Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ); Гражданско-правовой договор с работником; Трудовые отношения
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 марта 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 01 апреля 2013 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Будылевой М.В.
судей Горбачевой О.В., Семиглазова В.А.
при ведении протокола судебного заседания: Косаревым В.С.
при участии:
от заявителя: Федоров И.М. по доверенности от 01.03.2013, Бочкова Л.Е. по доверенности от 01.10.2012 N 78 АА 3264349
- от заинтересованных лиц: 1) Безносов Д.Г. по доверенности от 09.01.2013 N 07-10/000049, Игнатьева Т.И. по доверенности от 09.01.2013 N 07-10/000005, Каженкина М.Н. по доверенности от 22.02.2013 N 07-29/002643;
- 2) не явился, извещен
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-2165/2013) ИП Жженых Андрея Любомировича на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.11.2012 по делу N А56-51532/2012 (судья Терешенков А.Г.), принятое
по заявлению ИП Жженых Андрей Любомирович
к 1) Межрайонной ИНФНС России N 5 по Республике Саха (Якутия),
2) Межрайонной инспекция ФНС России N 9 по Санкт-Петербургу
о признании незаконными решения и требования
установил:
Индивидуальный предприниматель Жженых Андрей Любомирович (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Саха (Якутия) (далее - Инспекция N 5, налоговый орган) от 15.05.2012 N 16/971 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и о признании недействительным требования Межрайонной ИФНС России N 9 по Санкт-Петербургу (далее - инспекция N 9) от 06.08.2012 N 2671 в части переквалификации договоров на выполнение работ (оказание услуг), заключенных ИП Жженых А.Л. с индивидуальными предпринимателями, в трудовые договоры в объеме: доначисления: ЕСН в сумме 2 141 515 рублей за 2008 - 2009 гг.; штрафов по указанному налогу в размере 428 304 рубля и пени на сумму 571 897 рублей; начисления штрафов за не удержание и не перечисление НДФЛ в размере 219 342 рубля за 2009 г.; пени за неуплату НДФЛ в размере 320 471 рубль за 2009 г.; начисления штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за не предоставление сведений по форме 2-НДФЛ в размере 1 400 рублей.
Также заявитель просил при принятии решения в отношении эпизода, связанного с предоставлением уточненных налоговых деклараций и начисления штрафов по этому эпизоду с применением статьи 122 НК РФ, с учетом смягчающих обстоятельств снизить размер штрафов.
Решением от 27.11.2012 требования удовлетворены частично.
Признаны недействительными решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Саха (Якутия) от 15.05.2012 N 16/971 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование Межрайонной ИФНС России N 9 по Санкт-Петербургу от 06.08.2012 N 2671 в части выводов о начислении и необходимости уплаты штрафов, начисленных с применением пункта 1 статьи 122 НК РФ, в отношении эпизода, связанного с предоставлением уточненных налоговых деклараций по ЕСН и НДФЛ, в общей сумме, превышающей 678 429, 25 руб.
В остальной части в удовлетворении требований отказано.
Предприниматель, не согласившись с решением суда, направил апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просил судебный акт отменить, заявленные требования удовлетворить в полном объеме.
Предприниматель считает недоказанным вывод Инспекции о том, что между Жженных А.Л. и предпринимателями в действительности имели место трудовые отношения, а направленность действий заявителя и его сотрудников по "переводу" физических лиц в индивидуальные предприниматели были направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогового бремени по уплате ЕСН.
В судебном заседании представитель предпринимателя поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, и настаивал на ее удовлетворении, а также он обратил внимание апелляционного суда на неправомерное привлечение к ответственности по ЕСН и НДФЛ за 2008, в связи с истечением сроков давности.
Представители инспекций с апелляционной жалобой не согласились, по основаниям, изложенным в отзывах, просили судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность судебного акта проверены в апелляционном порядке.
Как установлено из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении правильности исчисления и своевременности уплаты предпринимателем ряда налогов за период с 2008 по 2009 года, по результатам которой составлен акт от 27.01.2012 N 16/12 и принято решение от 15.05.2012 N 16/971 о привлечении заявителя к налоговой ответственности.
Согласно указанному решению предпринимателю доначислены: НДФЛ в сумме 54 396 руб., пени по указанному налогу в сумме 335 460 руб.; ЕСН в сумме 2 141 515 руб., пени по указанному налогу в сумме 571 897 руб. и штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ: по уточненной декларации за 2008 в отношении себя как предпринимателя в сумме 338 034 руб., по своим работникам в сумме 63 266 руб.
Указанным решением заявитель, в том числе, был привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа, начисленного с применением пункта 1 статьи 122, статьи 119, пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в общем размере 3 373 642 руб. Кроме того, предпринимателю начислена недоимка по ЕСН и НДФЛ в общем размере 907 357 руб., а также пени по этим налогам в общем размере 2 195 911 руб. Также оспариваемое решение содержит указание на необходимость уплаты вышеназванных сумм налога, пеней и штрафа.
Основанием для начисления недоимки по ЕСН за 2008, 2009 года, пени и штрафов явилась переквалификация Налоговым органом части договоров на выполнение работ (оказание услуг), заключенных Заявителем с индивидуальными предпринимателями, в трудовые договоры (38 человек в 2008 году и 28 человек в 2009 году).
Выводы налогового органа о неправомерном уменьшение налогоплательщиком налоговой базы по ЕСН на сумму заработной платы и других выплат, произведенных в пользу указанного количества физических лиц основаны на том, что Предприниматель создал "схему", направленную на уклонение от уплаты этого налога путем выплаты заработной платы этим работникам заявителя путем принятия этих лиц на работу не по трудовым договорам, а на основании договоров возмездного оказания услуг с предшествующей регистрацией этих граждан в качестве предпринимателей, с использованием ими упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) в виде объекта налогообложения "доходы".
Подтверждением указанного являются, следующие обстоятельства: выполнение работниками работы по обусловленной трудовой функции; обязанность работодателя обеспечить работнику условия труда (исполнители не арендовали помещение и оборудование, обеспечение рабочими местами, сырьем, установление режима работы); личный характер выполнения работ по договорам физическими лицами; в договорах не оговорен объем выполняемых работ, указание на результат услуг выполнение работ по договорам поручается физическим лицам по конкретной специальности в колбасном цехе; выполнение работ по договорам носит постоянный характер; оплата услуг носит характер систематических платежей.
Указанное решение было обжаловано предпринимателем в вышестоящий налоговый орган, который решением от 30.07.2012 N 04-22/63/07867 оставил обжалуемое решение без изменения.
На основании решения от 15.05.2012 N 16/971 Межрайонной ИФНС России N 9 по Санкт-Петербургу было выставлено требование от 06.08.2012 N 2671.
Предприниматель, не согласившись с вынесенным ненормативным актом инспекции, обратился в Арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования, исходил из правомерности позиции налогового органа.
Апелляционный суд, исследовав материалы дела и доводы жалобы, пришел к выводу, что решение суда подлежит отмене в обжалуемой части.
Эпизод 1.
Согласно статье 207 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками (статья 209 НК РФ). Обязанность исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц, возложена, по общему правилу, на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, на что указано в пункте 1 статьи 226 НК РФ. Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с указанной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (пункт 2 статьи 226 НК РФ). Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 НК РФ).
Объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков, к которым относится Предприниматель в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, признаются согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиком в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг.
Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, не подлежащих налогообложению, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.
Как установлено судами и подтверждается материалами дела, в проверяемый период Жженых А.Л. осуществлял деятельность по производству и реализации мясных и колбасных изделий, и он заключал договоры возмездного оказания услуг с индивидуальными предпринимателями. В соответствии с договорами Жженых А.Л. (Заказчик) поручает, а Исполнитель принимает на себя обязанность за вознаграждение оказать услуги: изготовление мясной деликатесной и колбасной продукции. Ежемесячно сторонами составлялись и подписывались акты приема предоставленных услуг, Жженых А.Л. исполнителям выплачивались вознаграждения в размере пропорционально объему выполненных работ.
В соответствии с положениями статьи 56 Трудового кодекса Российской Федерации трудовым договором является соглашение, заключенное между работником и работодателем, в соответствии с требованиями Трудового кодекса Российской Федерации.
Предмет как трудовых, так и гражданско-правовых отношений существует в физической форме труда. Основными признаками, позволяющими отграничить трудовой договор от гражданско-правовых договоров, являются: личностный признак (выполнение работы личным трудом и включение работника в производственную деятельность предприятия); организационный признак (подчинение работника внутреннему трудовому распорядку; его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность); выполнение работ определенного рода, а не разового задания; гарантия социальной защищенности.
Судом установлено, что основанием доначисления Инспекцией ЕСН, пени по указанному налогу и НДФЛ, наложения штрафов по пункту 3 статьи 122 и статье 123 НК РФ послужил вывод налогового органа о наличии трудовых отношений между заявителем и индивидуальными предпринимателями, поскольку деятельность последних не соответствует критериям предпринимательской деятельности по следующим основаниям: не является самостоятельной, систематической, не осуществляется на свой страх и риски, их доход состоит из заработной платы, а также исходя из фактически существующих правоотношений.
Данный вывод сделан Инспекцией на основании допросов свидетелей. Кроме того, налоговый орган ссылается на то, что оплата выполняемых работ (оказанных услуг) производилась в виде регулярных ежемесячных платежей, не по окончанию срока договора, без учета конкретно выполненного объеме работ, т.к. акты приема-сдачи работ, подписывались в последний день каждого месяца. Также налоговый орган считает, что заключение эксперта, который указал на невозможность производства готовой продукции отдельно взятым индивидуальным предпринимателем, также ставит под сомнение реальность предмета договоров подряда.
Статья 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации устанавливает обязанность каждого лица, участвующего в деле, доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. Причем часть 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения, возлагает на орган, который принял это решение.
Как указано в статье 71 АПК РФ, арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Доказательство признается арбитражным судом, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.
В ходе выездной налогового проверки инспекцией были опрошены предприниматели, осуществляющие по договору подряда деятельность в колбасном цехе заявителя.
Исследовав протоколы допроса свидетелей, апелляционный суд пришел к выводу, что они носят противоречивый характер и с достоверностью не подтверждают вывод налогового органа о наличии трудовых отношений
Так предприниматель Шмелев А.В. при допросе, осуществленным налоговым органом, пояснил, что является индивидуальным предпринимателем (деятельность, связанная с производством и реализацией мясных и колбасных изделий); приобретение товара и реализацию не производил, в том числе и в проверяемом периоде; расходы, связанные с приобретением товара и доходы от их перепродажи не получал; налоговые декларации самостоятельно заполнял и сдавал; работа у Жженых А.Л. (Заказчика) являлась основной, постоянной и единственной; сырьем обеспечивал заказчик; работал по собственному распорядку дня; заработную плату получал ежеквартально, исходя из объема выполненной работы; помимо заработной платы денежные средства, в том числе отпускные не выплачивались; инвентарь использовал собственный (нож, перчатки, тазик и т.д.) (том 35, л.д. 360-174).
Предприниматели Климова А.В. и Яськова Е.А. на требование налогового органа представить документы по хозяйственной деятельности, связанной с заявителем в письменном виде пояснили, что трудовой договор с Жженых А.Л. не заключали, рабочую одежду покупали самостоятельно, оплачиваемые отпуска и другие социальные гарантии не предоставлялись, работали по свободному графику, получали денежное вознаграждение за оказанные услуги в соответствии с договорами возмездного оказания услуг (т. 2 л.д. 42 - 43).
При допросе предпринимателя Куржумовой Г.В., последняя пояснила, что предпринимателем стала, т.к. ей необходимо было свободное время, приходила по звонку, выполняла необходимый объем работы и уходила (т. 2 л.д. 29 - 34).
При допросе предпринимателя Чемезовой Е.П., последняя пояснила, что работала в бригаде по распорядку с 08 до 21 часов, выполняя одну заявку; время работы учитывалось в журнале охраны; зарплата выдавалась ежемесячно и зависела от заявок Жженых А.Л.; отпуск предоставляли 30 календарных дней.
Апелляционный суд обращает внимание налогового органа, что по истечении действия договора подряда с Куржумовой Г.В. заявитель заключил трудовой договор от 01.07.2008 (т. 20 л.д. 4797). Аналогичная ситуация с предпринимателем Рамазановым М.М. (т. 2 20 л.д. 4807). Данное обстоятельство подтверждает доводы предпринимателя об отсутствии его заинтересованности в переводе своих сотрудников в предприниматели.
В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.
Следовательно, свидетельские показания, полученные налоговым органом в порядке статьи 90 НК РФ, могут быть использованы как сведения об обстоятельствах, имеющих значение при осуществлении налогового контроля, но они должны быть использованы наряду с другими доказательствами, исследованными в рамках мероприятий налогового контроля, проводимых налоговым органом.
Сведения из протоколов допроса являются недостаточными для установления обстоятельств, положенных в основу выводов оспариваемого решения Инспекции.
Также апелляционный суд учитывает, что выполнение работы по трудовому договору предполагает включение работника в производственную деятельность общества. Трудовой договор предусматривает подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность. Согласно трудовому договору работник осуществляет выполнение работ определенного рода, а не разового задания заказчика. При исполнении трудовой функции по трудовому договору работнику предоставляются социальные гарантии и компенсации.
Из анализа статьи 56 Трудового кодекса Российской Федерации и статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации, определяющих основные элементы (признаки) трудового договора и договора подряда, позволяющие отличить трудовой договор от гражданско-правовых договоров, связанных с применением труда, в том числе договора подряда, следует, что при осуществлении работ по трудовому договору правовой регламентации подлежит сам процесс труда и условия, в которых этот процесс осуществляется. При этом достижение того или иного конкретного результата в процессе выполнения трудовой функции не является целью трудового договора и не прекращает его действие в связи с достижением этого результата.
В отличие от трудового договора, заключаемого с работником для выполнения им определенной трудовой функции, гражданско-правовой договор заключается для выполнения определенной работы, целью которой является достижение ее конкретного конечного результата. Достижение же конкретного, обусловленного договором результата влечет за собой прекращение этого договора.
Как установлено из протоколов допроса опрошенных предпринимателей, работающих у Жженных А.Л. в колбасном цехе, заключенными между указанными лицами договоры не содержат таких существенных условий трудового договора, как место работы исполнителя, даты начала работы, наименования должности, специальности, профессии, режима работ и отдыха, видов и условий социального страхования, непосредственно связанных с трудовой деятельностью. Каких либо локальных документов, регламентирующих взаимоотношения между ИП Жженых А.Л. и индивидуальными предпринимателями, такие как: табеля учета рабочего времени; приказы о приеме на работу, об увольнении, о предоставлении отпусков, о выплате премий; графики работы, больничные листы и т.д. налоговым органом в материалы дела не представлено.
В соответствии ст. 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его
Согласно ст. 711 ГК РФ, если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно. Подрядчик вправе требовать выплаты ему аванса либо задатка.
Как установлено из материалов дела, оплата цены договора производилась по актам выполненных работ и по заключительным актам после окончательной сдачи работ. Спорные договоры не содержат условий, обязывающих физических лиц соблюдать определенный режим работы и отдыха, подчиняться распоряжениям предпринимателя.
Довод инспекции, что работа осуществлялась из материалов заявителя, что является одним из признаков трудового договора, противоречит нормам гражданского законодательства, т.к. в соответствии со ст. 713 ГК РФ предусмотрена возможность выполнения работы с использованием материала заказчика.
Ссылка налогового органа на экспертное заключение по итогам проверки мясоперерабатывающего цеха от 24.10.2011 (т. 2 л.д. 51 - 55), как доказательство, что привлеченными предпринимателями осуществлялся единый процесс производства мясной и колбасной продукции, что также подтверждает наличие трудовых отношений, несостоятельна.
В акте проверки и заключении Главного специалиста Департамента пищевой и перерабатывающей промышленности Министерства сельского хозяйства и продовольственной политики РС(Я) Мендяровой Н.А. указано, что отдельно взятые индивидуальные предприниматели, периодически привлекались выполнять отдельные операции технологического процесса, а именно: разруб говяжьих полутуш, изготовление мясного фарша и т.д. Следовательно, данный исполнитель задействован на одном из этапов производства... Соответственно, индивидуальные предприниматели не образовывали одно целое производство.
Согласно заключению эксперта: "На данном колбасном производстве установлено, что тип производственного процесса относится к серийно-типовому производству, характеризующимся выпуском разнообразной продукции ограниченными партиями, наличием универсального оборудования в основной массе и в одном производственном помещении. Процесс изготовления относится к прерывным (периодическим) процессам, при котором после изготовления ассортиментного объема колбасной продукции и происходит перерыв для ее съема и загрузки оборудования сырьем для последующего изготовления продукции. Здесь присутствуют все традиционные производственные виды перерывов - внутриоперационные, межоперационные, межцеховские.
Таким образом, основные и вспомогательные операции не обременены хронометражным сроком их выполнения. Здесь отсутствует обязательная ритмичность между техпроцессами... Как показало проводимое экспертное наблюдение на данном предприятии не обнаружены признаки поточности производства...".
"Исходя из наблюдения на МПЦ "Скиф" распространен технологический процесс, который характеризуется выпуском типовых изделий ограниченными партиями, единством содержания большинства техопераций для группы изделий с близкими органолептическими признаками и нерегламентированным по времени темпом производства, что, в свою очередь, не исключает возможности свободного графика процесса для отдельно взятого специалиста на отдельно взятой операции... Отдельно взятый человек, как физический исполнитель, независимо от того, в каком юридическом статусе он выступает (физ. лицо, работник или ИП), в принципе, способен без нарушения ТУ или ГОСТов, с участием на всех технологических этапах выпустить готовую продукцию в виде колбасных изделий или мясных полуфабрикатов, но только в объемах, зависящих от его функциональных возможностей и профессиональных навыков, используя при этом специализированное оборудование для мясопереработки".
Вывод специалиста "Колбасный цех ИП Жженых нельзя отнести к разряду "единый производственный комплекс".
Все указанные в договорах возмездного указания услуг лица зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей и в соответствии с действующим законодательством представляют в налоговый орган налоговую отчетность, самостоятельно уплачивают налоги, что не оспаривается налоговым органом.
Жженых А.Л. не являлся налоговым агентом, следовательно, не обязан был удерживать и перечислять в бюджет налог на доходы физических лиц, ЕСН, а также представлять в налоговый орган сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных в налоговом периоде налогов.
Довод налогового органа, что предприниматель создал "схему", направленную на уклонение от уплаты этого налога путем выплаты заработной платы своим работникам, путем принятия этих лиц на работу не по трудовым договорам, а на основании договоров возмездного оказания услуг с предшествующей регистрацией этих граждан в качестве предпринимателей, с использованием ими упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) в виде объекта налогообложения "доходы", противоречит материалам и обстоятельствам дела.
Согласно статье 2 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
В соответствии с пунктом 1 статьи 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Порядок государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя установлен главой 7.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей". Статья 22.1 указанного Закона регламентирует, что в числе прочих документов при государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя в регистрирующий орган представляется подписанное заявителем заявление о государственной регистрации по форме, утвержденной уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.
Таким образом, для государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя требуется волеизъявление самого лица. Налоговым органом не доказано принуждения физических лиц к регистрации в качестве предпринимателей.
Доказательств наличия трудовых отношений между Заявителем и физическими лицами, которые вошли в спорный расчет, на момент их регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей в 2007 году Налоговым органом не представлено.
Налогоплательщиком в материалы дела представлены договоры на выполнение работ (оказание услуг) и справки по форме 2-НДФЛ за 2007 год, из которых действительно следует, что с выплаченных с 01.01.2007 года по 30.06.2007 года доходов физическим лицам (впоследствии индивидуальным предпринимателям по оспариваемым договорам) предприниматель исчислил единый социальный налог и удержал налог на доходы физических лиц по ставке 13% (налоговый агент). Однако, в справках по форме 2-НДФЛ указано, что этим физическим лицам в 2007 годы выплачивались доходы по коду "2010 - Выплаты по договорам гражданско-правового характера", выплаты этим лицам по коду "2000 - Вознаграждение, получаемое налогоплательщиком за выполнение трудовых или иных обязанностей" в указанных справках отсутствуют. Представленные Налогоплательщиком сведения в справках по форме 2-НДФЛ не оспариваются Налоговым органом.
Довод инспекции, что применительно к спорному правоотношению между Жженных и А.Л. и предпринимателями в действительности имели месте именно трудовые отношения; направленность действий заявителя и его сотрудников были направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогового бремени по уплате ЕСН отклоняется апелляционным судом.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой для целей постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Из указанного Постановления Пленума ВАС РФ N 53 следует, что применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.
Налоговая экономия путем злоупотребления правом не может считаться обоснованной. Правовым последствием переквалификации операций, образующих злоупотребление правом, является восстановление ситуации, которая бы имело место при отсутствии операций, образующих такое злоупотребление.
Заявителем представлен расчет процентного соотношения количества индивидуальных предпринимателей, договоры подряда с которыми оспариваются Инспекцией, по отношению к другим категориям работников Предпринимателя, из которого следует, что предпочтительной формой отношений Предпринимателя с физическими лицами, выполняющими работы (оказывающими услуги), являются договоры гражданско-правового характера с физическими лицами, в рамках которых Предприниматель удерживает и перечисляет все установленные законодательством налоги. По данным договорам претензий Налоговый орган в своем Решении не предъявляет.
Трудовые договоры Налогоплательщик заключил только с теми работниками, отношения с которыми подпадают под действие Трудового кодекса РФ.
Процент договоров с индивидуальными предпринимателями по отношению к общему количеству работников по трудовым договорам и договорам ГПХ в 2008 и 2009 годах составляет 16% и 11% соответственно.
Следовательно, налоговым органом не доказано, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Оценив в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, суд считает необоснованным и недоказанным вывод инспекции о том, что применительно к спорному правоотношению между Жженных и А.Л. и вышеназванными предпринимателями в действительности имели месте именно трудовые отношения; направленность действий заявителя и его сотрудников были направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогового бремени по уплате ЕСН.
Аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 17.06.2009 по делу N А26-6637/2008.
При таких обстоятельствах апелляционная инстанция считает неправомерным доначисление ЕСН за 2008 - 2009 год в сумме 2 141 515, пени по указанному налогу в размере 571 897 руб. и штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ за 2008 в сумме 225 840 руб. и за 2009 в сумме 202 464 руб., а также доначисления пени по НДФЛ в сумме 320 471 руб. и штрафных санкций по ст. 123 НК РФ за 2009 в сумме 219 342 руб. и по ст. 126 НК РФ в сумме 1 400 руб.
В указанной части решение и требование налогового органа подлежат признанию недействительными.
Эпизод 2.
Предприниматель был привлечен к налоговой ответственности с применением пункта 1 статьи 122 НК РФ за несвоевременную (неполную уплату ЕСН и НДФЛ за 2008, 2009 года ввиду наличия следующих обстоятельств.
Решение о проведении налоговой проверки предпринимателя N 14/1278 было вынесено 01.03.2011. В ходе подготовки документов по запросу налогового органа предпринимателем были обнаружены факты не отражения и неполноты отражения сведений в поданных им налоговых декларациях по ЕСН и НДФЛ за 2008 - 2009 гг., ведущих к занижению сумм налогов, подлежащих уплате.
Налогоплательщик после того, как он узнал о начале проведения в отношения него выездной налоговой проверки, исчислил и уплатил недоплаченные суммы налогов, а также соответствующие им суммы пени. Доплата соответствующих сумм налогов произведена в марте 2011 года, что подтверждается платежными поручениями, представленными в материалы дела и не оспаривается налоговым органом (л.д. 3 - 10 тома 2).
03.03.2011 и 16.03.2011 предпринимателем были поданы соответствующие уточненные налоговые декларации, что отражено в тексте оспариваемого решения (стр. 25, 90,19, 23 оспариваемого решения).
За 2008 год: уточненная декларация по ЕСН для налогоплательщика, производящего выплаты физическим лицам, сдана предпринимателем 03.03.2011. Сумма налога к доплате составила 316 334 руб.
Недоимку по ЕСН в сумме 316 334 руб. и пени в сумме 77 333,34 руб. предприниматель уплатил 03.03.2011.
Налоговый орган в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ начислил штраф в сумме 63 266 руб. (стр. 26 Решения - л.д. 57 тома 1).
Уточненная декларация по НДФЛ уплачиваемого с доходов предпринимателя от предпринимательской деятельности за 2008 г., сдана 16.03.2011. Сумма налога к доплате составила 10 986 099 руб. Предприниматель 04.03.2011 уплатил недоимку в сумме 10 986 099 руб. и пени в сумме 1 870 932 руб.
Налоговый орган в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ начислил штраф в сумме 2 197 220 руб. (стр. 22 Решения - л.д. 53 тома 1).
Уточненная декларация по ЕСН, уплачиваемому с доходов предпринимателя, полученных от осуществления предпринимательской деятельности за 2008 г., сдана предпринимателем 16.03.2011. Сумма налога к доплате составила 1 690 169 руб. Предприниматель 04.03.2011 уплатил недоимку в сумме 1 690 169 руб. и пени в сумме 287 835,78 руб.
Налоговый орган в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ начислил штраф в сумме 338 034 руб. (стр. 24 Решения - л.д. 55 тома 1).
За 2009 год уточненная декларация по ЕСН для налогоплательщика, производящего выплаты физическим лицам, сдана предпринимателем 03.03.2011. Сумма налога к доплате составили 575 987 руб. Налоговый орган в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ начислил штраф в сумме 115 197 руб. (стр. 91 Решения - л.д. 122 тома 1).
03.03.2011 предприниматель уплатил недоимку в сумме 575 987 руб. и пени в сумме 78 847,74 руб.
В первоначальном своем заявлении предприниматель ссылался на истечение срока давности привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренного пунктом 1 статьи 113 НК РФ в отношении штрафов, начисленных с применением статьи 122 НК РФ (в том числе и по первому эпизоду) в отношении сумм налогов, подлежащих уплате (доплате) за 2008 год.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что налоговым периодом при квалификации действий налогоплательщика по статье 122 Кодекса является период, предоставленный для исполнения соответствующей обязанности по уплате налога, то есть применительно к спорному правоотношению в отношении сумм ЕСН и НДФЛ, подлежащих уплате за 2008 год, установленный статьей 113 НК РФ срок давности должен исчисляться с 01.01.2010, поскольку налоговым периодом для НДФЛ и ЕСН является (являлся) календарный год, а сами налоги подлежали уплате в 2009 году.
Принимая во внимание, что по мнению суда предприниматель представил заявление об уточнении своих требований, в котором фактически в отношении рассматриваемого эпизода он признал факт совершения им вменяемых налоговых правонарушений, но при этом просил применить к спорному правоотношению положения статей 112, 114 НК РФ и уменьшить суммы начисленных штрафов, учитывая наличие следующих смягчающих обстоятельств, суд первой инстанции, удовлетворил требование предпринимателя, снизив размер штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в 4 раза, что составило за 2008 и 2009 в общей сумме 678 429,25 руб.
Апелляционный суд считает, что данный вывод противоречит требования налогового законодательства, в связи с чем подлежит отмене по следующим основаниям.
В случае нарушения прав и законных интересов участника процесса в связи с неправомерным применением норм материального и процессуального права, апелляционный суд не связан доводами апелляционной жалобы и рассматривает правомерность судебного акта в полном объеме.
В соответствии с пунктом 1 статьи 113 Кодекса (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
В отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ, применяется исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.
В данном случае предприниматель Жженых А.Л. привлечен к ответственности за неуплату налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2008 год.
В соответствии со статьями 216 и 240 НК РФ налоговым периодом как по налогу на доходы физических лиц, так и по единому социальному налогу признается календарный год. Таким образом, налоговый период 2008 года по этим налогам закончился 31.12.2008, а срок давности привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ подлежит исчислению с 01.01.2009 и истекает 31.12.2011. Учитывая, что оспариваемое решение инспекции принято 15.05.2012, налоговый орган привлек предпринимателя Жженых А.Л. к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2008 год за пределами указанного трехлетнего срока давности.
При таких обстоятельствах подлежит отмене решение суда первой инстанции в части отказа предпринимателю в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2008 год в общей сумме 2 598 520 руб., в том числе по НДФЛ 2 197 220 руб. и по ЕСН в сумме 401 300 руб.
Аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 20.07.2009 по делу N А56-26530/2008.
По аналогичным основаниям подлежит признанию недействительным требование налогового органа в указанной части.
Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.11.2012 по делу N А56-51532/2012 отменить.
Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Республики Саха-Якутия от 15.05.2012 N 16/971 и Требование Межрайонной ИФНС России N 9 по Санкт-Петербургу от 06.08.2012 N 2671 в обжалуемой части.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 5 по Республики Саха-Якутия в пользу предпринимателя Жженных А.Л. (ОГРН 304143504100108) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 150 руб.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 9 по Санкт-Петербургу в пользу предпринимателя Жженных А.Л. (ОГРН 304143504100108) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 150 руб.
Возвратить Жженных А.Л. (ОГРН 304143504100108) из федерального бюджета излишне уплаченную по чеку-ордеру от 24.12.2012 государственную пошлину в сумме 1 900 руб.
Председательствующий
М.В.БУДЫЛЕВА
Судьи
О.В.ГОРБАЧЕВА
В.А.СЕМИГЛАЗОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРИНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 01.04.2013 ПО ДЕЛУ N А56-51532/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ); Гражданско-правовой договор с работником; Трудовые отношения
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 1 апреля 2013 г. по делу N А56-51532/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 15 марта 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 01 апреля 2013 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Будылевой М.В.
судей Горбачевой О.В., Семиглазова В.А.
при ведении протокола судебного заседания: Косаревым В.С.
при участии:
от заявителя: Федоров И.М. по доверенности от 01.03.2013, Бочкова Л.Е. по доверенности от 01.10.2012 N 78 АА 3264349
- от заинтересованных лиц: 1) Безносов Д.Г. по доверенности от 09.01.2013 N 07-10/000049, Игнатьева Т.И. по доверенности от 09.01.2013 N 07-10/000005, Каженкина М.Н. по доверенности от 22.02.2013 N 07-29/002643;
- 2) не явился, извещен
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-2165/2013) ИП Жженых Андрея Любомировича на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.11.2012 по делу N А56-51532/2012 (судья Терешенков А.Г.), принятое
по заявлению ИП Жженых Андрей Любомирович
к 1) Межрайонной ИНФНС России N 5 по Республике Саха (Якутия),
2) Межрайонной инспекция ФНС России N 9 по Санкт-Петербургу
о признании незаконными решения и требования
установил:
Индивидуальный предприниматель Жженых Андрей Любомирович (далее - предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением (уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Саха (Якутия) (далее - Инспекция N 5, налоговый орган) от 15.05.2012 N 16/971 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и о признании недействительным требования Межрайонной ИФНС России N 9 по Санкт-Петербургу (далее - инспекция N 9) от 06.08.2012 N 2671 в части переквалификации договоров на выполнение работ (оказание услуг), заключенных ИП Жженых А.Л. с индивидуальными предпринимателями, в трудовые договоры в объеме: доначисления: ЕСН в сумме 2 141 515 рублей за 2008 - 2009 гг.; штрафов по указанному налогу в размере 428 304 рубля и пени на сумму 571 897 рублей; начисления штрафов за не удержание и не перечисление НДФЛ в размере 219 342 рубля за 2009 г.; пени за неуплату НДФЛ в размере 320 471 рубль за 2009 г.; начисления штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за не предоставление сведений по форме 2-НДФЛ в размере 1 400 рублей.
Также заявитель просил при принятии решения в отношении эпизода, связанного с предоставлением уточненных налоговых деклараций и начисления штрафов по этому эпизоду с применением статьи 122 НК РФ, с учетом смягчающих обстоятельств снизить размер штрафов.
Решением от 27.11.2012 требования удовлетворены частично.
Признаны недействительными решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Республике Саха (Якутия) от 15.05.2012 N 16/971 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование Межрайонной ИФНС России N 9 по Санкт-Петербургу от 06.08.2012 N 2671 в части выводов о начислении и необходимости уплаты штрафов, начисленных с применением пункта 1 статьи 122 НК РФ, в отношении эпизода, связанного с предоставлением уточненных налоговых деклараций по ЕСН и НДФЛ, в общей сумме, превышающей 678 429, 25 руб.
В остальной части в удовлетворении требований отказано.
Предприниматель, не согласившись с решением суда, направил апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просил судебный акт отменить, заявленные требования удовлетворить в полном объеме.
Предприниматель считает недоказанным вывод Инспекции о том, что между Жженных А.Л. и предпринимателями в действительности имели место трудовые отношения, а направленность действий заявителя и его сотрудников по "переводу" физических лиц в индивидуальные предприниматели были направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогового бремени по уплате ЕСН.
В судебном заседании представитель предпринимателя поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, и настаивал на ее удовлетворении, а также он обратил внимание апелляционного суда на неправомерное привлечение к ответственности по ЕСН и НДФЛ за 2008, в связи с истечением сроков давности.
Представители инспекций с апелляционной жалобой не согласились, по основаниям, изложенным в отзывах, просили судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность судебного акта проверены в апелляционном порядке.
Как установлено из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении правильности исчисления и своевременности уплаты предпринимателем ряда налогов за период с 2008 по 2009 года, по результатам которой составлен акт от 27.01.2012 N 16/12 и принято решение от 15.05.2012 N 16/971 о привлечении заявителя к налоговой ответственности.
Согласно указанному решению предпринимателю доначислены: НДФЛ в сумме 54 396 руб., пени по указанному налогу в сумме 335 460 руб.; ЕСН в сумме 2 141 515 руб., пени по указанному налогу в сумме 571 897 руб. и штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ: по уточненной декларации за 2008 в отношении себя как предпринимателя в сумме 338 034 руб., по своим работникам в сумме 63 266 руб.
Указанным решением заявитель, в том числе, был привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа, начисленного с применением пункта 1 статьи 122, статьи 119, пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в общем размере 3 373 642 руб. Кроме того, предпринимателю начислена недоимка по ЕСН и НДФЛ в общем размере 907 357 руб., а также пени по этим налогам в общем размере 2 195 911 руб. Также оспариваемое решение содержит указание на необходимость уплаты вышеназванных сумм налога, пеней и штрафа.
Основанием для начисления недоимки по ЕСН за 2008, 2009 года, пени и штрафов явилась переквалификация Налоговым органом части договоров на выполнение работ (оказание услуг), заключенных Заявителем с индивидуальными предпринимателями, в трудовые договоры (38 человек в 2008 году и 28 человек в 2009 году).
Выводы налогового органа о неправомерном уменьшение налогоплательщиком налоговой базы по ЕСН на сумму заработной платы и других выплат, произведенных в пользу указанного количества физических лиц основаны на том, что Предприниматель создал "схему", направленную на уклонение от уплаты этого налога путем выплаты заработной платы этим работникам заявителя путем принятия этих лиц на работу не по трудовым договорам, а на основании договоров возмездного оказания услуг с предшествующей регистрацией этих граждан в качестве предпринимателей, с использованием ими упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) в виде объекта налогообложения "доходы".
Подтверждением указанного являются, следующие обстоятельства: выполнение работниками работы по обусловленной трудовой функции; обязанность работодателя обеспечить работнику условия труда (исполнители не арендовали помещение и оборудование, обеспечение рабочими местами, сырьем, установление режима работы); личный характер выполнения работ по договорам физическими лицами; в договорах не оговорен объем выполняемых работ, указание на результат услуг выполнение работ по договорам поручается физическим лицам по конкретной специальности в колбасном цехе; выполнение работ по договорам носит постоянный характер; оплата услуг носит характер систематических платежей.
Указанное решение было обжаловано предпринимателем в вышестоящий налоговый орган, который решением от 30.07.2012 N 04-22/63/07867 оставил обжалуемое решение без изменения.
На основании решения от 15.05.2012 N 16/971 Межрайонной ИФНС России N 9 по Санкт-Петербургу было выставлено требование от 06.08.2012 N 2671.
Предприниматель, не согласившись с вынесенным ненормативным актом инспекции, обратился в Арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования, исходил из правомерности позиции налогового органа.
Апелляционный суд, исследовав материалы дела и доводы жалобы, пришел к выводу, что решение суда подлежит отмене в обжалуемой части.
Эпизод 1.
Согласно статье 207 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. Объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками (статья 209 НК РФ). Обязанность исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц, возложена, по общему правилу, на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, на что указано в пункте 1 статьи 226 НК РФ. Исчисление сумм и уплата налога в соответствии с указанной статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент (пункт 2 статьи 226 НК РФ). Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 НК РФ).
Объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков, к которым относится Предприниматель в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, признаются согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиком в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ или оказание услуг.
Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, не подлежащих налогообложению, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.
Как установлено судами и подтверждается материалами дела, в проверяемый период Жженых А.Л. осуществлял деятельность по производству и реализации мясных и колбасных изделий, и он заключал договоры возмездного оказания услуг с индивидуальными предпринимателями. В соответствии с договорами Жженых А.Л. (Заказчик) поручает, а Исполнитель принимает на себя обязанность за вознаграждение оказать услуги: изготовление мясной деликатесной и колбасной продукции. Ежемесячно сторонами составлялись и подписывались акты приема предоставленных услуг, Жженых А.Л. исполнителям выплачивались вознаграждения в размере пропорционально объему выполненных работ.
В соответствии с положениями статьи 56 Трудового кодекса Российской Федерации трудовым договором является соглашение, заключенное между работником и работодателем, в соответствии с требованиями Трудового кодекса Российской Федерации.
Предмет как трудовых, так и гражданско-правовых отношений существует в физической форме труда. Основными признаками, позволяющими отграничить трудовой договор от гражданско-правовых договоров, являются: личностный признак (выполнение работы личным трудом и включение работника в производственную деятельность предприятия); организационный признак (подчинение работника внутреннему трудовому распорядку; его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность); выполнение работ определенного рода, а не разового задания; гарантия социальной защищенности.
Судом установлено, что основанием доначисления Инспекцией ЕСН, пени по указанному налогу и НДФЛ, наложения штрафов по пункту 3 статьи 122 и статье 123 НК РФ послужил вывод налогового органа о наличии трудовых отношений между заявителем и индивидуальными предпринимателями, поскольку деятельность последних не соответствует критериям предпринимательской деятельности по следующим основаниям: не является самостоятельной, систематической, не осуществляется на свой страх и риски, их доход состоит из заработной платы, а также исходя из фактически существующих правоотношений.
Данный вывод сделан Инспекцией на основании допросов свидетелей. Кроме того, налоговый орган ссылается на то, что оплата выполняемых работ (оказанных услуг) производилась в виде регулярных ежемесячных платежей, не по окончанию срока договора, без учета конкретно выполненного объеме работ, т.к. акты приема-сдачи работ, подписывались в последний день каждого месяца. Также налоговый орган считает, что заключение эксперта, который указал на невозможность производства готовой продукции отдельно взятым индивидуальным предпринимателем, также ставит под сомнение реальность предмета договоров подряда.
Статья 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации устанавливает обязанность каждого лица, участвующего в деле, доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. Причем часть 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения, возлагает на орган, который принял это решение.
Как указано в статье 71 АПК РФ, арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.
Доказательство признается арбитражным судом, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.
В ходе выездной налогового проверки инспекцией были опрошены предприниматели, осуществляющие по договору подряда деятельность в колбасном цехе заявителя.
Исследовав протоколы допроса свидетелей, апелляционный суд пришел к выводу, что они носят противоречивый характер и с достоверностью не подтверждают вывод налогового органа о наличии трудовых отношений
Так предприниматель Шмелев А.В. при допросе, осуществленным налоговым органом, пояснил, что является индивидуальным предпринимателем (деятельность, связанная с производством и реализацией мясных и колбасных изделий); приобретение товара и реализацию не производил, в том числе и в проверяемом периоде; расходы, связанные с приобретением товара и доходы от их перепродажи не получал; налоговые декларации самостоятельно заполнял и сдавал; работа у Жженых А.Л. (Заказчика) являлась основной, постоянной и единственной; сырьем обеспечивал заказчик; работал по собственному распорядку дня; заработную плату получал ежеквартально, исходя из объема выполненной работы; помимо заработной платы денежные средства, в том числе отпускные не выплачивались; инвентарь использовал собственный (нож, перчатки, тазик и т.д.) (том 35, л.д. 360-174).
Предприниматели Климова А.В. и Яськова Е.А. на требование налогового органа представить документы по хозяйственной деятельности, связанной с заявителем в письменном виде пояснили, что трудовой договор с Жженых А.Л. не заключали, рабочую одежду покупали самостоятельно, оплачиваемые отпуска и другие социальные гарантии не предоставлялись, работали по свободному графику, получали денежное вознаграждение за оказанные услуги в соответствии с договорами возмездного оказания услуг (т. 2 л.д. 42 - 43).
При допросе предпринимателя Куржумовой Г.В., последняя пояснила, что предпринимателем стала, т.к. ей необходимо было свободное время, приходила по звонку, выполняла необходимый объем работы и уходила (т. 2 л.д. 29 - 34).
При допросе предпринимателя Чемезовой Е.П., последняя пояснила, что работала в бригаде по распорядку с 08 до 21 часов, выполняя одну заявку; время работы учитывалось в журнале охраны; зарплата выдавалась ежемесячно и зависела от заявок Жженых А.Л.; отпуск предоставляли 30 календарных дней.
Апелляционный суд обращает внимание налогового органа, что по истечении действия договора подряда с Куржумовой Г.В. заявитель заключил трудовой договор от 01.07.2008 (т. 20 л.д. 4797). Аналогичная ситуация с предпринимателем Рамазановым М.М. (т. 2 20 л.д. 4807). Данное обстоятельство подтверждает доводы предпринимателя об отсутствии его заинтересованности в переводе своих сотрудников в предприниматели.
В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.
Следовательно, свидетельские показания, полученные налоговым органом в порядке статьи 90 НК РФ, могут быть использованы как сведения об обстоятельствах, имеющих значение при осуществлении налогового контроля, но они должны быть использованы наряду с другими доказательствами, исследованными в рамках мероприятий налогового контроля, проводимых налоговым органом.
Сведения из протоколов допроса являются недостаточными для установления обстоятельств, положенных в основу выводов оспариваемого решения Инспекции.
Также апелляционный суд учитывает, что выполнение работы по трудовому договору предполагает включение работника в производственную деятельность общества. Трудовой договор предусматривает подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность. Согласно трудовому договору работник осуществляет выполнение работ определенного рода, а не разового задания заказчика. При исполнении трудовой функции по трудовому договору работнику предоставляются социальные гарантии и компенсации.
Из анализа статьи 56 Трудового кодекса Российской Федерации и статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации, определяющих основные элементы (признаки) трудового договора и договора подряда, позволяющие отличить трудовой договор от гражданско-правовых договоров, связанных с применением труда, в том числе договора подряда, следует, что при осуществлении работ по трудовому договору правовой регламентации подлежит сам процесс труда и условия, в которых этот процесс осуществляется. При этом достижение того или иного конкретного результата в процессе выполнения трудовой функции не является целью трудового договора и не прекращает его действие в связи с достижением этого результата.
В отличие от трудового договора, заключаемого с работником для выполнения им определенной трудовой функции, гражданско-правовой договор заключается для выполнения определенной работы, целью которой является достижение ее конкретного конечного результата. Достижение же конкретного, обусловленного договором результата влечет за собой прекращение этого договора.
Как установлено из протоколов допроса опрошенных предпринимателей, работающих у Жженных А.Л. в колбасном цехе, заключенными между указанными лицами договоры не содержат таких существенных условий трудового договора, как место работы исполнителя, даты начала работы, наименования должности, специальности, профессии, режима работ и отдыха, видов и условий социального страхования, непосредственно связанных с трудовой деятельностью. Каких либо локальных документов, регламентирующих взаимоотношения между ИП Жженых А.Л. и индивидуальными предпринимателями, такие как: табеля учета рабочего времени; приказы о приеме на работу, об увольнении, о предоставлении отпусков, о выплате премий; графики работы, больничные листы и т.д. налоговым органом в материалы дела не представлено.
В соответствии ст. 702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его
Согласно ст. 711 ГК РФ, если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно. Подрядчик вправе требовать выплаты ему аванса либо задатка.
Как установлено из материалов дела, оплата цены договора производилась по актам выполненных работ и по заключительным актам после окончательной сдачи работ. Спорные договоры не содержат условий, обязывающих физических лиц соблюдать определенный режим работы и отдыха, подчиняться распоряжениям предпринимателя.
Довод инспекции, что работа осуществлялась из материалов заявителя, что является одним из признаков трудового договора, противоречит нормам гражданского законодательства, т.к. в соответствии со ст. 713 ГК РФ предусмотрена возможность выполнения работы с использованием материала заказчика.
Ссылка налогового органа на экспертное заключение по итогам проверки мясоперерабатывающего цеха от 24.10.2011 (т. 2 л.д. 51 - 55), как доказательство, что привлеченными предпринимателями осуществлялся единый процесс производства мясной и колбасной продукции, что также подтверждает наличие трудовых отношений, несостоятельна.
В акте проверки и заключении Главного специалиста Департамента пищевой и перерабатывающей промышленности Министерства сельского хозяйства и продовольственной политики РС(Я) Мендяровой Н.А. указано, что отдельно взятые индивидуальные предприниматели, периодически привлекались выполнять отдельные операции технологического процесса, а именно: разруб говяжьих полутуш, изготовление мясного фарша и т.д. Следовательно, данный исполнитель задействован на одном из этапов производства... Соответственно, индивидуальные предприниматели не образовывали одно целое производство.
Согласно заключению эксперта: "На данном колбасном производстве установлено, что тип производственного процесса относится к серийно-типовому производству, характеризующимся выпуском разнообразной продукции ограниченными партиями, наличием универсального оборудования в основной массе и в одном производственном помещении. Процесс изготовления относится к прерывным (периодическим) процессам, при котором после изготовления ассортиментного объема колбасной продукции и происходит перерыв для ее съема и загрузки оборудования сырьем для последующего изготовления продукции. Здесь присутствуют все традиционные производственные виды перерывов - внутриоперационные, межоперационные, межцеховские.
Таким образом, основные и вспомогательные операции не обременены хронометражным сроком их выполнения. Здесь отсутствует обязательная ритмичность между техпроцессами... Как показало проводимое экспертное наблюдение на данном предприятии не обнаружены признаки поточности производства...".
"Исходя из наблюдения на МПЦ "Скиф" распространен технологический процесс, который характеризуется выпуском типовых изделий ограниченными партиями, единством содержания большинства техопераций для группы изделий с близкими органолептическими признаками и нерегламентированным по времени темпом производства, что, в свою очередь, не исключает возможности свободного графика процесса для отдельно взятого специалиста на отдельно взятой операции... Отдельно взятый человек, как физический исполнитель, независимо от того, в каком юридическом статусе он выступает (физ. лицо, работник или ИП), в принципе, способен без нарушения ТУ или ГОСТов, с участием на всех технологических этапах выпустить готовую продукцию в виде колбасных изделий или мясных полуфабрикатов, но только в объемах, зависящих от его функциональных возможностей и профессиональных навыков, используя при этом специализированное оборудование для мясопереработки".
Вывод специалиста "Колбасный цех ИП Жженых нельзя отнести к разряду "единый производственный комплекс".
Все указанные в договорах возмездного указания услуг лица зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей и в соответствии с действующим законодательством представляют в налоговый орган налоговую отчетность, самостоятельно уплачивают налоги, что не оспаривается налоговым органом.
Жженых А.Л. не являлся налоговым агентом, следовательно, не обязан был удерживать и перечислять в бюджет налог на доходы физических лиц, ЕСН, а также представлять в налоговый орган сведения о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных в налоговом периоде налогов.
Довод налогового органа, что предприниматель создал "схему", направленную на уклонение от уплаты этого налога путем выплаты заработной платы своим работникам, путем принятия этих лиц на работу не по трудовым договорам, а на основании договоров возмездного оказания услуг с предшествующей регистрацией этих граждан в качестве предпринимателей, с использованием ими упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) в виде объекта налогообложения "доходы", противоречит материалам и обстоятельствам дела.
Согласно статье 2 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
В соответствии с пунктом 1 статьи 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.
Порядок государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя установлен главой 7.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей". Статья 22.1 указанного Закона регламентирует, что в числе прочих документов при государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя в регистрирующий орган представляется подписанное заявителем заявление о государственной регистрации по форме, утвержденной уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.
Таким образом, для государственной регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя требуется волеизъявление самого лица. Налоговым органом не доказано принуждения физических лиц к регистрации в качестве предпринимателей.
Доказательств наличия трудовых отношений между Заявителем и физическими лицами, которые вошли в спорный расчет, на момент их регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей в 2007 году Налоговым органом не представлено.
Налогоплательщиком в материалы дела представлены договоры на выполнение работ (оказание услуг) и справки по форме 2-НДФЛ за 2007 год, из которых действительно следует, что с выплаченных с 01.01.2007 года по 30.06.2007 года доходов физическим лицам (впоследствии индивидуальным предпринимателям по оспариваемым договорам) предприниматель исчислил единый социальный налог и удержал налог на доходы физических лиц по ставке 13% (налоговый агент). Однако, в справках по форме 2-НДФЛ указано, что этим физическим лицам в 2007 годы выплачивались доходы по коду "2010 - Выплаты по договорам гражданско-правового характера", выплаты этим лицам по коду "2000 - Вознаграждение, получаемое налогоплательщиком за выполнение трудовых или иных обязанностей" в указанных справках отсутствуют. Представленные Налогоплательщиком сведения в справках по форме 2-НДФЛ не оспариваются Налоговым органом.
Довод инспекции, что применительно к спорному правоотношению между Жженных и А.Л. и предпринимателями в действительности имели месте именно трудовые отношения; направленность действий заявителя и его сотрудников были направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогового бремени по уплате ЕСН отклоняется апелляционным судом.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой для целей постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Из указанного Постановления Пленума ВАС РФ N 53 следует, что применение искусственных юридических конструкций для хозяйственных операций, не содержащих признаков противоправности, но лишенных хозяйственного смысла и не имеющих объяснений неналоговыми причинами, рассматривается как злоупотребление правом в сфере налоговых правоотношений.
Налоговая экономия путем злоупотребления правом не может считаться обоснованной. Правовым последствием переквалификации операций, образующих злоупотребление правом, является восстановление ситуации, которая бы имело место при отсутствии операций, образующих такое злоупотребление.
Заявителем представлен расчет процентного соотношения количества индивидуальных предпринимателей, договоры подряда с которыми оспариваются Инспекцией, по отношению к другим категориям работников Предпринимателя, из которого следует, что предпочтительной формой отношений Предпринимателя с физическими лицами, выполняющими работы (оказывающими услуги), являются договоры гражданско-правового характера с физическими лицами, в рамках которых Предприниматель удерживает и перечисляет все установленные законодательством налоги. По данным договорам претензий Налоговый орган в своем Решении не предъявляет.
Трудовые договоры Налогоплательщик заключил только с теми работниками, отношения с которыми подпадают под действие Трудового кодекса РФ.
Процент договоров с индивидуальными предпринимателями по отношению к общему количеству работников по трудовым договорам и договорам ГПХ в 2008 и 2009 годах составляет 16% и 11% соответственно.
Следовательно, налоговым органом не доказано, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Оценив в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, суд считает необоснованным и недоказанным вывод инспекции о том, что применительно к спорному правоотношению между Жженных и А.Л. и вышеназванными предпринимателями в действительности имели месте именно трудовые отношения; направленность действий заявителя и его сотрудников были направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогового бремени по уплате ЕСН.
Аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 17.06.2009 по делу N А26-6637/2008.
При таких обстоятельствах апелляционная инстанция считает неправомерным доначисление ЕСН за 2008 - 2009 год в сумме 2 141 515, пени по указанному налогу в размере 571 897 руб. и штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ за 2008 в сумме 225 840 руб. и за 2009 в сумме 202 464 руб., а также доначисления пени по НДФЛ в сумме 320 471 руб. и штрафных санкций по ст. 123 НК РФ за 2009 в сумме 219 342 руб. и по ст. 126 НК РФ в сумме 1 400 руб.
В указанной части решение и требование налогового органа подлежат признанию недействительными.
Эпизод 2.
Предприниматель был привлечен к налоговой ответственности с применением пункта 1 статьи 122 НК РФ за несвоевременную (неполную уплату ЕСН и НДФЛ за 2008, 2009 года ввиду наличия следующих обстоятельств.
Решение о проведении налоговой проверки предпринимателя N 14/1278 было вынесено 01.03.2011. В ходе подготовки документов по запросу налогового органа предпринимателем были обнаружены факты не отражения и неполноты отражения сведений в поданных им налоговых декларациях по ЕСН и НДФЛ за 2008 - 2009 гг., ведущих к занижению сумм налогов, подлежащих уплате.
Налогоплательщик после того, как он узнал о начале проведения в отношения него выездной налоговой проверки, исчислил и уплатил недоплаченные суммы налогов, а также соответствующие им суммы пени. Доплата соответствующих сумм налогов произведена в марте 2011 года, что подтверждается платежными поручениями, представленными в материалы дела и не оспаривается налоговым органом (л.д. 3 - 10 тома 2).
03.03.2011 и 16.03.2011 предпринимателем были поданы соответствующие уточненные налоговые декларации, что отражено в тексте оспариваемого решения (стр. 25, 90,19, 23 оспариваемого решения).
За 2008 год: уточненная декларация по ЕСН для налогоплательщика, производящего выплаты физическим лицам, сдана предпринимателем 03.03.2011. Сумма налога к доплате составила 316 334 руб.
Недоимку по ЕСН в сумме 316 334 руб. и пени в сумме 77 333,34 руб. предприниматель уплатил 03.03.2011.
Налоговый орган в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ начислил штраф в сумме 63 266 руб. (стр. 26 Решения - л.д. 57 тома 1).
Уточненная декларация по НДФЛ уплачиваемого с доходов предпринимателя от предпринимательской деятельности за 2008 г., сдана 16.03.2011. Сумма налога к доплате составила 10 986 099 руб. Предприниматель 04.03.2011 уплатил недоимку в сумме 10 986 099 руб. и пени в сумме 1 870 932 руб.
Налоговый орган в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ начислил штраф в сумме 2 197 220 руб. (стр. 22 Решения - л.д. 53 тома 1).
Уточненная декларация по ЕСН, уплачиваемому с доходов предпринимателя, полученных от осуществления предпринимательской деятельности за 2008 г., сдана предпринимателем 16.03.2011. Сумма налога к доплате составила 1 690 169 руб. Предприниматель 04.03.2011 уплатил недоимку в сумме 1 690 169 руб. и пени в сумме 287 835,78 руб.
Налоговый орган в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ начислил штраф в сумме 338 034 руб. (стр. 24 Решения - л.д. 55 тома 1).
За 2009 год уточненная декларация по ЕСН для налогоплательщика, производящего выплаты физическим лицам, сдана предпринимателем 03.03.2011. Сумма налога к доплате составили 575 987 руб. Налоговый орган в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ начислил штраф в сумме 115 197 руб. (стр. 91 Решения - л.д. 122 тома 1).
03.03.2011 предприниматель уплатил недоимку в сумме 575 987 руб. и пени в сумме 78 847,74 руб.
В первоначальном своем заявлении предприниматель ссылался на истечение срока давности привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренного пунктом 1 статьи 113 НК РФ в отношении штрафов, начисленных с применением статьи 122 НК РФ (в том числе и по первому эпизоду) в отношении сумм налогов, подлежащих уплате (доплате) за 2008 год.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что налоговым периодом при квалификации действий налогоплательщика по статье 122 Кодекса является период, предоставленный для исполнения соответствующей обязанности по уплате налога, то есть применительно к спорному правоотношению в отношении сумм ЕСН и НДФЛ, подлежащих уплате за 2008 год, установленный статьей 113 НК РФ срок давности должен исчисляться с 01.01.2010, поскольку налоговым периодом для НДФЛ и ЕСН является (являлся) календарный год, а сами налоги подлежали уплате в 2009 году.
Принимая во внимание, что по мнению суда предприниматель представил заявление об уточнении своих требований, в котором фактически в отношении рассматриваемого эпизода он признал факт совершения им вменяемых налоговых правонарушений, но при этом просил применить к спорному правоотношению положения статей 112, 114 НК РФ и уменьшить суммы начисленных штрафов, учитывая наличие следующих смягчающих обстоятельств, суд первой инстанции, удовлетворил требование предпринимателя, снизив размер штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в 4 раза, что составило за 2008 и 2009 в общей сумме 678 429,25 руб.
Апелляционный суд считает, что данный вывод противоречит требования налогового законодательства, в связи с чем подлежит отмене по следующим основаниям.
В случае нарушения прав и законных интересов участника процесса в связи с неправомерным применением норм материального и процессуального права, апелляционный суд не связан доводами апелляционной жалобы и рассматривает правомерность судебного акта в полном объеме.
В соответствии с пунктом 1 статьи 113 Кодекса (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
В отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120 и 122 НК РФ, применяется исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.
В данном случае предприниматель Жженых А.Л. привлечен к ответственности за неуплату налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2008 год.
В соответствии со статьями 216 и 240 НК РФ налоговым периодом как по налогу на доходы физических лиц, так и по единому социальному налогу признается календарный год. Таким образом, налоговый период 2008 года по этим налогам закончился 31.12.2008, а срок давности привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ подлежит исчислению с 01.01.2009 и истекает 31.12.2011. Учитывая, что оспариваемое решение инспекции принято 15.05.2012, налоговый орган привлек предпринимателя Жженых А.Л. к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2008 год за пределами указанного трехлетнего срока давности.
При таких обстоятельствах подлежит отмене решение суда первой инстанции в части отказа предпринимателю в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2008 год в общей сумме 2 598 520 руб., в том числе по НДФЛ 2 197 220 руб. и по ЕСН в сумме 401 300 руб.
Аналогичная позиция изложена в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 20.07.2009 по делу N А56-26530/2008.
По аналогичным основаниям подлежит признанию недействительным требование налогового органа в указанной части.
Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 27.11.2012 по делу N А56-51532/2012 отменить.
Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Республики Саха-Якутия от 15.05.2012 N 16/971 и Требование Межрайонной ИФНС России N 9 по Санкт-Петербургу от 06.08.2012 N 2671 в обжалуемой части.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 5 по Республики Саха-Якутия в пользу предпринимателя Жженных А.Л. (ОГРН 304143504100108) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 150 руб.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 9 по Санкт-Петербургу в пользу предпринимателя Жженных А.Л. (ОГРН 304143504100108) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 150 руб.
Возвратить Жженных А.Л. (ОГРН 304143504100108) из федерального бюджета излишне уплаченную по чеку-ордеру от 24.12.2012 государственную пошлину в сумме 1 900 руб.
Председательствующий
М.В.БУДЫЛЕВА
Судьи
О.В.ГОРБАЧЕВА
В.А.СЕМИГЛАЗОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)