Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
резолютивная часть постановления оглашена 15 марта 2013 года
полный текст постановления изготовлен 22 марта 2013 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего С.Н. Хайкиной
судей: В.А. Журавлевой, Л.Е. Ходыревой
при ведении протокола судебного заседания секретарем Горецкой О.Ю. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: Вистина О.А. по доверенности N 33 от 25.04.2012 (на 3 года), паспорт; Цуляуф Е.В. по доверенности N 321 от 25.10.2010 (3 года), паспорт
от заинтересованного лица: Эрлих Е.Н. по доверенности N 03-08/06432 от 27.12.2012 (31.12.2013), паспорт; Марухно Н.А. по доверенности N 03-08/06433 от 27.12.2012 (31.12.2013), сл. удост.; Нефедова И.И. по доверенности N N 03-08/06431 от 27.12.2012 (31.12.2013), сл. удост.; Крень Ю.С. по доверенности N 03-08/06448 от 28.12.2012 (по 31.12.2013), сл. удост.
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области и закрытого акционерного общества "Кузбасский пищекомбинат" на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 09.10.2012 по делу N А27-12300/2012 (судья Кузнецов П.Л.)
по заявлению закрытого акционерного общества "Кузбасский пищекомбинат" (654034, Кемеровская область, г. Новокузнецк, проезд Технический, 17, корпус 5, ИНН 4238008042, ОГРН 1024202129753)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области (654000, Кемеровская область, г. Новокузнецк, ул. Кутузова, 35, ИНН 4216003097, ОГРН 1044217029834)
о признании недействительным решения,
установил:
Закрытое акционерное общество "Кузбасский пищекомбинат" (далее - ЗАО "Кузбасский пищекомбинат", заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области (далее - инспекция, налоговый орган) N 04 от 27.03.2012 в части доначисления недоимки за 2009 - 2010 годы по налогу на прибыль на сумму 11 744 144 руб.; начисления недоимки по налогу на добавленную стоимость за 2009 год на сумму 11 041 070 руб., соответствующих сумм пени и штрафов, а также в части начисления пени и штрафов по налогу на доходы физических лиц.
Решением суда от 09.10.2012 заявленные требования удовлетворены частично.
Не согласившись с данным решением, налогоплательщик и налоговый орган обратились с апелляционными жалобами в Седьмой арбитражный апелляционный суд.
В апелляционной жалобе Инспекция просит решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения N 04 от 27.03.2012 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 385 969 руб., НДС в сумме 1 563 406 руб., соответствующих сумм пени и штрафов по эпизодам, связанным с осуществлением хозяйственных операций с контрагентами ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром", отменить, принять новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных требований отказать.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на то, что судом неправильно применены нормы материального и процессуального права; выводы, изложенные в решении, не соответствуют установленным фактическим обстоятельствам.
По мнению налогового органа, инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды:
- - отсутствие признаков правоспособности ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" и необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; отсутствие факта оплаты за, якобы, поставленные товарно-материальные ценности;
- - отсутствие факта поставки товарно-материальных ценностей ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром";
- - невозможность использования в производстве пищевых добавок в соответствии со ст. 3 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов" ввиду отсутствия на предприятии обязательных документов (сертификатов, удостоверений), подтверждающих качество пищевых добавок;
- - непроявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов;
- Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе и дополнениях к ней.
В отзыве и дополнении к нему ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, просит решение суда в части обжалуемой налоговым органом оставить без изменения.
Вместе с тем, налогоплательщик полагая, что решение суда незаконно в части отказа в удовлетворения заявленных требований о признании решения Инспекции недействительным, в апелляционной жалобе просит его отменить, принять новый судебный акт, об удовлетворении заявленных требований
В обоснование апелляционной жалобы Общество ссылается на то, что судом неправильно применены нормы материального права; выводы не соответствуют фактическим обстоятельствам дела; судом не выяснены имеющие значения для дела обстоятельства.
Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе и дополнении к ней.
В отзыве и дополнении к нему налоговый орган указывает на правомерность решения суда в части обжалуемой налогоплательщиком, просит решение оставить в данной части без изменения.
В судебных заседаниях представители Инспекции настаивали на удовлетворении своей апелляционной жалобы, возражали против удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика. Представители ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" поддержали позицию, изложенную в своей апелляционной жалобе и дополнении к ней, указывали на неправомерность позиции Инспекции.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционных жалоб, отзывов на них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим отмене по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области проведена выездная налоговая проверка в отношении ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет всех налогов и сборов за период с 2009 - 2010 годы.
По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией принято решение N 04 от 27.03.2012, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 122, 123, 126 Налогового кодекса РФ, доначислены налог на прибыль, НДС, ЕСН, налог на имущество, транспортный налог, соответствующие суммы пени, предложено удержать и перечислить в бюджет сумму неудержанного налога на доходы физических лиц.
Не согласившись с указанным решением, общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы России по Кемеровской области, по результатам рассмотрения которой Управлением вынесено решение N 314 от 31.05.2012 об оставление решения налогового органа без изменения, жалобы - без удовлетворения.
Указанное обстоятельство явилось основанием для обжалования решения N 04 от 27.03.2012 в судебном порядке.
По апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области.
Решением от 09.10.2012 Арбитражный суд Кемеровской области заявленные требования удовлетворил частично, признал недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 385 969 руб., НДС в сумме 1 563 406 руб., соответствующих пени и штрафа по эпизодам, связанным с осуществлением хозяйственных операций с контрагентами ООО "Кондор", ООО "Гамма Пром".
Удовлетворяя требования в данной части, суд первой инстанции на странице 58 том 43 решения пришел к взаимоисключающим выводам, указав на то, что ссылки налогоплательщика на Постановления Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 N 15574/09 и от 20.04.2010 N 18162/09, а также судебные акты Конституционного суда РФ неприменимы в данном случае, поскольку из материалов проверки следует, что налогоплательщиком не представлены доказательства, свидетельствующие о реальности совершенных хозяйственных операций, а из совокупности исследованных налоговым органом доказательств следует вывод о создании фиктивного документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды. Суд считает, что налоговым органом не учтены обстоятельства настоящего дела, а именно, налоговым органом фактически установлены обстоятельства, свидетельствующие о реальном осуществлении налогоплательщиком хозяйственных операций. В соответствии с Постановлением Президиума ВАС РФ от 20.04.10 N 18162/09, и от 03.07.12 N 2341/11 при доказанности реальности осуществления хозяйственных операций налогоплательщику не может быть отказано в получении им налоговой выгоды вследствие недостоверности оправдательных документов и действий его контрагентов, которые не находятся под его контролем.
Оценив решение суда в данной части, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
В соответствии со статьей 143 п. 1 ст. 246 НК РФ ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" является плательщикам налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
При этом, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Пунктом 49 ст. 270 НК РФ определено, что расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы.
В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Статьей 313 НК РФ определено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. При этом, подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения. временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ. услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ (пункт 2 статьи 171 НК РФ).
Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 1711 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаром (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Названные положения Налогового кодекса РФ позволяют сделать вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. Данная позиция отражена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 8686/07. от 30.01.2007 N 10963/06.
В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса РФ, является счет-фактура.
Пунктом 6 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Однако формальное соблюдение требований пунктов 5 и 6 указанной статьи само по себе не является достаточным основанием принятия сумм налога к вычетам.
Так, при применении налоговых вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения и принятия к учету товаров (работ, услуг), а также уплаты поставщику налога на добавленную стоимость в составе цены приобретаемых товарно-материальных ценностей. Причем документы, представляемые налогоплательщиком в обоснование права на применение налоговых вычетов, должны содержать достоверную информацию и свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.
Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет но НДС, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.
В соответствии с п. 1 ст. 9 Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Реальность хозяйственных операций должна быть подтверждена первичными учетными документами, к которым, в силу Закона N 129-ФЗ, предъявлены требования достоверности данных, содержащихся в них, в том числе о лицах, осуществивших операции по отправке, перевозке и приему грузов, то есть соответствия их фактическим обстоятельствам.
В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусмотрено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащих образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Из материалов дела следует, что ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" является производителем пищевой продукции.
В 2009 году налогоплательщиком были заключены договоры на поставку пищевых добавок с ООО "Кондор" (стаб-гель, комплит-гель) (руководитель Голованов А.К.) от 20.02.2009 N 40/Л и с ООО "ГаммаПром" (комплит-гель) (руководитель Быстров В.В.) договор от 14.01.2009 N 1/ГП.
В подтверждение расходов по указанным договорам и права на возмещение НДС из бюджета налогоплательщик представил первичные документы: договоры, счета-фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные.
Данные документы со стороны ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром" подписаны от имени руководителей Голованова А.К. и Быстрова В.В. соответственно.
Вместе с тем, указанные лица в ходе допросов отрицали факт причастности к деятельности данных организаций, заключениями экспертов подтверждается, что документы подписаны не Головановым А.К. и Быстровым В.В., а другими лицами.
В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие факт транспортировки товара от ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром".
Из пояснений налогоплательщика следует, что грузоперевозки осуществлялись за счет поставщика, грузоперевозчиком являлась транспортная компания ООО "Ратэк". Данные обстоятельства подтверждаются показаниями свидетелей Чеберко А.С. (протокол допроса N 623 от 28.11.2011 г. - том 31 л.д. 79 - 80), Фомичевой Е.А. (протокол допроса N 645 от 06.12.2011 г. том 31 л.д. 59 - 63).
Инспекцией проведена встречная проверка ООО "Ратэк" (том 32 л.д. 73 - 92). В представленных ООО "Ратэк" экспедиторских расписках со стороны ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" в строке "груз сдал" указана Романюк И.С, которая пояснила, что к организациям ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" не имеет никакого отношения, в адрес ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" пищевые добавки поставлялись ООО "АромаСтайл" (том 31 л.д. 55 - 58).
В материалы дела представлены акты на списание, в которых в строке "наименование" указано, что поставщиком пищевых добавок является ООО "Аромастайл" (том 18 л.д. 83, 85, 122, 131, 144; том 22 л.д. 4, 7, 9, 24, 32).
Информацию о том, что пищевые добавки в адрес ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" поставлялись от ООО "Аромастайл", а не от ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром", подтверждает и свидетель Фомичева Е.А. (протокол N 645 от 06.12.2011 г. - т. 31 л.д. 59 - 63). Из протокола допроса следует, что у ООО "Аромастайл", ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" был один и тот же представитель, одни телефоны, заявки направлялись в адрес ООО "Аромастайл".
Из материалов дела следует, что заявки отправлялись на электронный адрес aromastyle nsk@mail.ru в компанию "Аромастайл". Вместе с тем, Договоры поставки, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, экспедиторские расписки, документы об оплате, а также регистры бухгалтерского учета (том 4 л.д. 85 - 86, 112 - 150; том 5 л.д. 1 - 37; том 17 л.д. 95 - 150; том 18; том 21 л.д. 19 - 150; том 22 л.д. 1 - 5; том 31 л.д. 96 - 150; том 32 - 33; том 34 л.д. 1 - 130; том 36 л.д. 126 - 150; том 37 л.д. 61 - 73), составлены в отношении ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром".
Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что фактически ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" поставку пищевых добавок в адрес ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" не осуществляли.
Материалы дела подтверждают, что ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром" не имеют необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. Данные организации не находятся по адресам государственной регистрации.
Кроме того, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.
Из пояснении генерального директора ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" - Васильева М.А., следует, что договоры со стороны ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" поступили уже подписанными, с Головановым А.К. и Быстровым В.В. он не знаком, поиском контрагентов занимался исполнительный директор Шкарбань В.В. и Лимонова Т.Г.
В ходе допроса Шкарбань В.В. (до 07.09.2009 г. работал на ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" в должности исполнительного директора) указал, что в его должностные обязанности входило поиск контрагентов и заключение договоров, об организации ООО "Кондор" ничего не помнит, кем, когда был подписан договор на поставку не знает и о договоре N 10/Л от 20.02.2009 г. ему ничего не известно, с Головановым А.К. не знаком (протокол допроса N 1142 от 23.12.2011 г.).
В ходе допроса Лимонова Т.Г. (до 30.12.08 г. работала на ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" в должности руководителя отдела логистики) пояснила, что ООО "ГаммаПром" и директора Быстрова В.В. не помнит, как велись переговоры и согласование условий договора не помнит (протокол допроса N 660 от 15.12.2011 г.).
Юрисконсульт ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" Рябыкина С.А., (протокол допроса N 681 от 27.12.2011 г.) на вопрос: каким образом осуществлялась проверка договоров поставки, ответил, что была произведена проверка и анализ имеющихся документов (учредительных). Из предоставленных учредительных документов: Свидетельство о государственной регистрации, Свидетельство о постановке на налоговый учет, Устава, Протокола (Решения) об избрании руководителя ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" не было выявлено признаков фирм-однодневок, лично с руководителями ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром" не знаком.
При этом представленные в подтверждение проявления должной осмотрительности документы, не подтверждают факт их получения до заключения спорных договоров.
Как разъяснил Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, налогоплательщик вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагентов, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Кроме того, Общество вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, оно не могло знать о заключении сделки от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей по сделкам, оформляемым от ее имени.
Однако ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" не представило пояснений того, какие сведения на дату заключения спорного договора о деловой репутации контрагентов, их платежеспособности, наличии у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта, свидетельствовали о том, что в рассматриваемом случае Общество проявило осмотрительность при выборе контрагентов.
Таким образом, обоснованным является вывод налогового органа о не проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности, что свидетельствует о получении необоснованно налоговой выгоды.
Указывая на отсутствие оснований считать полученную налоговую выгоду необоснованной, Общество в отзыве на апелляционную жалобу отмечает, что пищевые добавки фактически поступали в адрес налогоплательщика и были использованы при производстве продукции.
Однако, учитывая, что налоговым органом представлены доказательства в совокупности подтверждающие невозможность поставки ТМЦ ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром", указанные выше обстоятельства не имеют правового значения, так как не подтверждают реальность хозяйственных операций именно между налогоплательщиком и данными организациями, что при решении вопроса о возмещении НДС из бюджета, заявленного по операциям с участием конкретных лиц, является определяющим.
Дальнейшее использование товара в производственной деятельности, не может являться достаточным доказательством реального приобретении товара именно у ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром" при отсутствии тому надлежащих и достоверных доказательств, поскольку в подтверждение применения вычетов по НДС положены результаты сделки с конкретными, а не абстрактными юридическими лицами.
Поскольку факт поставки от указанных организаций опровергнут представленными в материалы документами, а первичная документация содержит недостоверные сведения, основания для возмещения налога на добавленную стоимость отсутствуют. Следовательно, решение налогового органа в части начисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафов по данному эпизоду является законным и обоснованным, основания для отмены решения инспекции в данной части отсутствуют.
Суд первой инстанции, надлежащим образом оценив фактические обстоятельства дела в данной части, пришел к необоснованному противоречивому выводу о незаконности решения Инспекции.
Таким образом, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области N 04 от 27.03.2012 в части начисления НДС в сумме 1 563 406 руб. и приходящихся на данную сумму пени и штрафов.
Довод налогоплательщика об отсутствии вины в совершении налогового правонарушения учитывая факт не проявления должной осмотрительности, не принимается в качестве обоснованного.
Указывая на правомерность решения налогового органа по данному эпизоду в части доначисления налога на прибыль организации, соответствующих сумм пени и штрафов, налоговый орган отмечает, что фактически поставка пищевых добавок отсутствовала, при этом ссылается на то, что налогоплательщиком не представлены документы подтверждающие качество продукции. Товары, не отвечающие требованиям относительно качества, не могут быть реализованы и использоваться в производственной деятельности.
Однако данные документы в силу главы 25 Налогового кодекса РФ не являются основанием для принятия расходов для исчисления налога на прибыль организации. Кроме того, налоговым органом не представлено доказательств приобретения налогоплательщиком некачественной продукции.
В порядке ст. 13 ФЗ N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов" государственный надзор в области обеспечения качества и безопасности пищевых продуктов, материалов и изделий осуществляется федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, уполномоченными на осуществление соответственно федерального государственного санитарно-эпидемиологического надзора, федерального государственного ветеринарного надзора, регионального государственного ветеринарного надзора, согласно их компетенции в порядке, установленном Правительством Российской Федерации", к которым ИФНС не относится.
Инспекция является контролирующим органом за правильностью исчисления налогов, в компетенцию данного органа не входят полномочия по проверке качества поставляемой продукции.
В соответствии со ст. 10 ФЗ N 29-ФЗ отдельные виды впервые изготавливаемых и предназначенных для реализации на территории Российской Федерации или впервые ввозимых на территорию Российской Федерации и предназначенных для реализации на территории Российской Федерации пищевых продуктов, материалов и изделий подлежат государственной регистрации.
Налоговый орган не доказал, что пищевые добавки "Стаб-Гель,20" и "Комплит-Гель,02" являются впервые изготавливаемыми пищевыми продуктами, подлежащими госрегистрации.
Не допускается государственная регистрация нескольких видов пищевых продуктов, материалов и изделий под одним наименованием, а также многократная регистрация одного и того же вида пищевых продуктов, материалов и изделий под одним наименованием или под различными наименованиями" (п. 4 ст. 10 ФЗ N 29-ФЗ).
ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" является производителем пищевой продукции (основное направление деятельности).
Пищевые добавки "Стаб-Гель 20" и "Комплит-гель-02" используются в производстве готовой продукции. Пищевая добавка "Стаб-Гель 20" - это функциональная смесь для фаршей, всех типов полуфабрикатов и начинок. Пищевая добавка - "Комплит-гель-02" - это специально разработанная функционально-технологическая пищевая добавка для производства мясопродуктов. "Комплит-гель-02" является 100% натуральным молочным продуктом.
Факт оприходования и использования в производственной деятельности закупленных пищевых добавок в объемах, указанных в спорным товарных накладных подтверждается представленными в материалы дела доказательствами (л.д. 1 - 7 том 19, л.д. 19 - 150 том 21, л.д. 1 - 54 том 22, л.д. 126 - 150 том 36, л.д. 1 - 10 том 37).
Доказательств обратного налоговый орган не представил.
В силу положений статей 247, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Таким образом, при принятии налоговым органом решения по результатам налоговой проверки, в ходе которой была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и в оспариваемом решении содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.
При этом в случае, когда налоговый орган установил не проявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по заявленным сделкам.
В свою очередь, налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Аналогичная позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.
С учетом Постановления ВАС РФ от 03 июля 2012 N 2341/12 для подтверждения рыночных цен на пищевые добавки ("стаб-гель,20" и "комплит-гель,02") Общество обратилось в Кузбасскую торгово-промышленную палату с просьбой представить информацию о действовавших в 2009 г. рыночных ценах на указанные добавки.
В ответ на указанный запрос Кузбасская торгово-промышленная палата предоставила ответ исх. N 01/255 с указанием действовавших в 2009 г. рыночных ценах на пищевые добавки "стаб-гель,20" и "комплит-гель,02".
Цены, выставляемые поставщиками за пищевые добавки, приобретенные ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" соответствуют рыночным ценам указанным Кузбасской торгово-промышленной палатой в ответе на запрос.
Представленные налогоплательщиком расчеты, налоговым органом не опровергнуты, возражений относительно несоответствия цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов не заявлено.
Таким образом, у суда отсутствуют основания полагать, что цены, отраженные в счетах-фактурах и товарных накладных, представленных налогоплательщиком на проверку, не соответствуют рыночным.
Исходя из установленных обстоятельств, руководствуясь правовой позицией ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 03.07.2012 N 2341/12, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности отнесения налогоплательщиком в расходы стоимости приобретенных пищевых добавок в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль.
Указывая на отсутствие оснований для применения данной позиции Президиума ВАС РФ, налоговый орган в апелляционной жалобе ссылается на то, что оплата за поставленный товар не произведена, так как ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром" расчетные счета не открывали, документы, представленные для открытия счетов, содержат недостоверные сведения.
Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данной позицией, так как факт оплаты подтверждается материалами дела.
По контрагенту ООО "ГаммаПром" оплата произведена - платежными поручениями. По контрагенту ООО "Кондор" оплата произведена также путем перечисления денежных средств на расчетный счет данного контрагента и путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Чистый горизонт" по договору N ц-1/09 уступки прав цессии по договору поставки от 16.11.09 г., заключенному между ООО "Чистый горизонт" и ООО "Кондор".
Инспекцией не учтено, что "банковский счет открывается конкретному юридическому лицу персонально, идентификация этого лица осуществляется банком в силу закона, по банковским правилам, на основании определенных правоустанавливающих документов. Этот счет не может быть признан счетом физического лица, подавшего заявление в банк, даже если впоследствии будет установлено, что оно действовало от имени юридического лица, которому открыт счет, без необходимых полномочий.
К сделкам по открытию банковских счетов предусмотренные ст. 183 ГК РФ последствия неодобрения сделок не применяются.
В силу положений ст. 845 и 846 ГК РФ счет открывается банком клиенту или указанному им лицу при заключении договора банковского счета. Владельцем счета является, клиент, которому он открыт. По договору банковского счета клиентом банка является организация, а не физическое лицо.
Таким образом, по договору банковского счета заключенного с банком клиентом банка является юридическое лицо, а не физическое лицо. Следовательно, договор банковского счета был заключен и по нему производились платежи.
Более того, налоговый орган не доказал, что денежные средства, которые были перечислены ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" на расчетный счет ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" не поступили на их расчетный счет либо были по каким-то причинам возвращены ЗАО "Кузбасский пищекомбинат".
Кроме того, в материалы дела не представлено доказательств того, что налогоплательщику должно было быть или было известно о том, что расчетный счет открыт неуполномоченным лицом.
Действующее законодательство Российской Федерации не возлагает на налогоплательщика обязанности и не предусматривает возможности проверять правомерность открытия расчетного счета.
Равно не представлены доказательств, свидетельствующих о том, что Общество фактически не несло расходы по оплате приобретенного товара путем реального отчуждения принадлежащих ему денежных средств.
Достаточность денежных средств перечисленных в оплату за выполненные условия договора и отсутствие транзитного характера движения денежных средств, налоговым органом не оспаривается.
При изложенных обстоятельствах, решение налогового органа в части начисление налога на прибыль в сумме 1 385 969 руб., соответствующих сумм пени и штрафов является незаконным и правомерно признано недействительным судом первой инстанции. Доводы апелляционной жалобы налогового органа в указанной части удовлетворению не подлежат по основаниям, изложенным выше.
По апелляционной жалобе ЗАО "Кузбасский пищекомбинат".
Налогоплательщик оспаривает выводы суда первой инстанции по эпизоду занижения суммы налога на прибыль к доплате в бюджет за 12 месяцев 2009 в размере 6 238 074 руб. в результате неверного отражения в налоговой декларации авансовых платежей.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду суд первой инстанции пришел к выводу, что неверное заполнение налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2009 год по причине завышения суммы начисленных авансовых платежей за предыдущий отчетный период данного налогового периода, привело к занижению суммы налога, подлежащей уплате по итогам 2009 года, отраженной в данной налоговой декларации за 2009 год, и, как следствие, к занижению суммы налога на прибыль организаций, отраженной в карточке расчетов с бюджетом налогоплательщика. При этом доводам и возражениям налогоплательщика, изложенным в заявлении, в решении суда, в нарушении положений ст. 170 АПК РФ, оценка не дана.
Судом первой инстанции при вынесении решения по данному эпизоду не было учтено следующее.
Как следует из решения налогового органа (пункт 1.1.1) в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" в нарушение пункта 2 статьи 286, пункта 1 статьи 287, пунктов 2, 3 статьи 288 НК РФ занизило сумму налога на прибыль организаций к доплате в бюджет за 12 месяцев 2009 года в размере 6 238 074 руб. в результате отражения в декларации по налогу на прибыль организаций в завышенном размере ранее начисленных сумм авансовых платежей по итогам 9 месяцев 2009 года.
При заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2009 год сумма ежемесячных авансовых платежей по строке 210 за 2009 года равна сумме показателей по строке 180 и строке 290 налоговой декларации по данному налогу за 9 месяцев 2009 года.
Учитывая, что строка 180 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2009 года равна 3 488 062 руб., а строка 290 равна 964 751 руб., то строка 210 данной налоговой декларации за 2009 год должна быть равна 4 452 813 руб. (3 488 062 + 964 751), вместе с тем, в данной строке налогоплательщиком отражена сумма 10 690 887 руб.
В декларации по налогу на прибыль за 2009 налогоплательщиком отражено: 8 834 064 руб. (начисленный налог за 2009) - 10 690 887 руб. (начисленные авансовые платежи) = 1 856 825 руб. (налог у уменьшению).
По данным налогового органа налог на прибыль за 2009 г. должен быть к уплате в размере 6 238 074 руб., а именно 8 834 064 руб. (начисленный налог за 2009) - 4 452 813 руб. (начисленные авансовые платежи по итогам 9 месяцев 2009).
На основании изложенного, налоговый орган пришел к выводу о том, что отражая по строке 210 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2009 год сумму 10 690 887 руб., налогоплательщик завысил сумму начисленных авансовых платежей на 6 238 074 руб., в том числе в федеральный бюджет на 1 829 489 руб., в бюджет субъекта Российской Федерации на 4 408 585 руб., что, в свою очередь, привело к занижению сумм налога на прибыль по итогам за 2009 год, подлежащих к уплате в федеральный бюджет и бюджет субъектов Российской Федерации.
Из анализа обстоятельств, изложенных в пункте 1.1.1 оспариваемого решения налогового органа следует, что сумма заниженного налога на прибыль за 2009 г. определена налоговым органом арифметическим расчетом путем сопоставления данных отраженных налогоплательщиком в строках налоговых деклараций за 9 месяцев 2009 г. и за 2009 в целом.
Вместе с тем, факт неправильного заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль не может сам по себе однозначно свидетельствовать о занижении суммы налога, подлежащей доплате в бюджет по итогам налогового периода, без учета исчисленной налогоплательщиком по итогам налогового периода суммы налога к уплате за минусом авансовых платежей начисленных и фактически уплаченных налогоплательщиком в течение налогового периода.
Иной подход приведет к искажению реальной обязанности налогоплательщика по уплате налога на прибыль в бюджет по итогам налогового периода, исходя из методики расчета налога на прибыль в соответствии со статьями 274, 286, 287, 288 НК РФ.
Судом апелляционной инстанции при повторном рассмотрении в соответствии с требованиями ст. 268 АПК РФ установлено.
Налоговый орган при расчете суммы заниженного налога на прибыль по данному эпизоду, исходя из данных, отраженных налогоплательщиком в налоговой декларации не поставил под сомнение сумму исчисленного налога на прибыль (стр. 180) 8 834 064 руб. с налоговой базы, заявленной по стр. 120 - 55 210 953 руб.
Однако, как следует из представленных в материалы дела доказательств и не отрицается налоговым органом, по состоянию на 01.01.2010 у налогоплательщика имелась переплата по налогу на прибыль в размере 796 599 руб., оплачено платежными поручениями в течение 2009 г. налога на прибыль, в качестве авансовых платежей, в сумме 6 722 200,94 руб. (платежные поручения представлены в материалы дела). Итого произведена оплата налога в бюджет за 2009 г. в сумме 7 518 799,94 руб.
По налоговой декларации за 2009 налогоплательщикам заявлен налог к уплате по итогам налогового периода в размере 8 834 062 руб. Соответственно реальная обязанность по доплате налога на прибыль в бюджет по итогам 2009 с учетом авансовых платежей составляет 1 315 262,06 руб.
Таким образом, несмотря на факт неправильного заполнения Обществом налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009, ошибка допущенная обществом привела к занижению налога на сумму 1 315 262,06 руб., а не 6 238 074 руб.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о необоснованном доначислении ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" по указанному эпизоду налога на прибыль в размере 4 922 812 руб., в связи с чем решение налогового органа в указанной части подлежит признанию недействительным.
Доводы общества о необоснованном начислении налога на прибыль в целом по результатам налоговой проверки и как следствие отсутствие оснований для начисления пени и штрафа, в связи с наличии переплаты по налогу на прибыль по состоянию на 28.03.2010 в размере 10 919 704 руб. и по состоянию на 27.03.2012 в размере 6 580 388 руб. со ссылкой на справки о состоянии расчетов по налогам, сборам, взносам судом апелляционной инстанции отклоняются по следующим основаниям.
В силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если указанные действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности перед соответствующим бюджетом.
В связи с этим при применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.
По смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм, занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом в части уплаты этого налога, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:
- - в налоговых периодах, предшествовавших налоговому периоду, в котором налог был занижен, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, а также сумм пеней и штрафа, начисленных в связи с неуплатой этого налога, подлежащих уплате в тот же бюджет, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- - к моменту неуплаты (неполной уплаты) налога эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика;
- - к моменту неуплаты (неполной уплаты) налога не истек определенный статьями 78 и 79 Кодекса срок, в течение которого указанная выше сумма переплаты может быть возвращена налогоплательщику (зачтена в счет недоимок).
Вместе с тем ни из материалы налоговой проверки, ни из доказательств представленных в материалы дела не следует что у общества имелась переплата по налогу на прибыль в период предшествующий проверяемому и она не была зачтена в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.
В рассматриваемом случае инспекцией установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 - 2010 годы, повлекшее за собой неполную уплату данного налога в бюджет применительно к налоговым периодам 2009 - 2010, и имеющаяся у общества на момент вынесения решения инспекции переплата по налогу на прибыль (в данном случае в сумме меньшей чем доначислено по результатам налоговой проверки) не опровергает факт совершения налогового правонарушения относительно проверяемых налоговых периодов и необходимость исполнения обязанности по данного налога.
Имеющиеся у налогоплательщика переплаты в более поздние периоды подлежат учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате налога на прибыль, в том случае если такая переплата на данный момент сохраниться и налогоплательщик не воспользуется своим правом и не подаст заявление на возврат излишне уплаченной суммы налога.
Таким образом, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для признания неправомерным решения инспекции по оспариваемому эпизоду со ссылкой на обстоятельства, связанные с наличием у общества переплаты по налогу на прибыль в сумме меньшей чем доначислено по результатам налоговой проверки и обязанностью инспекции учесть эти переплаты при доначислении спорных сумм налога на прибыль.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции по эпизоду доначисления налога на прибыль в результате неверного формирования первоначальной стоимости цеха сырокопчения (п. 1.1.8, п. 1.2.6 решения).
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что в представленном Обществом "Отчете по основным средствам за 2009 г. " числиться объект основных средств "Цех сырокопчения (Технический, 27)", инв. N 00002780, балансовая стоимость на 01.01.2009 г. отражена в сумме 53 727 535,61 руб.
Данный объект сформирован в карточке счета 08.3 "Строительство объектов ОС" по объекту "Цех сырокопчения (проезд технический, 27) за период с 01.10.07 г. по 31.12.08 г. по стоимости 53 727 537,61 руб.
В указанную первоначальную стоимость "Цеха сырокопчения" при сформировании налогоплательщиком в том числе была включена стоимость строительных работ в размере 25 233 791,67 руб. по иному объекту основных средств "Свинокомплекс полного цикла мощностью 9660 тонн мяса на кости в год", выполненными подрядчиком ООО "Кузнецкпищестрой" согласно договора N 52К/07/ОП от 14.01.07, что подтверждается представленными Обществом с апреля по августа 2008 г. актами о приеме выполненных работ формы КС-2 и справками о стоимости выполненных работ.
Таким образом, ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" в нарушение п. 1 ст. 257, п. п. 1, 2 ст. 259 Кодекса в первоначальную стоимость объекта "Цех сырокопчения" включена стоимость строительных работ, относящихся к другим объектам "Свинокомплекса" на 25 233 791,67 руб., т.е. включены расходы которые не могут учитываться в первоначальной стоимости объекта "Цех сырокопчения".
Данное нарушение повлекло завышение амортизационной премии в сумме 2 923 379 руб. за 2009 год и начисленной амортизации в сумме 930 516 руб. за 2009 год и в сумме 747 909 руб. за 2010 год и соответственно неуплату налога на прибыль в размере 615 202 руб.
Налогоплательщик, факт совершения ошибки при формировании первоначальной стоимости объекта "Цех сырокопчения" признал ссылаясь на то, что допущенная ошибка не привела к завышению суммы амортизационной премии за 2009 г. и суммы амортизационных отчислений за 2009 - 2010 в размерах рассчитанных налоговым органом, поскольку стоимость строительных работ увеличивает первоначальную стоимость других объектов - объектов "Свинокомплекс",
По мнению налогоплательщика налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки должен был сформировать акты на ввод вышеуказанных объектов "Свинокомплекс" в полном соответствии с размером их действительных затрат, сформировать налоговые регистры на суммы амортизационной премии и суммы амортизационных отчислений, самостоятельно определить первоначальную стоимость объектов "Свинокомплекс", установить суммы амортизационной премии, амортизационных отчислений, и с учетом этого правильно рассчитать сумму налога на прибыль которую налогоплательщик должен был уплатить в бюджет.
Судом первой инстанции обоснованно со ссылками на нормы права отклонены доводы налогоплательщика по данному эпизоду.
В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ обязанность оформлять каждую совершенную хозяйственную операцию первичными учетными документами возложена на налогоплательщика.
Согласно ст. 313 НК РФ данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде. Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.
Право учета расходов в целях налогообложения налога на прибыль организаций может быть реализовано налогоплательщиком только при соблюдении условий, установленных в главе 25 НК РФ, в том числе при документально подтвержденной обоснованности произведенных расходов.
В соответствии с нормами ст. ст. 256 - 259 НК РФ обязанность по начислению амортизации лежит на налогоплательщике, также как и определение первоначальной стоимости основного средства, способа начисления амортизации (линейный, нелинейный), также определение амортизационной группы имущества.
В данном случае, расходы налогоплательщика, заявленные по объекту "Цех сырокопчения" в виде применения амортизационной премии и амортизационных отчислений по неверно сформированной первоначальной стоимости, не отвечают требованиям налогового и бухгалтерского законодательства РФ. В отношении объектов "Свинокомплекс" первичные учетные документы, бухгалтерские и налоговые регистры по проведенным строительным работам не приведены в соответствие с нормами Налогового кодекса РФ.
Налоговый орган не наделен полномочиями самостоятельно определить к какому объекту основных средств налогоплательщик решит отнести спорные строительные работы, не может привести в соответствие первичные документы Общества, следовательно, не может определить первоначальную стоимость объекта основного средства, на которое возможно будет начисляться амортизация. Также Налоговый орган не может определить за налогоплательщика и способ начисления амортизации.
Представленные в суд первой инстанции обществом документы со ссылкой на п. 29 Постановления Пленума ВАС РФ N 5: подборка актов о приеме передаче здания по форме ОС-1а по "Цех сырокопчения", объяснительная об учетной ошибке, контррасчет налоговых расходов по "Цех сырокопчения", налоговый регистр расчета амортизационной премии за 12 мес. 2009 исправленный, налоговые регистры по ОС и амортизации исправленные, в данном случае не могут являться основанием для признания недействительным решения налогового органа по данному эпизоду. Указанные документы сформированы налогоплательщиком после вынесения решения по результатам налоговой проверки и свидетельствуют об исправлении ошибок допущенных налогоплательщиком после вынесения решения по результатам налоговой проверки.
Помимо этого, для проверки правильности контррасчета стоимости объектов "Цех сырокопчения" и "Свинокомплекс" необходимы первичные учетные документы, формирующие стоимость каждого объекта в отдельности. Данные документы налогоплательщик ни в налоговый орган на проверку, ни в суд не представлял.
Суд не наделен полномочиями по корректировки налоговых обязательств налогоплательщика с учетом представления исправленных документов и не может подменять собой полномочия налогового органа по проверки данных документов.
Судом первой инстанции правомерно со ссылкой на п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ указано, что у налогоплательщика имеется возможность в самостоятельном порядке скорректировать свои налоговые обязательства путем подачи в налоговый орган уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций после приведения в соответствие с Налоговым кодексом РФ первичных учетных документов, а также бухгалтерских и налоговых регистров относительно объектов "Свинокомплекс", по которым проведены строительные работы.
На основании изложенного, доводы апелляционной жалобы налогоплательщика аналогичные доводам, заявленным при рассмотрении дела в первой инстанции по данному эпизоду подлежат отклонению по основаниям, изложенным выше.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции по эпизоду доначисления налога на прибыль на суммовые разница (п. 1.1.2 - 1.1.3, 1.2.1 - .1.2.2 решения налогового органа).
Налоговым органом по результатам налоговой проверки было установлено, что ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" в нарушение п. 11.1 ст. 250, пп. 2 п. 7 ст. 271 НК РФ занизило внереализационные доходы по строке 020 листа 02 "Внереализационные доходы" за 2009 г. на сумму 701 109 руб., за 2010 г. на сумму 1 166 649 руб. и занизило внереализационные расходы по строке 040 листа 02 "Внереализационные расходы" за 2009 на сумму 1 409 390 руб., за 2010 на сумму 2 240 220 руб. налоговой декларации по налогу на прибыль организаций на сумму доходов и расходов в виде суммовой разницы, возникающей по договорам поставки, заключенным в условных единицах.
Данное нарушение повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 на сумму 2 199 499 руб., за 2010 на сумму 3 406 869 руб. и соответственное не уплату в бюджет налога на прибыль в размере 350 115 руб. за 2009 и 542 826 руб. за 2010.
В ходе проверки, налоговым органом был произведен пересчет положительной суммовой разницы по отдельным контрагентам исходя из учетной стоимости товара на дату его принятия и фактически перечисленной суммой. В результате данного пересчета Инспекцией установлено, что для целей налогообложения прибыли налогоплательщиком учтена положительная суммовая разница не в полном объеме, в связи с этим, недостающая сумма положительной суммовой разницы была учтена Инспекцией во внереализационных доходах, учитываемых в целях налогообложения налога на прибыль организаций.
При проверки правильности отнесения во внереализационные расхода суммовых разниц налоговым органом было установлено расхождение между данными отраженными налогоплательщиком в "Регистрах налогового учета внереализационных расходов" и "Налогового регистра ПНО с курсовых и суммовых разниц" и данными отраженными налогоплательщиком в Справках-расчетах по суммовой разнице с поставщиками, в первичных документах: платежных поручений, счетов-фактур, товарных накладных формы ТОРГ-12, договоров поставки, Карточки субконто с контрагентами, а также курса иностранных валют (доллар США и ЕВРО к рублю).
Оспаривая решение налогового органа по данному эпизоду налогоплательщик в суде первой инстанции и в апелляционной жалобе ссылается на то, что при определении размера отклонений проверяющими были неверно приняты размеры суммовых разниц от переоценки задолженности в условных единицах, которое Общество действительно фиксировало в налоговых регистрах и отражало в налоговых декларациях. А именно проверяющие не учли в расчетах графу регистра налогоплательщика "нал/база для курсовых разниц" в полном объеме как по доходной части (положительные разницы) так и по расходной части (отрицательные разницы). Между тем, данная графа также определяет позиции по конкретным контрагентам в части переоценки задолженности по условным единицам. Из содержания налоговых регистров четко усматривается, что графа "налоговая база по суммовым разницам" и "налоговая база по курсовым разницам" относятся к конкретным контрагентам. С данными контрагентами расчеты осуществлялись только в рублях по договорам, выраженным в условных единицах, следовательно не могло быть курсовой разницы.
Проанализировав материалы налоговой проверки и представленные в материалы дела доказательства суд первой инстанции отказал налогоплательщику в удовлетворении требований по данному эпизоду.
При этом суд первой инстанции правомерно исходил из следующих норм налогового законодательства.
Согласно п. 11.1 ст. 250 НК РФ внереализационным доходом признается доход в виде суммовой разницы, возникающий у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
При превышении учетной стоимости товара на дату его принятия над фактически перечисленной суммой возникает положительная суммовая разница, которая включается во внереализационный доход.
Согласно п. 7 ст. 271 НК РФ суммовая разница при применении метода начисления признается доходом у налогоплательщика - покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.
Понятие "положительная курсовая разница для целей налогообложения прибыли" дано в п. 11 ст. 250 НК РФ.
В соответствии с п. 11 ст. 250 НК РФ в редакции, действующей до 01.01.2010, внереализационным доходом признается доход в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
В соответствии с п. 11 ст. 250 НК РФ в редакции, действующей после 01.01.2010, внереализационным доходом признается доход в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
На основании п. п. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов относятся расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
В соответствии с п. п. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов относятся расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации. Отрицательной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.
Исходя из вышеприведенных норм, в налоговом учете курсовая разница, возникающая от переоценки имущества, применяется к операциям, которые подлежат оплате в иностранной валюте.
Как следует из оспариваемого решения налогового органа в ходе проверки были исследованы договоры по отдельным контрагентам, в которых стоимость товара установлена в условных единицах, но оплата товара производится в рублях по курсу ЦБ России на дату оплаты.
Поскольку условиями рассматриваемых договоров стоимость товара установлена в условных единицах, а оплата товара предусмотрена в рублях по курсу ЦБ России на дату оплаты, то в налоговом учете в соответствии с п. 11.1 ст. 250, под. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ по рассматриваемым договорам может возникать только суммовая разница.
Налоговым органом при пересчете суммовых разниц курс условных денежных единиц на дату оприходования товаров сравнивался с фактически оплаченной суммой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному курсу на дату ее погашения.
В результате данного перерасчета Инспекцией установлено, что для целей налогообложения налога на прибыль организаций налогоплательщиком учтена положительная суммовая разница не в полном объеме и завышена отрицательная суммовая разница в связи с чем, недостающая сумма положительной суммовой разницы была учтена Инспекцией во внереализационных доходах, а отрицательная суммовая разница во внереализационных расходах, учитываемых в целях налогообложения налога на прибыль организаций.
Поскольку понятие "курсовая разница" в налоговом учете применяется к операциям, которые подлежат оплате в иностранной валюте, а в рассматриваемом случае оплата товара производится в рублях, то курсовой разницы в данном случае не возникает и соответственно суммы по данным операциям не должны отражаться в графе "Курсовые разницы".
На основании изложенного, доводы налогоплательщика относительно того, что налоговый орган в расчете положительной суммовой разницы и отрицательной суммовой разницы должна была учесть в полном объеме графу регистра налогоплательщика "налоговая база для курсовых разниц" являются несостоятельными, поскольку, как было указано выше, по рассматриваемым операциям курсовая разница в целях налогообложения налога на прибыль организаций не возникает.
Доводы налогоплательщика о том, что поскольку с данными контрагентами расчеты осуществлялись только в рублях по договорам, выраженным в условных единицах, следовательно не могло быть курсовой разницы и вся сумма отраженная в налоговых регистрах с данными контрагентами является суммовой разницей отклоняется как документально не подтвержденный.
Представленные в материалы дела налогоплательщиком графы регистра "налоговая база для курсовых разниц" не содержат каких-либо расчетов и пояснений.
Доказательств включения в регистр "курсовые разница" данных по расчетам с конкретными контрагентами только по договорам, выраженным в условных единицах расчеты по которым осуществлялись только в рублях в материалы дела налогоплательщиком не представлено.
Документы представленные налогоплательщиком в материалы дела не позволяют определить из каких договоров, приходно-расчетных документов, дат, сумм и курсов иностранной валюты налогоплательщиком осуществлялись расчеты показателей графы "курсовые разницы". Каких-либо документов и расчетов к вышеуказанным показателям, подтверждающих, что указанные суммы курсовых разниц учтены им во внереализационных доходах в качестве положительных суммовых разниц по рассматриваемым договорам налогоплательщик также не представил.
Кроме того, как следует из материалов проверки, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом выборочно проверены расчеты курсовой разницы по отдельным контрагентам, нарушений установлено не было. Данные обстоятельства обществом не опровергнуты.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции по эпизоду доначисления налога на прибыль на доходы прошлых лет по контрагенту Моренков Виктор в части начисления пени за период с 28.03.10 по 28.03.11 и счету 10 "Сырье и материала" в части доначисления налога в сумме 379 077,58 руб., соответствующих сумм пени и штрафа (пункт 1.1.5 решения).
В обосновании своих доводов в части кредиторской задолженности по контрагенту Моренков Виктор налогоплательщик ссылается на то, что данная кредиторская задолженность возникла в 2007 г. В подтверждение представлен первичный документ - приходный кассовый ордер от 10.07.07 г. N Б0006693 из которого следует, что период возникновения задолженности 2007 г., размер 50 000 руб., основание операция займа. Так же представлена карточка счета 76/5 за 2007 - 2009 субконто Моренков. В связи с чем истечение срока давности по задолженности приходится на 2010 г., а значит в составе налоговых доходов, указанная задолженность подлежит признанию только с 2010 г., а не в 2009 г. как посчитал налоговый орган, что повлекло преждевременное начисление пени.
Судом апелляционной инстанции отклоняются данные доводы апелляционной жалобы по следующим основаниям.
Из данных карточки счета 91.1, представленной налоговому органу во время проверки, следует, что 31.12.2009 произведена операция списания кредиторской задолженности в сумме 50 000 руб. по контрагенту Моренков Виктор - займ 2007 г.
Карточка счета 76/5 на которую ссылается налогоплательщик в апелляционной жалобе, как и карточка сч. 91.1, являются первичными учетными документами, подтверждающими дату возникновения задолженности.
Из представленного налогоплательщиком в суд приходного кассового ордера от 10.07.2007 г. N Б0006693, следует, что 10.07.2007 в кассу предприятия поступили наличные денежные средства от Моренкова Виктора в сумме 50 000 руб. основание - погашение займа.
Таким образом, представленный приходный кассовый ордер от 10.07.2007 г. N Б0006693 противоречит регистрам бухгалтерского учета налогоплательщика сч. 91.1, 76/5, а также бухгалтерской справке N 5337 от 31.12.2009, представленной во время проверки и содержащей информацию, идентичную регистрам бухгалтерского учета, поскольку из регистров и бухгалтерской справки следует, что ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" 31.12.2009 списал свою кредиторскую задолженность прошлых лет (2007 г.) перед Моренковым. возникшую на основании договора займа (ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" занял деньги у Моренкова и не отдал в 2007 г.), а из ПКО от 10.07.2007 г. N Б0006693 следует, что Моренков погасил свою задолженность по договору займа перед Обществом (Моренков занял деньги у ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" и отдал их 10.07.2007).
В связи с чем, определить на каком основании и в каком налоговом периоде у ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" образовалась кредиторская задолженность перед Моренковым при отсутствии подтверждающих первичных документов (договор займа со всеми приложениями, платежные документы) не представляется возможным.
На основании изложенного, вывод суда о непредставлении первичных документов, подтверждающих дату возникновения задолженности - обоснован.
Налоговой проверкой по данному эпизоду так же установлено нарушение налогоплательщиком п. 1 ст. 54, п. 10 ст. 250, п. 1, п. п. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ, выразившееся в не отражении в налоговой декларации по налогу на прибыль во внереализационных доходах, доходов прошлых лет, выявленных налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде и отраженном в бухгалтерском учета по счету 10.
Согласно п. 10 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде.
В соответствии с п. п. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ датой получения дохода прошлых лет является дата выявления дохода (получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода).
В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложение.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, в текущем налоговом периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производиться в период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажения) перерасчет налоговой базы и суммы налога производиться за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).
Налоговым органом в ходе проверки установлено, что налогоплательщик в 2009 выявил и отразил в бухгалтерском учете прибыль прошлых лет в сумме 4 497 903,04 руб., в т.ч. доходы по счету 10 "Сырье" в размере 2 376 236,45 руб.
Данные операции отражены в бухгалтерском учете в виде прибыли прошлых лет по Кредиту счета 91.1 "Прочие доходы" в 2009 и в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) по стр. 090 "Прочие доходы" за 2009. Но при этом в налоговом регистре за 2009 данные доходы обществом не отражены и не уточнены (не внесены изменения в предыдущие налоговые периоды).
При этом первичные документы, подтверждающие достоверность даты получения дохода налогоплательщиком представлены не были ни налоговому органу на проверку, ни в суд.
В связи с этим, так как Общество при обнаружении ошибок (искажений) в текущем налоговом (отчетном) периоде в 2009 при исчислении налоговой базы, в виде доходов прошлых лет, не подтверждает первичными документами конкретный период получения дохода и выявление ошибки, то оно в силу требований Приказа Минфина России от 05.05.08 N 54н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядке ее заполнения" обязано отразить такой доход в декларации, в соответствии с п. 10 ст. 250 НК РФ, во внереализационных доходах Приложение N 1 к Листу 02 по стр. 2 1 101 "в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде".
Однако сумма внереализационных доходов отражена налогоплательщиком по стр. 100 Приложения N 1 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций в размере 139 881 434 руб. данная сумма полностью соответствует данным налогового регистра внереализационных доходов за 2009.
При этом прибыль прошлых лет, отраженная в бухгалтерском учете общества по сч. 91.1 в размере 4 497 903,04 руб., в т.ч. доходы по счету 10 "Сырье" в сумме 2 376 236,45 руб. в налоговом регистре внереализационных доходов за 2009 не отражена и не включена в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2009., что повлекло занижение налоговой базы и неполную уплату в бюджет налогу на прибыль.
Оспаривая решение налогового органа по данному эпизоду, в сумме 379 077,58 руб., Общество не отрицает факт не включения во внереализационные доходы 2009 в целях исчисления налога на прибыль за 2009 выявленных и отраженных в бухгалтерском учете, Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) доходов прошлых лет, ссылаясь на то, что внесенные в бухгалтерский учет исправления не повлекли искажение налоговой базы по налогу на прибыль ни в 2009, ни в предшествующие периоды.
В обосновании своей позиции налогоплательщик приводит следующие доводы.
Содержание карточек сч. 10 "Сырье и материалы" в разрезе номеклатуры в предшествующие периоды Обществом были ошибочно списаны в производство некоторые позиции в количественном выражении без суммы, что повлекло наличие минусового сальдо. В целях исправления ситуации в учете Общества были оформлены исправительные проводки по схеме: Д10-К91 в рублях и в количестве и одновременно в равной сумме Д-91-К10. Указанные проводки оформлены бухгалтерскими справками. Фактически исправительная запись должна была быть отражена только в количественном выражении, но поскольку используемая в Обществе с 2009 программная среда не позволяет вносить операции в отсутствии стоимостного измерения, то бухгалтер искусственно оформлял записи как по дебету, так и по кредиту счета 10 в одинаковых стоимостных размерах, что свидетельствует о не искажении налоговой базы, поскольку такие "условные доходы-расходы" не принимались обществом в налоговом учете.
Суд апелляционной инстанции отклоняет данные доводы налогоплательщика как не обоснованные и не подтвержденные документально.
В подтверждении вышеприведенных доводов налогоплательщиком в материалы дела представлены бухгалтерские справки, карточки счета 10, докладная записка.
Вместе с тем все бухгалтерские проводки, исправления, правомерность составления бухгалтерских справок должно подтверждаться оправдательными первичными документами.
Кроме того, согласно ст. 313 НК РФ налоговые регистры формируются на основании регистров бухгалтерского учета и порядок их ведения взаимоувязан.
Налогоплательщиком не представлено первичных документов свидетельствующих об правомерности возникновения минусового сальдо по сч. 10 в количественном выражении, документы подтверждающие факт оприходования материалов в количественном и суммовом выражениях с отражением в регистрах бухгалтерского учета факта возврата товара, требование-накладные, акты о списании материалов, а также документального подтверждения ошибочного до 01.01.2009 отнесения на счет 10 только количественного выражения товара без стоимостного выражения по счету 10. Анализ счета 10 по субконто "материалы" за 2007 - 2009 представлен в суд без подтверждающих первичных документов.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции по эпизоду доначисления налога на прибыль в связи с не отражением в расчете налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль по результатам налоговой проверки сумм доначисленных по результатам налоговой проверки ЕСН за 2009 в размере 14 832 руб., налога на имущество за 2009 - 2010 в размере 40 494 руб., транспортного налога за 2010 в размере 5 148 руб., что повлекло необоснованное доначисление налога на прибыль в сумме 9 667,80 руб.
Суд первой инстанции отклоняя доводы налогоплательщика по данному эпизоду пришел к выводу о том, что налогоплательщик в соответствии с п. 1 ст. 80, п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ имеет право самостоятельно внести корректировку в свои налоговые обязательства путем предоставления уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль.
Выводы суда первой инстанции в данной части противоречат нормам налогового законодательства.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Исчислив налог на прибыль по результатам выездной налоговой проверки только с доходов и без учета расходов, налоговый орган нарушил положения пункта 1 статьи 274, статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов.
Таким образом, доначисленная налоговой инспекцией по результатам проверки сумма налога на прибыль должна соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В связи с чем, расходная часть при определении и налоговой базы по налогу на прибыль должна быть уменьшена на сумму доначисленных по результатам налоговой проверки ЕСН, налога на имущество и транспортного налога.
В указанной части решение налогового органа подлежит признанию недействительным в части налога на прибыль в сумме 9 667,80 руб.
По данному эпизоду налогоплательщик оспаривает сумму 60 474 руб., однако доводы и возражения приведены только на сумму 9 667,80 руб., в связи с чем требования общества о признании недействительным суммы 50 806 руб. удовлетворению не подлежат.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции по эпизоду доначисления НДС вследствии несоответствия учетных данных за 1,2 и 4 кварталы 2009 (п. 2.1.1, 2.2.1 решения).
Суд первой инстанции отклонил доводы налогоплательщика и признал законным решение налогового органа по данному эпизоду со ссылкой на ст. 81 НК РФ, поскольку у налогоплательщика имеется возможность представить уточненные налоговые декларации по НДС за те налоговые периоды, в которых по его мнению, налог им излишне начислен (в связи с занижением суммы налоговых вычетов), а также за те периоды в которых им был излишне начислен налог в связи с завышением налоговой базы по НДС. При этом в обосновании своей позиции суд сослался на Постановление ВАС РФ от 26.04.11 N 23/11.
Как следует из материалов налоговой проверки и доказательств представленных в материалы дела, налоговым органом в результате сравнения данных отраженных налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДС и данных отраженных налогоплательщиком в книгах покупок, продаж, дополнительных листах книг покупок и продаж, сч. 68.2 и сч. 19. установлены несоответствие, а именно размер налоговой базы, суммы налога от реализации, налоговые вычеты, отраженные в налоговых декларациях расходятся с соответствующими данными, отраженными в книгах покупок, продаж, дополнительных листах книг покупок и продаж, сч. 68.2.
В связи с чем, налоговым органом произведено доначисление НДС за 1,2.3,4 кв. 2009 г.
В частности, налоговым органом установлено, что в налоговой декларации за 1 кв. 2009 налогоплательщиком заявлено налоговых вычетов на 67598 893 руб., тогда как всего по книге покупок отражено 63 362 944,96 руб., следовательно налоговые вычеты, заявленные налогоплательщиком в налоговой декларации завышены на сумму 4 235 948 руб.
В налоговой декларации за 2 кв. 2009 налогоплательщиком заявлено налоговых вычетов на 83 787 532 руб., тогда как всего по книге покупок отражено 83 165 924,89 руб., следовательно налоговые вычеты, заявленные налогоплательщиком в налоговой декларации завышены на сумму 621 607 руб.
В налоговой декларации за 4 кв. 2009 г. налогоплательщик отразил сумму налога с реализации к уплате в размере 88 399 049 руб., тогда как всего по книге продаж НДС от суммы реализации к уплате составляет 92 523 807 руб., следовательно налогоплательщиком занижен НДС подлежащей уплате в бюджет на сумму 4 124 758 руб., за счет занижения налоговой базы.
Не оспаривая выявленные налоговым органом расхождения налогоплательщик оспаривает размер доначисленного к уплате НДС за 1,2 и 4 кв. 2009 поскольку, по его мнению, он сделан исключительно на основании отклонений, выявленных в рамках конкретного налогового периода, приводящих только к доначислению налога, а отклонения, приводящие у уменьшению налога, налоговым органом при расчете не принимались.
При этом налогоплательщиком в материалы дела представлены доказательства: книги покупок, продаж, дополнительные листы к книгам покупок и продаж, сч. 68, сч. 19 за 1, 2 и 4 кв. 2009 г. данные документы так же были представлены на проверку в налоговый орган.
Из анализа представленных документов следует, что в налоговой декларации по НДС за 1 кв. 2009 г. налогоплательщик отразил сумму НДС к уплате с реализации в размере большем, чем она подтверждается данными книги продаж с учетом дополнительных листов и показателей сч. 62, сч. 90.1.1 на сумму 2 691 269,14 руб. В налоговой декларации за 2 кв. 2009 налогоплательщик отразил сумму НДС к уплате с реализации в размере большем, чем она подтверждается данными книги продаж с учетом дополнительных листов и показателей сч. 62, сч. 90.1.1 на сумму 19 067,18 руб. В налоговой декларации за 4 кв. 2009 налогоплательщик отразил сумму НДС к возмещению в размере меньшем, чем она подтверждается данными книги покупок с учетом дополнительных листов и показателей сч. 62 на сумму 1 293 252,59 руб.
В ходе рассмотрения дела налоговый орган не отрицал, что в ходе налоговой проверки, исходя из представленных на проверку документов ему были видны указанные выше расхождения в части исчисления НДС в завышенном размере и декларирование налоговых вычетов в заниженном размере, однако расчет НДС к доначислению по результатам проверки был сделан без учета указанных фактов.
Суд апелляционной инстанции считает доводы апелляционной жалобы общества по данному эпизоду частично обоснованными, при этом исходит из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
П. 2 ст. 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, работ, а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.
Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
На основании изложенных норм суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что Налоговый кодекс РФ предусматривает право организации уменьшить исчисленную сумму НДС на вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, в порядке, закрепленном в статье 172 НК РФ. Как следует из перечисленных норм, применение вычета по НДС - это право налогоплательщика, реализовать которое можно заявительным путем, отразив данный вычет в декларации. Следовательно, само по себе наличие документов, подтверждающих право на вычет, без внесения данных в декларацию, не является основанием для уменьшения суммы налога к уплате. Соответственно, если налогоплательщик не заявит (не отразит) вычеты в налоговой декларации, право на их применение автоматически не возникнет. (Данная правовая позиция подтверждена Постановлением Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 23/11).
В связи с чем, доводы апелляционной жалобы налогоплательщика относительно неправомерного доначисления НДС за 4 кв. 2009 судом апелляционной инстанции отклоняются. Решение налогового органа в данной части является обоснованным.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает распространение правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 26.04.11 N 23/11 на те налоговые периоды (1, 2 кв. 2009) в которых налогоплательщик задекларировал в завышенной размере НДС, исчисленный к уплате в результате завышения налоговой базы не правомерным.
Размер налоговой базы при исчислении налога к уплате должен соответствовать реальной обязанности налогоплательщика и подтверждаться соответствующими документами.
Учитывая цели выездной налоговой проверки, методику ее проведения, располагая соответствующими документами и видя, что налогоплательщиком исчислен НДС с реализации в большем размере, налоговый орган должен был исходя из порядка расчета НДС, подлежащего к уплате в бюджет по итогам налогового периода (НДС, начисленный с реализации минус НДС начисленный к возмещению) определились суммы заниженного налога, подлежащего к уплате в бюджет по итогам квартала, с учетом реальной налоговой базы налогоплательщика.
На основании изложенного, НДС, начисленный по результатам налоговой проверки по данному эпизоду подлежит уменьшению на 2 710 336,32 руб. (2 691 269,14+ 19 067,18 руб.).
Налогоплательщик по данному эпизоду в апелляционной жалобе просит признать недействительным решение налогового органа на сумму 9 477 664 руб., вместе с тем доводы относительно незаконности решения приводит только на сумму 4 003 588,91 руб. Относительно неправомерности начисления налоговым органом НДС в размере 5 474 075,09 апелляционная жалоба доводов не содержит, в связи с чем в указанной части апелляционная жалоба Общества так же не подлежит удовлетворению.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за нарушение п. 4 ст. 81 НК РФ при представлении уточненных налоговых деклараций за 1 - 3 кв. 2010 в размере 750 997,4 руб.
Оспаривая выводы суда первой инстанции по данному эпизоду Общество в апелляционной жалобе ссылается на том факт, что им в ходе проведения налоговым органом проверки 25.11.2011 были представлен уточненные налоговые декларации по НДС за 1 - 3 кв. 2010, сумма налога к доплате по декларациям составила 2 949 137 руб., тогда как налоговый органа привлекает к ответственности за неуплату НДС за 1 - 3 кв. 2010 исходя из суммы недоимки доначисленной по результатам проверки 3 754 987 руб., без учета данных по налоговым декларациям.
При этом налогоплательщик не оспаривает того факта, что сумма налога и пени по уточненным налоговым декларациям им уплачена до их подачи не была.
Таким образом, выводы суда первой инстанции о том, что Обществом не были соблюдены условия освобождения от ответственности, предусмотренные п. п. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ являются законными и обоснованными.
Доводы апелляционной жалобы о том, что налоговым органом при расчете недоимки и соответственно штрафных санкций не была учтена уточненная налоговая декларация за 4 кв. 2010 (поданная 24.11.2011), согласно которой были сторнированы ранее начисленные и уплаченные суммы НДС в размере 909 741 руб., в связи с чем данная сумма приобрела статус переплаты; дополнительно не была учтена по уточненная налоговая декларация за 4 кв. 2010 от 24.11.11 сумма налога заявленная к возмещению из бюджета в размере 1 404 271 руб., судом апелляционной инстанции отклоняются как необоснованные.
Уточненная налоговая декларация по НДС за 4 кв. 2010 поданная налогоплательщиком 24.11.2011 по которой, как утверждает налогоплательщик сторнирована сумма НДС 909 741 руб., и она является переплатой, во первых относиться к 4 кв. 2010 г., а во вторых ее не достаточно для того, чтобы утверждать, что налогоплательщик не должен уплачивать сумму налога по уточненной декларации, в которой увеличена сумму налога к уплате в связи с наличием переплаты в более поздний период. Суммы пени на недостающую часть налога так же не были уплачены по уточненным декларациям за 1 - 3 кв. 2010.
В части суммы налога, заявленной к возмещению по уточненной налоговой декларации за 4 кв. 2010 так же не может быть принята во внимание исходя из следующего.
В силу пункта 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщики должны самостоятельно исполнять обязанность по уплате налогов, по которым согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ обязаны представлять в налоговый орган налоговые декларации.
В соответствии со статьей 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком.
Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.
В соответствии с пунктом 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).
В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.
Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.
Согласно пункту 4 статьи 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности, если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, но до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 этой статьи, либо о назначении выездной проверки, и при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Исходя из анализа названных выше норм, для освобождения от налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ при представлении уточненной налоговой декларации налогоплательщик должен на день ее представления иметь переплату по данному налогу, которая перекрывает сумму налога, подлежащую уплате по уточненной декларации, а в случае наличия недоимки на день подачи уточненной декларации налогоплательщик должен до ее подачи уплатить налог и пени за просрочку уплаты налога.
В соответствии с пунктом 1 статьи 174 НК РФ уплата НДС производится по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.
Согласно пункту 1 статьи 163 НК РФ налоговый период по НДС составляет один квартал.
Таким образом, независимо от наличия переплаты по НДС в последующем периоде (4 кварталы 2010 года) при подаче уточненной налоговой декларации общество обязано было уплатить налог за 1 - 3 кварталы 2010 года и соответствующие пени, если в предыдущих налоговых периодах у него не имелось переплаты по налогу, достаточной для погашения задолженности, образовавшейся в результате представления уточненных налоговых деклараций.
Между тем, как установлено следует из материалов дела, в уточненных декларациях за 1,2 и 3 кварталы 2010 года общество отразило суммы НДС, подлежащие доплате, признав тем самым, что за указанный период оно не полностью уплатило налог. При этом налогоплательщик не представил доказательств наличия у него переплаты по налогу, достаточной для погашения доначисленной суммы налога, за предшествующие периоды. Вместе с тем, доказательств уплаты названной недоимки по НДС и соответствующих пени до момента подачи уточненной налоговой декларации налогоплательщик в ходе судебных разбирательств не представил.
С учетом изложенных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что условий, установленных пунктом 4 статьи 81 НК РФ, общество не выполнило, в связи с чем не может быть освобождено от ответственности за неуплату налога.
Судом апелляционной инстанции отклоняет довод общества о том, что с учетом подачи (24.11.2011) уточненной деклараций за 4 кв. 2010 к возмещению недоимка у налогоплательщика отсутствует, поскольку, право на возмещение налога, заявленное в декларации должно быть подтверждено инспекцией в результате проведения камеральной налоговой проверки в сроки, предусмотренные статьями 88, 100, 101, 176 НК РФ.
Пунктом 2 статьи 176 НК РФ установлено, что возмещение НДС производится налоговым органом только после проведения камеральной проверки обоснованности заявленных к возмещению в соответствующей налоговой декларации сумм налога. Срок на проверку устанавливается в два месяца, а само возмещение или отказ в возмещении должен быть произведен не позднее 3 месяцев со дня представления соответствующей декларации.
В соответствии с положениями действующего законодательства, представленные одновременно уточненные декларации подлежат учету в календарной последовательности налоговых периодов, указанных в них.
Поскольку в рассматриваемом случае налогоплательщиком были представлены уточненные декларации за разные периоды: 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, то суммы, подлежащие уплате либо возмещению по указанным декларациям, должны быть зачтены налоговым органом в той последовательности, в которой подлежал уплате налог при подаче основных налоговых деклараций.
Аналогичная правовая позиция изложена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении Президиума от 19.01.2010 N 11822/09.
С учетом изложенных обстоятельств, решения налогового органа по данному эпизоду соответствует нормам налогового законодательства.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции в части отказа в применении положений ст. ст. 112, 114 НК РФ в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ.
По данному эпизоду налогоплательщик в апелляционной жалобе не оспаривая выводы суда первой инстанции о правомерности привлечения его к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ оспаривает выводы суда относительно отсутствия смягчающих вину обстоятельств и возможности применения ст. 122, ст. 114 НК РФ.
Удовлетворяя апелляционную жалобу общества в данной части суд апелляционной инстанции исходит из следующих обстоятельств и норм налогового законодательства.
Как следует из материалов дела налоговым органом при вынесении решения не были установлены обстоятельства, смягчающие ответственность.
Судом первой инстанции не были признаны в качестве смягчающих обстоятельства перечисленные налогоплательщиком в заявлении, а именно: крайне малое нарушение срока перечисления налога в бюджет 1 день; добровольную уплату обществом налога в полном объеме до назначения выездной налоговой проверки; привлечение общества к ответственности за данное нарушение впервые; несоразмерность штрафа тяжести правонарушения и отсутствие потерь для бюджета.
Наличие данных обстоятельств не оспаривается налоговым органом.
Вместе с тем судом при вынесении решения не было учтено следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.
Согласно статьям 112 и 114 НК РФ, статье 71 АПК РФ мера ответственности за совершение конкретного налогового правонарушения устанавливается судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению.
Налоговый кодекс РФ содержит открытый перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, которые могут быть установлены судом самостоятельно (статья 112 НК РФ).
С учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 12.10.2010 года N и от 08.12.2009 года N 11019/09, суд апелляционной инстанции считает, что размер санкции должен отвечать требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, а также размеру и характеру причиненного ущерба, в связи с чем размер штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, во всяком случае, не должен превышать в сумме размера налогового обязательства налогоплательщика по непредставленной или несвоевременно представленной налоговой декларации.
Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 года N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
В силу пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 года N 1/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.
При этом, указанные выше нормы не ставят в зависимость размер снижения штрафных санкций от наличия одного смягчающего ответственность обстоятельства либо их совокупности.
В компетенцию арбитражного суда входит установление обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, так как приведенный в пункте 1 статьи 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, не является исчерпывающим, любые иные обстоятельства могут быть признаны судом смягчающими ответственность налогоплательщика, в связи с чем подлежат отклонению доводы налогового органа о том, что указанные налогоплательщиком обстоятельства не могут быть признаны смягчающими вину Общества.
Налоговый кодекс РФ не предусматривает ограничений в правонарушениях, которым могут быть применены обстоятельства, смягчающие ответственность.
При этом несвоевременное перечисление удержанных сумм НДФЛ в бюджет не может являться основанием исключающим возможность применения смягчающих ответственность обстоятельств.
- Заявитель в качестве смягчающих ответственность обстоятельств указывает на то, что просрочка нарушение срока перечисления налога в бюджет составила 1 день; добровольную уплату обществом налога в полном объеме до назначения выездной налоговой проверки; привлечение общества к ответственности за данное нарушение впервые;
- Наличие указанных обстоятельств подтверждено представленными налогоплательщиком и налоговым органом в материалы дела доказательствами в порядке статьи 65 АПК РФ.
Учитывая характер совершенного правонарушения, суд апелляционной инстанции считает, что приведенные налогоплательщиком обстоятельства являются смягчающими и связи с этим считает возможным применить положения ст. ст. 112, 114 НК РФ и снизить размер штрафа, примененного по ст. 123 НК РФ в пять раз до 56 889 руб.
На основании изложенного, решение налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в размере 227 557 руб. подлежит признанию недействительным.
Налогоплательщик оспаривает выводы суда первой инстанции по эпизоду начисления пени по НДС в сумме 2 579 338,25 руб. Доводы апелляционной жалобы налогоплательщика по данному эпизоду аналогичны доводам заявленным в первой инстанции. Судом первой инстанции доводам налогоплательщика дана полная и всесторонняя оценка.
По сути все возражения налогоплательщика сводятся к тому, что налоговым органом завышена сумма недоимки на которую начислены пени по результатам выездной налоговой проверки.
При этом, налогоплательщик исходит из того, что в Приложении N 6 "Протокол расчета пени по НДС" по состоянию на 21.05.2009 отражена недоимка в размере 1 535 947,22 руб., а в Приложении N 1 "Расчет налоговых санкций по НДС" по сроку уплаты 20.04.2009 отражена переплата в размере 2 592 176,78 руб. Следовательно, пени по налогу на добавленную стоимость должны начисляться, исходя из суммы переплаты на 20.04.2009 в размере 2 592 176,78 руб.
Согласно расчету, указанному налогоплательщиком, сумма недоимки по НДС, с которой должны быть исчислены пени равна 492 126 руб. 22 коп.
Вместе с тем сумма переплаты по НДС по сроку уплаты 20.04.09 г. в размере 2 592 176,78 руб. правомерно не была учтена налоговым органом при расчете пени по результатам выездной налоговой проверки, поскольку после указанного срока обязанность налогоплательщика по уплате НДС изменилась в связи с представлением 4 уточненных налоговых деклараций по НДС за 1 кв. 2009 20.04.09, 21.04.09, 29.06.09 и 17.07.09 соответственно со сроками уплату 20.04.09., 20.05.09 и 20.06.09.
По уточненным налоговым декларациям общая сумма налога к доплате, составила 1 043 820 руб. (68 712 + 790 + 1 082 345 - 108 027). Оплата по данным налоговым декларация не производилась. Данные обстоятельство Обществом в ходе рассмотрения дела не опровергнуто.
Таким образом, в результате подачи уточненных налоговых деклараций сумма числившейся переплаты сократилась до 1 548 356,78 руб. (2 592 176,78 - 1 043 820).
Учитывая доначисление налога на прибыль по срокам 20.04.09 и 20.05.09 в сумме 1 542 152 соответственно, сумма недоимки на которую должна начисляться пени с учетом переплаты составляет 1 535 947,22 руб. (1 548 356,78 - 1 542 152 - 1542 152), что соответствует расчету налогового органа.
Факт подачи уточненных налоговых деклараций за 1 кв. 2009 налогоплательщиком не отрицается. Вместе с тем в расчете недоимки на которую, по мнению налогоплательщика, подлежит начисление пени, уточненные налоговые декларации не учтены, в связи с чем он не может быть признан обоснованным.
Ссылки налогоплательщика на то, что им не представлялись уточненные налоговые декларации за 1 кв. 2009 в МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области в данном случае правового значения не имеет, поскольку расчет задолженности налогоплательщика перед бюджетом должен быть рассчитан исходя из всех данных, заявленных во всех налоговых декларациях, относительно проверяемого налогового периоды, независимо от того в какой налоговый орган были представлены налоговые декларации.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
постановил:
Апелляционные жалобы Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области и ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 09.10.2012 по делу N А27-12300/2012 отменить. Принять по делу новый судебный акт.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 про Кемеровской области N 04 от 27.03.2012
- - в части доначисления налога на прибыль в сумме 6 318 448,30 руб., а также в части пени и штрафов, приходящихся на указанную сумму налога на прибыль;
- - в части доначисления НДС с сумме 4 003588,32 руб., а также в части пени и штрафа, приходящихся на указанную сумму НДС;
- - в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в сумме 227 557 руб.
В остальной части в удовлетворении заявленных требований ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области в пользу ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" судебные расходы по оплате госпошлины в сумме 3 000 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
С.Н.ХАЙКИНА
Судьи
В.А.ЖУРАВЛЕВА
Л.Е.ХОДЫРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 22.03.2013 ПО ДЕЛУ N А27-12300/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 марта 2013 г. по делу N А27-12300/2012
резолютивная часть постановления оглашена 15 марта 2013 года
полный текст постановления изготовлен 22 марта 2013 года
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего С.Н. Хайкиной
судей: В.А. Журавлевой, Л.Е. Ходыревой
при ведении протокола судебного заседания секретарем Горецкой О.Ю. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: Вистина О.А. по доверенности N 33 от 25.04.2012 (на 3 года), паспорт; Цуляуф Е.В. по доверенности N 321 от 25.10.2010 (3 года), паспорт
от заинтересованного лица: Эрлих Е.Н. по доверенности N 03-08/06432 от 27.12.2012 (31.12.2013), паспорт; Марухно Н.А. по доверенности N 03-08/06433 от 27.12.2012 (31.12.2013), сл. удост.; Нефедова И.И. по доверенности N N 03-08/06431 от 27.12.2012 (31.12.2013), сл. удост.; Крень Ю.С. по доверенности N 03-08/06448 от 28.12.2012 (по 31.12.2013), сл. удост.
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области и закрытого акционерного общества "Кузбасский пищекомбинат" на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 09.10.2012 по делу N А27-12300/2012 (судья Кузнецов П.Л.)
по заявлению закрытого акционерного общества "Кузбасский пищекомбинат" (654034, Кемеровская область, г. Новокузнецк, проезд Технический, 17, корпус 5, ИНН 4238008042, ОГРН 1024202129753)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области (654000, Кемеровская область, г. Новокузнецк, ул. Кутузова, 35, ИНН 4216003097, ОГРН 1044217029834)
о признании недействительным решения,
установил:
Закрытое акционерное общество "Кузбасский пищекомбинат" (далее - ЗАО "Кузбасский пищекомбинат", заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области (далее - инспекция, налоговый орган) N 04 от 27.03.2012 в части доначисления недоимки за 2009 - 2010 годы по налогу на прибыль на сумму 11 744 144 руб.; начисления недоимки по налогу на добавленную стоимость за 2009 год на сумму 11 041 070 руб., соответствующих сумм пени и штрафов, а также в части начисления пени и штрафов по налогу на доходы физических лиц.
Решением суда от 09.10.2012 заявленные требования удовлетворены частично.
Не согласившись с данным решением, налогоплательщик и налоговый орган обратились с апелляционными жалобами в Седьмой арбитражный апелляционный суд.
В апелляционной жалобе Инспекция просит решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения N 04 от 27.03.2012 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 385 969 руб., НДС в сумме 1 563 406 руб., соответствующих сумм пени и штрафов по эпизодам, связанным с осуществлением хозяйственных операций с контрагентами ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром", отменить, принять новый судебный акт, которым в удовлетворении заявленных требований отказать.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на то, что судом неправильно применены нормы материального и процессуального права; выводы, изложенные в решении, не соответствуют установленным фактическим обстоятельствам.
По мнению налогового органа, инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды:
- - отсутствие признаков правоспособности ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" и необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; отсутствие факта оплаты за, якобы, поставленные товарно-материальные ценности;
- - отсутствие факта поставки товарно-материальных ценностей ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром";
- - невозможность использования в производстве пищевых добавок в соответствии со ст. 3 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов" ввиду отсутствия на предприятии обязательных документов (сертификатов, удостоверений), подтверждающих качество пищевых добавок;
- - непроявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов;
- Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе и дополнениях к ней.
В отзыве и дополнении к нему ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, просит решение суда в части обжалуемой налоговым органом оставить без изменения.
Вместе с тем, налогоплательщик полагая, что решение суда незаконно в части отказа в удовлетворения заявленных требований о признании решения Инспекции недействительным, в апелляционной жалобе просит его отменить, принять новый судебный акт, об удовлетворении заявленных требований
В обоснование апелляционной жалобы Общество ссылается на то, что судом неправильно применены нормы материального права; выводы не соответствуют фактическим обстоятельствам дела; судом не выяснены имеющие значения для дела обстоятельства.
Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе и дополнении к ней.
В отзыве и дополнении к нему налоговый орган указывает на правомерность решения суда в части обжалуемой налогоплательщиком, просит решение оставить в данной части без изменения.
В судебных заседаниях представители Инспекции настаивали на удовлетворении своей апелляционной жалобы, возражали против удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика. Представители ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" поддержали позицию, изложенную в своей апелляционной жалобе и дополнении к ней, указывали на неправомерность позиции Инспекции.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционных жалоб, отзывов на них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим отмене по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области проведена выездная налоговая проверка в отношении ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет всех налогов и сборов за период с 2009 - 2010 годы.
По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией принято решение N 04 от 27.03.2012, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной статьями 122, 123, 126 Налогового кодекса РФ, доначислены налог на прибыль, НДС, ЕСН, налог на имущество, транспортный налог, соответствующие суммы пени, предложено удержать и перечислить в бюджет сумму неудержанного налога на доходы физических лиц.
Не согласившись с указанным решением, общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы России по Кемеровской области, по результатам рассмотрения которой Управлением вынесено решение N 314 от 31.05.2012 об оставление решения налогового органа без изменения, жалобы - без удовлетворения.
Указанное обстоятельство явилось основанием для обжалования решения N 04 от 27.03.2012 в судебном порядке.
По апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области.
Решением от 09.10.2012 Арбитражный суд Кемеровской области заявленные требования удовлетворил частично, признал недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 385 969 руб., НДС в сумме 1 563 406 руб., соответствующих пени и штрафа по эпизодам, связанным с осуществлением хозяйственных операций с контрагентами ООО "Кондор", ООО "Гамма Пром".
Удовлетворяя требования в данной части, суд первой инстанции на странице 58 том 43 решения пришел к взаимоисключающим выводам, указав на то, что ссылки налогоплательщика на Постановления Президиума ВАС РФ от 09.03.2010 N 15574/09 и от 20.04.2010 N 18162/09, а также судебные акты Конституционного суда РФ неприменимы в данном случае, поскольку из материалов проверки следует, что налогоплательщиком не представлены доказательства, свидетельствующие о реальности совершенных хозяйственных операций, а из совокупности исследованных налоговым органом доказательств следует вывод о создании фиктивного документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды. Суд считает, что налоговым органом не учтены обстоятельства настоящего дела, а именно, налоговым органом фактически установлены обстоятельства, свидетельствующие о реальном осуществлении налогоплательщиком хозяйственных операций. В соответствии с Постановлением Президиума ВАС РФ от 20.04.10 N 18162/09, и от 03.07.12 N 2341/11 при доказанности реальности осуществления хозяйственных операций налогоплательщику не может быть отказано в получении им налоговой выгоды вследствие недостоверности оправдательных документов и действий его контрагентов, которые не находятся под его контролем.
Оценив решение суда в данной части, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
В соответствии со статьей 143 п. 1 ст. 246 НК РФ ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" является плательщикам налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
При этом, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Пунктом 49 ст. 270 НК РФ определено, что расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы.
В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Статьей 313 НК РФ определено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. При этом, подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения. временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ. услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ (пункт 2 статьи 171 НК РФ).
Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 1711 настоящего Кодекса.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаром (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Названные положения Налогового кодекса РФ позволяют сделать вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком. Данная позиция отражена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.10.2007 N 8686/07. от 30.01.2007 N 10963/06.
В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса РФ, является счет-фактура.
Пунктом 6 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Однако формальное соблюдение требований пунктов 5 и 6 указанной статьи само по себе не является достаточным основанием принятия сумм налога к вычетам.
Так, при применении налоговых вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения и принятия к учету товаров (работ, услуг), а также уплаты поставщику налога на добавленную стоимость в составе цены приобретаемых товарно-материальных ценностей. Причем документы, представляемые налогоплательщиком в обоснование права на применение налоговых вычетов, должны содержать достоверную информацию и свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.
Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет но НДС, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.
В соответствии с п. 1 ст. 9 Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Реальность хозяйственных операций должна быть подтверждена первичными учетными документами, к которым, в силу Закона N 129-ФЗ, предъявлены требования достоверности данных, содержащихся в них, в том числе о лицах, осуществивших операции по отправке, перевозке и приему грузов, то есть соответствия их фактическим обстоятельствам.
В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" предусмотрено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащих образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Из материалов дела следует, что ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" является производителем пищевой продукции.
В 2009 году налогоплательщиком были заключены договоры на поставку пищевых добавок с ООО "Кондор" (стаб-гель, комплит-гель) (руководитель Голованов А.К.) от 20.02.2009 N 40/Л и с ООО "ГаммаПром" (комплит-гель) (руководитель Быстров В.В.) договор от 14.01.2009 N 1/ГП.
В подтверждение расходов по указанным договорам и права на возмещение НДС из бюджета налогоплательщик представил первичные документы: договоры, счета-фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные.
Данные документы со стороны ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром" подписаны от имени руководителей Голованова А.К. и Быстрова В.В. соответственно.
Вместе с тем, указанные лица в ходе допросов отрицали факт причастности к деятельности данных организаций, заключениями экспертов подтверждается, что документы подписаны не Головановым А.К. и Быстровым В.В., а другими лицами.
В апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие факт транспортировки товара от ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром".
Из пояснений налогоплательщика следует, что грузоперевозки осуществлялись за счет поставщика, грузоперевозчиком являлась транспортная компания ООО "Ратэк". Данные обстоятельства подтверждаются показаниями свидетелей Чеберко А.С. (протокол допроса N 623 от 28.11.2011 г. - том 31 л.д. 79 - 80), Фомичевой Е.А. (протокол допроса N 645 от 06.12.2011 г. том 31 л.д. 59 - 63).
Инспекцией проведена встречная проверка ООО "Ратэк" (том 32 л.д. 73 - 92). В представленных ООО "Ратэк" экспедиторских расписках со стороны ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" в строке "груз сдал" указана Романюк И.С, которая пояснила, что к организациям ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" не имеет никакого отношения, в адрес ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" пищевые добавки поставлялись ООО "АромаСтайл" (том 31 л.д. 55 - 58).
В материалы дела представлены акты на списание, в которых в строке "наименование" указано, что поставщиком пищевых добавок является ООО "Аромастайл" (том 18 л.д. 83, 85, 122, 131, 144; том 22 л.д. 4, 7, 9, 24, 32).
Информацию о том, что пищевые добавки в адрес ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" поставлялись от ООО "Аромастайл", а не от ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром", подтверждает и свидетель Фомичева Е.А. (протокол N 645 от 06.12.2011 г. - т. 31 л.д. 59 - 63). Из протокола допроса следует, что у ООО "Аромастайл", ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" был один и тот же представитель, одни телефоны, заявки направлялись в адрес ООО "Аромастайл".
Из материалов дела следует, что заявки отправлялись на электронный адрес aromastyle nsk@mail.ru в компанию "Аромастайл". Вместе с тем, Договоры поставки, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, экспедиторские расписки, документы об оплате, а также регистры бухгалтерского учета (том 4 л.д. 85 - 86, 112 - 150; том 5 л.д. 1 - 37; том 17 л.д. 95 - 150; том 18; том 21 л.д. 19 - 150; том 22 л.д. 1 - 5; том 31 л.д. 96 - 150; том 32 - 33; том 34 л.д. 1 - 130; том 36 л.д. 126 - 150; том 37 л.д. 61 - 73), составлены в отношении ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром".
Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что фактически ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" поставку пищевых добавок в адрес ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" не осуществляли.
Материалы дела подтверждают, что ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром" не имеют необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. Данные организации не находятся по адресам государственной регистрации.
Кроме того, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о непроявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов.
Из пояснении генерального директора ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" - Васильева М.А., следует, что договоры со стороны ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" поступили уже подписанными, с Головановым А.К. и Быстровым В.В. он не знаком, поиском контрагентов занимался исполнительный директор Шкарбань В.В. и Лимонова Т.Г.
В ходе допроса Шкарбань В.В. (до 07.09.2009 г. работал на ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" в должности исполнительного директора) указал, что в его должностные обязанности входило поиск контрагентов и заключение договоров, об организации ООО "Кондор" ничего не помнит, кем, когда был подписан договор на поставку не знает и о договоре N 10/Л от 20.02.2009 г. ему ничего не известно, с Головановым А.К. не знаком (протокол допроса N 1142 от 23.12.2011 г.).
В ходе допроса Лимонова Т.Г. (до 30.12.08 г. работала на ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" в должности руководителя отдела логистики) пояснила, что ООО "ГаммаПром" и директора Быстрова В.В. не помнит, как велись переговоры и согласование условий договора не помнит (протокол допроса N 660 от 15.12.2011 г.).
Юрисконсульт ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" Рябыкина С.А., (протокол допроса N 681 от 27.12.2011 г.) на вопрос: каким образом осуществлялась проверка договоров поставки, ответил, что была произведена проверка и анализ имеющихся документов (учредительных). Из предоставленных учредительных документов: Свидетельство о государственной регистрации, Свидетельство о постановке на налоговый учет, Устава, Протокола (Решения) об избрании руководителя ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" не было выявлено признаков фирм-однодневок, лично с руководителями ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром" не знаком.
При этом представленные в подтверждение проявления должной осмотрительности документы, не подтверждают факт их получения до заключения спорных договоров.
Как разъяснил Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, налогоплательщик вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагентов, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Кроме того, Общество вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, оно не могло знать о заключении сделки от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей по сделкам, оформляемым от ее имени.
Однако ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" не представило пояснений того, какие сведения на дату заключения спорного договора о деловой репутации контрагентов, их платежеспособности, наличии у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта, свидетельствовали о том, что в рассматриваемом случае Общество проявило осмотрительность при выборе контрагентов.
Таким образом, обоснованным является вывод налогового органа о не проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности, что свидетельствует о получении необоснованно налоговой выгоды.
Указывая на отсутствие оснований считать полученную налоговую выгоду необоснованной, Общество в отзыве на апелляционную жалобу отмечает, что пищевые добавки фактически поступали в адрес налогоплательщика и были использованы при производстве продукции.
Однако, учитывая, что налоговым органом представлены доказательства в совокупности подтверждающие невозможность поставки ТМЦ ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром", указанные выше обстоятельства не имеют правового значения, так как не подтверждают реальность хозяйственных операций именно между налогоплательщиком и данными организациями, что при решении вопроса о возмещении НДС из бюджета, заявленного по операциям с участием конкретных лиц, является определяющим.
Дальнейшее использование товара в производственной деятельности, не может являться достаточным доказательством реального приобретении товара именно у ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром" при отсутствии тому надлежащих и достоверных доказательств, поскольку в подтверждение применения вычетов по НДС положены результаты сделки с конкретными, а не абстрактными юридическими лицами.
Поскольку факт поставки от указанных организаций опровергнут представленными в материалы документами, а первичная документация содержит недостоверные сведения, основания для возмещения налога на добавленную стоимость отсутствуют. Следовательно, решение налогового органа в части начисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафов по данному эпизоду является законным и обоснованным, основания для отмены решения инспекции в данной части отсутствуют.
Суд первой инстанции, надлежащим образом оценив фактические обстоятельства дела в данной части, пришел к необоснованному противоречивому выводу о незаконности решения Инспекции.
Таким образом, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области N 04 от 27.03.2012 в части начисления НДС в сумме 1 563 406 руб. и приходящихся на данную сумму пени и штрафов.
Довод налогоплательщика об отсутствии вины в совершении налогового правонарушения учитывая факт не проявления должной осмотрительности, не принимается в качестве обоснованного.
Указывая на правомерность решения налогового органа по данному эпизоду в части доначисления налога на прибыль организации, соответствующих сумм пени и штрафов, налоговый орган отмечает, что фактически поставка пищевых добавок отсутствовала, при этом ссылается на то, что налогоплательщиком не представлены документы подтверждающие качество продукции. Товары, не отвечающие требованиям относительно качества, не могут быть реализованы и использоваться в производственной деятельности.
Однако данные документы в силу главы 25 Налогового кодекса РФ не являются основанием для принятия расходов для исчисления налога на прибыль организации. Кроме того, налоговым органом не представлено доказательств приобретения налогоплательщиком некачественной продукции.
В порядке ст. 13 ФЗ N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов" государственный надзор в области обеспечения качества и безопасности пищевых продуктов, материалов и изделий осуществляется федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации, уполномоченными на осуществление соответственно федерального государственного санитарно-эпидемиологического надзора, федерального государственного ветеринарного надзора, регионального государственного ветеринарного надзора, согласно их компетенции в порядке, установленном Правительством Российской Федерации", к которым ИФНС не относится.
Инспекция является контролирующим органом за правильностью исчисления налогов, в компетенцию данного органа не входят полномочия по проверке качества поставляемой продукции.
В соответствии со ст. 10 ФЗ N 29-ФЗ отдельные виды впервые изготавливаемых и предназначенных для реализации на территории Российской Федерации или впервые ввозимых на территорию Российской Федерации и предназначенных для реализации на территории Российской Федерации пищевых продуктов, материалов и изделий подлежат государственной регистрации.
Налоговый орган не доказал, что пищевые добавки "Стаб-Гель,20" и "Комплит-Гель,02" являются впервые изготавливаемыми пищевыми продуктами, подлежащими госрегистрации.
Не допускается государственная регистрация нескольких видов пищевых продуктов, материалов и изделий под одним наименованием, а также многократная регистрация одного и того же вида пищевых продуктов, материалов и изделий под одним наименованием или под различными наименованиями" (п. 4 ст. 10 ФЗ N 29-ФЗ).
ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" является производителем пищевой продукции (основное направление деятельности).
Пищевые добавки "Стаб-Гель 20" и "Комплит-гель-02" используются в производстве готовой продукции. Пищевая добавка "Стаб-Гель 20" - это функциональная смесь для фаршей, всех типов полуфабрикатов и начинок. Пищевая добавка - "Комплит-гель-02" - это специально разработанная функционально-технологическая пищевая добавка для производства мясопродуктов. "Комплит-гель-02" является 100% натуральным молочным продуктом.
Факт оприходования и использования в производственной деятельности закупленных пищевых добавок в объемах, указанных в спорным товарных накладных подтверждается представленными в материалы дела доказательствами (л.д. 1 - 7 том 19, л.д. 19 - 150 том 21, л.д. 1 - 54 том 22, л.д. 126 - 150 том 36, л.д. 1 - 10 том 37).
Доказательств обратного налоговый орган не представил.
В силу положений статей 247, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Таким образом, при принятии налоговым органом решения по результатам налоговой проверки, в ходе которой была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и в оспариваемом решении содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам.
При этом в случае, когда налоговый орган установил не проявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по заявленным сделкам.
В свою очередь, налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.
Аналогичная позиция изложена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12.
С учетом Постановления ВАС РФ от 03 июля 2012 N 2341/12 для подтверждения рыночных цен на пищевые добавки ("стаб-гель,20" и "комплит-гель,02") Общество обратилось в Кузбасскую торгово-промышленную палату с просьбой представить информацию о действовавших в 2009 г. рыночных ценах на указанные добавки.
В ответ на указанный запрос Кузбасская торгово-промышленная палата предоставила ответ исх. N 01/255 с указанием действовавших в 2009 г. рыночных ценах на пищевые добавки "стаб-гель,20" и "комплит-гель,02".
Цены, выставляемые поставщиками за пищевые добавки, приобретенные ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" соответствуют рыночным ценам указанным Кузбасской торгово-промышленной палатой в ответе на запрос.
Представленные налогоплательщиком расчеты, налоговым органом не опровергнуты, возражений относительно несоответствия цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов не заявлено.
Таким образом, у суда отсутствуют основания полагать, что цены, отраженные в счетах-фактурах и товарных накладных, представленных налогоплательщиком на проверку, не соответствуют рыночным.
Исходя из установленных обстоятельств, руководствуясь правовой позицией ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума от 03.07.2012 N 2341/12, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерности отнесения налогоплательщиком в расходы стоимости приобретенных пищевых добавок в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль.
Указывая на отсутствие оснований для применения данной позиции Президиума ВАС РФ, налоговый орган в апелляционной жалобе ссылается на то, что оплата за поставленный товар не произведена, так как ООО "Кондор" и ООО "ГаммаПром" расчетные счета не открывали, документы, представленные для открытия счетов, содержат недостоверные сведения.
Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данной позицией, так как факт оплаты подтверждается материалами дела.
По контрагенту ООО "ГаммаПром" оплата произведена - платежными поручениями. По контрагенту ООО "Кондор" оплата произведена также путем перечисления денежных средств на расчетный счет данного контрагента и путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Чистый горизонт" по договору N ц-1/09 уступки прав цессии по договору поставки от 16.11.09 г., заключенному между ООО "Чистый горизонт" и ООО "Кондор".
Инспекцией не учтено, что "банковский счет открывается конкретному юридическому лицу персонально, идентификация этого лица осуществляется банком в силу закона, по банковским правилам, на основании определенных правоустанавливающих документов. Этот счет не может быть признан счетом физического лица, подавшего заявление в банк, даже если впоследствии будет установлено, что оно действовало от имени юридического лица, которому открыт счет, без необходимых полномочий.
К сделкам по открытию банковских счетов предусмотренные ст. 183 ГК РФ последствия неодобрения сделок не применяются.
В силу положений ст. 845 и 846 ГК РФ счет открывается банком клиенту или указанному им лицу при заключении договора банковского счета. Владельцем счета является, клиент, которому он открыт. По договору банковского счета клиентом банка является организация, а не физическое лицо.
Таким образом, по договору банковского счета заключенного с банком клиентом банка является юридическое лицо, а не физическое лицо. Следовательно, договор банковского счета был заключен и по нему производились платежи.
Более того, налоговый орган не доказал, что денежные средства, которые были перечислены ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" на расчетный счет ООО "Кондор", ООО "ГаммаПром" не поступили на их расчетный счет либо были по каким-то причинам возвращены ЗАО "Кузбасский пищекомбинат".
Кроме того, в материалы дела не представлено доказательств того, что налогоплательщику должно было быть или было известно о том, что расчетный счет открыт неуполномоченным лицом.
Действующее законодательство Российской Федерации не возлагает на налогоплательщика обязанности и не предусматривает возможности проверять правомерность открытия расчетного счета.
Равно не представлены доказательств, свидетельствующих о том, что Общество фактически не несло расходы по оплате приобретенного товара путем реального отчуждения принадлежащих ему денежных средств.
Достаточность денежных средств перечисленных в оплату за выполненные условия договора и отсутствие транзитного характера движения денежных средств, налоговым органом не оспаривается.
При изложенных обстоятельствах, решение налогового органа в части начисление налога на прибыль в сумме 1 385 969 руб., соответствующих сумм пени и штрафов является незаконным и правомерно признано недействительным судом первой инстанции. Доводы апелляционной жалобы налогового органа в указанной части удовлетворению не подлежат по основаниям, изложенным выше.
По апелляционной жалобе ЗАО "Кузбасский пищекомбинат".
Налогоплательщик оспаривает выводы суда первой инстанции по эпизоду занижения суммы налога на прибыль к доплате в бюджет за 12 месяцев 2009 в размере 6 238 074 руб. в результате неверного отражения в налоговой декларации авансовых платежей.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду суд первой инстанции пришел к выводу, что неверное заполнение налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2009 год по причине завышения суммы начисленных авансовых платежей за предыдущий отчетный период данного налогового периода, привело к занижению суммы налога, подлежащей уплате по итогам 2009 года, отраженной в данной налоговой декларации за 2009 год, и, как следствие, к занижению суммы налога на прибыль организаций, отраженной в карточке расчетов с бюджетом налогоплательщика. При этом доводам и возражениям налогоплательщика, изложенным в заявлении, в решении суда, в нарушении положений ст. 170 АПК РФ, оценка не дана.
Судом первой инстанции при вынесении решения по данному эпизоду не было учтено следующее.
Как следует из решения налогового органа (пункт 1.1.1) в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" в нарушение пункта 2 статьи 286, пункта 1 статьи 287, пунктов 2, 3 статьи 288 НК РФ занизило сумму налога на прибыль организаций к доплате в бюджет за 12 месяцев 2009 года в размере 6 238 074 руб. в результате отражения в декларации по налогу на прибыль организаций в завышенном размере ранее начисленных сумм авансовых платежей по итогам 9 месяцев 2009 года.
При заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2009 год сумма ежемесячных авансовых платежей по строке 210 за 2009 года равна сумме показателей по строке 180 и строке 290 налоговой декларации по данному налогу за 9 месяцев 2009 года.
Учитывая, что строка 180 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2009 года равна 3 488 062 руб., а строка 290 равна 964 751 руб., то строка 210 данной налоговой декларации за 2009 год должна быть равна 4 452 813 руб. (3 488 062 + 964 751), вместе с тем, в данной строке налогоплательщиком отражена сумма 10 690 887 руб.
В декларации по налогу на прибыль за 2009 налогоплательщиком отражено: 8 834 064 руб. (начисленный налог за 2009) - 10 690 887 руб. (начисленные авансовые платежи) = 1 856 825 руб. (налог у уменьшению).
По данным налогового органа налог на прибыль за 2009 г. должен быть к уплате в размере 6 238 074 руб., а именно 8 834 064 руб. (начисленный налог за 2009) - 4 452 813 руб. (начисленные авансовые платежи по итогам 9 месяцев 2009).
На основании изложенного, налоговый орган пришел к выводу о том, что отражая по строке 210 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2009 год сумму 10 690 887 руб., налогоплательщик завысил сумму начисленных авансовых платежей на 6 238 074 руб., в том числе в федеральный бюджет на 1 829 489 руб., в бюджет субъекта Российской Федерации на 4 408 585 руб., что, в свою очередь, привело к занижению сумм налога на прибыль по итогам за 2009 год, подлежащих к уплате в федеральный бюджет и бюджет субъектов Российской Федерации.
Из анализа обстоятельств, изложенных в пункте 1.1.1 оспариваемого решения налогового органа следует, что сумма заниженного налога на прибыль за 2009 г. определена налоговым органом арифметическим расчетом путем сопоставления данных отраженных налогоплательщиком в строках налоговых деклараций за 9 месяцев 2009 г. и за 2009 в целом.
Вместе с тем, факт неправильного заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль не может сам по себе однозначно свидетельствовать о занижении суммы налога, подлежащей доплате в бюджет по итогам налогового периода, без учета исчисленной налогоплательщиком по итогам налогового периода суммы налога к уплате за минусом авансовых платежей начисленных и фактически уплаченных налогоплательщиком в течение налогового периода.
Иной подход приведет к искажению реальной обязанности налогоплательщика по уплате налога на прибыль в бюджет по итогам налогового периода, исходя из методики расчета налога на прибыль в соответствии со статьями 274, 286, 287, 288 НК РФ.
Судом апелляционной инстанции при повторном рассмотрении в соответствии с требованиями ст. 268 АПК РФ установлено.
Налоговый орган при расчете суммы заниженного налога на прибыль по данному эпизоду, исходя из данных, отраженных налогоплательщиком в налоговой декларации не поставил под сомнение сумму исчисленного налога на прибыль (стр. 180) 8 834 064 руб. с налоговой базы, заявленной по стр. 120 - 55 210 953 руб.
Однако, как следует из представленных в материалы дела доказательств и не отрицается налоговым органом, по состоянию на 01.01.2010 у налогоплательщика имелась переплата по налогу на прибыль в размере 796 599 руб., оплачено платежными поручениями в течение 2009 г. налога на прибыль, в качестве авансовых платежей, в сумме 6 722 200,94 руб. (платежные поручения представлены в материалы дела). Итого произведена оплата налога в бюджет за 2009 г. в сумме 7 518 799,94 руб.
По налоговой декларации за 2009 налогоплательщикам заявлен налог к уплате по итогам налогового периода в размере 8 834 062 руб. Соответственно реальная обязанность по доплате налога на прибыль в бюджет по итогам 2009 с учетом авансовых платежей составляет 1 315 262,06 руб.
Таким образом, несмотря на факт неправильного заполнения Обществом налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009, ошибка допущенная обществом привела к занижению налога на сумму 1 315 262,06 руб., а не 6 238 074 руб.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о необоснованном доначислении ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" по указанному эпизоду налога на прибыль в размере 4 922 812 руб., в связи с чем решение налогового органа в указанной части подлежит признанию недействительным.
Доводы общества о необоснованном начислении налога на прибыль в целом по результатам налоговой проверки и как следствие отсутствие оснований для начисления пени и штрафа, в связи с наличии переплаты по налогу на прибыль по состоянию на 28.03.2010 в размере 10 919 704 руб. и по состоянию на 27.03.2012 в размере 6 580 388 руб. со ссылкой на справки о состоянии расчетов по налогам, сборам, взносам судом апелляционной инстанции отклоняются по следующим основаниям.
В силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если указанные действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности перед соответствующим бюджетом.
В связи с этим при применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.
По смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм, занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом в части уплаты этого налога, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:
- - в налоговых периодах, предшествовавших налоговому периоду, в котором налог был занижен, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, а также сумм пеней и штрафа, начисленных в связи с неуплатой этого налога, подлежащих уплате в тот же бюджет, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- - к моменту неуплаты (неполной уплаты) налога эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика;
- - к моменту неуплаты (неполной уплаты) налога не истек определенный статьями 78 и 79 Кодекса срок, в течение которого указанная выше сумма переплаты может быть возвращена налогоплательщику (зачтена в счет недоимок).
Вместе с тем ни из материалы налоговой проверки, ни из доказательств представленных в материалы дела не следует что у общества имелась переплата по налогу на прибыль в период предшествующий проверяемому и она не была зачтена в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.
В рассматриваемом случае инспекцией установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 - 2010 годы, повлекшее за собой неполную уплату данного налога в бюджет применительно к налоговым периодам 2009 - 2010, и имеющаяся у общества на момент вынесения решения инспекции переплата по налогу на прибыль (в данном случае в сумме меньшей чем доначислено по результатам налоговой проверки) не опровергает факт совершения налогового правонарушения относительно проверяемых налоговых периодов и необходимость исполнения обязанности по данного налога.
Имеющиеся у налогоплательщика переплаты в более поздние периоды подлежат учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате налога на прибыль, в том случае если такая переплата на данный момент сохраниться и налогоплательщик не воспользуется своим правом и не подаст заявление на возврат излишне уплаченной суммы налога.
Таким образом, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для признания неправомерным решения инспекции по оспариваемому эпизоду со ссылкой на обстоятельства, связанные с наличием у общества переплаты по налогу на прибыль в сумме меньшей чем доначислено по результатам налоговой проверки и обязанностью инспекции учесть эти переплаты при доначислении спорных сумм налога на прибыль.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции по эпизоду доначисления налога на прибыль в результате неверного формирования первоначальной стоимости цеха сырокопчения (п. 1.1.8, п. 1.2.6 решения).
В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено, что в представленном Обществом "Отчете по основным средствам за 2009 г. " числиться объект основных средств "Цех сырокопчения (Технический, 27)", инв. N 00002780, балансовая стоимость на 01.01.2009 г. отражена в сумме 53 727 535,61 руб.
Данный объект сформирован в карточке счета 08.3 "Строительство объектов ОС" по объекту "Цех сырокопчения (проезд технический, 27) за период с 01.10.07 г. по 31.12.08 г. по стоимости 53 727 537,61 руб.
В указанную первоначальную стоимость "Цеха сырокопчения" при сформировании налогоплательщиком в том числе была включена стоимость строительных работ в размере 25 233 791,67 руб. по иному объекту основных средств "Свинокомплекс полного цикла мощностью 9660 тонн мяса на кости в год", выполненными подрядчиком ООО "Кузнецкпищестрой" согласно договора N 52К/07/ОП от 14.01.07, что подтверждается представленными Обществом с апреля по августа 2008 г. актами о приеме выполненных работ формы КС-2 и справками о стоимости выполненных работ.
Таким образом, ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" в нарушение п. 1 ст. 257, п. п. 1, 2 ст. 259 Кодекса в первоначальную стоимость объекта "Цех сырокопчения" включена стоимость строительных работ, относящихся к другим объектам "Свинокомплекса" на 25 233 791,67 руб., т.е. включены расходы которые не могут учитываться в первоначальной стоимости объекта "Цех сырокопчения".
Данное нарушение повлекло завышение амортизационной премии в сумме 2 923 379 руб. за 2009 год и начисленной амортизации в сумме 930 516 руб. за 2009 год и в сумме 747 909 руб. за 2010 год и соответственно неуплату налога на прибыль в размере 615 202 руб.
Налогоплательщик, факт совершения ошибки при формировании первоначальной стоимости объекта "Цех сырокопчения" признал ссылаясь на то, что допущенная ошибка не привела к завышению суммы амортизационной премии за 2009 г. и суммы амортизационных отчислений за 2009 - 2010 в размерах рассчитанных налоговым органом, поскольку стоимость строительных работ увеличивает первоначальную стоимость других объектов - объектов "Свинокомплекс",
По мнению налогоплательщика налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки должен был сформировать акты на ввод вышеуказанных объектов "Свинокомплекс" в полном соответствии с размером их действительных затрат, сформировать налоговые регистры на суммы амортизационной премии и суммы амортизационных отчислений, самостоятельно определить первоначальную стоимость объектов "Свинокомплекс", установить суммы амортизационной премии, амортизационных отчислений, и с учетом этого правильно рассчитать сумму налога на прибыль которую налогоплательщик должен был уплатить в бюджет.
Судом первой инстанции обоснованно со ссылками на нормы права отклонены доводы налогоплательщика по данному эпизоду.
В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ обязанность оформлять каждую совершенную хозяйственную операцию первичными учетными документами возложена на налогоплательщика.
Согласно ст. 313 НК РФ данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде. Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.
Право учета расходов в целях налогообложения налога на прибыль организаций может быть реализовано налогоплательщиком только при соблюдении условий, установленных в главе 25 НК РФ, в том числе при документально подтвержденной обоснованности произведенных расходов.
В соответствии с нормами ст. ст. 256 - 259 НК РФ обязанность по начислению амортизации лежит на налогоплательщике, также как и определение первоначальной стоимости основного средства, способа начисления амортизации (линейный, нелинейный), также определение амортизационной группы имущества.
В данном случае, расходы налогоплательщика, заявленные по объекту "Цех сырокопчения" в виде применения амортизационной премии и амортизационных отчислений по неверно сформированной первоначальной стоимости, не отвечают требованиям налогового и бухгалтерского законодательства РФ. В отношении объектов "Свинокомплекс" первичные учетные документы, бухгалтерские и налоговые регистры по проведенным строительным работам не приведены в соответствие с нормами Налогового кодекса РФ.
Налоговый орган не наделен полномочиями самостоятельно определить к какому объекту основных средств налогоплательщик решит отнести спорные строительные работы, не может привести в соответствие первичные документы Общества, следовательно, не может определить первоначальную стоимость объекта основного средства, на которое возможно будет начисляться амортизация. Также Налоговый орган не может определить за налогоплательщика и способ начисления амортизации.
Представленные в суд первой инстанции обществом документы со ссылкой на п. 29 Постановления Пленума ВАС РФ N 5: подборка актов о приеме передаче здания по форме ОС-1а по "Цех сырокопчения", объяснительная об учетной ошибке, контррасчет налоговых расходов по "Цех сырокопчения", налоговый регистр расчета амортизационной премии за 12 мес. 2009 исправленный, налоговые регистры по ОС и амортизации исправленные, в данном случае не могут являться основанием для признания недействительным решения налогового органа по данному эпизоду. Указанные документы сформированы налогоплательщиком после вынесения решения по результатам налоговой проверки и свидетельствуют об исправлении ошибок допущенных налогоплательщиком после вынесения решения по результатам налоговой проверки.
Помимо этого, для проверки правильности контррасчета стоимости объектов "Цех сырокопчения" и "Свинокомплекс" необходимы первичные учетные документы, формирующие стоимость каждого объекта в отдельности. Данные документы налогоплательщик ни в налоговый орган на проверку, ни в суд не представлял.
Суд не наделен полномочиями по корректировки налоговых обязательств налогоплательщика с учетом представления исправленных документов и не может подменять собой полномочия налогового органа по проверки данных документов.
Судом первой инстанции правомерно со ссылкой на п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ указано, что у налогоплательщика имеется возможность в самостоятельном порядке скорректировать свои налоговые обязательства путем подачи в налоговый орган уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций после приведения в соответствие с Налоговым кодексом РФ первичных учетных документов, а также бухгалтерских и налоговых регистров относительно объектов "Свинокомплекс", по которым проведены строительные работы.
На основании изложенного, доводы апелляционной жалобы налогоплательщика аналогичные доводам, заявленным при рассмотрении дела в первой инстанции по данному эпизоду подлежат отклонению по основаниям, изложенным выше.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции по эпизоду доначисления налога на прибыль на суммовые разница (п. 1.1.2 - 1.1.3, 1.2.1 - .1.2.2 решения налогового органа).
Налоговым органом по результатам налоговой проверки было установлено, что ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" в нарушение п. 11.1 ст. 250, пп. 2 п. 7 ст. 271 НК РФ занизило внереализационные доходы по строке 020 листа 02 "Внереализационные доходы" за 2009 г. на сумму 701 109 руб., за 2010 г. на сумму 1 166 649 руб. и занизило внереализационные расходы по строке 040 листа 02 "Внереализационные расходы" за 2009 на сумму 1 409 390 руб., за 2010 на сумму 2 240 220 руб. налоговой декларации по налогу на прибыль организаций на сумму доходов и расходов в виде суммовой разницы, возникающей по договорам поставки, заключенным в условных единицах.
Данное нарушение повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2009 на сумму 2 199 499 руб., за 2010 на сумму 3 406 869 руб. и соответственное не уплату в бюджет налога на прибыль в размере 350 115 руб. за 2009 и 542 826 руб. за 2010.
В ходе проверки, налоговым органом был произведен пересчет положительной суммовой разницы по отдельным контрагентам исходя из учетной стоимости товара на дату его принятия и фактически перечисленной суммой. В результате данного пересчета Инспекцией установлено, что для целей налогообложения прибыли налогоплательщиком учтена положительная суммовая разница не в полном объеме, в связи с этим, недостающая сумма положительной суммовой разницы была учтена Инспекцией во внереализационных доходах, учитываемых в целях налогообложения налога на прибыль организаций.
При проверки правильности отнесения во внереализационные расхода суммовых разниц налоговым органом было установлено расхождение между данными отраженными налогоплательщиком в "Регистрах налогового учета внереализационных расходов" и "Налогового регистра ПНО с курсовых и суммовых разниц" и данными отраженными налогоплательщиком в Справках-расчетах по суммовой разнице с поставщиками, в первичных документах: платежных поручений, счетов-фактур, товарных накладных формы ТОРГ-12, договоров поставки, Карточки субконто с контрагентами, а также курса иностранных валют (доллар США и ЕВРО к рублю).
Оспаривая решение налогового органа по данному эпизоду налогоплательщик в суде первой инстанции и в апелляционной жалобе ссылается на то, что при определении размера отклонений проверяющими были неверно приняты размеры суммовых разниц от переоценки задолженности в условных единицах, которое Общество действительно фиксировало в налоговых регистрах и отражало в налоговых декларациях. А именно проверяющие не учли в расчетах графу регистра налогоплательщика "нал/база для курсовых разниц" в полном объеме как по доходной части (положительные разницы) так и по расходной части (отрицательные разницы). Между тем, данная графа также определяет позиции по конкретным контрагентам в части переоценки задолженности по условным единицам. Из содержания налоговых регистров четко усматривается, что графа "налоговая база по суммовым разницам" и "налоговая база по курсовым разницам" относятся к конкретным контрагентам. С данными контрагентами расчеты осуществлялись только в рублях по договорам, выраженным в условных единицах, следовательно не могло быть курсовой разницы.
Проанализировав материалы налоговой проверки и представленные в материалы дела доказательства суд первой инстанции отказал налогоплательщику в удовлетворении требований по данному эпизоду.
При этом суд первой инстанции правомерно исходил из следующих норм налогового законодательства.
Согласно п. 11.1 ст. 250 НК РФ внереализационным доходом признается доход в виде суммовой разницы, возникающий у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
При превышении учетной стоимости товара на дату его принятия над фактически перечисленной суммой возникает положительная суммовая разница, которая включается во внереализационный доход.
Согласно п. 7 ст. 271 НК РФ суммовая разница при применении метода начисления признается доходом у налогоплательщика - покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.
Понятие "положительная курсовая разница для целей налогообложения прибыли" дано в п. 11 ст. 250 НК РФ.
В соответствии с п. 11 ст. 250 НК РФ в редакции, действующей до 01.01.2010, внереализационным доходом признается доход в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
В соответствии с п. 11 ст. 250 НК РФ в редакции, действующей после 01.01.2010, внереализационным доходом признается доход в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
На основании п. п. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов относятся расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.
В соответствии с п. п. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов относятся расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации. Отрицательной курсовой разницей в целях настоящей главы признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.
Исходя из вышеприведенных норм, в налоговом учете курсовая разница, возникающая от переоценки имущества, применяется к операциям, которые подлежат оплате в иностранной валюте.
Как следует из оспариваемого решения налогового органа в ходе проверки были исследованы договоры по отдельным контрагентам, в которых стоимость товара установлена в условных единицах, но оплата товара производится в рублях по курсу ЦБ России на дату оплаты.
Поскольку условиями рассматриваемых договоров стоимость товара установлена в условных единицах, а оплата товара предусмотрена в рублях по курсу ЦБ России на дату оплаты, то в налоговом учете в соответствии с п. 11.1 ст. 250, под. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ по рассматриваемым договорам может возникать только суммовая разница.
Налоговым органом при пересчете суммовых разниц курс условных денежных единиц на дату оприходования товаров сравнивался с фактически оплаченной суммой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному курсу на дату ее погашения.
В результате данного перерасчета Инспекцией установлено, что для целей налогообложения налога на прибыль организаций налогоплательщиком учтена положительная суммовая разница не в полном объеме и завышена отрицательная суммовая разница в связи с чем, недостающая сумма положительной суммовой разницы была учтена Инспекцией во внереализационных доходах, а отрицательная суммовая разница во внереализационных расходах, учитываемых в целях налогообложения налога на прибыль организаций.
Поскольку понятие "курсовая разница" в налоговом учете применяется к операциям, которые подлежат оплате в иностранной валюте, а в рассматриваемом случае оплата товара производится в рублях, то курсовой разницы в данном случае не возникает и соответственно суммы по данным операциям не должны отражаться в графе "Курсовые разницы".
На основании изложенного, доводы налогоплательщика относительно того, что налоговый орган в расчете положительной суммовой разницы и отрицательной суммовой разницы должна была учесть в полном объеме графу регистра налогоплательщика "налоговая база для курсовых разниц" являются несостоятельными, поскольку, как было указано выше, по рассматриваемым операциям курсовая разница в целях налогообложения налога на прибыль организаций не возникает.
Доводы налогоплательщика о том, что поскольку с данными контрагентами расчеты осуществлялись только в рублях по договорам, выраженным в условных единицах, следовательно не могло быть курсовой разницы и вся сумма отраженная в налоговых регистрах с данными контрагентами является суммовой разницей отклоняется как документально не подтвержденный.
Представленные в материалы дела налогоплательщиком графы регистра "налоговая база для курсовых разниц" не содержат каких-либо расчетов и пояснений.
Доказательств включения в регистр "курсовые разница" данных по расчетам с конкретными контрагентами только по договорам, выраженным в условных единицах расчеты по которым осуществлялись только в рублях в материалы дела налогоплательщиком не представлено.
Документы представленные налогоплательщиком в материалы дела не позволяют определить из каких договоров, приходно-расчетных документов, дат, сумм и курсов иностранной валюты налогоплательщиком осуществлялись расчеты показателей графы "курсовые разницы". Каких-либо документов и расчетов к вышеуказанным показателям, подтверждающих, что указанные суммы курсовых разниц учтены им во внереализационных доходах в качестве положительных суммовых разниц по рассматриваемым договорам налогоплательщик также не представил.
Кроме того, как следует из материалов проверки, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом выборочно проверены расчеты курсовой разницы по отдельным контрагентам, нарушений установлено не было. Данные обстоятельства обществом не опровергнуты.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции по эпизоду доначисления налога на прибыль на доходы прошлых лет по контрагенту Моренков Виктор в части начисления пени за период с 28.03.10 по 28.03.11 и счету 10 "Сырье и материала" в части доначисления налога в сумме 379 077,58 руб., соответствующих сумм пени и штрафа (пункт 1.1.5 решения).
В обосновании своих доводов в части кредиторской задолженности по контрагенту Моренков Виктор налогоплательщик ссылается на то, что данная кредиторская задолженность возникла в 2007 г. В подтверждение представлен первичный документ - приходный кассовый ордер от 10.07.07 г. N Б0006693 из которого следует, что период возникновения задолженности 2007 г., размер 50 000 руб., основание операция займа. Так же представлена карточка счета 76/5 за 2007 - 2009 субконто Моренков. В связи с чем истечение срока давности по задолженности приходится на 2010 г., а значит в составе налоговых доходов, указанная задолженность подлежит признанию только с 2010 г., а не в 2009 г. как посчитал налоговый орган, что повлекло преждевременное начисление пени.
Судом апелляционной инстанции отклоняются данные доводы апелляционной жалобы по следующим основаниям.
Из данных карточки счета 91.1, представленной налоговому органу во время проверки, следует, что 31.12.2009 произведена операция списания кредиторской задолженности в сумме 50 000 руб. по контрагенту Моренков Виктор - займ 2007 г.
Карточка счета 76/5 на которую ссылается налогоплательщик в апелляционной жалобе, как и карточка сч. 91.1, являются первичными учетными документами, подтверждающими дату возникновения задолженности.
Из представленного налогоплательщиком в суд приходного кассового ордера от 10.07.2007 г. N Б0006693, следует, что 10.07.2007 в кассу предприятия поступили наличные денежные средства от Моренкова Виктора в сумме 50 000 руб. основание - погашение займа.
Таким образом, представленный приходный кассовый ордер от 10.07.2007 г. N Б0006693 противоречит регистрам бухгалтерского учета налогоплательщика сч. 91.1, 76/5, а также бухгалтерской справке N 5337 от 31.12.2009, представленной во время проверки и содержащей информацию, идентичную регистрам бухгалтерского учета, поскольку из регистров и бухгалтерской справки следует, что ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" 31.12.2009 списал свою кредиторскую задолженность прошлых лет (2007 г.) перед Моренковым. возникшую на основании договора займа (ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" занял деньги у Моренкова и не отдал в 2007 г.), а из ПКО от 10.07.2007 г. N Б0006693 следует, что Моренков погасил свою задолженность по договору займа перед Обществом (Моренков занял деньги у ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" и отдал их 10.07.2007).
В связи с чем, определить на каком основании и в каком налоговом периоде у ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" образовалась кредиторская задолженность перед Моренковым при отсутствии подтверждающих первичных документов (договор займа со всеми приложениями, платежные документы) не представляется возможным.
На основании изложенного, вывод суда о непредставлении первичных документов, подтверждающих дату возникновения задолженности - обоснован.
Налоговой проверкой по данному эпизоду так же установлено нарушение налогоплательщиком п. 1 ст. 54, п. 10 ст. 250, п. 1, п. п. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ, выразившееся в не отражении в налоговой декларации по налогу на прибыль во внереализационных доходах, доходов прошлых лет, выявленных налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде и отраженном в бухгалтерском учета по счету 10.
Согласно п. 10 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде.
В соответствии с п. п. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ датой получения дохода прошлых лет является дата выявления дохода (получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода).
В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложение.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым периодам, в текущем налоговом периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производиться в период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажения) перерасчет налоговой базы и суммы налога производиться за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).
Налоговым органом в ходе проверки установлено, что налогоплательщик в 2009 выявил и отразил в бухгалтерском учете прибыль прошлых лет в сумме 4 497 903,04 руб., в т.ч. доходы по счету 10 "Сырье" в размере 2 376 236,45 руб.
Данные операции отражены в бухгалтерском учете в виде прибыли прошлых лет по Кредиту счета 91.1 "Прочие доходы" в 2009 и в Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) по стр. 090 "Прочие доходы" за 2009. Но при этом в налоговом регистре за 2009 данные доходы обществом не отражены и не уточнены (не внесены изменения в предыдущие налоговые периоды).
При этом первичные документы, подтверждающие достоверность даты получения дохода налогоплательщиком представлены не были ни налоговому органу на проверку, ни в суд.
В связи с этим, так как Общество при обнаружении ошибок (искажений) в текущем налоговом (отчетном) периоде в 2009 при исчислении налоговой базы, в виде доходов прошлых лет, не подтверждает первичными документами конкретный период получения дохода и выявление ошибки, то оно в силу требований Приказа Минфина России от 05.05.08 N 54н "Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядке ее заполнения" обязано отразить такой доход в декларации, в соответствии с п. 10 ст. 250 НК РФ, во внереализационных доходах Приложение N 1 к Листу 02 по стр. 2 1 101 "в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде".
Однако сумма внереализационных доходов отражена налогоплательщиком по стр. 100 Приложения N 1 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций в размере 139 881 434 руб. данная сумма полностью соответствует данным налогового регистра внереализационных доходов за 2009.
При этом прибыль прошлых лет, отраженная в бухгалтерском учете общества по сч. 91.1 в размере 4 497 903,04 руб., в т.ч. доходы по счету 10 "Сырье" в сумме 2 376 236,45 руб. в налоговом регистре внереализационных доходов за 2009 не отражена и не включена в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2009., что повлекло занижение налоговой базы и неполную уплату в бюджет налогу на прибыль.
Оспаривая решение налогового органа по данному эпизоду, в сумме 379 077,58 руб., Общество не отрицает факт не включения во внереализационные доходы 2009 в целях исчисления налога на прибыль за 2009 выявленных и отраженных в бухгалтерском учете, Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) доходов прошлых лет, ссылаясь на то, что внесенные в бухгалтерский учет исправления не повлекли искажение налоговой базы по налогу на прибыль ни в 2009, ни в предшествующие периоды.
В обосновании своей позиции налогоплательщик приводит следующие доводы.
Содержание карточек сч. 10 "Сырье и материалы" в разрезе номеклатуры в предшествующие периоды Обществом были ошибочно списаны в производство некоторые позиции в количественном выражении без суммы, что повлекло наличие минусового сальдо. В целях исправления ситуации в учете Общества были оформлены исправительные проводки по схеме: Д10-К91 в рублях и в количестве и одновременно в равной сумме Д-91-К10. Указанные проводки оформлены бухгалтерскими справками. Фактически исправительная запись должна была быть отражена только в количественном выражении, но поскольку используемая в Обществе с 2009 программная среда не позволяет вносить операции в отсутствии стоимостного измерения, то бухгалтер искусственно оформлял записи как по дебету, так и по кредиту счета 10 в одинаковых стоимостных размерах, что свидетельствует о не искажении налоговой базы, поскольку такие "условные доходы-расходы" не принимались обществом в налоговом учете.
Суд апелляционной инстанции отклоняет данные доводы налогоплательщика как не обоснованные и не подтвержденные документально.
В подтверждении вышеприведенных доводов налогоплательщиком в материалы дела представлены бухгалтерские справки, карточки счета 10, докладная записка.
Вместе с тем все бухгалтерские проводки, исправления, правомерность составления бухгалтерских справок должно подтверждаться оправдательными первичными документами.
Кроме того, согласно ст. 313 НК РФ налоговые регистры формируются на основании регистров бухгалтерского учета и порядок их ведения взаимоувязан.
Налогоплательщиком не представлено первичных документов свидетельствующих об правомерности возникновения минусового сальдо по сч. 10 в количественном выражении, документы подтверждающие факт оприходования материалов в количественном и суммовом выражениях с отражением в регистрах бухгалтерского учета факта возврата товара, требование-накладные, акты о списании материалов, а также документального подтверждения ошибочного до 01.01.2009 отнесения на счет 10 только количественного выражения товара без стоимостного выражения по счету 10. Анализ счета 10 по субконто "материалы" за 2007 - 2009 представлен в суд без подтверждающих первичных документов.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции по эпизоду доначисления налога на прибыль в связи с не отражением в расчете налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль по результатам налоговой проверки сумм доначисленных по результатам налоговой проверки ЕСН за 2009 в размере 14 832 руб., налога на имущество за 2009 - 2010 в размере 40 494 руб., транспортного налога за 2010 в размере 5 148 руб., что повлекло необоснованное доначисление налога на прибыль в сумме 9 667,80 руб.
Суд первой инстанции отклоняя доводы налогоплательщика по данному эпизоду пришел к выводу о том, что налогоплательщик в соответствии с п. 1 ст. 80, п. 1 ст. 54, п. 1 ст. 81 НК РФ имеет право самостоятельно внести корректировку в свои налоговые обязательства путем предоставления уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль.
Выводы суда первой инстанции в данной части противоречат нормам налогового законодательства.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Исчислив налог на прибыль по результатам выездной налоговой проверки только с доходов и без учета расходов, налоговый орган нарушил положения пункта 1 статьи 274, статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов.
Таким образом, доначисленная налоговой инспекцией по результатам проверки сумма налога на прибыль должна соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В связи с чем, расходная часть при определении и налоговой базы по налогу на прибыль должна быть уменьшена на сумму доначисленных по результатам налоговой проверки ЕСН, налога на имущество и транспортного налога.
В указанной части решение налогового органа подлежит признанию недействительным в части налога на прибыль в сумме 9 667,80 руб.
По данному эпизоду налогоплательщик оспаривает сумму 60 474 руб., однако доводы и возражения приведены только на сумму 9 667,80 руб., в связи с чем требования общества о признании недействительным суммы 50 806 руб. удовлетворению не подлежат.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции по эпизоду доначисления НДС вследствии несоответствия учетных данных за 1,2 и 4 кварталы 2009 (п. 2.1.1, 2.2.1 решения).
Суд первой инстанции отклонил доводы налогоплательщика и признал законным решение налогового органа по данному эпизоду со ссылкой на ст. 81 НК РФ, поскольку у налогоплательщика имеется возможность представить уточненные налоговые декларации по НДС за те налоговые периоды, в которых по его мнению, налог им излишне начислен (в связи с занижением суммы налоговых вычетов), а также за те периоды в которых им был излишне начислен налог в связи с завышением налоговой базы по НДС. При этом в обосновании своей позиции суд сослался на Постановление ВАС РФ от 26.04.11 N 23/11.
Как следует из материалов налоговой проверки и доказательств представленных в материалы дела, налоговым органом в результате сравнения данных отраженных налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДС и данных отраженных налогоплательщиком в книгах покупок, продаж, дополнительных листах книг покупок и продаж, сч. 68.2 и сч. 19. установлены несоответствие, а именно размер налоговой базы, суммы налога от реализации, налоговые вычеты, отраженные в налоговых декларациях расходятся с соответствующими данными, отраженными в книгах покупок, продаж, дополнительных листах книг покупок и продаж, сч. 68.2.
В связи с чем, налоговым органом произведено доначисление НДС за 1,2.3,4 кв. 2009 г.
В частности, налоговым органом установлено, что в налоговой декларации за 1 кв. 2009 налогоплательщиком заявлено налоговых вычетов на 67598 893 руб., тогда как всего по книге покупок отражено 63 362 944,96 руб., следовательно налоговые вычеты, заявленные налогоплательщиком в налоговой декларации завышены на сумму 4 235 948 руб.
В налоговой декларации за 2 кв. 2009 налогоплательщиком заявлено налоговых вычетов на 83 787 532 руб., тогда как всего по книге покупок отражено 83 165 924,89 руб., следовательно налоговые вычеты, заявленные налогоплательщиком в налоговой декларации завышены на сумму 621 607 руб.
В налоговой декларации за 4 кв. 2009 г. налогоплательщик отразил сумму налога с реализации к уплате в размере 88 399 049 руб., тогда как всего по книге продаж НДС от суммы реализации к уплате составляет 92 523 807 руб., следовательно налогоплательщиком занижен НДС подлежащей уплате в бюджет на сумму 4 124 758 руб., за счет занижения налоговой базы.
Не оспаривая выявленные налоговым органом расхождения налогоплательщик оспаривает размер доначисленного к уплате НДС за 1,2 и 4 кв. 2009 поскольку, по его мнению, он сделан исключительно на основании отклонений, выявленных в рамках конкретного налогового периода, приводящих только к доначислению налога, а отклонения, приводящие у уменьшению налога, налоговым органом при расчете не принимались.
При этом налогоплательщиком в материалы дела представлены доказательства: книги покупок, продаж, дополнительные листы к книгам покупок и продаж, сч. 68, сч. 19 за 1, 2 и 4 кв. 2009 г. данные документы так же были представлены на проверку в налоговый орган.
Из анализа представленных документов следует, что в налоговой декларации по НДС за 1 кв. 2009 г. налогоплательщик отразил сумму НДС к уплате с реализации в размере большем, чем она подтверждается данными книги продаж с учетом дополнительных листов и показателей сч. 62, сч. 90.1.1 на сумму 2 691 269,14 руб. В налоговой декларации за 2 кв. 2009 налогоплательщик отразил сумму НДС к уплате с реализации в размере большем, чем она подтверждается данными книги продаж с учетом дополнительных листов и показателей сч. 62, сч. 90.1.1 на сумму 19 067,18 руб. В налоговой декларации за 4 кв. 2009 налогоплательщик отразил сумму НДС к возмещению в размере меньшем, чем она подтверждается данными книги покупок с учетом дополнительных листов и показателей сч. 62 на сумму 1 293 252,59 руб.
В ходе рассмотрения дела налоговый орган не отрицал, что в ходе налоговой проверки, исходя из представленных на проверку документов ему были видны указанные выше расхождения в части исчисления НДС в завышенном размере и декларирование налоговых вычетов в заниженном размере, однако расчет НДС к доначислению по результатам проверки был сделан без учета указанных фактов.
Суд апелляционной инстанции считает доводы апелляционной жалобы общества по данному эпизоду частично обоснованными, при этом исходит из следующего.
В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.
П. 2 ст. 171 НК РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, работ, а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.
Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
На основании изложенных норм суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что Налоговый кодекс РФ предусматривает право организации уменьшить исчисленную сумму НДС на вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, в порядке, закрепленном в статье 172 НК РФ. Как следует из перечисленных норм, применение вычета по НДС - это право налогоплательщика, реализовать которое можно заявительным путем, отразив данный вычет в декларации. Следовательно, само по себе наличие документов, подтверждающих право на вычет, без внесения данных в декларацию, не является основанием для уменьшения суммы налога к уплате. Соответственно, если налогоплательщик не заявит (не отразит) вычеты в налоговой декларации, право на их применение автоматически не возникнет. (Данная правовая позиция подтверждена Постановлением Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 23/11).
В связи с чем, доводы апелляционной жалобы налогоплательщика относительно неправомерного доначисления НДС за 4 кв. 2009 судом апелляционной инстанции отклоняются. Решение налогового органа в данной части является обоснованным.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает распространение правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении от 26.04.11 N 23/11 на те налоговые периоды (1, 2 кв. 2009) в которых налогоплательщик задекларировал в завышенной размере НДС, исчисленный к уплате в результате завышения налоговой базы не правомерным.
Размер налоговой базы при исчислении налога к уплате должен соответствовать реальной обязанности налогоплательщика и подтверждаться соответствующими документами.
Учитывая цели выездной налоговой проверки, методику ее проведения, располагая соответствующими документами и видя, что налогоплательщиком исчислен НДС с реализации в большем размере, налоговый орган должен был исходя из порядка расчета НДС, подлежащего к уплате в бюджет по итогам налогового периода (НДС, начисленный с реализации минус НДС начисленный к возмещению) определились суммы заниженного налога, подлежащего к уплате в бюджет по итогам квартала, с учетом реальной налоговой базы налогоплательщика.
На основании изложенного, НДС, начисленный по результатам налоговой проверки по данному эпизоду подлежит уменьшению на 2 710 336,32 руб. (2 691 269,14+ 19 067,18 руб.).
Налогоплательщик по данному эпизоду в апелляционной жалобе просит признать недействительным решение налогового органа на сумму 9 477 664 руб., вместе с тем доводы относительно незаконности решения приводит только на сумму 4 003 588,91 руб. Относительно неправомерности начисления налоговым органом НДС в размере 5 474 075,09 апелляционная жалоба доводов не содержит, в связи с чем в указанной части апелляционная жалоба Общества так же не подлежит удовлетворению.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за нарушение п. 4 ст. 81 НК РФ при представлении уточненных налоговых деклараций за 1 - 3 кв. 2010 в размере 750 997,4 руб.
Оспаривая выводы суда первой инстанции по данному эпизоду Общество в апелляционной жалобе ссылается на том факт, что им в ходе проведения налоговым органом проверки 25.11.2011 были представлен уточненные налоговые декларации по НДС за 1 - 3 кв. 2010, сумма налога к доплате по декларациям составила 2 949 137 руб., тогда как налоговый органа привлекает к ответственности за неуплату НДС за 1 - 3 кв. 2010 исходя из суммы недоимки доначисленной по результатам проверки 3 754 987 руб., без учета данных по налоговым декларациям.
При этом налогоплательщик не оспаривает того факта, что сумма налога и пени по уточненным налоговым декларациям им уплачена до их подачи не была.
Таким образом, выводы суда первой инстанции о том, что Обществом не были соблюдены условия освобождения от ответственности, предусмотренные п. п. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ являются законными и обоснованными.
Доводы апелляционной жалобы о том, что налоговым органом при расчете недоимки и соответственно штрафных санкций не была учтена уточненная налоговая декларация за 4 кв. 2010 (поданная 24.11.2011), согласно которой были сторнированы ранее начисленные и уплаченные суммы НДС в размере 909 741 руб., в связи с чем данная сумма приобрела статус переплаты; дополнительно не была учтена по уточненная налоговая декларация за 4 кв. 2010 от 24.11.11 сумма налога заявленная к возмещению из бюджета в размере 1 404 271 руб., судом апелляционной инстанции отклоняются как необоснованные.
Уточненная налоговая декларация по НДС за 4 кв. 2010 поданная налогоплательщиком 24.11.2011 по которой, как утверждает налогоплательщик сторнирована сумма НДС 909 741 руб., и она является переплатой, во первых относиться к 4 кв. 2010 г., а во вторых ее не достаточно для того, чтобы утверждать, что налогоплательщик не должен уплачивать сумму налога по уточненной декларации, в которой увеличена сумму налога к уплате в связи с наличием переплаты в более поздний период. Суммы пени на недостающую часть налога так же не были уплачены по уточненным декларациям за 1 - 3 кв. 2010.
В части суммы налога, заявленной к возмещению по уточненной налоговой декларации за 4 кв. 2010 так же не может быть принята во внимание исходя из следующего.
В силу пункта 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщики должны самостоятельно исполнять обязанность по уплате налогов, по которым согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ обязаны представлять в налоговый орган налоговые декларации.
В соответствии со статьей 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком.
Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.
В соответствии с пунктом 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5, неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).
В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.
Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.
Согласно пункту 4 статьи 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности, если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, но до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 этой статьи, либо о назначении выездной проверки, и при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Исходя из анализа названных выше норм, для освобождения от налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ при представлении уточненной налоговой декларации налогоплательщик должен на день ее представления иметь переплату по данному налогу, которая перекрывает сумму налога, подлежащую уплате по уточненной декларации, а в случае наличия недоимки на день подачи уточненной декларации налогоплательщик должен до ее подачи уплатить налог и пени за просрочку уплаты налога.
В соответствии с пунктом 1 статьи 174 НК РФ уплата НДС производится по итогам каждого налогового периода исходя из соответствующей реализации товаров (работ, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.
Согласно пункту 1 статьи 163 НК РФ налоговый период по НДС составляет один квартал.
Таким образом, независимо от наличия переплаты по НДС в последующем периоде (4 кварталы 2010 года) при подаче уточненной налоговой декларации общество обязано было уплатить налог за 1 - 3 кварталы 2010 года и соответствующие пени, если в предыдущих налоговых периодах у него не имелось переплаты по налогу, достаточной для погашения задолженности, образовавшейся в результате представления уточненных налоговых деклараций.
Между тем, как установлено следует из материалов дела, в уточненных декларациях за 1,2 и 3 кварталы 2010 года общество отразило суммы НДС, подлежащие доплате, признав тем самым, что за указанный период оно не полностью уплатило налог. При этом налогоплательщик не представил доказательств наличия у него переплаты по налогу, достаточной для погашения доначисленной суммы налога, за предшествующие периоды. Вместе с тем, доказательств уплаты названной недоимки по НДС и соответствующих пени до момента подачи уточненной налоговой декларации налогоплательщик в ходе судебных разбирательств не представил.
С учетом изложенных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что условий, установленных пунктом 4 статьи 81 НК РФ, общество не выполнило, в связи с чем не может быть освобождено от ответственности за неуплату налога.
Судом апелляционной инстанции отклоняет довод общества о том, что с учетом подачи (24.11.2011) уточненной деклараций за 4 кв. 2010 к возмещению недоимка у налогоплательщика отсутствует, поскольку, право на возмещение налога, заявленное в декларации должно быть подтверждено инспекцией в результате проведения камеральной налоговой проверки в сроки, предусмотренные статьями 88, 100, 101, 176 НК РФ.
Пунктом 2 статьи 176 НК РФ установлено, что возмещение НДС производится налоговым органом только после проведения камеральной проверки обоснованности заявленных к возмещению в соответствующей налоговой декларации сумм налога. Срок на проверку устанавливается в два месяца, а само возмещение или отказ в возмещении должен быть произведен не позднее 3 месяцев со дня представления соответствующей декларации.
В соответствии с положениями действующего законодательства, представленные одновременно уточненные декларации подлежат учету в календарной последовательности налоговых периодов, указанных в них.
Поскольку в рассматриваемом случае налогоплательщиком были представлены уточненные декларации за разные периоды: 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, то суммы, подлежащие уплате либо возмещению по указанным декларациям, должны быть зачтены налоговым органом в той последовательности, в которой подлежал уплате налог при подаче основных налоговых деклараций.
Аналогичная правовая позиция изложена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении Президиума от 19.01.2010 N 11822/09.
С учетом изложенных обстоятельств, решения налогового органа по данному эпизоду соответствует нормам налогового законодательства.
Налогоплательщиком оспариваются выводы суда первой инстанции в части отказа в применении положений ст. ст. 112, 114 НК РФ в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ.
По данному эпизоду налогоплательщик в апелляционной жалобе не оспаривая выводы суда первой инстанции о правомерности привлечения его к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ оспаривает выводы суда относительно отсутствия смягчающих вину обстоятельств и возможности применения ст. 122, ст. 114 НК РФ.
Удовлетворяя апелляционную жалобу общества в данной части суд апелляционной инстанции исходит из следующих обстоятельств и норм налогового законодательства.
Как следует из материалов дела налоговым органом при вынесении решения не были установлены обстоятельства, смягчающие ответственность.
Судом первой инстанции не были признаны в качестве смягчающих обстоятельства перечисленные налогоплательщиком в заявлении, а именно: крайне малое нарушение срока перечисления налога в бюджет 1 день; добровольную уплату обществом налога в полном объеме до назначения выездной налоговой проверки; привлечение общества к ответственности за данное нарушение впервые; несоразмерность штрафа тяжести правонарушения и отсутствие потерь для бюджета.
Наличие данных обстоятельств не оспаривается налоговым органом.
Вместе с тем судом при вынесении решения не было учтено следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ.
Согласно статьям 112 и 114 НК РФ, статье 71 АПК РФ мера ответственности за совершение конкретного налогового правонарушения устанавливается судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению.
Налоговый кодекс РФ содержит открытый перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, которые могут быть установлены судом самостоятельно (статья 112 НК РФ).
С учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 12.10.2010 года N и от 08.12.2009 года N 11019/09, суд апелляционной инстанции считает, что размер санкции должен отвечать требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, а также размеру и характеру причиненного ущерба, в связи с чем размер штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, во всяком случае, не должен превышать в сумме размера налогового обязательства налогоплательщика по непредставленной или несвоевременно представленной налоговой декларации.
Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 года N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
В силу пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 года N 1/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.
При этом, указанные выше нормы не ставят в зависимость размер снижения штрафных санкций от наличия одного смягчающего ответственность обстоятельства либо их совокупности.
В компетенцию арбитражного суда входит установление обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, так как приведенный в пункте 1 статьи 112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, не является исчерпывающим, любые иные обстоятельства могут быть признаны судом смягчающими ответственность налогоплательщика, в связи с чем подлежат отклонению доводы налогового органа о том, что указанные налогоплательщиком обстоятельства не могут быть признаны смягчающими вину Общества.
Налоговый кодекс РФ не предусматривает ограничений в правонарушениях, которым могут быть применены обстоятельства, смягчающие ответственность.
При этом несвоевременное перечисление удержанных сумм НДФЛ в бюджет не может являться основанием исключающим возможность применения смягчающих ответственность обстоятельств.
- Заявитель в качестве смягчающих ответственность обстоятельств указывает на то, что просрочка нарушение срока перечисления налога в бюджет составила 1 день; добровольную уплату обществом налога в полном объеме до назначения выездной налоговой проверки; привлечение общества к ответственности за данное нарушение впервые;
- Наличие указанных обстоятельств подтверждено представленными налогоплательщиком и налоговым органом в материалы дела доказательствами в порядке статьи 65 АПК РФ.
Учитывая характер совершенного правонарушения, суд апелляционной инстанции считает, что приведенные налогоплательщиком обстоятельства являются смягчающими и связи с этим считает возможным применить положения ст. ст. 112, 114 НК РФ и снизить размер штрафа, примененного по ст. 123 НК РФ в пять раз до 56 889 руб.
На основании изложенного, решение налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в размере 227 557 руб. подлежит признанию недействительным.
Налогоплательщик оспаривает выводы суда первой инстанции по эпизоду начисления пени по НДС в сумме 2 579 338,25 руб. Доводы апелляционной жалобы налогоплательщика по данному эпизоду аналогичны доводам заявленным в первой инстанции. Судом первой инстанции доводам налогоплательщика дана полная и всесторонняя оценка.
По сути все возражения налогоплательщика сводятся к тому, что налоговым органом завышена сумма недоимки на которую начислены пени по результатам выездной налоговой проверки.
При этом, налогоплательщик исходит из того, что в Приложении N 6 "Протокол расчета пени по НДС" по состоянию на 21.05.2009 отражена недоимка в размере 1 535 947,22 руб., а в Приложении N 1 "Расчет налоговых санкций по НДС" по сроку уплаты 20.04.2009 отражена переплата в размере 2 592 176,78 руб. Следовательно, пени по налогу на добавленную стоимость должны начисляться, исходя из суммы переплаты на 20.04.2009 в размере 2 592 176,78 руб.
Согласно расчету, указанному налогоплательщиком, сумма недоимки по НДС, с которой должны быть исчислены пени равна 492 126 руб. 22 коп.
Вместе с тем сумма переплаты по НДС по сроку уплаты 20.04.09 г. в размере 2 592 176,78 руб. правомерно не была учтена налоговым органом при расчете пени по результатам выездной налоговой проверки, поскольку после указанного срока обязанность налогоплательщика по уплате НДС изменилась в связи с представлением 4 уточненных налоговых деклараций по НДС за 1 кв. 2009 20.04.09, 21.04.09, 29.06.09 и 17.07.09 соответственно со сроками уплату 20.04.09., 20.05.09 и 20.06.09.
По уточненным налоговым декларациям общая сумма налога к доплате, составила 1 043 820 руб. (68 712 + 790 + 1 082 345 - 108 027). Оплата по данным налоговым декларация не производилась. Данные обстоятельство Обществом в ходе рассмотрения дела не опровергнуто.
Таким образом, в результате подачи уточненных налоговых деклараций сумма числившейся переплаты сократилась до 1 548 356,78 руб. (2 592 176,78 - 1 043 820).
Учитывая доначисление налога на прибыль по срокам 20.04.09 и 20.05.09 в сумме 1 542 152 соответственно, сумма недоимки на которую должна начисляться пени с учетом переплаты составляет 1 535 947,22 руб. (1 548 356,78 - 1 542 152 - 1542 152), что соответствует расчету налогового органа.
Факт подачи уточненных налоговых деклараций за 1 кв. 2009 налогоплательщиком не отрицается. Вместе с тем в расчете недоимки на которую, по мнению налогоплательщика, подлежит начисление пени, уточненные налоговые декларации не учтены, в связи с чем он не может быть признан обоснованным.
Ссылки налогоплательщика на то, что им не представлялись уточненные налоговые декларации за 1 кв. 2009 в МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области в данном случае правового значения не имеет, поскольку расчет задолженности налогоплательщика перед бюджетом должен быть рассчитан исходя из всех данных, заявленных во всех налоговых декларациях, относительно проверяемого налогового периоды, независимо от того в какой налоговый орган были представлены налоговые декларации.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
постановил:
Апелляционные жалобы Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области и ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 09.10.2012 по делу N А27-12300/2012 отменить. Принять по делу новый судебный акт.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 про Кемеровской области N 04 от 27.03.2012
- - в части доначисления налога на прибыль в сумме 6 318 448,30 руб., а также в части пени и штрафов, приходящихся на указанную сумму налога на прибыль;
- - в части доначисления НДС с сумме 4 003588,32 руб., а также в части пени и штрафа, приходящихся на указанную сумму НДС;
- - в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в сумме 227 557 руб.
В остальной части в удовлетворении заявленных требований ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области в пользу ЗАО "Кузбасский пищекомбинат" судебные расходы по оплате госпошлины в сумме 3 000 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
С.Н.ХАЙКИНА
Судьи
В.А.ЖУРАВЛЕВА
Л.Е.ХОДЫРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)