Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 08 июля 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 10 июля 2008 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Доржиева Э.П.,
судей: Лешуковой Т.О., Желтоухова Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Черкашиной С.Л., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу заявителя по делу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1
на решение Арбитражного суда Иркутской области от 14.04.2008 г., по делу N А19-19415/06-20, по заявлению Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 к ОАО "Ангарская нефтехимическая компания" и встречному заявлению ОАО "Ангарская нефтехимическая компания" к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 о признании незаконным решения N 52/916 от 20.07.2006 г. в части, принятое судьей О.П. Гурьяновым,
при участии в судебном заседании:
- от заявителя: Хузина Г.М. (доверенность от 29.01.2008 г. N 13);
- от ответчика: Лазарева М.В. (доверенность от 24.12.2007 г. N 435/07);
- Мешкова Е.А. (доверенность от 24.12.2007 г. N 452/07);
- установил:
Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 обратилась в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Открытому акционерному обществу "Ангарская нефтехимическая компания" о взыскании налоговых санкций в размере 16 471 727 руб. 00 коп.
Общество предъявило встречное заявление, уточненное в порядке статьи 49 АПК РФ, к налоговой инспекции о признании незаконным Решения N 52\\916 от 20.07.2006 года в части:
- - доначисления и предложения уплатить налог на прибыль за 2004 г. в размере 48 782 445 руб.;
- - начисления и предложения уплатить пени по налогу на прибыль за 2004 г. в размере 6 153 141 руб.;
- - доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 30 537 174 руб.;
- - начисления и предложения уплатить пени по налогу на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 1 262 199 руб.;
- - доначисления и предложения уплатить налога на имущество за 2004 г. в размере 131589 руб.;
- - доначисления и предложения уплатить ЕСН за 2004 г. в размере 74 741 руб.;
- - начисления и предложения уплатить пени за несвоевременную уплату ЕСН за 2004 год в размере 976 руб.;
- - привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2004 г. в виде штрафа размере 10 045 209 руб.; за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 6 295 838 руб.; за неполную уплату ЕСН за 2004 г. в размере 13 268 руб., привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 3 042 руб.;
- - предложения Обществу удержать НДФЛ в размере 15 208 руб.
Решением от 14 апреля 2008 г. суд удовлетворил заявленные требования частично.
Не согласившись с указанным решением, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить, принять по делу новый судебный акт, которым заявленные требования Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 удовлетворить в полном объеме, а в удовлетворении заявленных требований Открытого акционерного общества "Ангарская нефтехимическая компания" отказать.
Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы. Просит решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.
Представитель ответчика в судебном заседании не согласился с доводами апелляционной жалобы, дал пояснения согласно письменному отзыву. Просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела и проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
По результатам выездной налоговой проверки соблюдения Обществом законодательства об уплате налогов и сборов за 2004 г. налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 52/916 от 20.07.2006 г.
В соответствии с указанным решением Обществу доначислены налоги и пени, в том числе в оспариваемых размерах:
- - налога на прибыль за 2004 г. в размере 48 782 445 руб.;
- - пени по налогу на прибыль за 2004 г. в размере 6 153 141 руб.;
- - налога на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 30 537 174 руб.;
- - пени по налогу на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 1 262 199 руб.;
- - налога на имущество за 2004 г. в размере 131 589 руб.;
- - ЕСН за 2004 г. в размере 74 741 руб.;
- - пени за несвоевременную уплату ЕСН за 2004 год в размере 976 руб.;
- Также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной:
- - пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль за 2004 г. в размере 10 045 208 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 6 295 838 руб., за неполную уплату ЕСН за 2004 г. в размере 13 268 руб.;
- - статьей 123 НК РФ в виде штрафа в размере 3 042 руб.
Кроме того, Обществу предложено удержать НДФЛ в размере 15 208 руб.
На основании данного решения налоговый орган обратился в суд с заявлением о взыскании налоговых санкций.
Одновременно обществом было подано встречное заявление о признании решения налогового органа недействительным в указанной части.
По эпизоду, связанному с операциями по переработке "ловушечного продукта", налоговым органом установлено занижение дохода от реализации на 83 741 281 руб., что привело к доначислению налога на прибыль в размере 20 097 907 руб. и НДС в размере 15 073 430 руб. 66 коп.
Основанием для доначисления налогов в указанном размере послужили выводы инспекции о том, что ОАО "АНХК" не включило дополнительно в налоговую базу "выручку" от переработки ловушечного продукта.
Как следует из условий договора N 03/002/2233-03 от 01.12.2003 г., заключенного между Обществом и ООО "Энерготрейд", объем перерабатываемого сырья, продукты переработки данного сырья и цена этой переработки определялись ежемесячными соглашениями между сторонами.
В соответствии с пунктом 1.1 договора Заказчик передавал Подрядчику на переработку сырье - нефть товарную, газовый конденсат, нефтесодержащее сырье, компоненты нефтепродуктов. В свою очередь Подрядчик перерабатывал полученное сырье и передавал продукты переработки (готовую продукцию) Заказчику.
Конкретный вид передаваемого на переработку сырья и его объем, конечный продукт, получаемый в результате переработки сырья, а также цена услуг, оказываемых Подрядчиком за переработку давальческого сырья, уточнялся сторонами в дополнительных соглашениях к договору на очередной месяц.
Дополнительным соглашением N 1 от 31.01.05 г. к договору стороны установили, что стоимость переработки ловушечного продукта включается в общую стоимость работ по договору.
В соответствии с пунктом 1 статьи 713 Гражданского кодекса РФ подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.
В соответствии с условиями Договора на оказание услуг по переработке N 03/002/2233-03 от 01.12.2003 г., стоимость услуг определяется от количества сырья, переданного Заказчиком в переработку. Между тем, такой вид сырья как "ловушечный продукт" Заказчиком в переработку не передавался. Полученный в процессе переработки "ловушечный продукт" фактически представляет собой часть полученного в переработку сырья, которая после улавливания вновь, в целях уменьшения потерь, вновь направляется на переработку. Поэтому, устанавливая стоимость услуг в зависимости от количества поступившего сырья, стороны учли, что часть переданного сырья будет переработана через стадию улавливания "ловушечного продукта".
Технологический процесс нефтепереработки предусматривает возможность возникновения у Общества потерь части перерабатываемого сырья.
Как следует из технологических регламентов, касающихся процесса нефтепереработки, так называемый "ловушечный продукт" - это действительно сырье различного фракционного состава, которое теряется на различных технологических переделах, а далее теряется и вовлекается в производство вновь и, в отсутствие "ловушек", могло быть утрачено на различных технологических переделах, но было уловлено и повторно вовлечено в процесс переработки.
Согласно технологии переработки нефти получаются компоненты нефтепродуктов, в которых содержится определенный процент воды, в связи с чем, технологией предусмотрено отстаивание компонентов нефтепереработки в резервуарах, в которых вода дренируется. Впоследствии из сдренированной воды улавливаются компоненты нефтепродуктов, образующие так называемый "ловушечный продукт". Улавливаемый в процессе переработки нефтепродуктов в "нефтяных ловушках" "ловушечный продукт" возвращается в переработку в целях получения готовой продукции, передаваемой Заказчику.
Необходимость сокращения таких потерь для переработчика сырья вытекает из положений гражданского законодательства, регламентирующих права и обязанности сторон по договору подряда.
Вместе с тем, процесс улавливания и вовлечения в производство ловушечного продукта, не может являться самостоятельным предметом договора или самостоятельной услугой, поскольку он лишь сопутствует комплексу действий по переработке переданного сырья и является его неотъемлемой частью.
Фактически промежуточный "ловушечный продукт" будучи уловленным, тут же вовлекался в производство, в связи с чем его невозможно было как-то отдельно передавать исполнителю, поскольку стороны интересовал лишь конечный продукт переработки сырья в виде согласованной номенклатуры и согласованного размера безвозвратных потерь.
Учитывая, что процесс улавливания в вовлечение в производство "ловушечного продукта", является не более чем необходимым этапом в комплексе действий по переработке сырья, процесс получения "ловушечного продукта" не указан сторонами в качестве предмета договора, поскольку не является ни самостоятельным давальческим сырьем, ни конечным продуктом переработки сырья, ни самостоятельной услугой, оказываемой Подрядчиком Заказчику.
Согласованная сторонами стоимость услуг по переработке включает в себя оплату всего производственного цикла, в том числе все промежуточные стадии переработки, включая получение "ловушечного продукта" и его последующее вовлечение в процесс переработки.
В актах фактической выработки "ловушечный продукт" включен в раздел "взято в переработку", что отражает существо происходящего технологического процесса, а именно получение и вовлечение "ловушечного продукта" в дальнейшую переработку.
Инструкция по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях, утвержденная приказом Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 года N 371, в данном случае не подлежит применению.
Термин "возвратное сырье", используемый в указанной отраслевой Инструкции, не может подменять установленный сторонами предмет договора и содержание данного термина не может обуславливать возникновение у Заявителя гражданско-правовых обязательств по передаче возвратного сырья.
Разработка отраслевых инструкций по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) применительно к специфике соответствующих производств и видов деятельности и, соответственно, возможность регулирования порядка определения расходов устанавливались п. 2 постановления Правительства РФ от 05.08.1992 N 552. Между тем, данное постановление утратило силу в связи с изданием постановления Правительства РФ от 20.02.2002 N 121 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации по вопросам налогообложения прибыли организаций".
- В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса. При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки;
- Правовые последствия для стороны, безвозмездно передающей имущество (работы, услуги), предусмотрены пунктом 16 статьи 270 НК РФ, в соответствии с которой при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что в рассматриваемом случае дохода Общества, не возникает. Следовательно, налоговый орган необоснованно доначислил налогоплательщику налог на прибыль в размере 20 097 907 руб. и НДС в размере 15 073 430 руб. 66 коп.
По эпизоду определения размера арендной платы по керосинопроводу "Ангарск - Иркутский аэропорт" с использованием затратного метода налоговым органом был доначислен налог на прибыль в размере 613 986 руб. и НДС в размере 460490 руб.
Доначисляя налоги в указанном размере, налоговым органом был произведен расчет арендной платы по керосинопроводу "Ангарск - Иркутский аэропорт", используя затратный метод, при котором размер арендной платы определялся как суммы фактически произведенных затрат с учетом амортизации, а также расходов на уплату налогов на имущество и на землю и обычной для данной сферы деятельности прибыли (рентабельности в размере 16%, который указана в расчете арендной платы по договору N 344-98 от 03.03.1998 г.).
Обществом с ЗАО "ВСТК" заключен договор аренды N 344-98 от 03.03.98 г., в соответствии с которым арендодатель (ОАО "АНХК") передает во временное пользование арендатору (ЗАО "ВСТК") оборудование и коммуникации керосинопровода "Ангарск - Иркутский аэропорт".
ОАО "АНХК" и ЗАО "ВСТК" являются взаимозависимыми лицами.
В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Пункт 2 указанной статьи предусматривает право налоговых органов при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения цен по сделкам в определенных случаях, в частности, между взаимозависимыми лицами - по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделки между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки (пункт 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации).
Указанная норма права предусматривает три метода определения рыночной цены:
1) метод определения цены по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам);
2) метод цены последующей реализации;
3) затратный метод.
Налоговым органом в данном случае был применен затратный метод определения рыночной цены.
Вместе с тем, затратный метод может быть применен только последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4 - 11 статьи 40 Кодекса.
Налоговый орган, применив затратный метод, не принимал мер по установлению рыночной цены путем обращения к официальным источникам, реально существующие цены на рынке не исследовались. В оспариваемом решении налоговый орган ограничился лишь указанием на то, что "на ближайшей по отношению к ОАО "АНХК" территории Российской Федерации идентичные (по передаче в аренду керосинопровода), равно как и однородные, услуги отсутствуют. Следовательно, в подобных условиях отсутствуют и официальные источники о рыночной цене соответствующих услуг.
При этом налоговый орган не указал, какие мероприятия им были проведены с целью установления отсутствия идентичных (однородных) услуг, а также не разъяснено какую территорию Российской Федерации следует рассматривать ближайшей по отношению к ОАО "АНХК". Из материалов проверки также не усматривается, обращался ли налоговый орган в государственные или иные органы с целью установления отсутствия указанного обстоятельства.
Кроме того, при использовании затратного метода определения рыночной цены налоговый орган неправильно определил его вторую составляющую - обычную для данной сферы деятельности прибыль.
В силу абзаца 2 пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при расчете рыночной цены затратным методом должны учитываться "обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты и обычная для данной сферы деятельности прибыль", то есть усредненные показатели затрат и прибыли именно для данной сферы деятельности, а не фактические и плановые показатели себестоимости и прибыли или размеры прибыли, применяемой налогоплательщиком в конкретном случае.
Определив рыночный размер арендной платы в размере 12 793 507 руб. (с учетом НДС) в год, налоговый орган не учел реальную потребность арендатора в использовании керосинопровода и его возможности уплачивать арендную плату в указанном размере, в связи с чем себестоимость услуг неосновательно приравнена налоговым органом к рыночной цене, определенной по методу затрат.
При определении рыночного размера арендной платы налоговый орган должен был учитывать специфику назначения керосинопровода, поскольку его использование по назначению возможно только владельцем транспортируемого продукта, которым Общество не является, так как перерабатывает "давальческое" сырье. Поэтому налогоплательщик экономически оправдано, в целях снижения расходов на консервацию данного имущества, сдал имущество в аренду.
Кроме того, при перерасчете арендной платы налоговым органом использовались, в частности показатели размера налога на землю, указанные налогоплательщиком в налоговых декларациях - 2 533 194 руб., в том числе: по Иркутскому району - 862 428 руб., по г. Иркутску - 1 670 766 руб.
Вместе с тем, согласно вступившим в законную силу решениям арбитражного суда фактически размер земельного налога по Иркутскому району составляет 430 руб., в связи с чем Обществом подана в налоговый орган по месту нахождения земельного участка, налоговая декларация с показателем суммы налога к уменьшению на 861 998 руб. (862 428-430).
Таким образом, налоговым органом при доначислении арендной платы были использованы не реальные показатели, а ошибочные.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что оснований для доначисления налога на прибыль в размере 613 986 руб. и НДС в размере 460490 руб. у налогового органа не имелось.
Налог на прибыль в размере 2096391 руб. и НДС в размере 1572293 руб. был доначислен налоговым органом в связи с занижением выручки от реализации услуг по цеху N 90.
При доначислении налога на прибыль и НДС в указанных размерах, налоговым органом был произведен перерасчет расходов затратным методом, исходя из цены услуг цеха N 90, сложившейся по произведенным затратам, в процентном отношении согласно протяженности трубопроводов. При этом налоговый орган, устанавливая занижение выручки в размере 8 734 963 руб., исходил из следующего расчета: 28 182 963 руб. -19 448 000 руб., где 28 182 963 руб. - стоимость оказываемых цехом N 90 услуг с учетом рентабельности 5%, 19 448 000 руб. - размер выручки от контрагентов - дочерних предприятий (ОАО "АЗКиОС", ОАО "АРМЗ") и ОАО АЗП.
Обществом заключены соответствующие соглашения с ОАО "АЗП", ООО "АТЗ", ОАО "Байкальская косметика", ОАО "АЗКиОС", ОАО "АРМЗ" на оказание услуг по обслуживанию трубопроводов.
В рамках заключенных соглашений о сотрудничестве N 196-00 от 10.01.2000 г. с ОАО "Ангарский ремонтно-механический завод", N 337-00 от 10.02.2000 г. с ОАО "Ангарский завод полимеров", N 474-00 от 31.01.2000 г. с ОАО "Ангарский завод катализаторов и органического синтеза" в соответствии с приложением N 1 был определен перечень услуг, оказываемых в т.ч. цехом N 90 ОАО"АНХК". Цех N 90 выполняет функции по обслуживанию трубопроводов, являющихся собственностью Общества, по которым прокачивается сырье либо продукция для сторонних организаций.
При этом распределение затрат по обслуживанию трубопроводов производилось пропорционально их протяженности, закрепленной за соответствующим контрагентом, в том числе: за период с января 2004 года по апрель 2004 года - за ОАО "АЗП" - 31, 25%, за ОАО "АТЗ" - 0, 20%, за ОАО "Байкальская косметика" - 1, 92%, за ОАО "АЗКиОС" - 1, 12%, за ОАО "АРМЗ" - 2, 10%, за ОАО "АНХК" - 63, 41%; за период с мая 2004 года по январь 2005 года - за ОАО "АЗП" - 31, 58%, за ОАО "АТЗ" - 0, 38%, за ОАО "Байкальская косметика" - 1, 01%, за ОАО "АЗКиОС" - 2, 15%, за ОАО "АРМЗ" - 2, 02%, за ОАО "АНХК" - 62, 85%.
Всего за 2004 год цехом N 90 произведены расходы на сумму 75 999 517 руб. 95 коп., что подтверждено налоговым органом и не оспаривается налогоплательщиком.
Указанная сумма расходов распределяется на 61 605 050 руб. 52 коп., составляющих затраты по обслуживанию трубопроводов и 14 495 467 руб. 42 коп. -расходы по ремонту трубопроводов, закрепленных за конкретным предприятием, в данном случае ремонтные работы производились на участке трубопровода, закрепленного за ОАО "АНХК".
Следовательно, сумма 14 495 467 руб. 42 коп. относится к конкретному лицу и не может быть распределена между другими пользователями трубопровода.
Указанный принцип распределения расходов по ремонту, относящемуся на конкретные предприятия, закреплен в Актах распределения сметы затрат цеха 90 МЦК между дочерними предприятиями и ОАО АНХК за оказываемые услуги по обслуживанию трубопроводов МЦК, согласно их протяженности на период на 01.11.2003 года по апрель 2004 года и с 01.05. по 01.10.2004 г., утвержденных Первым заместителем генерального директора ОАО "АНХК" и согласованного со всеми контрагентами: ОАО "АЗП", ООО "АТЗ", ОАО "Байкальская косметика", ОАО "АЗКиОС", ОАО "АРМЗ".
Так, в стороны в Актах установили, что затраты на производство работ, выполняемых подрядными организациями для выполнения конкретных ремонтных работ для конкретных предприятий, относятся на эти предприятия.
Таким образом, налоговый орган неправомерно, в нарушение заключенных соглашений, отнес расходы по цеху N 90, связанные с производством ремонтных работ на участке трубопроводов, закрепленных за ОАО "АНХК" на ОАО "АЗП", ОАО "АЗКиОС", ОАО "АРМЗ", для которых фактически указанные ремонтные работы не производились и, кроме того, не учел, что фактически эксплуатация трубопроводов производилась пятью предприятиями, а не тремя, как указано в решении, в связи с чем затраты по обслуживанию трубопроводов, также подлежали пропорциональному распределению между всеми контрагентами (ОАО "АЗП", ООО "АТЗ", ОАО "Байкальская косметика", ОАО "АЗКиОС", ОАО "АРМЗ"), а не между тремя организациями.
Следовательно, сумма фактических расходов цеха N 90 по обслуживанию трубопроводов, подлежащих распределению между контрагентами составляет 22 739 227 руб., исходя из следующего расчета: 75 999 517 руб. 95 коп. - 14 495 467 руб. 43 коп. -12 252 797 руб. 89 коп. - 26 512 025 руб. 92 коп., где 75 999 517 руб. 95 коп. - общая сумма расходов, 14 495 467 руб. 43 коп. - расходы по ремонту, не подлежащие распределению, 12 252 797 руб. 89 коп. и 26 512 025 руб. 92 коп. - расходы по ремонту трубопроводов, относящихся на ОАО "АНХК" за период с 01.01.04 года по 30.04.04 года и 01.05.04 года по 31.12.04 года соответственно.
При таких обстоятельствах, сумма выручки от оказания услуг цехом N 90 по обслуживанию закрепленных за контрагентами участков трубопроводов, с учетом установленного уровня рентабельности (5%) и без учета НДС составит 23 876 188 руб. фактически Обществом для целей налогообложения принята выручка в размере 20 447 000 руб. (в том числе по контрагентам ОАО "АЗП", ОАО "АЗКиОС", ОАО "АРМЗ" -19 448 000 руб.)
При этом выручка, полученная от указанных контрагентов в размере 19 448 000 руб. налоговым органом не оспаривается. Размер выручки, полученный от указанных организаций, а также от ООО "АТЗ", ОАО "Байкальская косметика" (999 000 руб.), в сумме 20 447 000 руб. (19 448 0000 + 999 000) подтвержден материалами дела и также не оспаривается налоговым органом.
Таким образом, налогоплательщиком неправомерно занижена выручка от реализации услуг цеха N 90 на 3 429 188 руб. (23 876 188-20 447 000), что повлекло занижение налога на прибыль на 823 005 руб. В этой части с доначислением налога на прибыль налогоплательщик согласился.
В соответствии с пунктом 2 статьи 153 Налогового Кодекса РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
В связи с тем, что доначисление НДС в размере 955 039 руб. (1572 293-617 254) по указанному эпизоду обусловлено выводами налоговой инспекции о занижении выручки на 5 305 774 руб., признанными судом необоснованными, доначисление НДС в размере 955 039 руб. также является необоснованным по аналогичным основаниям.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что налоговый орган необоснованно доначислил налог на прибыль в размере 1 273 386 руб. (2 096 391-823 005) и НДС в размере 1572293 руб.
По эпизоду представления оправдательных документов без перевода на русский язык налоговым органом был доначислен налог на прибыль в размере 28076 руб. и НДФЛ в размере 15208 г.
При проверке авансовых отчетов работников Общества было установлено, что оправдательные документы к авансовым отчетам, составленные на иностранном языке, приложены без перевода на русский язык.
В соответствии со статьям 9 и 10 Закона РФ N 129-ФЗ от 21.11.1996 г. "О бухгалтерском учете", первичными документами признаются документы, оправдывающие хозяйственные операции организации, регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.
Согласно п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н (с изменениями и дополнениями) ведение бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) осуществляется в валюте Российской Федерации - в рублях. Документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке.
Согласно ст. 9 Закона "О бухгалтерском учете", а также п. 12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н "все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет". В данном случае хозяйственной "операцией, проводимой обществом" было принятие (утверждение) авансового отчета командированного работника.
В соответствии с Постановлением Госкомстата РФ от 1 августа 2001 г. N 55 Обществом применяется унифицированная форма первичной учетной документации N АО-1 "Авансовый отчет", составляемый в валюте Российской Федерации. Приложенные к авансовым отчетам документы, подтверждают несение расходов физическим лицом -работником.
Таким образом, суд приходит к выводу, что налогоплательщиком представлены налоговому органу надлежащие первичные учетные документы (авансовые отчеты).
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии со статьей 168 Трудового кодекса РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:
- расходы по проезду;
- расходы по найму жилого помещения;
- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);
- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.
Таким образом, ни Налоговым кодексом РФ, ни Трудовым кодексом РФ не предусмотрена обязанность перевода на русский язык оправдательных документы к авансовым отчетам, составленных на иностранном языке.
При возникновении вопросов по таким документам налоговый орган вправе в порядке статей 88 и 93 Налогового кодекса Российской Федерации предложить налогоплательщику представить их перевод либо в соответствии со статьей 97 Налогового кодекса Российской Федерации самостоятельно привлечь для участия в действиях по осуществлению налогового контроля переводчика.
Доказательств, что налоговый орган предлагал Обществу представить перевод документов, представленных на иностранном языке, инспекцией не представлено.
Также не воспользовался налоговый орган своим правом, предусмотренным статьей 97 НК РФ и не привлек для участия в действиях по осуществлению налогового контроля переводчика.
Между тем, налогоплательщиком, в соответствии с пунктом 5 статьи 101.1 НК РФ, предоставил с возражениями построчный перевод документов к авансовым отчетам, составленных на иностранном языке.
Переводы документов осуществлены работником Общества - и. о. руководителя протокольной группы Адамовым, в соответствии с должностной инструкцией которого, письменный перевод с иностранного языка входит в круг его должностных обязанностей.
Из построчного перевода документов следует, что указанные документы представляют собой счета, счета-фактуры за проживание в гостиницах, квитанции по оплате различного рода услуг. Расходы, указанные в переводах соответствуют размеру расходов, указанных в самих документах.
Фактов, свидетельствующих о том, что произведенные расходы произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, судом не установлено.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что налоговый орган необоснованно доначислил налогоплательщику налог на прибыль в размере 28 076 руб. и предложил уплатить НДФЛ в размере 15208 руб.
По эпизоду, связанному с завышением расходов по ремонту железнодорожных путей, налоговым органом был доначислен налог на прибыль в размере 675 892 руб., НДС в размере 516092,40 руб. и налог на имущество в размере 33663 руб.
Основанием для доначисления налогов в указанной сумме явились выводы налогового органа о том, что произведенные работы были направлены на реконструкцию и модернизацию ж/д путей, а не на их капитальный ремонт.
В соответствии с пунктом 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ, первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
В целях настоящей главы к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
Как следует из содержания оспариваемого ненормативного акта налоговой инспекции, основанием для доначисления обществу налога на прибыль послужило неправомерное включение в состав затрат расходов работы, которые, по мнению налоговой инспекции, представляют собой реконструкцию объекта. При этом налоговая инспекция сослалась на положения пункта 2 статьи 257 Кодекса, в соответствии с которыми к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
Обществом с ООО "Парс" заключен договор подряда N 551-04 от 25.03.2004 года на ремонт железнодорожных путей, расположенных на территории Общества и числящихся у него на балансе.
Согласно актам о приемке выполненных работ, локальных смет, локальных дефектных ведомостей, акта ревизии, отбраковки и устранения дефектов, справки N 89, производится замена рельс марки Р43 на рельсы марки Р 50 и Р65, имеющих более высокие технические характеристики.
Определениями Арбитражного суда от 27.11.2006 года и 08.10.2007 года назначена судебно-техническая экспертиза, на разрешение которой поставлены следующие вопросы:
1) были ли вызваны работы по замене рельс марки Р - 43 на марку Р - 50, Р - 65 на прямом участке железнодорожных путей изменением технологического или служебного назначения оборудования (прямом участке железнодорожных путей), повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами?
2) связаны ли работы по замене рельс марки Р - 43 на марку Р - 50, Р - 65 на прямом участке железнодорожных путей с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей, осуществляемых по проекту реконструкции основных средств (прямой участок железнодорожных путей) в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции?
3) можно ли отнести работы по замене рельс марки Р - 43 на марку Р - 50, Р - 65 на прямом участке железнодорожных путей к капитальному ремонту, либо к работам по модернизации или реконструкции железнодорожных путей?
На первый вопрос экспертами дан ответ, что работы по замене рельсов типа Р43 на типы Р50 и Р65 были вызваны требованиями Федерального закона "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации" от 10.01.2003 года N 17-ФЗ и "Технических условий на работы по ремонту пути и планово-предупредительной выправке пути" (ЦПТ-53), регламентирующих требования к конструкциям железнодорожного пути.
На второй экспертами дан ответ, что принятие решения ОАО "АНХК" о замене рельсов типа Р43 на рельсы с большей погонной массой (Р 50 и Р 65) вполне оправдано и соответствует требованиям ЦПТ-53 на конструкцию железнодорожного пути.
На третьих вопрос экспертами дан ответ, что выполненный объем работ по ремонту верхнего строения пути на путях промышленных предприятий соответствует капитальному ремонту, а согласно "Временному положению...ОАО "РЖД" от 08.06.2006 г. - реконструкция верхнего строения пути.
Определением Арбитражного суда от 19.12.2007 года сторонам предложено представить письменные пояснения относительно выводов экспертов по вопросу N 3, поставленному на разрешение экспертов, а также представить предложения по устранению неясностей (противоречий), содержащихся в ответе на вопрос N 3.
Между тем, стороны в своих письменных пояснениях указали, что экспертное заключение не содержит противоречий и полностью подтверждает позицию сторон.
Так, Общество в своих пояснениях от 24.01.2008 года указало, что ответ на вопрос N 3, в совокупности с ответами на вопросы N 1, 2, поддерживают доводы налогоплательщика и свидетельствуют о том, что проведенные работы относятся к капитальному ремонту путей.
Налоговая инспекция в своих пояснениях от 23.01.2008 года указала, что экспертное заключение не содержит противоречий и однозначно свидетельствуют о том, что ОАО "АНХК" осуществило работы по реконструкции железнодорожных путей, в связи с чем налоговый орган считает, что необходимость назначения дополнительной экспертизы отсутствует.
Суд первой инстанции с учетом позиций сторон, оценив выводы, содержащиеся в экспертном заключении, правомерно пришел к выводу, что в проверяемом периоде (2004 год) работы на прямом участке железнодорожных путей обоснованно квалифицированы налогоплательщиком как работы по капитальному ремонту, исходя из следующего:
- - работы по ремонту рельс марки Р 43 на Р 50 и Р 65 обусловлены тем, что в настоящее время рельсы марки Р 43 не выпускается;
- - необходимость проведения работ по замене рельс были обусловлена выполнением требований законодательства и изменением технических требований на конструкции железнодорожного пути, а также отсутствием рельс марки Р 43, а не изменением технологического или служебного назначения железнодорожных путей, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами (модернизация), а также переустройством существующих объектов основных средств, связанных с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции (реконструкция);
- - согласно установленных Технических условий на работы по ремонту пути и планово-предупредительной выправке пути (ЦПТ-53) к основным критериям для назначения капитального ремонта относятся, в том числе, выход рельсов, а также негодность деревянных шпал и скреплений.
- В соответствии с дефектными ведомостями, представленными в материалы дела, процент износа деревянных шпал значительно превышает допустимые нормативы (25%);
- - в соответствии с техническими требованиями, действовавшими в период проведения ремонтных работ (2004 год) и установленными Техническими условиями на работы по ремонту пути и планово-предупредительной выправке пути (ЦПТ-53) при капитальном ремонте пути выполняются, в том числе, работы по замене рельсошпальной решетки на новую или старогодную.
Таким образом, проводя работы по ремонту верхнего строения пути, Общество обоснованно квалифицировало их как работы по капитальному ремонту на основании п. п. 2.1.1, 2.4.1 Технических условий на работы по ремонту и планово-предупредительной выправке пути МПС России, согласно которым капитальный ремонт пути предназначен для замены рельсошпальной решетки на более мощную или менее изношенную на путях 3-5 классов, смонтированную из новых или старогодных рельсов, новых и старогодных шпал и скреплений, очистки или замены балластного слоя.
Распоряжением президента ОАО "РЖД" от 08.06.2007 года N 1080 р утверждены "Временные положения о проведении реконструкции верхнего строения пути, комплексной реконструкции железнодорожного пути и комплексной реконструкции железнодорожной инфраструктуры", в соответствии с которым реконструкция верхнего строения пути, комплексная реконструкция железнодорожного пути и комплексная реконструкция железнодорожной инфраструктуры предусматривает усиление железнодорожного пути и инфраструктуры автоматики и телемеханики, энергоснабжения и связи при изменении условий эксплуатации, повышение их надежности и улучшение важнейших эксплуатационных и технико-экономический показателей.
Работы по реконструкции верхнего строения пути, комплексной реконструкции железнодорожного пути и комплексной реконструкции железнодорожной инфраструктуры пути проводятся при:
- - вводе в обращение грузовых вагонов с осевой нагрузкой выше 25 т/ось;
- - организации обращения грузовых поездов повышенного веса (6000 т. И более) и длины (71 условный вагон);
- необходимости усиления конструкции верхнего строения пути с целью увеличения погонных нагрузок и скоростей.
В состав основных работ по реконструкции верхнего строения пути входит замена рельсошпальной решетки на решетку, обеспечивающую погонную нагрузку не менее 10 тонн на метр, в том числе с применением прогрессивных конструкций пути.
Между тем, указанные "Временные положения..." от 08.06.2007 года не могут распространяться на отношения, возникшие до их вступления в силу, в связи с чем Общество, при выполнении работ, обоснованно, в соответствии с действовавшими на момент их выполнения Техническими условиями на работы по ремонту пути и планово-предупредительной выправке пути (ЦПТ-53), квалифицировало их как капитальный ремонт и включило затраты по ремонту железнодорожного пути в расходы.
Таким образом, налоговый орган необоснованно сделал вывод о нарушении налогоплательщиком пункта 2 статьи 257 НК РФ и начислил налог на прибыль в оспариваемой сумме.
В соответствии с пунктом 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.
В соответствии с пунктом 5 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 настоящего Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.
В связи с тем, что доначисление НДС по указанному эпизоду обусловлено выводами налоговой инспекции о нарушении налогоплательщиком требований пункта 5 статьи 172, пункта 2 статьи 257, пункта 2 статьи 259 Налогового кодекса РФ, признанными судом необоснованными, доначисление НДС в размере 516 092 руб. 40 коп., также является необоснованным.
По этим же мотивам является необоснованным доначисление налога на имущество в размере 33663 руб.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно указал, что оснований для доначисления налога на прибыль в размере 675 892 руб., НДС в размере 516092,40 руб. и налога на имущество в размере 33663 руб. по данному эпизоду у налогового органа не имелось.
По эпизоду, связанному с отнесением к расходам оплаты за услуги, оказанные ООО "ЮКОС-Москва" в области пожарной безопасности, налоговым органом был доначислен налог на прибыль в размере 2 496 000 руб. и НДС в размере 988780 руб.
Между Обществом и ОГПС N 7 (Отряд Государственной противопожарной службы) заключен договор N 100-03 от 24.01.2003 г., предметом которого является осуществление государственного надзора по профилактике пожаров, оперативное реагирование на возникающие пожары, их тушение имеющимися силами и средствами, наблюдение за противопожарным состоянием объектов в соответствии с дислокацией участков, секторов и маршрутов дозоров, организовывать тушение пожаров, проверять соответствие выпускаемой продукции требованиям пожарной безопасности, подготовке планирующих документов по организации тушения пожаров и участию исполнителя в ликвидации последствий аварий, рассмотрению и согласованию инструкций и других документов по вопросам пожарной безопасности, проведению противопожарной безопасности и обучение мерам пожарной безопасности персонала и других мероприятий и т.п.
Также, между Обществом и ООО "ЮКОС-Москва" заключен договор N ЮМОЗ-243/90 от 05.06.03 г., в соответствии с которым Исполнитель (ООО "ЮКОС-Москва") выполняет Обществу комплекс информационно-консультационных услуг и методологического сопровождения при разработке и проведении мероприятий по повышению уровня пожарной безопасности, предупреждению и ликвидации чрезвычайных ситуаций, организационных и технических решений по обеспечению пожарной безопасности, предупреждению и ликвидации чрезвычайных ситуаций и их внедрение при проектировании, строительстве и эксплуатации производственных и других объектов, организации и закупке, поставке пожарной техники и огнетушащих средств, аварийно-спасательной техники и оборудования, внедрении наиболее эффективных систем противопожарной защиты и технологий пожаротушения, организации и проведении обучения мерам пожарной безопасности персонала.
Анализируя характер выполняемых ООО "ЮКОС-Москва" работ и оказываемых услуг в рамках указанного договора, налоговый орган пришел к выводу, что данные услуги являются аналогичными по отношению к тем, которые оказывал ОГПС N 7 (Отряд Государственной противопожарной службы), вследствие чего эти услуги являются экономически не оправданными.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ, расходами для целей исчисления налога на прибыль признаются экономически оправданные затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Оценивая условия указанных договоров, суд пришел к выводу, что их предметы являются аналогичными. Оказание ООО "ЮКОС-Москва" дополнительных информационно-консультационных услуг и методологическое сопровождение в области организации и обеспечения пожарной безопасности, предупреждения и ликвидации чрезвычайных ситуаций является дублирование услуг, оказываемых ОГПС - 7, в связи с чем не являются экономически оправданными и не могут быть признаны расходами в целях налогообложения.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно указал, что расходы в размере 10 400 000 руб., произведенные Обществом по договору ЮМОЗ-243/90 от 05.06.2003 г. не могут быть признаны обоснованными и экономически оправданными, в связи с чем налоговый орган правомерно доначислил налогоплательщику налог на прибыль в размере 2 496 000 руб.
В этой части никаких доводов в апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу не приводилось.
На основании счетов-фактур за оказанные услуги по данному эпизоду Обществом был заявлен налоговый вычет по НДС в размере 988 780 руб.
Отказ в принятии вычетов в указанной сумме привел к доначислению налога на добавленную стоимость в том же размере.
Основанием для отказа в принятии вычетов по НДС явились выводы налоговой инспекции об отсутствии экономической целесообразности данной хозяйственной операции.
В силу пунктов 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на суммы налоговых вычетов, которым, в том числе, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также для перепродажи.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты по налогу на добавленную стоимость производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, основанием для принятия вычетов признается приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также наличие счета-фактуры, соответствующей установленным требованиям, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога и принятие на учет товаров (работ, услуг).
Иных условий принятия к вычетам сумм налога, в том числе условий, указанных в оспариваемом решении, Кодексом не установлено.
Пунктом 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 года N 53 установлено, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.
При этом в п. 6 Постановления разъяснено, что неритмичный характер хозяйственных операций, разовый характер операции, осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Претензий к счетам-фактурам, платежных документам, а также документам, подтверждающим принятие услуги на учет, налоговым органом не предъявляется.
Один только довод налоговой инспекции о том, что данная хозяйственная операция является экономически нецелесообразной, не может служить основанием для отказа в применении налогового вычета по НДС.
Встречная проверка ООО "ЮКОС-Москва" не проводилась. Недобросовестность общества, в том числе наличия в его согласованных с контрагентом действиях схемы, направленной на необоснованное получение налоговой выгоды, а также иных обстоятельств, перечисленных в п. 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 года N 53, налоговым органом не устанавливалось.
При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали основания для отказа в принятии налоговых вычетов по НДС в размере 988 780 руб. и доначислению налога на добавленную стоимость в том же размере.
По эпизоду, связанному с отнесением к расходам оплаты за услуги вневедомственной охраны, налоговый орган доначислил налог на прибыль в размере 1 077 489 руб., в обоснование указав, что денежные средства, направленные подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть отнесены к расходами.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и на внереализационные расходы.
К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел Российской Федерации в соответствии с законодательством Российской Федерации (подпункт 6 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации).
Ссылка налоговой инспекции на положения Закона Российской Федерации от 18 апреля 1991 года N 1026-1 "О милиции", согласно которому финансирование милиции осуществляется за счет средств, в том числе, поступающих от организаций на основе заключенных в установленном порядке договоров, и довод о том, что, поскольку постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.10.2003 N 5953/03 определено, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации, и, соответственно, не подлежат обложению налогом на прибыль организаций, в связи с чем, по мнению налоговой инспекции, расходы общества на оплату услуг по охране его объектов являются целевым финансированием подразделений вневедомственной охраны и в соответствии с пунктом 17 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат учету при исчислении налогооблагаемой прибыли за 2004 год, не могут быть приняты судом во внимание на основании следующего.
В соответствии с пунктом 17 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса.
Подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.
Анализ положений подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет выделить признаки целевого финансирования и условия, при которых получение такого финансирования не учитывается при расчете налога на прибыль.
Основной квалифицирующий признак целевого финансирования - определение направления расходования средств такого финансирования лицом, передающим средства, либо федеральным законом.
Если исходить из определения средств целевого финансирования, которое дано в указанной выше норме, - это имущество, полученное и использованное по назначению, которое указал источник средств. Следовательно, организации-контрагенты вневедомственной охраны обязаны определить цели, на которые должны тратиться перечисленные ими денежные средства.
Вместе с тем, как следует из материалов дела, оплата Обществом производилась на основании гражданско-правовых договоров на оказание услуг N 373-01 от 15.02.2004 года, N 721/255-03 от 23.02.2003 года, N 492/1366-02 от 01.07.2002 года, N 2214-03 от 26.12.2003 года, заключенных с отделом вневедомственной охраны при УВД г. Ангарска.
Таким образом, охрана имущества собственника подразделениями вневедомственной охраны осуществляется на основе договора оказания охранных услуг, заключаемого обществом с отделом вневедомственной охраны, в соответствии с которым исполнитель обязуется оказать охранные услуги, а заказчик - их оплатить.
В данном случае предметом договора является оказание подразделением вневедомственной охраны услуг по охране имущества заказчика. При этом договор не предусматривает определение направления использования уплаченных в качестве цены охранных услуг средств. Направления расходования средств, полученных от заказчиков за охранные услуги, определяются МВД России, Главным управлением вневедомственной охраны МВД России и другими органами государственной власти в соответствии с Законом РФ "О милиции" и ведомственными нормативными правовыми актами, но не заказчиком охранных услуг и не федеральным законом. Поэтому плата за охранные услуги вневедомственной охраны не является целевым финансированием.
Другой признак целевого финансирования - наличие этого вида финансирования в исчерпывающем перечне операций, признаваемых целевым финансированием на основании главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Данный перечень содержится в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, являющийся исчерпывающим и включает в себя бюджетное финансирование учреждений, гранты, различные виды инвестиций, страховых взносов и др. Однако оплата услуг вневедомственной охраны не входит в данный перечень.
Таким образом, оплата услуг вневедомственной охраны не содержит признаков целевого финансирования: во-первых, направление расходования оплаты услуг не определяется заказчиком этих услуг; во-вторых, оплата охранных услуг не содержится в перечне операций, признаваемых целевым финансированием.
Услуги, оказанные по указанным договорам, оплачены налогоплательщиком, что налоговым органом не оспаривается. Общество направляло спорные суммы на оплату услуг по обычным гражданско-правовым договорам, а не в силу бюджетных отношений.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что для налогоплательщика перечисляемые средства не являются целевыми, поэтому произведенные расходы в сумме 4 489 535 руб. 67 коп. на оплату услуг по охране имущества правомерно уменьшают полученные доходы в целях налогообложения, в связи с чем у налогового органа не имелось оснований для доначисления налога на прибыль в размере 1 077 489 руб.
По эпизоду, связанному с излишним начислением амортизации, в связи с необоснованным установлением Обществом срока полезного использования по отдельному оборудованию, налоговым органом был доначислен налог на прибыль в размере 1929904 руб., налог на имущество в размере 97926 руб.
Доначисляя налоги в указанных размерах по данному эпизоду, налоговый орган исходил из следующего.
Обществом, в проверяемом периоде неправильно осуществляло учет основных средств: насосов, теплообменников, клапанов регулирующих, поскольку данное имущество полностью удовлетворяет критериям, необходимым для признания его в учете в качестве самостоятельных объектов (ОС), которые установлены ПБУ 6/01 "Учет основных средств", действующим на момент принятия указанного имущества к учету.
Согласно разделу "Введение" "Общероссийского классификатора основных фондов" ОК 013-94, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 года N 359, объектом классификации материальных основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения отдельных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Согласно указанному классификатору сооружениям нефтеперерабатывающей промышленности присвоены коды 12 4521021-12 4521321, которые, согласно Постановлению Правительства РФ N 1 от 01.01.2002 года отнесены к 6-й амортизационной группе со сроком использования от 10 до 15 лет.
Обществом, как самостоятельные объекты учета основных средств учтены предметы: насосы, теплообменники, клапаны регулирующие и т.д., которые в свою очередь являются составной частью комплексов сооружений для предварительной нефтепереработки (установки А-37/3, ЭЛОУ - 10/6, АВТ-2, ГК-3, 21-10/ЗМ, 36/2М, ЭЛОУ + АВТ - 6):
- Цех N 10 - "Комплекс установки селективной очистки масел фенолом типа А-37/3", введена в действие в 1974 г., предназначена для удаления асфальтосмолистых соединений. Код ОКОФ - 124521263. Отдельному оборудованию данной установки присвоены иные коды ОКОФ (142914230, 143313000), и соответственно, другие амортизационные группы (4 и 5).
Обществом необоснованно уменьшался срок полезного использования объекта основных средств, что повлекло завышение амортизации на 84 494 руб.
- Цех N 11 - "Установка ЭЛОУ-10/6", введена в действие в 1988 г., предназначена для подготовки сырой нефти и переработке на установке ГК-3. Код ОКОФ - 124521231, согласно классификатора основных средств относится к 6-й группе, фактически оборудование установки ЭЛОУ-10/6 отнесено к 4 и 5 группам. В результате аналогичных нарушений по цеху N 10 "Установка А-37/3" завышена сумма амортизации на 9 383 руб.
- Цех N 1/2 - Установка первичной переработки нефти АВТ-2, полное наименование - "Атмосферно-вакуумная трубчатая установка", введена в действие в 1960 г. Предназначена для первичной переработки обессоленной и обезвоженной Западно-Сибирской нефти с установок ЭЛОУ - 2, 3. 4. Код ОКОФ - 124521232-6-я амортизационная группа. Данный объект отнесен к 4-й амортизационной группе. Завышена сумма амортизации на 6 860 руб.
- Цех N 11 "Грозненская комбинированная установка ГК-3", введена в действие в 1968 г. Предназначена для переработки обессоленной, обезвоженной нефти и нефтепродуктов, получаемых нефти с получение полуфабрикатов, сырья для других процессов. Код ОКОФ - 124521231-6-я амортизационная группа. Объект отнесен к 4 амортизационной группе, коды ОКОФ-142919312, 143313000, 142813330. Завышена сумма амортизации на 7 078 393 руб.
- Цех N 17-19 "Установка замедленного коксования в необогреваемых камерах N 21-10/ ЗМ". Введена в эксплуатацию в 1971 г. Предназначена для переработки тяжелых нефтяных остатков: крекинг-остатка и гудрона с получением нефтяного кокса, компонентов бензина, дизельного топлива, легкого и тяжелого газойлей, топливного газа и сероводорода. Код ОКОФ - 124521251, 6-я амортизационная группа. Объект отнесен к 4 и 5 амортизационной группе. Завышена сумма амортизации на 89 475 руб.
- Цех N 101 "Установка деасфальтизации гудрона пропаном типа 36/2М". Код ОКОФ - 143313000 "Оборудование для контроля технологических процессов". Объект отнесен к 4 амортизационной группе. Фактически, согласно ОКОФ ОК 013-94, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 г. N 359, комплекс установки деасфальтизации гудрона имеет код ОКОФ 124521274 и относится к 6-й амортизационной группе. По данной установке завышена сумма амортизации на 316 284 руб.
- Цех N 18 "Установка ЭЛОУ + АВТ-6", введена в действие в 1973 г. Предназначена для электрообессоливания и обезвоживания нефти с последующей атмосферно вакуумной разгонкой нефти и мазута и вторичной перегонкой бензина. Согласно ОКОФ ОК 013-94, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 г. N 359, установка ЭЛОУ + АВТ-6 имеет код ОКОФ - 124521232 "Комплекс установки первичной атмосферно-вакуумной переработки нефти с обессоливанием сырья". Данный код в соответствии с Постановлением Правительства РФ N 1 от 01.01.2002 г. относится к 6-й амортизационной группе. Объект отнесен к 5 и 4 группам амортизации. Завышена сумма амортизации на 456 377 руб.
Указанные нарушения послужили основанием для выводов о завышении расходов на 8 041 266 руб. и доначисления налога на прибыль в размере 1 929 904 руб.
Согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 258 НК РФ и установленными сроками полезного использования спорных объектов основных средств (10-15 лет), основные средства отнесены к шестой группе.
Между тем, доначисляя налог на прибыль по указанному основанию налоговым органом не учтены положения ПБУ 6/01, абзацем 2 пункта 6 которого установлено, что в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
В соответствии с пунктом 4 статьи 258 НК РФ классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации.
Постановлением Правительства Российской Федерации N 1 от 01.01.2002 года установлено, что в Шестой амортизационной группе по отраслевому принципу содержится один код ОКОФ 12 4521021 "Сооружения нефтеперерабатывающей промышленности".
Следовательно, классификация, которую использует налоговый орган (коды ОКОФ 124521231, 12 4521263 и т.п.) указанным Постановлением е предусмотрена, как и ссылки в указанном Постановлении на иные специальные коды ОКОФ, связанные с нефтепереработкой. Тем самым налоговым органом неправомерно расширен классификатор амортизируемого имущества.
Кроме того, структура классификации объектов основных средств, предусмотренная ОКОФ, не рассматривает "Сооружения нефтеперерабатывающей промышленности", код ОКОФ 12 4521021 в качестве группового вида объектов основных средств. Следовательно, нельзя рассматривать указание на этот код в Постановлении Правительства РФ N 1, как предписание включать в него любое имущество, так или иначе участвующее в технологическом процессе нефтепереработки исходя лишь из критерия технологической сгруппированности.
Таким образом, поскольку сроки полезного использования насосов, теплообменников и прочего оборудования существенно отличаются от сроков полезного использования сооружений и зданий, эстакад и т.п., то, они подлежат учету в качестве самостоятельных объектов.
Более того, в связи с тем, что ни Налоговый кодекс, ни Постановление Правительства РФ N 1 не содержит каких-либо специальных отраслевых правил группировки объектов налогового учета для классификации имущества по группам, то именно данные критерии подлежат применению при решении вопроса о квалификации имущества по его виду.
Следовательно, доводы инспекции о том, что спорное имущество, учтенное налогоплательщиком в качестве самостоятельного объекта основных средств, должно входить в состав объекта, выступающего как сооружение по указанным в акте кодам ОКОФ, подлежат отклонению.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что налоговый орган необоснованно доначислил налог на прибыль в размере 1 929 904 руб. и налог на имущество в размере 97926 руб.
По эпизоду, связанному с завышением внереализационных расходов на сумму процентов по долговым обязательствам, налоговый орган доначислил налог на прибыль в размере 20 589 805 руб., в обоснование указав, что Обществом неправомерно отнесены на внереализационные расходы суммы процентов по долговым обязательствам сверх предельной величины, установленной п. 1 ст. 269 НК РФ.
При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.
При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Аналогичная правовая позиция содержится в действующей в настоящее время редакции (Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ) абзаца 6 пункта 1 статьи 269 НК РФ), в соответствии с которой в целях настоящего пункта под ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации понимается в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату привлечения денежных средств.
Таким образом, величина процентов, учитываемых в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль должна приниматься равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, то есть на дату оформления (выдачи) заемного обязательства (векселя).
При этом Налоговый Кодекс РФ не содержит требований по корректировке расходов по заемным средствам и перерасчета процентов при исчислении налога на прибыль в случае изменения ставки рефинансирования ЦБ РФ, если долговое обязательство, не содержит условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства.
Между тем, ни в акте проверки от 08.02.2006 года N 52/105, ни в тексте оспариваемого решения не содержится указаний на то, что долговое обязательство содержит условие об изменении процентной ставки в течение всего срока его действия.
Как следует из материалов дела по договору купли-продажи векселей N АНПЗ-ЮМ/1102 (Т-0025) 235-03 от 11.02.2003 года, процентная ставка была установлена в размере 18% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования было установлена Центральным Банком РФ с 07.08.2002 года в размере 21% (телеграмма ЦБ РФ от 06.08.2002 года N 1185-У).
По договору купли-продажи векселей N АНХК-ЮМ/и/398-03 от 01.03.2003 года, процентная ставка была установлена в размере 16% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования было установлена Центральным Банком РФ с 17.02.2003 года в размере 18% (телеграмма ЦБ РФ от 14.02.2003 года N 1250-У).
По договору купли-продажи векселей N АТ-АНХК/109/1631-03 от 01.09.2003 года, процентная ставка была установлена в размере 16% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования была установлена Центральным Банком РФ с 21.06.2003 года в размере 16% (телеграмма ЦБ РФ от 20.06.2003 года N 1296-У).
По договору купли-продажи векселей N ЮМ-АНХК/110/1762-03 от 01.10.2003 года, процентная ставка была установлена в размере 16% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования была установлена Центральным Банком РФ с 21.06.2003 года в размере 16% (телеграмма ЦБ РФ от 20.06.2003 года N 1296-У).
По Соглашению о новации к Договору займа N IV-03-АНХК/1963-03 от 30.12.2003 года, процентная ставка была установлена в размере 16% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования была установлена Центральным Банком РФ с 21.06.2003 года в размере 16% (телеграмма ЦБ РФ от 20.06.2003 года N 1296-У).
По договору купли-продажи векселей N ЮМ-АНХК/1406 (Т-0025)/1139-03 от 14.06.2003 года, процентная ставка была установлена в размере 16% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования была установлена Центральным Банком РФ с 21.06.2003 года в размере 16% (телеграмма ЦБ РФ от 20.06.2003 года N 1296-У).
По договору займа N 1-04-АНХК/58-04 от 05.01.2004 года и Соглашению о новации к указанному договору от 31.03.2004 года, процентная ставка была установлена в размере 14% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования была установлена Центральным Банком РФ с 21.06.2003 года в размере 14% (телеграмма ЦБ РФ от 14.01.2004 года N 1372-У).
Следовательно, размер процентов по собственным векселям, принимаемых Обществом в составе внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, не превышала увеличенной в 1,1 раза ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей на дату выдачи процентных векселей, в связи с чем налоговый орган неправомерно использовал ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации на дату признания процентов, увеличенную в 1,1 раза.
Кроме того, в нарушение пункта 3 статьи 101 Кодекса в оспариваемом решении не изложены обстоятельства совершения Обществом налогового правонарушения, в том числе не указаны ставки рефинансирования ЦБ РФ, исходя из которых налоговым органом произведен перерасчет процентов, а также дата, на которую налоговым органом принята ставка рефинансирования, что в силу пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации может являться основанием для признания судом указанного решения недействительным.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что оснований для доначисления налога на прибыль в размере 20 589 805 руб. по данному эпизоду не имелось.
По эпизоду, связанному с безвозмездным перечислением денежных средств, инспекция доначислила налог на добавленную стоимость в размере 12 543 342 руб., в обоснование указав, что в нарушение статьи 146 НК РФ Обществом необоснованно исключены из налоговой базы по НДС денежные средства в размере 82 228 576 руб., перечисленных в виде благотворительной помощи и благотворительных пожертвований.
Обществом в 2004 году по письменным обращениям организаций в целях благотворительной помощи, было перечислено, в том числе: УВД г. Ангарска на приобретение автотранспорта 277 100 руб., Иркутскому бюро судебно-медицинской экспертизы на проведение ремонтных работ - 50 000 руб., некоммерческой организации "Фонд содействия развитию налоговых реформ по Иркутской области" для укрепления деятельности по борьбе с экономическими и налоговыми преступлениями, социально-правовой защищенности их сотрудников, пенсионеров и инвалидов, улучшению их профессиональных, материальных, нравственно-психологических и бытовых условий - 50 000 руб., Отделению Федерального казначейства по г. Ангарску для организационных мероприятий по подготовке к 10-летнему юбилею 20 000 руб.; Иркутскому Государственному техническому университету для проведения 40-летнего юбилея кафедры и презентации лаборатории нефти и органического синтеза 50 000 руб.; Администрации АМО г. Ангарска для приобретения оборудования, монтажные работы по замене дорожного светофора 70 000 руб.; УВД г. Ангарска для приобретения стульев, компьютеров, принтеров, расходных материалов 53 220 руб.; Садоводческому некоммерческому товариществу "Ясная поляна" для восстановления дорог садоводства 114 000 руб.; Военному комиссариату г. Ангарска для приобретения оборудования, ГСМ, ремонта автомобилей, строительных материалов, мебели 50 000 руб.; Управлению по экономике и финансам Администрации АМО г. Ангарска для безвозмездного перечисления в доход бюджета 26 052 000 руб.; Управлению по делам ГО И ЧС АМО для проведения работ по ЕДДС "01" 200 000 руб.; Управлению по экономике и финансам Администрации АМО г. Ангарска для содержания и эксплуатации общежитий 49 221 792 руб.; Некоммерческому партнерству "Союз Промышленников и предпринимателей" на приобретение орг. техники 18 000 руб.; МОУ "СОШ N 10" для организации выпускного бала 70 000 руб.; Войсковой части 25512 для закупки предметов первой необходимости для убывающего личного состава 20 000 руб.; УВД г. Ангарска для приобретения ГСМ 50 000 руб.; Управлению по делам ГО И ЧС АМО для проведения работ по ЕДДС "01" 300 000 руб.; Украинцеву А.А. на лицевой счет для проведения избирательной кампании кандидатов в депутаты Законодательного собрания Иркутской области Украинцева А.А. 475 000 руб.; Управлению по экономике и финансам Администрации АМО г. Ангарска для безвозмездного перечисления в доход бюджета 4 837 464 руб.; Фалейчику Ю.И. на лицевой счет для проведения избирательной кампании кандидатов в депутаты Законодательного собрания Иркутской области Фалейчика Ю.И. 100 000 руб.; Селезневу Ю.В. - на лицевой счет для проведения избирательной кампании кандидатов в депутаты Законодательного собрания Иркутской области Украинцева А.А. 100 000 руб.; Военному комиссариату по Иркутской области для проведения мероприятий, связанных с призывом граждан на военную службу и приобретением ГСМ 50 000 руб.
В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по передаче товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", за исключением подакцизных товаров.
В соответствии со статьей 1 указанного закона под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.
- Согласно пункту 1 статьи 2 благотворительная деятельность осуществляется в целях: социальной поддержки и защиты граждан, включая улучшение материального положения малообеспеченных, социальную реабилитацию безработных, инвалидов и иных лиц, которые в силу своих физических или интеллектуальных особенностей, иных обстоятельств не способны самостоятельно реализовать свои права и законные интересы;
- подготовки населения к преодолению последствий стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, к предотвращению несчастных случаев;
- оказания помощи пострадавшим в результате стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, социальных, национальных, религиозных конфликтов, жертвам репрессий, беженцам и вынужденным переселенцам;
- содействия укреплению мира, дружбы и согласия между народами, предотвращению социальных, национальных, религиозных конфликтов;
- содействия укреплению престижа и роли семьи в обществе;
- содействия защите материнства, детства и отцовства;
- содействия деятельности в сфере образования, науки, культуры, искусства, просвещения, духовному развитию личности;
- содействия деятельности в сфере профилактики и охраны здоровья граждан, а также пропаганды здорового образа жизни, улучшения морально-психологического состояния граждан;
- содействия деятельности в сфере физической культуры и массового спорта;
- охраны окружающей природной среды и защиты животных;
- охраны и должного содержания зданий, объектов и территорий, имеющих историческое, культовое, культурное или природоохранное значение, и мест захоронения. Причем указанный перечень является исчерпывающим.
О том, что характер спорных перечислений не соответствует целям, предусмотренным Федеральным законом N 135-ФЗ от 11.08.1995 года "О благотворительной помощи", налогоплательщик не оспаривает.
Следовательно, ссылка налоговой инспекции на подпункт 12 пункта 3 статьи 149 НК РФ, как правовое основание доначисления НДС, является несостоятельным.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью.
В соответствии со статьей 128 Гражданского кодекса Российской Федерации деньги относятся иному имуществу и являются объектом гражданских прав, в связи с чем, как объект гражданских прав могут свободно отчуждаться или переходить от одного лица к другому в порядке универсального правопреемства (наследование, реорганизация юридического лица) либо иным способом, если они не изъяты из оборота или не ограничены в обороте (пункт 1 статьи 129 ГК РФ).
Следовательно, безвозмездная передача денежных средств (как иного имущества) некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью, в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 39 НК РФ не являются реализацией товаров (работ, услуг).
В отношении перечисления денежных средств на общую сумму 80 833 256 руб. 24 коп. по следующим платежным поручениям:
- - платежное поручение N 513 от 06.02.2004 года на сумму 50 000 руб. (без НДС), перечисленных Главному финансовому управлению Иркутской области (ГУЗ МОБСМЭ, л/сч. 101040140 на основании письма начальника ИОБСМЭ N 19/18 от декабря 2003 г. об оказании спонсорской финансовой помощи для устранения аварийной ситуации);
- - платежное поручение N 570 от 09.02.2004 года на сумму 50 000 руб. (без НДС), перечисленных Некоммерческой организации "Фонд содействия развитию налоговых реформ по Иркутской области" в соответствии с письмом от 26.01.2004 года на оказание благотворительной помощи, направленной на укрепление деятельности по борьбе с экономическими и налоговыми преступлениями;
- - платежное поручение N 2289 от 29.04.2004 года на сумму 114 000 руб. (без НДС), перечисленных садоводческому коммерческому товариществу "Ясная поляна" на основании письма председателя от 15.03.2004 года N 4 о выделении средств для восстановления дорог садоводства, размятых во время наводнения;
- - платежное поручение N 2542 от 12.05.2004 года, перечисленных Военному комиссариату г. Ангарска на сумму 50 000 руб. (без НДС), перечисленных на основании письма военного комиссара г. Ангарска от 18.02.2004 года о выделении финансовой помощи для приобретения оборудования, ГСМ, строительных материалов, мебели для оборудования пунктов сбора граждан;
- - платежное поручение N 2844 от 21.05.2004 года на сумму 26 052 000 руб. (без НДС), перечисленных Управлению по экономике и финансам Администрации АМО на основании письма И.о. мэра г. Ангарска от 29.04.2004 г. N 2/05-1002 о безвозмездных перечислениях в доход городского бюджета;
- - платежное поручение N 2937 от 28.05.2004 года на сумму 49 221 792 руб. (без НДС), перечисленных Управлению по экономике и финансам Администрации АМО -пожертвование на содержание и эксплуатацию общежитий по договору N 1164-04 от 24.05.2004 г.;
- - платежное поручение N 3026 от 28.05.2004 года на сумму 18 000 руб. (без НДС), перечисленных Ангарскому некоммерческому партнерству "Союз Промышленников и Предпринимателей" на основании письма председателя от 17.05.2004 г. N 55 об оказании целевого пожертвования для приобретения оргтехники;
- - платежное поручение N 3088 от 31.05.2004 года на сумму 70 000 руб. (без НДС), перечисленных МОУ СОШ N 10 на основании письма N 482 от 24.05.2004 г. об оказании помощи для организации выпускного бала;
- - платежное поручение N 003796 от 29.06.2004 года на сумму 20 000 руб. (без НДС), перечисленных Войсковой части 25512 л/с 06187612090 на основании письма командира войсковой части от 21.06.2004 г. N 422 о выделении шефской помощи для закупки предметов первой необходимости личному составу боевых подразделений;
- - платежное поручение N 4106 от 12.07.2004 года на сумму 50 000 руб. (без НДС), перечисленных УВД г. Ангарска Иркутской области, л/сч. 06188134050 на основании письма начальника УВД г. Ангарска о выделении средств на закупку ГСМ;
- - платежное поручение N 4755 от 11.08.2004 года на сумму 300 000 руб. (без НДС), перечисленных Главному управлению по делам ГОЧС по Иркутской области на основании письма 29.07.2004 г. N 2055 об оказании безвозмездной финансовой помощи по созданию ЕДДС "01";
- - платежное поручение N 5595 от 28.09.2004 года на сумму 4 837 464 руб. 24 коп. (без НДС), перечисленных Управлению по экономике и финансам Администрации АМО на основании договора от 21.09.2004 г. N 1910-04 о пожертвовании на содержание и эксплуатацию общежитий;
- - платежное поручение N 6801 от 01.12.2004 года на сумму 50 000 руб. (без НДС), перечисленных Военному комиссариату по Иркутской области на основании военного комиссара Иркутской области от 11.11.2004 г. N 2/3580 о пожертвовании для обеспечения мероприятий, связанных с призывом граждан на военную службу, перечисления в виде безвозмездной передачи денежных средств соответствуют условиям подпункта 3 пункта 3 статьи 39 НК РФ. Так, непосредственным получателем денежных средств является некоммерческая организация, а денежные средства передавались на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью. Обратного, а также доказательств того, что переданные денежные средства были использованы получателями (некоммерческими организациями) не по их целевому назначению, налоговым органом не представлено.
Вместе тем, суд первой инстанции правомерно указал, что в отношении безвозмездного перечисления на лицевой счет кандидатам в депутаты на проведение избирательных кампаний Украинцеву А.А. - 475 000 руб., Фалейчику Ю.И. - 100 000 руб.; Селезневу Ю.В. - 100 000 руб., налоговый орган правомерно произвел доначислении НДС, т.к. указанные операции в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ признаются реализацией, в связи с чем подлежат налогообложению в общем порядке.
Также суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что подлежат включению в налогооблагаемую базу по НДС безвозмездно переданные суммы в общем размере 670 320 руб., перечисленных по следующим платежным поручениям:
- - платежное поручение N 339 от 26.01.2004 года на сумму 277 100 руб. (без НДС), перечисленных ЗАО "Фирма "Автомобили" на основании письма начальника ГУВД Иркутской области от 19.11.2003 года об оказании безвозмездной материальной помощи для приобретения автотранспорта;
- - платежное поручение N 593 от 10.02.2004 года на сумму 20 000 руб. (без НДС), перечисленных профкому АО УФК в соответствии с письмом от 04.12.2003 года на проведение мероприятий по подготовке к 10-летнему юбилею ОФК;
- - платежное поручение N 1272 от 16.03.2004 года на сумму 70 000 руб. (без НДС), перечисленных ООО "Диалог-Ангарск" на основании письма вице-мэра АМО от 01.02.2004 года об оказании спонсорской помощи по замене светофора и письма от 12.03.2004 года;
- - платежное поручение N 887 от 25.02.2004 года на сумму 50 000 руб. (без НДС), перечисленных на основании письма от 22.01.2004 года на проведение 40-летия юбилея кафедры и презентации лаборатории ИрГТУ;
- - платежное поручение N 1345 от 19.03.2004 года на сумму 53 220 руб. (без НДС), перечисленных ООО "Фирма "Колибри" на основании письма начальника УВД г. Ангарска от 02.02.2004 года об оказании безвозмездной материальной помощи для приобретения мебели и оборудования;
- - платежное поручение N 2861 от 21.05.2004 года на сумму 200 0000 руб. (без НДС), перечисленных ООО "Стройцентр" на основании письма начальника управления по делам ГО и ЧС АМО от 13.05.2004 года в качестве благотворительной помощи.
Денежные средства по платежным поручениям N 339 от 26.01.2004 года, N 1272 от 16.03.2004 года, N 1345 от 19.03.2004 года, N 2861 от 21.05.2004 года были перечислены коммерческим организациям на основании писем учреждений об оказании спонсорской помощи по приобретению автотранспорта, мебели и оборудования и т.д. Между тем в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие, что поступившие от Общества денежные средства фактически были израсходованы на указанные цели.
Денежные средства, перечисленные по платежным поручениям N 593 от 10.02.2004 года на сумму 20 000 руб., N 887 от 25.02.2004 года на сумму 50 000 руб., также подлежат включению в налогооблагаемую базу по НДС, т.к. налогоплательщиком не представлено доказательств, подтверждающих, что проведение юбилейных мероприятий является одним из видов основной уставной деятельности АО УФК и ИрГТУ.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что налоговый орган неправомерно увеличил налоговую базу по НДС на 80 883 256 руб. (82 228 576-277 100-20 000-70 000-50 000-53 220-200 000-475 000-100 000-100 000) и доначислил НДС в размере 12 338 124 руб.
В части доначисления НДС в размере 205 218 руб. Общество согласилось и возражений не заявляло.
По эпизоду доначисления ЕСН в размере 74741 руб., в связи с не включением в налоговую базу физических лиц стоимости обучения на курсах английского языка, налоговый орган в обоснование указал, что налогоплательщик не доказал и не представил документы, подтверждающие производственную необходимость обучения работников английскому языку, повышение профессионального уровня работников.
В силу п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
В соответствии с п/п 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.
Поскольку Налоговый кодекс РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу п. 1 ст. 11 Кодекса этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство.
Статьей 164 Трудового кодекса РФ предусмотрено, что под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.
К числу таких компенсационных выплат отнесены и расходы на повышение профессионального уровня работников.
В соответствии со ст. 196 Трудового кодекса РФ работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором. Работодатель определяет необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для нужд организации, а также, с учетом мнения представительного органа работников, формы подготовки и переподготовки, перечень необходимых профессий и специальностей.
Таким образом, в Трудовом кодексе РФ четко указано, что необходимость профессиональной подготовки для собственных нужд и вид получаемого образования определяет работодатель, а критерием включения или не включения расходов на обучение в доход физического лица является инициатива и цель получения образования. Формы профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации работников, перечень необходимых профессий и специальностей определяются работодателем с учетом мнения представительного органа работников. Работникам, проходящим профессиональную подготовку, работодатель должен предоставлять гарантии, установленные Трудовым кодексом РФ, иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.
Следовательно, оплата обучения работника, проводимого по инициативе работодателя, с целью более эффективного выполнения им трудовых обязанностей, вне зависимости от формы такого обучения, не образует личного дохода работника и не подлежит обложению ЕСН на основании абз. 7 п./п 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ.
Следовательно, оплата обучения работника включается в облагаемый доход только в том случае, если работник получает образование по собственной инициативе и обучение не вызвано производственной необходимостью (ст. 197 Трудового кодекса РФ).
Обществом в ходе проверки были представлены пояснения и доказательства того, что обучение работников английскому языку было необходимо с целью изучения работниками системы оптимизации производственного планирования PIMS, т.е. в интересах организации, что подтверждается реестром документов, передаваемых по запросу налоговой инспекции от 10.11.2005 г.
Из материалов дела следует, что обучение проводилось на основании договоров на обучение, заключенных Обществом с Ангарской государственной технической академией (договор от 22.04.2004 г. N 8/8-04) и с НУДО "Денис Скул" (договор от 25.11.2003 г. N 2003-03, доп. соглашения N 1 и N 2) согласно заявкам, представленным заказчиком (ОАО "АНХК"). Оплата по договорам произведена по платежным поручениям от 16.03.2004 г. N 1289 на сумму 96 516 руб., от 09.06.2004 г. N 3281 на сумму 53 000 руб., от 26.07.2004 г. N 4465 на сумму 12 964 руб., от 24.05.2004 г. N 2903 на сумму 60 000 руб., факт оказания услуг по обучению английскому языку подтверждается актами N 33 от 30.09.2004 г., N 32 от 30.09.2004 г., N 30 от 30.07.2004 г., N 24.11.2004 г.
Анализ условий указанных договоров также позволяет сделать вывод о том, что обучение производилось в интересах Общества.
Так, в соответствии с пунктом 2.2.2. договора N 8/8-04 от 22.04.2004 года Заказчик обеспечивает явку слушателей на курсы. В соответствии с пунктом 2.1. договора от 25.11.2003 г. N 2003-03 исполнитель предоставляет Обществу отчет об успеваемости и посещении занятий сотрудниками.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно указал, что налоговый орган необоснованно включил суммы, направленные на обучение работников, в налоговую базу по ЕСН, и доначислил ЕСН в размере 74 741 руб.
Иных доводов в апелляционной жалобе не приводилось.
Расчет штрафов и пеней произведен верно, что не оспаривалось сторонами в судебном заседании.
Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены оспариваемого решения и удовлетворения апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьей 268, частью 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
1. Решение Арбитражного суда Иркутской области от 14.04.2008 г., принятое по делу N А19-19415/06-20, оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 без удовлетворения.
2. Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Э.П.ДОРЖИЕВ
Судьи
Т.О.ЛЕШУКОВА
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 10.07.2008 N 04АП-1894/2008 ПО ДЕЛУ N А19-19415/06-20
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 10 июля 2008 г. N 04АП-1894/2008
Дело N А19-19415/06-20
Резолютивная часть постановления объявлена 08 июля 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 10 июля 2008 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Доржиева Э.П.,
судей: Лешуковой Т.О., Желтоухова Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Черкашиной С.Л., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу заявителя по делу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1
на решение Арбитражного суда Иркутской области от 14.04.2008 г., по делу N А19-19415/06-20, по заявлению Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 к ОАО "Ангарская нефтехимическая компания" и встречному заявлению ОАО "Ангарская нефтехимическая компания" к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 о признании незаконным решения N 52/916 от 20.07.2006 г. в части, принятое судьей О.П. Гурьяновым,
при участии в судебном заседании:
- от заявителя: Хузина Г.М. (доверенность от 29.01.2008 г. N 13);
- от ответчика: Лазарева М.В. (доверенность от 24.12.2007 г. N 435/07);
- Мешкова Е.А. (доверенность от 24.12.2007 г. N 452/07);
- установил:
Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 обратилась в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением к Открытому акционерному обществу "Ангарская нефтехимическая компания" о взыскании налоговых санкций в размере 16 471 727 руб. 00 коп.
Общество предъявило встречное заявление, уточненное в порядке статьи 49 АПК РФ, к налоговой инспекции о признании незаконным Решения N 52\\916 от 20.07.2006 года в части:
- - доначисления и предложения уплатить налог на прибыль за 2004 г. в размере 48 782 445 руб.;
- - начисления и предложения уплатить пени по налогу на прибыль за 2004 г. в размере 6 153 141 руб.;
- - доначисления и предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 30 537 174 руб.;
- - начисления и предложения уплатить пени по налогу на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 1 262 199 руб.;
- - доначисления и предложения уплатить налога на имущество за 2004 г. в размере 131589 руб.;
- - доначисления и предложения уплатить ЕСН за 2004 г. в размере 74 741 руб.;
- - начисления и предложения уплатить пени за несвоевременную уплату ЕСН за 2004 год в размере 976 руб.;
- - привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2004 г. в виде штрафа размере 10 045 209 руб.; за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 6 295 838 руб.; за неполную уплату ЕСН за 2004 г. в размере 13 268 руб., привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 3 042 руб.;
- - предложения Обществу удержать НДФЛ в размере 15 208 руб.
Решением от 14 апреля 2008 г. суд удовлетворил заявленные требования частично.
Не согласившись с указанным решением, Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить, принять по делу новый судебный акт, которым заявленные требования Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 удовлетворить в полном объеме, а в удовлетворении заявленных требований Открытого акционерного общества "Ангарская нефтехимическая компания" отказать.
Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы. Просит решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.
Представитель ответчика в судебном заседании не согласился с доводами апелляционной жалобы, дал пояснения согласно письменному отзыву. Просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела и проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.
По результатам выездной налоговой проверки соблюдения Обществом законодательства об уплате налогов и сборов за 2004 г. налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 52/916 от 20.07.2006 г.
В соответствии с указанным решением Обществу доначислены налоги и пени, в том числе в оспариваемых размерах:
- - налога на прибыль за 2004 г. в размере 48 782 445 руб.;
- - пени по налогу на прибыль за 2004 г. в размере 6 153 141 руб.;
- - налога на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 30 537 174 руб.;
- - пени по налогу на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 1 262 199 руб.;
- - налога на имущество за 2004 г. в размере 131 589 руб.;
- - ЕСН за 2004 г. в размере 74 741 руб.;
- - пени за несвоевременную уплату ЕСН за 2004 год в размере 976 руб.;
- Также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной:
- - пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль за 2004 г. в размере 10 045 208 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 6 295 838 руб., за неполную уплату ЕСН за 2004 г. в размере 13 268 руб.;
- - статьей 123 НК РФ в виде штрафа в размере 3 042 руб.
Кроме того, Обществу предложено удержать НДФЛ в размере 15 208 руб.
На основании данного решения налоговый орган обратился в суд с заявлением о взыскании налоговых санкций.
Одновременно обществом было подано встречное заявление о признании решения налогового органа недействительным в указанной части.
По эпизоду, связанному с операциями по переработке "ловушечного продукта", налоговым органом установлено занижение дохода от реализации на 83 741 281 руб., что привело к доначислению налога на прибыль в размере 20 097 907 руб. и НДС в размере 15 073 430 руб. 66 коп.
Основанием для доначисления налогов в указанном размере послужили выводы инспекции о том, что ОАО "АНХК" не включило дополнительно в налоговую базу "выручку" от переработки ловушечного продукта.
Как следует из условий договора N 03/002/2233-03 от 01.12.2003 г., заключенного между Обществом и ООО "Энерготрейд", объем перерабатываемого сырья, продукты переработки данного сырья и цена этой переработки определялись ежемесячными соглашениями между сторонами.
В соответствии с пунктом 1.1 договора Заказчик передавал Подрядчику на переработку сырье - нефть товарную, газовый конденсат, нефтесодержащее сырье, компоненты нефтепродуктов. В свою очередь Подрядчик перерабатывал полученное сырье и передавал продукты переработки (готовую продукцию) Заказчику.
Конкретный вид передаваемого на переработку сырья и его объем, конечный продукт, получаемый в результате переработки сырья, а также цена услуг, оказываемых Подрядчиком за переработку давальческого сырья, уточнялся сторонами в дополнительных соглашениях к договору на очередной месяц.
Дополнительным соглашением N 1 от 31.01.05 г. к договору стороны установили, что стоимость переработки ловушечного продукта включается в общую стоимость работ по договору.
В соответствии с пунктом 1 статьи 713 Гражданского кодекса РФ подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.
В соответствии с условиями Договора на оказание услуг по переработке N 03/002/2233-03 от 01.12.2003 г., стоимость услуг определяется от количества сырья, переданного Заказчиком в переработку. Между тем, такой вид сырья как "ловушечный продукт" Заказчиком в переработку не передавался. Полученный в процессе переработки "ловушечный продукт" фактически представляет собой часть полученного в переработку сырья, которая после улавливания вновь, в целях уменьшения потерь, вновь направляется на переработку. Поэтому, устанавливая стоимость услуг в зависимости от количества поступившего сырья, стороны учли, что часть переданного сырья будет переработана через стадию улавливания "ловушечного продукта".
Технологический процесс нефтепереработки предусматривает возможность возникновения у Общества потерь части перерабатываемого сырья.
Как следует из технологических регламентов, касающихся процесса нефтепереработки, так называемый "ловушечный продукт" - это действительно сырье различного фракционного состава, которое теряется на различных технологических переделах, а далее теряется и вовлекается в производство вновь и, в отсутствие "ловушек", могло быть утрачено на различных технологических переделах, но было уловлено и повторно вовлечено в процесс переработки.
Согласно технологии переработки нефти получаются компоненты нефтепродуктов, в которых содержится определенный процент воды, в связи с чем, технологией предусмотрено отстаивание компонентов нефтепереработки в резервуарах, в которых вода дренируется. Впоследствии из сдренированной воды улавливаются компоненты нефтепродуктов, образующие так называемый "ловушечный продукт". Улавливаемый в процессе переработки нефтепродуктов в "нефтяных ловушках" "ловушечный продукт" возвращается в переработку в целях получения готовой продукции, передаваемой Заказчику.
Необходимость сокращения таких потерь для переработчика сырья вытекает из положений гражданского законодательства, регламентирующих права и обязанности сторон по договору подряда.
Вместе с тем, процесс улавливания и вовлечения в производство ловушечного продукта, не может являться самостоятельным предметом договора или самостоятельной услугой, поскольку он лишь сопутствует комплексу действий по переработке переданного сырья и является его неотъемлемой частью.
Фактически промежуточный "ловушечный продукт" будучи уловленным, тут же вовлекался в производство, в связи с чем его невозможно было как-то отдельно передавать исполнителю, поскольку стороны интересовал лишь конечный продукт переработки сырья в виде согласованной номенклатуры и согласованного размера безвозвратных потерь.
Учитывая, что процесс улавливания в вовлечение в производство "ловушечного продукта", является не более чем необходимым этапом в комплексе действий по переработке сырья, процесс получения "ловушечного продукта" не указан сторонами в качестве предмета договора, поскольку не является ни самостоятельным давальческим сырьем, ни конечным продуктом переработки сырья, ни самостоятельной услугой, оказываемой Подрядчиком Заказчику.
Согласованная сторонами стоимость услуг по переработке включает в себя оплату всего производственного цикла, в том числе все промежуточные стадии переработки, включая получение "ловушечного продукта" и его последующее вовлечение в процесс переработки.
В актах фактической выработки "ловушечный продукт" включен в раздел "взято в переработку", что отражает существо происходящего технологического процесса, а именно получение и вовлечение "ловушечного продукта" в дальнейшую переработку.
Инструкция по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях, утвержденная приказом Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 года N 371, в данном случае не подлежит применению.
Термин "возвратное сырье", используемый в указанной отраслевой Инструкции, не может подменять установленный сторонами предмет договора и содержание данного термина не может обуславливать возникновение у Заявителя гражданско-правовых обязательств по передаче возвратного сырья.
Разработка отраслевых инструкций по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) применительно к специфике соответствующих производств и видов деятельности и, соответственно, возможность регулирования порядка определения расходов устанавливались п. 2 постановления Правительства РФ от 05.08.1992 N 552. Между тем, данное постановление утратило силу в связи с изданием постановления Правительства РФ от 20.02.2002 N 121 "Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства Российской Федерации по вопросам налогообложения прибыли организаций".
- В соответствии с пунктом 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса. При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки;
- Правовые последствия для стороны, безвозмездно передающей имущество (работы, услуги), предусмотрены пунктом 16 статьи 270 НК РФ, в соответствии с которой при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что в рассматриваемом случае дохода Общества, не возникает. Следовательно, налоговый орган необоснованно доначислил налогоплательщику налог на прибыль в размере 20 097 907 руб. и НДС в размере 15 073 430 руб. 66 коп.
По эпизоду определения размера арендной платы по керосинопроводу "Ангарск - Иркутский аэропорт" с использованием затратного метода налоговым органом был доначислен налог на прибыль в размере 613 986 руб. и НДС в размере 460490 руб.
Доначисляя налоги в указанном размере, налоговым органом был произведен расчет арендной платы по керосинопроводу "Ангарск - Иркутский аэропорт", используя затратный метод, при котором размер арендной платы определялся как суммы фактически произведенных затрат с учетом амортизации, а также расходов на уплату налогов на имущество и на землю и обычной для данной сферы деятельности прибыли (рентабельности в размере 16%, который указана в расчете арендной платы по договору N 344-98 от 03.03.1998 г.).
Обществом с ЗАО "ВСТК" заключен договор аренды N 344-98 от 03.03.98 г., в соответствии с которым арендодатель (ОАО "АНХК") передает во временное пользование арендатору (ЗАО "ВСТК") оборудование и коммуникации керосинопровода "Ангарск - Иркутский аэропорт".
ОАО "АНХК" и ЗАО "ВСТК" являются взаимозависимыми лицами.
В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Пункт 2 указанной статьи предусматривает право налоговых органов при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения цен по сделкам в определенных случаях, в частности, между взаимозависимыми лицами - по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделки между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки (пункт 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации).
Указанная норма права предусматривает три метода определения рыночной цены:
1) метод определения цены по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам);
2) метод цены последующей реализации;
3) затратный метод.
Налоговым органом в данном случае был применен затратный метод определения рыночной цены.
Вместе с тем, затратный метод может быть применен только последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих невозможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пунктами 4 - 11 статьи 40 Кодекса.
Налоговый орган, применив затратный метод, не принимал мер по установлению рыночной цены путем обращения к официальным источникам, реально существующие цены на рынке не исследовались. В оспариваемом решении налоговый орган ограничился лишь указанием на то, что "на ближайшей по отношению к ОАО "АНХК" территории Российской Федерации идентичные (по передаче в аренду керосинопровода), равно как и однородные, услуги отсутствуют. Следовательно, в подобных условиях отсутствуют и официальные источники о рыночной цене соответствующих услуг.
При этом налоговый орган не указал, какие мероприятия им были проведены с целью установления отсутствия идентичных (однородных) услуг, а также не разъяснено какую территорию Российской Федерации следует рассматривать ближайшей по отношению к ОАО "АНХК". Из материалов проверки также не усматривается, обращался ли налоговый орган в государственные или иные органы с целью установления отсутствия указанного обстоятельства.
Кроме того, при использовании затратного метода определения рыночной цены налоговый орган неправильно определил его вторую составляющую - обычную для данной сферы деятельности прибыль.
В силу абзаца 2 пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при расчете рыночной цены затратным методом должны учитываться "обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты и обычная для данной сферы деятельности прибыль", то есть усредненные показатели затрат и прибыли именно для данной сферы деятельности, а не фактические и плановые показатели себестоимости и прибыли или размеры прибыли, применяемой налогоплательщиком в конкретном случае.
Определив рыночный размер арендной платы в размере 12 793 507 руб. (с учетом НДС) в год, налоговый орган не учел реальную потребность арендатора в использовании керосинопровода и его возможности уплачивать арендную плату в указанном размере, в связи с чем себестоимость услуг неосновательно приравнена налоговым органом к рыночной цене, определенной по методу затрат.
При определении рыночного размера арендной платы налоговый орган должен был учитывать специфику назначения керосинопровода, поскольку его использование по назначению возможно только владельцем транспортируемого продукта, которым Общество не является, так как перерабатывает "давальческое" сырье. Поэтому налогоплательщик экономически оправдано, в целях снижения расходов на консервацию данного имущества, сдал имущество в аренду.
Кроме того, при перерасчете арендной платы налоговым органом использовались, в частности показатели размера налога на землю, указанные налогоплательщиком в налоговых декларациях - 2 533 194 руб., в том числе: по Иркутскому району - 862 428 руб., по г. Иркутску - 1 670 766 руб.
Вместе с тем, согласно вступившим в законную силу решениям арбитражного суда фактически размер земельного налога по Иркутскому району составляет 430 руб., в связи с чем Обществом подана в налоговый орган по месту нахождения земельного участка, налоговая декларация с показателем суммы налога к уменьшению на 861 998 руб. (862 428-430).
Таким образом, налоговым органом при доначислении арендной платы были использованы не реальные показатели, а ошибочные.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о том, что оснований для доначисления налога на прибыль в размере 613 986 руб. и НДС в размере 460490 руб. у налогового органа не имелось.
Налог на прибыль в размере 2096391 руб. и НДС в размере 1572293 руб. был доначислен налоговым органом в связи с занижением выручки от реализации услуг по цеху N 90.
При доначислении налога на прибыль и НДС в указанных размерах, налоговым органом был произведен перерасчет расходов затратным методом, исходя из цены услуг цеха N 90, сложившейся по произведенным затратам, в процентном отношении согласно протяженности трубопроводов. При этом налоговый орган, устанавливая занижение выручки в размере 8 734 963 руб., исходил из следующего расчета: 28 182 963 руб. -19 448 000 руб., где 28 182 963 руб. - стоимость оказываемых цехом N 90 услуг с учетом рентабельности 5%, 19 448 000 руб. - размер выручки от контрагентов - дочерних предприятий (ОАО "АЗКиОС", ОАО "АРМЗ") и ОАО АЗП.
Обществом заключены соответствующие соглашения с ОАО "АЗП", ООО "АТЗ", ОАО "Байкальская косметика", ОАО "АЗКиОС", ОАО "АРМЗ" на оказание услуг по обслуживанию трубопроводов.
В рамках заключенных соглашений о сотрудничестве N 196-00 от 10.01.2000 г. с ОАО "Ангарский ремонтно-механический завод", N 337-00 от 10.02.2000 г. с ОАО "Ангарский завод полимеров", N 474-00 от 31.01.2000 г. с ОАО "Ангарский завод катализаторов и органического синтеза" в соответствии с приложением N 1 был определен перечень услуг, оказываемых в т.ч. цехом N 90 ОАО"АНХК". Цех N 90 выполняет функции по обслуживанию трубопроводов, являющихся собственностью Общества, по которым прокачивается сырье либо продукция для сторонних организаций.
При этом распределение затрат по обслуживанию трубопроводов производилось пропорционально их протяженности, закрепленной за соответствующим контрагентом, в том числе: за период с января 2004 года по апрель 2004 года - за ОАО "АЗП" - 31, 25%, за ОАО "АТЗ" - 0, 20%, за ОАО "Байкальская косметика" - 1, 92%, за ОАО "АЗКиОС" - 1, 12%, за ОАО "АРМЗ" - 2, 10%, за ОАО "АНХК" - 63, 41%; за период с мая 2004 года по январь 2005 года - за ОАО "АЗП" - 31, 58%, за ОАО "АТЗ" - 0, 38%, за ОАО "Байкальская косметика" - 1, 01%, за ОАО "АЗКиОС" - 2, 15%, за ОАО "АРМЗ" - 2, 02%, за ОАО "АНХК" - 62, 85%.
Всего за 2004 год цехом N 90 произведены расходы на сумму 75 999 517 руб. 95 коп., что подтверждено налоговым органом и не оспаривается налогоплательщиком.
Указанная сумма расходов распределяется на 61 605 050 руб. 52 коп., составляющих затраты по обслуживанию трубопроводов и 14 495 467 руб. 42 коп. -расходы по ремонту трубопроводов, закрепленных за конкретным предприятием, в данном случае ремонтные работы производились на участке трубопровода, закрепленного за ОАО "АНХК".
Следовательно, сумма 14 495 467 руб. 42 коп. относится к конкретному лицу и не может быть распределена между другими пользователями трубопровода.
Указанный принцип распределения расходов по ремонту, относящемуся на конкретные предприятия, закреплен в Актах распределения сметы затрат цеха 90 МЦК между дочерними предприятиями и ОАО АНХК за оказываемые услуги по обслуживанию трубопроводов МЦК, согласно их протяженности на период на 01.11.2003 года по апрель 2004 года и с 01.05. по 01.10.2004 г., утвержденных Первым заместителем генерального директора ОАО "АНХК" и согласованного со всеми контрагентами: ОАО "АЗП", ООО "АТЗ", ОАО "Байкальская косметика", ОАО "АЗКиОС", ОАО "АРМЗ".
Так, в стороны в Актах установили, что затраты на производство работ, выполняемых подрядными организациями для выполнения конкретных ремонтных работ для конкретных предприятий, относятся на эти предприятия.
Таким образом, налоговый орган неправомерно, в нарушение заключенных соглашений, отнес расходы по цеху N 90, связанные с производством ремонтных работ на участке трубопроводов, закрепленных за ОАО "АНХК" на ОАО "АЗП", ОАО "АЗКиОС", ОАО "АРМЗ", для которых фактически указанные ремонтные работы не производились и, кроме того, не учел, что фактически эксплуатация трубопроводов производилась пятью предприятиями, а не тремя, как указано в решении, в связи с чем затраты по обслуживанию трубопроводов, также подлежали пропорциональному распределению между всеми контрагентами (ОАО "АЗП", ООО "АТЗ", ОАО "Байкальская косметика", ОАО "АЗКиОС", ОАО "АРМЗ"), а не между тремя организациями.
Следовательно, сумма фактических расходов цеха N 90 по обслуживанию трубопроводов, подлежащих распределению между контрагентами составляет 22 739 227 руб., исходя из следующего расчета: 75 999 517 руб. 95 коп. - 14 495 467 руб. 43 коп. -12 252 797 руб. 89 коп. - 26 512 025 руб. 92 коп., где 75 999 517 руб. 95 коп. - общая сумма расходов, 14 495 467 руб. 43 коп. - расходы по ремонту, не подлежащие распределению, 12 252 797 руб. 89 коп. и 26 512 025 руб. 92 коп. - расходы по ремонту трубопроводов, относящихся на ОАО "АНХК" за период с 01.01.04 года по 30.04.04 года и 01.05.04 года по 31.12.04 года соответственно.
При таких обстоятельствах, сумма выручки от оказания услуг цехом N 90 по обслуживанию закрепленных за контрагентами участков трубопроводов, с учетом установленного уровня рентабельности (5%) и без учета НДС составит 23 876 188 руб. фактически Обществом для целей налогообложения принята выручка в размере 20 447 000 руб. (в том числе по контрагентам ОАО "АЗП", ОАО "АЗКиОС", ОАО "АРМЗ" -19 448 000 руб.)
При этом выручка, полученная от указанных контрагентов в размере 19 448 000 руб. налоговым органом не оспаривается. Размер выручки, полученный от указанных организаций, а также от ООО "АТЗ", ОАО "Байкальская косметика" (999 000 руб.), в сумме 20 447 000 руб. (19 448 0000 + 999 000) подтвержден материалами дела и также не оспаривается налоговым органом.
Таким образом, налогоплательщиком неправомерно занижена выручка от реализации услуг цеха N 90 на 3 429 188 руб. (23 876 188-20 447 000), что повлекло занижение налога на прибыль на 823 005 руб. В этой части с доначислением налога на прибыль налогоплательщик согласился.
В соответствии с пунктом 2 статьи 153 Налогового Кодекса РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.
В связи с тем, что доначисление НДС в размере 955 039 руб. (1572 293-617 254) по указанному эпизоду обусловлено выводами налоговой инспекции о занижении выручки на 5 305 774 руб., признанными судом необоснованными, доначисление НДС в размере 955 039 руб. также является необоснованным по аналогичным основаниям.
Таким образом, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что налоговый орган необоснованно доначислил налог на прибыль в размере 1 273 386 руб. (2 096 391-823 005) и НДС в размере 1572293 руб.
По эпизоду представления оправдательных документов без перевода на русский язык налоговым органом был доначислен налог на прибыль в размере 28076 руб. и НДФЛ в размере 15208 г.
При проверке авансовых отчетов работников Общества было установлено, что оправдательные документы к авансовым отчетам, составленные на иностранном языке, приложены без перевода на русский язык.
В соответствии со статьям 9 и 10 Закона РФ N 129-ФЗ от 21.11.1996 г. "О бухгалтерском учете", первичными документами признаются документы, оправдывающие хозяйственные операции организации, регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.
Согласно п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н (с изменениями и дополнениями) ведение бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) осуществляется в валюте Российской Федерации - в рублях. Документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке.
Согласно ст. 9 Закона "О бухгалтерском учете", а также п. 12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н "все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет". В данном случае хозяйственной "операцией, проводимой обществом" было принятие (утверждение) авансового отчета командированного работника.
В соответствии с Постановлением Госкомстата РФ от 1 августа 2001 г. N 55 Обществом применяется унифицированная форма первичной учетной документации N АО-1 "Авансовый отчет", составляемый в валюте Российской Федерации. Приложенные к авансовым отчетам документы, подтверждают несение расходов физическим лицом -работником.
Таким образом, суд приходит к выводу, что налогоплательщиком представлены налоговому органу надлежащие первичные учетные документы (авансовые отчеты).
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии со статьей 168 Трудового кодекса РФ в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику:
- расходы по проезду;
- расходы по найму жилого помещения;
- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);
- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.
Таким образом, ни Налоговым кодексом РФ, ни Трудовым кодексом РФ не предусмотрена обязанность перевода на русский язык оправдательных документы к авансовым отчетам, составленных на иностранном языке.
При возникновении вопросов по таким документам налоговый орган вправе в порядке статей 88 и 93 Налогового кодекса Российской Федерации предложить налогоплательщику представить их перевод либо в соответствии со статьей 97 Налогового кодекса Российской Федерации самостоятельно привлечь для участия в действиях по осуществлению налогового контроля переводчика.
Доказательств, что налоговый орган предлагал Обществу представить перевод документов, представленных на иностранном языке, инспекцией не представлено.
Также не воспользовался налоговый орган своим правом, предусмотренным статьей 97 НК РФ и не привлек для участия в действиях по осуществлению налогового контроля переводчика.
Между тем, налогоплательщиком, в соответствии с пунктом 5 статьи 101.1 НК РФ, предоставил с возражениями построчный перевод документов к авансовым отчетам, составленных на иностранном языке.
Переводы документов осуществлены работником Общества - и. о. руководителя протокольной группы Адамовым, в соответствии с должностной инструкцией которого, письменный перевод с иностранного языка входит в круг его должностных обязанностей.
Из построчного перевода документов следует, что указанные документы представляют собой счета, счета-фактуры за проживание в гостиницах, квитанции по оплате различного рода услуг. Расходы, указанные в переводах соответствуют размеру расходов, указанных в самих документах.
Фактов, свидетельствующих о том, что произведенные расходы произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, судом не установлено.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что налоговый орган необоснованно доначислил налогоплательщику налог на прибыль в размере 28 076 руб. и предложил уплатить НДФЛ в размере 15208 руб.
По эпизоду, связанному с завышением расходов по ремонту железнодорожных путей, налоговым органом был доначислен налог на прибыль в размере 675 892 руб., НДС в размере 516092,40 руб. и налог на имущество в размере 33663 руб.
Основанием для доначисления налогов в указанной сумме явились выводы налогового органа о том, что произведенные работы были направлены на реконструкцию и модернизацию ж/д путей, а не на их капитальный ремонт.
В соответствии с пунктом 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ, первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
В целях настоящей главы к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
Как следует из содержания оспариваемого ненормативного акта налоговой инспекции, основанием для доначисления обществу налога на прибыль послужило неправомерное включение в состав затрат расходов работы, которые, по мнению налоговой инспекции, представляют собой реконструкцию объекта. При этом налоговая инспекция сослалась на положения пункта 2 статьи 257 Кодекса, в соответствии с которыми к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
Обществом с ООО "Парс" заключен договор подряда N 551-04 от 25.03.2004 года на ремонт железнодорожных путей, расположенных на территории Общества и числящихся у него на балансе.
Согласно актам о приемке выполненных работ, локальных смет, локальных дефектных ведомостей, акта ревизии, отбраковки и устранения дефектов, справки N 89, производится замена рельс марки Р43 на рельсы марки Р 50 и Р65, имеющих более высокие технические характеристики.
Определениями Арбитражного суда от 27.11.2006 года и 08.10.2007 года назначена судебно-техническая экспертиза, на разрешение которой поставлены следующие вопросы:
1) были ли вызваны работы по замене рельс марки Р - 43 на марку Р - 50, Р - 65 на прямом участке железнодорожных путей изменением технологического или служебного назначения оборудования (прямом участке железнодорожных путей), повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами?
2) связаны ли работы по замене рельс марки Р - 43 на марку Р - 50, Р - 65 на прямом участке железнодорожных путей с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей, осуществляемых по проекту реконструкции основных средств (прямой участок железнодорожных путей) в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции?
3) можно ли отнести работы по замене рельс марки Р - 43 на марку Р - 50, Р - 65 на прямом участке железнодорожных путей к капитальному ремонту, либо к работам по модернизации или реконструкции железнодорожных путей?
На первый вопрос экспертами дан ответ, что работы по замене рельсов типа Р43 на типы Р50 и Р65 были вызваны требованиями Федерального закона "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации" от 10.01.2003 года N 17-ФЗ и "Технических условий на работы по ремонту пути и планово-предупредительной выправке пути" (ЦПТ-53), регламентирующих требования к конструкциям железнодорожного пути.
На второй экспертами дан ответ, что принятие решения ОАО "АНХК" о замене рельсов типа Р43 на рельсы с большей погонной массой (Р 50 и Р 65) вполне оправдано и соответствует требованиям ЦПТ-53 на конструкцию железнодорожного пути.
На третьих вопрос экспертами дан ответ, что выполненный объем работ по ремонту верхнего строения пути на путях промышленных предприятий соответствует капитальному ремонту, а согласно "Временному положению...ОАО "РЖД" от 08.06.2006 г. - реконструкция верхнего строения пути.
Определением Арбитражного суда от 19.12.2007 года сторонам предложено представить письменные пояснения относительно выводов экспертов по вопросу N 3, поставленному на разрешение экспертов, а также представить предложения по устранению неясностей (противоречий), содержащихся в ответе на вопрос N 3.
Между тем, стороны в своих письменных пояснениях указали, что экспертное заключение не содержит противоречий и полностью подтверждает позицию сторон.
Так, Общество в своих пояснениях от 24.01.2008 года указало, что ответ на вопрос N 3, в совокупности с ответами на вопросы N 1, 2, поддерживают доводы налогоплательщика и свидетельствуют о том, что проведенные работы относятся к капитальному ремонту путей.
Налоговая инспекция в своих пояснениях от 23.01.2008 года указала, что экспертное заключение не содержит противоречий и однозначно свидетельствуют о том, что ОАО "АНХК" осуществило работы по реконструкции железнодорожных путей, в связи с чем налоговый орган считает, что необходимость назначения дополнительной экспертизы отсутствует.
Суд первой инстанции с учетом позиций сторон, оценив выводы, содержащиеся в экспертном заключении, правомерно пришел к выводу, что в проверяемом периоде (2004 год) работы на прямом участке железнодорожных путей обоснованно квалифицированы налогоплательщиком как работы по капитальному ремонту, исходя из следующего:
- - работы по ремонту рельс марки Р 43 на Р 50 и Р 65 обусловлены тем, что в настоящее время рельсы марки Р 43 не выпускается;
- - необходимость проведения работ по замене рельс были обусловлена выполнением требований законодательства и изменением технических требований на конструкции железнодорожного пути, а также отсутствием рельс марки Р 43, а не изменением технологического или служебного назначения железнодорожных путей, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами (модернизация), а также переустройством существующих объектов основных средств, связанных с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции (реконструкция);
- - согласно установленных Технических условий на работы по ремонту пути и планово-предупредительной выправке пути (ЦПТ-53) к основным критериям для назначения капитального ремонта относятся, в том числе, выход рельсов, а также негодность деревянных шпал и скреплений.
- В соответствии с дефектными ведомостями, представленными в материалы дела, процент износа деревянных шпал значительно превышает допустимые нормативы (25%);
- - в соответствии с техническими требованиями, действовавшими в период проведения ремонтных работ (2004 год) и установленными Техническими условиями на работы по ремонту пути и планово-предупредительной выправке пути (ЦПТ-53) при капитальном ремонте пути выполняются, в том числе, работы по замене рельсошпальной решетки на новую или старогодную.
Таким образом, проводя работы по ремонту верхнего строения пути, Общество обоснованно квалифицировало их как работы по капитальному ремонту на основании п. п. 2.1.1, 2.4.1 Технических условий на работы по ремонту и планово-предупредительной выправке пути МПС России, согласно которым капитальный ремонт пути предназначен для замены рельсошпальной решетки на более мощную или менее изношенную на путях 3-5 классов, смонтированную из новых или старогодных рельсов, новых и старогодных шпал и скреплений, очистки или замены балластного слоя.
Распоряжением президента ОАО "РЖД" от 08.06.2007 года N 1080 р утверждены "Временные положения о проведении реконструкции верхнего строения пути, комплексной реконструкции железнодорожного пути и комплексной реконструкции железнодорожной инфраструктуры", в соответствии с которым реконструкция верхнего строения пути, комплексная реконструкция железнодорожного пути и комплексная реконструкция железнодорожной инфраструктуры предусматривает усиление железнодорожного пути и инфраструктуры автоматики и телемеханики, энергоснабжения и связи при изменении условий эксплуатации, повышение их надежности и улучшение важнейших эксплуатационных и технико-экономический показателей.
Работы по реконструкции верхнего строения пути, комплексной реконструкции железнодорожного пути и комплексной реконструкции железнодорожной инфраструктуры пути проводятся при:
- - вводе в обращение грузовых вагонов с осевой нагрузкой выше 25 т/ось;
- - организации обращения грузовых поездов повышенного веса (6000 т. И более) и длины (71 условный вагон);
- необходимости усиления конструкции верхнего строения пути с целью увеличения погонных нагрузок и скоростей.
В состав основных работ по реконструкции верхнего строения пути входит замена рельсошпальной решетки на решетку, обеспечивающую погонную нагрузку не менее 10 тонн на метр, в том числе с применением прогрессивных конструкций пути.
Между тем, указанные "Временные положения..." от 08.06.2007 года не могут распространяться на отношения, возникшие до их вступления в силу, в связи с чем Общество, при выполнении работ, обоснованно, в соответствии с действовавшими на момент их выполнения Техническими условиями на работы по ремонту пути и планово-предупредительной выправке пути (ЦПТ-53), квалифицировало их как капитальный ремонт и включило затраты по ремонту железнодорожного пути в расходы.
Таким образом, налоговый орган необоснованно сделал вывод о нарушении налогоплательщиком пункта 2 статьи 257 НК РФ и начислил налог на прибыль в оспариваемой сумме.
В соответствии с пунктом 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.
В соответствии с пунктом 5 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 настоящего Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.
В связи с тем, что доначисление НДС по указанному эпизоду обусловлено выводами налоговой инспекции о нарушении налогоплательщиком требований пункта 5 статьи 172, пункта 2 статьи 257, пункта 2 статьи 259 Налогового кодекса РФ, признанными судом необоснованными, доначисление НДС в размере 516 092 руб. 40 коп., также является необоснованным.
По этим же мотивам является необоснованным доначисление налога на имущество в размере 33663 руб.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно указал, что оснований для доначисления налога на прибыль в размере 675 892 руб., НДС в размере 516092,40 руб. и налога на имущество в размере 33663 руб. по данному эпизоду у налогового органа не имелось.
По эпизоду, связанному с отнесением к расходам оплаты за услуги, оказанные ООО "ЮКОС-Москва" в области пожарной безопасности, налоговым органом был доначислен налог на прибыль в размере 2 496 000 руб. и НДС в размере 988780 руб.
Между Обществом и ОГПС N 7 (Отряд Государственной противопожарной службы) заключен договор N 100-03 от 24.01.2003 г., предметом которого является осуществление государственного надзора по профилактике пожаров, оперативное реагирование на возникающие пожары, их тушение имеющимися силами и средствами, наблюдение за противопожарным состоянием объектов в соответствии с дислокацией участков, секторов и маршрутов дозоров, организовывать тушение пожаров, проверять соответствие выпускаемой продукции требованиям пожарной безопасности, подготовке планирующих документов по организации тушения пожаров и участию исполнителя в ликвидации последствий аварий, рассмотрению и согласованию инструкций и других документов по вопросам пожарной безопасности, проведению противопожарной безопасности и обучение мерам пожарной безопасности персонала и других мероприятий и т.п.
Также, между Обществом и ООО "ЮКОС-Москва" заключен договор N ЮМОЗ-243/90 от 05.06.03 г., в соответствии с которым Исполнитель (ООО "ЮКОС-Москва") выполняет Обществу комплекс информационно-консультационных услуг и методологического сопровождения при разработке и проведении мероприятий по повышению уровня пожарной безопасности, предупреждению и ликвидации чрезвычайных ситуаций, организационных и технических решений по обеспечению пожарной безопасности, предупреждению и ликвидации чрезвычайных ситуаций и их внедрение при проектировании, строительстве и эксплуатации производственных и других объектов, организации и закупке, поставке пожарной техники и огнетушащих средств, аварийно-спасательной техники и оборудования, внедрении наиболее эффективных систем противопожарной защиты и технологий пожаротушения, организации и проведении обучения мерам пожарной безопасности персонала.
Анализируя характер выполняемых ООО "ЮКОС-Москва" работ и оказываемых услуг в рамках указанного договора, налоговый орган пришел к выводу, что данные услуги являются аналогичными по отношению к тем, которые оказывал ОГПС N 7 (Отряд Государственной противопожарной службы), вследствие чего эти услуги являются экономически не оправданными.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ, расходами для целей исчисления налога на прибыль признаются экономически оправданные затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Оценивая условия указанных договоров, суд пришел к выводу, что их предметы являются аналогичными. Оказание ООО "ЮКОС-Москва" дополнительных информационно-консультационных услуг и методологическое сопровождение в области организации и обеспечения пожарной безопасности, предупреждения и ликвидации чрезвычайных ситуаций является дублирование услуг, оказываемых ОГПС - 7, в связи с чем не являются экономически оправданными и не могут быть признаны расходами в целях налогообложения.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно указал, что расходы в размере 10 400 000 руб., произведенные Обществом по договору ЮМОЗ-243/90 от 05.06.2003 г. не могут быть признаны обоснованными и экономически оправданными, в связи с чем налоговый орган правомерно доначислил налогоплательщику налог на прибыль в размере 2 496 000 руб.
В этой части никаких доводов в апелляционной жалобе и отзыве на апелляционную жалобу не приводилось.
На основании счетов-фактур за оказанные услуги по данному эпизоду Обществом был заявлен налоговый вычет по НДС в размере 988 780 руб.
Отказ в принятии вычетов в указанной сумме привел к доначислению налога на добавленную стоимость в том же размере.
Основанием для отказа в принятии вычетов по НДС явились выводы налоговой инспекции об отсутствии экономической целесообразности данной хозяйственной операции.
В силу пунктов 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога на суммы налоговых вычетов, которым, в том числе, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также для перепродажи.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты по налогу на добавленную стоимость производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, основанием для принятия вычетов признается приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также наличие счета-фактуры, соответствующей установленным требованиям, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога и принятие на учет товаров (работ, услуг).
Иных условий принятия к вычетам сумм налога, в том числе условий, указанных в оспариваемом решении, Кодексом не установлено.
Пунктом 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 года N 53 установлено, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ.
При этом в п. 6 Постановления разъяснено, что неритмичный характер хозяйственных операций, разовый характер операции, осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, использование посредников при осуществлении хозяйственных операций сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Претензий к счетам-фактурам, платежных документам, а также документам, подтверждающим принятие услуги на учет, налоговым органом не предъявляется.
Один только довод налоговой инспекции о том, что данная хозяйственная операция является экономически нецелесообразной, не может служить основанием для отказа в применении налогового вычета по НДС.
Встречная проверка ООО "ЮКОС-Москва" не проводилась. Недобросовестность общества, в том числе наличия в его согласованных с контрагентом действиях схемы, направленной на необоснованное получение налоговой выгоды, а также иных обстоятельств, перечисленных в п. 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 года N 53, налоговым органом не устанавливалось.
При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали основания для отказа в принятии налоговых вычетов по НДС в размере 988 780 руб. и доначислению налога на добавленную стоимость в том же размере.
По эпизоду, связанному с отнесением к расходам оплаты за услуги вневедомственной охраны, налоговый орган доначислил налог на прибыль в размере 1 077 489 руб., в обоснование указав, что денежные средства, направленные подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть отнесены к расходами.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и на внереализационные расходы.
К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел Российской Федерации в соответствии с законодательством Российской Федерации (подпункт 6 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации).
Ссылка налоговой инспекции на положения Закона Российской Федерации от 18 апреля 1991 года N 1026-1 "О милиции", согласно которому финансирование милиции осуществляется за счет средств, в том числе, поступающих от организаций на основе заключенных в установленном порядке договоров, и довод о том, что, поскольку постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.10.2003 N 5953/03 определено, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации, и, соответственно, не подлежат обложению налогом на прибыль организаций, в связи с чем, по мнению налоговой инспекции, расходы общества на оплату услуг по охране его объектов являются целевым финансированием подразделений вневедомственной охраны и в соответствии с пунктом 17 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат учету при исчислении налогооблагаемой прибыли за 2004 год, не могут быть приняты судом во внимание на основании следующего.
В соответствии с пунктом 17 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Кодекса.
Подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.
Анализ положений подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет выделить признаки целевого финансирования и условия, при которых получение такого финансирования не учитывается при расчете налога на прибыль.
Основной квалифицирующий признак целевого финансирования - определение направления расходования средств такого финансирования лицом, передающим средства, либо федеральным законом.
Если исходить из определения средств целевого финансирования, которое дано в указанной выше норме, - это имущество, полученное и использованное по назначению, которое указал источник средств. Следовательно, организации-контрагенты вневедомственной охраны обязаны определить цели, на которые должны тратиться перечисленные ими денежные средства.
Вместе с тем, как следует из материалов дела, оплата Обществом производилась на основании гражданско-правовых договоров на оказание услуг N 373-01 от 15.02.2004 года, N 721/255-03 от 23.02.2003 года, N 492/1366-02 от 01.07.2002 года, N 2214-03 от 26.12.2003 года, заключенных с отделом вневедомственной охраны при УВД г. Ангарска.
Таким образом, охрана имущества собственника подразделениями вневедомственной охраны осуществляется на основе договора оказания охранных услуг, заключаемого обществом с отделом вневедомственной охраны, в соответствии с которым исполнитель обязуется оказать охранные услуги, а заказчик - их оплатить.
В данном случае предметом договора является оказание подразделением вневедомственной охраны услуг по охране имущества заказчика. При этом договор не предусматривает определение направления использования уплаченных в качестве цены охранных услуг средств. Направления расходования средств, полученных от заказчиков за охранные услуги, определяются МВД России, Главным управлением вневедомственной охраны МВД России и другими органами государственной власти в соответствии с Законом РФ "О милиции" и ведомственными нормативными правовыми актами, но не заказчиком охранных услуг и не федеральным законом. Поэтому плата за охранные услуги вневедомственной охраны не является целевым финансированием.
Другой признак целевого финансирования - наличие этого вида финансирования в исчерпывающем перечне операций, признаваемых целевым финансированием на основании главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Данный перечень содержится в подпункте 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации, являющийся исчерпывающим и включает в себя бюджетное финансирование учреждений, гранты, различные виды инвестиций, страховых взносов и др. Однако оплата услуг вневедомственной охраны не входит в данный перечень.
Таким образом, оплата услуг вневедомственной охраны не содержит признаков целевого финансирования: во-первых, направление расходования оплаты услуг не определяется заказчиком этих услуг; во-вторых, оплата охранных услуг не содержится в перечне операций, признаваемых целевым финансированием.
Услуги, оказанные по указанным договорам, оплачены налогоплательщиком, что налоговым органом не оспаривается. Общество направляло спорные суммы на оплату услуг по обычным гражданско-правовым договорам, а не в силу бюджетных отношений.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что для налогоплательщика перечисляемые средства не являются целевыми, поэтому произведенные расходы в сумме 4 489 535 руб. 67 коп. на оплату услуг по охране имущества правомерно уменьшают полученные доходы в целях налогообложения, в связи с чем у налогового органа не имелось оснований для доначисления налога на прибыль в размере 1 077 489 руб.
По эпизоду, связанному с излишним начислением амортизации, в связи с необоснованным установлением Обществом срока полезного использования по отдельному оборудованию, налоговым органом был доначислен налог на прибыль в размере 1929904 руб., налог на имущество в размере 97926 руб.
Доначисляя налоги в указанных размерах по данному эпизоду, налоговый орган исходил из следующего.
Обществом, в проверяемом периоде неправильно осуществляло учет основных средств: насосов, теплообменников, клапанов регулирующих, поскольку данное имущество полностью удовлетворяет критериям, необходимым для признания его в учете в качестве самостоятельных объектов (ОС), которые установлены ПБУ 6/01 "Учет основных средств", действующим на момент принятия указанного имущества к учету.
Согласно разделу "Введение" "Общероссийского классификатора основных фондов" ОК 013-94, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 года N 359, объектом классификации материальных основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения отдельных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
Согласно указанному классификатору сооружениям нефтеперерабатывающей промышленности присвоены коды 12 4521021-12 4521321, которые, согласно Постановлению Правительства РФ N 1 от 01.01.2002 года отнесены к 6-й амортизационной группе со сроком использования от 10 до 15 лет.
Обществом, как самостоятельные объекты учета основных средств учтены предметы: насосы, теплообменники, клапаны регулирующие и т.д., которые в свою очередь являются составной частью комплексов сооружений для предварительной нефтепереработки (установки А-37/3, ЭЛОУ - 10/6, АВТ-2, ГК-3, 21-10/ЗМ, 36/2М, ЭЛОУ + АВТ - 6):
- Цех N 10 - "Комплекс установки селективной очистки масел фенолом типа А-37/3", введена в действие в 1974 г., предназначена для удаления асфальтосмолистых соединений. Код ОКОФ - 124521263. Отдельному оборудованию данной установки присвоены иные коды ОКОФ (142914230, 143313000), и соответственно, другие амортизационные группы (4 и 5).
Обществом необоснованно уменьшался срок полезного использования объекта основных средств, что повлекло завышение амортизации на 84 494 руб.
- Цех N 11 - "Установка ЭЛОУ-10/6", введена в действие в 1988 г., предназначена для подготовки сырой нефти и переработке на установке ГК-3. Код ОКОФ - 124521231, согласно классификатора основных средств относится к 6-й группе, фактически оборудование установки ЭЛОУ-10/6 отнесено к 4 и 5 группам. В результате аналогичных нарушений по цеху N 10 "Установка А-37/3" завышена сумма амортизации на 9 383 руб.
- Цех N 1/2 - Установка первичной переработки нефти АВТ-2, полное наименование - "Атмосферно-вакуумная трубчатая установка", введена в действие в 1960 г. Предназначена для первичной переработки обессоленной и обезвоженной Западно-Сибирской нефти с установок ЭЛОУ - 2, 3. 4. Код ОКОФ - 124521232-6-я амортизационная группа. Данный объект отнесен к 4-й амортизационной группе. Завышена сумма амортизации на 6 860 руб.
- Цех N 11 "Грозненская комбинированная установка ГК-3", введена в действие в 1968 г. Предназначена для переработки обессоленной, обезвоженной нефти и нефтепродуктов, получаемых нефти с получение полуфабрикатов, сырья для других процессов. Код ОКОФ - 124521231-6-я амортизационная группа. Объект отнесен к 4 амортизационной группе, коды ОКОФ-142919312, 143313000, 142813330. Завышена сумма амортизации на 7 078 393 руб.
- Цех N 17-19 "Установка замедленного коксования в необогреваемых камерах N 21-10/ ЗМ". Введена в эксплуатацию в 1971 г. Предназначена для переработки тяжелых нефтяных остатков: крекинг-остатка и гудрона с получением нефтяного кокса, компонентов бензина, дизельного топлива, легкого и тяжелого газойлей, топливного газа и сероводорода. Код ОКОФ - 124521251, 6-я амортизационная группа. Объект отнесен к 4 и 5 амортизационной группе. Завышена сумма амортизации на 89 475 руб.
- Цех N 101 "Установка деасфальтизации гудрона пропаном типа 36/2М". Код ОКОФ - 143313000 "Оборудование для контроля технологических процессов". Объект отнесен к 4 амортизационной группе. Фактически, согласно ОКОФ ОК 013-94, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 г. N 359, комплекс установки деасфальтизации гудрона имеет код ОКОФ 124521274 и относится к 6-й амортизационной группе. По данной установке завышена сумма амортизации на 316 284 руб.
- Цех N 18 "Установка ЭЛОУ + АВТ-6", введена в действие в 1973 г. Предназначена для электрообессоливания и обезвоживания нефти с последующей атмосферно вакуумной разгонкой нефти и мазута и вторичной перегонкой бензина. Согласно ОКОФ ОК 013-94, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 г. N 359, установка ЭЛОУ + АВТ-6 имеет код ОКОФ - 124521232 "Комплекс установки первичной атмосферно-вакуумной переработки нефти с обессоливанием сырья". Данный код в соответствии с Постановлением Правительства РФ N 1 от 01.01.2002 г. относится к 6-й амортизационной группе. Объект отнесен к 5 и 4 группам амортизации. Завышена сумма амортизации на 456 377 руб.
Указанные нарушения послужили основанием для выводов о завышении расходов на 8 041 266 руб. и доначисления налога на прибыль в размере 1 929 904 руб.
Согласно пункту 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 258 НК РФ и установленными сроками полезного использования спорных объектов основных средств (10-15 лет), основные средства отнесены к шестой группе.
Между тем, доначисляя налог на прибыль по указанному основанию налоговым органом не учтены положения ПБУ 6/01, абзацем 2 пункта 6 которого установлено, что в случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
В соответствии с пунктом 4 статьи 258 НК РФ классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации.
Постановлением Правительства Российской Федерации N 1 от 01.01.2002 года установлено, что в Шестой амортизационной группе по отраслевому принципу содержится один код ОКОФ 12 4521021 "Сооружения нефтеперерабатывающей промышленности".
Следовательно, классификация, которую использует налоговый орган (коды ОКОФ 124521231, 12 4521263 и т.п.) указанным Постановлением е предусмотрена, как и ссылки в указанном Постановлении на иные специальные коды ОКОФ, связанные с нефтепереработкой. Тем самым налоговым органом неправомерно расширен классификатор амортизируемого имущества.
Кроме того, структура классификации объектов основных средств, предусмотренная ОКОФ, не рассматривает "Сооружения нефтеперерабатывающей промышленности", код ОКОФ 12 4521021 в качестве группового вида объектов основных средств. Следовательно, нельзя рассматривать указание на этот код в Постановлении Правительства РФ N 1, как предписание включать в него любое имущество, так или иначе участвующее в технологическом процессе нефтепереработки исходя лишь из критерия технологической сгруппированности.
Таким образом, поскольку сроки полезного использования насосов, теплообменников и прочего оборудования существенно отличаются от сроков полезного использования сооружений и зданий, эстакад и т.п., то, они подлежат учету в качестве самостоятельных объектов.
Более того, в связи с тем, что ни Налоговый кодекс, ни Постановление Правительства РФ N 1 не содержит каких-либо специальных отраслевых правил группировки объектов налогового учета для классификации имущества по группам, то именно данные критерии подлежат применению при решении вопроса о квалификации имущества по его виду.
Следовательно, доводы инспекции о том, что спорное имущество, учтенное налогоплательщиком в качестве самостоятельного объекта основных средств, должно входить в состав объекта, выступающего как сооружение по указанным в акте кодам ОКОФ, подлежат отклонению.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что налоговый орган необоснованно доначислил налог на прибыль в размере 1 929 904 руб. и налог на имущество в размере 97926 руб.
По эпизоду, связанному с завышением внереализационных расходов на сумму процентов по долговым обязательствам, налоговый орган доначислил налог на прибыль в размере 20 589 805 руб., в обоснование указав, что Обществом неправомерно отнесены на внереализационные расходы суммы процентов по долговым обязательствам сверх предельной величины, установленной п. 1 ст. 269 НК РФ.
При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах. Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.
При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Аналогичная правовая позиция содержится в действующей в настоящее время редакции (Федеральный закон от 06.06.2005 N 58-ФЗ) абзаца 6 пункта 1 статьи 269 НК РФ), в соответствии с которой в целях настоящего пункта под ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации понимается в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату привлечения денежных средств.
Таким образом, величина процентов, учитываемых в составе расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль должна приниматься равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, то есть на дату оформления (выдачи) заемного обязательства (векселя).
При этом Налоговый Кодекс РФ не содержит требований по корректировке расходов по заемным средствам и перерасчета процентов при исчислении налога на прибыль в случае изменения ставки рефинансирования ЦБ РФ, если долговое обязательство, не содержит условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства.
Между тем, ни в акте проверки от 08.02.2006 года N 52/105, ни в тексте оспариваемого решения не содержится указаний на то, что долговое обязательство содержит условие об изменении процентной ставки в течение всего срока его действия.
Как следует из материалов дела по договору купли-продажи векселей N АНПЗ-ЮМ/1102 (Т-0025) 235-03 от 11.02.2003 года, процентная ставка была установлена в размере 18% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования было установлена Центральным Банком РФ с 07.08.2002 года в размере 21% (телеграмма ЦБ РФ от 06.08.2002 года N 1185-У).
По договору купли-продажи векселей N АНХК-ЮМ/и/398-03 от 01.03.2003 года, процентная ставка была установлена в размере 16% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования было установлена Центральным Банком РФ с 17.02.2003 года в размере 18% (телеграмма ЦБ РФ от 14.02.2003 года N 1250-У).
По договору купли-продажи векселей N АТ-АНХК/109/1631-03 от 01.09.2003 года, процентная ставка была установлена в размере 16% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования была установлена Центральным Банком РФ с 21.06.2003 года в размере 16% (телеграмма ЦБ РФ от 20.06.2003 года N 1296-У).
По договору купли-продажи векселей N ЮМ-АНХК/110/1762-03 от 01.10.2003 года, процентная ставка была установлена в размере 16% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования была установлена Центральным Банком РФ с 21.06.2003 года в размере 16% (телеграмма ЦБ РФ от 20.06.2003 года N 1296-У).
По Соглашению о новации к Договору займа N IV-03-АНХК/1963-03 от 30.12.2003 года, процентная ставка была установлена в размере 16% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования была установлена Центральным Банком РФ с 21.06.2003 года в размере 16% (телеграмма ЦБ РФ от 20.06.2003 года N 1296-У).
По договору купли-продажи векселей N ЮМ-АНХК/1406 (Т-0025)/1139-03 от 14.06.2003 года, процентная ставка была установлена в размере 16% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования была установлена Центральным Банком РФ с 21.06.2003 года в размере 16% (телеграмма ЦБ РФ от 20.06.2003 года N 1296-У).
По договору займа N 1-04-АНХК/58-04 от 05.01.2004 года и Соглашению о новации к указанному договору от 31.03.2004 года, процентная ставка была установлена в размере 14% годовых. При этом, на указанную дату ставка рефинансирования была установлена Центральным Банком РФ с 21.06.2003 года в размере 14% (телеграмма ЦБ РФ от 14.01.2004 года N 1372-У).
Следовательно, размер процентов по собственным векселям, принимаемых Обществом в составе внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, не превышала увеличенной в 1,1 раза ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей на дату выдачи процентных векселей, в связи с чем налоговый орган неправомерно использовал ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации на дату признания процентов, увеличенную в 1,1 раза.
Кроме того, в нарушение пункта 3 статьи 101 Кодекса в оспариваемом решении не изложены обстоятельства совершения Обществом налогового правонарушения, в том числе не указаны ставки рефинансирования ЦБ РФ, исходя из которых налоговым органом произведен перерасчет процентов, а также дата, на которую налоговым органом принята ставка рефинансирования, что в силу пункта 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации может являться основанием для признания судом указанного решения недействительным.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что оснований для доначисления налога на прибыль в размере 20 589 805 руб. по данному эпизоду не имелось.
По эпизоду, связанному с безвозмездным перечислением денежных средств, инспекция доначислила налог на добавленную стоимость в размере 12 543 342 руб., в обоснование указав, что в нарушение статьи 146 НК РФ Обществом необоснованно исключены из налоговой базы по НДС денежные средства в размере 82 228 576 руб., перечисленных в виде благотворительной помощи и благотворительных пожертвований.
Обществом в 2004 году по письменным обращениям организаций в целях благотворительной помощи, было перечислено, в том числе: УВД г. Ангарска на приобретение автотранспорта 277 100 руб., Иркутскому бюро судебно-медицинской экспертизы на проведение ремонтных работ - 50 000 руб., некоммерческой организации "Фонд содействия развитию налоговых реформ по Иркутской области" для укрепления деятельности по борьбе с экономическими и налоговыми преступлениями, социально-правовой защищенности их сотрудников, пенсионеров и инвалидов, улучшению их профессиональных, материальных, нравственно-психологических и бытовых условий - 50 000 руб., Отделению Федерального казначейства по г. Ангарску для организационных мероприятий по подготовке к 10-летнему юбилею 20 000 руб.; Иркутскому Государственному техническому университету для проведения 40-летнего юбилея кафедры и презентации лаборатории нефти и органического синтеза 50 000 руб.; Администрации АМО г. Ангарска для приобретения оборудования, монтажные работы по замене дорожного светофора 70 000 руб.; УВД г. Ангарска для приобретения стульев, компьютеров, принтеров, расходных материалов 53 220 руб.; Садоводческому некоммерческому товариществу "Ясная поляна" для восстановления дорог садоводства 114 000 руб.; Военному комиссариату г. Ангарска для приобретения оборудования, ГСМ, ремонта автомобилей, строительных материалов, мебели 50 000 руб.; Управлению по экономике и финансам Администрации АМО г. Ангарска для безвозмездного перечисления в доход бюджета 26 052 000 руб.; Управлению по делам ГО И ЧС АМО для проведения работ по ЕДДС "01" 200 000 руб.; Управлению по экономике и финансам Администрации АМО г. Ангарска для содержания и эксплуатации общежитий 49 221 792 руб.; Некоммерческому партнерству "Союз Промышленников и предпринимателей" на приобретение орг. техники 18 000 руб.; МОУ "СОШ N 10" для организации выпускного бала 70 000 руб.; Войсковой части 25512 для закупки предметов первой необходимости для убывающего личного состава 20 000 руб.; УВД г. Ангарска для приобретения ГСМ 50 000 руб.; Управлению по делам ГО И ЧС АМО для проведения работ по ЕДДС "01" 300 000 руб.; Украинцеву А.А. на лицевой счет для проведения избирательной кампании кандидатов в депутаты Законодательного собрания Иркутской области Украинцева А.А. 475 000 руб.; Управлению по экономике и финансам Администрации АМО г. Ангарска для безвозмездного перечисления в доход бюджета 4 837 464 руб.; Фалейчику Ю.И. на лицевой счет для проведения избирательной кампании кандидатов в депутаты Законодательного собрания Иркутской области Фалейчика Ю.И. 100 000 руб.; Селезневу Ю.В. - на лицевой счет для проведения избирательной кампании кандидатов в депутаты Законодательного собрания Иркутской области Украинцева А.А. 100 000 руб.; Военному комиссариату по Иркутской области для проведения мероприятий, связанных с призывом граждан на военную службу и приобретением ГСМ 50 000 руб.
В соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции по передаче товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", за исключением подакцизных товаров.
В соответствии со статьей 1 указанного закона под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.
- Согласно пункту 1 статьи 2 благотворительная деятельность осуществляется в целях: социальной поддержки и защиты граждан, включая улучшение материального положения малообеспеченных, социальную реабилитацию безработных, инвалидов и иных лиц, которые в силу своих физических или интеллектуальных особенностей, иных обстоятельств не способны самостоятельно реализовать свои права и законные интересы;
- подготовки населения к преодолению последствий стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, к предотвращению несчастных случаев;
- оказания помощи пострадавшим в результате стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, социальных, национальных, религиозных конфликтов, жертвам репрессий, беженцам и вынужденным переселенцам;
- содействия укреплению мира, дружбы и согласия между народами, предотвращению социальных, национальных, религиозных конфликтов;
- содействия укреплению престижа и роли семьи в обществе;
- содействия защите материнства, детства и отцовства;
- содействия деятельности в сфере образования, науки, культуры, искусства, просвещения, духовному развитию личности;
- содействия деятельности в сфере профилактики и охраны здоровья граждан, а также пропаганды здорового образа жизни, улучшения морально-психологического состояния граждан;
- содействия деятельности в сфере физической культуры и массового спорта;
- охраны окружающей природной среды и защиты животных;
- охраны и должного содержания зданий, объектов и территорий, имеющих историческое, культовое, культурное или природоохранное значение, и мест захоронения. Причем указанный перечень является исчерпывающим.
О том, что характер спорных перечислений не соответствует целям, предусмотренным Федеральным законом N 135-ФЗ от 11.08.1995 года "О благотворительной помощи", налогоплательщик не оспаривает.
Следовательно, ссылка налоговой инспекции на подпункт 12 пункта 3 статьи 149 НК РФ, как правовое основание доначисления НДС, является несостоятельным.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью.
В соответствии со статьей 128 Гражданского кодекса Российской Федерации деньги относятся иному имуществу и являются объектом гражданских прав, в связи с чем, как объект гражданских прав могут свободно отчуждаться или переходить от одного лица к другому в порядке универсального правопреемства (наследование, реорганизация юридического лица) либо иным способом, если они не изъяты из оборота или не ограничены в обороте (пункт 1 статьи 129 ГК РФ).
Следовательно, безвозмездная передача денежных средств (как иного имущества) некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью, в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 39 НК РФ не являются реализацией товаров (работ, услуг).
В отношении перечисления денежных средств на общую сумму 80 833 256 руб. 24 коп. по следующим платежным поручениям:
- - платежное поручение N 513 от 06.02.2004 года на сумму 50 000 руб. (без НДС), перечисленных Главному финансовому управлению Иркутской области (ГУЗ МОБСМЭ, л/сч. 101040140 на основании письма начальника ИОБСМЭ N 19/18 от декабря 2003 г. об оказании спонсорской финансовой помощи для устранения аварийной ситуации);
- - платежное поручение N 570 от 09.02.2004 года на сумму 50 000 руб. (без НДС), перечисленных Некоммерческой организации "Фонд содействия развитию налоговых реформ по Иркутской области" в соответствии с письмом от 26.01.2004 года на оказание благотворительной помощи, направленной на укрепление деятельности по борьбе с экономическими и налоговыми преступлениями;
- - платежное поручение N 2289 от 29.04.2004 года на сумму 114 000 руб. (без НДС), перечисленных садоводческому коммерческому товариществу "Ясная поляна" на основании письма председателя от 15.03.2004 года N 4 о выделении средств для восстановления дорог садоводства, размятых во время наводнения;
- - платежное поручение N 2542 от 12.05.2004 года, перечисленных Военному комиссариату г. Ангарска на сумму 50 000 руб. (без НДС), перечисленных на основании письма военного комиссара г. Ангарска от 18.02.2004 года о выделении финансовой помощи для приобретения оборудования, ГСМ, строительных материалов, мебели для оборудования пунктов сбора граждан;
- - платежное поручение N 2844 от 21.05.2004 года на сумму 26 052 000 руб. (без НДС), перечисленных Управлению по экономике и финансам Администрации АМО на основании письма И.о. мэра г. Ангарска от 29.04.2004 г. N 2/05-1002 о безвозмездных перечислениях в доход городского бюджета;
- - платежное поручение N 2937 от 28.05.2004 года на сумму 49 221 792 руб. (без НДС), перечисленных Управлению по экономике и финансам Администрации АМО -пожертвование на содержание и эксплуатацию общежитий по договору N 1164-04 от 24.05.2004 г.;
- - платежное поручение N 3026 от 28.05.2004 года на сумму 18 000 руб. (без НДС), перечисленных Ангарскому некоммерческому партнерству "Союз Промышленников и Предпринимателей" на основании письма председателя от 17.05.2004 г. N 55 об оказании целевого пожертвования для приобретения оргтехники;
- - платежное поручение N 3088 от 31.05.2004 года на сумму 70 000 руб. (без НДС), перечисленных МОУ СОШ N 10 на основании письма N 482 от 24.05.2004 г. об оказании помощи для организации выпускного бала;
- - платежное поручение N 003796 от 29.06.2004 года на сумму 20 000 руб. (без НДС), перечисленных Войсковой части 25512 л/с 06187612090 на основании письма командира войсковой части от 21.06.2004 г. N 422 о выделении шефской помощи для закупки предметов первой необходимости личному составу боевых подразделений;
- - платежное поручение N 4106 от 12.07.2004 года на сумму 50 000 руб. (без НДС), перечисленных УВД г. Ангарска Иркутской области, л/сч. 06188134050 на основании письма начальника УВД г. Ангарска о выделении средств на закупку ГСМ;
- - платежное поручение N 4755 от 11.08.2004 года на сумму 300 000 руб. (без НДС), перечисленных Главному управлению по делам ГОЧС по Иркутской области на основании письма 29.07.2004 г. N 2055 об оказании безвозмездной финансовой помощи по созданию ЕДДС "01";
- - платежное поручение N 5595 от 28.09.2004 года на сумму 4 837 464 руб. 24 коп. (без НДС), перечисленных Управлению по экономике и финансам Администрации АМО на основании договора от 21.09.2004 г. N 1910-04 о пожертвовании на содержание и эксплуатацию общежитий;
- - платежное поручение N 6801 от 01.12.2004 года на сумму 50 000 руб. (без НДС), перечисленных Военному комиссариату по Иркутской области на основании военного комиссара Иркутской области от 11.11.2004 г. N 2/3580 о пожертвовании для обеспечения мероприятий, связанных с призывом граждан на военную службу, перечисления в виде безвозмездной передачи денежных средств соответствуют условиям подпункта 3 пункта 3 статьи 39 НК РФ. Так, непосредственным получателем денежных средств является некоммерческая организация, а денежные средства передавались на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью. Обратного, а также доказательств того, что переданные денежные средства были использованы получателями (некоммерческими организациями) не по их целевому назначению, налоговым органом не представлено.
Вместе тем, суд первой инстанции правомерно указал, что в отношении безвозмездного перечисления на лицевой счет кандидатам в депутаты на проведение избирательных кампаний Украинцеву А.А. - 475 000 руб., Фалейчику Ю.И. - 100 000 руб.; Селезневу Ю.В. - 100 000 руб., налоговый орган правомерно произвел доначислении НДС, т.к. указанные операции в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ признаются реализацией, в связи с чем подлежат налогообложению в общем порядке.
Также суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что подлежат включению в налогооблагаемую базу по НДС безвозмездно переданные суммы в общем размере 670 320 руб., перечисленных по следующим платежным поручениям:
- - платежное поручение N 339 от 26.01.2004 года на сумму 277 100 руб. (без НДС), перечисленных ЗАО "Фирма "Автомобили" на основании письма начальника ГУВД Иркутской области от 19.11.2003 года об оказании безвозмездной материальной помощи для приобретения автотранспорта;
- - платежное поручение N 593 от 10.02.2004 года на сумму 20 000 руб. (без НДС), перечисленных профкому АО УФК в соответствии с письмом от 04.12.2003 года на проведение мероприятий по подготовке к 10-летнему юбилею ОФК;
- - платежное поручение N 1272 от 16.03.2004 года на сумму 70 000 руб. (без НДС), перечисленных ООО "Диалог-Ангарск" на основании письма вице-мэра АМО от 01.02.2004 года об оказании спонсорской помощи по замене светофора и письма от 12.03.2004 года;
- - платежное поручение N 887 от 25.02.2004 года на сумму 50 000 руб. (без НДС), перечисленных на основании письма от 22.01.2004 года на проведение 40-летия юбилея кафедры и презентации лаборатории ИрГТУ;
- - платежное поручение N 1345 от 19.03.2004 года на сумму 53 220 руб. (без НДС), перечисленных ООО "Фирма "Колибри" на основании письма начальника УВД г. Ангарска от 02.02.2004 года об оказании безвозмездной материальной помощи для приобретения мебели и оборудования;
- - платежное поручение N 2861 от 21.05.2004 года на сумму 200 0000 руб. (без НДС), перечисленных ООО "Стройцентр" на основании письма начальника управления по делам ГО и ЧС АМО от 13.05.2004 года в качестве благотворительной помощи.
Денежные средства по платежным поручениям N 339 от 26.01.2004 года, N 1272 от 16.03.2004 года, N 1345 от 19.03.2004 года, N 2861 от 21.05.2004 года были перечислены коммерческим организациям на основании писем учреждений об оказании спонсорской помощи по приобретению автотранспорта, мебели и оборудования и т.д. Между тем в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие, что поступившие от Общества денежные средства фактически были израсходованы на указанные цели.
Денежные средства, перечисленные по платежным поручениям N 593 от 10.02.2004 года на сумму 20 000 руб., N 887 от 25.02.2004 года на сумму 50 000 руб., также подлежат включению в налогооблагаемую базу по НДС, т.к. налогоплательщиком не представлено доказательств, подтверждающих, что проведение юбилейных мероприятий является одним из видов основной уставной деятельности АО УФК и ИрГТУ.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что налоговый орган неправомерно увеличил налоговую базу по НДС на 80 883 256 руб. (82 228 576-277 100-20 000-70 000-50 000-53 220-200 000-475 000-100 000-100 000) и доначислил НДС в размере 12 338 124 руб.
В части доначисления НДС в размере 205 218 руб. Общество согласилось и возражений не заявляло.
По эпизоду доначисления ЕСН в размере 74741 руб., в связи с не включением в налоговую базу физических лиц стоимости обучения на курсах английского языка, налоговый орган в обоснование указал, что налогоплательщик не доказал и не представил документы, подтверждающие производственную необходимость обучения работников английскому языку, повышение профессионального уровня работников.
В силу п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
В соответствии с п/п 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.
Поскольку Налоговый кодекс РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу п. 1 ст. 11 Кодекса этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство.
Статьей 164 Трудового кодекса РФ предусмотрено, что под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей.
К числу таких компенсационных выплат отнесены и расходы на повышение профессионального уровня работников.
В соответствии со ст. 196 Трудового кодекса РФ работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором. Работодатель определяет необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для нужд организации, а также, с учетом мнения представительного органа работников, формы подготовки и переподготовки, перечень необходимых профессий и специальностей.
Таким образом, в Трудовом кодексе РФ четко указано, что необходимость профессиональной подготовки для собственных нужд и вид получаемого образования определяет работодатель, а критерием включения или не включения расходов на обучение в доход физического лица является инициатива и цель получения образования. Формы профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации работников, перечень необходимых профессий и специальностей определяются работодателем с учетом мнения представительного органа работников. Работникам, проходящим профессиональную подготовку, работодатель должен предоставлять гарантии, установленные Трудовым кодексом РФ, иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.
Следовательно, оплата обучения работника, проводимого по инициативе работодателя, с целью более эффективного выполнения им трудовых обязанностей, вне зависимости от формы такого обучения, не образует личного дохода работника и не подлежит обложению ЕСН на основании абз. 7 п./п 2 п. 1 ст. 238 Налогового кодекса РФ.
Следовательно, оплата обучения работника включается в облагаемый доход только в том случае, если работник получает образование по собственной инициативе и обучение не вызвано производственной необходимостью (ст. 197 Трудового кодекса РФ).
Обществом в ходе проверки были представлены пояснения и доказательства того, что обучение работников английскому языку было необходимо с целью изучения работниками системы оптимизации производственного планирования PIMS, т.е. в интересах организации, что подтверждается реестром документов, передаваемых по запросу налоговой инспекции от 10.11.2005 г.
Из материалов дела следует, что обучение проводилось на основании договоров на обучение, заключенных Обществом с Ангарской государственной технической академией (договор от 22.04.2004 г. N 8/8-04) и с НУДО "Денис Скул" (договор от 25.11.2003 г. N 2003-03, доп. соглашения N 1 и N 2) согласно заявкам, представленным заказчиком (ОАО "АНХК"). Оплата по договорам произведена по платежным поручениям от 16.03.2004 г. N 1289 на сумму 96 516 руб., от 09.06.2004 г. N 3281 на сумму 53 000 руб., от 26.07.2004 г. N 4465 на сумму 12 964 руб., от 24.05.2004 г. N 2903 на сумму 60 000 руб., факт оказания услуг по обучению английскому языку подтверждается актами N 33 от 30.09.2004 г., N 32 от 30.09.2004 г., N 30 от 30.07.2004 г., N 24.11.2004 г.
Анализ условий указанных договоров также позволяет сделать вывод о том, что обучение производилось в интересах Общества.
Так, в соответствии с пунктом 2.2.2. договора N 8/8-04 от 22.04.2004 года Заказчик обеспечивает явку слушателей на курсы. В соответствии с пунктом 2.1. договора от 25.11.2003 г. N 2003-03 исполнитель предоставляет Обществу отчет об успеваемости и посещении занятий сотрудниками.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно указал, что налоговый орган необоснованно включил суммы, направленные на обучение работников, в налоговую базу по ЕСН, и доначислил ЕСН в размере 74 741 руб.
Иных доводов в апелляционной жалобе не приводилось.
Расчет штрафов и пеней произведен верно, что не оспаривалось сторонами в судебном заседании.
Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены оспариваемого решения и удовлетворения апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьей 268, частью 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
1. Решение Арбитражного суда Иркутской области от 14.04.2008 г., принятое по делу N А19-19415/06-20, оставить без изменения, а апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 без удовлетворения.
2. Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Э.П.ДОРЖИЕВ
Судьи
Т.О.ЛЕШУКОВА
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)