Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 22 октября 2013 г.
Полный текст постановления изготовлен 29 октября 2013 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи О.А. Скачковой,
судей М.Х. Музыкантовой, С.Н. Хайкиной,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Т.А. Кульковой с использованием средств аудиозаписи,
при участии в заседании:
от заявителя - В.В. Менуховой по доверенности от 31.07.2013, паспорт,
от заинтересованного лица - Е.Н. Бауэр по доверенности от 17.10.2013, паспорт,
рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер"
на решение Арбитражного суда Алтайского края от 15 июля 2013 г. по делу N А03-2221/2013 (судья С.В. Янушкевич)
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" (ОГРН 1052201270186, ИНН 2235007209, 658672, Алтайский край, Благовещенский р-н, р.п. Благовещенка, ул. Октябрьская, д. 97А)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю (658670, р.п. Благовещенка, ул. Кирова, д. 68)
о признании недействительным решения от 28.12.2012 N РА-08-28,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "СтройМастер" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "СтройМастер") обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган, МИФНС России N 8 по Алтайскому краю) о признании недействительным решения от 28.12.2012 N РА-08-28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда от 15.07.2013 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается на то, что судом не рассмотрено заявление общества о частичном отказе от заявленных требований. Податель жалобы считает, что факт установления налоговым органом взаимозависимости между заявителем и обществом с ограниченной ответственностью "МастерСтрой" (далее - ООО "МастерСтрой") не имеет в рассматриваемом деле правового значения, не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, налоговым органом не опровергнуто наличие транспортных средств, тракторов и строительной техники у индивидуального предпринимателя Крячунова Д.Н. (далее - ИП Крячунов Д.Н.), индивидуального предпринимателя Котлярова В.И (далее - ИП Котляров В.И.) и общества с ограниченной ответственностью "Алтэкс" (далее - ООО "Алтэкс") для оказания в адрес заявителя автоуслуг. Также общество считает, что факт ненадлежащего составления контрагентами первичных документов не может являться основанием для отказа во включении в состав затрат расходов по приобретению у поставщиков товаров (работ, услуг), использование которых подтверждено материалами дела.
Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе, дополнениях и пояснениях к ней.
Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в котором просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. По мнению заинтересованного лица, решение суда законно и обоснованно.
Подробно доводы изложены в отзыве на апелляционную жалобу.
Определением апелляционного суда от 09.10.2013 судебное разбирательство по апелляционной жалобе общества в порядке статьи 158 АПК РФ отложено на 22.10.2013.
На основании пункта 2 части 3 статьи 18 АПК РФ произведена замена судьи А.Л. Полосина на судью С.Н. Хайкину. В силу части 5 статьи 18 АПК РФ судебное разбирательство начато сначала.
В судебном заседании представитель апеллянта поддержала апелляционную жалобу по основаниям, в ней изложенным.
Представитель инспекции просила в удовлетворении жалобы отказать.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим частичной отмене по следующим основаниям.
Как установлено судом первой инстанции, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "СтройМастер" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов.
По результатам указанной проверки составлен акт от 27.11.2012 N АП-08-27 с указанием на выявленные нарушения налогового законодательства.
На основании данного акта и иных материалов налоговой проверки заместителем начальника инспекции вынесено решение от 28.12.2012 N РА-08-28 о привлечении ООО "СтройМастер" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), пунктом 1 статьи 120 НК РФ, статьей 123 НК РФ, указанным решением обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организации в сумме 3150000 руб., начислены соответствующие пени и штрафы, начислены пени за неуплату НДФЛ в сумме 11445 руб., общество привлечено к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 22642 руб., по статье 120 НК РФ в виде штрафа в сумме 3333 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, общество в порядке статьи 139 НК РФ обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю (далее - управление) с апелляционной жалобой.
Решением управления от 04.02.2013 б/н апелляционная жалоба удовлетворена частично, отменено начисление пеней за неуплату НДФЛ в сумме 11445 руб., привлечение к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 22642 руб. В остальной части решение оставлено без изменения и утверждено.
Не согласившись с решением инспекции от 28.12.2012 N РА-08-28 в редакции решения управления, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил наличия обстоятельств, свидетельствующих о неосновательном получении обществом налоговой выгоды.
Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается с данным выводом суда по следующим основаниям.
По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействий) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействий) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействиями) прав и законных интересов заявителя.
В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций, необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.
Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.
При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение произведенных расходов, должны достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает определенные налоговые последствия.
Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.
Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с правовой позицией, содержащейся в Определении Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N 320-О-П, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Согласно пункту 3 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления N 53).
Таким образом, для отнесения налогоплательщиком в период рассматриваемых отношений соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были обоснованными, документально подтвержденными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (статьи 221, 237, 252 НК РФ).
Из текста оспариваемого решения следует, что основанием для доначисления налога на прибыль организаций, пени, штрафа в оспариваемых суммах послужил вывод инспекции о неправомерном включении обществом в расходы при исчислении налога на прибыль организаций расходов, учтенных заявителем на основании документов, составленных от имени ООО "МастерСтрой".
Как следует из материалов налоговой проверки, ООО "СтройМастер" в проверяемом периоде заявлены расходы по операциям с ООО "МастерСтрой".
В налоговый орган для подтверждения понесенных расходов обществом представлены договоры с ООО "МастерСтрой", счета-фактуры, акты выполненных работ.
Из материалов дела следует, что между обществом и ООО "МастерСтрой" заключены договоры от 24.10.2011 N 1, от 07.11.2011 N 2, от 15.11.2011 N 3, от 01.12.2011 N 4, от 14.12.2011 N 5 на оказание автоуслуг.
В соответствии с данными договорами ООО "МастерСтрой" приняло на себя обязательства по оказанию автоуслуг для ООО "СтройМастер".
На основании этих договоров общество в проверяемом периоде включило в состав расходов стоимость автоуслуг в сумме 15750000 руб.
По результатам мероприятий налогового контроля налоговым органом в отношении ООО "МастерСтрой" установлено: - общество зарегистрировано в качестве юридического лица 14.10.2011 в МИФНС России N 8 по Алтайскому краю; - ООО "МастерСтрой" и ООО "СтройМастер" - взаимозависимые лица (оба они учреждены супругами - Куликом Владимиром Васильевичем и Кулик Ольгой Васильевной), какие-либо другие лица в создании данных обществ не участвовали; - директором ООО "СтройМастер" является Кулик В.В., директором ООО "МастерСтрой" - Кулик О.В; - юридическим адресом ООО "МастерСтрой" является адрес фактического местонахождения ООО "СтройМастер" - Алтайский край, Благовещенский район, р.п. Благовещенка, ул. Советская, д. 82; - ООО "МастерСтрой" находится на упрощенной системе налогообложения; - самоходная техника и автотранспорт за ООО "МастерСтрой" не зарегистрированы.
Налоговому органу в ходе проверки обществом представлены документы в подтверждение факта оказания автоуслуг и понесенных в связи с этим расходов ООО "СтройМастер": счета-фактуры от 24.10.2011 N 1, от 07.11.2011 N 2, от 28.11.2011 N 3, от 05.12.2011 N 4, от 28.12.2011 N 5 и акты выполненных работ к ним на общую сумму 15750000 руб.
Исследовав представленные документы, суд первой инстанции правомерно указал, что налогоплательщиком представлены акты оказанных услуг, которые носят обезличенный характер.
Так, в представленных актах отсутствуют сведения об услуге, маршруте, водителе, дате перевозки грузов, времени, затраченном на перевозку груза. Услуги в актах оказанных услуг определены как "автоуслуги...", в графе актов "количество" всегда указано "1" независимо от заявленной в них стоимости услуг. Так в графе "количество" "1" указано как в акте на 50000 руб., так и в акте на 3250000 руб., в связи с чем не представляется возможным определить единицы измерения и объем оказанных услуг. Других сведений об осуществленных хозяйственных операциях в актах оказанных услуг не содержится, как и не содержится таких сведений в выставленных счетах и в счетах-фактурах, абсолютно идентичных по содержанию с актами оказанных услуг, носящих обезличенный характер.
Кроме того из пункта 1.1 договоров следует, что исполнитель принимает на себя выполнение автоуслуг по заданию заказчика.
Соответствующие задания в материалы дела не представлены, в связи с чем не представляется возможным определить, на какие именно услуги были заключены представленные договоры, как и не представляется возможным выяснить действительную волю сторон при заключении договора. Из последующего поведения сторон это также не усматривается, что в совокупности не позволяет определить конкретные основания возникновения обязательств общества и контрагента.
Так, из пункта 2.1 договоров следует, что исполнитель обязан подавать под погрузку исправные транспортные средства, доставлять груз в пункт назначения по указанию заказчику и передавать лицу, уполномоченному на его приемку, перевозить груз по кратчайшему маршруту. Также в договорах указано, что исполнитель несет ответственность за сохранность груза с момента его принятия клиентом и до момента его передачи надлежащему грузополучателю, в случае утраты груза исполнитель обязуется возместить заказчику стоимость утраченного груза.
Иных видов услуг и других обязанностей исполнителя, в том числе не связанных с перевозкой грузов, договоры не содержат.
Между тем по требованию налогового органа обществом в подтверждение оказанных услуг товарно-транспортные накладные не представлены. Согласно сопроводительному письму от 24.10.2012 и свидетельским показаниями директора ООО "МастерСтрой" Кулик О.В. товарно-транспортные накладные не выписывались и отсутствуют.
Однако, принимая во внимание содержание договоров, в случае, если доставку груза осуществляет поставщик, необходим определенный комплект документов. Данные документы необходимы в соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", которым установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Согласно Постановлению Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" товарно-транспортная накладная по форме N 1-Т предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащим для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.
С учетом этого, затраты на транспортные услуги сторонних организаций могут быть учтены налогоплательщиком в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организации, только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной по утвержденной форме N 1-Т.
В соответствии с разделом 2 Приложения к Постановлению Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов в автомобильном транспорте" путевые листы грузового автомобиля являются основным документом первичного учета, определяющим совместно с товарно-транспортной накладной при перевозке товарных грузов показатели для учета работы подвижного состава и водителя, а также для начисления заработной платы водителю и осуществления расчетов за перевозки грузов.
Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152 утверждены Обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов.
Согласно пункту 2 указанного Приказа Обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов применяют юридические лица и индивидуальные предприниматели, эксплуатирующие легковые автомобили, грузовые автомобили, автобусы, троллейбусы и трамваи.
На основании вышеизложенного, при отсутствии товарно-транспортных накладных и путевых листов, представленные налогоплательщиком документы не подтверждают достоверно факт реального совершения заявленных операций, поскольку оказание автоуслуг не подтверждено соответствующими доказательствами в установленном законом порядке.
Кроме этого апелляционным судом учитывается, что счета-фактуры имеют последовательные порядковые номера, свидетельствующие о том, что за 4 квартал 2011 года ООО "МастерСтрой" каким-либо другим хозяйствующим субъектам услуг не оказывало, иные хозяйственные операции не совершало, что также подтверждается данными налоговой отчетности ООО "МастерСтрой" за 2011 год, согласно которой доходы организации составили 15750000 руб., то есть других операций организация не имела.
Также судом первой инстанции обоснованно отмечено, что на заявленную в налоговой отчетности сумму в размере 15750000 руб. ООО "МастерСтрой" выставлено всего 5 счетов-фактур, 2 из них - на сумму более 4 млн. руб., при этом в данных документах услуги не конкретизированы.
Указанное правомерно позволило налоговому органу полагать, что ООО "МастерСтрой" создавалось с единственной целью - создать формальный документооборот о взаимоотношениях между ООО "СтройМастер" и ООО "МастерСтрой", поскольку в рассматриваемом случае контрагентом общества оформлены документы не о крупных сделках по поставке товаров, а об оказании автоуслуг, в связи с чем налоговый орган обоснованно полагает, что при совершении реальных хозяйственных операциях и при наличии между сторонами действительных взаимоотношений, оцененных в столь значительную сумму (более 15 млн. руб., что составляет весь оборот контрагента за проверяемый период), оформление документов должно быть более системным, конкретизированным, детально отражающим оказанные фактически услуги за конкретный временной промежуток и позволяющим определить вид услуг, их количество, стоимость и т.д.
В качестве доказательства реальности оказания названных услуг ООО "МастерСтрой" представило налоговому органу документы о том, что оно являлось заказчиком автоуслуг, а непосредственно услуги выполнялись силами ИП Крячунова Д.Н., ИП Котлярова В.И., ООО "Алтэкс".
В соответствии с представленным договором на оказание услуг от 18.10.2011 ИП Крячунов Д.Н. принял на себя обязательства по оказанию для ООО "МастерСтрой" автоуслуг.
Обществом в подтверждение этого представлены счета-фактуры и акты выполненных работ на сумму 1919400 руб.
ООО "МастерСтрой" также представило налоговому органу договор от 15.10.2011 на оказание автоуслуг, заключенный с ИП Котляровым В.И.
Представлены счета-фактуры и акты выполненных работ на сумму 3633200 руб.
Также ООО "МастерСтрой" представлен договор от 18.10.2011 на оказание автоуслуг, заключенный с ООО "Алтэкс", представлены счета-фактуры и акты выполненных работ на сумму 4407000 руб.
Вместе с тем по всем вышеперечисленных договорам акты выполненных работ также достаточным образом не конкретизированы, в них отсутствует информация о маршруте, водителе, дате перевозки грузов, количестве затраченного времени, не содержится каких-либо сведений о содержании выполненной хозяйственной операции.
Кроме того по договору с ИП Крячуновым Д.Н представленные путевые листы не отвечают требованиям Приказа Минтранса России от 18.09.2008 N 152, так как в них отсутствует какая-либо информация о маршруте, водителе, времени выезда, заезда, отметок о получении груза, его наименовании, весе, месте доставки.
Налоговый орган к тому же правомерно ссылается на то, что представленный договор между ООО "МастерСтрой" и ИП Крячуновым Д.Н. заключен ранее заключенного договора между ООО "МастерСтрой" и ООО "СтройМастер", что ставит под сомнение возможность заключения договора с ИП Крячуновым Д.Н. во исполнение договора с заявителем. Последующий отказ заявителя от требований в части не влияет на данную оценку фактических обстоятельств дела, так как дальнейшие отношения между указанными лицами складывались во исполнение этого, а не иного договора.
Также инспекцией указано, что по запросу налогового органа Крячунов Д.Н. никаких документов не представил, на допрос в инспекцию не явился. В 2011 году какие-либо автотранспортные средства и самоходная техника на Крячунова Д.В. не зарегистрированы.
По договору с ИП Котляровым В.И. из материалов дела усматривается аналогичная ситуация, при этом согласно сопроводительному письму и показаниям Котлярова В.И. товарно-транспортные накладные не выписывались и отсутствуют. Назвать конкретные объекты и объемы услуг Котляров В.И. затруднился.
Кроме того в путевых листах к счету-фактуре от 31.10.2011 N 127 указан период оказания услуг с 04.10.2011 по 31.10.2011, в то время как ООО "МастерСтрой" зарегистрировано только 14.10.2011, а первый договор между ООО "СтройМастер" и ООО "МастерСтрой" заключен только 24.10.2011.
Составленные во исполнение договора ООО "МастерСтрой" от 18.10.2011 на оказание автоуслуг, заключенного с ООО "Алтэкс", акты выполненных работ также носят обезличенный характер, в них отсутствует какая-либо информация о хозяйственной операции, представленные путевые листы не отвечают требованиям типовых форм, товарно-транспортные накладные, подтверждающие оказание услуг, отсутствуют. Директор ООО "Алтэкс" Стена Ю.В. на допрос не явилась. Какие-либо автотранспортные средства и самоходная техника в 2011 году на ООО "Алтэкс" не зарегистрированы.
Таким образом, представленные заявителем документы по ИП Крячунову Д.Н., ИП Котлярову В.И., ООО "Алтэкс" не содержат информации, позволяющей идентифицировать вид услуг, количественные, качественные и стоимостные их характеристики, что не позволяет определить, какие конкретно услуги выполнялись исполнителями для заказчика (ООО "МастерСтрой"), что в свою очередь с учетом отражения в выставленных заявителю первичных документах ООО "МастерСтрой" количества автоуслуг обозначенных "1" независимо от стоимости не позволяет установить были ли результаты услуг, оказанных ИП Крячуновым Д.Н., ИП Котляровым В.И., ООО "Алтэкс" ООО "МастерСтрой", использованы в дальнейшем в деятельности ООО "СтройМастер".
Ссылка заявителя на то, что на объектах по договорам работала спецтехника, а не перевозились грузы, отклоняется апелляционным судом, так как указанное не усматривается из содержания заключенных обществом договоров с ООО "МастерСтрой", какие-либо приложения или дополнения, а также заявки к ним отсутствуют, а представленные акты выполненных работ, счета и счета-фактуры носят обезличенных характер.
Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства с учетом положений статьи 71 АПК РФ апелляционный суд приходит к выводу о том, что документы, представленные обществом в обоснование своего права на включение в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль организации затрат, заявленных обществом по сделкам с данным контрагентом, факт реальных хозяйственных отношений общества с названным контрагентом не подтверждают.
Также об отсутствии реальных хозяйственных операций между заявителем и его контрагентом свидетельствуют следующие обстоятельства.
Инспекцией в качестве свидетеля налоговым органом допрошена директор ООО "МастерСтрой" Кулик О.В., которая подтвердила, что расчет за автоуслуги с третьими лицами до настоящего времени не произведен. В ходе проверки инспекцией установлено, что часть полученных ООО "МастерСтрой" от ООО "СтройМастер" денежных средств в течение января - марта 2012 года перечислены на расчетный счет ИП Кулика В.В. в качестве заемных средств.
Кроме того инспекцией установлено и заявителем не опровергнуто, что исполнение обществом государственных и муниципальных контрактов осуществлялось весь 2011 год, однако оплата автоуслуг произведена в адрес ООО "МастерСтрой" только в 4 квартале 2011 года в сумме 15750000 руб., при этом договор с ООО "МастерСтрой" заключен накануне утраты ООО "СтройМастер" права на применение упрощенной системы налогообложения.
Общество в подтверждение своей позиции ссылается на показания свидетелей ИП Крячунова Д.Н., заместителя исполнительного директора ООО "Алтэкс" Стена В.И., заместителя директора по строительству ООО "СтройМастер" Жукова В.А.
Между тем показания данных свидетелей подтверждают лишь то, что действительно ООО "СтройМастер" осуществляет деятельность по строительству, ремонту, реконструкции различных объектов и пользуется услугами третьих лиц для того, чтобы осуществлять хозяйственную деятельность, однако изложенные показания никоим образом не свидетельствуют о том, что услуги оказаны и приняты обществом от ООО "МастерСтрой" в заявленной им сумме. Кроме того показания данных свидетелей позволяют сделать вывод о том, что ИП Крячунов Д.Н. и ООО "Алтэкс" являются сторонами взаимовыгодных отношений с ООО "СтройМастер", следовательно, могут быть заинтересованы в их сохранении, в связи с чем на отдельные вопросы свидетелями даны неполные или неточные ответы. Так же из показаний усматривается, что при отсутствии штата в ООО "МастерСтрой" указанное юридическое лицо не могло одновременно осуществлять контроль за оказанием автоуслуг на различных объектах.
В качестве доказательства реальности оказания названных услуг заявителем также представлены журналы учета работы строительных машин (механизмов), заполняемые сотрудниками ООО "СтройМастер" на каждом объекте за каждый месяц 4 квартала 2011 года. Однако представленные журналы не содержат указания, кому именно принадлежала указанная техника, что, соответственно, не подтверждает оказание услуг именно ООО "МастерСтрой" и привлеченными им третьими лицами, при том, что допрошенные в ходе выездной налоговой проверки и судебного разбирательства свидетели не смогли пояснить точно на каких именно объектах выполнялись работы.
Из материалов дела следует, что штат работников, транспортные средства и самоходная техника у ООО "МастерСтрой" отсутствует. Единственным работником ООО "МастерСтрой" является Кулик О.В., которая одновременно является учредителем ООО "СтройМастер". Не имеется у данной организации и какого-либо опыта в сфере оказания автоуслуг. Заявителем не приведено убедительных пояснений относительного того, что мешало самому ООО "СтройМастер" осуществлять поиск перевозчиков и непосредственно с ними заключать договоры на оказание автоуслуг.
Также судом первой инстанции правомерно учтено, что ООО "СтройМастер" и ООО "Мастер-Строй" являются взаимозависимыми лицами.
Так, учредителем этих обществ является Кулик Ольга Васильевна (ООО "СтройМастер" - доля участия 33,3%) - супруга директора и учредителя ООО "СтройМастер" (доля участия 66,7%) Кулика Владимира Васильевича. Юридическим адресом ООО "Мастер-Строй" является фактический адрес места осуществления деятельности ООО "Строй-Мастер": 658672, Алтайский край, Благовещенский район, р.п. Благовещенка, ул. Советская 82.
В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
В соответствии с разъяснениями, приведенными в пункте 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Согласно пункту пункт 6 данного Постановления необходимо иметь в виду, что взаимозависимость участников сделок сами по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Таким образом, руководствуясь указанными положениями НК РФ и разъяснениями ВАС РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что заключение обществом договоров с ООО "МастерСтрой" не было наделено действительным экономическим смыслом и не обусловлено разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) и имело своей целью формирование документооборота с целью создания формальных условий для увеличения расходов при исчислении налога на прибыль организации.
С учетом этого, принимая во внимание все изложенные фактические обстоятельства осуществления деятельности общества с заявленным контрагентом, в деятельности данных организаций усматривается согласованность действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды вне связи с реальной экономической деятельностью.
Доводы налогоплательщика о необходимости применения статьи 40 НК РФ отклоняются апелляционным судом, так как основанием для исключения сумм из расходов по налогу на прибыль организации по взаимоотношениям с ООО "Мастер-Строй" послужил факт непредставления подтверждающих первичных документов по оказанным транспортным услугам, а положения статьи 40 НК РФ применяются при определении рыночной цены товаров, реализуемых продавцом, а не приобретенных покупателем. В рассматриваемом случае, применяемая сторонами цена сделок налоговым органом не оспаривалась, в том числе в связи с невозможностью ее проверить по причине отсутствия какой-либо информации, конкретизирующей заявленные расходы.
Доводы апеллянта со ссылкой Постановление Президиума ВАС РФ от 3 июля 2012 г. N 2341/12, подлежат отклонению, поскольку изложенная в данном Постановлении позиция в рассматриваемом случае не применима, так как между делами имеется существенное различие по фактическим обстоятельствам. В данном случае, материалами налоговой проверки достоверно подтверждается нереальность заявленных обществом операций с указанным контрагентом, следовательно, как правомерно указывает налоговый орган, определение реального размера налоговых обязательств путем установления рыночности цен в сложившейся ситуации не допустимо. Кроме того определение рыночной цены не конкретизированных автоуслуг не представляется возможным, при этом ссылка апеллянта на сумму расходов, выставленную реальными исполнителями услуг, отклоняется апелляционным судом, так как представленные заявителем документы по ИП Крячунову Д.Н., ИП Котлярову В.И., ООО "Алтэкс" не содержат информации, позволяющей идентифицировать услуги и сопоставить их с обезличенными услугами ООО "МастерСтрой", как и не позволяют установить были ли использованы эти услуги в деятельности ООО "СтройМастер".
При рассмотрении настоящего дела апелляционный суд в полном объеме поддерживает позицию налогового органа о том, что основным условием признания расходов для целей налогообложения прибыли является их обоснованность, составляющей которой является направленность понесенных расходов на получение прибыли. Соблюдение данного принципа предполагает, что каждый вид расхода, имеющий место в налоговом учете налогоплательщика, должен в той или иной степени быть связан с осуществляемой предпринимательской деятельностью и соответственно быть направленным на получение дохода.
При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы, а также из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (выполнения работ, оказания услуг).
Однако в нарушение изложенного представленные заявителем на проверку документы в совокупности и взаимосвязи не подтверждают факт несения указанных расходов налогоплательщиком.
При этом арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ).
Следовательно, обязанность доказывания обоснованности включения затрат в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций лежит на налогоплательщике.
Так, представление заявителем всех необходимых в соответствии с НК РФ документов в обоснование налоговой выгоды с учетом требований статьи 252 НК РФ, пункта 1 статьи 54 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-О, Постановлении от 12.10.1998 N 24-П, правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций.
Обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения настоящего спора, является не только формальная схожесть действий налогоплательщика с нормами налогового законодательства, регламентирующими порядок учета затрат в составе расходов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по договору: наличие полной оплаты оказанных услуг, предоставление достоверных доказательств исполнения обязанностей по договору, наличие реальных хозяйственных операций.
Таким образом, судом первой инстанции правомерно установлено, что действия общества направлены на необоснованное получение налоговой выгоды.
С учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, апелляционный суд также приходит к выводу об уменьшении заявителем налоговой базы вследствие применения схемы дробления результата деятельности между ООО "СтройМастер" и ООО "МастерСтрой" и правомерном доначислении налогоплательщику налога на прибыль организации, соответствующих сумм пеней и привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ, поскольку материалы налоговой проверки свидетельствуют о том, что ООО "СтройМастер" с целью уменьшения налоговых обязательств перед бюджетом применило схему минимизации налоговых обязательств путем "дробления бизнеса" и отнесения расходов на специально созданную организацию, формально осуществляющую финансово-хозяйственную деятельность по оказанию автоуслуг при отсутствии "деловой цели", то есть направленную на получение необоснованной налоговой выгоды, выразившуюся в минимизации налоговых платежей посредством неуплаты налога на прибыль организаций.
Ссылка заявителя на наличие судебной практики разрешения данной категории споров, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку различие результатов рассмотрения дел, по каждому из которых устанавливается конкретный круг обстоятельств на основании определенного материалами каждого из дел объема доказательств, представленных сторонами, само по себе не свидетельствует о различном толковании и нарушении единообразного применения судами норм материального и процессуального права. Какого-либо преюдициального значения для настоящего дела данная судебная практика не имеет, принята судами по конкретным делам, фактические обстоятельства которых отличны от фактических обстоятельств настоящего дела.
Оценивая иные доводы апеллянта, суд апелляционной инстанции с учетом вышеизложенных норм права, фактических обстоятельств настоящего дела и содержания оспариваемого решения, приходит к выводу об отсутствии оснований для признания решения инспекции от 28.12.2012 N РА-08-28 незаконным по указанным в апелляционной жалобе причинам. Доказательств, полученных налоговым органом с нарушением требований НК РФ и не соответствующих положениям статей 67, 68 АПК РФ, апелляционным судом не установлено. При рассмотрении настоящего дела апелляционным судом также не установлено нарушений, которые в соответствии с абзацем первым пункта 14 статьи 101 НК РФ могли бы быть расценены как являющиеся основанием для отмены данного решения налогового органа.
С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее по отдельности, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что из представленных заявителем доказательств и иных материалов дела не усматривается несоответствия оспариваемого решения инспекции положениям НК РФ, указанные в оспариваемом решении обстоятельства налоговым органом в рассматриваемой ситуации доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, подтверждена, нарушений прав и законных интересов заявителя не установлено.
Между тем, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для отмены в части решения суда первой инстанции и прекращения производства по делу.
Как следует из материалов дела, 08.07.2013 от заявителя в арбитражный суд поступил отказ от заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 в части предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2011 год в размере 550639,6 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 40797,27 руб., привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в виде штрафа в размере 36709,30 руб.
Из протокола судебного заседания от 08.07.2013 усматривается, что данный отказ поддержан представителем общества, представитель инспекции по существу также не возражал против прекращения производства по делу в данной части.
Однако сведения о рассмотрении данного заявление в судебном акте - решении суда от 15.07.2013 отсутствуют, как и в протоколе судебного заседания (л. д. 84 т. 3), отдельного судебного акта (определения) по поступившему от общества заявлению об отказе от заявленных требований судом первой инстанции также не вынесено.
В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 150 АПК РФ арбитражный суд прекращает производство по делу, если истец отказался от иска и отказ принят арбитражным судом.
Согласно части 2 статьи 49 АПК РФ истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде любой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в суде соответствующей инстанции, отказаться от иска полностью или частично.
Арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, если это противоречит закону или нарушает права других лиц. В этих случаях суд рассматривает дело по существу (часть 5 статьи 49 АПК РФ).
Возражений по заявленному отказу и сведений о том, что данный отказ нарушает права и законные интересы других лиц, от участвующих в деле лиц в суде первой инстанции не поступило.
С учетом изложенного, принимая во внимание право заявителя на отказ от заявленных требований, а также то, что приведенные обществом в заявлении об отказе обстоятельства не противоречат закону и материалам дела, установив, что последствия отказа от исковых требований и прекращения производства по делу, предусмотренные статьей 49 АПК РФ, представителю заявителя известны и понятны, наличие полномочий у представителя заявителя на подписание отказа от исковых требований, апелляционный суд считает неправомерным отсутствие каких-либо процессуальных действий суда первой инстанции по поступившему отказу заявителя от заявленных требований, в связи с чем, установив, что заявленный отказ не нарушает прав и законных интересов других лиц, апелляционным суд считает возможным принять отказ общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" от заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 в части предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2011 год в размере 550639,6 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 40797,27 руб., привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в виде штрафа в размере 36709,30 руб.
Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение в части отказа в удовлетворении требований общества в полном объеме основано на неправильном применении норм права, в связи с чем имеются основания для частичной отмены решения суда, установленные статьей 270 АПК РФ, и принятия в порядке пунктов 2, 3 статьи 269 АПК РФ нового судебного акта о прекращении производства по делу по заявлению ООО "СтройМастер" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю о признании недействительным решения от 28.12.2012 N РА-08-28 в указанной части.
Оснований для удовлетворения требований апелляционной жалобы в оставшейся части у апелляционного суда не имеется.
В ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции присутствовавший в судебном заседании представитель заявителя отказалась также от заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 в части привлечения к ответственности по статье 120 НК РФ в виде штрафа в размере 3333 руб.
Представитель инспекции не возражала против принятия отказа от требований в данной части и прекращения производства по делу.
Таким образом, возражений по заявленному отказу и сведений о том, что данный отказ нарушает права и законные интересы других лиц, от участвующих в деле лиц не поступило.
Учитывая, что приведенные в заявлении об отказе от заявленных требований обстоятельства не противоречат закону и материалам дела, установив, что последствия отказа от исковых требований и прекращения производства по делу, предусмотренные статьей 49 АПК РФ, представителю заявителя известны и понятны, наличие полномочий у представителя заявителя на подписание отказа от исковых требований, апелляционный суд считает возможным принять отказ заявителя от заявленных требований в данной части.
С учетом изложенного, решение суда первой инстанции в данной части также подлежит отмене, а производство по делу прекращению в части требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 о привлечении к ответственности по статье 120 НК РФ в виде штрафа в размере 3333 руб.
Согласно статье 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по первой инстанции и апелляционной инстанции в связи с отсутствием оснований для удовлетворения заявления и апелляционной жалобы общества по существу спора относятся на ее подателя.
Руководствуясь статьями 49, 110, пунктом 4 части 1 статьи 150, статьями 258, 268, пунктами 2, 3 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Алтайского края от 15 июля 2013 г. по делу N А03-2221/2013 отменить в части отказа в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 в части предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2011 год в размере 550639,6 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 40797,27 руб., привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в виде штрафа в размере 36709,30 руб.
Принять в указанной части по делу новый судебный акт.
Принять отказ общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" от заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 в части предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2011 год в размере 550639,6 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 40797,27 руб., привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в виде штрафа в размере 36709,30 руб.
Производство по делу по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю о признании недействительным решения от 28.12.2012 N РА-08-28 в указанной части прекратить.
Принять в суде апелляционной инстанции отказ общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" от заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 в части привлечения к ответственности по статье 120 НК РФ в виде штрафа в размере 3333 руб.
Производство по делу по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю о признании недействительным решения от 28.12.2012 N РА-08-28 в указанной части прекратить.
В остальной части решение Арбитражного суда Алтайского края от 15 июля 2013 г. по делу N А03-2221/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
О.А.СКАЧКОВА
Судьи
М.Х.МУЗЫКАНТОВА
С.Н.ХАЙКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 29.10.2013 ПО ДЕЛУ N А03-2221/2013
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 октября 2013 г. по делу N А03-2221/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 22 октября 2013 г.
Полный текст постановления изготовлен 29 октября 2013 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи О.А. Скачковой,
судей М.Х. Музыкантовой, С.Н. Хайкиной,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Т.А. Кульковой с использованием средств аудиозаписи,
при участии в заседании:
от заявителя - В.В. Менуховой по доверенности от 31.07.2013, паспорт,
от заинтересованного лица - Е.Н. Бауэр по доверенности от 17.10.2013, паспорт,
рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер"
на решение Арбитражного суда Алтайского края от 15 июля 2013 г. по делу N А03-2221/2013 (судья С.В. Янушкевич)
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" (ОГРН 1052201270186, ИНН 2235007209, 658672, Алтайский край, Благовещенский р-н, р.п. Благовещенка, ул. Октябрьская, д. 97А)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю (658670, р.п. Благовещенка, ул. Кирова, д. 68)
о признании недействительным решения от 28.12.2012 N РА-08-28,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "СтройМастер" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "СтройМастер") обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган, МИФНС России N 8 по Алтайскому краю) о признании недействительным решения от 28.12.2012 N РА-08-28 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда от 15.07.2013 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные требования.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается на то, что судом не рассмотрено заявление общества о частичном отказе от заявленных требований. Податель жалобы считает, что факт установления налоговым органом взаимозависимости между заявителем и обществом с ограниченной ответственностью "МастерСтрой" (далее - ООО "МастерСтрой") не имеет в рассматриваемом деле правового значения, не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, налоговым органом не опровергнуто наличие транспортных средств, тракторов и строительной техники у индивидуального предпринимателя Крячунова Д.Н. (далее - ИП Крячунов Д.Н.), индивидуального предпринимателя Котлярова В.И (далее - ИП Котляров В.И.) и общества с ограниченной ответственностью "Алтэкс" (далее - ООО "Алтэкс") для оказания в адрес заявителя автоуслуг. Также общество считает, что факт ненадлежащего составления контрагентами первичных документов не может являться основанием для отказа во включении в состав затрат расходов по приобретению у поставщиков товаров (работ, услуг), использование которых подтверждено материалами дела.
Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе, дополнениях и пояснениях к ней.
Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в котором просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. По мнению заинтересованного лица, решение суда законно и обоснованно.
Подробно доводы изложены в отзыве на апелляционную жалобу.
Определением апелляционного суда от 09.10.2013 судебное разбирательство по апелляционной жалобе общества в порядке статьи 158 АПК РФ отложено на 22.10.2013.
На основании пункта 2 части 3 статьи 18 АПК РФ произведена замена судьи А.Л. Полосина на судью С.Н. Хайкину. В силу части 5 статьи 18 АПК РФ судебное разбирательство начато сначала.
В судебном заседании представитель апеллянта поддержала апелляционную жалобу по основаниям, в ней изложенным.
Представитель инспекции просила в удовлетворении жалобы отказать.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим частичной отмене по следующим основаниям.
Как установлено судом первой инстанции, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "СтройМастер" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов.
По результатам указанной проверки составлен акт от 27.11.2012 N АП-08-27 с указанием на выявленные нарушения налогового законодательства.
На основании данного акта и иных материалов налоговой проверки заместителем начальника инспекции вынесено решение от 28.12.2012 N РА-08-28 о привлечении ООО "СтройМастер" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), пунктом 1 статьи 120 НК РФ, статьей 123 НК РФ, указанным решением обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организации в сумме 3150000 руб., начислены соответствующие пени и штрафы, начислены пени за неуплату НДФЛ в сумме 11445 руб., общество привлечено к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 22642 руб., по статье 120 НК РФ в виде штрафа в сумме 3333 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, общество в порядке статьи 139 НК РФ обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю (далее - управление) с апелляционной жалобой.
Решением управления от 04.02.2013 б/н апелляционная жалоба удовлетворена частично, отменено начисление пеней за неуплату НДФЛ в сумме 11445 руб., привлечение к ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 22642 руб. В остальной части решение оставлено без изменения и утверждено.
Не согласившись с решением инспекции от 28.12.2012 N РА-08-28 в редакции решения управления, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил наличия обстоятельств, свидетельствующих о неосновательном получении обществом налоговой выгоды.
Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается с данным выводом суда по следующим основаниям.
По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействий) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействий) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействиями) прав и законных интересов заявителя.
В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций, необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.
Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены.
При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение произведенных расходов, должны достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает определенные налоговые последствия.
Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами.
Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с правовой позицией, содержащейся в Определении Конституционного Суда РФ от 4 июня 2007 г. N 320-О-П, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Согласно пункту 3 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления N 53).
Таким образом, для отнесения налогоплательщиком в период рассматриваемых отношений соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были обоснованными, документально подтвержденными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (статьи 221, 237, 252 НК РФ).
Из текста оспариваемого решения следует, что основанием для доначисления налога на прибыль организаций, пени, штрафа в оспариваемых суммах послужил вывод инспекции о неправомерном включении обществом в расходы при исчислении налога на прибыль организаций расходов, учтенных заявителем на основании документов, составленных от имени ООО "МастерСтрой".
Как следует из материалов налоговой проверки, ООО "СтройМастер" в проверяемом периоде заявлены расходы по операциям с ООО "МастерСтрой".
В налоговый орган для подтверждения понесенных расходов обществом представлены договоры с ООО "МастерСтрой", счета-фактуры, акты выполненных работ.
Из материалов дела следует, что между обществом и ООО "МастерСтрой" заключены договоры от 24.10.2011 N 1, от 07.11.2011 N 2, от 15.11.2011 N 3, от 01.12.2011 N 4, от 14.12.2011 N 5 на оказание автоуслуг.
В соответствии с данными договорами ООО "МастерСтрой" приняло на себя обязательства по оказанию автоуслуг для ООО "СтройМастер".
На основании этих договоров общество в проверяемом периоде включило в состав расходов стоимость автоуслуг в сумме 15750000 руб.
По результатам мероприятий налогового контроля налоговым органом в отношении ООО "МастерСтрой" установлено: - общество зарегистрировано в качестве юридического лица 14.10.2011 в МИФНС России N 8 по Алтайскому краю; - ООО "МастерСтрой" и ООО "СтройМастер" - взаимозависимые лица (оба они учреждены супругами - Куликом Владимиром Васильевичем и Кулик Ольгой Васильевной), какие-либо другие лица в создании данных обществ не участвовали; - директором ООО "СтройМастер" является Кулик В.В., директором ООО "МастерСтрой" - Кулик О.В; - юридическим адресом ООО "МастерСтрой" является адрес фактического местонахождения ООО "СтройМастер" - Алтайский край, Благовещенский район, р.п. Благовещенка, ул. Советская, д. 82; - ООО "МастерСтрой" находится на упрощенной системе налогообложения; - самоходная техника и автотранспорт за ООО "МастерСтрой" не зарегистрированы.
Налоговому органу в ходе проверки обществом представлены документы в подтверждение факта оказания автоуслуг и понесенных в связи с этим расходов ООО "СтройМастер": счета-фактуры от 24.10.2011 N 1, от 07.11.2011 N 2, от 28.11.2011 N 3, от 05.12.2011 N 4, от 28.12.2011 N 5 и акты выполненных работ к ним на общую сумму 15750000 руб.
Исследовав представленные документы, суд первой инстанции правомерно указал, что налогоплательщиком представлены акты оказанных услуг, которые носят обезличенный характер.
Так, в представленных актах отсутствуют сведения об услуге, маршруте, водителе, дате перевозки грузов, времени, затраченном на перевозку груза. Услуги в актах оказанных услуг определены как "автоуслуги...", в графе актов "количество" всегда указано "1" независимо от заявленной в них стоимости услуг. Так в графе "количество" "1" указано как в акте на 50000 руб., так и в акте на 3250000 руб., в связи с чем не представляется возможным определить единицы измерения и объем оказанных услуг. Других сведений об осуществленных хозяйственных операциях в актах оказанных услуг не содержится, как и не содержится таких сведений в выставленных счетах и в счетах-фактурах, абсолютно идентичных по содержанию с актами оказанных услуг, носящих обезличенный характер.
Кроме того из пункта 1.1 договоров следует, что исполнитель принимает на себя выполнение автоуслуг по заданию заказчика.
Соответствующие задания в материалы дела не представлены, в связи с чем не представляется возможным определить, на какие именно услуги были заключены представленные договоры, как и не представляется возможным выяснить действительную волю сторон при заключении договора. Из последующего поведения сторон это также не усматривается, что в совокупности не позволяет определить конкретные основания возникновения обязательств общества и контрагента.
Так, из пункта 2.1 договоров следует, что исполнитель обязан подавать под погрузку исправные транспортные средства, доставлять груз в пункт назначения по указанию заказчику и передавать лицу, уполномоченному на его приемку, перевозить груз по кратчайшему маршруту. Также в договорах указано, что исполнитель несет ответственность за сохранность груза с момента его принятия клиентом и до момента его передачи надлежащему грузополучателю, в случае утраты груза исполнитель обязуется возместить заказчику стоимость утраченного груза.
Иных видов услуг и других обязанностей исполнителя, в том числе не связанных с перевозкой грузов, договоры не содержат.
Между тем по требованию налогового органа обществом в подтверждение оказанных услуг товарно-транспортные накладные не представлены. Согласно сопроводительному письму от 24.10.2012 и свидетельским показаниями директора ООО "МастерСтрой" Кулик О.В. товарно-транспортные накладные не выписывались и отсутствуют.
Однако, принимая во внимание содержание договоров, в случае, если доставку груза осуществляет поставщик, необходим определенный комплект документов. Данные документы необходимы в соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", которым установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Согласно Постановлению Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" товарно-транспортная накладная по форме N 1-Т предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащим для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.
С учетом этого, затраты на транспортные услуги сторонних организаций могут быть учтены налогоплательщиком в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организации, только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной по утвержденной форме N 1-Т.
В соответствии с разделом 2 Приложения к Постановлению Госкомстата РФ от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов в автомобильном транспорте" путевые листы грузового автомобиля являются основным документом первичного учета, определяющим совместно с товарно-транспортной накладной при перевозке товарных грузов показатели для учета работы подвижного состава и водителя, а также для начисления заработной платы водителю и осуществления расчетов за перевозки грузов.
Приказом Минтранса России от 18.09.2008 N 152 утверждены Обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов.
Согласно пункту 2 указанного Приказа Обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов применяют юридические лица и индивидуальные предприниматели, эксплуатирующие легковые автомобили, грузовые автомобили, автобусы, троллейбусы и трамваи.
На основании вышеизложенного, при отсутствии товарно-транспортных накладных и путевых листов, представленные налогоплательщиком документы не подтверждают достоверно факт реального совершения заявленных операций, поскольку оказание автоуслуг не подтверждено соответствующими доказательствами в установленном законом порядке.
Кроме этого апелляционным судом учитывается, что счета-фактуры имеют последовательные порядковые номера, свидетельствующие о том, что за 4 квартал 2011 года ООО "МастерСтрой" каким-либо другим хозяйствующим субъектам услуг не оказывало, иные хозяйственные операции не совершало, что также подтверждается данными налоговой отчетности ООО "МастерСтрой" за 2011 год, согласно которой доходы организации составили 15750000 руб., то есть других операций организация не имела.
Также судом первой инстанции обоснованно отмечено, что на заявленную в налоговой отчетности сумму в размере 15750000 руб. ООО "МастерСтрой" выставлено всего 5 счетов-фактур, 2 из них - на сумму более 4 млн. руб., при этом в данных документах услуги не конкретизированы.
Указанное правомерно позволило налоговому органу полагать, что ООО "МастерСтрой" создавалось с единственной целью - создать формальный документооборот о взаимоотношениях между ООО "СтройМастер" и ООО "МастерСтрой", поскольку в рассматриваемом случае контрагентом общества оформлены документы не о крупных сделках по поставке товаров, а об оказании автоуслуг, в связи с чем налоговый орган обоснованно полагает, что при совершении реальных хозяйственных операциях и при наличии между сторонами действительных взаимоотношений, оцененных в столь значительную сумму (более 15 млн. руб., что составляет весь оборот контрагента за проверяемый период), оформление документов должно быть более системным, конкретизированным, детально отражающим оказанные фактически услуги за конкретный временной промежуток и позволяющим определить вид услуг, их количество, стоимость и т.д.
В качестве доказательства реальности оказания названных услуг ООО "МастерСтрой" представило налоговому органу документы о том, что оно являлось заказчиком автоуслуг, а непосредственно услуги выполнялись силами ИП Крячунова Д.Н., ИП Котлярова В.И., ООО "Алтэкс".
В соответствии с представленным договором на оказание услуг от 18.10.2011 ИП Крячунов Д.Н. принял на себя обязательства по оказанию для ООО "МастерСтрой" автоуслуг.
Обществом в подтверждение этого представлены счета-фактуры и акты выполненных работ на сумму 1919400 руб.
ООО "МастерСтрой" также представило налоговому органу договор от 15.10.2011 на оказание автоуслуг, заключенный с ИП Котляровым В.И.
Представлены счета-фактуры и акты выполненных работ на сумму 3633200 руб.
Также ООО "МастерСтрой" представлен договор от 18.10.2011 на оказание автоуслуг, заключенный с ООО "Алтэкс", представлены счета-фактуры и акты выполненных работ на сумму 4407000 руб.
Вместе с тем по всем вышеперечисленных договорам акты выполненных работ также достаточным образом не конкретизированы, в них отсутствует информация о маршруте, водителе, дате перевозки грузов, количестве затраченного времени, не содержится каких-либо сведений о содержании выполненной хозяйственной операции.
Кроме того по договору с ИП Крячуновым Д.Н представленные путевые листы не отвечают требованиям Приказа Минтранса России от 18.09.2008 N 152, так как в них отсутствует какая-либо информация о маршруте, водителе, времени выезда, заезда, отметок о получении груза, его наименовании, весе, месте доставки.
Налоговый орган к тому же правомерно ссылается на то, что представленный договор между ООО "МастерСтрой" и ИП Крячуновым Д.Н. заключен ранее заключенного договора между ООО "МастерСтрой" и ООО "СтройМастер", что ставит под сомнение возможность заключения договора с ИП Крячуновым Д.Н. во исполнение договора с заявителем. Последующий отказ заявителя от требований в части не влияет на данную оценку фактических обстоятельств дела, так как дальнейшие отношения между указанными лицами складывались во исполнение этого, а не иного договора.
Также инспекцией указано, что по запросу налогового органа Крячунов Д.Н. никаких документов не представил, на допрос в инспекцию не явился. В 2011 году какие-либо автотранспортные средства и самоходная техника на Крячунова Д.В. не зарегистрированы.
По договору с ИП Котляровым В.И. из материалов дела усматривается аналогичная ситуация, при этом согласно сопроводительному письму и показаниям Котлярова В.И. товарно-транспортные накладные не выписывались и отсутствуют. Назвать конкретные объекты и объемы услуг Котляров В.И. затруднился.
Кроме того в путевых листах к счету-фактуре от 31.10.2011 N 127 указан период оказания услуг с 04.10.2011 по 31.10.2011, в то время как ООО "МастерСтрой" зарегистрировано только 14.10.2011, а первый договор между ООО "СтройМастер" и ООО "МастерСтрой" заключен только 24.10.2011.
Составленные во исполнение договора ООО "МастерСтрой" от 18.10.2011 на оказание автоуслуг, заключенного с ООО "Алтэкс", акты выполненных работ также носят обезличенный характер, в них отсутствует какая-либо информация о хозяйственной операции, представленные путевые листы не отвечают требованиям типовых форм, товарно-транспортные накладные, подтверждающие оказание услуг, отсутствуют. Директор ООО "Алтэкс" Стена Ю.В. на допрос не явилась. Какие-либо автотранспортные средства и самоходная техника в 2011 году на ООО "Алтэкс" не зарегистрированы.
Таким образом, представленные заявителем документы по ИП Крячунову Д.Н., ИП Котлярову В.И., ООО "Алтэкс" не содержат информации, позволяющей идентифицировать вид услуг, количественные, качественные и стоимостные их характеристики, что не позволяет определить, какие конкретно услуги выполнялись исполнителями для заказчика (ООО "МастерСтрой"), что в свою очередь с учетом отражения в выставленных заявителю первичных документах ООО "МастерСтрой" количества автоуслуг обозначенных "1" независимо от стоимости не позволяет установить были ли результаты услуг, оказанных ИП Крячуновым Д.Н., ИП Котляровым В.И., ООО "Алтэкс" ООО "МастерСтрой", использованы в дальнейшем в деятельности ООО "СтройМастер".
Ссылка заявителя на то, что на объектах по договорам работала спецтехника, а не перевозились грузы, отклоняется апелляционным судом, так как указанное не усматривается из содержания заключенных обществом договоров с ООО "МастерСтрой", какие-либо приложения или дополнения, а также заявки к ним отсутствуют, а представленные акты выполненных работ, счета и счета-фактуры носят обезличенных характер.
Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства с учетом положений статьи 71 АПК РФ апелляционный суд приходит к выводу о том, что документы, представленные обществом в обоснование своего права на включение в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль организации затрат, заявленных обществом по сделкам с данным контрагентом, факт реальных хозяйственных отношений общества с названным контрагентом не подтверждают.
Также об отсутствии реальных хозяйственных операций между заявителем и его контрагентом свидетельствуют следующие обстоятельства.
Инспекцией в качестве свидетеля налоговым органом допрошена директор ООО "МастерСтрой" Кулик О.В., которая подтвердила, что расчет за автоуслуги с третьими лицами до настоящего времени не произведен. В ходе проверки инспекцией установлено, что часть полученных ООО "МастерСтрой" от ООО "СтройМастер" денежных средств в течение января - марта 2012 года перечислены на расчетный счет ИП Кулика В.В. в качестве заемных средств.
Кроме того инспекцией установлено и заявителем не опровергнуто, что исполнение обществом государственных и муниципальных контрактов осуществлялось весь 2011 год, однако оплата автоуслуг произведена в адрес ООО "МастерСтрой" только в 4 квартале 2011 года в сумме 15750000 руб., при этом договор с ООО "МастерСтрой" заключен накануне утраты ООО "СтройМастер" права на применение упрощенной системы налогообложения.
Общество в подтверждение своей позиции ссылается на показания свидетелей ИП Крячунова Д.Н., заместителя исполнительного директора ООО "Алтэкс" Стена В.И., заместителя директора по строительству ООО "СтройМастер" Жукова В.А.
Между тем показания данных свидетелей подтверждают лишь то, что действительно ООО "СтройМастер" осуществляет деятельность по строительству, ремонту, реконструкции различных объектов и пользуется услугами третьих лиц для того, чтобы осуществлять хозяйственную деятельность, однако изложенные показания никоим образом не свидетельствуют о том, что услуги оказаны и приняты обществом от ООО "МастерСтрой" в заявленной им сумме. Кроме того показания данных свидетелей позволяют сделать вывод о том, что ИП Крячунов Д.Н. и ООО "Алтэкс" являются сторонами взаимовыгодных отношений с ООО "СтройМастер", следовательно, могут быть заинтересованы в их сохранении, в связи с чем на отдельные вопросы свидетелями даны неполные или неточные ответы. Так же из показаний усматривается, что при отсутствии штата в ООО "МастерСтрой" указанное юридическое лицо не могло одновременно осуществлять контроль за оказанием автоуслуг на различных объектах.
В качестве доказательства реальности оказания названных услуг заявителем также представлены журналы учета работы строительных машин (механизмов), заполняемые сотрудниками ООО "СтройМастер" на каждом объекте за каждый месяц 4 квартала 2011 года. Однако представленные журналы не содержат указания, кому именно принадлежала указанная техника, что, соответственно, не подтверждает оказание услуг именно ООО "МастерСтрой" и привлеченными им третьими лицами, при том, что допрошенные в ходе выездной налоговой проверки и судебного разбирательства свидетели не смогли пояснить точно на каких именно объектах выполнялись работы.
Из материалов дела следует, что штат работников, транспортные средства и самоходная техника у ООО "МастерСтрой" отсутствует. Единственным работником ООО "МастерСтрой" является Кулик О.В., которая одновременно является учредителем ООО "СтройМастер". Не имеется у данной организации и какого-либо опыта в сфере оказания автоуслуг. Заявителем не приведено убедительных пояснений относительного того, что мешало самому ООО "СтройМастер" осуществлять поиск перевозчиков и непосредственно с ними заключать договоры на оказание автоуслуг.
Также судом первой инстанции правомерно учтено, что ООО "СтройМастер" и ООО "Мастер-Строй" являются взаимозависимыми лицами.
Так, учредителем этих обществ является Кулик Ольга Васильевна (ООО "СтройМастер" - доля участия 33,3%) - супруга директора и учредителя ООО "СтройМастер" (доля участия 66,7%) Кулика Владимира Васильевича. Юридическим адресом ООО "Мастер-Строй" является фактический адрес места осуществления деятельности ООО "Строй-Мастер": 658672, Алтайский край, Благовещенский район, р.п. Благовещенка, ул. Советская 82.
В соответствии с пунктом 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:
1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;
2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.
В соответствии с разъяснениями, приведенными в пункте 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Согласно пункту пункт 6 данного Постановления необходимо иметь в виду, что взаимозависимость участников сделок сами по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Таким образом, руководствуясь указанными положениями НК РФ и разъяснениями ВАС РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что заключение обществом договоров с ООО "МастерСтрой" не было наделено действительным экономическим смыслом и не обусловлено разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) и имело своей целью формирование документооборота с целью создания формальных условий для увеличения расходов при исчислении налога на прибыль организации.
С учетом этого, принимая во внимание все изложенные фактические обстоятельства осуществления деятельности общества с заявленным контрагентом, в деятельности данных организаций усматривается согласованность действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды вне связи с реальной экономической деятельностью.
Доводы налогоплательщика о необходимости применения статьи 40 НК РФ отклоняются апелляционным судом, так как основанием для исключения сумм из расходов по налогу на прибыль организации по взаимоотношениям с ООО "Мастер-Строй" послужил факт непредставления подтверждающих первичных документов по оказанным транспортным услугам, а положения статьи 40 НК РФ применяются при определении рыночной цены товаров, реализуемых продавцом, а не приобретенных покупателем. В рассматриваемом случае, применяемая сторонами цена сделок налоговым органом не оспаривалась, в том числе в связи с невозможностью ее проверить по причине отсутствия какой-либо информации, конкретизирующей заявленные расходы.
Доводы апеллянта со ссылкой Постановление Президиума ВАС РФ от 3 июля 2012 г. N 2341/12, подлежат отклонению, поскольку изложенная в данном Постановлении позиция в рассматриваемом случае не применима, так как между делами имеется существенное различие по фактическим обстоятельствам. В данном случае, материалами налоговой проверки достоверно подтверждается нереальность заявленных обществом операций с указанным контрагентом, следовательно, как правомерно указывает налоговый орган, определение реального размера налоговых обязательств путем установления рыночности цен в сложившейся ситуации не допустимо. Кроме того определение рыночной цены не конкретизированных автоуслуг не представляется возможным, при этом ссылка апеллянта на сумму расходов, выставленную реальными исполнителями услуг, отклоняется апелляционным судом, так как представленные заявителем документы по ИП Крячунову Д.Н., ИП Котлярову В.И., ООО "Алтэкс" не содержат информации, позволяющей идентифицировать услуги и сопоставить их с обезличенными услугами ООО "МастерСтрой", как и не позволяют установить были ли использованы эти услуги в деятельности ООО "СтройМастер".
При рассмотрении настоящего дела апелляционный суд в полном объеме поддерживает позицию налогового органа о том, что основным условием признания расходов для целей налогообложения прибыли является их обоснованность, составляющей которой является направленность понесенных расходов на получение прибыли. Соблюдение данного принципа предполагает, что каждый вид расхода, имеющий место в налоговом учете налогоплательщика, должен в той или иной степени быть связан с осуществляемой предпринимательской деятельностью и соответственно быть направленным на получение дохода.
При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы, а также из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (выполнения работ, оказания услуг).
Однако в нарушение изложенного представленные заявителем на проверку документы в совокупности и взаимосвязи не подтверждают факт несения указанных расходов налогоплательщиком.
При этом арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ).
Следовательно, обязанность доказывания обоснованности включения затрат в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций лежит на налогоплательщике.
Так, представление заявителем всех необходимых в соответствии с НК РФ документов в обоснование налоговой выгоды с учетом требований статьи 252 НК РФ, пункта 1 статьи 54 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 N 3-П и в Определении от 25.07.2001 N 138-О, Постановлении от 12.10.1998 N 24-П, правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций.
Обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения настоящего спора, является не только формальная схожесть действий налогоплательщика с нормами налогового законодательства, регламентирующими порядок учета затрат в составе расходов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по договору: наличие полной оплаты оказанных услуг, предоставление достоверных доказательств исполнения обязанностей по договору, наличие реальных хозяйственных операций.
Таким образом, судом первой инстанции правомерно установлено, что действия общества направлены на необоснованное получение налоговой выгоды.
С учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, апелляционный суд также приходит к выводу об уменьшении заявителем налоговой базы вследствие применения схемы дробления результата деятельности между ООО "СтройМастер" и ООО "МастерСтрой" и правомерном доначислении налогоплательщику налога на прибыль организации, соответствующих сумм пеней и привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ, поскольку материалы налоговой проверки свидетельствуют о том, что ООО "СтройМастер" с целью уменьшения налоговых обязательств перед бюджетом применило схему минимизации налоговых обязательств путем "дробления бизнеса" и отнесения расходов на специально созданную организацию, формально осуществляющую финансово-хозяйственную деятельность по оказанию автоуслуг при отсутствии "деловой цели", то есть направленную на получение необоснованной налоговой выгоды, выразившуюся в минимизации налоговых платежей посредством неуплаты налога на прибыль организаций.
Ссылка заявителя на наличие судебной практики разрешения данной категории споров, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку различие результатов рассмотрения дел, по каждому из которых устанавливается конкретный круг обстоятельств на основании определенного материалами каждого из дел объема доказательств, представленных сторонами, само по себе не свидетельствует о различном толковании и нарушении единообразного применения судами норм материального и процессуального права. Какого-либо преюдициального значения для настоящего дела данная судебная практика не имеет, принята судами по конкретным делам, фактические обстоятельства которых отличны от фактических обстоятельств настоящего дела.
Оценивая иные доводы апеллянта, суд апелляционной инстанции с учетом вышеизложенных норм права, фактических обстоятельств настоящего дела и содержания оспариваемого решения, приходит к выводу об отсутствии оснований для признания решения инспекции от 28.12.2012 N РА-08-28 незаконным по указанным в апелляционной жалобе причинам. Доказательств, полученных налоговым органом с нарушением требований НК РФ и не соответствующих положениям статей 67, 68 АПК РФ, апелляционным судом не установлено. При рассмотрении настоящего дела апелляционным судом также не установлено нарушений, которые в соответствии с абзацем первым пункта 14 статьи 101 НК РФ могли бы быть расценены как являющиеся основанием для отмены данного решения налогового органа.
С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее по отдельности, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что из представленных заявителем доказательств и иных материалов дела не усматривается несоответствия оспариваемого решения инспекции положениям НК РФ, указанные в оспариваемом решении обстоятельства налоговым органом в рассматриваемой ситуации доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, подтверждена, нарушений прав и законных интересов заявителя не установлено.
Между тем, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для отмены в части решения суда первой инстанции и прекращения производства по делу.
Как следует из материалов дела, 08.07.2013 от заявителя в арбитражный суд поступил отказ от заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 в части предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2011 год в размере 550639,6 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 40797,27 руб., привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в виде штрафа в размере 36709,30 руб.
Из протокола судебного заседания от 08.07.2013 усматривается, что данный отказ поддержан представителем общества, представитель инспекции по существу также не возражал против прекращения производства по делу в данной части.
Однако сведения о рассмотрении данного заявление в судебном акте - решении суда от 15.07.2013 отсутствуют, как и в протоколе судебного заседания (л. д. 84 т. 3), отдельного судебного акта (определения) по поступившему от общества заявлению об отказе от заявленных требований судом первой инстанции также не вынесено.
В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 150 АПК РФ арбитражный суд прекращает производство по делу, если истец отказался от иска и отказ принят арбитражным судом.
Согласно части 2 статьи 49 АПК РФ истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде любой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в суде соответствующей инстанции, отказаться от иска полностью или частично.
Арбитражный суд не принимает отказ истца от иска, если это противоречит закону или нарушает права других лиц. В этих случаях суд рассматривает дело по существу (часть 5 статьи 49 АПК РФ).
Возражений по заявленному отказу и сведений о том, что данный отказ нарушает права и законные интересы других лиц, от участвующих в деле лиц в суде первой инстанции не поступило.
С учетом изложенного, принимая во внимание право заявителя на отказ от заявленных требований, а также то, что приведенные обществом в заявлении об отказе обстоятельства не противоречат закону и материалам дела, установив, что последствия отказа от исковых требований и прекращения производства по делу, предусмотренные статьей 49 АПК РФ, представителю заявителя известны и понятны, наличие полномочий у представителя заявителя на подписание отказа от исковых требований, апелляционный суд считает неправомерным отсутствие каких-либо процессуальных действий суда первой инстанции по поступившему отказу заявителя от заявленных требований, в связи с чем, установив, что заявленный отказ не нарушает прав и законных интересов других лиц, апелляционным суд считает возможным принять отказ общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" от заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 в части предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2011 год в размере 550639,6 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 40797,27 руб., привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в виде штрафа в размере 36709,30 руб.
Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение в части отказа в удовлетворении требований общества в полном объеме основано на неправильном применении норм права, в связи с чем имеются основания для частичной отмены решения суда, установленные статьей 270 АПК РФ, и принятия в порядке пунктов 2, 3 статьи 269 АПК РФ нового судебного акта о прекращении производства по делу по заявлению ООО "СтройМастер" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю о признании недействительным решения от 28.12.2012 N РА-08-28 в указанной части.
Оснований для удовлетворения требований апелляционной жалобы в оставшейся части у апелляционного суда не имеется.
В ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции присутствовавший в судебном заседании представитель заявителя отказалась также от заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 в части привлечения к ответственности по статье 120 НК РФ в виде штрафа в размере 3333 руб.
Представитель инспекции не возражала против принятия отказа от требований в данной части и прекращения производства по делу.
Таким образом, возражений по заявленному отказу и сведений о том, что данный отказ нарушает права и законные интересы других лиц, от участвующих в деле лиц не поступило.
Учитывая, что приведенные в заявлении об отказе от заявленных требований обстоятельства не противоречат закону и материалам дела, установив, что последствия отказа от исковых требований и прекращения производства по делу, предусмотренные статьей 49 АПК РФ, представителю заявителя известны и понятны, наличие полномочий у представителя заявителя на подписание отказа от исковых требований, апелляционный суд считает возможным принять отказ заявителя от заявленных требований в данной части.
С учетом изложенного, решение суда первой инстанции в данной части также подлежит отмене, а производство по делу прекращению в части требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 о привлечении к ответственности по статье 120 НК РФ в виде штрафа в размере 3333 руб.
Согласно статье 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины по первой инстанции и апелляционной инстанции в связи с отсутствием оснований для удовлетворения заявления и апелляционной жалобы общества по существу спора относятся на ее подателя.
Руководствуясь статьями 49, 110, пунктом 4 части 1 статьи 150, статьями 258, 268, пунктами 2, 3 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Алтайского края от 15 июля 2013 г. по делу N А03-2221/2013 отменить в части отказа в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 в части предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2011 год в размере 550639,6 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 40797,27 руб., привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в виде штрафа в размере 36709,30 руб.
Принять в указанной части по делу новый судебный акт.
Принять отказ общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" от заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 в части предложения уплатить налог на прибыль организаций за 2011 год в размере 550639,6 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 40797,27 руб., привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2011 год в виде штрафа в размере 36709,30 руб.
Производство по делу по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю о признании недействительным решения от 28.12.2012 N РА-08-28 в указанной части прекратить.
Принять в суде апелляционной инстанции отказ общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" от заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю N РА-08-28 от 28.12.2012 в части привлечения к ответственности по статье 120 НК РФ в виде штрафа в размере 3333 руб.
Производство по делу по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Алтайскому краю о признании недействительным решения от 28.12.2012 N РА-08-28 в указанной части прекратить.
В остальной части решение Арбитражного суда Алтайского края от 15 июля 2013 г. по делу N А03-2221/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СтройМастер" - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
О.А.СКАЧКОВА
Судьи
М.Х.МУЗЫКАНТОВА
С.Н.ХАЙКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)