Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Журавлевой О.Р., Морозовой Н.А., при участии от Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области Кашириной Н.Н. (доверенность от 23.11.2012 б/н), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области Сережко М.Ю. (доверенность от 10.01.2013 N 10), от закрытого акционерного общества "Содружество-Соя" Кузнецовой Н.А. (доверенность от 03.12.2012 б/н), Терещенко А.И. (доверенность от 29.10.2012 N СС-10-162), рассмотрев 29.07.2013 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.12.2012 (судья Можегова Н.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2013 (судьи Дмитриева И.А., Згурская М.Л., Сомова Е.А.) по делу N А21-8672/2012,
установил:
Закрытое акционерное общество "Содружество-Соя", место нахождения: Калининградская обл., г. Светлый, ул. Гагарина, д. 65 ОГРН 1053909026830 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области, место нахождения: 236022, Калининград, ул. Мусоргского, д. 10а, ОГРН 1073905014325 (далее - Инспекция), от 26.06.2012 N 10/356, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - Управление), от 06.09.2012 N ЗС-05-10/10927, в части взыскания налога на прибыль за 2009-2010 в размере 65 189 960 руб., штрафа в размере 13 037 992 руб. и пеней в соответствующей сумме, а также в части уменьшения убытков, исчисленных при определении налоговой базы по налогу на прибыль в 2009 году в размере 562 130 902 руб. и в 2010 году в размере 697 038 188 руб., а также о признании недействительным решения Управления, место нахождения: 236010, Калининград, Каштановая ал., д. 28, ОГРН 1043902500069 (далее - Управление), от 06.09.2012 N ЗС-05-10/10927 в части отказа в удовлетворении апелляционной жалобы Общества на решение Инспекции от 26.06.2012 N 10/356.
Решением Арбитражного суда Калининградской области от 07.12.2012, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2013, требования Общества удовлетворены.
В кассационных жалобах Инспекция и Управление, ссылаясь на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права, несоответствие выводов судов установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просят отменить решение от 07.12.2012 и постановление от 28.03.2013 и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества.
Инспекция ссылается на то, что учет суммовых разниц, а также всех иных видов внереализационных доходов, в составе внереализационных доходов и расходов, полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, изменениями, внесенными Федеральным законом от 06.06.2012 N 97-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 26 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" (далее - Закон N 97-ФЗ) в статью 288.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), не предусмотрен. Инспекция считает ошибочным вывод судов о том, что исходя из положений налогового законодательства, следует, что в рассматриваемом случае в "специальную" налоговую базу должны включатся все внереализационные доходы (расходы), которые непосредственно связаны или вытекают из реализации инвестиционного проекта. Кроме того, податель жалобы ссылается на то, что Общество не представило перерасчет суммы убытков, полученных за 2007-2008 годы, с учетом изменений, внесенных Законом N 97-ФЗ. Таким образом, сумма убытков является недостоверной, следовательно, не может быть учтена при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций по иной хозяйственной деятельности, не связанной с реализацией инвестиционного проекта за 2009-2010 годы.
Доводы, изложенные в кассационной жалобе Управления, идентичны доводам, приведенным в кассационной жалобе Инспекции.
В отзывах на кассационные жалобы Общество указывает, что обжалуемые судебные акты являются законными и обоснованными, а кассационные жалобы - не подлежащими удовлетворению.
В судебном заседании представитель Инспекции и представитель Управления поддержали доводы, приведенные в своих кассационных жалобах, а представители Общества возражали против их удовлетворения.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах в период с 01.01.2009 по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт от 16.04.2012 N 6/211 и вынесено решение от 26.06.2012 N 10/356 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 87 896 721 руб. 60 коп. за неполную уплату в бюджет налога на прибыль. Кроме того, Обществу было предложено уплатить в соответствующие бюджеты налог на прибыль в сумме 439 483 608 руб., пени по налогу в сумме 65 951 931 руб. и пени по налогу на доходы физических лиц в размере 648 руб. Пунктом 3.4 резолютивной части названного решения Обществу уменьшены убытки, исчисленные при определении налоговой базы по налогу на прибыль на 562 130 902 руб. за 2009 год и на 697 038 188 руб. за 2010 год.
Решением Управления 06.09.2012 N ЗС-05-10/10927, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества, решение Инспекции 26.06.2012 N 10/356 отменено в части взыскания налога на прибыль в общей сумме 374 293 648 руб., пеней и штрафа в соответствующих суммах, в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.
При этом Управлением произведен перерасчет налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль за 2009 и 2010 годы с учетом положений статьи 288.1 НК РФ в редакции Закона N 97-ФЗ.
Полагая, что решение Инспекции 26.06.2012 N 10/356 (в неотмененной Управлением части), а также решение Управления 06.09.2012 N ЗС-05-10/10927 в части отказа в удовлетворении апелляционной жалобы Общества на решение Инспекции от 26.06.2012 N 10/356 являются неправомерными, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования Общества, поскольку пришли к выводу о том, что перерасчет налоговых обязательств Общества за 2007 и 2008 годы с учетом изменений, внесенных Законом N 97-ФЗ, лишает налогоплательщика права на перенос подтвержденного первичными документами и установленного по результатам выездных налоговых проверок убытка, следовательно, применение данного закона ухудшает положение Общества. Кроме того, суды пришли к выводу о том, что включение в "специальную" налоговую базу доходов (расходов), связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг) в рамках инвестиционной деятельности и внереализационных доходов (расходов), которые непосредственно связаны или вытекают из реализации инвестиционного проекта правомерно.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационных жалоб Инспекции и Управления, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены судебных актов.
Как следует из материалов дела, Общество является резидентом особой экономической зоны (далее - ОЭЗ) в Калининградской области в соответствии с Федеральным законом от 10.01.2006 N 16-ФЗ "Об особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 16-ФЗ) и включено 07.04.2006 в Единый реестр резидентов ОЭЗ в Калининградской области (свидетельство N 6001).
Обществу выдано свидетельство от 26.06.2009 N 001 о выполнении резидентом условий инвестиционной декларации по реализации инвестиционного проекта "строительство производственного терминального комплекса по глубокой переработке маслосодержащих культур".
Судами установлено и не оспаривается Инспекцией, что в проверяемых налоговых периодах Общество осуществляло заявленные в инвестиционных декларациях виды деятельности: производство и реализацию продукции переработки соевых бобов и рапса; услуги по перевалке и хранению сыпучих грузов; услуги по хранению растительных и прочих масел; услуги по обслуживанию морских судов; сдача внаем собственного недвижимого имущества и др.
Из материалов дела также следует, что Общество ведет раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной деятельности.
Судами установлено, что в проверяемых периодах Общество осуществляло как деятельность, связанную с реализацией инвестиционного проекта, так и иную хозяйственную деятельность. Доходы, полученные Обществом при реализации инвестиционного проекта за 2009 год составили 15 967 155 002 руб. (99,3% от общей суммы дохода от реализации) и за 2010 год - 17 752 143 890 руб. (99,93%). Доходы от осуществления прочей хозяйственной деятельности составили 112 477 726 руб. (0,7%) за 2009 год и 12 231 153 руб. (0,07%) за 2010 год.
Как следует из материалов дела, согласно налоговым декларациям по налогу на прибыль по иной хозяйственной деятельности, не связанной с реализацией инвестиционного проекта, Обществом получен убыток за 2009 год в размере 562 130 902 руб. и за 2010 год в размере 697 038 188 руб.
Инспекция, полагая, что в соответствии с пунктом 5 статьи 288.1 НК РФ при формировании налоговой базы от реализации инвестиционного проекта учитываются только доходы от реализации товаров (работ, услуг), произведенных в результате реализации инвестиционного проекта, и все расходы, произведенные в результате реализации данного инвестиционного проекта (как от реализации товаров (работ, услуг), так и внереализационные), пришла к выводу о занижении Обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по ставке 20% в результате завышения внереализационных расходов на 2 834 830 266 руб. в 2009 году и на 2 282 056 248 руб. в 2010 году, подлежавших учету в "специальной" налоговой базе, в связи с чем Инспекцией был произведен перерасчет налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль за 2009 и 2010 годы, в результате которого был доначислен налог на прибыль за 2009 год в размере 122 479 996 руб. и за 2010 год в размере 317 003 612 руб., а также сделан вывод о завышении убытка в 2009 году на 562 130 902 руб. и в 2010 году на 697 038 188 руб.
Инспекция полагает, что в "общую" налоговую базу подлежали включению доходы от реализации, не связанные с инвестиционной деятельностью и все внереализационные доходы (как относящиеся, так не относящиеся к реализации инвестиционного проекта). При расчете налога общая сумма дохода, по мнению Инспекции, подлежала уменьшению на суммы расходов от реализации и внереализационных расходов, относящихся только к иной хозяйственной деятельности.
Судами также установлено, что Инспекция признала право Общества на учет убытков в общей сумме 1 481 807 621 руб., полученных по итогам 2005, 2007 и 2008 годов. Данная сумма была включена в итоговый расчет налога на прибыль за 2009 год.
Из материалов дела также следует, что в налоговую базу по инвестиционной деятельности Управлением отнесены только два вида внереализационных доходов Общества (в пропорции) - это положительные курсовые разницы и сумма отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса Центрального банка Российской Федерации. В отношении остальных внереализационных доходов (в том числе, положительных суммовых разниц) Управление указало, что их учет в составе внереализационных доходов, полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, изменениями, внесенными Федеральным законом от 29.06.2012 N 97-ФЗ в статью 288.1 НК РФ не предусмотрен (на момент рассмотрения апелляционной жалобы Общества статья 288.1 НК РФ действовала в редакции Закона N 97-ФЗ).
На основании изложенного выше Управление пересчитало налоговые обязательства Общества, убрав из расчета налога на прибыль по "общей" базе внереализационные доходы в виде положительных курсовых разниц по счетам 60, 66, 67, 52 и 57 и курсовых разниц, возникающих при отклонении курса продажи (покупки) иностранной валюты (в пропорции, относящейся к инвестиционной деятельности), перенеся их в "специальную" базу и пришло к выводу о завышении внереализационных доходов в 2009 году на 2 077 090 149 руб. и в 2010 году на 1 265 157 992 руб.
Суды установили, что из расчета налога на прибыль за 2009 год Управлением исключены 1 470 779 898 руб. признанных Инспекцией убытков за 2007 и 2008 годы, поскольку Общество не представило перерасчет суммы убытков за указанные налоговые периоды с учетом внесенных Законом N 97-ФЗ в статью 288.1 НК РФ изменений и не направило в адрес Инспекции уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2009 и 2010 год.
По итогам принятых решений сумма налога на прибыль, подлежащая уплате Обществом за 2009 год, составила 1 217 946 руб. и за 2010-63 972 014 руб.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела, считает правомерным вывод судов о праве налогоплательщика на перенос и иных видов внереализационных доходов в "специальную" базу в размере, пропорциональном доле дохода от инвестиционной деятельности в общей сумме дохода (согласно решению N 10/356 данная доля составляет 99,3% за 2009 год и 99,93% за 2010 год.
Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой же главой.
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 288.1 НК РФ резиденты ОЭЗ в Калининградской области уплачивают налог на прибыль в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением случаев, предусмотренных данной статьей.
В силу пункта 2 статьи 288.1 НК РФ резиденты используют особый порядок уплаты налога на прибыль, установленный статьей 288.1 НК РФ в отношении прибыли, полученной от реализации инвестиционного проекта в соответствии с Законом N 16-ФЗ, при условии ведения резидентами раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности. В течение шести календарных лет со дня включения юридического лица в единый реестр резидентов ОЭЗ в Калининградской области налог на прибыль от реализации им товаров (работ, услуг), полученную при реализации инвестиционного проекта в соответствии с Федеральным законом об ОЭЗ в Калининградской области и определенную в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации и Законом N 16-ФЗ, взимается по ставке 0 процентов в отношении налога на прибыль (пункт 6 статьи 288.1 НК РФ).
Согласно пункту 4 статьи 288.1 НК РФ в целях ее применения налоговой базой по налогу на прибыль от реализации инвестиционного проекта признается денежное выражение прибыли, полученной при реализации данного инвестиционного проекта и определяемой на основании данных раздельного учета доходов (расходов) (полученных (произведенных) при реализации этого инвестиционного проекта) и доходов (расходов) (полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности), к которым применяются положения названной главы.
Суд кассационной инстанции считает, что налоговыми органами не учтены положения Закона N 97-ФЗ.
Пункт 9 статьи 2 Федерального закона N 97-ФЗ дополнил статью 288.1 НК РФ пунктом 5.1 следующего содержания: "В целях настоящей статьи при определении налоговой базы по налогу от реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об ОЭЗ в Калининградской области учитываются возникшие при реализации указанного проекта доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к валюте Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте), в том числе по валютным счетам в банках, требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных), а также в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту. Указанные доходы (расходы) учитываются и определяются в порядке, установленном настоящей главой".
Пунктом 6 статьи 5 Федерального закона N 97-ФЗ установлено, что положения пункта 5.1 статьи 288.1 НК РФ распространяют свое действие на правоотношения, возникшие с 01.01.2007.
Данной нормой устранены противоречия налогового законодательства и подтверждена правомерность действий Общества при исчислении налога на прибыль.
При таких обстоятельствах суды правомерно удовлетворили требования Общества в указанной части.
Из материалов дела также следует, что Управление не учло при перерасчете налога на прибыль за 2009 и 2010 годы убытки прошлых лет в общей сумме 1 470 779 898 руб. (2007-2008).
Судами установлено, что по итогам 2009 и 2010 годов Обществом были получены и отражены в декларациях убытки в размере 562 130 902 руб. и 697 038 188 руб. соответственно, поэтому оно не заявляло о переносе убытков прошлых налоговых периодов.
После получения акта проверки, в котором было отражено занижение налога на общую сумму 439 483 608 руб., Общество в возражениях на акт просило Инспекцию учесть убытки 2005, 2007 и 2008 годы при исчислении налога на прибыль. Инспекция признала за Обществом право на учет убытков в общей сумме 1 481 807 621 руб., подтвердив их обоснованность и документальное подтверждение.
При рассмотрении апелляционной жалобы Управление, определяя налоговые обязательства Общества по налогу на прибыль (по общей базе) с учетом изменений, внесенных Законом N 97-ФЗ, исключило из расчета налога на прибыль убытки 2007 и 2008 годы со ссылкой на то, что налогоплательщик не представил перерасчет суммы убытков с учетом изменений, внесенных Законом N 97-ФЗ, которые распространяют свое действие на правоотношения, возникшие с 01.01.2007, а также не подал в Инспекцию по месту учета уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2007 и 2008 годы. В связи с чем Управление указало, что спорные суммы убытка являются недостоверными, поэтому не могут быть учтены при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций по иной хозяйственной деятельности, не связанной с реализацией инвестиционного проекта за 2009-2010 годы.
Согласно пункту 1 статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).
В соответствии с пунктом 2 этой же статьи налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.
Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка.
Согласно представленным заявителем перерасчетам у Общества в 2007 году возникает налог к уплате (вместо убытка в размере 146 105 710 руб.); в 2008 году - убыток в размере 154 238 169 руб. (вместо убытка в размере 1 324 674 188 руб.).
Из изложенного следует, что перерасчет налоговых обязательств Общества за 2007 и 2008 годы с учетом изменений, внесенных Законом N 97-ФЗ, лишает налогоплательщика права на перенос подтвержденного первичными документами и установленного по результатам выездных налоговых проверок убытка, следовательно, применение данного закона ухудшает положение Общества.
Суды обоснованно указали, что, отказывая налогоплательщику в полном объеме в праве на учет убытка прошлых налоговых периодов, Управление в оспариваемом решении не указало законодательные нормы, обязывающие резидента ОЭЗ в Калининградской области пересчитать налоговые обязательства по налогу на прибыль предыдущих налоговых периодов в связи с введением в действие пункта 5.1 статьи 288.1 НК РФ, действие которого действительно распространено на правоотношения, возникшие с 01.01.2007.
Согласно пункту 2 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
Решение вышестоящего органа не может ухудшать положение налогоплательщика.
Доводы Инспекции и Управления, приведенные в жалобах, являлись предметом рассмотрения в суде первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку и обоснованно отклонены судами.
При таких обстоятельствах, кассационная инстанция считает, что фактические обстоятельства установлены судами в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, в связи с чем оснований для отмены обжалуемых судебных актов у кассационного суда не имеется.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.12.2012 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2013 по делу N А21-8672/2012 оставить без изменения, а кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области - без удовлетворения.
Председательствующий
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Судьи
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 31.07.2013 ПО ДЕЛУ N А21-8672/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 31 июля 2013 г. по делу N А21-8672/2012
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Журавлевой О.Р., Морозовой Н.А., при участии от Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области Кашириной Н.Н. (доверенность от 23.11.2012 б/н), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области Сережко М.Ю. (доверенность от 10.01.2013 N 10), от закрытого акционерного общества "Содружество-Соя" Кузнецовой Н.А. (доверенность от 03.12.2012 б/н), Терещенко А.И. (доверенность от 29.10.2012 N СС-10-162), рассмотрев 29.07.2013 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.12.2012 (судья Можегова Н.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2013 (судьи Дмитриева И.А., Згурская М.Л., Сомова Е.А.) по делу N А21-8672/2012,
установил:
Закрытое акционерное общество "Содружество-Соя", место нахождения: Калининградская обл., г. Светлый, ул. Гагарина, д. 65 ОГРН 1053909026830 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области, место нахождения: 236022, Калининград, ул. Мусоргского, д. 10а, ОГРН 1073905014325 (далее - Инспекция), от 26.06.2012 N 10/356, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - Управление), от 06.09.2012 N ЗС-05-10/10927, в части взыскания налога на прибыль за 2009-2010 в размере 65 189 960 руб., штрафа в размере 13 037 992 руб. и пеней в соответствующей сумме, а также в части уменьшения убытков, исчисленных при определении налоговой базы по налогу на прибыль в 2009 году в размере 562 130 902 руб. и в 2010 году в размере 697 038 188 руб., а также о признании недействительным решения Управления, место нахождения: 236010, Калининград, Каштановая ал., д. 28, ОГРН 1043902500069 (далее - Управление), от 06.09.2012 N ЗС-05-10/10927 в части отказа в удовлетворении апелляционной жалобы Общества на решение Инспекции от 26.06.2012 N 10/356.
Решением Арбитражного суда Калининградской области от 07.12.2012, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2013, требования Общества удовлетворены.
В кассационных жалобах Инспекция и Управление, ссылаясь на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права, несоответствие выводов судов установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просят отменить решение от 07.12.2012 и постановление от 28.03.2013 и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества.
Инспекция ссылается на то, что учет суммовых разниц, а также всех иных видов внереализационных доходов, в составе внереализационных доходов и расходов, полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, изменениями, внесенными Федеральным законом от 06.06.2012 N 97-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 26 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" (далее - Закон N 97-ФЗ) в статью 288.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), не предусмотрен. Инспекция считает ошибочным вывод судов о том, что исходя из положений налогового законодательства, следует, что в рассматриваемом случае в "специальную" налоговую базу должны включатся все внереализационные доходы (расходы), которые непосредственно связаны или вытекают из реализации инвестиционного проекта. Кроме того, податель жалобы ссылается на то, что Общество не представило перерасчет суммы убытков, полученных за 2007-2008 годы, с учетом изменений, внесенных Законом N 97-ФЗ. Таким образом, сумма убытков является недостоверной, следовательно, не может быть учтена при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций по иной хозяйственной деятельности, не связанной с реализацией инвестиционного проекта за 2009-2010 годы.
Доводы, изложенные в кассационной жалобе Управления, идентичны доводам, приведенным в кассационной жалобе Инспекции.
В отзывах на кассационные жалобы Общество указывает, что обжалуемые судебные акты являются законными и обоснованными, а кассационные жалобы - не подлежащими удовлетворению.
В судебном заседании представитель Инспекции и представитель Управления поддержали доводы, приведенные в своих кассационных жалобах, а представители Общества возражали против их удовлетворения.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах в период с 01.01.2009 по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт от 16.04.2012 N 6/211 и вынесено решение от 26.06.2012 N 10/356 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 87 896 721 руб. 60 коп. за неполную уплату в бюджет налога на прибыль. Кроме того, Обществу было предложено уплатить в соответствующие бюджеты налог на прибыль в сумме 439 483 608 руб., пени по налогу в сумме 65 951 931 руб. и пени по налогу на доходы физических лиц в размере 648 руб. Пунктом 3.4 резолютивной части названного решения Обществу уменьшены убытки, исчисленные при определении налоговой базы по налогу на прибыль на 562 130 902 руб. за 2009 год и на 697 038 188 руб. за 2010 год.
Решением Управления 06.09.2012 N ЗС-05-10/10927, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества, решение Инспекции 26.06.2012 N 10/356 отменено в части взыскания налога на прибыль в общей сумме 374 293 648 руб., пеней и штрафа в соответствующих суммах, в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.
При этом Управлением произведен перерасчет налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль за 2009 и 2010 годы с учетом положений статьи 288.1 НК РФ в редакции Закона N 97-ФЗ.
Полагая, что решение Инспекции 26.06.2012 N 10/356 (в неотмененной Управлением части), а также решение Управления 06.09.2012 N ЗС-05-10/10927 в части отказа в удовлетворении апелляционной жалобы Общества на решение Инспекции от 26.06.2012 N 10/356 являются неправомерными, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования Общества, поскольку пришли к выводу о том, что перерасчет налоговых обязательств Общества за 2007 и 2008 годы с учетом изменений, внесенных Законом N 97-ФЗ, лишает налогоплательщика права на перенос подтвержденного первичными документами и установленного по результатам выездных налоговых проверок убытка, следовательно, применение данного закона ухудшает положение Общества. Кроме того, суды пришли к выводу о том, что включение в "специальную" налоговую базу доходов (расходов), связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг) в рамках инвестиционной деятельности и внереализационных доходов (расходов), которые непосредственно связаны или вытекают из реализации инвестиционного проекта правомерно.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационных жалоб Инспекции и Управления, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены судебных актов.
Как следует из материалов дела, Общество является резидентом особой экономической зоны (далее - ОЭЗ) в Калининградской области в соответствии с Федеральным законом от 10.01.2006 N 16-ФЗ "Об особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 16-ФЗ) и включено 07.04.2006 в Единый реестр резидентов ОЭЗ в Калининградской области (свидетельство N 6001).
Обществу выдано свидетельство от 26.06.2009 N 001 о выполнении резидентом условий инвестиционной декларации по реализации инвестиционного проекта "строительство производственного терминального комплекса по глубокой переработке маслосодержащих культур".
Судами установлено и не оспаривается Инспекцией, что в проверяемых налоговых периодах Общество осуществляло заявленные в инвестиционных декларациях виды деятельности: производство и реализацию продукции переработки соевых бобов и рапса; услуги по перевалке и хранению сыпучих грузов; услуги по хранению растительных и прочих масел; услуги по обслуживанию морских судов; сдача внаем собственного недвижимого имущества и др.
Из материалов дела также следует, что Общество ведет раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной деятельности.
Судами установлено, что в проверяемых периодах Общество осуществляло как деятельность, связанную с реализацией инвестиционного проекта, так и иную хозяйственную деятельность. Доходы, полученные Обществом при реализации инвестиционного проекта за 2009 год составили 15 967 155 002 руб. (99,3% от общей суммы дохода от реализации) и за 2010 год - 17 752 143 890 руб. (99,93%). Доходы от осуществления прочей хозяйственной деятельности составили 112 477 726 руб. (0,7%) за 2009 год и 12 231 153 руб. (0,07%) за 2010 год.
Как следует из материалов дела, согласно налоговым декларациям по налогу на прибыль по иной хозяйственной деятельности, не связанной с реализацией инвестиционного проекта, Обществом получен убыток за 2009 год в размере 562 130 902 руб. и за 2010 год в размере 697 038 188 руб.
Инспекция, полагая, что в соответствии с пунктом 5 статьи 288.1 НК РФ при формировании налоговой базы от реализации инвестиционного проекта учитываются только доходы от реализации товаров (работ, услуг), произведенных в результате реализации инвестиционного проекта, и все расходы, произведенные в результате реализации данного инвестиционного проекта (как от реализации товаров (работ, услуг), так и внереализационные), пришла к выводу о занижении Обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по ставке 20% в результате завышения внереализационных расходов на 2 834 830 266 руб. в 2009 году и на 2 282 056 248 руб. в 2010 году, подлежавших учету в "специальной" налоговой базе, в связи с чем Инспекцией был произведен перерасчет налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль за 2009 и 2010 годы, в результате которого был доначислен налог на прибыль за 2009 год в размере 122 479 996 руб. и за 2010 год в размере 317 003 612 руб., а также сделан вывод о завышении убытка в 2009 году на 562 130 902 руб. и в 2010 году на 697 038 188 руб.
Инспекция полагает, что в "общую" налоговую базу подлежали включению доходы от реализации, не связанные с инвестиционной деятельностью и все внереализационные доходы (как относящиеся, так не относящиеся к реализации инвестиционного проекта). При расчете налога общая сумма дохода, по мнению Инспекции, подлежала уменьшению на суммы расходов от реализации и внереализационных расходов, относящихся только к иной хозяйственной деятельности.
Судами также установлено, что Инспекция признала право Общества на учет убытков в общей сумме 1 481 807 621 руб., полученных по итогам 2005, 2007 и 2008 годов. Данная сумма была включена в итоговый расчет налога на прибыль за 2009 год.
Из материалов дела также следует, что в налоговую базу по инвестиционной деятельности Управлением отнесены только два вида внереализационных доходов Общества (в пропорции) - это положительные курсовые разницы и сумма отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса Центрального банка Российской Федерации. В отношении остальных внереализационных доходов (в том числе, положительных суммовых разниц) Управление указало, что их учет в составе внереализационных доходов, полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, изменениями, внесенными Федеральным законом от 29.06.2012 N 97-ФЗ в статью 288.1 НК РФ не предусмотрен (на момент рассмотрения апелляционной жалобы Общества статья 288.1 НК РФ действовала в редакции Закона N 97-ФЗ).
На основании изложенного выше Управление пересчитало налоговые обязательства Общества, убрав из расчета налога на прибыль по "общей" базе внереализационные доходы в виде положительных курсовых разниц по счетам 60, 66, 67, 52 и 57 и курсовых разниц, возникающих при отклонении курса продажи (покупки) иностранной валюты (в пропорции, относящейся к инвестиционной деятельности), перенеся их в "специальную" базу и пришло к выводу о завышении внереализационных доходов в 2009 году на 2 077 090 149 руб. и в 2010 году на 1 265 157 992 руб.
Суды установили, что из расчета налога на прибыль за 2009 год Управлением исключены 1 470 779 898 руб. признанных Инспекцией убытков за 2007 и 2008 годы, поскольку Общество не представило перерасчет суммы убытков за указанные налоговые периоды с учетом внесенных Законом N 97-ФЗ в статью 288.1 НК РФ изменений и не направило в адрес Инспекции уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2009 и 2010 год.
По итогам принятых решений сумма налога на прибыль, подлежащая уплате Обществом за 2009 год, составила 1 217 946 руб. и за 2010-63 972 014 руб.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела, считает правомерным вывод судов о праве налогоплательщика на перенос и иных видов внереализационных доходов в "специальную" базу в размере, пропорциональном доле дохода от инвестиционной деятельности в общей сумме дохода (согласно решению N 10/356 данная доля составляет 99,3% за 2009 год и 99,93% за 2010 год.
Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой же главой.
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 288.1 НК РФ резиденты ОЭЗ в Калининградской области уплачивают налог на прибыль в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением случаев, предусмотренных данной статьей.
В силу пункта 2 статьи 288.1 НК РФ резиденты используют особый порядок уплаты налога на прибыль, установленный статьей 288.1 НК РФ в отношении прибыли, полученной от реализации инвестиционного проекта в соответствии с Законом N 16-ФЗ, при условии ведения резидентами раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) при реализации инвестиционного проекта, и доходов (расходов), полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности. В течение шести календарных лет со дня включения юридического лица в единый реестр резидентов ОЭЗ в Калининградской области налог на прибыль от реализации им товаров (работ, услуг), полученную при реализации инвестиционного проекта в соответствии с Федеральным законом об ОЭЗ в Калининградской области и определенную в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации и Законом N 16-ФЗ, взимается по ставке 0 процентов в отношении налога на прибыль (пункт 6 статьи 288.1 НК РФ).
Согласно пункту 4 статьи 288.1 НК РФ в целях ее применения налоговой базой по налогу на прибыль от реализации инвестиционного проекта признается денежное выражение прибыли, полученной при реализации данного инвестиционного проекта и определяемой на основании данных раздельного учета доходов (расходов) (полученных (произведенных) при реализации этого инвестиционного проекта) и доходов (расходов) (полученных (произведенных) при осуществлении иной хозяйственной деятельности), к которым применяются положения названной главы.
Суд кассационной инстанции считает, что налоговыми органами не учтены положения Закона N 97-ФЗ.
Пункт 9 статьи 2 Федерального закона N 97-ФЗ дополнил статью 288.1 НК РФ пунктом 5.1 следующего содержания: "В целях настоящей статьи при определении налоговой базы по налогу от реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об ОЭЗ в Калининградской области учитываются возникшие при реализации указанного проекта доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к валюте Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте), в том числе по валютным счетам в банках, требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных), а также в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса, установленного Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности на иностранную валюту. Указанные доходы (расходы) учитываются и определяются в порядке, установленном настоящей главой".
Пунктом 6 статьи 5 Федерального закона N 97-ФЗ установлено, что положения пункта 5.1 статьи 288.1 НК РФ распространяют свое действие на правоотношения, возникшие с 01.01.2007.
Данной нормой устранены противоречия налогового законодательства и подтверждена правомерность действий Общества при исчислении налога на прибыль.
При таких обстоятельствах суды правомерно удовлетворили требования Общества в указанной части.
Из материалов дела также следует, что Управление не учло при перерасчете налога на прибыль за 2009 и 2010 годы убытки прошлых лет в общей сумме 1 470 779 898 руб. (2007-2008).
Судами установлено, что по итогам 2009 и 2010 годов Обществом были получены и отражены в декларациях убытки в размере 562 130 902 руб. и 697 038 188 руб. соответственно, поэтому оно не заявляло о переносе убытков прошлых налоговых периодов.
После получения акта проверки, в котором было отражено занижение налога на общую сумму 439 483 608 руб., Общество в возражениях на акт просило Инспекцию учесть убытки 2005, 2007 и 2008 годы при исчислении налога на прибыль. Инспекция признала за Обществом право на учет убытков в общей сумме 1 481 807 621 руб., подтвердив их обоснованность и документальное подтверждение.
При рассмотрении апелляционной жалобы Управление, определяя налоговые обязательства Общества по налогу на прибыль (по общей базе) с учетом изменений, внесенных Законом N 97-ФЗ, исключило из расчета налога на прибыль убытки 2007 и 2008 годы со ссылкой на то, что налогоплательщик не представил перерасчет суммы убытков с учетом изменений, внесенных Законом N 97-ФЗ, которые распространяют свое действие на правоотношения, возникшие с 01.01.2007, а также не подал в Инспекцию по месту учета уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2007 и 2008 годы. В связи с чем Управление указало, что спорные суммы убытка являются недостоверными, поэтому не могут быть учтены при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций по иной хозяйственной деятельности, не связанной с реализацией инвестиционного проекта за 2009-2010 годы.
Согласно пункту 1 статьи 283 НК РФ налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), исчисленный в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).
В соответствии с пунктом 2 этой же статьи налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.
Налогоплательщик вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка.
Согласно представленным заявителем перерасчетам у Общества в 2007 году возникает налог к уплате (вместо убытка в размере 146 105 710 руб.); в 2008 году - убыток в размере 154 238 169 руб. (вместо убытка в размере 1 324 674 188 руб.).
Из изложенного следует, что перерасчет налоговых обязательств Общества за 2007 и 2008 годы с учетом изменений, внесенных Законом N 97-ФЗ, лишает налогоплательщика права на перенос подтвержденного первичными документами и установленного по результатам выездных налоговых проверок убытка, следовательно, применение данного закона ухудшает положение Общества.
Суды обоснованно указали, что, отказывая налогоплательщику в полном объеме в праве на учет убытка прошлых налоговых периодов, Управление в оспариваемом решении не указало законодательные нормы, обязывающие резидента ОЭЗ в Калининградской области пересчитать налоговые обязательства по налогу на прибыль предыдущих налоговых периодов в связи с введением в действие пункта 5.1 статьи 288.1 НК РФ, действие которого действительно распространено на правоотношения, возникшие с 01.01.2007.
Согласно пункту 2 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
Решение вышестоящего органа не может ухудшать положение налогоплательщика.
Доводы Инспекции и Управления, приведенные в жалобах, являлись предметом рассмотрения в суде первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку и обоснованно отклонены судами.
При таких обстоятельствах, кассационная инстанция считает, что фактические обстоятельства установлены судами в результате полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств в их совокупности и взаимосвязи, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, в связи с чем оснований для отмены обжалуемых судебных актов у кассационного суда не имеется.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Калининградской области от 07.12.2012 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2013 по делу N А21-8672/2012 оставить без изменения, а кассационные жалобы Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области - без удовлетворения.
Председательствующий
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Судьи
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)