Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 01 ноября 2010 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 03 ноября 2010 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гуляковой Г.Н.,
судей Борзенковой И.В., Сафоновой С.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бакулиной Е.В.,
при участии:
- от заявителя ИП Суксина В.Н. - Никулин Д.Г. (дов. от 14.10.2010 года); Габдрахманова А.М. (дов. от 29.05.2010 года);
- от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 7 по Удмуртской Республике - Валиуллин А.Т. (дов. от 14.05.2010 года),
лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заявителя ИП Суксина В.Н.
на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18 августа 2010 года
по делу N А71-6234/2010,
принятое судьей Кудрявцевым М.Н.,
по заявлению ИП Суксина В.Н.
к Межрайонной ИФНС России N 7 по Удмуртской Республике
о признании решения недействительным в части,
установил:
Индивидуальный предприниматель Суксин В.Н. обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением признании недействительными решения Межрайонной Инспекции ФНС России N 7 по Удмуртской Республике от 11.03.2010 года N 10-12/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 45 844 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 895 329 руб., единого социального налога в сумме в сумме 162 205 руб., соответствующим указанным суммам налогов пеней и штрафов и требование N 405 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.05.2010 года, выставленное на основании указанного решения. Предприниматель также просит снизить санкции в 10 раз с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств.
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18.08.2010 года заявленные требования удовлетворены в части признания оспариваемых актов недействительными относительно доначисления НДФЛ и ЕСН за 2007 год по пунктам 2.1.1, 3.1 решения, соответствующих пеней и санкций; в удовлетворении остальной части требований отказано.
Не согласившись с вынесенным решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований относительно доначисления НДФЛ за 2008 год, соответствующих пеней и штрафов, а также снижения штрафных санкций на основании ст. 112, 114 НК РФ, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой, согласно которой просит решение суда в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив заявленные требования в данной части.
В качестве доводов в апелляционной жалобе указано, что при формировании расходной части налоговой базы по НДФЛ за 2008 год Предпринимателем включены в состав профессиональных вычетов не все расходы, фактически произведенные и оплаченные в указанный период. При рассмотрении материалов проверки, налогоплательщик с возражениями на акт дополнительно представил документы, подтверждающие расходы, которые не учтены налоговым органом. При этом, налогоплательщик не должен заявлять данные расходы посредством представления уточненной налоговой декларации, поскольку их исследование в рамках настоящей проверки будет отражать реальные налоговые обязательства, тогда как корректировка обязательств влечет для налогоплательщика соответствующие санкции. Также, по мнению Предпринимателя, имеются основания для применения положений ст. 112, 114 НК РФ в отношении штрафных санкций.
Представители налогоплательщика поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.
Представитель Инспекции возразил против позиции Предпринимателя по мотивам, перечисленным в письменном отзыве на апелляционную жалобу, в соответствии с которым, решение суда первой инстанции в оспариваемой части, является законным и обоснованным.
Законность и обоснованность решения проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266, 268 АПК РФ, в обжалуемой части.
Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Из материалов дела следует, что Межрайонной ИФНС России N 7 по Удмуртской Республике проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности ИП Суксина В.Н., по результатам которой вынесено оспариваемое решение от 11.03.2010 года N 10-12/5, в том числе о доначислении НДФЛ за 2008 год в сумме 125 103 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа.
Решением от 06.05.2010 года N 14-06/05372@ УФНС России по Удмуртской Республике решение налогового органа, в том числе в указанной части оставлено без изменения.
В адрес налогоплательщика выставлено требование N 405 от 12.05.2010 года, в том числе об уплате НДФЛ за 2008 год в сумме 125 103 руб., пеней и штрафа.
Считая решение и требование Инспекции, в том числе в указанной части, незаконными, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Основанием для доначисления НДФЛ за 2008 год в сумме 125 103 руб. явились выводы налогового органа о необоснованном включении в расходы при исчислении налогов уплаченного в бюджет НДС в размере 733 711 руб.
Не оспаривая выводов Инспекции о необоснованности включения в состав расходов НДС, налогоплательщик считает, что он ошибочно при формировании налоговой базы за 2008 год не включил в состав профессиональных налоговых вычетов расходы на содержание автотранспорта, используемого в предпринимательской деятельности в общей сумме 1 233 325,20 руб.
Отказывая в удовлетворении требований в указанной части, суд первой инстанции исходил из наличия возможности корректировки обязательств за спорный период посредством представления уточненной налоговой декларации.
Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В силу ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.
На основании ст. 221 НК РФ состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В соответствии со п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из материалов дела следует, что с возражениями на акт выездной налоговой проверки Предпринимателем представлены пояснения о том, что им не учтены в составе профессиональных вычетов по НДФЛ за 2008 год расходы на ГСМ в сумме 1 061 695 руб., смазочные материалы в сумме 20 078,50 руб., запасные части в сумме 149 316,58 руб., шиномонтаж и балансировку в сумме 2 235 руб., в связи с чем, представлены дополнительные первичные и бухгалтерские документы по описи от 08.12.2009 года и от 14.12.2009 года, подтверждающие указанные затраты.
Данное обстоятельство вызвано тем, что налогоплательщиком неверно велся бухгалтерский учет, который после составления акта выездной проверки приведен в соответствие с действующим законодательством.
Указанные документы приняты налоговым органом, между тем, в отнесении затрат в составе профессиональных вычетов по НДФЛ за 2008 год отказано, поскольку расходы заявлены Предпринимателем повторно в том же налоговом периоде.
В силу п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 НК РФ при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства, зафиксированы все факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение как недоимки, так и переплаты.
В обязательных для исполнения налоговыми органами Требованиях к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 года N САЭ-3-06/892@, прямо предписывается, что в акте проверки должны быть отражены сведения об исчисленных в завышенных размерах налогах.
Данные требования относятся и к решению, принимаемому налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки.
Между тем, из оспариваемого решения не видно, по каким критериям Инспекция определила, что спорные расходы ранее заявлены налогоплательщиком в том же периоде. В оспариваемом решении налогового органа отсутствуют ссылки на первичные или бухгалтерские документы, подтверждающие указанные выводы.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные налогоплательщиком документы, подтверждающие указанные расходы, установил, что они не могут быть признаны повторно заявленными, так как имеют отличие по идентифицирующим и количественным характеристикам.
Сумма доначисленного НДФЛ за 2008 год, в том числе с учетом непринятых и оцененных расходов, определена Инспекцией при выездной налоговой проверке и зафиксирована в решении, что исключает необходимость ее камеральной или повторной проверки.
Суд первой инстанции необоснованно указал на наличие возможности включить в состав расходов за 2008 год спорные затраты посредством представления уточненной налоговой декларации за указанный период в силу следующего.
В соответствии с абзацем шестым п. 10 ст. 89 НК РФ повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного.
Предметом повторной выездной налоговой проверки, назначенной ввиду представления налогоплательщиком после проведения налоговой проверки уточненной декларации, в которой уменьшена сумма ранее исчисленного налога, являются только те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога. При этом в ходе проверки, проводимой на основании абзаца шестого п. 10 ст. 89 НК РФ, не могут быть повторно проверены данные, которые не изменялись налогоплательщиком либо не связаны с указанной корректировкой.
Как указано выше, дополнительно представленные Предпринимателем в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки документы, подтверждающие понесенные им расходы, оценены налоговым органом и не приняты по причине повторности их представления в качестве соответствующих доказательств.
Следовательно, налогоплательщик фактически утратил возможность отстаивать свою позицию относительно правомерности заявленных профессиональных вычетов на стадии налогового контроля и вправе защитить свои права в судебном порядке.
В рассматриваемой ситуации Предприниматель не обязан представлять уточненную декларацию по исчисленному в завышенных размерах налогу, поскольку с возражениями на акт налоговой проверки до вынесения решения представил документы о реальности понесенных затрат, ошибочно не включенных в расходы.
Кроме того, в ходе судебного заседания суда апелляционной инстанции установлено, что налогоплательщик представил в июне 2010 года в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДФЛ за 2008 год, откорректировав расходную часть налогооблагаемой базы на сумму спорных расходов, которая принята налоговым органом, сведения отраженные в ней признаны обоснованными, а сумма доначисленного налога сторнирована.
Данное обстоятельство подтверждено представителем налогового органа и отражено в протоколе судебного заседания.
Как пояснил представитель налогового органа в судебном заседании суда апелляционной инстанции, повторная налоговая проверка по сведениям, отраженным в уточненной налоговой декларации, представленной Предпринимателем, не назначена. Следовательно, разногласий по внесенным налогоплательщиком изменениям в отчетность по НДФЛ за 2008 год, то есть включению в состав профессиональных вычетов спорной суммы расходов, у налогового органа не возникло.
В связи с принятием указанной уточненной налоговой декларации и корректировкой обязательств на основании данной отчетности, налоговый орган признал факт ошибочности выводов в оспариваемом решении относительно повторности дополнительно заявленных налогоплательщиком затрат.
Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля с целью проверки либо опровержения представленных с возражениями на акт выездной налоговой проверки налогоплательщиком документов Инспекция в порядке п. 6 ст. 101 НК РФ не принимала; изучение документов до вынесения решения не отрицает. Спор в части факта и размера понесенных затрат, их обоснованности, помимо повторности, со стороны Инспекции отсутствует.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что при рассмотрении дела о налоговом правонарушении Инспекция на основании п.п. 5 и 8 ст. 101 НК РФ должна была учесть не опровергнутый ею средствами налогового контроля факт исчисления Предпринимателем НДФЛ в завышенном размере, приведший к доначислению налога.
Следовательно, Инспекцией до вынесения оспариваемого решения фактически были проверены представленные Предпринимателем документы и не приняты во внимание, при этом, налоговый орган имел возможность установить, какие конкретно расходы были дополнительно заявлены налогоплательщиком и какими документами они подтверждаются.
С учетом вышеперечисленного, суд первой инстанции данный вопрос не исследовал, указав на возможность налогоплательщиком откорректировать свои налоговые обязательства по НДФЛ за соответствующий период, а также не оценил имеющиеся в материалах дела доказательства, свидетельствующие о неправомерности оспариваемого в указанной части решения налогового органа.
Кроме того, судом не учтено, что приведение в соответствие налоговых обязательств посредством представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации после неправомерного отказа налоговым органом в принятии соответствующих расходов в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки, не является обязанностью налогоплательщика и существенно нарушает его законные права и возлагает на него дополнительные необоснованные обязанности.
На основании изложенного, решение налогового органа в части доначисления НДФЛ за 2008 год в сумме 125 103 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, а также требование об уплате указанных сумм, подлежат признанию недействительными.
Решение суда в указанной части подлежит отмене, в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для настоящего дела, что привело к принятию неверного судебного акта.
Налогоплательщик также не согласен с решением суда в части отказа в применении к штрафным санкциям положения ст. 112, 114 НК РФ.
В соответствии с п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 НК РФ.
В силу п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства, размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность лица за совершение налогового правонарушения, признаются:
- 1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
- 2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
- 3) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- 4) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Как видно, перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств является открытым, т.е. неограниченным. Таким образом, суд или налоговый орган, рассматривающий дело о налоговом правонарушении, может по своему усмотрению признать в качестве смягчающего ответственность обстоятельства также любое иное обстоятельство, не названное в п. 1 ст. 112 НК РФ.
Налоговый кодекс РФ предусматривает возможность снижения размера налоговых санкций за совершение налоговых правонарушений в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Согласно п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 или 18 НК РФ.
Поскольку обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения, то установление смягчающих ответственность обстоятельств - не только право, но и обязанность суда или налогового органа, рассматривающего дело. Так, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ указал, что для удовлетворения судом требования налогового органа представляется недостаточной только констатация самого факта правонарушения без учета личности налогоплательщика и иных обстоятельств (Постановление ВАС РФ от 01.02.2002 года N 6106/01), суд обязан учитывать смягчающие ответственность обстоятельства (Постановление ВАС РФ от 06.03.2001 года N 8337/00).
В качестве смягчающих налоговую ответственность обстоятельств, признаются, в частности, следующие обстоятельства:
- - несоразмерность налоговой санкции характеру совершенного налогового правонарушения и (или) его вредным последствиям. В Постановление Конституционного Суда РФ от 12.05.1998 года N 14-П указано, что меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния;
- - совершение налогового правонарушения впервые;
- - статус налогоплательщика, характер его деятельности, и многое другое.
Поскольку перечень смягчающих обстоятельств, предусмотренный п. 1 ст. 112 НК РФ, не является исчерпывающим, суд вправе признать в качестве смягчающих и иные обстоятельства.
В качестве смягчающих ответственность обстоятельств, Предприниматель указал на случайный характер действий, совершение правонарушения впервые, отсутствие умысла на совершение правонарушения, добросовестность налогоплательщика.
Суд первой инстанции рассмотрел вопрос о наличии оснований для применения требований ст. 112, 114 НК РФ и отказал в снижении штрафных санкций, признав отсутствие смягчающих ответственность обстоятельств.
При этом, право устанавливать наличие смягчающих ответственность обстоятельств, а также уменьшать размер штрафа предоставлено суду как самостоятельному правоприменителю при рассмотрении дела.
Учитывая вышеизложенное, суд не усмотрел оснований для снижения штрафных санкций и обоснованно отказал в применении положений ст. 112, 114 НК РФ.
Данный вывод суда является правомерным, поскольку добросовестность налогоплательщика является его прямой конституционной обязанностью, а отсутствие умысла на совершение правонарушения не свидетельствует об отсутствии вины в форме неосторожности, что и, в отличие от состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ч. 3 ст. 122 НК РФ, влечет применение к налогоплательщику ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 12 НК РФ.
При изложенных обстоятельствах, решение суда первой инстанции в указанной части является законным и обоснованным и отмене не подлежит.
На основании изложенного, решение подлежит частичной отмене.
В соответствии с требованиями ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на налоговый орган.
Руководствуясь ст. 258, 266, 268, 269, ч.ч. 1, 2 ст. 270, ст. 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18.08.2010 года отменить в части.
Дополнительно признать недействительными решение Межрайонной ИФНС России N 7 по Удмуртской Республике от 11.03.2010 года N 10-12/5 и требование от 12.05.2010 года N 405 в части доначисления НДФЛ за 2008 год, соответствующих пени и штрафных санкций.
В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 7 по Удмуртской Республике в пользу индивидуального предпринимателя Суксина Владимира Николаевича, 06.12.1963 года рождения, проживающего по адресу: <...>, судебные расходы в виде государственной пошлины в сумме 100 (Сто) руб.
Возвратить Суксину Владимиру Николаевичу из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 23.09.2010 года N 11797 в сумме 900 (Девятьсот) руб.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий
Г.Н.ГУЛЯКОВА
Судьи
И.В.БОРЗЕНКОВА
С.Н.САФОНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 03.11.2010 N 17АП-10678/2010-АК ПО ДЕЛУ N А71-6234/2010
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 3 ноября 2010 г. N 17АП-10678/2010-АК
Дело N А71-6234/2010
Резолютивная часть постановления объявлена 01 ноября 2010 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 03 ноября 2010 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гуляковой Г.Н.,
судей Борзенковой И.В., Сафоновой С.Н.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Бакулиной Е.В.,
при участии:
- от заявителя ИП Суксина В.Н. - Никулин Д.Г. (дов. от 14.10.2010 года); Габдрахманова А.М. (дов. от 29.05.2010 года);
- от заинтересованного лица Межрайонной ИФНС России N 7 по Удмуртской Республике - Валиуллин А.Т. (дов. от 14.05.2010 года),
лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заявителя ИП Суксина В.Н.
на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18 августа 2010 года
по делу N А71-6234/2010,
принятое судьей Кудрявцевым М.Н.,
по заявлению ИП Суксина В.Н.
к Межрайонной ИФНС России N 7 по Удмуртской Республике
о признании решения недействительным в части,
установил:
Индивидуальный предприниматель Суксин В.Н. обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением признании недействительными решения Межрайонной Инспекции ФНС России N 7 по Удмуртской Республике от 11.03.2010 года N 10-12/5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 45 844 руб., налога на доходы физических лиц в сумме 895 329 руб., единого социального налога в сумме в сумме 162 205 руб., соответствующим указанным суммам налогов пеней и штрафов и требование N 405 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.05.2010 года, выставленное на основании указанного решения. Предприниматель также просит снизить санкции в 10 раз с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств.
Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18.08.2010 года заявленные требования удовлетворены в части признания оспариваемых актов недействительными относительно доначисления НДФЛ и ЕСН за 2007 год по пунктам 2.1.1, 3.1 решения, соответствующих пеней и санкций; в удовлетворении остальной части требований отказано.
Не согласившись с вынесенным решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований относительно доначисления НДФЛ за 2008 год, соответствующих пеней и штрафов, а также снижения штрафных санкций на основании ст. 112, 114 НК РФ, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой, согласно которой просит решение суда в указанной части отменить и принять по делу новый судебный акт, удовлетворив заявленные требования в данной части.
В качестве доводов в апелляционной жалобе указано, что при формировании расходной части налоговой базы по НДФЛ за 2008 год Предпринимателем включены в состав профессиональных вычетов не все расходы, фактически произведенные и оплаченные в указанный период. При рассмотрении материалов проверки, налогоплательщик с возражениями на акт дополнительно представил документы, подтверждающие расходы, которые не учтены налоговым органом. При этом, налогоплательщик не должен заявлять данные расходы посредством представления уточненной налоговой декларации, поскольку их исследование в рамках настоящей проверки будет отражать реальные налоговые обязательства, тогда как корректировка обязательств влечет для налогоплательщика соответствующие санкции. Также, по мнению Предпринимателя, имеются основания для применения положений ст. 112, 114 НК РФ в отношении штрафных санкций.
Представители налогоплательщика поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе.
Представитель Инспекции возразил против позиции Предпринимателя по мотивам, перечисленным в письменном отзыве на апелляционную жалобу, в соответствии с которым, решение суда первой инстанции в оспариваемой части, является законным и обоснованным.
Законность и обоснованность решения проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со ст. 266, 268 АПК РФ, в обжалуемой части.
Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон по делу, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Из материалов дела следует, что Межрайонной ИФНС России N 7 по Удмуртской Республике проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности ИП Суксина В.Н., по результатам которой вынесено оспариваемое решение от 11.03.2010 года N 10-12/5, в том числе о доначислении НДФЛ за 2008 год в сумме 125 103 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа.
Решением от 06.05.2010 года N 14-06/05372@ УФНС России по Удмуртской Республике решение налогового органа, в том числе в указанной части оставлено без изменения.
В адрес налогоплательщика выставлено требование N 405 от 12.05.2010 года, в том числе об уплате НДФЛ за 2008 год в сумме 125 103 руб., пеней и штрафа.
Считая решение и требование Инспекции, в том числе в указанной части, незаконными, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Основанием для доначисления НДФЛ за 2008 год в сумме 125 103 руб. явились выводы налогового органа о необоснованном включении в расходы при исчислении налогов уплаченного в бюджет НДС в размере 733 711 руб.
Не оспаривая выводов Инспекции о необоснованности включения в состав расходов НДС, налогоплательщик считает, что он ошибочно при формировании налоговой базы за 2008 год не включил в состав профессиональных налоговых вычетов расходы на содержание автотранспорта, используемого в предпринимательской деятельности в общей сумме 1 233 325,20 руб.
Отказывая в удовлетворении требований в указанной части, суд первой инстанции исходил из наличия возможности корректировки обязательств за спорный период посредством представления уточненной налоговой декларации.
Суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
В силу ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ. Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.
На основании ст. 221 НК РФ состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В соответствии со п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из материалов дела следует, что с возражениями на акт выездной налоговой проверки Предпринимателем представлены пояснения о том, что им не учтены в составе профессиональных вычетов по НДФЛ за 2008 год расходы на ГСМ в сумме 1 061 695 руб., смазочные материалы в сумме 20 078,50 руб., запасные части в сумме 149 316,58 руб., шиномонтаж и балансировку в сумме 2 235 руб., в связи с чем, представлены дополнительные первичные и бухгалтерские документы по описи от 08.12.2009 года и от 14.12.2009 года, подтверждающие указанные затраты.
Данное обстоятельство вызвано тем, что налогоплательщиком неверно велся бухгалтерский учет, который после составления акта выездной проверки приведен в соответствие с действующим законодательством.
Указанные документы приняты налоговым органом, между тем, в отнесении затрат в составе профессиональных вычетов по НДФЛ за 2008 год отказано, поскольку расходы заявлены Предпринимателем повторно в том же налоговом периоде.
В силу п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 НК РФ при вынесении решения по итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные налоговые обязательства, зафиксированы все факты неправильного исчисления налогов, повлекших за собой возникновение как недоимки, так и переплаты.
В обязательных для исполнения налоговыми органами Требованиях к составлению акта налоговой проверки, утвержденных Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 года N САЭ-3-06/892@, прямо предписывается, что в акте проверки должны быть отражены сведения об исчисленных в завышенных размерах налогах.
Данные требования относятся и к решению, принимаемому налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки.
Между тем, из оспариваемого решения не видно, по каким критериям Инспекция определила, что спорные расходы ранее заявлены налогоплательщиком в том же периоде. В оспариваемом решении налогового органа отсутствуют ссылки на первичные или бухгалтерские документы, подтверждающие указанные выводы.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные налогоплательщиком документы, подтверждающие указанные расходы, установил, что они не могут быть признаны повторно заявленными, так как имеют отличие по идентифицирующим и количественным характеристикам.
Сумма доначисленного НДФЛ за 2008 год, в том числе с учетом непринятых и оцененных расходов, определена Инспекцией при выездной налоговой проверке и зафиксирована в решении, что исключает необходимость ее камеральной или повторной проверки.
Суд первой инстанции необоснованно указал на наличие возможности включить в состав расходов за 2008 год спорные затраты посредством представления уточненной налоговой декларации за указанный период в силу следующего.
В соответствии с абзацем шестым п. 10 ст. 89 НК РФ повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться налоговым органом, ранее проводившим проверку, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного.
Предметом повторной выездной налоговой проверки, назначенной ввиду представления налогоплательщиком после проведения налоговой проверки уточненной декларации, в которой уменьшена сумма ранее исчисленного налога, являются только те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога. При этом в ходе проверки, проводимой на основании абзаца шестого п. 10 ст. 89 НК РФ, не могут быть повторно проверены данные, которые не изменялись налогоплательщиком либо не связаны с указанной корректировкой.
Как указано выше, дополнительно представленные Предпринимателем в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки документы, подтверждающие понесенные им расходы, оценены налоговым органом и не приняты по причине повторности их представления в качестве соответствующих доказательств.
Следовательно, налогоплательщик фактически утратил возможность отстаивать свою позицию относительно правомерности заявленных профессиональных вычетов на стадии налогового контроля и вправе защитить свои права в судебном порядке.
В рассматриваемой ситуации Предприниматель не обязан представлять уточненную декларацию по исчисленному в завышенных размерах налогу, поскольку с возражениями на акт налоговой проверки до вынесения решения представил документы о реальности понесенных затрат, ошибочно не включенных в расходы.
Кроме того, в ходе судебного заседания суда апелляционной инстанции установлено, что налогоплательщик представил в июне 2010 года в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по НДФЛ за 2008 год, откорректировав расходную часть налогооблагаемой базы на сумму спорных расходов, которая принята налоговым органом, сведения отраженные в ней признаны обоснованными, а сумма доначисленного налога сторнирована.
Данное обстоятельство подтверждено представителем налогового органа и отражено в протоколе судебного заседания.
Как пояснил представитель налогового органа в судебном заседании суда апелляционной инстанции, повторная налоговая проверка по сведениям, отраженным в уточненной налоговой декларации, представленной Предпринимателем, не назначена. Следовательно, разногласий по внесенным налогоплательщиком изменениям в отчетность по НДФЛ за 2008 год, то есть включению в состав профессиональных вычетов спорной суммы расходов, у налогового органа не возникло.
В связи с принятием указанной уточненной налоговой декларации и корректировкой обязательств на основании данной отчетности, налоговый орган признал факт ошибочности выводов в оспариваемом решении относительно повторности дополнительно заявленных налогоплательщиком затрат.
Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля с целью проверки либо опровержения представленных с возражениями на акт выездной налоговой проверки налогоплательщиком документов Инспекция в порядке п. 6 ст. 101 НК РФ не принимала; изучение документов до вынесения решения не отрицает. Спор в части факта и размера понесенных затрат, их обоснованности, помимо повторности, со стороны Инспекции отсутствует.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что при рассмотрении дела о налоговом правонарушении Инспекция на основании п.п. 5 и 8 ст. 101 НК РФ должна была учесть не опровергнутый ею средствами налогового контроля факт исчисления Предпринимателем НДФЛ в завышенном размере, приведший к доначислению налога.
Следовательно, Инспекцией до вынесения оспариваемого решения фактически были проверены представленные Предпринимателем документы и не приняты во внимание, при этом, налоговый орган имел возможность установить, какие конкретно расходы были дополнительно заявлены налогоплательщиком и какими документами они подтверждаются.
С учетом вышеперечисленного, суд первой инстанции данный вопрос не исследовал, указав на возможность налогоплательщиком откорректировать свои налоговые обязательства по НДФЛ за соответствующий период, а также не оценил имеющиеся в материалах дела доказательства, свидетельствующие о неправомерности оспариваемого в указанной части решения налогового органа.
Кроме того, судом не учтено, что приведение в соответствие налоговых обязательств посредством представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации после неправомерного отказа налоговым органом в принятии соответствующих расходов в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки, не является обязанностью налогоплательщика и существенно нарушает его законные права и возлагает на него дополнительные необоснованные обязанности.
На основании изложенного, решение налогового органа в части доначисления НДФЛ за 2008 год в сумме 125 103 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, а также требование об уплате указанных сумм, подлежат признанию недействительными.
Решение суда в указанной части подлежит отмене, в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для настоящего дела, что привело к принятию неверного судебного акта.
Налогоплательщик также не согласен с решением суда в части отказа в применении к штрафным санкциям положения ст. 112, 114 НК РФ.
В соответствии с п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 НК РФ.
В силу п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства, размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей гл. 16 НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность лица за совершение налогового правонарушения, признаются:
- 1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
- 2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
- 3) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- 4) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Как видно, перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств является открытым, т.е. неограниченным. Таким образом, суд или налоговый орган, рассматривающий дело о налоговом правонарушении, может по своему усмотрению признать в качестве смягчающего ответственность обстоятельства также любое иное обстоятельство, не названное в п. 1 ст. 112 НК РФ.
Налоговый кодекс РФ предусматривает возможность снижения размера налоговых санкций за совершение налоговых правонарушений в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Согласно п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 или 18 НК РФ.
Поскольку обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения, то установление смягчающих ответственность обстоятельств - не только право, но и обязанность суда или налогового органа, рассматривающего дело. Так, Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ указал, что для удовлетворения судом требования налогового органа представляется недостаточной только констатация самого факта правонарушения без учета личности налогоплательщика и иных обстоятельств (Постановление ВАС РФ от 01.02.2002 года N 6106/01), суд обязан учитывать смягчающие ответственность обстоятельства (Постановление ВАС РФ от 06.03.2001 года N 8337/00).
В качестве смягчающих налоговую ответственность обстоятельств, признаются, в частности, следующие обстоятельства:
- - несоразмерность налоговой санкции характеру совершенного налогового правонарушения и (или) его вредным последствиям. В Постановление Конституционного Суда РФ от 12.05.1998 года N 14-П указано, что меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния;
- - совершение налогового правонарушения впервые;
- - статус налогоплательщика, характер его деятельности, и многое другое.
Поскольку перечень смягчающих обстоятельств, предусмотренный п. 1 ст. 112 НК РФ, не является исчерпывающим, суд вправе признать в качестве смягчающих и иные обстоятельства.
В качестве смягчающих ответственность обстоятельств, Предприниматель указал на случайный характер действий, совершение правонарушения впервые, отсутствие умысла на совершение правонарушения, добросовестность налогоплательщика.
Суд первой инстанции рассмотрел вопрос о наличии оснований для применения требований ст. 112, 114 НК РФ и отказал в снижении штрафных санкций, признав отсутствие смягчающих ответственность обстоятельств.
При этом, право устанавливать наличие смягчающих ответственность обстоятельств, а также уменьшать размер штрафа предоставлено суду как самостоятельному правоприменителю при рассмотрении дела.
Учитывая вышеизложенное, суд не усмотрел оснований для снижения штрафных санкций и обоснованно отказал в применении положений ст. 112, 114 НК РФ.
Данный вывод суда является правомерным, поскольку добросовестность налогоплательщика является его прямой конституционной обязанностью, а отсутствие умысла на совершение правонарушения не свидетельствует об отсутствии вины в форме неосторожности, что и, в отличие от состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена ч. 3 ст. 122 НК РФ, влечет применение к налогоплательщику ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 12 НК РФ.
При изложенных обстоятельствах, решение суда первой инстанции в указанной части является законным и обоснованным и отмене не подлежит.
На основании изложенного, решение подлежит частичной отмене.
В соответствии с требованиями ст. 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на налоговый орган.
Руководствуясь ст. 258, 266, 268, 269, ч.ч. 1, 2 ст. 270, ст. 271 АПК РФ, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 18.08.2010 года отменить в части.
Дополнительно признать недействительными решение Межрайонной ИФНС России N 7 по Удмуртской Республике от 11.03.2010 года N 10-12/5 и требование от 12.05.2010 года N 405 в части доначисления НДФЛ за 2008 год, соответствующих пени и штрафных санкций.
В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 7 по Удмуртской Республике в пользу индивидуального предпринимателя Суксина Владимира Николаевича, 06.12.1963 года рождения, проживающего по адресу: <...>, судебные расходы в виде государственной пошлины в сумме 100 (Сто) руб.
Возвратить Суксину Владимиру Николаевичу из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 23.09.2010 года N 11797 в сумме 900 (Девятьсот) руб.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Удмуртской Республики.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.
Председательствующий
Г.Н.ГУЛЯКОВА
Судьи
И.В.БОРЗЕНКОВА
С.Н.САФОНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)