Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 18 июня 2013 года
Постановление в полном объеме изготовлено 25 июня 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,
судей Скрынникова В.А.,
Миронцевой Н.Д.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Сывороткиной Е.Е.,
при участии в судебном заседании:
от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу: Жуковой А.С., ведущего специалиста-эксперта юридического отдела, доверенность N 26 от 08.05.2013,
от Открытого акционерного общества "Орловский винодельческий завод": Тинякова Ю.М., юрисконсульта, доверенность N 08/12 от 12.07.2012, Отмаховой Е.А., представителя по доверенности N 2/13 от 09.01.2013,
рассмотрев в открытом судебном заседании путем использования системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Орловской области апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу на решение Арбитражного суда Орловской области от 08.04.2013 по делу N А48-4287/2012 (судья Капишникова Т.И.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Орловский винодельческий завод" (ОГРН 1025700764979, ИНН 5701000167) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу о признании недействительным решения от 29.06.2012 N 17-10/46,
установил:
Открытое акционерное общество "Орловский винодельческий завод" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 29.06.2012 N 17-10/46 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда Орловской области от 08.04.2013 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
В обоснование доводов апелляционной жалобы Инспекция ссылается, что правило установленное п. 1 ст. 54 НК РФ не может применяться применительно к декларированию вычетов по акцизам, поскольку, по мнению налогового органа, ст. 54 НК РФ устанавливает правила исправления ошибок налоговой базы, а налоговые вычеты по акцизам уменьшают не саму налоговую базу, а исчисленную сумму акциза. В связи с чем, Инспекция полагает, что ошибки прошлых налоговых периодов (2007 - 2009 годов), возникшие в связи с применением налоговых вычетов неправомерно исправлять в текущем налоговом периоде (декабрь 2009 года). Кроме того в обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается, что момент реализации права на вычет относится к тому периоду, когда такое право возникло в соответствии с установленным порядком вычета налогов, по мнению налогового органа, этот момент не может быть произвольно перенесен на другой период.
Также, по мнению Инспекции, обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов возложена на Общество и у налогового органа отсутствует обязанность производить расчет налоговых вычетов, право на которые возникает в иных налоговых периодах.
В представленном письменном отзыве на апелляционную жалобу Общество просит оставить решение арбитражного суда от 08.04.2013 без изменения, считает выводы суда основанными на имеющихся в деле доказательствах.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва, выслушав представителя налогового органа и Общества, явившихся в судебное заседание, проведенное с использования системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Орловской области, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности открытого акционерного общества "Орловский винодельческий завод", по результатам которой составлен акт от 05.06.2012 N 17-10/44 и принято решение от 29.06.2012 N 17-10/46.
Данным решением Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату акциза в виде штрафа в размере 400 160, 4 руб. Указанным решением Обществу также начислены пени по акцизу за декабрь 2009 года по состоянию на 29.06.12 в сумме 407 344, 11 руб. и предложено уплатить недоимку по акцизу за декабрь 2009 года в сумме 2 000 802 руб.
Основанием для исчисления акцизов в указанной сумме послужил вывод налогового органа, что Общество неправомерно включило в налоговые вычеты, отраженные в налоговой декларации за декабрь 2009 года, сумму акцизов с безвозвратно утерянных подакцизных товаров в процессе их производства, хранения, перемещения и технологической обработки за прошлые налоговые периоды, а именно за январь - декабрь 2007, 200, январь - ноябрь 2009 года.
Решением Управления ФНС России по Орловской области от 20.08.2012 N 127 решение Инспекции оставлено без изменения, жалоба Общества - без удовлетворения.
Не согласившись с решением налогового органа, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя требования Общества, суд исходил из следующего.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 182 НК РФ, объектом налогообложения акцизами признаются операции по реализации на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации.
На основании пункта 1 статьи 181 НК РФ к подакцизным товарам относится спирт этиловый из всех видов сырья; спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) с объемной долей этилового спирта более 9 процентов, за исключением алкогольной продукции, указанной в подпункте 3 настоящего пункта; алкогольная продукция (водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино, фруктовое вино, ликерное вино, игристое вино (шампанское), винные напитки, сидр, пуаре, медовуха, пиво, напитки, изготавливаемые на основе пива, иные напитки с объемной долей этилового спирта более 0,5 процента, за исключением пищевой продукции в соответствии с перечнем, установленным Правительством Российской Федерации.
В соответствии со статьей 179 НК РФ Общество является налогоплательщиком акцизов на алкогольную продукцию.
На основании подпункта 1 пункта 2 статьи 187 НК РФ налоговая база при реализации (передаче, признаваемой объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой) произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров в зависимости от установленных в отношении этих товаров налоговых ставок определяется, как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении - по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения).
Согласно пункту 1 статьи 194 НК РФ сумма акциза по подакцизным товарам (в том числе при ввозе на территорию Российской Федерации), в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки, исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, исчисленной в соответствии со статьями 187 - 191 НК РФ.
Сумма акциза, подлежащая уплате, определялась по итогам каждого налогового периода, в соответствии со статьей 194 НК РФ, уменьшенная на налоговые вычеты (статья 200 НК РФ).
На основании пункта 2 статьи 195 НК РФ объект налогообложения акцизом у производителя алкогольной продукции возникает в момент отгрузки. При реализации (передаче) подакцизных товаров (в том числе и через посредников) датой их отгрузки (передачи) следует считать дату первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (заказчика) или перевозчика (организацию связи) этих товаров.
Согласно пункту 5 статьи 194 Кодекса сумма акциза по подакцизным товарам исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации подакцизных товаров, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
В статье 192 НК РФ установлено, что налоговым периодом признается календарный месяц.
В силу пункта 2 статьи 195 НК РФ в целях главы 22 НК РФ дата реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как день отгрузки (передачи) соответствующих подакцизных товаров, в том числе структурному подразделению организации, осуществляющему их розничную реализацию.
Согласно положениям пункта 1 статьи 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 НК РФ, на установленные статьей 200 НК РФ налоговые вычеты.
В соответствии с абзацем 2 п. 2 ст. 200 НК РФ в случае безвозвратной утери подакцизных товаров, за исключением нефтепродуктов, в процессе их производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки суммы акциза также подлежат вычету. При этом вычету подлежит сумма акциза, относящаяся к части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров.
Как следует из Методических рекомендаций по разработке норм естественной убыли (далее - Методические рекомендации), утвержденных во исполнение Постановления Правительства Российской Федерации от 12 ноября 2002 года N 814 приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 31 марта 2003 года N 95, под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.
Нормы естественной убыли при производстве вина, коньяка, бренди, кальвадоса установлены Приказом Минсельхоза России от 14 июня 2007 года N 323 "Об утверждении норм естественной убыли" (в редакции приказа Минсельхоза РФ от 11.10.2007 N 545).
Этими же рекомендациями установлено, что норма естественной убыли, применяющаяся при хранении товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение, а норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.
Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении подакцизных товаров либо предъявленные налогоплательщиком и уплаченные собственником давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации, выпущенных в свободное обращение.
Пунктом 3 статьи 201 НК РФ установлено, что вычеты сумм акциза, указанные в пунктах 1 - 4 статьи 200 НК РФ, производятся в части стоимости соответствующих подакцизных товаров, использованных в качестве основного сырья, фактически включенной в расходы на производство других подакцизных товаров, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. В случае, если в отчетном налоговом периоде стоимость подакцизных товаров (сырья) отнесена на расходы по производству других подакцизных товаров без уплаты акциза по этим товарам (сырью) продавцам, суммы акциза подлежат вычету в том отчетном периоде, в котором проведена его уплата продавцам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 202 НК РФ сумма акциза, подлежащая уплате налогоплательщиком, осуществляющим операции, признаваемые объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, определяется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на налоговые вычеты, предусмотренные статьей 200 Кодекса, сумма акциза, определяемая в соответствии со статьей 194 Кодекса.
Как следует из пункта 5 статьи 202 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает сумму акциза, исчисленную по реализованным подакцизным товарам, налогоплательщик в этом налоговом периоде акциз не уплачивает.
Сумма превышения налоговых вычетов над суммой акциза, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, подлежит зачету в счет текущих и (или) предстоящих в следующем налоговом периоде платежей по акцизу.
Сумма превышения налоговых вычетов над суммой акциза, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с указанной главой, совершенным в отчетном налоговом периоде, подлежит вычету из суммы акциза в следующем налоговом периоде в первоочередном по сравнению с другими налоговыми вычетами порядке.
Пунктом 1 статьи 203 НК РФ предусмотрено, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает сумму акциза, исчисленную по операциям с подакцизными товарами, являющимся объектом налогообложения в соответствии с данной главой, по итогам налогового периода полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.
На основании толкования указанных норм суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что налоговое законодательство не содержит ограничений для возможности воспользоваться правом на налоговый вычет в более поздний налоговый период, чем налоговый период, в котором возник объект налогообложения.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ОАО "Орловский винзавод" в проверяемом периоде занималось производством и розливом коньяка, коньячных напитков, вина, а также оптовая реализация продукции.
Согласно представленным первичным документам (счета-фактуры, товарные накладные, платежные поручения, акты сверок), а также сводным ведомостям по оплате, производству, и возмещению акцизов, производственным отчетам о движении виноматериалов, коньяков и коньячных спиртов, производственным отчетам о работе цеха розлива накладным на внутреннее перемещение в 2007-2009 годы, уплата сумм акцизов, принимаемых ОАО "Орловский винзавод" к возмещению, производилась по каждому поставщику на основании выставленных счетов-фактур с учетом данных по реализации продукции и фактов оплаты сырья.
В рамках проверки налоговый орган установил и не оспаривает в рамках настоящего дела, что Общество в периоды 2007 - 2009 годы не использовало свое право на уменьшение суммы исчисленного акциза на вычеты, приходящиеся на объемы технологических потерь и естественной убыли. Данный факт отражен в оспариваемом решении инспекции.
Также Инспекция не оспаривает факт надлежащего документального оформления количественно-суммовых показателей потерь и убыли, что также отражено в оспариваемом решении Инспекции.
Сущность установленного налоговым органом правонарушения сводится к факту отражения всей суммы вычета акцизов, приходящихся на потери и убыль периодов 2007 год - ноябрь 2009 года (сумму вычета, исчисленную Инспекцией как приходящуюся на декабрь 2009 года, налоговый орган признал правомерной) в налоговой декларации за декабрь 2009 года, а не в соответствующих помесячных декларациях.
Исследовав материалы дела, суд первой инстанции признал, что специфика технологического процесса производства коньяка (продукции деятельности Общества) не позволяет однозначно помесячно определить сумму потери и убыли спиртосодержащих материалов. Кроме того, Общество пояснило, что оплату поставщикам за приобретенный этиловый спирт и коньяк, отраженной в счетах-фактурах, выставленных ООО "ТПК "ЗАЛДА", ООО "Винно-коньячный комбинат", ООО "Винзавод Наурский" Общество производило в 2007 - 2009 годах несвоевременно и не в полной сумме.
Расчет, произведенный Инспекцией в решении по проверке, суд верно признал недостаточно обоснованным. При этом суд обоснованно указал следующее.
Подпунктом 2 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право проводить проверки в порядке, установленном данным Кодексом. К числу налоговых проверок статьей 87 НК РФ отнесены камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
В силу пункта 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, то есть налоговым органом устанавливаются действительные налоговые обязанности проверяемых лиц.
Таким образом, выездная проверка носит комплексный характер и позволяет провести системный анализ деятельности налогоплательщика в целом, а также достоверно установить налогооблагаемые базы по каждому из проверяемых налогов.
Положения части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.
Таким образом, в нарушение требований ст. 89, п. 3 ст. 100, п. 4, 8 ст. 101 НК РФ Инспекцией не определен реальный размер налоговых обязательств Общества, в связи с чем законность принятия оспариваемого решения налоговым органом не доказана.
Общество пояснило, что в месяцах, в которых инвентаризация не производилась, технологические потери начислялись по норме, но фактическое списание производилось в ноябре и мае месяце, что подтверждается производственными отчетами за период 2007 - 2009 годы. При невозможности выделения акциза, приходящегося на каждого поставщика в связи с тем, что в производственном процессе принимали участие несколько поставщиков, а оплата по поступившему сырью от поставщиков производилась в ином налоговом периоде, отличном от фактических технологических потерь, указанных в производственных отчетах по коньячному цеху и цеху розлива, Общество не могло с точностью определить налоговый период по принятию к вычету сумм акциза.
Таким образом, Общество не имело возможности определения периода совершения ошибок по учету части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли.
При этом представители Общество пояснили суду, что факт отражения всей суммы вычета акциза по потерям и убыли за 2007 - 2009 годы в налоговой декларации за декабрь 2009 года обусловлено также тем обстоятельством, что до этого момента Общество не было в полной мере уверено в правильности применения им положений статей 200 - 201 НК РФ в отношении спорных вычетов акциза, о чем также имелись устные консультации с налоговым органом.
Признав действия Общества правомерными, суд первой инстанции указал, что согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщик имеет право провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. Следовательно, Общество, выявившее в прошлых налоговых периодах ошибки (искажения), которые привели к излишней уплате акциза организаций, в соответствии с абзацем 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы акциза за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены такие ошибки.
Таким образом, судом первой инстанции сделан правомерный вывод об обоснованности предъявления Обществом акциза к вычету в декабре 2009 года в сумме 2 000 802 руб.
Довод налогового органа, что правило установленное п. 1 ст. 54 НК РФ не может применяться в отношении вычетов по акцизам и, что ошибки прошлых налоговых периодов, возникшие в связи с применением налоговых вычетов неправомерно исправлять в текущем налоговом периоде, отклоняется апелляционным судом, поскольку основан на неверном толковании норм материального права.
Довод налогового органа, что обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов возложена на Общество и у налогового органа отсутствует обязанность производить расчет налоговых вычетов право на которые возникает в иных налоговых периодах отклоняется апелляционным судом.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного заявления Обществом вычетов в декабре 2009 года.
Кроме того, поддерживая выводы суда, апелляционная коллегия исходит также из следующего.
Порядок исчисления суммы акциза к уплате в части предоставления налогоплательщику право в заявительном порядке уменьшить сумму налога на установленную сумму налогового вычета, аналогичен порядку применения вычета при исчислении к уплате в бюджет суммы НДС.
Применительно к применению вычета НДС суды руководствуются правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 2217/10: налогоплательщик вправе применить налоговый вычет по НДС в любом налоговом периоде после возникновения соответствующего права, но до истечения трехлетнего срока со дня окончания налогового периода, в котором у него возникло право на вычет НДС.
Апелляционная коллегия полагает, что указанный подход может быть применен и к толкованию норм, регламентирующих применение вычетов акциза.
Поскольку налоговый орган не оспаривает ни общую сумму вычета акциза по потерям и убылям, ни факт того, что при определении налоговых обязательств за налоговые периоды 2007 - 2009 годы (три предшествующих года) спорная сумма акциза не учитывалась Обществом, то само по себе обстоятельство, что Общество заявило налоговые вычеты в налоговой декларации за более поздний налоговый период - декабрь 2009 года, а не представило уточненные декларации за предшествующие налоговые периоды, не может служить правовым основанием для лишения Общества права на обоснованную налоговую выгоду.
С учетом изложенного, вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисления Обществу акциза в сумме 2 000 802 руб., соответствующих сумм пени и привлечения Общества к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 400 160, 4 руб. является верным.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить решение Арбитражного суда Орловской области от 08.04.2013, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Учитывая, что в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для взыскания с Инспекции, как заявителя апелляционной жалобы, государственной пошлины за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.
Руководствуясь статьями 110, 112, 201, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Орловской области от 08.04.2013 по делу N А48-4287/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Орловской области.
Председательствующий судья
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
Судьи
В.А.СКРЫННИКОВ
Н.Д.МИРОНЦЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 25.06.2013 ПО ДЕЛУ N А48-4287/2012
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 июня 2013 г. по делу N А48-4287/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 18 июня 2013 года
Постановление в полном объеме изготовлено 25 июня 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,
судей Скрынникова В.А.,
Миронцевой Н.Д.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Сывороткиной Е.Е.,
при участии в судебном заседании:
от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу: Жуковой А.С., ведущего специалиста-эксперта юридического отдела, доверенность N 26 от 08.05.2013,
от Открытого акционерного общества "Орловский винодельческий завод": Тинякова Ю.М., юрисконсульта, доверенность N 08/12 от 12.07.2012, Отмаховой Е.А., представителя по доверенности N 2/13 от 09.01.2013,
рассмотрев в открытом судебном заседании путем использования системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Орловской области апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу на решение Арбитражного суда Орловской области от 08.04.2013 по делу N А48-4287/2012 (судья Капишникова Т.И.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Орловский винодельческий завод" (ОГРН 1025700764979, ИНН 5701000167) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу о признании недействительным решения от 29.06.2012 N 17-10/46,
установил:
Открытое акционерное общество "Орловский винодельческий завод" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 29.06.2012 N 17-10/46 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда Орловской области от 08.04.2013 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
В обоснование доводов апелляционной жалобы Инспекция ссылается, что правило установленное п. 1 ст. 54 НК РФ не может применяться применительно к декларированию вычетов по акцизам, поскольку, по мнению налогового органа, ст. 54 НК РФ устанавливает правила исправления ошибок налоговой базы, а налоговые вычеты по акцизам уменьшают не саму налоговую базу, а исчисленную сумму акциза. В связи с чем, Инспекция полагает, что ошибки прошлых налоговых периодов (2007 - 2009 годов), возникшие в связи с применением налоговых вычетов неправомерно исправлять в текущем налоговом периоде (декабрь 2009 года). Кроме того в обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается, что момент реализации права на вычет относится к тому периоду, когда такое право возникло в соответствии с установленным порядком вычета налогов, по мнению налогового органа, этот момент не может быть произвольно перенесен на другой период.
Также, по мнению Инспекции, обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов возложена на Общество и у налогового органа отсутствует обязанность производить расчет налоговых вычетов, право на которые возникает в иных налоговых периодах.
В представленном письменном отзыве на апелляционную жалобу Общество просит оставить решение арбитражного суда от 08.04.2013 без изменения, считает выводы суда основанными на имеющихся в деле доказательствах.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва, выслушав представителя налогового органа и Общества, явившихся в судебное заседание, проведенное с использования системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Орловской области, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности открытого акционерного общества "Орловский винодельческий завод", по результатам которой составлен акт от 05.06.2012 N 17-10/44 и принято решение от 29.06.2012 N 17-10/46.
Данным решением Общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату акциза в виде штрафа в размере 400 160, 4 руб. Указанным решением Обществу также начислены пени по акцизу за декабрь 2009 года по состоянию на 29.06.12 в сумме 407 344, 11 руб. и предложено уплатить недоимку по акцизу за декабрь 2009 года в сумме 2 000 802 руб.
Основанием для исчисления акцизов в указанной сумме послужил вывод налогового органа, что Общество неправомерно включило в налоговые вычеты, отраженные в налоговой декларации за декабрь 2009 года, сумму акцизов с безвозвратно утерянных подакцизных товаров в процессе их производства, хранения, перемещения и технологической обработки за прошлые налоговые периоды, а именно за январь - декабрь 2007, 200, январь - ноябрь 2009 года.
Решением Управления ФНС России по Орловской области от 20.08.2012 N 127 решение Инспекции оставлено без изменения, жалоба Общества - без удовлетворения.
Не согласившись с решением налогового органа, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя требования Общества, суд исходил из следующего.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 182 НК РФ, объектом налогообложения акцизами признаются операции по реализации на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации.
На основании пункта 1 статьи 181 НК РФ к подакцизным товарам относится спирт этиловый из всех видов сырья; спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) с объемной долей этилового спирта более 9 процентов, за исключением алкогольной продукции, указанной в подпункте 3 настоящего пункта; алкогольная продукция (водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино, фруктовое вино, ликерное вино, игристое вино (шампанское), винные напитки, сидр, пуаре, медовуха, пиво, напитки, изготавливаемые на основе пива, иные напитки с объемной долей этилового спирта более 0,5 процента, за исключением пищевой продукции в соответствии с перечнем, установленным Правительством Российской Федерации.
В соответствии со статьей 179 НК РФ Общество является налогоплательщиком акцизов на алкогольную продукцию.
На основании подпункта 1 пункта 2 статьи 187 НК РФ налоговая база при реализации (передаче, признаваемой объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой) произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров в зависимости от установленных в отношении этих товаров налоговых ставок определяется, как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении - по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения).
Согласно пункту 1 статьи 194 НК РФ сумма акциза по подакцизным товарам (в том числе при ввозе на территорию Российской Федерации), в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки, исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, исчисленной в соответствии со статьями 187 - 191 НК РФ.
Сумма акциза, подлежащая уплате, определялась по итогам каждого налогового периода, в соответствии со статьей 194 НК РФ, уменьшенная на налоговые вычеты (статья 200 НК РФ).
На основании пункта 2 статьи 195 НК РФ объект налогообложения акцизом у производителя алкогольной продукции возникает в момент отгрузки. При реализации (передаче) подакцизных товаров (в том числе и через посредников) датой их отгрузки (передачи) следует считать дату первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (заказчика) или перевозчика (организацию связи) этих товаров.
Согласно пункту 5 статьи 194 Кодекса сумма акциза по подакцизным товарам исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации подакцизных товаров, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
В статье 192 НК РФ установлено, что налоговым периодом признается календарный месяц.
В силу пункта 2 статьи 195 НК РФ в целях главы 22 НК РФ дата реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как день отгрузки (передачи) соответствующих подакцизных товаров, в том числе структурному подразделению организации, осуществляющему их розничную реализацию.
Согласно положениям пункта 1 статьи 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 НК РФ, на установленные статьей 200 НК РФ налоговые вычеты.
В соответствии с абзацем 2 п. 2 ст. 200 НК РФ в случае безвозвратной утери подакцизных товаров, за исключением нефтепродуктов, в процессе их производства, хранения, перемещения и последующей технологической обработки суммы акциза также подлежат вычету. При этом вычету подлежит сумма акциза, относящаяся к части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли, утвержденных уполномоченным федеральным органом исполнительной власти для соответствующей группы товаров.
Как следует из Методических рекомендаций по разработке норм естественной убыли (далее - Методические рекомендации), утвержденных во исполнение Постановления Правительства Российской Федерации от 12 ноября 2002 года N 814 приказом Министерства экономического развития и торговли Российской Федерации от 31 марта 2003 года N 95, под естественной убылью товарно-материальных ценностей следует понимать потерю (уменьшение массы товара при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативными правовыми актами), являющуюся следствием естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств товаров.
Нормы естественной убыли при производстве вина, коньяка, бренди, кальвадоса установлены Приказом Минсельхоза России от 14 июня 2007 года N 323 "Об утверждении норм естественной убыли" (в редакции приказа Минсельхоза РФ от 11.10.2007 N 545).
Этими же рекомендациями установлено, что норма естественной убыли, применяющаяся при хранении товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение, а норма естественной убыли, применяющаяся при транспортировке товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.
Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплаченные продавцам при приобретении подакцизных товаров либо предъявленные налогоплательщиком и уплаченные собственником давальческого сырья (материалов) при его производстве, либо фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации, выпущенных в свободное обращение.
Пунктом 3 статьи 201 НК РФ установлено, что вычеты сумм акциза, указанные в пунктах 1 - 4 статьи 200 НК РФ, производятся в части стоимости соответствующих подакцизных товаров, использованных в качестве основного сырья, фактически включенной в расходы на производство других подакцизных товаров, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций. В случае, если в отчетном налоговом периоде стоимость подакцизных товаров (сырья) отнесена на расходы по производству других подакцизных товаров без уплаты акциза по этим товарам (сырью) продавцам, суммы акциза подлежат вычету в том отчетном периоде, в котором проведена его уплата продавцам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 202 НК РФ сумма акциза, подлежащая уплате налогоплательщиком, осуществляющим операции, признаваемые объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, определяется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на налоговые вычеты, предусмотренные статьей 200 Кодекса, сумма акциза, определяемая в соответствии со статьей 194 Кодекса.
Как следует из пункта 5 статьи 202 НК РФ, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает сумму акциза, исчисленную по реализованным подакцизным товарам, налогоплательщик в этом налоговом периоде акциз не уплачивает.
Сумма превышения налоговых вычетов над суммой акциза, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, подлежит зачету в счет текущих и (или) предстоящих в следующем налоговом периоде платежей по акцизу.
Сумма превышения налоговых вычетов над суммой акциза, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с указанной главой, совершенным в отчетном налоговом периоде, подлежит вычету из суммы акциза в следующем налоговом периоде в первоочередном по сравнению с другими налоговыми вычетами порядке.
Пунктом 1 статьи 203 НК РФ предусмотрено, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает сумму акциза, исчисленную по операциям с подакцизными товарами, являющимся объектом налогообложения в соответствии с данной главой, по итогам налогового периода полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.
На основании толкования указанных норм суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что налоговое законодательство не содержит ограничений для возможности воспользоваться правом на налоговый вычет в более поздний налоговый период, чем налоговый период, в котором возник объект налогообложения.
Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, ОАО "Орловский винзавод" в проверяемом периоде занималось производством и розливом коньяка, коньячных напитков, вина, а также оптовая реализация продукции.
Согласно представленным первичным документам (счета-фактуры, товарные накладные, платежные поручения, акты сверок), а также сводным ведомостям по оплате, производству, и возмещению акцизов, производственным отчетам о движении виноматериалов, коньяков и коньячных спиртов, производственным отчетам о работе цеха розлива накладным на внутреннее перемещение в 2007-2009 годы, уплата сумм акцизов, принимаемых ОАО "Орловский винзавод" к возмещению, производилась по каждому поставщику на основании выставленных счетов-фактур с учетом данных по реализации продукции и фактов оплаты сырья.
В рамках проверки налоговый орган установил и не оспаривает в рамках настоящего дела, что Общество в периоды 2007 - 2009 годы не использовало свое право на уменьшение суммы исчисленного акциза на вычеты, приходящиеся на объемы технологических потерь и естественной убыли. Данный факт отражен в оспариваемом решении инспекции.
Также Инспекция не оспаривает факт надлежащего документального оформления количественно-суммовых показателей потерь и убыли, что также отражено в оспариваемом решении Инспекции.
Сущность установленного налоговым органом правонарушения сводится к факту отражения всей суммы вычета акцизов, приходящихся на потери и убыль периодов 2007 год - ноябрь 2009 года (сумму вычета, исчисленную Инспекцией как приходящуюся на декабрь 2009 года, налоговый орган признал правомерной) в налоговой декларации за декабрь 2009 года, а не в соответствующих помесячных декларациях.
Исследовав материалы дела, суд первой инстанции признал, что специфика технологического процесса производства коньяка (продукции деятельности Общества) не позволяет однозначно помесячно определить сумму потери и убыли спиртосодержащих материалов. Кроме того, Общество пояснило, что оплату поставщикам за приобретенный этиловый спирт и коньяк, отраженной в счетах-фактурах, выставленных ООО "ТПК "ЗАЛДА", ООО "Винно-коньячный комбинат", ООО "Винзавод Наурский" Общество производило в 2007 - 2009 годах несвоевременно и не в полной сумме.
Расчет, произведенный Инспекцией в решении по проверке, суд верно признал недостаточно обоснованным. При этом суд обоснованно указал следующее.
Подпунктом 2 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право проводить проверки в порядке, установленном данным Кодексом. К числу налоговых проверок статьей 87 НК РФ отнесены камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
В силу пункта 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, то есть налоговым органом устанавливаются действительные налоговые обязанности проверяемых лиц.
Таким образом, выездная проверка носит комплексный характер и позволяет провести системный анализ деятельности налогоплательщика в целом, а также достоверно установить налогооблагаемые базы по каждому из проверяемых налогов.
Положения части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.
Таким образом, в нарушение требований ст. 89, п. 3 ст. 100, п. 4, 8 ст. 101 НК РФ Инспекцией не определен реальный размер налоговых обязательств Общества, в связи с чем законность принятия оспариваемого решения налоговым органом не доказана.
Общество пояснило, что в месяцах, в которых инвентаризация не производилась, технологические потери начислялись по норме, но фактическое списание производилось в ноябре и мае месяце, что подтверждается производственными отчетами за период 2007 - 2009 годы. При невозможности выделения акциза, приходящегося на каждого поставщика в связи с тем, что в производственном процессе принимали участие несколько поставщиков, а оплата по поступившему сырью от поставщиков производилась в ином налоговом периоде, отличном от фактических технологических потерь, указанных в производственных отчетах по коньячному цеху и цеху розлива, Общество не могло с точностью определить налоговый период по принятию к вычету сумм акциза.
Таким образом, Общество не имело возможности определения периода совершения ошибок по учету части товаров, безвозвратно утерянных в пределах норм технологических потерь и (или) норм естественной убыли.
При этом представители Общество пояснили суду, что факт отражения всей суммы вычета акциза по потерям и убыли за 2007 - 2009 годы в налоговой декларации за декабрь 2009 года обусловлено также тем обстоятельством, что до этого момента Общество не было в полной мере уверено в правильности применения им положений статей 200 - 201 НК РФ в отношении спорных вычетов акциза, о чем также имелись устные консультации с налоговым органом.
Признав действия Общества правомерными, суд первой инстанции указал, что согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщик имеет право провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. Следовательно, Общество, выявившее в прошлых налоговых периодах ошибки (искажения), которые привели к излишней уплате акциза организаций, в соответствии с абзацем 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы акциза за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены такие ошибки.
Таким образом, судом первой инстанции сделан правомерный вывод об обоснованности предъявления Обществом акциза к вычету в декабре 2009 года в сумме 2 000 802 руб.
Довод налогового органа, что правило установленное п. 1 ст. 54 НК РФ не может применяться в отношении вычетов по акцизам и, что ошибки прошлых налоговых периодов, возникшие в связи с применением налоговых вычетов неправомерно исправлять в текущем налоговом периоде, отклоняется апелляционным судом, поскольку основан на неверном толковании норм материального права.
Довод налогового органа, что обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов возложена на Общество и у налогового органа отсутствует обязанность производить расчет налоговых вычетов право на которые возникает в иных налоговых периодах отклоняется апелляционным судом.
В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного заявления Обществом вычетов в декабре 2009 года.
Кроме того, поддерживая выводы суда, апелляционная коллегия исходит также из следующего.
Порядок исчисления суммы акциза к уплате в части предоставления налогоплательщику право в заявительном порядке уменьшить сумму налога на установленную сумму налогового вычета, аналогичен порядку применения вычета при исчислении к уплате в бюджет суммы НДС.
Применительно к применению вычета НДС суды руководствуются правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 N 2217/10: налогоплательщик вправе применить налоговый вычет по НДС в любом налоговом периоде после возникновения соответствующего права, но до истечения трехлетнего срока со дня окончания налогового периода, в котором у него возникло право на вычет НДС.
Апелляционная коллегия полагает, что указанный подход может быть применен и к толкованию норм, регламентирующих применение вычетов акциза.
Поскольку налоговый орган не оспаривает ни общую сумму вычета акциза по потерям и убылям, ни факт того, что при определении налоговых обязательств за налоговые периоды 2007 - 2009 годы (три предшествующих года) спорная сумма акциза не учитывалась Обществом, то само по себе обстоятельство, что Общество заявило налоговые вычеты в налоговой декларации за более поздний налоговый период - декабрь 2009 года, а не представило уточненные декларации за предшествующие налоговые периоды, не может служить правовым основанием для лишения Общества права на обоснованную налоговую выгоду.
С учетом изложенного, вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисления Обществу акциза в сумме 2 000 802 руб., соответствующих сумм пени и привлечения Общества к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 400 160, 4 руб. является верным.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить решение Арбитражного суда Орловской области от 08.04.2013, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
Учитывая, что в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для взыскания с Инспекции, как заявителя апелляционной жалобы, государственной пошлины за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции.
Руководствуясь статьями 110, 112, 201, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Орловской области от 08.04.2013 по делу N А48-4287/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Орловской области.
Председательствующий судья
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
Судьи
В.А.СКРЫННИКОВ
Н.Д.МИРОНЦЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)