Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2013 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 17 мая 2013 г.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Мацко Ю.В. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Краснодар" (ИНН 2308070396, ОГРН 1022301205662) - Кузьмы Ю.В. (доверенность от 09.01.2013), Датова С.С. (доверенность от 09.01.2013), Кутьиной С.А. (доверенность от 09.01.2013), Занкина Д.Б. (доверенность от 09.01.2013), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (ИНН 2310023594, ОГРН 1042305724460) - Кузововой А.В. (доверенность от 25.01.2011), Провенцевой И.М. (доверенность от 15.01.2013), Дагбашяна С.Г. (доверенность от 25.01.2013), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.10.2012 (судья Орлова А.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2013 (судьи Винокур И.Г., Николаев Д.В., Сулименко Н.В.) по делу N А32-36745/2010, установил следующее.
ООО "Газпром межрегионгаз Краснодар" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) об обязании возвратить из бюджета 40 928 256 рублей излишне уплаченного в 2004-2006 годах акциза.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 12.05.2011, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2011, заявленное обществом требование удовлетворено. Судебные акты мотивированы подачей налогоплательщиком заявления о возврате суммы излишне уплаченного налога в пределах установленного законом трехлетнего срока для обращения в суд с соответствующим заявлением. О наличии у него переплаты по авансовым акцизам обществу стало известно из письма ООО "Межрегионгаз" от 25.06.2010 N 04-02-16/4472 об окончании поставки природного газа, добытого до 01.01.2004.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.11.2011 решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.05.2011 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2011 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края. Судебный акт мотивирован неполнотой исследования судебными инстанциями вопроса о соблюдении налогоплательщиком трехлетнего срока для возврата из бюджета излишне уплаченного акциза, доводов инспекции о пропуске срока применительно к условиям договоров поставки природного газа, заключенных между ООО "Межрегионгаз" (поставщик) и обществом (покупатель). Кассационная инстанция указала, что суд не исследовал с учетом условий договоров вопрос о моменте, когда фактически общество узнало или реально могло узнать (при обязательном составлении факсограмм, дополнительных соглашений, актов приема-передачи газа, сводных актов сдачи-приемки газа, счетов-фактур) о переплате авансового акциза.
При новом рассмотрении решением Арбитражного суда Краснодарского края от 12.10.2012, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2013, суд обязал инспекцию возвратить обществу из бюджета излишне уплаченных в 2004-2006 года 40 928 256 рублей акцизов. Судебные акты мотивированы соблюдением налогоплательщиком трехлетнего срока подачи заявления о его возврате. Моментом, с которого следует исчислять срок обнаружения обществом факта излишней уплаты, является день последней поставки подакцизного газа (29.02.2008). Подав в налоговый орган заявление от 27.09.2010 о возврате излишне уплаченного акциза, общество обеспечило соблюдение данного срока.
В кассационной жалобе инспекция просит отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции, отказать обществу в удовлетворении заявленных требований. Как считает налоговый орган, суд сделал необоснованный вывод о соблюдении налогоплательщиком срока подачи заявления о возврате излишне уплаченных акцизов, без учета применяемого им метода определения объема и учета количества и вида газа. Суд к исследованию взаимоотношений между ООО "Межрегионгаз" и обществом подошел формально, из имеющимся в материалах дела договоров, счетов-фактур, актов приема-передачи, факсограмм следует, что у общества ежемесячно до подачи налоговой декларации имелась информация о виде полученного и переданного газа. Судебные инстанции необоснованно указали на то, что авансовые акцизы подлежали вычету в период получения и перепродажи подакцизного природного газа, поскольку вычет по авансовому акцизу производится после отражения в учете операций по реализации, а не в период получения газа. Согласно пункту 1 статьи 195 Кодекса дата реализации природного газа определялась как день оплаты указанного подакцизного минерального сырья. Соответственно у общества налогооблагаемая база для исчисления акциза возникла при поступлении авансов от покупателя.
В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы и возражения, изложенные в жалобе и отзыве на нее.
Изучив материалы дела, доводы жалобы и возражения на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.
Суд установил и материалами дела подтверждается, что общество является правопреемником ООО "Краснодарская региональная компания по реализации газа" (ООО "Краснодаррегионгаз"), которое по договорам поставки природного газа от 09.12.2003 N К-5-25-0252, 24.12.2004 N К-5-25-0127/05, 16.12.2005 N К-5-25-007706 в 2004-2006 годах приобрело природный газ у ООО "Межрегионгаз" и реализовало его потребителям, исчислив и уплатив при этом как поставщик газа конечным потребителям акцизы с реализации природного газа, добытого до 01.01.2004.
Сумма акцизов, фактически перечисленных в 2004-2006 годах в доход бюджета, составила 366 400 тыс. рублей.
В связи с длительным перерывом в поставке газа, добытого до 01.01.2004, (последняя поставка природного газа, добытого до 01.01.2004, осуществлялась ООО "Межрегионгаз" в феврале 2008 года), общество направило ООО "Межрегионгаз" запрос о планируемой поставке природного газа, добытого до 01.01.2004.
Письмом от 25.06.2010 N 04-02-16/4472 ООО "Межрегионгаз" уведомило налогоплательщика о том, что поставка газа для последующей реализации конечным потребителям, добытого до 01.01.2004, не планируется ввиду его отсутствия в газопроводах и ПХГ ОАО "Газпром" по состоянию на 01.03.2008.
На основании письма ООО "Межрегионгаз" от 25.06.2010 "N 04-02-16/4472 общество откорректировало налоговую базу за 2004-2006 годы по акцизу, исчисленному с поступающих от конечных потребителей авансовых платежей за природный газ, и установило факт излишней уплаты в 2004-2006 годах акцизов в размере 40 928 256 рублей, в связи с чем 27.09.2010 направило в инспекцию заявление о возврате указанной суммы.
Решением налогового органа от 08.10.2010 N 382 обществу отказано в возврате акцизов по мотиву пропуска заявления по истечении 3-х лет со дня уплаты налога.
Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об обязании возвратить из бюджета излишне уплаченную в 2004-2006 годах сумму акцизов.
При рассмотрении дела судебные инстанции обоснованно руководствовались следующим.
В силу статьи 8 Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" установлено, что по подакцизному минеральному сырью, добытому до дня вступления в силу указанного Федерального закона (т.е. до 01.01.2004), акциз исчисляется и уплачивается в федеральный бюджет в соответствии с законодательством Российской Федерации, действовавшим до даты вступления в силу Федерального закона.
Согласно статье 189 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2004) налоговая база, определенная в соответствии со статьей 188 Кодекса, увеличивается на суммы, полученные за реализованное подакцизное минеральное сырье в виде финансовой помощи, авансовых или иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизного минерального сырья, дата реализации которых определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 195 Кодекса, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов, в виде процента (дисконта) по векселям, процента по товарному кредиту либо иначе связанные с оплатой реализованного подакцизного минерального сырья.
Статьей 200 Кодекса определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму акциза по подакцизному минеральному сырью, определенную в соответствии со статьями 188 Кодекса, на сумму акциза, исчисленную налогоплательщиком с сумм авансовых и (или) иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизного минерального сырья. При этом в соответствии с пунктом 7 статьи 201 Кодекса налоговые вычеты, указанные в пункте 7 статьи 200 Кодекса, производятся после отражения в учете операций по реализации подакцизного минерального сырья.
Налоговые вычеты сумм акциза, исчисленных с авансовых платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок природного газа, отражаются в декларациях по акцизу на подакцизное минеральное сырье (природный газ) с одновременным отражением в ней операций по его реализации за один и тот же налоговый период.
Положениями подпункта 5 пункта 1 статьи 21 Кодекса закреплено право налогоплательщика на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней и штрафов.
В силу пункта 6 статьи 78 Кодекса сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению (заявлению, представленному в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи) налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления.
Пунктом 8 статьи 78 Кодекса определен трехлетний срок на подачу налогоплательщиком заявления о возврате излишне уплаченного налога в налоговый орган.
Вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в суд заявления о возврате излишне уплаченного налога должен решаться применительно к пункту 2 статьи 79 Кодекса с учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога (постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.11.2006 N 6219/06).
В случае отказа налогового органа в удовлетворении заявления налогоплательщика о возврате или зачете излишне уплаченных сумм налогов и пеней он вправе обратиться в суд с заявлением о возврате или зачете указанных сумм (пункт 22 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
Вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности, установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания не пропущенным срока на возврат налога.
Определяя момент, с которого общество узнало или могло узнать о факте излишней уплаты спорной суммы, судебные инстанции отметили, что между обществом и ООО "Межрегионгаз" заключены договоры поставки природного газа от 09.12.2003 N К-5-25-0252, от 24.12.2004 N К-5-25-0127/05, от 16.12.2005 N К-5-25-007706. При этом общество, реализуя в дальнейшем данный газ потребителям, заключало с ними договоры поставки газа на условиях предоплаты. В соответствии с ними покупатель обязан был в срок до 25 числа месяца, предшествующего месяцу поставки, произвести 100% авансовый платеж за планируемый месячный объем потребления газа.
Суд указал, что в 2004-2006 годах общество вследствие отсутствия у него возможности определить, какой вид природного газа (подакцизный или безакцизный) будет поставлен потребителю в счет поступившего аванса, квалифицировало все поступившие от покупателей авансовые платежи как предоплату поставок подакцизного газа. Впоследствии перечисленный обществом в бюджет авансовый акциз подлежал вычету в периоды получения от ООО "Межрегионгаз" и последующей перепродажи подакцизного природного газа конечным потребителям в порядке, предусмотренном пунктом 7 статьи 200 Кодекса.
Суд проанализировал представленные в материалы дела договоры поставки, заключенные с ООО "Межрегионгаз", и установил наличие следующих обстоятельств.
В пункте 2.4 договоров указано, что в случае если поставка газа покупателю осуществляется из ресурсов газа, добытых до 01.01.2004, продавец в оперативном порядке доводит до покупателя информацию об объемах и виде газа (природный, сухой отбензиненный, нефтяной попутный и пр.) путем направления писем или факсограмм с обязательным подтверждением о получении. Стороны оформляют дополнительное соглашение с указанием вида газа и разбивкой по категориям потребителей.
Также договорами установлено, что покупатель предоставляет продавцу ежесуточные и часовые сведения о количестве поданного - принятого газа в соответствии с согласованным сторонами порядком.
В силу пункта 3.10 договора от 09.12.2003 по окончании каждого месяца не позднее второго числа месяца, следующего за отчетным, а по пункту 3.11 договора от 24.12.2004, - по окончании каждого месяца не позднее четвертого числа месяца, следующего за месяцем поставки, уполномоченные представители сторон составляют и подписывают акт приема-передачи газа на суммарный объем по ГРС Трансгаза (и пунктам замера газа на границах газотранспортных систем Трансгазов с газораспределительными сетями или газопроводами потребителей покупателя - договор от 24.12.2004), с разбивкой объемов по категориям потребителей, группам потребителей покупателя, объемной теплоте сгорания и виду газа (природный, сухой отбензиненный и пр.). В случае если поставка газа покупателю осуществлялась из ресурсов газа, добытых до 01.01.2004, стороны отражают объемы этого газа в акте приема-передачи отдельной строкой с обязательной разбивкой по категориям потребителей и указанием вида газа (природный, сухой отбензиненный, нефтяной попутный и пр.).
По договору от 09.12.2003 этот акт является основанием для проведения расчетов. Покупатель представляет продавцу ежемесячно не позднее шестого числа месяца, следующего за отчетным, отчет по исполнению условий договора с разбивкой по направлениям поставки и реализации газа крупным потребителям.
По договору от 24.12.2004 акт приема-передачи газа является основанием для формирования товарной накладной на отпуск газа, конденсата по форме ТОРГ-12 (газ), акта по оказанию снабженческо-сбытовых услуг и выставления счетов-фактур для проведения расчетов. Покупатель предоставляет продавцу ежемесячно не позднее четвертого числа месяца, следующего за месяцем поставки, отчет по исполнению условий договора с разбивкой по направлениям поставки и реализации газа потребителям по согласованному сторонами перечню.
В силу пунктов 3.11, 3.12, 3.13 договора от 16.12.2005 N К-5-25-0077/06 по окончании каждого месяца не позднее третьего числа месяца, следующего за месяцем поставки, уполномоченные представители сторон составляют и подписывают акты приема-передачи газа на границе систем газопроводов Трансгазов с газораспределительными газопроводами ГРО (газопроводами потребителя) и на границе газопроводов сторонних газотранспортных обществ и газораспределительными газопроводами ГРО. По окончании каждого месяца не позднее четвертого числа месяца, следующего за месяцем поставки, уполномоченные представителя сторон на основании данных актов приема-передачи газа составляют и подписывают сводный акт сдачи-приемки газа на суммарный объем газа, с разбивкой объемов по категориям потребителей, группам потребителей, объемной теплоте сгорания и виду газа (природный, сухой отбензиненный и пр.). В случае если поставка газа осуществлялась из ресурсов газа, добытого до 01.01.2004, стороны отражают объемы этого газа в сводном акте сдачи-приемки газа отдельной строкой с обязательной разбивкой по категориям потребителей и указанием вида газа (природный, сухой отбензиненный, нефтяной попутный и пр.). Сводный акт сдачи-приемки газа является основанием для формирования товарной накладной на отпуск газа, конденсата по форме ТОРГ-12 (газ), акта по оказанию снабженческо-сбытовых услуг и выставления счетов-фактур для проведения расчетов. Покупатель предоставляет продавцу ежемесячно не позднее четвертого числа месяца, следующего за месяцем поставки, отчет по исполнению условий договора с разбивкой по направлениям поставки и реализации газа потребителям по согласованному сторонами перечню.
Общество представило акты приема-передачи газа с ООО "Межрегионгаз", счета-фактуры, платежные поручения об оплате поставленного ООО "Межрегионгаз" газа за 2004-2006 годы, письмо из ОАО "Сбербанка России" Краснодарского отделения N 8619, налоговые декларации, факсограммы, изучив которые, суд установил, что факт подписания счетов-фактур, актов приема-передачи газа, получения обществом факсограмм влияет на показатели строк 030 "реализация конечным потребителям, используемым природный газ в качестве топлива и (или) сырья" и 380 "сумма акциза, исчисленная с сумм авансовых и (или) иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок природного газа, принимаемая к вычету в отчетном налоговом периоде - всего". При этом авансовые платежи, полученные в счет оплаты предстоящих поставок за природный газ, отражаются в строке 220, на которую не влияет факт подписания между сторонами актов приема-передачи газа, счетов-фактур и получения обществом факсограмм.
Как обоснованно указал суд, общество, не обладая собственными хранилищами газа, не имея договорных и организационных связей с предприятиями по добыче, транспортировке, хранению газа, не владея напрямую информацией о планах распределения газа по единой системе газоснабжения, заранее не обладало информацией о том, какой газ будет находиться в тот или иной момент в процессе поставки его конечным потребителям. Общество также как не владело информацией как о количестве и виде природного газа находящегося в ПХГ, так и сроках его хранения и выкачивания из хранилища, в какую ветку газотранспортной системы России он будет направлен. Сохраняя договорные отношения только с ООО "Межрегионгаз", общество имело информацию от своего поставщика о качестве, количестве и виде газа (подакцизный или нет) только в первой декаде месяца, следующего за месяцем поставки. В свою очередь, эту же информацию ООО "Межрегионгаз" также получало от своего поставщика - ОАО "Газпром" только по окончании отчетного месяца, не зная заранее, будет ли поставлен в следующем месяце подакцизный газ. О данном обстоятельстве свидетельствуют даты факсограмм от ООО "Межрегионгаз".
Поскольку договорные условия предусматривали возможность поставки подакцизного газа в любой отчетный месяц в период действия договора с ООО "Межрегионгаз", общество включило условия о возможности поставки подакцизного газа и в договоры с конечными потребителями газа, которые оплачивали в срок до 25 числа месяца, предшествующего месяцу поставки, 100% авансовый платеж за планируемый месячный объем потребления газа, а общество в свою очередь оплачивало со всей суммы поступившего аванса налог.
Оценив сложившиеся между обществом, его поставщиком и покупателями хозяйственные отношения, суд определил, что моментом, с которого налогоплательщику стало ясно, что полученные от покупателей природного газа авансовые платежи не могут считаться авансовыми платежами, полученными в счет оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров, из-за отсутствия в будущем поставки подакцизного природного газа, является дата не ранее 29.02.2008 - дня последней поставки подакцизного газа, поэтому трехлетний срок для подачи заявления общества о возврате акциза истекает не ранее 29.02.2011. Подав в налоговый орган заявление о возврате излишне уплаченных акцизов от 27.09.2010, общество не нарушило трехлетний срок для подачи заявления.
Выводы суда основаны на правильном применении норм права к установленным им фактическим обстоятельствам, свидетельствующим об особенностях поставки и последующей реализации подакцизных товаров, в том числе временных, технологических и информационных, и соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам.
Доводы жалобы фактически сводятся к переоценке исследованных и оцененных судебными инстанциями доказательств, подтверждающих момент установления налогоплательщиком факта излишней уплаты спорной суммы акцизов, что в полномочия кассационной инстанции не входит.
Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не установлены.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа,
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.10.2012 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2013 по делу N А32-36745/2010 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Л.А.ЧЕРНЫХ
Судьи
Ю.В.МАЦКО
Т.В.ПРОКОФЬЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА ОТ 17.05.2013 ПО ДЕЛУ N А32-36745/2010
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 мая 2013 г. по делу N А32-36745/2010
Резолютивная часть постановления объявлена 16 мая 2013 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 17 мая 2013 г.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Мацко Ю.В. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Краснодар" (ИНН 2308070396, ОГРН 1022301205662) - Кузьмы Ю.В. (доверенность от 09.01.2013), Датова С.С. (доверенность от 09.01.2013), Кутьиной С.А. (доверенность от 09.01.2013), Занкина Д.Б. (доверенность от 09.01.2013), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (ИНН 2310023594, ОГРН 1042305724460) - Кузововой А.В. (доверенность от 25.01.2011), Провенцевой И.М. (доверенность от 15.01.2013), Дагбашяна С.Г. (доверенность от 25.01.2013), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.10.2012 (судья Орлова А.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2013 (судьи Винокур И.Г., Николаев Д.В., Сулименко Н.В.) по делу N А32-36745/2010, установил следующее.
ООО "Газпром межрегионгаз Краснодар" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Краснодарскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) об обязании возвратить из бюджета 40 928 256 рублей излишне уплаченного в 2004-2006 годах акциза.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 12.05.2011, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2011, заявленное обществом требование удовлетворено. Судебные акты мотивированы подачей налогоплательщиком заявления о возврате суммы излишне уплаченного налога в пределах установленного законом трехлетнего срока для обращения в суд с соответствующим заявлением. О наличии у него переплаты по авансовым акцизам обществу стало известно из письма ООО "Межрегионгаз" от 25.06.2010 N 04-02-16/4472 об окончании поставки природного газа, добытого до 01.01.2004.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.11.2011 решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.05.2011 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2011 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края. Судебный акт мотивирован неполнотой исследования судебными инстанциями вопроса о соблюдении налогоплательщиком трехлетнего срока для возврата из бюджета излишне уплаченного акциза, доводов инспекции о пропуске срока применительно к условиям договоров поставки природного газа, заключенных между ООО "Межрегионгаз" (поставщик) и обществом (покупатель). Кассационная инстанция указала, что суд не исследовал с учетом условий договоров вопрос о моменте, когда фактически общество узнало или реально могло узнать (при обязательном составлении факсограмм, дополнительных соглашений, актов приема-передачи газа, сводных актов сдачи-приемки газа, счетов-фактур) о переплате авансового акциза.
При новом рассмотрении решением Арбитражного суда Краснодарского края от 12.10.2012, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2013, суд обязал инспекцию возвратить обществу из бюджета излишне уплаченных в 2004-2006 года 40 928 256 рублей акцизов. Судебные акты мотивированы соблюдением налогоплательщиком трехлетнего срока подачи заявления о его возврате. Моментом, с которого следует исчислять срок обнаружения обществом факта излишней уплаты, является день последней поставки подакцизного газа (29.02.2008). Подав в налоговый орган заявление от 27.09.2010 о возврате излишне уплаченного акциза, общество обеспечило соблюдение данного срока.
В кассационной жалобе инспекция просит отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции, отказать обществу в удовлетворении заявленных требований. Как считает налоговый орган, суд сделал необоснованный вывод о соблюдении налогоплательщиком срока подачи заявления о возврате излишне уплаченных акцизов, без учета применяемого им метода определения объема и учета количества и вида газа. Суд к исследованию взаимоотношений между ООО "Межрегионгаз" и обществом подошел формально, из имеющимся в материалах дела договоров, счетов-фактур, актов приема-передачи, факсограмм следует, что у общества ежемесячно до подачи налоговой декларации имелась информация о виде полученного и переданного газа. Судебные инстанции необоснованно указали на то, что авансовые акцизы подлежали вычету в период получения и перепродажи подакцизного природного газа, поскольку вычет по авансовому акцизу производится после отражения в учете операций по реализации, а не в период получения газа. Согласно пункту 1 статьи 195 Кодекса дата реализации природного газа определялась как день оплаты указанного подакцизного минерального сырья. Соответственно у общества налогооблагаемая база для исчисления акциза возникла при поступлении авансов от покупателя.
В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы и возражения, изложенные в жалобе и отзыве на нее.
Изучив материалы дела, доводы жалобы и возражения на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.
Суд установил и материалами дела подтверждается, что общество является правопреемником ООО "Краснодарская региональная компания по реализации газа" (ООО "Краснодаррегионгаз"), которое по договорам поставки природного газа от 09.12.2003 N К-5-25-0252, 24.12.2004 N К-5-25-0127/05, 16.12.2005 N К-5-25-007706 в 2004-2006 годах приобрело природный газ у ООО "Межрегионгаз" и реализовало его потребителям, исчислив и уплатив при этом как поставщик газа конечным потребителям акцизы с реализации природного газа, добытого до 01.01.2004.
Сумма акцизов, фактически перечисленных в 2004-2006 годах в доход бюджета, составила 366 400 тыс. рублей.
В связи с длительным перерывом в поставке газа, добытого до 01.01.2004, (последняя поставка природного газа, добытого до 01.01.2004, осуществлялась ООО "Межрегионгаз" в феврале 2008 года), общество направило ООО "Межрегионгаз" запрос о планируемой поставке природного газа, добытого до 01.01.2004.
Письмом от 25.06.2010 N 04-02-16/4472 ООО "Межрегионгаз" уведомило налогоплательщика о том, что поставка газа для последующей реализации конечным потребителям, добытого до 01.01.2004, не планируется ввиду его отсутствия в газопроводах и ПХГ ОАО "Газпром" по состоянию на 01.03.2008.
На основании письма ООО "Межрегионгаз" от 25.06.2010 "N 04-02-16/4472 общество откорректировало налоговую базу за 2004-2006 годы по акцизу, исчисленному с поступающих от конечных потребителей авансовых платежей за природный газ, и установило факт излишней уплаты в 2004-2006 годах акцизов в размере 40 928 256 рублей, в связи с чем 27.09.2010 направило в инспекцию заявление о возврате указанной суммы.
Решением налогового органа от 08.10.2010 N 382 обществу отказано в возврате акцизов по мотиву пропуска заявления по истечении 3-х лет со дня уплаты налога.
Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об обязании возвратить из бюджета излишне уплаченную в 2004-2006 годах сумму акцизов.
При рассмотрении дела судебные инстанции обоснованно руководствовались следующим.
В силу статьи 8 Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" установлено, что по подакцизному минеральному сырью, добытому до дня вступления в силу указанного Федерального закона (т.е. до 01.01.2004), акциз исчисляется и уплачивается в федеральный бюджет в соответствии с законодательством Российской Федерации, действовавшим до даты вступления в силу Федерального закона.
Согласно статье 189 Кодекса (в редакции, действовавшей до 01.01.2004) налоговая база, определенная в соответствии со статьей 188 Кодекса, увеличивается на суммы, полученные за реализованное подакцизное минеральное сырье в виде финансовой помощи, авансовых или иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизного минерального сырья, дата реализации которых определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 195 Кодекса, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов, в виде процента (дисконта) по векселям, процента по товарному кредиту либо иначе связанные с оплатой реализованного подакцизного минерального сырья.
Статьей 200 Кодекса определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму акциза по подакцизному минеральному сырью, определенную в соответствии со статьями 188 Кодекса, на сумму акциза, исчисленную налогоплательщиком с сумм авансовых и (или) иных платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок подакцизного минерального сырья. При этом в соответствии с пунктом 7 статьи 201 Кодекса налоговые вычеты, указанные в пункте 7 статьи 200 Кодекса, производятся после отражения в учете операций по реализации подакцизного минерального сырья.
Налоговые вычеты сумм акциза, исчисленных с авансовых платежей, полученных в счет оплаты предстоящих поставок природного газа, отражаются в декларациях по акцизу на подакцизное минеральное сырье (природный газ) с одновременным отражением в ней операций по его реализации за один и тот же налоговый период.
Положениями подпункта 5 пункта 1 статьи 21 Кодекса закреплено право налогоплательщика на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней и штрафов.
В силу пункта 6 статьи 78 Кодекса сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению (заявлению, представленному в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи) налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления.
Пунктом 8 статьи 78 Кодекса определен трехлетний срок на подачу налогоплательщиком заявления о возврате излишне уплаченного налога в налоговый орган.
Вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в суд заявления о возврате излишне уплаченного налога должен решаться применительно к пункту 2 статьи 79 Кодекса с учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога (постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.11.2006 N 6219/06).
В случае отказа налогового органа в удовлетворении заявления налогоплательщика о возврате или зачете излишне уплаченных сумм налогов и пеней он вправе обратиться в суд с заявлением о возврате или зачете указанных сумм (пункт 22 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
Вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности, установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания не пропущенным срока на возврат налога.
Определяя момент, с которого общество узнало или могло узнать о факте излишней уплаты спорной суммы, судебные инстанции отметили, что между обществом и ООО "Межрегионгаз" заключены договоры поставки природного газа от 09.12.2003 N К-5-25-0252, от 24.12.2004 N К-5-25-0127/05, от 16.12.2005 N К-5-25-007706. При этом общество, реализуя в дальнейшем данный газ потребителям, заключало с ними договоры поставки газа на условиях предоплаты. В соответствии с ними покупатель обязан был в срок до 25 числа месяца, предшествующего месяцу поставки, произвести 100% авансовый платеж за планируемый месячный объем потребления газа.
Суд указал, что в 2004-2006 годах общество вследствие отсутствия у него возможности определить, какой вид природного газа (подакцизный или безакцизный) будет поставлен потребителю в счет поступившего аванса, квалифицировало все поступившие от покупателей авансовые платежи как предоплату поставок подакцизного газа. Впоследствии перечисленный обществом в бюджет авансовый акциз подлежал вычету в периоды получения от ООО "Межрегионгаз" и последующей перепродажи подакцизного природного газа конечным потребителям в порядке, предусмотренном пунктом 7 статьи 200 Кодекса.
Суд проанализировал представленные в материалы дела договоры поставки, заключенные с ООО "Межрегионгаз", и установил наличие следующих обстоятельств.
В пункте 2.4 договоров указано, что в случае если поставка газа покупателю осуществляется из ресурсов газа, добытых до 01.01.2004, продавец в оперативном порядке доводит до покупателя информацию об объемах и виде газа (природный, сухой отбензиненный, нефтяной попутный и пр.) путем направления писем или факсограмм с обязательным подтверждением о получении. Стороны оформляют дополнительное соглашение с указанием вида газа и разбивкой по категориям потребителей.
Также договорами установлено, что покупатель предоставляет продавцу ежесуточные и часовые сведения о количестве поданного - принятого газа в соответствии с согласованным сторонами порядком.
В силу пункта 3.10 договора от 09.12.2003 по окончании каждого месяца не позднее второго числа месяца, следующего за отчетным, а по пункту 3.11 договора от 24.12.2004, - по окончании каждого месяца не позднее четвертого числа месяца, следующего за месяцем поставки, уполномоченные представители сторон составляют и подписывают акт приема-передачи газа на суммарный объем по ГРС Трансгаза (и пунктам замера газа на границах газотранспортных систем Трансгазов с газораспределительными сетями или газопроводами потребителей покупателя - договор от 24.12.2004), с разбивкой объемов по категориям потребителей, группам потребителей покупателя, объемной теплоте сгорания и виду газа (природный, сухой отбензиненный и пр.). В случае если поставка газа покупателю осуществлялась из ресурсов газа, добытых до 01.01.2004, стороны отражают объемы этого газа в акте приема-передачи отдельной строкой с обязательной разбивкой по категориям потребителей и указанием вида газа (природный, сухой отбензиненный, нефтяной попутный и пр.).
По договору от 09.12.2003 этот акт является основанием для проведения расчетов. Покупатель представляет продавцу ежемесячно не позднее шестого числа месяца, следующего за отчетным, отчет по исполнению условий договора с разбивкой по направлениям поставки и реализации газа крупным потребителям.
По договору от 24.12.2004 акт приема-передачи газа является основанием для формирования товарной накладной на отпуск газа, конденсата по форме ТОРГ-12 (газ), акта по оказанию снабженческо-сбытовых услуг и выставления счетов-фактур для проведения расчетов. Покупатель предоставляет продавцу ежемесячно не позднее четвертого числа месяца, следующего за месяцем поставки, отчет по исполнению условий договора с разбивкой по направлениям поставки и реализации газа потребителям по согласованному сторонами перечню.
В силу пунктов 3.11, 3.12, 3.13 договора от 16.12.2005 N К-5-25-0077/06 по окончании каждого месяца не позднее третьего числа месяца, следующего за месяцем поставки, уполномоченные представители сторон составляют и подписывают акты приема-передачи газа на границе систем газопроводов Трансгазов с газораспределительными газопроводами ГРО (газопроводами потребителя) и на границе газопроводов сторонних газотранспортных обществ и газораспределительными газопроводами ГРО. По окончании каждого месяца не позднее четвертого числа месяца, следующего за месяцем поставки, уполномоченные представителя сторон на основании данных актов приема-передачи газа составляют и подписывают сводный акт сдачи-приемки газа на суммарный объем газа, с разбивкой объемов по категориям потребителей, группам потребителей, объемной теплоте сгорания и виду газа (природный, сухой отбензиненный и пр.). В случае если поставка газа осуществлялась из ресурсов газа, добытого до 01.01.2004, стороны отражают объемы этого газа в сводном акте сдачи-приемки газа отдельной строкой с обязательной разбивкой по категориям потребителей и указанием вида газа (природный, сухой отбензиненный, нефтяной попутный и пр.). Сводный акт сдачи-приемки газа является основанием для формирования товарной накладной на отпуск газа, конденсата по форме ТОРГ-12 (газ), акта по оказанию снабженческо-сбытовых услуг и выставления счетов-фактур для проведения расчетов. Покупатель предоставляет продавцу ежемесячно не позднее четвертого числа месяца, следующего за месяцем поставки, отчет по исполнению условий договора с разбивкой по направлениям поставки и реализации газа потребителям по согласованному сторонами перечню.
Общество представило акты приема-передачи газа с ООО "Межрегионгаз", счета-фактуры, платежные поручения об оплате поставленного ООО "Межрегионгаз" газа за 2004-2006 годы, письмо из ОАО "Сбербанка России" Краснодарского отделения N 8619, налоговые декларации, факсограммы, изучив которые, суд установил, что факт подписания счетов-фактур, актов приема-передачи газа, получения обществом факсограмм влияет на показатели строк 030 "реализация конечным потребителям, используемым природный газ в качестве топлива и (или) сырья" и 380 "сумма акциза, исчисленная с сумм авансовых и (или) иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок природного газа, принимаемая к вычету в отчетном налоговом периоде - всего". При этом авансовые платежи, полученные в счет оплаты предстоящих поставок за природный газ, отражаются в строке 220, на которую не влияет факт подписания между сторонами актов приема-передачи газа, счетов-фактур и получения обществом факсограмм.
Как обоснованно указал суд, общество, не обладая собственными хранилищами газа, не имея договорных и организационных связей с предприятиями по добыче, транспортировке, хранению газа, не владея напрямую информацией о планах распределения газа по единой системе газоснабжения, заранее не обладало информацией о том, какой газ будет находиться в тот или иной момент в процессе поставки его конечным потребителям. Общество также как не владело информацией как о количестве и виде природного газа находящегося в ПХГ, так и сроках его хранения и выкачивания из хранилища, в какую ветку газотранспортной системы России он будет направлен. Сохраняя договорные отношения только с ООО "Межрегионгаз", общество имело информацию от своего поставщика о качестве, количестве и виде газа (подакцизный или нет) только в первой декаде месяца, следующего за месяцем поставки. В свою очередь, эту же информацию ООО "Межрегионгаз" также получало от своего поставщика - ОАО "Газпром" только по окончании отчетного месяца, не зная заранее, будет ли поставлен в следующем месяце подакцизный газ. О данном обстоятельстве свидетельствуют даты факсограмм от ООО "Межрегионгаз".
Поскольку договорные условия предусматривали возможность поставки подакцизного газа в любой отчетный месяц в период действия договора с ООО "Межрегионгаз", общество включило условия о возможности поставки подакцизного газа и в договоры с конечными потребителями газа, которые оплачивали в срок до 25 числа месяца, предшествующего месяцу поставки, 100% авансовый платеж за планируемый месячный объем потребления газа, а общество в свою очередь оплачивало со всей суммы поступившего аванса налог.
Оценив сложившиеся между обществом, его поставщиком и покупателями хозяйственные отношения, суд определил, что моментом, с которого налогоплательщику стало ясно, что полученные от покупателей природного газа авансовые платежи не могут считаться авансовыми платежами, полученными в счет оплаты предстоящих поставок подакцизных товаров, из-за отсутствия в будущем поставки подакцизного природного газа, является дата не ранее 29.02.2008 - дня последней поставки подакцизного газа, поэтому трехлетний срок для подачи заявления общества о возврате акциза истекает не ранее 29.02.2011. Подав в налоговый орган заявление о возврате излишне уплаченных акцизов от 27.09.2010, общество не нарушило трехлетний срок для подачи заявления.
Выводы суда основаны на правильном применении норм права к установленным им фактическим обстоятельствам, свидетельствующим об особенностях поставки и последующей реализации подакцизных товаров, в том числе временных, технологических и информационных, и соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам.
Доводы жалобы фактически сводятся к переоценке исследованных и оцененных судебными инстанциями доказательств, подтверждающих момент установления налогоплательщиком факта излишней уплаты спорной суммы акцизов, что в полномочия кассационной инстанции не входит.
Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не установлены.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа,
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 12.10.2012 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2013 по делу N А32-36745/2010 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Л.А.ЧЕРНЫХ
Судьи
Ю.В.МАЦКО
Т.В.ПРОКОФЬЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)