Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления оглашена 28 августа 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 30 августа 2013 года.
Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Е.Л. Сидорович,
судей Т.А. Солохиной, А.В. Пятковой,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.С. Лисовской,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы закрытого акционерного общества "Специализированное управление N 4", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области,
апелляционное производство N 05АП-7973/2013, 05АП-8111/2013
на решение от 31.05.2013
судьи Белоусова А.И.
по делу N А59-1242/2013 Арбитражного суда Сахалинской области
по заявлению Закрытого акционерного общества "Специализированное управление N 4"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Сахалинской области
об оспаривании частично решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области (ОГРН 1046500652527, ИНН 6501115412) от 29.12.2012 N 12-12/373, требования от 06.03.2013 N 20532, решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области (ОГРН 1046500652516, ИНН 6501154700) от 26.02.2013 N 026,
при участии:
- от ЗАО "Специализированное управление N 4": Терюков Е.О. по доверенности от 17.05.2012, срок действия 3 года, Гарбар И.А. по доверенности от 26.08.2013, срок действия 3 года;
- от МИФНС N 1 по Сахалинской области: Отясов А.В. по доверенности N 04-02/2878 от 03.09.2012, срок действия 1 год;
- от УФНС по Сахалинской области: Крупянская О.Ю. по доверенности N 04-30 от 19.06.2013, срок действия до 18.06.2014,
установил:
Закрытое акционерное общество "Специализированное управление N 4" (далее - ЗАО "СУ-4", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 1 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконными решения от 29.12.2012 N 12-12/373 в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 603 561 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость, по ст. 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 11 331 руб. 54 коп. за невыполнение налоговым агентом обязанности по правомерному удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, доначисления 3 017 805 руб. налога на добавленную стоимость, начисления 620 986 руб. 52 коп. пени по налогу на добавленную стоимость, 1 770 руб. 26 коп. пени по налогу на доходы физических лиц, и требования от 06.03.2013 N 20532 в части предложения к уплате обозначенных сумм налоговых санкций, налога и пени.
Общество также просило суд признать незаконным решение УФНС России по Сахалинской области от 26.02.2013 N 026, принятое по апелляционной жалобе налогоплательщика, в той части, которой оспариваемое решение инспекции от 29.12.2012 N 12-12/373 оставлено без изменения.
Решением суда от 31 мая 2013 года требования общества были удовлетворены частично, признав незаконным обжалуемое решение налогового органа в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 301 780 рублей 50 копеек за неуплату налога на добавленную стоимость, в размере 212 рублей 50 копеек за неуплату налога на имущество, по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации виде штрафа в размере 11 331 рубля 54 копеек за невыполнение налоговым агентом обязанности по правомерному удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, начисления 1 770 рублей 26 копеек пени по налогу на доходы физических лиц, требование от 06 марта 2013 года N 20532 в части предложения к уплате обозначенных сумм налоговых санкций, пени, а также решение Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 26 февраля 2013 года N 026 об оставлении решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области от 29 декабря 2012 года N 12-12/373 в указанной части без изменения, незаконными, как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требования Закрытого акционерного общества "Специализированное управление N 4" было отказано.
Не согласившись с судебным актом, Межрайонная ИФНС России N 1 по Сахалинской области и ЗАО "СУ-4" обжаловали его в апелляционном порядке.
Налогоплательщик обжалует судебный акт в части отказа в удовлетворении его требований, выражает свое несогласие с выводами суда о необоснованном применении обществом вычетов по налогу на добавленную стоимость (НДС) по сделке с ООО "Эльбрус" и настаивает, что сделки носили реальный характер, все запасные части, приобретенные у контрагента, были установлены на технику, принадлежащую ЗАО "СУ-4". Как указывает общество, право на вычет по НДС не может быть поставлено в зависимость от действий поставщика. При этом налогоплательщик не обязан доказывать то обстоятельство, что ему было неизвестно о нарушениях, допускаемых контрагентом. Из жалобы следует, что факт нарушения ООО "Эльбрус" своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения обществом необоснованной налоговой выгоды. Кроме того, ЗАО "СУ-4" считает, что оно проявило должную осмотрительность, проверив достоверность сведений о поставщике всеми возможными способами: проверило регистрацию предприятия, подлинность печати, устав и иные правоустанавливающие документы.
Инспекция, в свою очередь обжалует решение суда в части признания недействительным решения налогового органа по привлечению общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ и начисление пеней за несвоевременное перечисление налоговым агентом сумм НДФЛ. В обоснование жалобы инспекция со ссылкой на статью 223, пункт 4 статьи 226 НК РФ указывает, что налоговым органом правомерно установлен момент фактического получения дохода физическими лицами, работниками заявителя, в то время, как судом сделан ошибочный вывод об определении даты фактического получения дохода в виде оплаты труда как последнего дня календарного месяца за который начислена заработная плата (п. 2 ст. 223 НК РФ).
Кроме того, по мнению налогового органа, признавая неправомерным привлечение общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, а также начисление пени, суд пришел к ошибочному выводу о наличии у организации в проверяемый период переплаты по налогу, поскольку не учел, что ранее перечисленная в бюджетную систему Российской Федерации сумма налога, не является своевременным перечислением НДФЛ, поскольку переплата по налогу образовалась за счет собственных средств налогового агента, что в соответствии со статьей 226 НК РФ недопустимо.
Исходя из доводов обеих апелляционных жалоб следует, что судебный акт в части выводов первой инстанции об уменьшении штрафных санкций вследствие применения судом пункта 3 статьи 114 НК РФ заявителями жалоб не оспаривается.
В соответствии с п. 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Руководствуясь указанной статьей, коллегия проверила законность и обоснованность суда первой инстанции только в обжалуемой части.
Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции установил следующее.
На основании решения от 14.06.2012 N 1212/138 инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО "СУ-4" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, единого социального налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.05.2012, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009. По результатам проверки инспекция составила акт от 26.11.2012 N 1212/315.
По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика инспекцией вынесено решение от 29.12.2012 N 12-12/373 о привлечении общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 603 561 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость, 425 руб. - налога на имущество и по ст. 123 Налогового кодекса РФ в размере 11 331 руб. 54 коп. за невыполнение налоговым агентом обязанности по правомерному удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц. Исходя из установленных проверкой нарушений, указанным решением инспекция также предложила обществу уплатить 3 017 805 руб. налога на добавленную стоимость, 2 125 руб. налога на имущество и пени в порядке ст. 75 Налогового кодекса РФ в размере 622 758 руб. 43 коп. за неуплату сумм налогов.
Решением УФНС России по Сахалинской области от 26.02.2013 N 026 решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.
Считая ошибочными выводы инспекции и управления о наличии нарушений законодательства о налогах и сборах, ЗАО "СУ-4" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Основанием доначисления обществу налога на добавленную стоимость за 2010 год в сумме 3 017 805 руб. явились выводы налогового органа о неподтверждении права на налоговые вычеты по операциям с контрагентом ООО "Эльбрус", с которым обществом был заключен договор от 28.01.2009 б/н на поставку автомобильных запасных частей.
Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 НК РФ.
Как следует из пункта 1 статьи 173 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ.
Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 НК РФ.
В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Кроме того, поскольку возможность применения вычетов носит заявительный характер, то несмотря на то, что в налоговых правоотношениях по смыслу определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ, действует презумпция добросовестности налогоплательщика, именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность их применения, в том числе путем представления соответствующих документов. Положения статей 7 - 9, 65, 200 АПК РФ не освобождают заявителя, оспорившего решение налогового органа, представлять доказательства заявленных оснований недействительности решения государственного органа, опровергающие доводы налогового органа относительно правомерности доначисления налога.
Согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
В рассматриваемом случае отказ в возмещении и доначисление спорных сумм НДС, исчисление пеней и взыскание штрафа произошло в результате представления обществом документов, содержащих недостоверные и противоречивые сведения, которые, как обоснованно посчитал суд первой инстанции, в совокупности с другими выявленными инспекцией обстоятельствами не подтверждают факта реального осуществления им хозяйственных операций с ООО "Эльбрус", а также свидетельствуют о непроявлении обществом должной осмотрительности при выборе контрагента.
При этом суд учел установленные инспекцией обстоятельства: ООО "Эльбрус" имеет признаки организации - "однодневки" (по юридическому адресу в г. Москве организация не располагается, среднесписочная численность - 1 человек, сведения о находящемся в собственности имуществе, земельных участках отсутствуют, последняя отчетность представлена за 9 месяцев 2010 года, лицо, указанное в качестве директора, Тарасенков А.В. свое участие в хозяйственной деятельности общества отрицает, подтвердил, что организация была им зарегистрирована по просьбе знакомого за вознаграждение); согласно экспертизе подписи на счетах-фактурах, предъявленных в качестве обоснованности заявленных вычетов, выполнены не Тарасенковым А.В., а другим лицом; по информации, представленной в инспекцию 05.07.2011 входящий N 04765дсп от Управления ФСБ России по Сахалинской области, ООО "Эльбрус" является организацией, участвующей в схемах по минимизации налогообложения; согласно банковской выписке по операциям на счете расходы за коммунальные услуги, за аренду офиса, складских помещений и транспортных средств, за предоставление персонала, расходы на выплату заработной платы, то есть платежей, подтверждающих фактическую и реальную коммерческую деятельность ООО "Эльбрус" в указанный период не осуществляло; операции по счету носят "транзитный" характер; факты приобретения запасных частей, необходимых для реализации договора, заключенного с ЗАО "СУ-4", отсутствуют; основным видом деятельности является оптовая торговля пищевыми продуктами.
При указанных обстоятельствах, суд сделал правильный вывод, что ООО "Эльбрус" фактически не мог осуществлять хозяйственные операции в связи с которыми ЗАО "СУ-4" заявлены налоговые вычеты, а документы представленные обществом не отвечают признакам достоверности.
Данный вывод суда не опровергнут ЗАО "СУ-4", какие либо доказательства реальных взаимоотношений с ООО "Эльбрус" налогоплательщиком не представлено. Кроме того, в счетах-фактурах общество указано в качестве грузополучателя, а его контрагент в качестве грузоотправителя, поэтому доставка товара должна быть доказана перевозочными документами. Вместе с тем, оправдательными документами, подтверждающими транспортировку товара, общество не располагает, в ходе произведенных допросов должностные лица ЗАО "СУ-4" не смогли пояснить каким образом осуществлялась доставка запасных частей на территорию Сахалинской области.
Таким образом, анализ имеющихся в деле документов по поставщику заявителя ООО "Эльбрус" позволяет суду апелляционной инстанции сделать вывод, что контрагент ЗАО "СУ-4" не имеет необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия у него управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, соответственно, организация не вступала в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия, организация не осуществляли реальную предпринимательскую деятельность, следовательно, документы, оформленные от его имени, содержат недостоверные сведения и не могут являться оправдательными документами для подтверждения заявленных вычетов по НДС.
Кроме того, коллегия также поддерживает вывод налогового органа о непроявлении налогоплательщиком должной осторожности, поскольку заявителем в подтверждение осмотрительности не приведены доводы в обоснование выбора спорного контрагента, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта при выполнении конкретных работ (оказания услуг).
Доказательств того, что обществом с учетом крупной суммы сделки при исследовании учредительных документов контрагента и документов, подтверждающих их государственную регистрацию, были осуществлены действия по проверке реальности существования выбранной организации как субъекта предпринимательской деятельности, полномочия лиц, представляющих интересы контрагентов, составляющих и подписывающих хозяйственные документы, деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта при выполнении конкретных работ (оказания услуг), не представлено.
При установленных обстоятельствах, апелляционный суд считает, что жалоба Закрытого акционерного общества "Специализированное управление N 4" удовлетворению не подлежит.
Так же апелляционный суд соглашается с решением суда в части выводов о необоснованном привлечения общества к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса РФ.
Основанием для привлечения общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, явился вывод инспекции о том, что налоговый агент не имеет права произвести перечисление в бюджет денежных средств в счет погашения будущих обязательств физических лиц по уплате налога на доходы физических лиц. При этом перечисленная в бюджет сумма, превышающая сумму фактически удержанного из доходов физических лиц налога на доходы физических лиц, не является налогом и соответственно ее наличие не освобождает налогового агента от обязанности перечислить сумму налога, фактически удержанного из доходов физических лиц, выплачиваемых в более поздние сроки.
Кроме того, инспекцией установлено несвоевременное исполнение налоговым агентом обязанности по перечислению в бюджет НДФЛ, удержанного с доходов физических лиц.
Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции указал, что перечисление НДФЛ в большем размере не свидетельствует об уплате налога за счет собственных средств налогового агента и не противоречат нормам пункта 9 статьи 226 НК РФ, так как вся сумма НДФЛ удерживалась обществом из доходов физических лиц.
Определяя момент исполнения обязанности налоговым агентом по перечислению НДФЛ в бюджет, суд первой инстанции исходил из сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 223 НК РФ, в связи с чем пришел к выводу, что общество обязано было перечислять в бюджет НДФЛ не позднее первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором физическому лицу был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей. А подход налоговой инспекции, которая исходила из даты фактической выплаты заработной платы, посчитал не соответствующим налоговому законодательству.
В соответствии с частью 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Статьей 207 НК РФ установлено, что налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Согласно статье 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
Пунктом 2 статьи 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227, 228 НК РФ.
Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (пункт 3 статьи 226 НК РФ).
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банке либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.
Согласно пункту 2 статьи 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
При этом, правовая норма, содержащаяся в пункте 2 статьи 223 НК РФ, регулирует специальный порядок определения даты фактического получения дохода в виде оплаты труда как последнего дня месяца, за который работнику был начислен доход. Указанный порядок согласуется с положениями главы 21 Трудового кодекса Российской Федерации, регулирующий порядок начисления и выплаты заработной платы и обусловлен тем, что в соответствии с частью 6 статьи 136 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца.
В то же время, пункт 2 статьи 223 НК РФ определяет дату получения физическим лицом дохода в виде заработной платы, но не порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами.
Дата перечисления налоговым агентом НДФЛ в бюджет определяется по правилам пункта 6 статьи 226 НК РФ.
Согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
В силу пункта 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.
Следовательно, только после фактической выплаты дохода физическому лицу у налогового агента появляется обязанность исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ. При этом, с учетом положений пункта 6 статьи 226 НК РФ в бюджет налог должен быть перечислен в зависимости от способа выплаты дохода либо не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода; либо не позднее дня перечисления дохода со счета налогового агента в банке на счета налогоплательщика; либо не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, а не на дату определения дохода, установленную пунктом 2 статьи 223 НК РФ, как ошибочно указал суд первой инстанции.
Таким образом, согласно вышеприведенным нормам права, а также части 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства в порядки и сроки, предусмотренные пунктом 6 статьи 226 НК РФ.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (часть 5 статьи 24 НК РФ).
Материалами дела подтверждается тот факт, что общество перечисляло суммы налога на доходы физических лиц в большем размере, чем составляла сумма исчисленного и удержанного непосредственно из доходов физических лиц при их фактической выплате налога на доходы физических лиц на момент такого перечисления в бюджет. Затем, осуществляя фактическую выплату дохода своим работникам и удерживая НДФЛ, не перечисляло налог в бюджет, считая, что имеющаяся переплата покрывает суммы исчисленного налога. Однако, как следует из решения налогового органа, инспекция не считает такую переплату уплатой налога, так как оплата НДФЛ за счет средств налогового агента не допустима.
Судом установлено и подтверждается материалами дела, что по состоянию на 02.09.2010 в результате перечисления в бюджет суммы, превышающей сумму фактически удержанного из доходов физических лиц налога на доходы физических лиц, у общества образовалась переплата в размере 5 529 руб.
Сумма налога на доходы физических лиц, перечисленная в бюджет, по мнению налогового органа несвоевременно, за период с 02.09.2010 по 31.05.2012 для расчета налоговой санкции составила 56 657 руб. 72 коп.
При этом, как указано по тексту оспариваемого решения, по состоянию на 31.05.2012 значится переплата по налогу на доходы физических лиц в сумме 33 039 руб., в связи с чем, последствий в виде предложения ЗАО "СУ-4" уплатить сумму не перечисленного налога на доходы физических лиц для общества не возникло.
Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки задолженности по удержанному, но не перечисленному налогу не установлено.
Вместе с тем, принимая во внимание переплату, образовавшуюся в результате перечисления заявителем в бюджет сумм НДФЛ в большем размере, чем фактически удержано у физических лиц, в качестве налога на доходы физических лиц, инспекция, тем не менее, привлекла налогового агента к ответственности по статье 123 НК РФ.
Штрафные санкции, предусмотренные статьей 123 НК РФ, применяются при неправомерном неудержании и (или) неперечислении (неполном удержании и (или) перечислении) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.
В пункте 2 статьи 11 НК РФ указано, что недоимкой является сумма налога, не уплаченная в установленный срок. Налоговый агент становится должником перед бюджетом только в случае, если он удержал налог из дохода налогоплательщика и не перечислил его в бюджет в установленные законодательством сроки.
Вместе с тем, из материалов дела следует, что задолженности перед бюджетом не возникло.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, в силу части 2 статьи 24 НК РФ налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, в том числе на зачет или возврат излишне уплаченных сумм налога в порядке, предусмотренном статьей 78 НК РФ.
Таким образом, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что при решении вопроса о привлечении налогового агента к налоговой ответственности за неполное перечисление налога фактически уплаченные суммы налога подлежат учету.
Материалами дела подтверждается, что инспекция по результатам выездной налоговой проверки зачла переплату по налогу в счет исполнения обязанности налогового агента по перечислению НДФЛ, в связи с чем мер по взысканию с налогового агента НДФЛ в сумме 56 657,72 руб. не принимала. Между тем, при начислении штрафа налоговым органом сложившаяся у общества переплата не учтена.
При таких обстоятельствах, коллегия апелляционной инстанции, признавая обоснованным довод инспекции о том, что в силу пункта 9 статьи 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается, тем не менее, соглашается с выводом суда о том, что в данном случае отсутствуют основания для привлечения общества к ответственности, поскольку в рассматриваемом случае у общества имелась переплата по налогу на доходы физических лиц, которая не была учтена инспекцией при расчете санкции. Кроме того, судом установлено и налоговым органом не оспаривается, что перечисленные в бюджет суммы налога общество реально удерживало из доходов физических лиц при их фактической выплате. В связи с чем нет оснований считать, что налоговый агент уплачивал НДФЛ в бюджет за счет собственных средств.
При этом, коллегией установлено, что при расчете пени и расчете штрафа инспекцией применялся различный подход к учету сумм НДФЛ, перечисленных обществом в большем размере, так как при расчете пени инспекция учитывала суммы НДФЛ, перечисленные обществом в большем размере.
По смыслу статьи 75 НК РФ по своей природе пеня относится к мерам государственного принуждения восстановительного характера, направленным на понуждение налогоплательщика (налогового агента) к исполнению его конституционной обязанности и представляет собой компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.
В соответствии со статьей 75 НК РФ за несвоевременное перечисление налоговым агентом в бюджет сумм НДФЛ за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, начисляется пеня.
Судом установлено, что начисляя пени, налоговый орган исходил из фактических сроков выплаты дохода физическим лицам, который определен по бухгалтерским документам общества (лицевые карточки).
Из материалов проверки следует, что у предприятия не всегда имелась переплата, достаточная для исполнения налоговым агентом возложенной на него обязанности в срок, установленный пунктом 6 статьи 226 НК РФ, что является основанием для начисления пени в порядке статьи 75 НК РФ за указанные периоды.
Апелляционный суд проверил расчет пени и считает, что у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания оспариваемых актов недействительными в части начисления налогоплательщику пени в сумме 1770 руб. 26 коп., в связи с чем решение суда в соответствующей части подлежит отмене.
Учитывая, что при обжаловании судебных актов по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, размер государственной пошлины для юридических лиц составляет 1 000 рублей, излишне уплаченная обществом "Специализированное управление N 4" государственная пошлина в размере 1 000 рублей подлежит возврату.
Руководствуясь статьями 258, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 31 мая 2013 года по делу N А59-1242/2013 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области от 29 декабря 2012 года N 12-12/373 в части начисления 1 770 рублей 26 копеек пени по налогу на доходы физических лиц, требования от 06 марта 2013 года N 20532 в части предложения к уплате указанной суммы пени, а также решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 26 февраля 2013 года N 026 об оставлении без изменения решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области от 29 декабря 2012 года N 12-12/373 в указанной части.
В остальной обжалуемой части Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 31 мая 2013 года по делу N А59-1242/2013 оставить без изменения.
Возвратить из федерального бюджета закрытому акционерному обществу "Специализированное управление N 4" излишне уплаченную по платежному поручению от 19.06.2013 N 958 государственную пошлину в размере 1000 (одна тысяча) рублей.
Выдать справку на возврат государственной пошлины.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.
Председательствующий
Е.Л.СИДОРОВИЧ
Судьи
Т.А.СОЛОХИНА
А.В.ПЯТКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 30.08.2013 N 05АП-7973/2013, 05АП-8111/2013 ПО ДЕЛУ N А59-1242/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 30 августа 2013 г. N 05АП-7973/2013, 05АП-8111/2013
Дело N А59-1242/2013
Резолютивная часть постановления оглашена 28 августа 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 30 августа 2013 года.
Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Е.Л. Сидорович,
судей Т.А. Солохиной, А.В. Пятковой,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.С. Лисовской,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы закрытого акционерного общества "Специализированное управление N 4", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области,
апелляционное производство N 05АП-7973/2013, 05АП-8111/2013
на решение от 31.05.2013
судьи Белоусова А.И.
по делу N А59-1242/2013 Арбитражного суда Сахалинской области
по заявлению Закрытого акционерного общества "Специализированное управление N 4"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области, Управлению Федеральной налоговой службы по Сахалинской области
об оспаривании частично решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области (ОГРН 1046500652527, ИНН 6501115412) от 29.12.2012 N 12-12/373, требования от 06.03.2013 N 20532, решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области (ОГРН 1046500652516, ИНН 6501154700) от 26.02.2013 N 026,
при участии:
- от ЗАО "Специализированное управление N 4": Терюков Е.О. по доверенности от 17.05.2012, срок действия 3 года, Гарбар И.А. по доверенности от 26.08.2013, срок действия 3 года;
- от МИФНС N 1 по Сахалинской области: Отясов А.В. по доверенности N 04-02/2878 от 03.09.2012, срок действия 1 год;
- от УФНС по Сахалинской области: Крупянская О.Ю. по доверенности N 04-30 от 19.06.2013, срок действия до 18.06.2014,
установил:
Закрытое акционерное общество "Специализированное управление N 4" (далее - ЗАО "СУ-4", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 1 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконными решения от 29.12.2012 N 12-12/373 в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 603 561 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость, по ст. 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 11 331 руб. 54 коп. за невыполнение налоговым агентом обязанности по правомерному удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, доначисления 3 017 805 руб. налога на добавленную стоимость, начисления 620 986 руб. 52 коп. пени по налогу на добавленную стоимость, 1 770 руб. 26 коп. пени по налогу на доходы физических лиц, и требования от 06.03.2013 N 20532 в части предложения к уплате обозначенных сумм налоговых санкций, налога и пени.
Общество также просило суд признать незаконным решение УФНС России по Сахалинской области от 26.02.2013 N 026, принятое по апелляционной жалобе налогоплательщика, в той части, которой оспариваемое решение инспекции от 29.12.2012 N 12-12/373 оставлено без изменения.
Решением суда от 31 мая 2013 года требования общества были удовлетворены частично, признав незаконным обжалуемое решение налогового органа в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 301 780 рублей 50 копеек за неуплату налога на добавленную стоимость, в размере 212 рублей 50 копеек за неуплату налога на имущество, по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации виде штрафа в размере 11 331 рубля 54 копеек за невыполнение налоговым агентом обязанности по правомерному удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, начисления 1 770 рублей 26 копеек пени по налогу на доходы физических лиц, требование от 06 марта 2013 года N 20532 в части предложения к уплате обозначенных сумм налоговых санкций, пени, а также решение Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 26 февраля 2013 года N 026 об оставлении решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области от 29 декабря 2012 года N 12-12/373 в указанной части без изменения, незаконными, как не соответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации. В удовлетворении остальной части требования Закрытого акционерного общества "Специализированное управление N 4" было отказано.
Не согласившись с судебным актом, Межрайонная ИФНС России N 1 по Сахалинской области и ЗАО "СУ-4" обжаловали его в апелляционном порядке.
Налогоплательщик обжалует судебный акт в части отказа в удовлетворении его требований, выражает свое несогласие с выводами суда о необоснованном применении обществом вычетов по налогу на добавленную стоимость (НДС) по сделке с ООО "Эльбрус" и настаивает, что сделки носили реальный характер, все запасные части, приобретенные у контрагента, были установлены на технику, принадлежащую ЗАО "СУ-4". Как указывает общество, право на вычет по НДС не может быть поставлено в зависимость от действий поставщика. При этом налогоплательщик не обязан доказывать то обстоятельство, что ему было неизвестно о нарушениях, допускаемых контрагентом. Из жалобы следует, что факт нарушения ООО "Эльбрус" своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения обществом необоснованной налоговой выгоды. Кроме того, ЗАО "СУ-4" считает, что оно проявило должную осмотрительность, проверив достоверность сведений о поставщике всеми возможными способами: проверило регистрацию предприятия, подлинность печати, устав и иные правоустанавливающие документы.
Инспекция, в свою очередь обжалует решение суда в части признания недействительным решения налогового органа по привлечению общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ и начисление пеней за несвоевременное перечисление налоговым агентом сумм НДФЛ. В обоснование жалобы инспекция со ссылкой на статью 223, пункт 4 статьи 226 НК РФ указывает, что налоговым органом правомерно установлен момент фактического получения дохода физическими лицами, работниками заявителя, в то время, как судом сделан ошибочный вывод об определении даты фактического получения дохода в виде оплаты труда как последнего дня календарного месяца за который начислена заработная плата (п. 2 ст. 223 НК РФ).
Кроме того, по мнению налогового органа, признавая неправомерным привлечение общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, а также начисление пени, суд пришел к ошибочному выводу о наличии у организации в проверяемый период переплаты по налогу, поскольку не учел, что ранее перечисленная в бюджетную систему Российской Федерации сумма налога, не является своевременным перечислением НДФЛ, поскольку переплата по налогу образовалась за счет собственных средств налогового агента, что в соответствии со статьей 226 НК РФ недопустимо.
Исходя из доводов обеих апелляционных жалоб следует, что судебный акт в части выводов первой инстанции об уменьшении штрафных санкций вследствие применения судом пункта 3 статьи 114 НК РФ заявителями жалоб не оспаривается.
В соответствии с п. 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Руководствуясь указанной статьей, коллегия проверила законность и обоснованность суда первой инстанции только в обжалуемой части.
Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции установил следующее.
На основании решения от 14.06.2012 N 1212/138 инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО "СУ-4" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, единого социального налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.05.2012, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009. По результатам проверки инспекция составила акт от 26.11.2012 N 1212/315.
По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика инспекцией вынесено решение от 29.12.2012 N 12-12/373 о привлечении общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 603 561 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость, 425 руб. - налога на имущество и по ст. 123 Налогового кодекса РФ в размере 11 331 руб. 54 коп. за невыполнение налоговым агентом обязанности по правомерному удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц. Исходя из установленных проверкой нарушений, указанным решением инспекция также предложила обществу уплатить 3 017 805 руб. налога на добавленную стоимость, 2 125 руб. налога на имущество и пени в порядке ст. 75 Налогового кодекса РФ в размере 622 758 руб. 43 коп. за неуплату сумм налогов.
Решением УФНС России по Сахалинской области от 26.02.2013 N 026 решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.
Считая ошибочными выводы инспекции и управления о наличии нарушений законодательства о налогах и сборах, ЗАО "СУ-4" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Основанием доначисления обществу налога на добавленную стоимость за 2010 год в сумме 3 017 805 руб. явились выводы налогового органа о неподтверждении права на налоговые вычеты по операциям с контрагентом ООО "Эльбрус", с которым обществом был заключен договор от 28.01.2009 б/н на поставку автомобильных запасных частей.
Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 НК РФ.
Как следует из пункта 1 статьи 173 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ.
Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 НК РФ.
В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Кроме того, поскольку возможность применения вычетов носит заявительный характер, то несмотря на то, что в налоговых правоотношениях по смыслу определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ, действует презумпция добросовестности налогоплательщика, именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность их применения, в том числе путем представления соответствующих документов. Положения статей 7 - 9, 65, 200 АПК РФ не освобождают заявителя, оспорившего решение налогового органа, представлять доказательства заявленных оснований недействительности решения государственного органа, опровергающие доводы налогового органа относительно правомерности доначисления налога.
Согласно пункту 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
В рассматриваемом случае отказ в возмещении и доначисление спорных сумм НДС, исчисление пеней и взыскание штрафа произошло в результате представления обществом документов, содержащих недостоверные и противоречивые сведения, которые, как обоснованно посчитал суд первой инстанции, в совокупности с другими выявленными инспекцией обстоятельствами не подтверждают факта реального осуществления им хозяйственных операций с ООО "Эльбрус", а также свидетельствуют о непроявлении обществом должной осмотрительности при выборе контрагента.
При этом суд учел установленные инспекцией обстоятельства: ООО "Эльбрус" имеет признаки организации - "однодневки" (по юридическому адресу в г. Москве организация не располагается, среднесписочная численность - 1 человек, сведения о находящемся в собственности имуществе, земельных участках отсутствуют, последняя отчетность представлена за 9 месяцев 2010 года, лицо, указанное в качестве директора, Тарасенков А.В. свое участие в хозяйственной деятельности общества отрицает, подтвердил, что организация была им зарегистрирована по просьбе знакомого за вознаграждение); согласно экспертизе подписи на счетах-фактурах, предъявленных в качестве обоснованности заявленных вычетов, выполнены не Тарасенковым А.В., а другим лицом; по информации, представленной в инспекцию 05.07.2011 входящий N 04765дсп от Управления ФСБ России по Сахалинской области, ООО "Эльбрус" является организацией, участвующей в схемах по минимизации налогообложения; согласно банковской выписке по операциям на счете расходы за коммунальные услуги, за аренду офиса, складских помещений и транспортных средств, за предоставление персонала, расходы на выплату заработной платы, то есть платежей, подтверждающих фактическую и реальную коммерческую деятельность ООО "Эльбрус" в указанный период не осуществляло; операции по счету носят "транзитный" характер; факты приобретения запасных частей, необходимых для реализации договора, заключенного с ЗАО "СУ-4", отсутствуют; основным видом деятельности является оптовая торговля пищевыми продуктами.
При указанных обстоятельствах, суд сделал правильный вывод, что ООО "Эльбрус" фактически не мог осуществлять хозяйственные операции в связи с которыми ЗАО "СУ-4" заявлены налоговые вычеты, а документы представленные обществом не отвечают признакам достоверности.
Данный вывод суда не опровергнут ЗАО "СУ-4", какие либо доказательства реальных взаимоотношений с ООО "Эльбрус" налогоплательщиком не представлено. Кроме того, в счетах-фактурах общество указано в качестве грузополучателя, а его контрагент в качестве грузоотправителя, поэтому доставка товара должна быть доказана перевозочными документами. Вместе с тем, оправдательными документами, подтверждающими транспортировку товара, общество не располагает, в ходе произведенных допросов должностные лица ЗАО "СУ-4" не смогли пояснить каким образом осуществлялась доставка запасных частей на территорию Сахалинской области.
Таким образом, анализ имеющихся в деле документов по поставщику заявителя ООО "Эльбрус" позволяет суду апелляционной инстанции сделать вывод, что контрагент ЗАО "СУ-4" не имеет необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия у него управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, соответственно, организация не вступала в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия, организация не осуществляли реальную предпринимательскую деятельность, следовательно, документы, оформленные от его имени, содержат недостоверные сведения и не могут являться оправдательными документами для подтверждения заявленных вычетов по НДС.
Кроме того, коллегия также поддерживает вывод налогового органа о непроявлении налогоплательщиком должной осторожности, поскольку заявителем в подтверждение осмотрительности не приведены доводы в обоснование выбора спорного контрагента, учитывая, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта при выполнении конкретных работ (оказания услуг).
Доказательств того, что обществом с учетом крупной суммы сделки при исследовании учредительных документов контрагента и документов, подтверждающих их государственную регистрацию, были осуществлены действия по проверке реальности существования выбранной организации как субъекта предпринимательской деятельности, полномочия лиц, представляющих интересы контрагентов, составляющих и подписывающих хозяйственные документы, деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта при выполнении конкретных работ (оказания услуг), не представлено.
При установленных обстоятельствах, апелляционный суд считает, что жалоба Закрытого акционерного общества "Специализированное управление N 4" удовлетворению не подлежит.
Так же апелляционный суд соглашается с решением суда в части выводов о необоснованном привлечения общества к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса РФ.
Основанием для привлечения общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, явился вывод инспекции о том, что налоговый агент не имеет права произвести перечисление в бюджет денежных средств в счет погашения будущих обязательств физических лиц по уплате налога на доходы физических лиц. При этом перечисленная в бюджет сумма, превышающая сумму фактически удержанного из доходов физических лиц налога на доходы физических лиц, не является налогом и соответственно ее наличие не освобождает налогового агента от обязанности перечислить сумму налога, фактически удержанного из доходов физических лиц, выплачиваемых в более поздние сроки.
Кроме того, инспекцией установлено несвоевременное исполнение налоговым агентом обязанности по перечислению в бюджет НДФЛ, удержанного с доходов физических лиц.
Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции указал, что перечисление НДФЛ в большем размере не свидетельствует об уплате налога за счет собственных средств налогового агента и не противоречат нормам пункта 9 статьи 226 НК РФ, так как вся сумма НДФЛ удерживалась обществом из доходов физических лиц.
Определяя момент исполнения обязанности налоговым агентом по перечислению НДФЛ в бюджет, суд первой инстанции исходил из сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 223 НК РФ, в связи с чем пришел к выводу, что общество обязано было перечислять в бюджет НДФЛ не позднее первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором физическому лицу был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей. А подход налоговой инспекции, которая исходила из даты фактической выплаты заработной платы, посчитал не соответствующим налоговому законодательству.
В соответствии с частью 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Статьей 207 НК РФ установлено, что налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Согласно статье 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
Пунктом 2 статьи 226 НК РФ установлено, что исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227, 228 НК РФ.
Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (пункт 3 статьи 226 НК РФ).
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банке либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.
Согласно пункту 2 статьи 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).
При этом, правовая норма, содержащаяся в пункте 2 статьи 223 НК РФ, регулирует специальный порядок определения даты фактического получения дохода в виде оплаты труда как последнего дня месяца, за который работнику был начислен доход. Указанный порядок согласуется с положениями главы 21 Трудового кодекса Российской Федерации, регулирующий порядок начисления и выплаты заработной платы и обусловлен тем, что в соответствии с частью 6 статьи 136 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца.
В то же время, пункт 2 статьи 223 НК РФ определяет дату получения физическим лицом дохода в виде заработной платы, но не порядок и сроки уплаты налога налоговыми агентами.
Дата перечисления налоговым агентом НДФЛ в бюджет определяется по правилам пункта 6 статьи 226 НК РФ.
Согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
В силу пункта 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.
Следовательно, только после фактической выплаты дохода физическому лицу у налогового агента появляется обязанность исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ. При этом, с учетом положений пункта 6 статьи 226 НК РФ в бюджет налог должен быть перечислен в зависимости от способа выплаты дохода либо не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода; либо не позднее дня перечисления дохода со счета налогового агента в банке на счета налогоплательщика; либо не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, а не на дату определения дохода, установленную пунктом 2 статьи 223 НК РФ, как ошибочно указал суд первой инстанции.
Таким образом, согласно вышеприведенным нормам права, а также части 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства в порядки и сроки, предусмотренные пунктом 6 статьи 226 НК РФ.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (часть 5 статьи 24 НК РФ).
Материалами дела подтверждается тот факт, что общество перечисляло суммы налога на доходы физических лиц в большем размере, чем составляла сумма исчисленного и удержанного непосредственно из доходов физических лиц при их фактической выплате налога на доходы физических лиц на момент такого перечисления в бюджет. Затем, осуществляя фактическую выплату дохода своим работникам и удерживая НДФЛ, не перечисляло налог в бюджет, считая, что имеющаяся переплата покрывает суммы исчисленного налога. Однако, как следует из решения налогового органа, инспекция не считает такую переплату уплатой налога, так как оплата НДФЛ за счет средств налогового агента не допустима.
Судом установлено и подтверждается материалами дела, что по состоянию на 02.09.2010 в результате перечисления в бюджет суммы, превышающей сумму фактически удержанного из доходов физических лиц налога на доходы физических лиц, у общества образовалась переплата в размере 5 529 руб.
Сумма налога на доходы физических лиц, перечисленная в бюджет, по мнению налогового органа несвоевременно, за период с 02.09.2010 по 31.05.2012 для расчета налоговой санкции составила 56 657 руб. 72 коп.
При этом, как указано по тексту оспариваемого решения, по состоянию на 31.05.2012 значится переплата по налогу на доходы физических лиц в сумме 33 039 руб., в связи с чем, последствий в виде предложения ЗАО "СУ-4" уплатить сумму не перечисленного налога на доходы физических лиц для общества не возникло.
Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки задолженности по удержанному, но не перечисленному налогу не установлено.
Вместе с тем, принимая во внимание переплату, образовавшуюся в результате перечисления заявителем в бюджет сумм НДФЛ в большем размере, чем фактически удержано у физических лиц, в качестве налога на доходы физических лиц, инспекция, тем не менее, привлекла налогового агента к ответственности по статье 123 НК РФ.
Штрафные санкции, предусмотренные статьей 123 НК РФ, применяются при неправомерном неудержании и (или) неперечислении (неполном удержании и (или) перечислении) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.
В пункте 2 статьи 11 НК РФ указано, что недоимкой является сумма налога, не уплаченная в установленный срок. Налоговый агент становится должником перед бюджетом только в случае, если он удержал налог из дохода налогоплательщика и не перечислил его в бюджет в установленные законодательством сроки.
Вместе с тем, из материалов дела следует, что задолженности перед бюджетом не возникло.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, в силу части 2 статьи 24 НК РФ налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, в том числе на зачет или возврат излишне уплаченных сумм налога в порядке, предусмотренном статьей 78 НК РФ.
Таким образом, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что при решении вопроса о привлечении налогового агента к налоговой ответственности за неполное перечисление налога фактически уплаченные суммы налога подлежат учету.
Материалами дела подтверждается, что инспекция по результатам выездной налоговой проверки зачла переплату по налогу в счет исполнения обязанности налогового агента по перечислению НДФЛ, в связи с чем мер по взысканию с налогового агента НДФЛ в сумме 56 657,72 руб. не принимала. Между тем, при начислении штрафа налоговым органом сложившаяся у общества переплата не учтена.
При таких обстоятельствах, коллегия апелляционной инстанции, признавая обоснованным довод инспекции о том, что в силу пункта 9 статьи 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается, тем не менее, соглашается с выводом суда о том, что в данном случае отсутствуют основания для привлечения общества к ответственности, поскольку в рассматриваемом случае у общества имелась переплата по налогу на доходы физических лиц, которая не была учтена инспекцией при расчете санкции. Кроме того, судом установлено и налоговым органом не оспаривается, что перечисленные в бюджет суммы налога общество реально удерживало из доходов физических лиц при их фактической выплате. В связи с чем нет оснований считать, что налоговый агент уплачивал НДФЛ в бюджет за счет собственных средств.
При этом, коллегией установлено, что при расчете пени и расчете штрафа инспекцией применялся различный подход к учету сумм НДФЛ, перечисленных обществом в большем размере, так как при расчете пени инспекция учитывала суммы НДФЛ, перечисленные обществом в большем размере.
По смыслу статьи 75 НК РФ по своей природе пеня относится к мерам государственного принуждения восстановительного характера, направленным на понуждение налогоплательщика (налогового агента) к исполнению его конституционной обязанности и представляет собой компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.
В соответствии со статьей 75 НК РФ за несвоевременное перечисление налоговым агентом в бюджет сумм НДФЛ за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, начисляется пеня.
Судом установлено, что начисляя пени, налоговый орган исходил из фактических сроков выплаты дохода физическим лицам, который определен по бухгалтерским документам общества (лицевые карточки).
Из материалов проверки следует, что у предприятия не всегда имелась переплата, достаточная для исполнения налоговым агентом возложенной на него обязанности в срок, установленный пунктом 6 статьи 226 НК РФ, что является основанием для начисления пени в порядке статьи 75 НК РФ за указанные периоды.
Апелляционный суд проверил расчет пени и считает, что у суда первой инстанции отсутствовали основания для признания оспариваемых актов недействительными в части начисления налогоплательщику пени в сумме 1770 руб. 26 коп., в связи с чем решение суда в соответствующей части подлежит отмене.
Учитывая, что при обжаловании судебных актов по делам о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, размер государственной пошлины для юридических лиц составляет 1 000 рублей, излишне уплаченная обществом "Специализированное управление N 4" государственная пошлина в размере 1 000 рублей подлежит возврату.
Руководствуясь статьями 258, 266 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 31 мая 2013 года по делу N А59-1242/2013 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области от 29 декабря 2012 года N 12-12/373 в части начисления 1 770 рублей 26 копеек пени по налогу на доходы физических лиц, требования от 06 марта 2013 года N 20532 в части предложения к уплате указанной суммы пени, а также решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 26 февраля 2013 года N 026 об оставлении без изменения решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области от 29 декабря 2012 года N 12-12/373 в указанной части.
В остальной обжалуемой части Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 31 мая 2013 года по делу N А59-1242/2013 оставить без изменения.
Возвратить из федерального бюджета закрытому акционерному обществу "Специализированное управление N 4" излишне уплаченную по платежному поручению от 19.06.2013 N 958 государственную пошлину в размере 1000 (одна тысяча) рублей.
Выдать справку на возврат государственной пошлины.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.
Председательствующий
Е.Л.СИДОРОВИЧ
Судьи
Т.А.СОЛОХИНА
А.В.ПЯТКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)