Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 19 февраля 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 25 февраля 2013 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Полевщиковой С.Н.
судей Савельевой Н.М., Сафоновой С.Н.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Лапшиной Е.И.
при участии:
от заявителя индивидуального предпринимателя Нийранен Лейнины Леонардовны - не явился, извещен
от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике (ОГРН 1041805001501, ИНН 1835059990) - Машнина Е.С., доверенность от 07.09.2012
лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике
на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 29 ноября 2012 года
по делу N А71-8970/2012,
принятое судьей Валиевой З.Ш.
по заявлению индивидуального предпринимателя Нийранен Лейнины Леонардовны
к Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике
о признании недействительным решения N 17 от 23.04.2012
установил:
Индивидуальный предприниматель Нийранен Лейнина Леонардовна (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) N 17 от 23.04.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и штрафов по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) (за исключением привлечения заявителя к ответственности по пп. 1 п. 1 резолютивной части решения в соответствии п. 1 ст. 126 НК РФ), а также о взыскании судебных расходов в сумме 60 000 руб.
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 29 ноября 2012 года заявленные требования удовлетворены.
Суд первой инстанции признал недействительным решение инспекции N 17 от 23.04.2012 в части доначисления НДФЛ, ЕСН, НДС, соответствующих пени и штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ и обязал инспекцию устранить допущенные нарушение прав и законных интересов предпринимателя.
Также суд взыскал с налогового органа в пользу заявителя 2200 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины и 60 000 руб. на оплату услуг представителя.
Не согласившись с решением суда в части удовлетворения требований заявителя в части доначислений ЕСН, НДФЛ и НДС, соответствующих пени и штрафа, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой.
В обоснование жалобы налоговый орган ссылается на обстоятельства, выявленные им при проведении выездной налоговой проверки и отраженные в оспариваемом решении, которые, по его мнению, в совокупности свидетельствуют об отсутствии реальных взаимоотношений предпринимателя с ООО "Сласти", ООО "Сантур", ООО "Триумф", ООО "Сладторг", ООО "Продторгинвест", ООО "Аскартрейд" и о формальном документообороте для целей получения необоснованной налоговой выгоды.
Предприниматель на апелляционную жалобу представил письменный отзыв, в котором просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на недоказанность инспекцией направленности действий предпринимателя на получение необоснованной налоговой выгоды.
Предприниматель направил ходатайство о рассмотрении жалобы в его отсутствие.
В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 266, 268 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя Нийранен Л.Л. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2008. по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт N 17 от 19.03.2012, принято решение N 17 от 23.04.2012 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 45-113).
Данным решением предпринимателю доначислены НДС в сумме 916 816 руб., ЕСН в общей сумме 94 729 руб. 12 коп., НДФЛ в сумме 595 529 руб.; пени размере 379 194 руб. 27 коп. и штрафы по п. 1 ст. 126 НК РФ в сумме 300 руб., по ст. 122 НК РФ в сумме 122 466 руб. 11 коп.
Решением УФНС России по УР N 06-06/06978@ от 05.06.2012 решение инспекции N 17 от 19.03.2012 оставлено без изменений, жалоба предпринимателя без удовлетворения.
Воспользовавшись правом на судебную защиту, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением, которое удовлетворено судом первой инстанции.
Изучив материалы дела, оценив доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителя инспекции, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
В соответствии со ст. 143, 235, 207 НК РФ предприниматель является плательщиком ЕСН, НДФЛ и НДС, и обязан своевременно и в полном объеме производить уплату указанных налогов.
- Объектом налогообложения НДФЛ в силу ст. 209 Кодекса признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и(или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;
- Согласно п. 1 ст. 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
В соответствии с п. 2 ст. 236 Кодекса (в редакции Федеральный закон от 31.12.2002 N 191-ФЗ) объектом налогообложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
В силу ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и(или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу пунктов 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии со ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В силу ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
Из анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
В определении Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы.
По смыслу Постановления Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 N 24-П под добросовестным налогоплательщиком понимается лицо, надлежаще исполнившее налоговые обязанности.
Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении N 53 от 12.10.2006, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Судом первой инстанции из оспариваемого решения установлено, что основанием для доначисления оспариваемых предпринимателем налогов (НДС, НДФЛ и ЕСН), соответствующих пени и санкции явились выводы инспекции о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды по сделкам с ООО "Сласти", ООО "Сантур", ООО "Триумф", ООО "Сладторг", ООО "Продторгинвест", ООО "Аскартрейд", так как учредители и руководители спорных контрагентов отрицают факт создания ими обществ или подписания финансово-хозяйственной документации, по адресам, указанным в счетах-фактурах и товарных накладных ООО "Сласти", ООО "Сантур", ООО "Триумф", ООО "Сладторг", ООО "Продторгинвест", ООО "Аскартрейд" не располагались, зарегистрированы по адресам массовой регистрации. Результаты почерковедческих экспертиз свидетельствуют о подписании документов от имени поставщиков неуполномоченными лицами. Общества не располагают необходимыми материальными, трудовыми и финансовыми ресурсами для осуществления деятельности по отгрузке кондитерских изделий. Реальная хозяйственная деятельность предприятиями не ведется. Платежи за товары носят транзитных характер, осуществляются в адрес проблемных налогоплательщиков, также не осуществляющих реальной хозяйственной деятельности. Общества несут низкую налоговую нагрузку. Движение товара от поставщиков в адрес предпринимателя Нийранен Л.Л. не подтверждено, товарно-транспортные накладные на доставку товара не представлены. Расходы на осуществление доставки со стороны предпринимателя или контрагентов отсутствуют. Оспариваемое решение содержит вывод о том, что спорные товары фактически не поставлялись.
Исследовав основания, которые явились поводом для доначисления оспариваемых НДФЛ, ЕСН, НДС, соответствующих пени и штрафов, проанализировав представленные доказательства, и доводы сторон, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что предпринимателем представлены все надлежащим образом оформленные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, которыми подтверждается факт несения расходов по НДФЛ, ЕСН и правомерность налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям со спорными контрагентами.
При этом суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных ст. 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
При отсутствии доказательств не совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Судом установлено, что предпринимателем для подтверждения права на применение налогового вычета по НДС и уменьшения базы по ЕСН и НДФЛ представлены необходимые документы, которые, как установлено судом первой инстанции, содержат обязательные реквизиты, позволяющие определить содержание и участников хозяйственных операций.
Доказательства неполноты, недостоверности и противоречивости сведений, содержащихся в счетах-фактурах и товарных накладных, выставленных спорными контрагентами в адрес заявителя, налоговым органом не представлены.
Выводы о подписании документов от имени поставщиков неуполномоченными лицами со ссылкой на заключения экспертов и показания директоров контрагентов, правомерно расценены судом первой инстанции как не опровергающие реальность совершенных хозяйственных операций и не подтверждающие недобросовестность заявителя, поскольку в соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 20.04.2010 N 18162/09, обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца.
Действующее законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов, право на налоговый вычет не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товаров (работ, услуг) при осуществлении ими хозяйственных операций.
При этом реальность приобретения товара, его учет и дальнейшая реализация подтверждается совокупностью представленных предпринимателем в материалы дела доказательств, при этом судом первой инстанции обосновано, учтено, что приобретение спорного товара обусловлено разумными экономическими причинами (целями делового характера) - использование их в деятельности, направленной на поручение дохода.
Денежные средства перечислялись на расчетные счета поставщиков.
Доказательств возврата предпринимателю денежных средств, уплаченных поставщикам за поставленные кондитерские изделия, налоговым органом не представлено.
Кроме того, в оспариваемом решении указано, что денежные средства, поступившие на счета поставщиков от предпринимателя, перечисляются с указанием назначения платежа "за кондитерские изделия".
При этом от иных лиц на счета поставщиков поступают денежные средства с назначением платежа "за кондитерские изделия" (например, стр. 74 оспариваемого решения).
Ссылки инспекции на поставку товаров не спорными контрагентами, а иными поставщиками, являются предположительными, доказательствами не подтверждены.
Указание на отсутствие доказательств доставки, так как не представлены товарно-транспортные накладные, обосновано, отклонено судом первой инстанции ввиду того, что предприниматель не оказывает транспортные услуги, поэтому отсутствие товарно-транспортных накладных не может служить безусловным основанием для выводов о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды при представлении документов, подтверждающих принятие товара к учету и его дальнейшую реализацию.
Доказательств, свидетельствующих о том, что при выборе контрагентов и заключении сделки с ними предприниматель не проявил должной осмотрительности и осторожности, а также доказательств взаимозависимости или аффилированности заявителя и контрагентов, отсутствии в действиях налогоплательщика разумной деловой цели, либо их направленности исключительно на создание благоприятных налоговых последствий, инспекцией не представлено.
Не представлено инспекцией и доказательств осведомленности заявителя о характере деятельности ("проблемности") ООО "Сласти", ООО "Сантур", ООО "Триумф", ООО "Сладторг", ООО "Продторгинвест", ООО "Аскартрейд".
Наоборот, суд пришел к выводу о проявлении предпринимателем достаточной степени осторожности и осмотрительности, так как налогоплательщик запросил у поставщиков учредительные документы, по каждому контрагенту обосновал выбор спорных контрагентов в качестве поставщиков.
В качестве таких оснований привел: отсрочка платежа за товар, возврат бракованного товара, скидки, изменение цен в зависимости от объемов закупки и длительности взаимоотношений, большой ассортимент по буклетам и проспектам непосредственно заводов-изготовителей, более выгодные цены по сравнению с иными поставщиками в г. Ижевске и других регионах.
При этом судом правильно указано, что налоговое законодательство не возлагает на налогоплательщика обязанность при приобретении товаров (работ, услуг) лично знакомиться с генеральными директорами контрагентов и проводить экспертизу их подписей на документах.
Правильно признан несостоятельным и довод налогового органа о том, что по ГТД, указанным в счетах-фактурах ООО "Сантур" от 02.09.2008 и от 28.10.2008, был ввезен другой товар.
Признавая его несостоятельным, суд первой инстанции, верно, учел, что из содержания ст. 169 НК РФ следует, что неправильное указание в счете-фактуре номера ГТД не является основанием для отказа в вычете по налогу на добавленную стоимость и для признания дефектности данного счета-фактуры.
Пункт 5 ст. 169 НК РФ не предусматривает ответственности за неуказание или неправильное указание поставщиком товаров (работ, услуг) номера ГТД. Налогоплательщик, покупающий товары у российской организации на внутреннем рынке, не может нести ответственность как за отсутствие в счетах-фактурах информации, предусмотренной пп. 13 и 14 п. 5 ст. 169 НК РФ, не указанной продавцом товара, так и за допущенные при указании соответствующих сведений ошибки, поскольку у него отсутствует возможность проверки правильности заполнения указанных реквизитов, он не располагает ни ГТД, ни доступом к таможенной базе данных. Неверное указание в счетах-фактурах ГТД само по себе не свидетельствует о том, что товар фактически не перемещался через границу Российской Федерации. Данные обстоятельства не являются основанием для отказа в применении налоговых вычетов и не свидетельствуют о недостоверности счета-фактуры. Законодательство не обязывает покупателя проверять действительность указанного в выставленном ему счете-фактуре номера ГТД, на основании которой товар ввезен на территорию Российской Федерации и приобретен поставщиком.
Довод налогового органа о несоответствии цены приобретения рыночной цене был проверен судом первой инстанции, для чего суд первой инстанции участникам арбитражного процесса определением предоставил время для его подтверждения (опровержения).
Предпринимателем представлены доказательства, из которых суд первой инстанции установил соответствие цен на кондитерские изделия, поставлявшиеся по договорам со спорными контрагентами, рыночным ценам на аналогичные изделия, а также отклонение цен по договорам в сторону снижения, в том числе в виде скидок от цен по прейскуранту в связи выполнением заявителем объемов продаж и длительностью отношений.
Налоговым органом информация представлена по истечении срока исполнения определения, в связи с чем, суд пришел к выводу о недоказанности инспекцией нерыночности цен на спорные товары, а также о совершении налоговым органом действий, направленных на затягивание судебного процесса.
С учетом требований ст. 65 и 71 АПК РФ, полно и всесторонне исследовав представленные доказательства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом не доказан факт направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.
Для целей налогообложения предпринимателем учтены операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, обусловленные разумными экономическими причинами и целями делового характера, условия для получения вычета по НДС и уменьшения налогооблагаемой базы по ЕСН, НДФЛ при наличии счетов-фактур и товарных накладных, свидетельствующих о приобретении товара, его оприходовании, налогоплательщиком соблюдены.
Выводы суда первой инстанции являются верными, соответствуют обстоятельствам дела и нормам права.
Доводы жалобы по спорным контрагентам сводятся к изложению обстоятельств, установленных инспекцией в ходе выездной налоговой проверки и, соответственно, отраженных в решении инспекции, они были предметом рассмотрения суда первой инстанции, не влияют и не опровергают выводы суда первой инстанции, фактически сводятся к переоценке обстоятельств дела, оснований для которой у суда апелляционной инстанции не имеется.
Поскольку судебная коллегия считает, что судом первой инстанции при рассмотрении дела установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебном акте, основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству, оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
В силу подп. 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ налоговый орган освобожден от уплаты госпошлины при обращении в арбитражный суд.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 29 ноября 2012 года по делу N А71-8970/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Председательствующий
С.Н.ПОЛЕВЩИКОВА
Судьи
С.Н.САФОНОВА
Н.М.САВЕЛЬЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 25.02.2013 N 17АП-658/2013-АК ПО ДЕЛУ N А71-8970/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 февраля 2013 г. N 17АП-658/2013-АК
Дело N А71-8970/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 19 февраля 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 25 февраля 2013 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Полевщиковой С.Н.
судей Савельевой Н.М., Сафоновой С.Н.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Лапшиной Е.И.
при участии:
от заявителя индивидуального предпринимателя Нийранен Лейнины Леонардовны - не явился, извещен
от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике (ОГРН 1041805001501, ИНН 1835059990) - Машнина Е.С., доверенность от 07.09.2012
лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике
на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 29 ноября 2012 года
по делу N А71-8970/2012,
принятое судьей Валиевой З.Ш.
по заявлению индивидуального предпринимателя Нийранен Лейнины Леонардовны
к Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике
о признании недействительным решения N 17 от 23.04.2012
установил:
Индивидуальный предприниматель Нийранен Лейнина Леонардовна (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) N 17 от 23.04.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и штрафов по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) (за исключением привлечения заявителя к ответственности по пп. 1 п. 1 резолютивной части решения в соответствии п. 1 ст. 126 НК РФ), а также о взыскании судебных расходов в сумме 60 000 руб.
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 29 ноября 2012 года заявленные требования удовлетворены.
Суд первой инстанции признал недействительным решение инспекции N 17 от 23.04.2012 в части доначисления НДФЛ, ЕСН, НДС, соответствующих пени и штрафов по п. 1 ст. 122 НК РФ и обязал инспекцию устранить допущенные нарушение прав и законных интересов предпринимателя.
Также суд взыскал с налогового органа в пользу заявителя 2200 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины и 60 000 руб. на оплату услуг представителя.
Не согласившись с решением суда в части удовлетворения требований заявителя в части доначислений ЕСН, НДФЛ и НДС, соответствующих пени и штрафа, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой.
В обоснование жалобы налоговый орган ссылается на обстоятельства, выявленные им при проведении выездной налоговой проверки и отраженные в оспариваемом решении, которые, по его мнению, в совокупности свидетельствуют об отсутствии реальных взаимоотношений предпринимателя с ООО "Сласти", ООО "Сантур", ООО "Триумф", ООО "Сладторг", ООО "Продторгинвест", ООО "Аскартрейд" и о формальном документообороте для целей получения необоснованной налоговой выгоды.
Предприниматель на апелляционную жалобу представил письменный отзыв, в котором просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на недоказанность инспекцией направленности действий предпринимателя на получение необоснованной налоговой выгоды.
Предприниматель направил ходатайство о рассмотрении жалобы в его отсутствие.
В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. 266, 268 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя Нийранен Л.Л. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2008. по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт N 17 от 19.03.2012, принято решение N 17 от 23.04.2012 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 45-113).
Данным решением предпринимателю доначислены НДС в сумме 916 816 руб., ЕСН в общей сумме 94 729 руб. 12 коп., НДФЛ в сумме 595 529 руб.; пени размере 379 194 руб. 27 коп. и штрафы по п. 1 ст. 126 НК РФ в сумме 300 руб., по ст. 122 НК РФ в сумме 122 466 руб. 11 коп.
Решением УФНС России по УР N 06-06/06978@ от 05.06.2012 решение инспекции N 17 от 19.03.2012 оставлено без изменений, жалоба предпринимателя без удовлетворения.
Воспользовавшись правом на судебную защиту, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением, которое удовлетворено судом первой инстанции.
Изучив материалы дела, оценив доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителя инспекции, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
В соответствии со ст. 143, 235, 207 НК РФ предприниматель является плательщиком ЕСН, НДФЛ и НДС, и обязан своевременно и в полном объеме производить уплату указанных налогов.
- Объектом налогообложения НДФЛ в силу ст. 209 Кодекса признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и(или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;
- Согласно п. 1 ст. 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
В соответствии с п. 2 ст. 236 Кодекса (в редакции Федеральный закон от 31.12.2002 N 191-ФЗ) объектом налогообложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
В силу ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и(или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу пунктов 1 и 2 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии со ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В силу ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
Из анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
В определении Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 N 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы.
По смыслу Постановления Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 N 24-П под добросовестным налогоплательщиком понимается лицо, надлежаще исполнившее налоговые обязанности.
Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении N 53 от 12.10.2006, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Судом первой инстанции из оспариваемого решения установлено, что основанием для доначисления оспариваемых предпринимателем налогов (НДС, НДФЛ и ЕСН), соответствующих пени и санкции явились выводы инспекции о получении предпринимателем необоснованной налоговой выгоды по сделкам с ООО "Сласти", ООО "Сантур", ООО "Триумф", ООО "Сладторг", ООО "Продторгинвест", ООО "Аскартрейд", так как учредители и руководители спорных контрагентов отрицают факт создания ими обществ или подписания финансово-хозяйственной документации, по адресам, указанным в счетах-фактурах и товарных накладных ООО "Сласти", ООО "Сантур", ООО "Триумф", ООО "Сладторг", ООО "Продторгинвест", ООО "Аскартрейд" не располагались, зарегистрированы по адресам массовой регистрации. Результаты почерковедческих экспертиз свидетельствуют о подписании документов от имени поставщиков неуполномоченными лицами. Общества не располагают необходимыми материальными, трудовыми и финансовыми ресурсами для осуществления деятельности по отгрузке кондитерских изделий. Реальная хозяйственная деятельность предприятиями не ведется. Платежи за товары носят транзитных характер, осуществляются в адрес проблемных налогоплательщиков, также не осуществляющих реальной хозяйственной деятельности. Общества несут низкую налоговую нагрузку. Движение товара от поставщиков в адрес предпринимателя Нийранен Л.Л. не подтверждено, товарно-транспортные накладные на доставку товара не представлены. Расходы на осуществление доставки со стороны предпринимателя или контрагентов отсутствуют. Оспариваемое решение содержит вывод о том, что спорные товары фактически не поставлялись.
Исследовав основания, которые явились поводом для доначисления оспариваемых НДФЛ, ЕСН, НДС, соответствующих пени и штрафов, проанализировав представленные доказательства, и доводы сторон, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что предпринимателем представлены все надлежащим образом оформленные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, которыми подтверждается факт несения расходов по НДФЛ, ЕСН и правомерность налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям со спорными контрагентами.
При этом суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных ст. 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
При отсутствии доказательств не совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".
О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.
Судом установлено, что предпринимателем для подтверждения права на применение налогового вычета по НДС и уменьшения базы по ЕСН и НДФЛ представлены необходимые документы, которые, как установлено судом первой инстанции, содержат обязательные реквизиты, позволяющие определить содержание и участников хозяйственных операций.
Доказательства неполноты, недостоверности и противоречивости сведений, содержащихся в счетах-фактурах и товарных накладных, выставленных спорными контрагентами в адрес заявителя, налоговым органом не представлены.
Выводы о подписании документов от имени поставщиков неуполномоченными лицами со ссылкой на заключения экспертов и показания директоров контрагентов, правомерно расценены судом первой инстанции как не опровергающие реальность совершенных хозяйственных операций и не подтверждающие недобросовестность заявителя, поскольку в соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 20.04.2010 N 18162/09, обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца.
Действующее законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов, право на налоговый вычет не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товаров (работ, услуг) при осуществлении ими хозяйственных операций.
При этом реальность приобретения товара, его учет и дальнейшая реализация подтверждается совокупностью представленных предпринимателем в материалы дела доказательств, при этом судом первой инстанции обосновано, учтено, что приобретение спорного товара обусловлено разумными экономическими причинами (целями делового характера) - использование их в деятельности, направленной на поручение дохода.
Денежные средства перечислялись на расчетные счета поставщиков.
Доказательств возврата предпринимателю денежных средств, уплаченных поставщикам за поставленные кондитерские изделия, налоговым органом не представлено.
Кроме того, в оспариваемом решении указано, что денежные средства, поступившие на счета поставщиков от предпринимателя, перечисляются с указанием назначения платежа "за кондитерские изделия".
При этом от иных лиц на счета поставщиков поступают денежные средства с назначением платежа "за кондитерские изделия" (например, стр. 74 оспариваемого решения).
Ссылки инспекции на поставку товаров не спорными контрагентами, а иными поставщиками, являются предположительными, доказательствами не подтверждены.
Указание на отсутствие доказательств доставки, так как не представлены товарно-транспортные накладные, обосновано, отклонено судом первой инстанции ввиду того, что предприниматель не оказывает транспортные услуги, поэтому отсутствие товарно-транспортных накладных не может служить безусловным основанием для выводов о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды при представлении документов, подтверждающих принятие товара к учету и его дальнейшую реализацию.
Доказательств, свидетельствующих о том, что при выборе контрагентов и заключении сделки с ними предприниматель не проявил должной осмотрительности и осторожности, а также доказательств взаимозависимости или аффилированности заявителя и контрагентов, отсутствии в действиях налогоплательщика разумной деловой цели, либо их направленности исключительно на создание благоприятных налоговых последствий, инспекцией не представлено.
Не представлено инспекцией и доказательств осведомленности заявителя о характере деятельности ("проблемности") ООО "Сласти", ООО "Сантур", ООО "Триумф", ООО "Сладторг", ООО "Продторгинвест", ООО "Аскартрейд".
Наоборот, суд пришел к выводу о проявлении предпринимателем достаточной степени осторожности и осмотрительности, так как налогоплательщик запросил у поставщиков учредительные документы, по каждому контрагенту обосновал выбор спорных контрагентов в качестве поставщиков.
В качестве таких оснований привел: отсрочка платежа за товар, возврат бракованного товара, скидки, изменение цен в зависимости от объемов закупки и длительности взаимоотношений, большой ассортимент по буклетам и проспектам непосредственно заводов-изготовителей, более выгодные цены по сравнению с иными поставщиками в г. Ижевске и других регионах.
При этом судом правильно указано, что налоговое законодательство не возлагает на налогоплательщика обязанность при приобретении товаров (работ, услуг) лично знакомиться с генеральными директорами контрагентов и проводить экспертизу их подписей на документах.
Правильно признан несостоятельным и довод налогового органа о том, что по ГТД, указанным в счетах-фактурах ООО "Сантур" от 02.09.2008 и от 28.10.2008, был ввезен другой товар.
Признавая его несостоятельным, суд первой инстанции, верно, учел, что из содержания ст. 169 НК РФ следует, что неправильное указание в счете-фактуре номера ГТД не является основанием для отказа в вычете по налогу на добавленную стоимость и для признания дефектности данного счета-фактуры.
Пункт 5 ст. 169 НК РФ не предусматривает ответственности за неуказание или неправильное указание поставщиком товаров (работ, услуг) номера ГТД. Налогоплательщик, покупающий товары у российской организации на внутреннем рынке, не может нести ответственность как за отсутствие в счетах-фактурах информации, предусмотренной пп. 13 и 14 п. 5 ст. 169 НК РФ, не указанной продавцом товара, так и за допущенные при указании соответствующих сведений ошибки, поскольку у него отсутствует возможность проверки правильности заполнения указанных реквизитов, он не располагает ни ГТД, ни доступом к таможенной базе данных. Неверное указание в счетах-фактурах ГТД само по себе не свидетельствует о том, что товар фактически не перемещался через границу Российской Федерации. Данные обстоятельства не являются основанием для отказа в применении налоговых вычетов и не свидетельствуют о недостоверности счета-фактуры. Законодательство не обязывает покупателя проверять действительность указанного в выставленном ему счете-фактуре номера ГТД, на основании которой товар ввезен на территорию Российской Федерации и приобретен поставщиком.
Довод налогового органа о несоответствии цены приобретения рыночной цене был проверен судом первой инстанции, для чего суд первой инстанции участникам арбитражного процесса определением предоставил время для его подтверждения (опровержения).
Предпринимателем представлены доказательства, из которых суд первой инстанции установил соответствие цен на кондитерские изделия, поставлявшиеся по договорам со спорными контрагентами, рыночным ценам на аналогичные изделия, а также отклонение цен по договорам в сторону снижения, в том числе в виде скидок от цен по прейскуранту в связи выполнением заявителем объемов продаж и длительностью отношений.
Налоговым органом информация представлена по истечении срока исполнения определения, в связи с чем, суд пришел к выводу о недоказанности инспекцией нерыночности цен на спорные товары, а также о совершении налоговым органом действий, направленных на затягивание судебного процесса.
С учетом требований ст. 65 и 71 АПК РФ, полно и всесторонне исследовав представленные доказательства, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что налоговым органом не доказан факт направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.
Для целей налогообложения предпринимателем учтены операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, обусловленные разумными экономическими причинами и целями делового характера, условия для получения вычета по НДС и уменьшения налогооблагаемой базы по ЕСН, НДФЛ при наличии счетов-фактур и товарных накладных, свидетельствующих о приобретении товара, его оприходовании, налогоплательщиком соблюдены.
Выводы суда первой инстанции являются верными, соответствуют обстоятельствам дела и нормам права.
Доводы жалобы по спорным контрагентам сводятся к изложению обстоятельств, установленных инспекцией в ходе выездной налоговой проверки и, соответственно, отраженных в решении инспекции, они были предметом рассмотрения суда первой инстанции, не влияют и не опровергают выводы суда первой инстанции, фактически сводятся к переоценке обстоятельств дела, оснований для которой у суда апелляционной инстанции не имеется.
Поскольку судебная коллегия считает, что судом первой инстанции при рассмотрении дела установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебном акте, основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству, оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
В силу подп. 1.1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ налоговый орган освобожден от уплаты госпошлины при обращении в арбитражный суд.
На основании изложенного и руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 29 ноября 2012 года по делу N А71-8970/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Председательствующий
С.Н.ПОЛЕВЩИКОВА
Судьи
С.Н.САФОНОВА
Н.М.САВЕЛЬЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)