том, чем была обусловлена разница между стоимостью передаваемых прав требований и ценой сделки по передаче прав, составляющая 11 601 480,02 руб., по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115
Также суд кассационной инстанции указал на необходимость исследования и оценки доводов инспекции о том, что недвижимое имущество, принадлежащее обществу с ограниченной ответственностью "Грибановский сахар" (далее - общество "Грибановский сахар") было приобретено обществом "Воронежсахар" по договору купли-продажи от 10.07.2006 N 16 и передано ему по акту приема-передачи от 10.07.2006 (до заключения сделки об уступки права требования).
При новом рассмотрении обществом уточнены заявленные требования, в соответствии с которыми оно просило признать недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01/ДСП "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- - применения налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций в сумме 406 321, 40 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 40 632, 13 руб., в бюджет субъекта - 365 689, 27 руб. (подпункт 1 пункта 1 решения);
- - начисления пени по налогу на прибыль по состоянию на 28.01.2011 в сумме 486 594, 38 руб. (подпункт 1 пункта 2 решения),
- предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 6 094 821 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 609 482 руб., в бюджет субъекта - 5 485 339 руб. (подпункт 1 пункта 3 решения),
а также уменьшить штраф, примененный по пункту 1 решения в сумме 390 954 руб., в 5 раз, то есть до суммы 78 190, 80 руб.
Решением Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 заявленные требования удовлетворены частично, решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" признано незаконным в части:
- - привлечения общества "Бел Сахар" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 255 275 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 25 527, 5 руб., в бюджет субъекта - 229 747, 5 руб.;
- - начисления пени по состоянию на 28.01.2011 по налогу на прибыль организаций в сумме 306 809, 83 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 30 680,98 руб., в бюджет субъекта - 276 128, 85 руб.;
- - предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 3 829 125 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 382 912 руб., в бюджет субъекта - 3 446 213 руб.
В остальной части в удовлетворении заявленного требования отказано.
Стороны, не согласившись с вынесенным судебным актом, обратились с апелляционными жалобами на него.
Налоговый орган в своей апелляционной жалобе просит отменить решение Арбитражного суда Курской области в части признания незаконным его решения от 28.01.2011 N 10-12/01 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- - привлечения общества "Бел Сахар" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций в сумме 255 275 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 25 527, 5 руб., в бюджет субъекта - 229 747, 5 руб.;
- - начисления пени по налогу на прибыль организаций по состоянию на 28.01.2011 в сумме 306 809, 83 руб.;
- - предложения обществу уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 3 829 125 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 382 912 руб., в бюджет субъекта - 3 446 213 руб.,
и принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований общества "Бел Сахар" в оспариваемой части отказать.
В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на неправомерность списания дебиторской задолженности общества "Грибановский сахар" как безнадежной к взысканию в сумме 19 145 625, 40 руб., поскольку расходы по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115 экономически не оправданы и произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, то есть, указанные расходы не соответствуют требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса.
Инспекция ссылается на то, что обществу "Бел Сахар" на момент заключения договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 не могло быть неизвестно, что имущество общества "Грибановский сахар" уже было приобретено обществом "Воронежсахар" по договору купли-продажи от 10.07.2006 N 16 и передано ему по акту приема-передачи от 10.07.2006, поскольку на момент уступки у обществ "Бел Сахар" и "Воронежсахар" был один учредитель - общество "РВС", имеющее 100-процентную долю в уставном капитале общества "Воронежсахар".
Также инспекция указывает, что заявление о несостоятельности (банкротстве) общества "Грибановский сахар" принято арбитражным судом к производству 25.08.2006, а договор купли-продажи N 16 заключен между обществами "Грибановский сахар" и "Воронежсахар" 10.07.2006, то есть, между заключением договора купли-продажи и принятием арбитражным судом заявления о несостоятельности (банкротстве) должника прошло менее шести месяцев, что свидетельствует о подозрительности совершенной сделки.
В то же время, в материалах дела отсутствуют документы, свидетельствующие о действиях общества "Бел Сахар", направленных на расторжение договора купли-продажи от 10.07.2006 N 16, в том числе после того, как стало известно о вступившем в законную силу решении Арбитражного суда Воронежской области от 31.08.2007 по делу N А14-2670/2007 132/13 и исключении спорного имущества из конкурсной массы должника. Также общество "Бел Сахар" не предпринимало никаких действий по привлечению учредителей общества "Грибановский сахар" к субсидиарной ответственности.
Указанные обстоятельства, по мнению инспекции, свидетельствуют о том, что общество "Бел Сахар" знало, что затраты по оплате купленного им права требования ни в ближайшее время, ни в перспективе оправданы не будут ввиду отсутствия соответствующих средств у общества "Грибановский сахар" вследствие отчуждения им своего имущества и признания его банкротом.
Также инспекция полагает, что судом первой инстанции не дана оценка доводам инспекции о невозможности отнесения спорных расходов в состав расходов 2009 года, в связи с чем судом неверно установлены налоговые обязательства налогоплательщика по налогу на прибыль организаций за 2009 год с учетом порядка, предусмотренного законодательством о налогах и сборах, а также сложившейся судебной практики.
При этом инспекция указывает, что общество "Грибановский сахар" прекратило свою деятельность 14.11.2008, о чем обществу "Бел Сахар", являвшемуся конкурсным кредитором названной организации в деле N А14-10630/2006, стало известно из определения Арбитражного суда Воронежской области и сообщения конкурсного управляющего общества "Грибановский сахар", который письмом от 18.12.2008 уведомил общество "Бел Сахар" о ликвидации должника.
При таких обстоятельствах, по мнению инспекции, сумма дебиторской задолженности ликвидированного должника подлежит отнесению в состав внереализационных расходов в том налоговом периоде, когда произошла ликвидация, на основании статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации и статей 8, 12 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".
При этом непроведение инвентаризации в предусмотренный законодательством срок и неиздание соответствующего приказа о списании дебиторской задолженности, безнадежной к взысканию, не является основанием для невключения кредиторской задолженности ликвидированного должника в состав внереализационных расходов в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса в том налоговом периоде, когда должник ликвидирован, то есть в 2008 году.
Общество "Бел Сахар", в свою очередь, также не согласилось с решением Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 в части отказа в удовлетворении заявленных им требований и просит в своей апелляционной жалобе данное решение в этой части отменить и признать недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01/ДСП о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в следующих частях:
- - в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в виде взыскания штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в сумме 151 045, 40 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 15 104, 50 руб., в бюджет субъекта - 135 940, 90 руб.;
- - в части начисления пени по состоянию на 28.01.2011 г. по налогу на прибыль организаций в сумме 179 784, 55 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 17 978, 45 руб., в бюджет субъекта - 161 806, 10 руб.;
- - в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 2 265 681, 00 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 226 568 руб., в бюджет субъекта - 2 039 113, 00 руб.
В обоснование апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на то, что заключение договора уступки права требования между обществами "Бел Сахар" и "Воронежсахар" имело целью для общества расширение сырьевой базы за счет свеклосеющих хозяйств Воронежской области, что обеспечило бы обществу в будущем расширение рынка реализации услуг по переработке сахарной свеклы и увеличения объема производства, что, в свою очередь, повлекло бы, по мнению налогоплательщика, увеличение выручки от реализации услуг по переработке сахарной свеклы и, соответственно, увеличение прибыли от осуществления основной деятельности по переработке сахарной свеклы и производству сахара.
При этом, как считает общество "Бел Сахар", на момент заключения договора уступки права требования у него не было оснований сомневаться в возможности реального исполнения этого договора, так как, во-первых, предметом уступки являлась задолженность, установленная решениями суда; во-вторых, в отношении общества "Грибановский сахар" к этому моменту была введена лишь процедура наблюдения, позволяющая обществу восстановить свою платежеспособность; в-третьих, одновременно с заключением договора уступки требования права требования обществом велись переговоры с обществом "Воронежсахар" и администрацией Грибановского района о заключении договоров контрактации и договоров оказания услуг по переработке сахарной свеклы со свеклосеющими хозяйствами Грибановского района, являвшимися контрагентами общества "Грибановский сахар".
Таким образом, общество полагает, что, поскольку им доказано наличие деловой цели в заключенной им сделке - договоре уступки права требования, то расходы, связанные с заключением и исполнением этой сделки, должны считаться произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, следовательно, они подлежат учету в целях налогообложения в том размере, в котором произведены, как документально подтвержденные и экономически обоснованные, то есть в сумме 30 474 105 руб.
Недостижение указанной цели общество "Бел Сахар" объясняет тем, что общество "РВС", являвшееся учредителем общества "Воронежсахар" в период с 23.10.2006 по 20.03.2007, после указанной даты вышло из состава учредителей общества "Воронежсахар", а также высокой конкуренцией на рынке сахара и сырья для производства сахара. Как указало общество, оба эти обстоятельства не зависели от его воли и от тех экономических расчетов, которые производило общество на момент приобретения дебиторской задолженности общества "Грибановский сахар".
Также общество ссылается на то, что инспекция не представила доказательств, которые в совокупности свидетельствовали бы о согласованности действий самого налогоплательщика и его контрагентов, направленных исключительно на искусственное увеличение внереализационных расходов, с целью уменьшения налогооблагаемой прибыли.
Как считает общество, налоговым органом не представлено доказательств того, что единственной целью заключения договора уступки права требования явилось получение необоснованной налоговой выгоды, а также того, что цена договора, согласованная сторонами, не соответствует уровню рыночных цен.
В представленных отзывах на апелляционные жалобы стороны не согласились с доводами апелляционных жалоб друг друга.
Налоговый орган, возражая против апелляционной жалобы налогоплательщика, сослался на то, что налогоплательщиком не обосновано приобретение права требования на сумму 19 145 625, 40 руб. за 30 474 105, 42 руб.
При этом налоговый орган указал, что по имеющимся у него сведениям об идентичных сделках права требования, аналогичные праву, приобретенному налогоплательщиком (право требования к предприятию - производителю сахара, признанному несостоятельным (банкротом) приобретаются за цену, не превышающую 10 процентов от уступленного права, следовательно, уплаченная обществом "Бел Сахар" цена 30 474 105, 42 руб. за право требования к обществу "Грибановский сахар" на сумму 19 145 625, 40 руб. не может быть признана разумной и экономически обоснованной.
Налогоплательщик в возражениях на апелляционную жалобу налогового органа сослался на то, что налоговое законодательство прямо предусматривает право налогоплательщика учитывать в составе расходов убытки, полученные им по сделке уступки права требования.
Поскольку, как считает налогоплательщик, договор от 30.12.2006 N 115 заключен в соответствии с требованиями статей 382 - 390 Гражданского кодекса Российской Федерации, расходы общества реально понесены, и сумма безнадежной задолженности подтверждена документально, то им правомерно учтены в целях налогообложения полученные убытки.
Не соглашаясь с доводами инспекции о своей осведомленности о заключенном между обществами "Грибановский сахар" и "Воронежсахар" договоре купли-продажи имущества от 10.07.2006 N 16, налогоплательщик указал на то, что перечень имущества, реализованного по этому договору, на которое потом было признано право собственности общества "Воронежсахар", не охватывает всего того имущества, которое входит в производственный комплекс по переработке сахарной свеклы, следовательно, это имущество не являлось единственным принадлежащим обществу "Грибановский сахар".
Кроме того, как указывает налогоплательщик, договор купли-продажи N 16 заключен 10.07.2006, то есть до того момента, когда общество "РВС" стало учредителем общества "Воронежсахар".
Возражая против доводов инспекции относительно периода списания спорных расходов, общество "Бел Сахар" указывает, что им в соответствии с положениями статьи 54 Налогового кодекса была произведена корректировка расходов 2008 - 2009 годов (за 2008 год - путем увеличения внереализационных расходов, за 2009 год - путем уменьшения внереализационных расходов) и сданы налоговому органу уточненные декларации, принятые им, в результате чего за 2008 год обществом получен убыток, который оно имеет право учитывать в целях налогообложения в период с 2009 по 2018 годы включительно.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку в апелляционных жалобах налогового органа и налогоплательщика содержатся доводы лишь в отношении той части решения Арбитражного суда Курской области, в которой рассматривался вопрос о правомерности учета налогоплательщиком в целях налогообложения внереализационных расходов в сумме 30 474 105, 42 руб., и сторонами ходатайств о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме и возражений против такого пересмотра не заявлялось, то, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность названного решения лишь в частях, обжалуемых налоговым органом и налогоплательщиком, касающихся доначислений по налогу на прибыль по основанию занижения внереализационных расходов на сумму 30 474 105, 42 руб.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционных жалобах, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика.
При этом апелляционная коллегия исходит из следующего.
Как следует из материалов дела, на основании решения начальника межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 22.04.2010 N 10-10/16 работниками налогового органа была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" по вопросам правильности исчисления, своевременности удержания, перечисления и уплаты налогов и сборов, в том числе, налога на прибыль организаций за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.
По результатам выездной налоговой проверки инспекцией была установлена неуплата налога на прибыль организаций за 2009 год в сумме 6 094 821 руб., что отражено в акте выездной налоговой проверки от 17.12.2010 N 10-11/31 и в принятом на основании этого акта решении от 28.01.2011 N 10-12/01 ДСП "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Основанием доначисления налога на прибыль послужили выводы инспекции о нарушении обществом требований статей 251 и 265 Налогового кодекса, выразившемся в необоснованном включении в состав внереализационных расходов при определении налогооблагаемой прибыли за 2009 год убытка, полученного по договору уступки права требования долга от 30.12.2006 N 115, при приобретении права требования к обществу "Грибановский сахар" на сумму 19 145 625, 40 руб. за 30 474 105, 42 руб.
Также данным решением налогоплательщику начислены пени по налогу на прибыль организаций в сумме 486 594, 38 руб. и он привлечен к ответственности за неуплату налога на прибыль организаций, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 406 321, 40 руб.
Решение инспекции от 28.01.2011 N 10-12/01 ДСП было обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Решением управления Федеральной налоговой службы по Курской области от 29.03.2011 N 136 в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, а решение инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением инспекции от 28.01.2011 N 10-12/01 ДСП, общество "Бел Сахар" обратилось в арбитражный суд с требованием о признании данного решения недействительным в оспариваемой части.
Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что обществом правомерно включена в состав внереализационных расходов безнадежная к взысканию дебиторская задолженность в сумме 19 145 625, 40 руб., равняющейся сумме долга, право требования которого от общества "Грибановский сахар" приобретено обществом "Бел Сахар" у общества "Воронежсахар".
В отношении суммы 11 328 480, 02 руб., представляющей собой превышение суммы, уплаченной по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115, над суммой приобретенного долга, суд первой инстанции пришел к выводу о необоснованности ее включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку указанная сумма не является безнадежной дебиторской задолженностью.
Также суд области исходил из того, что указанное превышение обусловлено взаимозависимостью обществ "Бел Сахар" и "Воронежсахар", так как на момент заключения договора уступки права требования у них был один учредитель - общество "РВС".
В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.
Статьей 247 Налогового кодекса установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу пункта 2 статьи 252 Налогового кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Статьей 265 Налогового кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
В том числе, в целях исчисления налога на прибыль к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде; в виде суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытых за счет средств резерва; в виде убытков по сделке уступки права требования в порядке, установленном статьей 279 Кодекса.
Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль организаций Налоговый кодекс признает убытки расходами, так как они наравне с иными затратами уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
При этом под убытками пунктом 8 статьи 274 Налогового кодекса понимается отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 Кодекса, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном названной главой. Убытки, в зависимости от условий осуществления хозяйственной деятельности, могут образоваться как по итогам деятельности организации в целом, так и в результате осуществления отдельных хозяйственных операций.
В зависимости от причин, по которым образовались убытки, Налоговый кодекс устанавливает различный порядок их учета в целях налогообложения.
В частности, на основании подпункта 2 пункта 8 статьи 274 Налогового кодекса убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных статьей 283 Налогового кодекса.
В соответствии с названной нормой налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 Кодекса, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).
Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период всю сумму полученного им в предыдущем налоговом периоде убытка, либо осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток (пункт 2 статьи 283 Кодекса).
Пункт 4 статьи 283 Налогового кодекса обязывает налогоплательщиков хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда они уменьшают налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.
Статьей 266 Налогового кодекса установлены особенности учета в целях налогообложения безнадежных (нереальных к взысканию) долгов, под которыми пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса понимаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Согласно пункту 5 статьи 266 Налогового кодекса в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, либо если резерв по сомнительным долгам налогоплательщиком не создавался, убыток от безнадежной дебиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных расходов.
Статьей 279 Налогового кодекса регулируется порядок учета в целях налогообложения убытка, полученного от уступки права требования.
Пунктом 1 статьи 279 Налогового кодекса установлено, что при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. При этом размер убытка для целей налогообложения прибыли не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 Налогового кодекса по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты прекращения права требования.
При уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика.
При этом 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования, а 50 процентов - по истечении 45 дней с даты уступки права требования (пункт 2 статьи 279 Налогового кодекса). Такой же порядок учета убытка распространяется на налогоплательщиков - кредиторов по долговым обязательствам.
В соответствии с пунктом 3 статьи 279 Налогового кодекса при реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.
Из материалов дела следует, что 30.12.2006 между обществом с ограниченной ответственностью "Воронежсахар" (цедент) и обществом "Бел Сахар" (цессионарий) заключен договор уступки права требования N 115, в соответствии с которым цедент передал, а цессионарий принял в полном объеме права требования к обществу с ограниченной ответственностью "Грибановский сахар" (должник) и стал новым кредитором в части долга последнего, подтвержденного исполнительными листами, на общую сумму 19 145 625, 40 руб.,
Стоимость передаваемого права требования определена сторонами в сумме 30 474 105, 42 руб. Договором предусматривалось, что цессионарий должен оплатить цеденту сумму уступленного права перечислением денежных средств на расчетный счет в течение 10 дней с момента подписания договора.
На основании подписанного сторонами 30.12.2006 акта приема-передачи исполнительных листов к договору от 30.12.2006 N 115, общество "Воронежсахар" передало обществу "Бел Сахар" нотариально заверенные копии исполнительных листов арбитражных судов. В акте отражено, что на момент его подписания оригиналы исполнительных листов находятся на исполнении в Грибановском районном отделе судебных приставов управления Федеральной службы судебных приставов по Воронежской области.
Общество "Бел Сахар" перечислило на расчетный счет общества "Воронежсахар" денежные средства по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115 в сумме 30 474 105, 42 руб. платежным поручением от 27.02.2007 N 90.
Операция по приобретению уступки права требования отражена обществом "Бел Сахар" в бухгалтерском учете.
Определением Арбитражного суда Воронежской области от 24.07.2007 по делу N А14-10630/2006/213/16б в рамках дела о несостоятельности (банкротстве) общества "Грибановский сахар" произведена замена кредитора - общество "Воронежсахар" с суммой требования 17 823 018, 66 руб. основного долга и 1 322 606, 74 руб. процентов за пользование денежными средствами заменено на общество "Бел Сахар".
В связи с признанием судом общества "Грибановский сахар" несостоятельным (банкротом) и завершением конкурсного производства, последнее было исключено из Единого государственного реестра юридических лиц 14.11.2008.
Письмом от 18.12.2008 конкурсный управляющий уведомил общество "Бел Сахар" как кредитора о ликвидации должника, направив в его адрес копии соответствующих уведомления о снятии с учета и свидетельства о внесении соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.
После проведения по состоянию на 29.12.2009 инвентаризации дебиторской задолженности и принятия единственным участником общества решения о списании безнадежной дебиторской задолженности ликвидированного должника - общества "Грибановский сахар", директором общества подписан приказ от 30.12.2009 N 138/а о списании задолженности в сумме 30 747 105, 42 руб. как безнадежной к взысканию.
В целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль данная задолженность включена в состав внереализационных расходов и отражена в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год.
Из изложенных фактических обстоятельств следует, что приобретенная обществом "Бел Сахар" дебиторская задолженность в последующем не была им реализована, так же как им не было получено от должника исполнение по приобретенному праву требования, вследствие чего положения статьи 279 Налогового кодекса, регулирующей порядок учета в целях налогообложения убытка от реализации права требования первоначальным кредитором и лицом, приобретшим право требования, в рассматриваемой ситуации не применимы.
Вместе с тем, указанное обстоятельство не препятствует налогоплательщику в реализации им права на списание и учет в целях налогообложения убытков, понесенных в связи с приобретением спорной дебиторской задолженности в порядке, установленном статьями 266 и 283 Налогового кодекса.
Пунктом 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требовании, отнесена к финансовым вложениям организации.
В соответствии с пунктами 8, 9 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, под которой понимается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).
При ликвидации должника, по смыслу раздела VI "Обесценение финансовых вложений" ПБУ 19/02, происходит обесценение финансового вложения, поскольку оно более не удовлетворяет критериям получения экономических выгод, на которые рассчитывала организация.
Согласно пункту 8 статьи 63 Гражданского кодекса ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо -прекратившим существование после внесения об этом записи в Единый государственный реестр юридических лиц.
Документальным подтверждением ликвидации организации-должника является внесение в Единый государственный реестр юридических лиц, порядок ведения которого определен Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".
Из материалов дела следует, что конкурсный управляющий общества "Грибановский сахар" письмом от 18.12.2008 уведомил общество "Бел Сахар" как кредитора о ликвидации должника, направив в его адрес копии уведомления о снятии с учета и свидетельства о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц. Из приобщенной к материалам дела выписки из Единого государственного реестра юридических лиц в отношении общества "Грибановский сахар" следует, что запись о государственной регистрации прекращения деятельности названной организации в связи с ее ликвидацией на основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства внесена 14.11.2008.
В силу статьи 419 Гражданского кодекса обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).
Согласно пункту 7 статьи 272 Кодекса дата признания внереализационных расходов установлена статьей 266 Кодекса, которой безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Нереальность взыскания определяется самостоятельно хозяйствующим субъектом, который руководствуется совокупностью объективных обстоятельств, сложившихся в процессе его деятельности. Безнадежные долги подлежат включению в состав внереализационных расходов в том налоговом периоде, в котором они признаны налогоплательщиком нереальными к взысканию (безнадежными), с учетом положений пункта 2 статьи 266 Кодекса.
Суммы безнадежных долгов в целях принятия их в качестве расходов для исчисления налога на прибыль должны быть подтверждены документами, оформленными в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации, то есть с учетом положений Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее Закон N 129-ФЗ) и результатов обязательной ежегодной инвентаризации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Закона N 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Порядок списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию, регламентируется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н.
Согласно пункту 77 указанного Положения дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.
В материалах дела имеются документы (первичные учетные документы, документы бухгалтерского учета и инвентаризации, правоустанавливающие документы), подтверждающие факт приобретения обществом "Бел Сахар" дебиторской задолженности и обесценения ее в связи с ликвидацией общества "Грибановский сахар".
Каких-либо ограничений при включении в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов, в зависимости от вида и характера ранее совершенной хозяйственной операции, Налоговый кодекс не содержит, на что указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.04.2008 N 15706/07.
На основании изложенных правовых норм налогоплательщик имеет право отнести на внереализационные расходы сумму понесенных им расходов по приобретению дебиторской задолженности организации, ликвидированной впоследствии.
Налоговый орган в ходе проведения выездной налоговой проверки пришел к выводу о том, что общества "Бел Сахар" и "Воронежсахар" являются взаимозависимыми лицами, поскольку в период с 23.10.2006 по 20.03.2007 учредителем как одной, так и другой организации являлось общество "РВС".
Согласно сведениям из единого государственного реестра юридических лиц общества "Воронежсахар" и "Грибановский сахар" располагались по одному адресу: Воронежская область, п. Грибановский, ул. Сахзаводская, 22.
Также налоговым органом было установлено, что незадолго до заключения договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 обществом "Воронежсахар" (покупатель) было приобретено недвижимое имущество, принадлежащее обществу "Грибановский сахар" (продавец), по договору купли-продажи от 10.07.2006 N 16, которое было передано продавцом покупателю по акту приема-передачи от 10.07.2006.
После заключения договора купли-продажи на основании заявления закрытого акционерного общества "Курская сахарная компания" определением Арбитражного суда Воронежской области от 22.11.2006 по делу N А14-10630/2006 в отношении общества "Грибановский сахар" была введена процедура наблюдения и решением Арбитражного суда Воронежской области от 28.03.2007 общество "Грибановский сахар" было признано несостоятельным (банкротом) и в отношении него было открыто конкурсное производство.
05.11.2008 определением Арбитражного суда Воронежской области процедура конкурсного производства была завершена и общество "Грибановский сахар" исключено из единого государственного реестра юридических лиц в связи с его ликвидацией на основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства.
При этом требования кредиторов общества "Грибановский сахар", в том числе и требование общества "Бел Сахар" на сумму 19 145 625, 40 руб. признаны погашенными по причине отсутствия у должника имущества для их удовлетворения.
Также инспекцией было выявлено, что решением Арбитражного суда Воронежской области от 31.08.2007 по делу N А14-2670/2007 за обществом "Воронежсервис" было признано право собственности на имущество, приобретенное им у общества "Грибановский сахар" по договору купли-продажи от 10.07.2006 N 16.
Исходя из указанных обстоятельств, инспекция пришла к выводу, что в силу взаимозависимости, обусловленной наличием у обществ "Воронежсахар" и "Бел Сахар" одного учредителя, а также нахождением обществ "Воронежсахар" и "Грибановский сахар" по одному юридическому адресу, общество "Бел Сахар" не могло быть не осведомлено о финансовом и имущественном положении общества "Грибановский сахар" и об отсутствии у него имущества, за счет которого могли бы быть удовлетворены требования кредиторов названного общества, в том числе и требования общества "Бел Сахар".
На основании этого инспекция сделала вывод о том, что общество "Бел Сахар" знало или должно было знать, что реальные затраты по оплате приобретенного права требования в ближайшее время и в далекой перспективе окуплены быть не могут ввиду отсутствия соответствующих средств у общества "Грибановский сахар" на момент заключения договора цессии и признания его банкротом в дальнейшем.
По мнению налогового органа, договор уступки права требования заключался обществом "Бел Сахар" с единственным намерением получить необоснованную налоговую выгоду путем включения непогашенного долга общества "Грибановский сахар" в состав внереализационных расходов как безнадежного к взысканию долга при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Следовательно, как счел налоговый орган, сделка по приобретению дебиторской задолженности не была обусловлена разумными экономическими причинами или целями делового характера, а произведенные налогоплательщиком расходы по приобретению дебиторской задолженности не были направлены на получение дохода и не связаны с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.
При рассмотрении спора в суде налоговый орган сослался также на необоснованное завышение сторонами договора уступки права требования стоимости приобретенной дебиторской задолженности.
Удовлетворяя требования налогоплательщика в части суммы 19 145 625, 40 руб. и отказывая в части суммы 11 328 480, 02 руб., суд согласился с доводами налогового органа о необоснованном завышении стоимости приобретенного права требования долга, обусловленном взаимозависимостью обществ "Бел Сахар", "Воронежсахар" и "РВС".
Вместе с тем, доводы о направленности действий налогоплательщика исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды отклонены судом области.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.
В соответствии с абзацем 3 пункта 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пунктах 3, 4 Постановления от 12.10.2006 N 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
- - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления от 12.10.2006 N 53).
При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий. Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика.
В пункте 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Обстоятельством, по которому налогоплательщику может быть отказано в получении налоговой выгоды, может служить представление налоговым органом доказательств того, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком при определении форм и способов осуществления предпринимательской деятельности, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.
Вместе с тем, обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности либо от эффективности использования капитала, следовательно, недостижение налогоплательщиком желаемого экономического результата, так же как и получение убытка от осуществления деятельности или отдельной хозяйственной операции, не может являться основанием для признания произведенных им расходов экономически не оправданными.
В соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса граждане и юридические лица свободны в заключении договора.
Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, а также договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.
Условия договора, согласно пункту 4 статьи 421 Гражданского кодекса, определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.
Статьей 424 Гражданского кодекса установлено, что исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон, за исключением случаев, когда подлежат применению цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами и (или) органами местного самоуправления.
Согласно пункту 1 статьи 382 Гражданского кодекса Российской Федерации право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором (пункт 2 статьи 382 Гражданского кодекса).
Договор уступки требования, согласно статье 389 Гражданского кодекса, совершается в той же форме, в какой совершена сделка, из которой возникло право требования.
Если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты (статья 384 Гражданского кодекса).
Кредитор, уступивший требование другому лицу (первоначальный кредитор), обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования (статья 385 Гражданского кодекса) и отвечает перед новым кредитором за недействительность переданного ему требования, однако, не отвечает за неисполнение этого требования должником, кроме случая, когда первоначальный кредитор принял на себя поручительство за должника перед новым кредитором (статья 390 Гражданского кодекса).
Должник вправе выдвигать против требования нового кредитора возражения, которые он имел против первоначального кредитора к моменту получения уведомления о переходе прав по обязательству к новому кредитору (статьи 386 Гражданского кодекса), а также вправе не исполнять обязательство новому кредитору до представления ему доказательств перехода требования к этому лицу (статьи 385 Гражданского кодекса).
Из содержания статей 432 и 433 Гражданского кодекса следует, что договор уступки права требования считается заключенным с момента подписания договора.
Как следует из материалов дела, общество "Бел Сахар" зарегистрировано в качестве юридического лица 04.04.2005, основным видом деятельности общества является производство сахара.
Учредителем общества, владеющим 100-процентной долей его уставного капитала, является общество "РВС".
В период с 23.10.2006 по 20.03.2007 общество "РВС" являлось также учредителем общества "Воронежсахар", созданного и зарегистрированного в качестве юридического лица 16.05.2005. Основным видом деятельности названной организации, также как и общества "Бел Сахар", является производство сахара.
По договору уступки права требования от 06.09.2006 N 607 обществом "Воронежсахар" было приобретено у закрытого акционерного общества "Курская сахарная компания" право требования к обществу "Грибановский сахар" на сумму 111 406 986,4 руб. Впоследствии часть прав, приобретенных по договору от 06.09.2006 N 607, была передана обществом "Воронежсахар" обществу "Бел Сахар" по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115.
Основным видом деятельности общества "Грибановский сахар", согласно его уставу, утвержденному 03.12.2001, и выписке из единого государственного реестра юридических лиц, являлись производство, хранение, переработка и реализация сахара.
Таким образом, приобретенный обществом "Бел Сахар" актив имеет непосредственное отношение к его производственной деятельности - производству сахара.
Согласно пояснениям, представленным обществом "Бел Сахар" суду, целью приобретения прав требования к обществу "Грибановский сахар" являлось не только непосредственное получение долга, право требования которого было получено по договору от 30.12.2006 N 115, но и расширение за счет сотрудничества с обществами "Воронежсахар" и "Грибановский сахар" сырьевой базы для производства сахара, что повлекло бы, по расчетам общества, увеличение объема производства сахара и дохода от его реализации.
Так, согласно справке от 25.12.2006, составленной главным экономистом общества "Бел Сахар", по результатам переговоров с обществом "Воронежсахар" и исходя из того, что в 2006 году производственные мощности общества "Бел Сахар" использовались лишь на 61 процент и для полной их загрузки обществу необходимо было дополнительно приобрести не менее 77 тыс. тонн свеклы, общество планировало за счет сотрудничества с обществом "Воронежсахар" на следующий производственный 2007 год приобрести 80 тыс. тонн свеклы у свеклосеющих хозяйств Грибановского района.
В расчете на дополнительные объемы сырья обществом "Бел Сахар" была разработана производственная программа на 2007 год и ее технико-экономическое обоснование, согласно которым при планируемом объеме заготовок свеклы на 2007 год в количестве 230 тыс. тонн и объеме переработки свеклы в количестве 223,1 тыс. тонн общество предполагало выработать 27, 9 тыс. тонн сахара, то есть, на 11, 6 тыс. тонн больше, чем в 2006 году, вследствие чего прибыль общества должна была возрасти до 10 928 тыс. руб. по сравнению с прибылью 2006 года 3 504 тыс. руб.
В доказательство факта осуществления соответствующих переговоров с обществом "Воронежсахар" общество "Бел Сахар" представило в материалы дела справку администрации Грибановского муниципального района от 12.12.2012 N 3489, из которой следует, что в декабре 2006 года на территории общества "Воронежсахар" было проведено расширенное совещание с участием представителей администрации Грибановского района, сельхозтоваропроизводителей Грибановского и ближайших к нему районов, а также руководителей обществ "Воронежсахар", "Бел Сахар", "Сахар Золотухино", "Сахаринвест" по вопросам расширения зоны выращивания сахарной свеклы для последующего заключения между производителями сахарной свеклы и перечисленными организациями договоров контрактации и оказания услуг на переработку сахарной свеклы.
Таким образом, общество представило суду обоснование тех экономических посылов, которыми оно руководствовалось при приобретении спорной дебиторской задолженности.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Планирование предпринимательской деятельности, в том числе в отношении видов и целей деятельности и получения доходов, является исключительной компетенцией самого предприятия.
Пунктом 1 статьи 2 Гражданского кодекса предпринимательской признается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
Следовательно, деловой просчет, допущенный субъектом предпринимательской деятельности при осуществлении хозяйственных операций, при отсутствии доказательств того, что указанный субъект руководствовался исключительно интересами получения необоснованной налоговой выгоды, не может быть квалифицирован как действие, направленное на получение необоснованной налоговой выгоды.
Поскольку в рассматриваемом деле налогоплательщик обосновал причины заключения им спорного договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 и объяснил, какая деловая цель преследовалась им при заключении этого договора, а также объяснил причины недостижения этой цели, обусловленные рыночным характером взаимоотношений производителей сахара и наличием конкуренции на рынке производства сахара и сырья для его производства, апелляционная коллегия полагает обоснованным его утверждение о том, что расходы, связанные с заключением и исполнением договора, подлежат учету в целях налогообложения в том размере, в котором произведены, то есть в сумме 30 474 105 руб., так как они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода и являются документально подтвержденными и экономически обоснованными.
Доводы налогового органа о том, что действия общества "Бел Сахар" по заключению договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 как в части мотивов заключения договора, так и в части определения его цены были обусловлены исключительно взаимозависимостью, существовавшей между обществами "Бел Сахар", "Воронежсахар" и "Грибановский сахар", поскольку на момент заключения сделки у обществ "Бел Сахар" и "Воронежсахар" был один учредитель - общество "РВС", а общества "Воронежсахар" и "Грибановский сахар" располагались по одному и тому же юридическому адресу в поселке Грибановка Воронежской области, не могут быть признаны апелляционной коллегией обоснованными в силу следующего.
Пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса определено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а также установлен перечень оснований отнесения организаций к взаимозависимым лицам.
В частности, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения могут быть признаны организации, если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой (подпункт 1 пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса).
Пунктом 2 статьи 20 Кодекса установлено, что арбитражный суд в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения, может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Кодекса, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Из правовой позиции, сформулированной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О, следует, что наличие взаимозависимости в целях налогообложения как по основаниям, предусмотренным в пункте 1 статьи 20 Налогового кодекса, так и по иным основаниям, не предусмотренным названной нормой, пунктом 1 статьи 20 Кодекса, тогда может иметь значение, когда отношения между взаимозависимыми лицами объективно могут повлиять на условия, результаты сделок между этими лицами, или экономические результаты их деятельности, в том числе, в виде отклонения цены реализации в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены, определяемой по правилам пунктов 4 - 11 статьи 40 Кодекса.
Таким образом, при определении характера и последствий взаимозависимости участников сделки в силу статьи 20 Кодекса налоговый орган должен доказать, что отношения взаимозависимости повлияли или могли повлиять на результаты сделки в целях налогообложения, поскольку само по себе наличие взаимозависимости участников сделки не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, на что указано в пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.
В частности, согласно пункту 2 статьи 40 Налогового кодекса налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.
В случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 Кодекса, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 данной статьи (пункт 3 статьи 40 Кодекса).
В пункте 9 статьи 40 Налогового кодекса определено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения определены в статье 40 Налогового кодекса, в пунктах 4 - 10 которой указано, что для определения рыночной цены могут быть использованы три метода: метод идентичных (однородных) товаров; метод цены последующей реализации; затратный метод.
В соответствии с пунктом 3 статьи 40 Кодекса в случаях, определенных пунктом 2 названной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.
В пункте 4 статьи 40 Налогового кодекса установлено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
В пункте 3 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 отмечено, что статьей 40 Налогового кодекса закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Данной статьей установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции.
В силу положений пункта 1 статьи 40 Налогового кодекса бремя доказывания несоответствия цен, применяемых при оказании услуг либо при реализации товара по рыночным ценам, возлагается на налоговый орган.
Из представленных в материалы дела выписок из единого государственного реестра юридических лиц в отношении общества "Бел Сахар" усматривается, что его единственным учредителем со 100-процентной долей участия является общество "РВС" (Челябинская область, г. Троицк, ул. Элеваторная, 1).
Названная организация, согласно выпискам из единого государственного реестра юридических лиц, также являлась учредителем общества "Воронежсахар" со 100-процентной долей участия в период с 23.10.2006 по 20.03.2007.
Следовательно, поскольку на момент заключения договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 общество "РВС" являлось учредителем обоих названных организаций, суд области пришел к обоснованному выводу о том, что их можно признать взаимозависимыми в смысле пункта 2 статьи 20 Налогового кодекса, так как общество "РВС", обладая 100-процентной долей участия в обоих организациях, могло влиять на принятие ими решений о заключении спорного договора.
В то же время, документальных доказательств того, что отношения взаимозависимости сторон договора от 30.12.2006 N 115 повлияли или могли повлиять на условия и результат сделки, в материалах дела не имеется.
Инспекция в ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции ссылалась на то, что рыночная цена при заключении сделок уступки права требования, должник по которым находится в процедуре банкротства, составляет не более 10 процентов от суммы уступленного права требования.
При этом налоговый орган ссылался как на идентичную сделку на договор уступки права требования от 16.03.2010, заключенный между адвокатским кабинетом по арбитражным спорам и индивидуальным предпринимателем Лыковым А.Г., где предметом договора является уступка права требования суммы долга 399 536, 22 руб. крестьянского фермерского хозяйства Бондаренко А.Н.
Названный договор уступки права требования, как и договор уступки права требования от 30.12.2006 N 115, заключен в ходе процедуры несостоятельности (банкротства) должника.
По условиям указанного договора за уступку права требования первоначальный кредитор должен был получить 10 процентов от суммы долга (39 953, 62 руб.).
Следовательно, как считает инспекция, рассчитанная таким образом рыночная стоимость права требования к обществу "Грибановский сахар" в сумме 19 145 625, 40 руб., переданного от общества "Воронежсахар" обществу "Бел Сахар", должна была составить, по мнению инспекции, 1 914 562, 54 руб.
Отклоняя указанный довод инспекции, суд апелляционной инстанции исходит из того, что сделка, на которую ссылается инспекция, не является идентичной договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115.
Сторонами договора уступки права требования от 16.03.2010, как следует из его содержания, являются адвокатский кабинет и индивидуальный предприниматель, то есть лица, основным видом деятельности которых не является производство сахара, в то время как участниками договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 являются организации - производители сахара.
Соответственно и целью заключения договора от 16.03.2010 может быть лишь получение денежной выгоды от реализации приобретенного права требования. Целью заключения договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 являлось, как это следует из пояснений общества "Бел Сахар", расширение производственной деятельности по производству сахара.
Также значительно различаются суммы уступаемых прав требований (соответственно 399 536, 22 руб. и 19 145 625, 40 руб.), что не могло не влиять на условия сделок.
Кроме того, подпунктом 4 пункта 2 статьи 40 Кодекса предусмотрено, что идентичные сделки должны быть совершены в течение непродолжительного времени. Однако, в приведенном налоговым органом случае сделка совершена в марте 2010 года, в спорном случае - в декабре 2006 года.
Следовательно, указанные сделки не могут быть признаны идентичными, соответственно, условия сделки от 16.03.2010 не могут быть распространены на сделку от 30.12.2006.
Вместе с тем, из представленных налоговым органом пояснений следует, что обществом "Воронежсахар" были заключены договоры уступки требования, аналогичные договору, заключенному с обществом "Бел Сахар", со следующими организациями - обществом с ограниченной ответственностью "Агро-Грейн", обществом с ограниченной ответственностью "Сахаринвест", обществом с ограниченной ответственностью "Сахар Золотухино".
По данным инспекции, подтверждаемым выписками из единого государственного реестра юридических лиц, учредителем указанных организаций является также общество "РВС".
Исследовав условия договоров, заключенных обществом "Воронежсахар" с перечисленными организациями, копии которых истребованы судом апелляционной коллегии из дела N А14-10630/2006, возбужденного Арбитражным судом Воронежской области по заявлению закрытого акционерного общества "Курская сахарная компания", о признании несостоятельным (банкротом) общества "Грибановский сахар", суд апелляционной инстанции пришел к выводу об их идентичности условиям договора от 30.12.2006 N 115, заключенному обществом "Воронежсахар" с обществом "Бел Сахар".
Так, по договору уступки права требования от 15.01.2007 N 192, заключенному обществом "Воронежсахар" с обществом "Сахар Золотухино", предметом которого является уступка права требования долга в сумме 37 412 317, 25 руб., цена договора составила 59 736 387, 86 руб.
По договору от 30.12.2006 N 117, заключенному обществом "Воронежсахар" с обществом "Сахаринвест", предметом которого является уступка права требования долга в сумме 37 078 431, 44 руб., цена договора составила 59 017 765, 42 руб.
По договору уступки права требования от 30.12.2006 N 114, заключенному обществом "Воронежсахар" с обществом "Агро-Грейн", предметом которого является уступка права требования долга в сумме 9 283 625, 40 руб., цена договора составила 14 776 753, 08 руб.
Таким образом, исходя из того, что все перечисленные сделки (включая спорную) совершены взаимозависимыми лицами, при этом по всем сделкам цена договора превышает уступаемую сумму долга приблизительно на 60 процентов от суммы долга, оснований полагать, что цена сделки необоснованно завышена обществом "Воронежсахар" именно с обществом "Бел Сахар", не имеется.
Апелляционной коллегией также принимается во внимание информация, опубликованная в газете "Коммерсантъ" 21.02.2007 (информация приведена на сайте http://www.isco-i.ru/free/smi/sm07/smi0701/smt174.htm), согласно которой фактически в результате банкротства имущественный комплекс общества "Грибановский сахар" был приобретен в целях модернизации открытым акционерным обществом "Кирсановский сахарный завод" за предположительную цену от 0, 5 до 5 млн. долларов США.
Согласно информации, размещенной на официальном сайте администрации Грибановского района (http://admigribanovka.e-gov36ru/o-raione/), за период с 2007 по 2012 годы обществом "Кирсановский сахарный завод" было вложено в развитие приобретенного сахарного завода более 330 млн. руб., что привело к возрастанию объема производства сахара к 2012 году по сравнению с 2007 годом на 148 процентов.
Указанные суммы инвестиций сопоставимы с теми суммами, которые подконтрольные обществу "РВС" общества "Бел Сахар", "Золотухино Сахар", "Сахаринвест", "Агро Грейн" в совокупности израсходовали на приобретение прав требования к обществу "Грибановский сахар".
Также и результаты инвестирования сопоставимы с теми экономическими целями, которые ставило перед собой общество "Бел Сахар" при разработке производственной программы, рассчитанной на сотрудничество с обществом "Воронежсахар" в результате заключения договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115.
Учитывая изложенные фактические обстоятельства, апелляционная коллегия полагает, что налогоплательщиком доказано наличие деловой цели, не связанной с получением необоснованной налоговой выгоды, при заключении им договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115, а также обоснована цена, примененная сторонами при заключении данной сделки.
Оценивая довод инспекции об осведомленности общества "Бел Сахар" об отсутствии у общества "Грибановский сахар" имущества, за счет которого могли бы быть удовлетворены требования, приобретенные по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115, так как в силу взаимозависимости с обществом "Воронежсахар", обусловленной наличием у обществ одного и того же учредителя - общества "РВС", общество "Бел Сахар" не могло не знать о том, что имущество общества "Грибановский сахар" приобретено у него обществом "Воронежсахар" по договору купли-продажи от 10.07.2006 N 16, апелляционная коллегия исходит из следующего.
Как указывает сам налоговый орган, договор N 16 купли-продажи недвижимого имущества между обществами "Воронежсахар" и "Грибановский сахар" заключен 10.07.2006, в то время как общество "РВС", согласно данным единого государственного реестра юридических лиц, стало учредителем общества "Воронежсахар" лишь 23.10.2006, то есть более чем через три месяца после совершения сделки.
Переход права собственности на недвижимое имущество, переданное продавцом покупателю по акту приема-передачи от 10.06.2007, в порядке, установленном Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", зарегистрирован сторонами договора не был.
Право собственности общества "Воронежсахар" на приобретенное недвижимое имущество, как это установлено самим налоговым органом, было признано решением Арбитражного суда Воронежской области от 31.08.2007 по делу N А14-2670/2007, вступившим в законную силу 30.09.2007.
К указанному моменту общество "РВС" уже не являлось учредителем общества Воронежсахар".
Следовательно, оно не могло быть осведомлено о сделке купли-продажи имущества общества "Грибановский сахар" обществом "Воронежсахар", так как не являлось учредителем последнего ни в момент заключения сделки, ни в момент обращения общества "Воронежсахар" в арбитражный суд с заявлением о признании права собственности на приобретенное имущество (заявление о признании права поступило в Арбитражный суд Воронежской области 02.04.2007.
Соответственно и общество "Бел Сахар" не могло обладать указанной информацией и учитывать ее при заключении договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115.
Кроме того, из договора купли-продажи от 10.07.2006 N 16 усматривается, что по нему обществом "Воронежсахар" приобретено у общества "Грибановский сахар" имущество на общую сумму 481 908 руб., в то время как, по пояснениям общества "Бел Сахар", на момент заключения договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 оно располагало уставом и балансом общества "Грибановский сахар", согласно которым уставный капитал общества составлял 65 млн. руб.
Таким образом, оценка приведенных обстоятельств в их совокупности позволяет суду сделать вывод о том, что общество "Бел Сахар", заключая договор уступки права требования от 30.12.2006 N 115 с обществом "Воронежсахар", преследовало реальные экономические цели, и произведенные им расходы по приобретению права требования были направлены на получение дохода.
Налоговым органом не представлено суду доказательств того, что в действиях налогоплательщика отсутствовала деловая цель, связанная с получением дохода, так же как им не представлено и доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентом согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды.
Об отсутствии такой согласованности свидетельствует то обстоятельство, что общество "Воронежсахар" отразило доход, полученный от реализации прав требования к обществу "Грибановский сахар", в том числе доход, полученный по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115, в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год, где по строке 070 приложения N 3 к листу 02 декларации отражена выручка от реализации права требования как реализация финансовых услуг в сумме 117 777 347 руб., а по строке 080 - стоимость реализованного права требования при его реализации как финансовой услуги в сумме 73 994 669 руб.
Согласно имеющимся в материалах дела пояснениям общества "Воронежсахар", доход от реализации права сложился из выручки, полученной от реализации права обществам "Бел Сахар", "Агро-Грейн", "Сахаринвест", "Курсксельхозтехника".
Всего по налоговой декларации за 2006 год обществом "Воронежсахар" к уплате в бюджет исчислен налог на прибыль в сумме 1 428 927 руб. с налоговой базы 5 953 861 руб.
В указанной связи недостижение обществом "Бел Сахар" планируемых им экономических результатов, вызванное обстоятельствами, не зависящими от самого общества, не может служить основанием для признания произведенных им расходов экономическими необоснованными.
Поскольку материалами дела произведенные обществом расходы на приобретение финансового актива в виде права требования документально доказаны и обоснована их связь с экономической деятельностью общества, то на основании пунктов 8 и 9 ПБУ 19/02 и статей 252, 265 Налогового кодекса они подлежат учету в целях налогообложения в размере фактических затрат в составе внереализационных расходов.
Что касается периода, в котором должны быть учтены фактически произведенные обществом расходы по приобретению дебиторской задолженности, признанной безнадежной к взысканию, то, исходя из момента ликвидации общества "Грибановский сахар", апелляционная коллегия считает необходимым согласиться с налоговым органом, что таким периодом является 2008 год.
При этом, так как фактически учет внереализационных расходов в сумме 30 474 105, 42 руб. в 2008 году влечет возникновение у налогоплательщика убытков за этот период в сумме 29 303 782 руб., что отражено им в представленной налоговому органу 20.10.2011 уточненной налоговой декларации за этот период, то он вправе учесть эти убытки в следующем налоговом периоде, которым является 2009 год, по правилам статьи 283 Налогового кодекса.
Таким образом, при условии исключения из внереализационных расходов общества за 2009 год суммы безнадежной дебиторской задолженности 30 474 105, 42 руб. и переноса на 2009 год убытка в сумме 29 303 782 руб., налоговая базы в целях исчисления налога на прибыль будет занижена на разницу между указанными суммами - 1 170 323, 42 руб., а сумма налога на прибыль, подлежащая исчислению с указанной налоговой базы, составит 506 022 руб.
С учетом того, что по первоначально представленной налогоплательщиком налоговой декларации за 2009 год им был исчислен к уплате в бюджет налог в сумме 271 958 руб., сумма заниженного налога вследствие необоснованного учета в составе внереализационных расходов за 2009 год безнадежной дебиторской задолженности 30 474 105, 42 руб. составит 234 064 руб., а не 6 094 821 руб., как это определено налоговым органом.
Следовательно, исходя из обоснованности доначисления по результатам выездной налоговой проверки налога на прибыль лишь в сумме 234 064 руб., налог в сумме 5 860 757 руб. доначислен налоговым органом необоснованно.
Так как решением Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 решение налогового органа от 28.01.2011 N 10-12/01 признано незаконным лишь в части доначисления налога в сумме 3 829 125 руб., то оно подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика применительно к доначисленной сумме налога на прибыль в сумме 2 031 632 руб. (5 860 757 руб. - 3 829 125 руб.).
В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налогоплательщику налога на прибыль в сумме 5 860 757 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 468 022, 3 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 5 860 757 руб.
Поскольку суд области признал решение налогового органа незаконным в части доначисления пеней лишь в сумме 306 809, 83 руб., то данное решение подлежит отмене в части отказа в признании незаконным доначисления пеней в сумме 161 212, 47 руб.
На основании статьи 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В частности, пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) установлена налоговая ответственность в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, в частности, в силу отсутствие события налогового правонарушения.
Поскольку материалами дела доказана неправомерность доначисления налогоплательщику налога на прибыль в сумме 5 860 757 руб., то в действиях налогоплательщика применительно к указанной сумме отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Факт неуплаты за 2009 год налога в сумме 234 064 руб. материалами дела доказан, вследствие чего привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за ее неуплату обосновано.
С учетом наличия смягчающих вину налогоплательщика обстоятельств, учтенных налоговым органом и судом, сумма обоснованно начисленного штрафа за неуплату данной суммы налога составит 15 604 руб.
Соответственно, начисление по решению налогового органа от 28.01.2011 N 10-12/01 штрафа в сумме 389 717 руб. (406 321, 40 руб. - 15 604, 40 руб.) является необоснованным.
Так как судом области требования налогоплательщика, касающиеся обоснованности доначисления штрафа за неуплату налога на прибыль, удовлетворены лишь в части суммы 255 275 руб., то решение суда подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика применительно к штрафу в сумме 135 442 руб.
При указанных обстоятельствах, решение Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 по делу N А35-3631/2011 подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- применения налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 135 442 руб.,
- начисления пени по состоянию на 28.01.2011 по налогу на прибыль организаций в сумме 161 212, 47 руб.,
- предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 2 031 632 руб.
Решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" подлежит признанию недействительным в указанной части.
В остальной части решение Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 по делу N А35-3631/2011 следует оставить без изменения, а апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области - без удовлетворения.
Учитывая результат рассмотрения дела, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 по делу N А35-3631/2011 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- применения налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 135 442 руб.,
- начисления пени по состоянию на 28.01.2011 по налогу на прибыль организаций в сумме 161 212, 47 руб.,
- предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 2 031 632 руб.
Признать решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в указанной части недействительным.
В остальной части решение Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 по делу N А35-3631/2011 оставить без изменения, а апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий два месяца со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Судьи
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
П.В.ДОНЦОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 30.01.2013 ПО ДЕЛУ N А35-3631/2011
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 30 января 2013 г. по делу N А35-3631/2011
Резолютивная часть постановления объявлена 24 декабря 2012 года
Постановление в полном объеме изготовлено 30 января 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Ольшанской Н.А.,
Донцова П.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бутыриной Е.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области на решение Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 по делу N А35-3631/2011 (судья Кузнецова Т.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" (ОГРН 1054630003570) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области о признании недействительным решения,
при участии в судебном заседании:
- от общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар": Бартеневой Г.С., представителя по доверенности от 04.12.2012 N 43;
- от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области: Романенко Р.А., начальника правового отдела по доверенности от 11.01.2012 N 1;
-
установил:
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" (далее - общество "Бел Сахар", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Курской области с требованиями к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 28.01.2011 N 10-12/01/ДСП "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- - применения налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций в сумме 406 321, 40 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 40 632, 13 руб., в бюджет субъекта - 365 689, 27 руб. (подпункт 1 пункта 1 решения);
- - начисления пени по налогу на прибыль по состоянию на 28.01.2011 в сумме 486 594, 38 руб. (подпункт 1 пункта 2 решения);
- - предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 6 094 821 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 609 482 руб., в бюджет субъекта - 5 485 339 руб. (подпункт 1 пункта 3 решения);
- Кроме того, общество просило уменьшить штрафы, примененные по пункту 1 решения в сумме 390 954 руб., в 15 раз, то есть до суммы 23 063, 60 руб.
Решением Арбитражного суда Курской области от 07.06.2011, оставленным без изменения постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2011, требования общества "Бел Сахар" были удовлетворены, решение налогового органа от 28.01.2011 N 10-12/01/ДСП признано недействительным в оспариваемых частях.
Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30.03.2012 решение Арбитражного суда Курской области от 07.06.2011 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2011 были отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции отметил, что с учетом того обстоятельства, что общество с ограниченной ответственностью "РВС" (далее - общество "РВС") является единственным учредителем обществ с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" и "Воронежсахар" (далее - общество "Воронежсахар"), оно могло быть заинтересовано во взаимодействии созданных им организаций и в установлении наиболее выгодных условий сделки для одной из них; поскольку указанный характер взаимосвязи свидетельствует о возможном влиянии общества "РВС" на результаты заключенных между обществами "Бел Сахар" и "Воронежсахар" сделок, следовательно, они могут быть признаны взаимозависимыми лицами в смысле пункта 2 статьи 20 Налогового кодекса.
В указанной связи кассационная коллегия указала на необходимость исследования вопроса о том, чем была обусловлена разница между стоимостью передаваемых прав требований и ценой сделки по передаче прав, составляющая 11 601 480,02 руб., по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115
Также суд кассационной инстанции указал на необходимость исследования и оценки доводов инспекции о том, что недвижимое имущество, принадлежащее обществу с ограниченной ответственностью "Грибановский сахар" (далее - общество "Грибановский сахар") было приобретено обществом "Воронежсахар" по договору купли-продажи от 10.07.2006 N 16 и передано ему по акту приема-передачи от 10.07.2006 (до заключения сделки об уступки права требования).
При новом рассмотрении обществом уточнены заявленные требования, в соответствии с которыми оно просило признать недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01/ДСП "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- - применения налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций в сумме 406 321, 40 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 40 632, 13 руб., в бюджет субъекта - 365 689, 27 руб. (подпункт 1 пункта 1 решения);
- - начисления пени по налогу на прибыль по состоянию на 28.01.2011 в сумме 486 594, 38 руб. (подпункт 1 пункта 2 решения),
- предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 6 094 821 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 609 482 руб., в бюджет субъекта - 5 485 339 руб. (подпункт 1 пункта 3 решения),
а также уменьшить штраф, примененный по пункту 1 решения в сумме 390 954 руб., в 5 раз, то есть до суммы 78 190, 80 руб.
Решением Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 заявленные требования удовлетворены частично, решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" признано незаконным в части:
- - привлечения общества "Бел Сахар" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 255 275 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 25 527, 5 руб., в бюджет субъекта - 229 747, 5 руб.;
- - начисления пени по состоянию на 28.01.2011 по налогу на прибыль организаций в сумме 306 809, 83 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 30 680,98 руб., в бюджет субъекта - 276 128, 85 руб.;
- - предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 3 829 125 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 382 912 руб., в бюджет субъекта - 3 446 213 руб.
В остальной части в удовлетворении заявленного требования отказано.
Стороны, не согласившись с вынесенным судебным актом, обратились с апелляционными жалобами на него.
Налоговый орган в своей апелляционной жалобе просит отменить решение Арбитражного суда Курской области в части признания незаконным его решения от 28.01.2011 N 10-12/01 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- - привлечения общества "Бел Сахар" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций в сумме 255 275 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 25 527, 5 руб., в бюджет субъекта - 229 747, 5 руб.;
- - начисления пени по налогу на прибыль организаций по состоянию на 28.01.2011 в сумме 306 809, 83 руб.;
- - предложения обществу уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 3 829 125 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 382 912 руб., в бюджет субъекта - 3 446 213 руб.,
и принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований общества "Бел Сахар" в оспариваемой части отказать.
В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на неправомерность списания дебиторской задолженности общества "Грибановский сахар" как безнадежной к взысканию в сумме 19 145 625, 40 руб., поскольку расходы по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115 экономически не оправданы и произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, то есть, указанные расходы не соответствуют требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса.
Инспекция ссылается на то, что обществу "Бел Сахар" на момент заключения договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 не могло быть неизвестно, что имущество общества "Грибановский сахар" уже было приобретено обществом "Воронежсахар" по договору купли-продажи от 10.07.2006 N 16 и передано ему по акту приема-передачи от 10.07.2006, поскольку на момент уступки у обществ "Бел Сахар" и "Воронежсахар" был один учредитель - общество "РВС", имеющее 100-процентную долю в уставном капитале общества "Воронежсахар".
Также инспекция указывает, что заявление о несостоятельности (банкротстве) общества "Грибановский сахар" принято арбитражным судом к производству 25.08.2006, а договор купли-продажи N 16 заключен между обществами "Грибановский сахар" и "Воронежсахар" 10.07.2006, то есть, между заключением договора купли-продажи и принятием арбитражным судом заявления о несостоятельности (банкротстве) должника прошло менее шести месяцев, что свидетельствует о подозрительности совершенной сделки.
В то же время, в материалах дела отсутствуют документы, свидетельствующие о действиях общества "Бел Сахар", направленных на расторжение договора купли-продажи от 10.07.2006 N 16, в том числе после того, как стало известно о вступившем в законную силу решении Арбитражного суда Воронежской области от 31.08.2007 по делу N А14-2670/2007 132/13 и исключении спорного имущества из конкурсной массы должника. Также общество "Бел Сахар" не предпринимало никаких действий по привлечению учредителей общества "Грибановский сахар" к субсидиарной ответственности.
Указанные обстоятельства, по мнению инспекции, свидетельствуют о том, что общество "Бел Сахар" знало, что затраты по оплате купленного им права требования ни в ближайшее время, ни в перспективе оправданы не будут ввиду отсутствия соответствующих средств у общества "Грибановский сахар" вследствие отчуждения им своего имущества и признания его банкротом.
Также инспекция полагает, что судом первой инстанции не дана оценка доводам инспекции о невозможности отнесения спорных расходов в состав расходов 2009 года, в связи с чем судом неверно установлены налоговые обязательства налогоплательщика по налогу на прибыль организаций за 2009 год с учетом порядка, предусмотренного законодательством о налогах и сборах, а также сложившейся судебной практики.
При этом инспекция указывает, что общество "Грибановский сахар" прекратило свою деятельность 14.11.2008, о чем обществу "Бел Сахар", являвшемуся конкурсным кредитором названной организации в деле N А14-10630/2006, стало известно из определения Арбитражного суда Воронежской области и сообщения конкурсного управляющего общества "Грибановский сахар", который письмом от 18.12.2008 уведомил общество "Бел Сахар" о ликвидации должника.
При таких обстоятельствах, по мнению инспекции, сумма дебиторской задолженности ликвидированного должника подлежит отнесению в состав внереализационных расходов в том налоговом периоде, когда произошла ликвидация, на основании статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации и статей 8, 12 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".
При этом непроведение инвентаризации в предусмотренный законодательством срок и неиздание соответствующего приказа о списании дебиторской задолженности, безнадежной к взысканию, не является основанием для невключения кредиторской задолженности ликвидированного должника в состав внереализационных расходов в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса в том налоговом периоде, когда должник ликвидирован, то есть в 2008 году.
Общество "Бел Сахар", в свою очередь, также не согласилось с решением Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 в части отказа в удовлетворении заявленных им требований и просит в своей апелляционной жалобе данное решение в этой части отменить и признать недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01/ДСП о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в следующих частях:
- - в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса, в виде взыскания штрафа за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций в сумме 151 045, 40 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 15 104, 50 руб., в бюджет субъекта - 135 940, 90 руб.;
- - в части начисления пени по состоянию на 28.01.2011 г. по налогу на прибыль организаций в сумме 179 784, 55 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 17 978, 45 руб., в бюджет субъекта - 161 806, 10 руб.;
- - в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 2 265 681, 00 руб., в том числе, в федеральный бюджет - 226 568 руб., в бюджет субъекта - 2 039 113, 00 руб.
В обоснование апелляционной жалобы налогоплательщик ссылается на то, что заключение договора уступки права требования между обществами "Бел Сахар" и "Воронежсахар" имело целью для общества расширение сырьевой базы за счет свеклосеющих хозяйств Воронежской области, что обеспечило бы обществу в будущем расширение рынка реализации услуг по переработке сахарной свеклы и увеличения объема производства, что, в свою очередь, повлекло бы, по мнению налогоплательщика, увеличение выручки от реализации услуг по переработке сахарной свеклы и, соответственно, увеличение прибыли от осуществления основной деятельности по переработке сахарной свеклы и производству сахара.
При этом, как считает общество "Бел Сахар", на момент заключения договора уступки права требования у него не было оснований сомневаться в возможности реального исполнения этого договора, так как, во-первых, предметом уступки являлась задолженность, установленная решениями суда; во-вторых, в отношении общества "Грибановский сахар" к этому моменту была введена лишь процедура наблюдения, позволяющая обществу восстановить свою платежеспособность; в-третьих, одновременно с заключением договора уступки требования права требования обществом велись переговоры с обществом "Воронежсахар" и администрацией Грибановского района о заключении договоров контрактации и договоров оказания услуг по переработке сахарной свеклы со свеклосеющими хозяйствами Грибановского района, являвшимися контрагентами общества "Грибановский сахар".
Таким образом, общество полагает, что, поскольку им доказано наличие деловой цели в заключенной им сделке - договоре уступки права требования, то расходы, связанные с заключением и исполнением этой сделки, должны считаться произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, следовательно, они подлежат учету в целях налогообложения в том размере, в котором произведены, как документально подтвержденные и экономически обоснованные, то есть в сумме 30 474 105 руб.
Недостижение указанной цели общество "Бел Сахар" объясняет тем, что общество "РВС", являвшееся учредителем общества "Воронежсахар" в период с 23.10.2006 по 20.03.2007, после указанной даты вышло из состава учредителей общества "Воронежсахар", а также высокой конкуренцией на рынке сахара и сырья для производства сахара. Как указало общество, оба эти обстоятельства не зависели от его воли и от тех экономических расчетов, которые производило общество на момент приобретения дебиторской задолженности общества "Грибановский сахар".
Также общество ссылается на то, что инспекция не представила доказательств, которые в совокупности свидетельствовали бы о согласованности действий самого налогоплательщика и его контрагентов, направленных исключительно на искусственное увеличение внереализационных расходов, с целью уменьшения налогооблагаемой прибыли.
Как считает общество, налоговым органом не представлено доказательств того, что единственной целью заключения договора уступки права требования явилось получение необоснованной налоговой выгоды, а также того, что цена договора, согласованная сторонами, не соответствует уровню рыночных цен.
В представленных отзывах на апелляционные жалобы стороны не согласились с доводами апелляционных жалоб друг друга.
Налоговый орган, возражая против апелляционной жалобы налогоплательщика, сослался на то, что налогоплательщиком не обосновано приобретение права требования на сумму 19 145 625, 40 руб. за 30 474 105, 42 руб.
При этом налоговый орган указал, что по имеющимся у него сведениям об идентичных сделках права требования, аналогичные праву, приобретенному налогоплательщиком (право требования к предприятию - производителю сахара, признанному несостоятельным (банкротом) приобретаются за цену, не превышающую 10 процентов от уступленного права, следовательно, уплаченная обществом "Бел Сахар" цена 30 474 105, 42 руб. за право требования к обществу "Грибановский сахар" на сумму 19 145 625, 40 руб. не может быть признана разумной и экономически обоснованной.
Налогоплательщик в возражениях на апелляционную жалобу налогового органа сослался на то, что налоговое законодательство прямо предусматривает право налогоплательщика учитывать в составе расходов убытки, полученные им по сделке уступки права требования.
Поскольку, как считает налогоплательщик, договор от 30.12.2006 N 115 заключен в соответствии с требованиями статей 382 - 390 Гражданского кодекса Российской Федерации, расходы общества реально понесены, и сумма безнадежной задолженности подтверждена документально, то им правомерно учтены в целях налогообложения полученные убытки.
Не соглашаясь с доводами инспекции о своей осведомленности о заключенном между обществами "Грибановский сахар" и "Воронежсахар" договоре купли-продажи имущества от 10.07.2006 N 16, налогоплательщик указал на то, что перечень имущества, реализованного по этому договору, на которое потом было признано право собственности общества "Воронежсахар", не охватывает всего того имущества, которое входит в производственный комплекс по переработке сахарной свеклы, следовательно, это имущество не являлось единственным принадлежащим обществу "Грибановский сахар".
Кроме того, как указывает налогоплательщик, договор купли-продажи N 16 заключен 10.07.2006, то есть до того момента, когда общество "РВС" стало учредителем общества "Воронежсахар".
Возражая против доводов инспекции относительно периода списания спорных расходов, общество "Бел Сахар" указывает, что им в соответствии с положениями статьи 54 Налогового кодекса была произведена корректировка расходов 2008 - 2009 годов (за 2008 год - путем увеличения внереализационных расходов, за 2009 год - путем уменьшения внереализационных расходов) и сданы налоговому органу уточненные декларации, принятые им, в результате чего за 2008 год обществом получен убыток, который оно имеет право учитывать в целях налогообложения в период с 2009 по 2018 годы включительно.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку в апелляционных жалобах налогового органа и налогоплательщика содержатся доводы лишь в отношении той части решения Арбитражного суда Курской области, в которой рассматривался вопрос о правомерности учета налогоплательщиком в целях налогообложения внереализационных расходов в сумме 30 474 105, 42 руб., и сторонами ходатайств о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме и возражений против такого пересмотра не заявлялось, то, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность названного решения лишь в частях, обжалуемых налоговым органом и налогоплательщиком, касающихся доначислений по налогу на прибыль по основанию занижения внереализационных расходов на сумму 30 474 105, 42 руб.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционных жалобах, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика.
При этом апелляционная коллегия исходит из следующего.
Как следует из материалов дела, на основании решения начальника межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 22.04.2010 N 10-10/16 работниками налогового органа была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" по вопросам правильности исчисления, своевременности удержания, перечисления и уплаты налогов и сборов, в том числе, налога на прибыль организаций за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.
По результатам выездной налоговой проверки инспекцией была установлена неуплата налога на прибыль организаций за 2009 год в сумме 6 094 821 руб., что отражено в акте выездной налоговой проверки от 17.12.2010 N 10-11/31 и в принятом на основании этого акта решении от 28.01.2011 N 10-12/01 ДСП "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Основанием доначисления налога на прибыль послужили выводы инспекции о нарушении обществом требований статей 251 и 265 Налогового кодекса, выразившемся в необоснованном включении в состав внереализационных расходов при определении налогооблагаемой прибыли за 2009 год убытка, полученного по договору уступки права требования долга от 30.12.2006 N 115, при приобретении права требования к обществу "Грибановский сахар" на сумму 19 145 625, 40 руб. за 30 474 105, 42 руб.
Также данным решением налогоплательщику начислены пени по налогу на прибыль организаций в сумме 486 594, 38 руб. и он привлечен к ответственности за неуплату налога на прибыль организаций, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафа в сумме 406 321, 40 руб.
Решение инспекции от 28.01.2011 N 10-12/01 ДСП было обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Решением управления Федеральной налоговой службы по Курской области от 29.03.2011 N 136 в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, а решение инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением инспекции от 28.01.2011 N 10-12/01 ДСП, общество "Бел Сахар" обратилось в арбитражный суд с требованием о признании данного решения недействительным в оспариваемой части.
Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что обществом правомерно включена в состав внереализационных расходов безнадежная к взысканию дебиторская задолженность в сумме 19 145 625, 40 руб., равняющейся сумме долга, право требования которого от общества "Грибановский сахар" приобретено обществом "Бел Сахар" у общества "Воронежсахар".
В отношении суммы 11 328 480, 02 руб., представляющей собой превышение суммы, уплаченной по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115, над суммой приобретенного долга, суд первой инстанции пришел к выводу о необоснованности ее включения в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку указанная сумма не является безнадежной дебиторской задолженностью.
Также суд области исходил из того, что указанное превышение обусловлено взаимозависимостью обществ "Бел Сахар" и "Воронежсахар", так как на момент заключения договора уступки права требования у них был один учредитель - общество "РВС".
В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.
Статьей 247 Налогового кодекса установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу пункта 2 статьи 252 Налогового кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Статьей 265 Налогового кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
В том числе, в целях исчисления налога на прибыль к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде; в виде суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытых за счет средств резерва; в виде убытков по сделке уступки права требования в порядке, установленном статьей 279 Кодекса.
Таким образом, в целях исчисления налога на прибыль организаций Налоговый кодекс признает убытки расходами, так как они наравне с иными затратами уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
При этом под убытками пунктом 8 статьи 274 Налогового кодекса понимается отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 Кодекса, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном названной главой. Убытки, в зависимости от условий осуществления хозяйственной деятельности, могут образоваться как по итогам деятельности организации в целом, так и в результате осуществления отдельных хозяйственных операций.
В зависимости от причин, по которым образовались убытки, Налоговый кодекс устанавливает различный порядок их учета в целях налогообложения.
В частности, на основании подпункта 2 пункта 8 статьи 274 Налогового кодекса убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных статьей 283 Налогового кодекса.
В соответствии с названной нормой налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 Кодекса, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).
Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период всю сумму полученного им в предыдущем налоговом периоде убытка, либо осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток (пункт 2 статьи 283 Кодекса).
Пункт 4 статьи 283 Налогового кодекса обязывает налогоплательщиков хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда они уменьшают налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.
Статьей 266 Налогового кодекса установлены особенности учета в целях налогообложения безнадежных (нереальных к взысканию) долгов, под которыми пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса понимаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Согласно пункту 5 статьи 266 Налогового кодекса в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, либо если резерв по сомнительным долгам налогоплательщиком не создавался, убыток от безнадежной дебиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных расходов.
Статьей 279 Налогового кодекса регулируется порядок учета в целях налогообложения убытка, полученного от уступки права требования.
Пунктом 1 статьи 279 Налогового кодекса установлено, что при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. При этом размер убытка для целей налогообложения прибыли не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 Налогового кодекса по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты прекращения права требования.
При уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика.
При этом 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования, а 50 процентов - по истечении 45 дней с даты уступки права требования (пункт 2 статьи 279 Налогового кодекса). Такой же порядок учета убытка распространяется на налогоплательщиков - кредиторов по долговым обязательствам.
В соответствии с пунктом 3 статьи 279 Налогового кодекса при реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.
Из материалов дела следует, что 30.12.2006 между обществом с ограниченной ответственностью "Воронежсахар" (цедент) и обществом "Бел Сахар" (цессионарий) заключен договор уступки права требования N 115, в соответствии с которым цедент передал, а цессионарий принял в полном объеме права требования к обществу с ограниченной ответственностью "Грибановский сахар" (должник) и стал новым кредитором в части долга последнего, подтвержденного исполнительными листами, на общую сумму 19 145 625, 40 руб.,
Стоимость передаваемого права требования определена сторонами в сумме 30 474 105, 42 руб. Договором предусматривалось, что цессионарий должен оплатить цеденту сумму уступленного права перечислением денежных средств на расчетный счет в течение 10 дней с момента подписания договора.
На основании подписанного сторонами 30.12.2006 акта приема-передачи исполнительных листов к договору от 30.12.2006 N 115, общество "Воронежсахар" передало обществу "Бел Сахар" нотариально заверенные копии исполнительных листов арбитражных судов. В акте отражено, что на момент его подписания оригиналы исполнительных листов находятся на исполнении в Грибановском районном отделе судебных приставов управления Федеральной службы судебных приставов по Воронежской области.
Общество "Бел Сахар" перечислило на расчетный счет общества "Воронежсахар" денежные средства по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115 в сумме 30 474 105, 42 руб. платежным поручением от 27.02.2007 N 90.
Операция по приобретению уступки права требования отражена обществом "Бел Сахар" в бухгалтерском учете.
Определением Арбитражного суда Воронежской области от 24.07.2007 по делу N А14-10630/2006/213/16б в рамках дела о несостоятельности (банкротстве) общества "Грибановский сахар" произведена замена кредитора - общество "Воронежсахар" с суммой требования 17 823 018, 66 руб. основного долга и 1 322 606, 74 руб. процентов за пользование денежными средствами заменено на общество "Бел Сахар".
В связи с признанием судом общества "Грибановский сахар" несостоятельным (банкротом) и завершением конкурсного производства, последнее было исключено из Единого государственного реестра юридических лиц 14.11.2008.
Письмом от 18.12.2008 конкурсный управляющий уведомил общество "Бел Сахар" как кредитора о ликвидации должника, направив в его адрес копии соответствующих уведомления о снятии с учета и свидетельства о внесении соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц.
После проведения по состоянию на 29.12.2009 инвентаризации дебиторской задолженности и принятия единственным участником общества решения о списании безнадежной дебиторской задолженности ликвидированного должника - общества "Грибановский сахар", директором общества подписан приказ от 30.12.2009 N 138/а о списании задолженности в сумме 30 747 105, 42 руб. как безнадежной к взысканию.
В целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль данная задолженность включена в состав внереализационных расходов и отражена в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год.
Из изложенных фактических обстоятельств следует, что приобретенная обществом "Бел Сахар" дебиторская задолженность в последующем не была им реализована, так же как им не было получено от должника исполнение по приобретенному праву требования, вследствие чего положения статьи 279 Налогового кодекса, регулирующей порядок учета в целях налогообложения убытка от реализации права требования первоначальным кредитором и лицом, приобретшим право требования, в рассматриваемой ситуации не применимы.
Вместе с тем, указанное обстоятельство не препятствует налогоплательщику в реализации им права на списание и учет в целях налогообложения убытков, понесенных в связи с приобретением спорной дебиторской задолженности в порядке, установленном статьями 266 и 283 Налогового кодекса.
Пунктом 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требовании, отнесена к финансовым вложениям организации.
В соответствии с пунктами 8, 9 ПБУ 19/02 финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, под которой понимается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).
При ликвидации должника, по смыслу раздела VI "Обесценение финансовых вложений" ПБУ 19/02, происходит обесценение финансового вложения, поскольку оно более не удовлетворяет критериям получения экономических выгод, на которые рассчитывала организация.
Согласно пункту 8 статьи 63 Гражданского кодекса ликвидация юридического лица считается завершенной, а юридическое лицо -прекратившим существование после внесения об этом записи в Единый государственный реестр юридических лиц.
Документальным подтверждением ликвидации организации-должника является внесение в Единый государственный реестр юридических лиц, порядок ведения которого определен Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".
Из материалов дела следует, что конкурсный управляющий общества "Грибановский сахар" письмом от 18.12.2008 уведомил общество "Бел Сахар" как кредитора о ликвидации должника, направив в его адрес копии уведомления о снятии с учета и свидетельства о внесении записи в Единый государственный реестр юридических лиц. Из приобщенной к материалам дела выписки из Единого государственного реестра юридических лиц в отношении общества "Грибановский сахар" следует, что запись о государственной регистрации прекращения деятельности названной организации в связи с ее ликвидацией на основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства внесена 14.11.2008.
В силу статьи 419 Гражданского кодекса обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).
Согласно пункту 7 статьи 272 Кодекса дата признания внереализационных расходов установлена статьей 266 Кодекса, которой безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Нереальность взыскания определяется самостоятельно хозяйствующим субъектом, который руководствуется совокупностью объективных обстоятельств, сложившихся в процессе его деятельности. Безнадежные долги подлежат включению в состав внереализационных расходов в том налоговом периоде, в котором они признаны налогоплательщиком нереальными к взысканию (безнадежными), с учетом положений пункта 2 статьи 266 Кодекса.
Суммы безнадежных долгов в целях принятия их в качестве расходов для исчисления налога на прибыль должны быть подтверждены документами, оформленными в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации, то есть с учетом положений Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее Закон N 129-ФЗ) и результатов обязательной ежегодной инвентаризации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Закона N 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Порядок списания дебиторской задолженности, нереальной к взысканию, регламентируется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н.
Согласно пункту 77 указанного Положения дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.
В материалах дела имеются документы (первичные учетные документы, документы бухгалтерского учета и инвентаризации, правоустанавливающие документы), подтверждающие факт приобретения обществом "Бел Сахар" дебиторской задолженности и обесценения ее в связи с ликвидацией общества "Грибановский сахар".
Каких-либо ограничений при включении в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов, в зависимости от вида и характера ранее совершенной хозяйственной операции, Налоговый кодекс не содержит, на что указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.04.2008 N 15706/07.
На основании изложенных правовых норм налогоплательщик имеет право отнести на внереализационные расходы сумму понесенных им расходов по приобретению дебиторской задолженности организации, ликвидированной впоследствии.
Налоговый орган в ходе проведения выездной налоговой проверки пришел к выводу о том, что общества "Бел Сахар" и "Воронежсахар" являются взаимозависимыми лицами, поскольку в период с 23.10.2006 по 20.03.2007 учредителем как одной, так и другой организации являлось общество "РВС".
Согласно сведениям из единого государственного реестра юридических лиц общества "Воронежсахар" и "Грибановский сахар" располагались по одному адресу: Воронежская область, п. Грибановский, ул. Сахзаводская, 22.
Также налоговым органом было установлено, что незадолго до заключения договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 обществом "Воронежсахар" (покупатель) было приобретено недвижимое имущество, принадлежащее обществу "Грибановский сахар" (продавец), по договору купли-продажи от 10.07.2006 N 16, которое было передано продавцом покупателю по акту приема-передачи от 10.07.2006.
После заключения договора купли-продажи на основании заявления закрытого акционерного общества "Курская сахарная компания" определением Арбитражного суда Воронежской области от 22.11.2006 по делу N А14-10630/2006 в отношении общества "Грибановский сахар" была введена процедура наблюдения и решением Арбитражного суда Воронежской области от 28.03.2007 общество "Грибановский сахар" было признано несостоятельным (банкротом) и в отношении него было открыто конкурсное производство.
05.11.2008 определением Арбитражного суда Воронежской области процедура конкурсного производства была завершена и общество "Грибановский сахар" исключено из единого государственного реестра юридических лиц в связи с его ликвидацией на основании определения арбитражного суда о завершении конкурсного производства.
При этом требования кредиторов общества "Грибановский сахар", в том числе и требование общества "Бел Сахар" на сумму 19 145 625, 40 руб. признаны погашенными по причине отсутствия у должника имущества для их удовлетворения.
Также инспекцией было выявлено, что решением Арбитражного суда Воронежской области от 31.08.2007 по делу N А14-2670/2007 за обществом "Воронежсервис" было признано право собственности на имущество, приобретенное им у общества "Грибановский сахар" по договору купли-продажи от 10.07.2006 N 16.
Исходя из указанных обстоятельств, инспекция пришла к выводу, что в силу взаимозависимости, обусловленной наличием у обществ "Воронежсахар" и "Бел Сахар" одного учредителя, а также нахождением обществ "Воронежсахар" и "Грибановский сахар" по одному юридическому адресу, общество "Бел Сахар" не могло быть не осведомлено о финансовом и имущественном положении общества "Грибановский сахар" и об отсутствии у него имущества, за счет которого могли бы быть удовлетворены требования кредиторов названного общества, в том числе и требования общества "Бел Сахар".
На основании этого инспекция сделала вывод о том, что общество "Бел Сахар" знало или должно было знать, что реальные затраты по оплате приобретенного права требования в ближайшее время и в далекой перспективе окуплены быть не могут ввиду отсутствия соответствующих средств у общества "Грибановский сахар" на момент заключения договора цессии и признания его банкротом в дальнейшем.
По мнению налогового органа, договор уступки права требования заключался обществом "Бел Сахар" с единственным намерением получить необоснованную налоговую выгоду путем включения непогашенного долга общества "Грибановский сахар" в состав внереализационных расходов как безнадежного к взысканию долга при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Следовательно, как счел налоговый орган, сделка по приобретению дебиторской задолженности не была обусловлена разумными экономическими причинами или целями делового характера, а произведенные налогоплательщиком расходы по приобретению дебиторской задолженности не были направлены на получение дохода и не связаны с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.
При рассмотрении спора в суде налоговый орган сослался также на необоснованное завышение сторонами договора уступки права требования стоимости приобретенной дебиторской задолженности.
Удовлетворяя требования налогоплательщика в части суммы 19 145 625, 40 руб. и отказывая в части суммы 11 328 480, 02 руб., суд согласился с доводами налогового органа о необоснованном завышении стоимости приобретенного права требования долга, обусловленном взаимозависимостью обществ "Бел Сахар", "Воронежсахар" и "РВС".
Вместе с тем, доводы о направленности действий налогоплательщика исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды отклонены судом области.
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны, если налоговым органом не доказано обратное.
В соответствии с абзацем 3 пункта 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В пунктах 3, 4 Постановления от 12.10.2006 N 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:
- - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления от 12.10.2006 N 53).
При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий. Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика.
В пункте 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Обстоятельством, по которому налогоплательщику может быть отказано в получении налоговой выгоды, может служить представление налоговым органом доказательств того, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком при определении форм и способов осуществления предпринимательской деятельности, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.
Вместе с тем, обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности либо от эффективности использования капитала, следовательно, недостижение налогоплательщиком желаемого экономического результата, так же как и получение убытка от осуществления деятельности или отдельной хозяйственной операции, не может являться основанием для признания произведенных им расходов экономически не оправданными.
В соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса граждане и юридические лица свободны в заключении договора.
Стороны могут заключить договор как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами, а также договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.
Условия договора, согласно пункту 4 статьи 421 Гражданского кодекса, определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.
Статьей 424 Гражданского кодекса установлено, что исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон, за исключением случаев, когда подлежат применению цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами и (или) органами местного самоуправления.
Согласно пункту 1 статьи 382 Гражданского кодекса Российской Федерации право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона. Для перехода к другому лицу прав кредитора не требуется согласие должника, если иное не предусмотрено законом или договором (пункт 2 статьи 382 Гражданского кодекса).
Договор уступки требования, согласно статье 389 Гражданского кодекса, совершается в той же форме, в какой совершена сделка, из которой возникло право требования.
Если иное не предусмотрено законом или договором, право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права. В частности, к новому кредитору переходят права, обеспечивающие исполнение обязательства, а также другие связанные с требованием права, в том числе право на неуплаченные проценты (статья 384 Гражданского кодекса).
Кредитор, уступивший требование другому лицу (первоначальный кредитор), обязан передать ему документы, удостоверяющие право требования, и сообщить сведения, имеющие значение для осуществления требования (статья 385 Гражданского кодекса) и отвечает перед новым кредитором за недействительность переданного ему требования, однако, не отвечает за неисполнение этого требования должником, кроме случая, когда первоначальный кредитор принял на себя поручительство за должника перед новым кредитором (статья 390 Гражданского кодекса).
Должник вправе выдвигать против требования нового кредитора возражения, которые он имел против первоначального кредитора к моменту получения уведомления о переходе прав по обязательству к новому кредитору (статьи 386 Гражданского кодекса), а также вправе не исполнять обязательство новому кредитору до представления ему доказательств перехода требования к этому лицу (статьи 385 Гражданского кодекса).
Из содержания статей 432 и 433 Гражданского кодекса следует, что договор уступки права требования считается заключенным с момента подписания договора.
Как следует из материалов дела, общество "Бел Сахар" зарегистрировано в качестве юридического лица 04.04.2005, основным видом деятельности общества является производство сахара.
Учредителем общества, владеющим 100-процентной долей его уставного капитала, является общество "РВС".
В период с 23.10.2006 по 20.03.2007 общество "РВС" являлось также учредителем общества "Воронежсахар", созданного и зарегистрированного в качестве юридического лица 16.05.2005. Основным видом деятельности названной организации, также как и общества "Бел Сахар", является производство сахара.
По договору уступки права требования от 06.09.2006 N 607 обществом "Воронежсахар" было приобретено у закрытого акционерного общества "Курская сахарная компания" право требования к обществу "Грибановский сахар" на сумму 111 406 986,4 руб. Впоследствии часть прав, приобретенных по договору от 06.09.2006 N 607, была передана обществом "Воронежсахар" обществу "Бел Сахар" по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115.
Основным видом деятельности общества "Грибановский сахар", согласно его уставу, утвержденному 03.12.2001, и выписке из единого государственного реестра юридических лиц, являлись производство, хранение, переработка и реализация сахара.
Таким образом, приобретенный обществом "Бел Сахар" актив имеет непосредственное отношение к его производственной деятельности - производству сахара.
Согласно пояснениям, представленным обществом "Бел Сахар" суду, целью приобретения прав требования к обществу "Грибановский сахар" являлось не только непосредственное получение долга, право требования которого было получено по договору от 30.12.2006 N 115, но и расширение за счет сотрудничества с обществами "Воронежсахар" и "Грибановский сахар" сырьевой базы для производства сахара, что повлекло бы, по расчетам общества, увеличение объема производства сахара и дохода от его реализации.
Так, согласно справке от 25.12.2006, составленной главным экономистом общества "Бел Сахар", по результатам переговоров с обществом "Воронежсахар" и исходя из того, что в 2006 году производственные мощности общества "Бел Сахар" использовались лишь на 61 процент и для полной их загрузки обществу необходимо было дополнительно приобрести не менее 77 тыс. тонн свеклы, общество планировало за счет сотрудничества с обществом "Воронежсахар" на следующий производственный 2007 год приобрести 80 тыс. тонн свеклы у свеклосеющих хозяйств Грибановского района.
В расчете на дополнительные объемы сырья обществом "Бел Сахар" была разработана производственная программа на 2007 год и ее технико-экономическое обоснование, согласно которым при планируемом объеме заготовок свеклы на 2007 год в количестве 230 тыс. тонн и объеме переработки свеклы в количестве 223,1 тыс. тонн общество предполагало выработать 27, 9 тыс. тонн сахара, то есть, на 11, 6 тыс. тонн больше, чем в 2006 году, вследствие чего прибыль общества должна была возрасти до 10 928 тыс. руб. по сравнению с прибылью 2006 года 3 504 тыс. руб.
В доказательство факта осуществления соответствующих переговоров с обществом "Воронежсахар" общество "Бел Сахар" представило в материалы дела справку администрации Грибановского муниципального района от 12.12.2012 N 3489, из которой следует, что в декабре 2006 года на территории общества "Воронежсахар" было проведено расширенное совещание с участием представителей администрации Грибановского района, сельхозтоваропроизводителей Грибановского и ближайших к нему районов, а также руководителей обществ "Воронежсахар", "Бел Сахар", "Сахар Золотухино", "Сахаринвест" по вопросам расширения зоны выращивания сахарной свеклы для последующего заключения между производителями сахарной свеклы и перечисленными организациями договоров контрактации и оказания услуг на переработку сахарной свеклы.
Таким образом, общество представило суду обоснование тех экономических посылов, которыми оно руководствовалось при приобретении спорной дебиторской задолженности.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Планирование предпринимательской деятельности, в том числе в отношении видов и целей деятельности и получения доходов, является исключительной компетенцией самого предприятия.
Пунктом 1 статьи 2 Гражданского кодекса предпринимательской признается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
Следовательно, деловой просчет, допущенный субъектом предпринимательской деятельности при осуществлении хозяйственных операций, при отсутствии доказательств того, что указанный субъект руководствовался исключительно интересами получения необоснованной налоговой выгоды, не может быть квалифицирован как действие, направленное на получение необоснованной налоговой выгоды.
Поскольку в рассматриваемом деле налогоплательщик обосновал причины заключения им спорного договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 и объяснил, какая деловая цель преследовалась им при заключении этого договора, а также объяснил причины недостижения этой цели, обусловленные рыночным характером взаимоотношений производителей сахара и наличием конкуренции на рынке производства сахара и сырья для его производства, апелляционная коллегия полагает обоснованным его утверждение о том, что расходы, связанные с заключением и исполнением договора, подлежат учету в целях налогообложения в том размере, в котором произведены, то есть в сумме 30 474 105 руб., так как они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода и являются документально подтвержденными и экономически обоснованными.
Доводы налогового органа о том, что действия общества "Бел Сахар" по заключению договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 как в части мотивов заключения договора, так и в части определения его цены были обусловлены исключительно взаимозависимостью, существовавшей между обществами "Бел Сахар", "Воронежсахар" и "Грибановский сахар", поскольку на момент заключения сделки у обществ "Бел Сахар" и "Воронежсахар" был один учредитель - общество "РВС", а общества "Воронежсахар" и "Грибановский сахар" располагались по одному и тому же юридическому адресу в поселке Грибановка Воронежской области, не могут быть признаны апелляционной коллегией обоснованными в силу следующего.
Пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса определено, что взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а также установлен перечень оснований отнесения организаций к взаимозависимым лицам.
В частности, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения могут быть признаны организации, если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой (подпункт 1 пункта 1 статьи 20 Налогового кодекса).
Пунктом 2 статьи 20 Кодекса установлено, что арбитражный суд в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения, может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Кодекса, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
Из правовой позиции, сформулированной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О, следует, что наличие взаимозависимости в целях налогообложения как по основаниям, предусмотренным в пункте 1 статьи 20 Налогового кодекса, так и по иным основаниям, не предусмотренным названной нормой, пунктом 1 статьи 20 Кодекса, тогда может иметь значение, когда отношения между взаимозависимыми лицами объективно могут повлиять на условия, результаты сделок между этими лицами, или экономические результаты их деятельности, в том числе, в виде отклонения цены реализации в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены, определяемой по правилам пунктов 4 - 11 статьи 40 Кодекса.
Таким образом, при определении характера и последствий взаимозависимости участников сделки в силу статьи 20 Кодекса налоговый орган должен доказать, что отношения взаимозависимости повлияли или могли повлиять на результаты сделки в целях налогообложения, поскольку само по себе наличие взаимозависимости участников сделки не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, на что указано в пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.
В частности, согласно пункту 2 статьи 40 Налогового кодекса налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.
В случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 Кодекса, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 данной статьи (пункт 3 статьи 40 Кодекса).
В пункте 9 статьи 40 Налогового кодекса определено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.
Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения определены в статье 40 Налогового кодекса, в пунктах 4 - 10 которой указано, что для определения рыночной цены могут быть использованы три метода: метод идентичных (однородных) товаров; метод цены последующей реализации; затратный метод.
В соответствии с пунктом 3 статьи 40 Кодекса в случаях, определенных пунктом 2 названной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.
В пункте 4 статьи 40 Налогового кодекса установлено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
В пункте 3 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 отмечено, что статьей 40 Налогового кодекса закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Данной статьей установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции.
В силу положений пункта 1 статьи 40 Налогового кодекса бремя доказывания несоответствия цен, применяемых при оказании услуг либо при реализации товара по рыночным ценам, возлагается на налоговый орган.
Из представленных в материалы дела выписок из единого государственного реестра юридических лиц в отношении общества "Бел Сахар" усматривается, что его единственным учредителем со 100-процентной долей участия является общество "РВС" (Челябинская область, г. Троицк, ул. Элеваторная, 1).
Названная организация, согласно выпискам из единого государственного реестра юридических лиц, также являлась учредителем общества "Воронежсахар" со 100-процентной долей участия в период с 23.10.2006 по 20.03.2007.
Следовательно, поскольку на момент заключения договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 общество "РВС" являлось учредителем обоих названных организаций, суд области пришел к обоснованному выводу о том, что их можно признать взаимозависимыми в смысле пункта 2 статьи 20 Налогового кодекса, так как общество "РВС", обладая 100-процентной долей участия в обоих организациях, могло влиять на принятие ими решений о заключении спорного договора.
В то же время, документальных доказательств того, что отношения взаимозависимости сторон договора от 30.12.2006 N 115 повлияли или могли повлиять на условия и результат сделки, в материалах дела не имеется.
Инспекция в ходе рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции ссылалась на то, что рыночная цена при заключении сделок уступки права требования, должник по которым находится в процедуре банкротства, составляет не более 10 процентов от суммы уступленного права требования.
При этом налоговый орган ссылался как на идентичную сделку на договор уступки права требования от 16.03.2010, заключенный между адвокатским кабинетом по арбитражным спорам и индивидуальным предпринимателем Лыковым А.Г., где предметом договора является уступка права требования суммы долга 399 536, 22 руб. крестьянского фермерского хозяйства Бондаренко А.Н.
Названный договор уступки права требования, как и договор уступки права требования от 30.12.2006 N 115, заключен в ходе процедуры несостоятельности (банкротства) должника.
По условиям указанного договора за уступку права требования первоначальный кредитор должен был получить 10 процентов от суммы долга (39 953, 62 руб.).
Следовательно, как считает инспекция, рассчитанная таким образом рыночная стоимость права требования к обществу "Грибановский сахар" в сумме 19 145 625, 40 руб., переданного от общества "Воронежсахар" обществу "Бел Сахар", должна была составить, по мнению инспекции, 1 914 562, 54 руб.
Отклоняя указанный довод инспекции, суд апелляционной инстанции исходит из того, что сделка, на которую ссылается инспекция, не является идентичной договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115.
Сторонами договора уступки права требования от 16.03.2010, как следует из его содержания, являются адвокатский кабинет и индивидуальный предприниматель, то есть лица, основным видом деятельности которых не является производство сахара, в то время как участниками договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 являются организации - производители сахара.
Соответственно и целью заключения договора от 16.03.2010 может быть лишь получение денежной выгоды от реализации приобретенного права требования. Целью заключения договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 являлось, как это следует из пояснений общества "Бел Сахар", расширение производственной деятельности по производству сахара.
Также значительно различаются суммы уступаемых прав требований (соответственно 399 536, 22 руб. и 19 145 625, 40 руб.), что не могло не влиять на условия сделок.
Кроме того, подпунктом 4 пункта 2 статьи 40 Кодекса предусмотрено, что идентичные сделки должны быть совершены в течение непродолжительного времени. Однако, в приведенном налоговым органом случае сделка совершена в марте 2010 года, в спорном случае - в декабре 2006 года.
Следовательно, указанные сделки не могут быть признаны идентичными, соответственно, условия сделки от 16.03.2010 не могут быть распространены на сделку от 30.12.2006.
Вместе с тем, из представленных налоговым органом пояснений следует, что обществом "Воронежсахар" были заключены договоры уступки требования, аналогичные договору, заключенному с обществом "Бел Сахар", со следующими организациями - обществом с ограниченной ответственностью "Агро-Грейн", обществом с ограниченной ответственностью "Сахаринвест", обществом с ограниченной ответственностью "Сахар Золотухино".
По данным инспекции, подтверждаемым выписками из единого государственного реестра юридических лиц, учредителем указанных организаций является также общество "РВС".
Исследовав условия договоров, заключенных обществом "Воронежсахар" с перечисленными организациями, копии которых истребованы судом апелляционной коллегии из дела N А14-10630/2006, возбужденного Арбитражным судом Воронежской области по заявлению закрытого акционерного общества "Курская сахарная компания", о признании несостоятельным (банкротом) общества "Грибановский сахар", суд апелляционной инстанции пришел к выводу об их идентичности условиям договора от 30.12.2006 N 115, заключенному обществом "Воронежсахар" с обществом "Бел Сахар".
Так, по договору уступки права требования от 15.01.2007 N 192, заключенному обществом "Воронежсахар" с обществом "Сахар Золотухино", предметом которого является уступка права требования долга в сумме 37 412 317, 25 руб., цена договора составила 59 736 387, 86 руб.
По договору от 30.12.2006 N 117, заключенному обществом "Воронежсахар" с обществом "Сахаринвест", предметом которого является уступка права требования долга в сумме 37 078 431, 44 руб., цена договора составила 59 017 765, 42 руб.
По договору уступки права требования от 30.12.2006 N 114, заключенному обществом "Воронежсахар" с обществом "Агро-Грейн", предметом которого является уступка права требования долга в сумме 9 283 625, 40 руб., цена договора составила 14 776 753, 08 руб.
Таким образом, исходя из того, что все перечисленные сделки (включая спорную) совершены взаимозависимыми лицами, при этом по всем сделкам цена договора превышает уступаемую сумму долга приблизительно на 60 процентов от суммы долга, оснований полагать, что цена сделки необоснованно завышена обществом "Воронежсахар" именно с обществом "Бел Сахар", не имеется.
Апелляционной коллегией также принимается во внимание информация, опубликованная в газете "Коммерсантъ" 21.02.2007 (информация приведена на сайте http://www.isco-i.ru/free/smi/sm07/smi0701/smt174.htm), согласно которой фактически в результате банкротства имущественный комплекс общества "Грибановский сахар" был приобретен в целях модернизации открытым акционерным обществом "Кирсановский сахарный завод" за предположительную цену от 0, 5 до 5 млн. долларов США.
Согласно информации, размещенной на официальном сайте администрации Грибановского района (http://admigribanovka.e-gov36ru/o-raione/), за период с 2007 по 2012 годы обществом "Кирсановский сахарный завод" было вложено в развитие приобретенного сахарного завода более 330 млн. руб., что привело к возрастанию объема производства сахара к 2012 году по сравнению с 2007 годом на 148 процентов.
Указанные суммы инвестиций сопоставимы с теми суммами, которые подконтрольные обществу "РВС" общества "Бел Сахар", "Золотухино Сахар", "Сахаринвест", "Агро Грейн" в совокупности израсходовали на приобретение прав требования к обществу "Грибановский сахар".
Также и результаты инвестирования сопоставимы с теми экономическими целями, которые ставило перед собой общество "Бел Сахар" при разработке производственной программы, рассчитанной на сотрудничество с обществом "Воронежсахар" в результате заключения договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115.
Учитывая изложенные фактические обстоятельства, апелляционная коллегия полагает, что налогоплательщиком доказано наличие деловой цели, не связанной с получением необоснованной налоговой выгоды, при заключении им договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115, а также обоснована цена, примененная сторонами при заключении данной сделки.
Оценивая довод инспекции об осведомленности общества "Бел Сахар" об отсутствии у общества "Грибановский сахар" имущества, за счет которого могли бы быть удовлетворены требования, приобретенные по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115, так как в силу взаимозависимости с обществом "Воронежсахар", обусловленной наличием у обществ одного и того же учредителя - общества "РВС", общество "Бел Сахар" не могло не знать о том, что имущество общества "Грибановский сахар" приобретено у него обществом "Воронежсахар" по договору купли-продажи от 10.07.2006 N 16, апелляционная коллегия исходит из следующего.
Как указывает сам налоговый орган, договор N 16 купли-продажи недвижимого имущества между обществами "Воронежсахар" и "Грибановский сахар" заключен 10.07.2006, в то время как общество "РВС", согласно данным единого государственного реестра юридических лиц, стало учредителем общества "Воронежсахар" лишь 23.10.2006, то есть более чем через три месяца после совершения сделки.
Переход права собственности на недвижимое имущество, переданное продавцом покупателю по акту приема-передачи от 10.06.2007, в порядке, установленном Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", зарегистрирован сторонами договора не был.
Право собственности общества "Воронежсахар" на приобретенное недвижимое имущество, как это установлено самим налоговым органом, было признано решением Арбитражного суда Воронежской области от 31.08.2007 по делу N А14-2670/2007, вступившим в законную силу 30.09.2007.
К указанному моменту общество "РВС" уже не являлось учредителем общества Воронежсахар".
Следовательно, оно не могло быть осведомлено о сделке купли-продажи имущества общества "Грибановский сахар" обществом "Воронежсахар", так как не являлось учредителем последнего ни в момент заключения сделки, ни в момент обращения общества "Воронежсахар" в арбитражный суд с заявлением о признании права собственности на приобретенное имущество (заявление о признании права поступило в Арбитражный суд Воронежской области 02.04.2007.
Соответственно и общество "Бел Сахар" не могло обладать указанной информацией и учитывать ее при заключении договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115.
Кроме того, из договора купли-продажи от 10.07.2006 N 16 усматривается, что по нему обществом "Воронежсахар" приобретено у общества "Грибановский сахар" имущество на общую сумму 481 908 руб., в то время как, по пояснениям общества "Бел Сахар", на момент заключения договора уступки права требования от 30.12.2006 N 115 оно располагало уставом и балансом общества "Грибановский сахар", согласно которым уставный капитал общества составлял 65 млн. руб.
Таким образом, оценка приведенных обстоятельств в их совокупности позволяет суду сделать вывод о том, что общество "Бел Сахар", заключая договор уступки права требования от 30.12.2006 N 115 с обществом "Воронежсахар", преследовало реальные экономические цели, и произведенные им расходы по приобретению права требования были направлены на получение дохода.
Налоговым органом не представлено суду доказательств того, что в действиях налогоплательщика отсутствовала деловая цель, связанная с получением дохода, так же как им не представлено и доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентом согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды.
Об отсутствии такой согласованности свидетельствует то обстоятельство, что общество "Воронежсахар" отразило доход, полученный от реализации прав требования к обществу "Грибановский сахар", в том числе доход, полученный по договору уступки права требования от 30.12.2006 N 115, в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год, где по строке 070 приложения N 3 к листу 02 декларации отражена выручка от реализации права требования как реализация финансовых услуг в сумме 117 777 347 руб., а по строке 080 - стоимость реализованного права требования при его реализации как финансовой услуги в сумме 73 994 669 руб.
Согласно имеющимся в материалах дела пояснениям общества "Воронежсахар", доход от реализации права сложился из выручки, полученной от реализации права обществам "Бел Сахар", "Агро-Грейн", "Сахаринвест", "Курсксельхозтехника".
Всего по налоговой декларации за 2006 год обществом "Воронежсахар" к уплате в бюджет исчислен налог на прибыль в сумме 1 428 927 руб. с налоговой базы 5 953 861 руб.
В указанной связи недостижение обществом "Бел Сахар" планируемых им экономических результатов, вызванное обстоятельствами, не зависящими от самого общества, не может служить основанием для признания произведенных им расходов экономическими необоснованными.
Поскольку материалами дела произведенные обществом расходы на приобретение финансового актива в виде права требования документально доказаны и обоснована их связь с экономической деятельностью общества, то на основании пунктов 8 и 9 ПБУ 19/02 и статей 252, 265 Налогового кодекса они подлежат учету в целях налогообложения в размере фактических затрат в составе внереализационных расходов.
Что касается периода, в котором должны быть учтены фактически произведенные обществом расходы по приобретению дебиторской задолженности, признанной безнадежной к взысканию, то, исходя из момента ликвидации общества "Грибановский сахар", апелляционная коллегия считает необходимым согласиться с налоговым органом, что таким периодом является 2008 год.
При этом, так как фактически учет внереализационных расходов в сумме 30 474 105, 42 руб. в 2008 году влечет возникновение у налогоплательщика убытков за этот период в сумме 29 303 782 руб., что отражено им в представленной налоговому органу 20.10.2011 уточненной налоговой декларации за этот период, то он вправе учесть эти убытки в следующем налоговом периоде, которым является 2009 год, по правилам статьи 283 Налогового кодекса.
Таким образом, при условии исключения из внереализационных расходов общества за 2009 год суммы безнадежной дебиторской задолженности 30 474 105, 42 руб. и переноса на 2009 год убытка в сумме 29 303 782 руб., налоговая базы в целях исчисления налога на прибыль будет занижена на разницу между указанными суммами - 1 170 323, 42 руб., а сумма налога на прибыль, подлежащая исчислению с указанной налоговой базы, составит 506 022 руб.
С учетом того, что по первоначально представленной налогоплательщиком налоговой декларации за 2009 год им был исчислен к уплате в бюджет налог в сумме 271 958 руб., сумма заниженного налога вследствие необоснованного учета в составе внереализационных расходов за 2009 год безнадежной дебиторской задолженности 30 474 105, 42 руб. составит 234 064 руб., а не 6 094 821 руб., как это определено налоговым органом.
Следовательно, исходя из обоснованности доначисления по результатам выездной налоговой проверки налога на прибыль лишь в сумме 234 064 руб., налог в сумме 5 860 757 руб. доначислен налоговым органом необоснованно.
Так как решением Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 решение налогового органа от 28.01.2011 N 10-12/01 признано незаконным лишь в части доначисления налога в сумме 3 829 125 руб., то оно подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика применительно к доначисленной сумме налога на прибыль в сумме 2 031 632 руб. (5 860 757 руб. - 3 829 125 руб.).
В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налогоплательщику налога на прибыль в сумме 5 860 757 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 468 022, 3 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 5 860 757 руб.
Поскольку суд области признал решение налогового органа незаконным в части доначисления пеней лишь в сумме 306 809, 83 руб., то данное решение подлежит отмене в части отказа в признании незаконным доначисления пеней в сумме 161 212, 47 руб.
На основании статьи 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В частности, пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) установлена налоговая ответственность в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).
В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, в частности, в силу отсутствие события налогового правонарушения.
Поскольку материалами дела доказана неправомерность доначисления налогоплательщику налога на прибыль в сумме 5 860 757 руб., то в действиях налогоплательщика применительно к указанной сумме отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Факт неуплаты за 2009 год налога в сумме 234 064 руб. материалами дела доказан, вследствие чего привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за ее неуплату обосновано.
С учетом наличия смягчающих вину налогоплательщика обстоятельств, учтенных налоговым органом и судом, сумма обоснованно начисленного штрафа за неуплату данной суммы налога составит 15 604 руб.
Соответственно, начисление по решению налогового органа от 28.01.2011 N 10-12/01 штрафа в сумме 389 717 руб. (406 321, 40 руб. - 15 604, 40 руб.) является необоснованным.
Так как судом области требования налогоплательщика, касающиеся обоснованности доначисления штрафа за неуплату налога на прибыль, удовлетворены лишь в части суммы 255 275 руб., то решение суда подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика применительно к штрафу в сумме 135 442 руб.
При указанных обстоятельствах, решение Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 по делу N А35-3631/2011 подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- применения налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 135 442 руб.,
- начисления пени по состоянию на 28.01.2011 по налогу на прибыль организаций в сумме 161 212, 47 руб.,
- предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 2 031 632 руб.
Решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" подлежит признанию недействительным в указанной части.
В остальной части решение Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 по делу N А35-3631/2011 следует оставить без изменения, а апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области - без удовлетворения.
Учитывая результат рассмотрения дела, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 по делу N А35-3631/2011 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:
- применения налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 135 442 руб.,
- начисления пени по состоянию на 28.01.2011 по налогу на прибыль организаций в сумме 161 212, 47 руб.,
- предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 2 031 632 руб.
Признать решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области от 28.01.2011 N 10-12/01 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в указанной части недействительным.
В остальной части решение Арбитражного суда Курской области от 17.08.2012 по делу N А35-3631/2011 оставить без изменения, а апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Бел Сахар" и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Курской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа через арбитражный суд первой инстанции в срок, не превышающий два месяца со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Судьи
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
П.В.ДОНЦОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)