Судебные решения, арбитраж
Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена "25" марта 2010 года.
Полный текст постановления изготовлен "26" марта 2010 года.
Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Комнатной Ю.А.,
судей Кузьмичева С.А., Луговского Н.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Поваровой Н.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Волгоградской области, р.п. Городище Волгоградской области,
на решение Арбитражного суда Волгоградской области от "14" января 2010 года по делу N А12-11074/2009 (судья Акимова А.Е.),
по заявлению Федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова", г. Дубовка Волгоградской области,
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Волгоградской области, р.п. Городище Волгоградской области,
о признании недействительным ненормативного акта и возврате излишне взысканных сумм налога,
при участии в заседании представителей:
ФГОУ СПО "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" - не явился, извещен,
Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области - не явился, извещен,
установил:
В Арбитражный суд Волгоградской области обратилось Федеральное государственное образовательное учреждение среднего профессионального образования "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" (далее - ФГОУ СПО "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова", Учреждение, колледж, налогоплательщик) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в котором просит:
- - признать недействительным решение N 7765 от 23.04.2009 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Волгоградской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 5 по Волгоградской области, инспекция, налоговый орган) об отказе в осуществлении зачета (возврата) налога на добавленную стоимость в сумме 135 960 руб. и земельного налога за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп.;
- - обязать Межрайонную ИФНС России N 5 по Волгоградской области возвратить излишне взысканный налог на добавленную стоимость в сумме 135 960 руб., налог на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп.;
- - признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области N 14/34 от 26.06.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм налога на добавленную стоимость в сумме 135 960 руб., налога на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени, штрафа, пени, начисленных на задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 130 314 руб. и восстановить срок на его обжалование.
Решением суда первой инстанции от "14" января 2010 года заявленные ФГОУ СПО "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" требования удовлетворены.
Межрайонная ИФНС России N 5 по Волгоградской области не согласилась с решением суда первой инстанции и обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных ФГОУ СПО "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" требований отказать.
ФГОУ СПО "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации письменный отзыв на апелляционную жалобу не представило.
Межрайонная ИФНС России N 5 по Волгоградской области извещена о времени и месте судебного заседания в порядке пункта 1 статьи 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (почтовое уведомление N 92730 6 о вручении корреспонденции). Инспекция явку представителя в судебное заседание не обеспечила.
ФГОУ СПО "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" извещено о времени и месте судебного заседания в порядке пункта 1 статьи 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (почтовое уведомление N 92729 0 о вручении корреспонденции). Учреждение явку представителя в судебное заседание не обеспечило.
В соответствии с пунктом 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае неявки в судебное заседание лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени и месте рассмотрения дела, суд рассматривает дело в их отсутствие.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, судебная коллегия считает, что апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, решением Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области N 14/34 от 26.06.2008 г. с учетом решения о внесении изменений от 30.06.2008 г. в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 14/34 от 26.06.2008, ФГУ СПО "Дубовский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" было предложено уплатить НДС в размере 135960 рублей, пени по НДС в размере 60303,07 рубля, штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в размере 13366,60 рублей, штраф по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ в размере 165232,10 рублей; транспортный налог в размере 1170,40 рублей, пени по транспортному налогу в размере 545,11 рублей, налог на землю в размере 153 342,80 рублей, пени по земельному налогу в размере 26244,11 рублей, штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в размере 30668,56 рублей, налог на имущество в размере 2770 рублей, пени по налогу на имущество в размере 1652,85 рубля, ЕСН, зачисляемый в Федеральный бюджет в размере 182483,67 рубля, пени по ЕСН в размере 43 350,49 рублей, страховые взносы на ОПС на финансирование страховой части пенсии в размере 1647 рублей, пени в размере 330,77 рублей, НДФЛ в размере 268738 рублей, пени по НДФЛ в размере 173855,73 рублей, штраф по статье 123 Налогового кодекса РФ в размере 22510,20 рублей.
Во исполнение указанного решения налоговым органом было выставлено требование N 3985 от 01.08.2008 г.
Межрайонная ИФНС России N 5 по Волгоградской области обратилась в суд с требованиями о взыскании неуплаченных сумм налогов, пени, штрафов в судебном порядке, поскольку Учреждение не имеет открытых расчетных счетов.
Вышеназванное требование было исполнено налогоплательщиком 10.03.2009 в части уплаты названных налогов.
17 апреля 2009 года налогоплательщик обратился в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченных налогов.
Решением N 7765 от 23.04.2009 г. данное заявление оставлено инспекцией без исполнения ввиду отсутствия переплаты.
Решением Арбитражного суда Волгоградской области по делу N 3432/2009 от 20.05.2009 г. заявленные требования Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области удовлетворены частично: в части отказа от требований о взыскании налога на добавленную стоимость в размере 135 960 рублей, транспортного налога в размере 1 170,40 рублей, налога на землю в размере 89 264 рубля, налога на имущество в размере 2 770 рублей, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части пенсии в размере 1647 рублей, налога на доходы физических лиц в размере 268 738 рублей производство по делу на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса РФ прекращено. С ФГУ СПО "Дубовский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" в пользу Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области взысканы пени по транспортному налогу в размере 545,11 рублей, пени по налогу на имущество в размере 1652,85 рубля, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 173 855,73 рублей, штрафа по статье 123 НК РФ в размере 10000 рублей. В остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением апелляционной инстанции от 30.10.2009 г. решение суда первой инстанции в части отменено. С ФГУ СПО "Дубовский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" в пользу Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области взысканы пени по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 43 350 руб. 49 коп., в части взыскания ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 182 483 руб. 67 коп. производство прекращено в связи с отказом в данной части от иска. Отказано в удовлетворении требований налогового органа о взыскании пени, начисленных на задолженность по НДФЛ в сумме 130 314 руб. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
ФГУ СПО "Дубовский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" не согласилось с решением налогового органа N 7765 от 23.04.2009 об отказе в осуществлении зачета (возврата) налога на добавленную стоимость в сумме 135 960 руб. и земельного налога за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп. и решением N 14/34 от 26.06.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм налога на добавленную стоимость в сумме 135 960 руб., налога на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени, штрафа, а также пени, начисленных на задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 130 314 руб. обратилось в суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные колледжем требования в части признания недействительным решения налогового органа от 26.06.2008 N 14/34 о привлечении к ответственности в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 135 960 руб., налога на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени, штрафов, в части доначисления пени, начисленных на задолженность по налогу на доходы физических лиц в размере 130 314 руб., восстановил по ходатайству заявителя срок на обжалование названного ненормативного акта, расценив причины пропуска срока уважительными.
Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что судом срок восстановлен неправомерно.
Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В Определении от 18.11.2004 N 367-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что само по себе установление в законе сроков для обращения в суд с заявлениями о признании ненормативных правовых актов недействительными, а решений, действий (бездействия) - незаконными, обусловлено необходимостью обеспечить стабильность и определенность административных и иных публичных правоотношений, и не может рассматриваться как нарушающее право на судебную защиту, поскольку несоблюдение установленного срока, в силу соответствующих норм Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не является основанием для отказа в принятии заявлений по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений. Вопрос о причинах пропуска срока решается судом после возбуждения дела, то есть в судебном заседании. Заинтересованные лица вправе ходатайствовать о восстановлении пропущенного срока, и если пропуск срока был обусловлен уважительными причинами, такого рода ходатайства подлежат удовлетворению судом (часть 4 статьи 198 АПК Российской Федерации).
Как указал суд первой инстанции, о невозможности исполнения судебного акта в части обязания возвратить налоги заявитель узнал в ходе рассмотрения данного дела из пояснений представителя налогового органа. Таким образом, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что лишь в рамках данного процесса у заявителя возникла необходимость обжалования вышеназванного ненормативного акта, с учетом пояснений представителя налогового органа.
Согласно положениям Федерального закона от 30.03.1998 "О ратификации Конвенции о защите прав человека и основных свобод" обязательными для Российской Федерации являются как юрисдикция Европейского суда по правам человека, так и решения этого суда. В протоколах, дополняющих Конвенцию о защите прав человека и основных свобод, закреплены также права юридических лиц, подлежащие защите. Конвенцией запрещен отказ в правосудии и закреплено положение, согласно которому заинтересованное лицо должно иметь возможность добиться рассмотрения своего дела в суде - органе государственной системы правосудия.
На основании вышеизложенного, учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определении от 18.11.2004 N 367-О, а также позицию Европейского суда по правам человека о недопустимости при рассмотрении спора чрезмерных правовых или практических преград, принимая во внимание тот факт, что срок для подачи заявления об оспаривании ненормативного правового акта не является пресекательным, суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции правомерно признал уважительными причины пропуска заявителем срока, установленного частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и восстановил его.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные заявителем требования в части признания недействительным решения налогового органа от 26.06.2008 N 14/34 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 135 960 руб., налога на землю в сумме 153 342 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени, штрафов, а также пени, начисленных на задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 130 314 руб. указал на преюдициальное значение судебных актов по делу N 3432/2009.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда в данной части правомерным по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, решением от 26.06.2008 N 14/34 налоговый орган привлек заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на землю за 2006 год в виде штрафа в сумме 30 668,56 руб. Данным решением налогоплательщику также предложено уплатить уплату налога на землю в сумме 153 342 руб. 80 коп. и соответствующую сумму пени.
Из решения от 26.06.2008 N 14/34 следует, что сумма доначисленного земельного налога за 2006 год в размере 153 342,80 рублей, в том числе по ставке 1,5% на 64078,80 рублей, по ставке 0,3% на сумму 89264 рубля сложилась за счет следующих земельных участков:
- - с кадастровым номером 34:05:02 00 03:0003 площадью 3600 кв. м, расположенного по адресу: установлено относительно ориентира в 1 км западнее г. Дубовки Волгоградской области (земельный участок под скважиной, относящейся к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, категория земель: земли промышленности, энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики, земли иного специального назначения);
- - с кадастровым номером 34:05:01 01 12:0005 площадью 57102 кв. м, расположенного по адресу: Волгоградская обл., г. Дубовка, ул. Гоголя, дом 98 (земельный участок для учебного хозяйства, категория земель - земли населенных пунктов);
- - с кадастровым номером 34:05:01 01 49:0007 площадью 1150 кв. м, расположенного адресу: г. Дубовка, ул. Пионерская, 80/3 (земельный участок под домовладением, относящиеся к объектам жилищного фонда) (т. 1 л.д. 106).
Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 20.05.2009 года по делу N А12-3432/2009, участниками которого были те же лица, что и по настоящему делу, установлено, что налоговым органом не представлено бесспорных доказательств того, что указанные выше земельные участки принадлежали ответчику на праве собственности или на праве постоянного (бессрочного) пользования в 2006 году.
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2009 года решение суда от 20.05.2009 года в этой части оставлено без изменения. Кроме того, суд апелляционной инстанции указал, что по земельному участку с кадастровым номером 34:05:01 01 15:0001, занятому административным зданием - учебно-лабораторным корпус, является неправомерным вывод налогового органа о том, что колледжу следовало исчислить земельный налог по ставке 1,5%, вместо 0,3%.
В соответствии со статьей 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа от 26.06.2008 N 14/34 в части доначисления налога на землю в сумме 153 342 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени, штрафов.
Как видно из материалов дела, решением от 26.06.2008 N 14/34 налогоплательщику предложено уплатить налог на добавленную стоимость в размере 135 960 руб. и соответствующую сумму пени и штрафа.
Основанием для вынесения решения в данной части послужил вывод налогового органа о том, что поскольку в проверяемый период колледж оказывал услуги населению (родственникам студентов) по временному размещению и проживанию в студенческом общежитии, указанные услуги в 2004-2005 годах подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке, т.е. по ставке 18 процентов.
Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 20.05.2009 года и постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2009 года по делу N А12-3432/2009 установлено, что в спорный период колледж предоставлял жилье в общежитии родителям студентов, за проживание взималась плата, при этом услуга по предоставлению жилья в общежитии оказывалась колледжем без включения в ее стоимость суммы налога на добавленную стоимость, а также то, что общежития отнесены к жилищному фонду, соответственно, ответчик правомерно воспользовался льготой, предусмотренной подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа от 26.06.2008 N 14/34 в части доначисления НДС в сумме 135 960 руб., соответствующих сумм пени, штрафов.
Судом апелляционной инстанции не может быть принят довод налогового органа, изложенный в жалобе о том, что судом неправомерно по настоящему делу применена статья 69 АПК РФ, поскольку взыскание земельного налога в размере 89264 руб. и НДС в размере 135960 руб. неправомерным по делу N А12-3432/2009 признано не было.
Как указано выше, в соответствии со статьей 69 АПК РФ не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу.
Следовательно, поскольку судами по делу N А12-3432/2009 установлены такие обстоятельства как правомерное использование заявителем льготы, предусмотренной подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ в 2004-2005 годах, а также правомерность исчисления земельного налога по ставке 0,3% по земельному участку, занятому административным зданием, и недоказанность налоговым органом факта принадлежности заявителю на праве собственности или на праве постоянного (бессрочного) пользования в 2006 году остальных спорных земельных участков, данные обстоятельства в силу статьи 69 АПК РФ не доказываются вновь при рассмотрении настоящего спора.
Суд апелляционной инстанции так же считает правомерным вывод суда о незаконности оспариваемого решения в части доначисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 130 314 руб.
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2009 года по делу N А12-3432/2009 отменено решение арбитражного суда от 20 мая 2009 года в части взыскания с Федерального государственного образовательному учреждения среднего профессионального образования "Дубовский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" в пользу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Волгоградской области пени, начисленных на задолженность по налогу на доходы физических лиц в размере 130 314 руб. В этой части в удовлетворении требований инспекции отказано. Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что сумма пени размере 130 314 руб. начислена на сумму задолженности по предыдущей проверке, что является незаконным.
Кроме того, суд первой инстанции по настоящему делу признал недействительным решение инспекции от 23.04.2009 N 7765 об отказе в осуществлении зачета (возврата) фактически излишне взысканных налогов в части отказа осуществить возврат налога на добавленную стоимость в размере 135 960 руб., налога на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп. и обязал налоговый орган возвратить заявителю излишне взысканный налог на добавленную стоимость в размере 135 960 руб., налог на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп.
Суд апелляционной инстанции так же считает решение суда в данной части правомерным по следующим основаниям.
Порядок зачета и возврата излишне уплаченных или излишне взысканных налогов определен статьями 78 и 79 НК РФ.
Конституционный Суд Российской Федерации в своем определении от 27.12.2005 N 503-О разъяснил, что субъект налоговых правоотношений, добровольно исполнивший решения налоговых органов и (или) судов, как законопослушный участник этих правоотношений, не может быть поставлен в условия худшие, нежели субъект, решения налоговых органов и (или) судов в отношении которого исполняются принудительно, - иное противоречило бы духу и букве Конституции Российской Федерации, провозгласившей Россию правовым государством, а также вытекающему из Конституции Российской Федерации принципу справедливого баланса частных и публичных интересов, предполагающего взаимную ответственность государства, с одной стороны, и граждан и их объединений - с другой.
Излишняя уплата налога, как правило, имеет место, когда налогоплательщик, исчисляя подлежащую уплате в бюджет сумму налога самостоятельно, то есть без участия налогового органа, по какой-либо причине, в том числе вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения, допускает ошибку в расчетах.
Если же зачисление налога в бюджет происходит на основании требования об уплате налога, в котором указывается исчисленная налоговым органом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, притом что такое требование направляется налогоплательщику по результатам камеральных и выездных налоговых проверок, то в случае неверного расчета налоговых сумм нет оснований говорить о факте излишней уплаты налога.
Выводы суда о том, что уплата налогов и пеней во исполнение решения выездной проверки носит характер взыскания налоговым органом недоимки, соответствуют правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.03.2005 N 13592/04.
В данном случае, оспариваемое решение от 26.06.2008 N 14/34 вынесено налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки.
Во исполнение указанного решения налоговым органом было выставлено требование N 3985 от 01.08.2008 г. (т. 2, л.д. 3-4).
Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что решение инспекции от 26.06.2008 N 14/34 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 135 960 руб. и налога на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп. является незаконным.
Таким образом, вывод суда о том, что суммы налога на добавленную стоимость в размере 135 960 руб. и налога на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб., уплаченные налогоплательщиком по требованию налогового органа платежными поручениями от 10.03.2009 N 762 и N 757 (т. 2, л.д. 5-6) фактически являются излишне взысканными, является правомерным.
Перечисление денежных средств в бюджет во исполнение требований налогового органа, выставленных на основании решения, принятого по результатам выездной налоговой проверки и впоследствии признанного недействительным в судебном порядке, не может рассматриваться как добровольное исполнение налогоплательщиком обязанности по уплате налога.
Таким образом, все обстоятельства, имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела, выяснены судом первой инстанции, всем представленным доказательствам дана правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы не могут служить основанием к отмене принятого решения.
Судебная коллегия считает решение, принятое судом первой инстанции законным и обоснованным, оснований для его отмены или изменения не имеется. Апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области следует оставить без удовлетворения.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Волгоградской области от "14" января 2010 года по делу N А12-11074/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме через Арбитражный суд Волгоградской области.
Председательствующий
Ю.А.КОМНАТНАЯ
Судьи
С.А.КУЗЬМИЧЕВ
Н.В.ЛУГОВСКОЙ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДВЕНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 26.03.2010 ПО ДЕЛУ N А12-11074/2009
Разделы:Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДВЕНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 марта 2010 г. по делу N А12-11074/2009
Резолютивная часть постановления объявлена "25" марта 2010 года.
Полный текст постановления изготовлен "26" марта 2010 года.
Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Комнатной Ю.А.,
судей Кузьмичева С.А., Луговского Н.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Поваровой Н.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Волгоградской области, р.п. Городище Волгоградской области,
на решение Арбитражного суда Волгоградской области от "14" января 2010 года по делу N А12-11074/2009 (судья Акимова А.Е.),
по заявлению Федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова", г. Дубовка Волгоградской области,
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Волгоградской области, р.п. Городище Волгоградской области,
о признании недействительным ненормативного акта и возврате излишне взысканных сумм налога,
при участии в заседании представителей:
ФГОУ СПО "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" - не явился, извещен,
Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области - не явился, извещен,
установил:
В Арбитражный суд Волгоградской области обратилось Федеральное государственное образовательное учреждение среднего профессионального образования "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" (далее - ФГОУ СПО "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова", Учреждение, колледж, налогоплательщик) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в котором просит:
- - признать недействительным решение N 7765 от 23.04.2009 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Волгоградской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 5 по Волгоградской области, инспекция, налоговый орган) об отказе в осуществлении зачета (возврата) налога на добавленную стоимость в сумме 135 960 руб. и земельного налога за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп.;
- - обязать Межрайонную ИФНС России N 5 по Волгоградской области возвратить излишне взысканный налог на добавленную стоимость в сумме 135 960 руб., налог на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп.;
- - признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области N 14/34 от 26.06.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм налога на добавленную стоимость в сумме 135 960 руб., налога на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени, штрафа, пени, начисленных на задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 130 314 руб. и восстановить срок на его обжалование.
Решением суда первой инстанции от "14" января 2010 года заявленные ФГОУ СПО "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" требования удовлетворены.
Межрайонная ИФНС России N 5 по Волгоградской области не согласилась с решением суда первой инстанции и обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных ФГОУ СПО "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" требований отказать.
ФГОУ СПО "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации письменный отзыв на апелляционную жалобу не представило.
Межрайонная ИФНС России N 5 по Волгоградской области извещена о времени и месте судебного заседания в порядке пункта 1 статьи 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (почтовое уведомление N 92730 6 о вручении корреспонденции). Инспекция явку представителя в судебное заседание не обеспечила.
ФГОУ СПО "Дубровский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" извещено о времени и месте судебного заседания в порядке пункта 1 статьи 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (почтовое уведомление N 92729 0 о вручении корреспонденции). Учреждение явку представителя в судебное заседание не обеспечило.
В соответствии с пунктом 3 статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае неявки в судебное заседание лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени и месте рассмотрения дела, суд рассматривает дело в их отсутствие.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, судебная коллегия считает, что апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, решением Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области N 14/34 от 26.06.2008 г. с учетом решения о внесении изменений от 30.06.2008 г. в решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 14/34 от 26.06.2008, ФГУ СПО "Дубовский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" было предложено уплатить НДС в размере 135960 рублей, пени по НДС в размере 60303,07 рубля, штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в размере 13366,60 рублей, штраф по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса РФ в размере 165232,10 рублей; транспортный налог в размере 1170,40 рублей, пени по транспортному налогу в размере 545,11 рублей, налог на землю в размере 153 342,80 рублей, пени по земельному налогу в размере 26244,11 рублей, штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в размере 30668,56 рублей, налог на имущество в размере 2770 рублей, пени по налогу на имущество в размере 1652,85 рубля, ЕСН, зачисляемый в Федеральный бюджет в размере 182483,67 рубля, пени по ЕСН в размере 43 350,49 рублей, страховые взносы на ОПС на финансирование страховой части пенсии в размере 1647 рублей, пени в размере 330,77 рублей, НДФЛ в размере 268738 рублей, пени по НДФЛ в размере 173855,73 рублей, штраф по статье 123 Налогового кодекса РФ в размере 22510,20 рублей.
Во исполнение указанного решения налоговым органом было выставлено требование N 3985 от 01.08.2008 г.
Межрайонная ИФНС России N 5 по Волгоградской области обратилась в суд с требованиями о взыскании неуплаченных сумм налогов, пени, штрафов в судебном порядке, поскольку Учреждение не имеет открытых расчетных счетов.
Вышеназванное требование было исполнено налогоплательщиком 10.03.2009 в части уплаты названных налогов.
17 апреля 2009 года налогоплательщик обратился в налоговый орган с заявлением о возврате излишне уплаченных налогов.
Решением N 7765 от 23.04.2009 г. данное заявление оставлено инспекцией без исполнения ввиду отсутствия переплаты.
Решением Арбитражного суда Волгоградской области по делу N 3432/2009 от 20.05.2009 г. заявленные требования Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области удовлетворены частично: в части отказа от требований о взыскании налога на добавленную стоимость в размере 135 960 рублей, транспортного налога в размере 1 170,40 рублей, налога на землю в размере 89 264 рубля, налога на имущество в размере 2 770 рублей, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части пенсии в размере 1647 рублей, налога на доходы физических лиц в размере 268 738 рублей производство по делу на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса РФ прекращено. С ФГУ СПО "Дубовский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" в пользу Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области взысканы пени по транспортному налогу в размере 545,11 рублей, пени по налогу на имущество в размере 1652,85 рубля, пени по налогу на доходы физических лиц в размере 173 855,73 рублей, штрафа по статье 123 НК РФ в размере 10000 рублей. В остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением апелляционной инстанции от 30.10.2009 г. решение суда первой инстанции в части отменено. С ФГУ СПО "Дубовский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" в пользу Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области взысканы пени по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 43 350 руб. 49 коп., в части взыскания ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 182 483 руб. 67 коп. производство прекращено в связи с отказом в данной части от иска. Отказано в удовлетворении требований налогового органа о взыскании пени, начисленных на задолженность по НДФЛ в сумме 130 314 руб. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
ФГУ СПО "Дубовский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" не согласилось с решением налогового органа N 7765 от 23.04.2009 об отказе в осуществлении зачета (возврата) налога на добавленную стоимость в сумме 135 960 руб. и земельного налога за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп. и решением N 14/34 от 26.06.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления сумм налога на добавленную стоимость в сумме 135 960 руб., налога на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени, штрафа, а также пени, начисленных на задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 130 314 руб. обратилось в суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные колледжем требования в части признания недействительным решения налогового органа от 26.06.2008 N 14/34 о привлечении к ответственности в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 135 960 руб., налога на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени, штрафов, в части доначисления пени, начисленных на задолженность по налогу на доходы физических лиц в размере 130 314 руб., восстановил по ходатайству заявителя срок на обжалование названного ненормативного акта, расценив причины пропуска срока уважительными.
Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что судом срок восстановлен неправомерно.
Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В Определении от 18.11.2004 N 367-О Конституционный Суд Российской Федерации указал, что само по себе установление в законе сроков для обращения в суд с заявлениями о признании ненормативных правовых актов недействительными, а решений, действий (бездействия) - незаконными, обусловлено необходимостью обеспечить стабильность и определенность административных и иных публичных правоотношений, и не может рассматриваться как нарушающее право на судебную защиту, поскольку несоблюдение установленного срока, в силу соответствующих норм Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не является основанием для отказа в принятии заявлений по делам, возникающим из административных и иных публичных правоотношений. Вопрос о причинах пропуска срока решается судом после возбуждения дела, то есть в судебном заседании. Заинтересованные лица вправе ходатайствовать о восстановлении пропущенного срока, и если пропуск срока был обусловлен уважительными причинами, такого рода ходатайства подлежат удовлетворению судом (часть 4 статьи 198 АПК Российской Федерации).
Как указал суд первой инстанции, о невозможности исполнения судебного акта в части обязания возвратить налоги заявитель узнал в ходе рассмотрения данного дела из пояснений представителя налогового органа. Таким образом, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что лишь в рамках данного процесса у заявителя возникла необходимость обжалования вышеназванного ненормативного акта, с учетом пояснений представителя налогового органа.
Согласно положениям Федерального закона от 30.03.1998 "О ратификации Конвенции о защите прав человека и основных свобод" обязательными для Российской Федерации являются как юрисдикция Европейского суда по правам человека, так и решения этого суда. В протоколах, дополняющих Конвенцию о защите прав человека и основных свобод, закреплены также права юридических лиц, подлежащие защите. Конвенцией запрещен отказ в правосудии и закреплено положение, согласно которому заинтересованное лицо должно иметь возможность добиться рассмотрения своего дела в суде - органе государственной системы правосудия.
На основании вышеизложенного, учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определении от 18.11.2004 N 367-О, а также позицию Европейского суда по правам человека о недопустимости при рассмотрении спора чрезмерных правовых или практических преград, принимая во внимание тот факт, что срок для подачи заявления об оспаривании ненормативного правового акта не является пресекательным, суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции правомерно признал уважительными причины пропуска заявителем срока, установленного частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и восстановил его.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные заявителем требования в части признания недействительным решения налогового органа от 26.06.2008 N 14/34 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 135 960 руб., налога на землю в сумме 153 342 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени, штрафов, а также пени, начисленных на задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 130 314 руб. указал на преюдициальное значение судебных актов по делу N 3432/2009.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда в данной части правомерным по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, решением от 26.06.2008 N 14/34 налоговый орган привлек заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на землю за 2006 год в виде штрафа в сумме 30 668,56 руб. Данным решением налогоплательщику также предложено уплатить уплату налога на землю в сумме 153 342 руб. 80 коп. и соответствующую сумму пени.
Из решения от 26.06.2008 N 14/34 следует, что сумма доначисленного земельного налога за 2006 год в размере 153 342,80 рублей, в том числе по ставке 1,5% на 64078,80 рублей, по ставке 0,3% на сумму 89264 рубля сложилась за счет следующих земельных участков:
- - с кадастровым номером 34:05:02 00 03:0003 площадью 3600 кв. м, расположенного по адресу: установлено относительно ориентира в 1 км западнее г. Дубовки Волгоградской области (земельный участок под скважиной, относящейся к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, категория земель: земли промышленности, энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики, земли иного специального назначения);
- - с кадастровым номером 34:05:01 01 12:0005 площадью 57102 кв. м, расположенного по адресу: Волгоградская обл., г. Дубовка, ул. Гоголя, дом 98 (земельный участок для учебного хозяйства, категория земель - земли населенных пунктов);
- - с кадастровым номером 34:05:01 01 49:0007 площадью 1150 кв. м, расположенного адресу: г. Дубовка, ул. Пионерская, 80/3 (земельный участок под домовладением, относящиеся к объектам жилищного фонда) (т. 1 л.д. 106).
Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 20.05.2009 года по делу N А12-3432/2009, участниками которого были те же лица, что и по настоящему делу, установлено, что налоговым органом не представлено бесспорных доказательств того, что указанные выше земельные участки принадлежали ответчику на праве собственности или на праве постоянного (бессрочного) пользования в 2006 году.
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2009 года решение суда от 20.05.2009 года в этой части оставлено без изменения. Кроме того, суд апелляционной инстанции указал, что по земельному участку с кадастровым номером 34:05:01 01 15:0001, занятому административным зданием - учебно-лабораторным корпус, является неправомерным вывод налогового органа о том, что колледжу следовало исчислить земельный налог по ставке 1,5%, вместо 0,3%.
В соответствии со статьей 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа от 26.06.2008 N 14/34 в части доначисления налога на землю в сумме 153 342 руб. 80 коп., соответствующих сумм пени, штрафов.
Как видно из материалов дела, решением от 26.06.2008 N 14/34 налогоплательщику предложено уплатить налог на добавленную стоимость в размере 135 960 руб. и соответствующую сумму пени и штрафа.
Основанием для вынесения решения в данной части послужил вывод налогового органа о том, что поскольку в проверяемый период колледж оказывал услуги населению (родственникам студентов) по временному размещению и проживанию в студенческом общежитии, указанные услуги в 2004-2005 годах подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке, т.е. по ставке 18 процентов.
Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 20.05.2009 года и постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2009 года по делу N А12-3432/2009 установлено, что в спорный период колледж предоставлял жилье в общежитии родителям студентов, за проживание взималась плата, при этом услуга по предоставлению жилья в общежитии оказывалась колледжем без включения в ее стоимость суммы налога на добавленную стоимость, а также то, что общежития отнесены к жилищному фонду, соответственно, ответчик правомерно воспользовался льготой, предусмотренной подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение налогового органа от 26.06.2008 N 14/34 в части доначисления НДС в сумме 135 960 руб., соответствующих сумм пени, штрафов.
Судом апелляционной инстанции не может быть принят довод налогового органа, изложенный в жалобе о том, что судом неправомерно по настоящему делу применена статья 69 АПК РФ, поскольку взыскание земельного налога в размере 89264 руб. и НДС в размере 135960 руб. неправомерным по делу N А12-3432/2009 признано не было.
Как указано выше, в соответствии со статьей 69 АПК РФ не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу.
Следовательно, поскольку судами по делу N А12-3432/2009 установлены такие обстоятельства как правомерное использование заявителем льготы, предусмотренной подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ в 2004-2005 годах, а также правомерность исчисления земельного налога по ставке 0,3% по земельному участку, занятому административным зданием, и недоказанность налоговым органом факта принадлежности заявителю на праве собственности или на праве постоянного (бессрочного) пользования в 2006 году остальных спорных земельных участков, данные обстоятельства в силу статьи 69 АПК РФ не доказываются вновь при рассмотрении настоящего спора.
Суд апелляционной инстанции так же считает правомерным вывод суда о незаконности оспариваемого решения в части доначисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 130 314 руб.
Постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.10.2009 года по делу N А12-3432/2009 отменено решение арбитражного суда от 20 мая 2009 года в части взыскания с Федерального государственного образовательному учреждения среднего профессионального образования "Дубовский зооветеринарный колледж имени Героя Советского Союза А.А. Шарова" в пользу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Волгоградской области пени, начисленных на задолженность по налогу на доходы физических лиц в размере 130 314 руб. В этой части в удовлетворении требований инспекции отказано. Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что сумма пени размере 130 314 руб. начислена на сумму задолженности по предыдущей проверке, что является незаконным.
Кроме того, суд первой инстанции по настоящему делу признал недействительным решение инспекции от 23.04.2009 N 7765 об отказе в осуществлении зачета (возврата) фактически излишне взысканных налогов в части отказа осуществить возврат налога на добавленную стоимость в размере 135 960 руб., налога на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп. и обязал налоговый орган возвратить заявителю излишне взысканный налог на добавленную стоимость в размере 135 960 руб., налог на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп.
Суд апелляционной инстанции так же считает решение суда в данной части правомерным по следующим основаниям.
Порядок зачета и возврата излишне уплаченных или излишне взысканных налогов определен статьями 78 и 79 НК РФ.
Конституционный Суд Российской Федерации в своем определении от 27.12.2005 N 503-О разъяснил, что субъект налоговых правоотношений, добровольно исполнивший решения налоговых органов и (или) судов, как законопослушный участник этих правоотношений, не может быть поставлен в условия худшие, нежели субъект, решения налоговых органов и (или) судов в отношении которого исполняются принудительно, - иное противоречило бы духу и букве Конституции Российской Федерации, провозгласившей Россию правовым государством, а также вытекающему из Конституции Российской Федерации принципу справедливого баланса частных и публичных интересов, предполагающего взаимную ответственность государства, с одной стороны, и граждан и их объединений - с другой.
Излишняя уплата налога, как правило, имеет место, когда налогоплательщик, исчисляя подлежащую уплате в бюджет сумму налога самостоятельно, то есть без участия налогового органа, по какой-либо причине, в том числе вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения, допускает ошибку в расчетах.
Если же зачисление налога в бюджет происходит на основании требования об уплате налога, в котором указывается исчисленная налоговым органом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, притом что такое требование направляется налогоплательщику по результатам камеральных и выездных налоговых проверок, то в случае неверного расчета налоговых сумм нет оснований говорить о факте излишней уплаты налога.
Выводы суда о том, что уплата налогов и пеней во исполнение решения выездной проверки носит характер взыскания налоговым органом недоимки, соответствуют правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.03.2005 N 13592/04.
В данном случае, оспариваемое решение от 26.06.2008 N 14/34 вынесено налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки.
Во исполнение указанного решения налоговым органом было выставлено требование N 3985 от 01.08.2008 г. (т. 2, л.д. 3-4).
Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что решение инспекции от 26.06.2008 N 14/34 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 135 960 руб. и налога на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб. 80 коп. является незаконным.
Таким образом, вывод суда о том, что суммы налога на добавленную стоимость в размере 135 960 руб. и налога на землю за 2006 год в сумме 153 342 руб., уплаченные налогоплательщиком по требованию налогового органа платежными поручениями от 10.03.2009 N 762 и N 757 (т. 2, л.д. 5-6) фактически являются излишне взысканными, является правомерным.
Перечисление денежных средств в бюджет во исполнение требований налогового органа, выставленных на основании решения, принятого по результатам выездной налоговой проверки и впоследствии признанного недействительным в судебном порядке, не может рассматриваться как добровольное исполнение налогоплательщиком обязанности по уплате налога.
Таким образом, все обстоятельства, имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела, выяснены судом первой инстанции, всем представленным доказательствам дана правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы не могут служить основанием к отмене принятого решения.
Судебная коллегия считает решение, принятое судом первой инстанции законным и обоснованным, оснований для его отмены или изменения не имеется. Апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 5 по Волгоградской области следует оставить без удовлетворения.
Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Волгоградской области от "14" января 2010 года по делу N А12-11074/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме через Арбитражный суд Волгоградской области.
Председательствующий
Ю.А.КОМНАТНАЯ
Судьи
С.А.КУЗЬМИЧЕВ
Н.В.ЛУГОВСКОЙ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)