Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Хакимова И.А.,
судей Сабирова М.М., Хабибуллина Л.Ф.,
при участии представителей:
заявителя - Далидан О.А., доверенность от 01.01.2013 N 28-13-Д, Денисова А.В., доверенность от 01.01.2013 N 29-13-Д,
ответчика - Ахметовой В.Р., доверенность от 10.01.2013 N 2.4-0-19/00062, Сердюковой М.Ю., доверенность от 17.01.2013 N 2.4-0-19/00259,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань,
на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 31.08.2012 (судья Кочемасова Л.А.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2012 (председательствующий судья Филиппова Е.Г., судьи Юдкин А.А., Семушкин В.С.)
по делу N А65-14995/2012
по заявлению открытого акционерного общества "РИАТ", г. Набережные Челны, Республика Татарстан (ИНН 1650081520, ОГРН 1031616019544) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань, о признании недействительным решения от 30.03.2012 N 2-4 в части,
установил:
открытое акционерное общество "РИАТ" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (далее - Инспекция) от 30.03.2012 N 2-4 о привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения.
Заявление мотивировано неправомерностью выводов Инспекции о неправомерной неуплате Обществом налога на прибыль по возмещенным работникам командировочным расходам, Общество не имело возможности установить отсутствие в едином государственном реестре юридических лиц организаций, оказывавших услуги командированным работникам Общества, ошибочностью вывода Инспекции о неправомерном учете Обществом в составе расходов в 2010 году дебиторской задолженности общества с ограниченной ответственностью "Рубин" (далее - ООО "Рубин") и общества с ограниченной ответственностью Производственно-коммерческая фирма "Вектра" (далее - ООО ПКФ "Вектра") с истекшим сроком давности, неправомерностью выводов Инспекции о незаконном применении Обществом вычета по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) по товарно-материальным ценностям, оплаченным взаимозачетом без отдельного платежа налога, и возвращенным покупателям в связи с браком продукции.
Инспекция в отзыве на заявление просила отказать в удовлетворении требований, поскольку по командировочным расходам Обществом представлены документы, содержащие недостоверные сведения, поскольку контрагенты Общества не зарегистрированы в установленном порядке; Обществом не подтверждено целевое расходование средств; по дебиторской задолженности с истекшим сроком давности Обществом не подтверждена экономическая обоснованность и правомерность затрат; затраты не связаны с получением дохода от предпринимательской деятельности; по договорам займа срок исковой давности истек не в том периоде, в котором Обществом просроченная сумма займа отнесена в расходы; сумма НДС подлежит вычету в том периоде, в котором сумма налога перечислена продавцу на основании платежного поручения; доказательства уплаты НДС продавцу Обществом не представлены; по возвратному товару Обществом документы оформлены не в соответствии с требованиями законодательства; право на вычет отсутствует.
До рассмотрения заявления по существу Обществом изменен предмет требований по заявлению, в соответствии с которым Обществом просило признать недействительным решение Инспекции в части предложения уплатить налог на прибыль за 2008 - 2010 годы в сумме 2 847 665 руб., соответствующие пени и штрафа (пункты 1.1.1, 1.1.3 - 1.1.6 решения), предложения уплатить НДС за 2 - 4 кварталы 2008 года, 4 квартал 2010 года в сумме 2 028 394 руб., соответствующие пени и штрафа (пункты 1.2.1 - 1.2.3 решения), от требований о признании недействительным решения Инспекции в части предложения уплатить налог на прибыль за 2009 год в сумме 10 229 руб., соответствующие суммы пеней и штрафа (пункт 1.1.2 решения) заявлен отказ от требований.
Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 31.08.2012 требования Общества удовлетворены частично. Решение Инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих пеней и штрафа по эпизодам, указанным в пунктах 1.1.4 - 1.1.6, 1.2.1 - 1.2.3 решения, производство по делу в части требований о признании недействительным решения Инспекции в части предложения уплатить налог на прибыль за 2009 год в сумме 10 229 руб. (пункт 1.1.2 решения) прекращено, в остальной части требований отказано.
Решение суда первой инстанции мотивировано следующими обстоятельствами: в части прекращения производства по делу - отказом Общества от требования; в части отказа в удовлетворении требований - недостоверностью информации, содержащейся в представленных Обществом в доказательство расходов по командировкам документах; в части удовлетворения требований - ошибочностью выводов Инспекции об экономической необоснованность затрат Общества по договорам поручительства, ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" являлись деловыми партнерами Общества, поручительство за указанных лиц связано с предпринимательской деятельностью Общества, обоснованностью включения в состав расходов дебиторской задолженности по договорам займа с просроченной исковой давностью в 2010 году, не включение в состав расходов в 2008 году повлекло излишнюю уплату налога на прибыль за 2008 год, включение в состав расходов произведено в налоговом периоде, в котором выявлена ошибка, Обществом правомерно заявлен вычет НДС в 1 квартале 2008 года, в период приобретения автомобиля, оплата взаимозачетом произведена в ином налоговом периоде, что не влияет на правомерность заявленного вычета, после проведения взаимозачета сумма НДС восстановлена Обществом, возврат товаров производился в связи с отказом от исполнения ранее заключенных договоров, реализация не состоялась, право собственности к покупателям не перешло, Обществом осуществлены необходимые корректировки в связи с возвратом товаров, Обществом соблюдены необходимые условия для заявления вычета по возвращенным товарам, налоговый вычет не связан с правильностью ведения книги покупок.
Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2012 решение суда первой инстанции от 31.08.2012 оставлено без изменения.
В обоснование принятого по делу судебного акта апелляционный суд указал на правомерность выводов суда первой инстанции.
Не согласившись с выводами судебных инстанций, Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, которой просит отменить состоявшиеся судебные акты в части и отказать Обществу в удовлетворении заявления.
В обоснование поданной по делу кассационной жалобы Инспекция ссылается на нарушение судебными инстанциями норм процессуального и материального права, несоответствие выводов судом обстоятельствам дела. Судом первой инстанции неправомерно не привлечено к рассмотрению дела Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан. Судебными инстанциями не учтено следующее: по договорам поручительства Обществом не представлены доказательства направленности заключения данных договоров на осуществление деятельности, связанной с получением дохода; хозяйственные отношения Общества с ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" не имеют отношения к настоящему делу; счета-фактуры от имени ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" не подписаны; затраты по договорам поручительства не подлежат учету при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль; оплата по договорам поручительства не связана с предпринимательской деятельностью Общества; налогоплательщик не вправе произвольно выбирать период для включения в состав расходов безнадежных долгов; хозяйственные операции подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета; срок исковой давности по заемным обязательствам истек в 2008 году; безнадежная задолженность не подлежит отражению в составе внереализационных расходов в 2010 году; по возвратным товарам присутствует факт обратной реализации, поскольку покупателями выписывались обратные товарные накладные; Обществом не соблюдено условие принятия возвратных товаров на учет.
Общество в отзыве на кассационную жалобу просило оставить обжалованные судебные акты без изменения, поскольку затраты Общества по дебиторской задолженности с истекшим сроком давности подтверждены документально; выдача поручительств связана с предпринимательской деятельностью Общества и является экономически оправданным; экономическая обоснованность расходов не зависит от получения дохода по операции; списание просроченной задолженности не является погашением заемного обязательства; законодательство не содержит запрета на списание просроченной задолженности по договорам займа; просроченная задолженность списана в период ее выявления; указанная Инспекцией судебная практика была сформирована до внесения изменений в законодательство, налоговый вычет по автомобилю заявлен в период его приобретения; обязанность по подаче уточненной налоговой декларации отсутствует; возвращенные Обществу товары не могут являться обратной реализацией; недоимка по НДС у Общества отсутствует; отсутствие вычетов в книге покупок не влечет отказ в вычете; Инспекцией не приняты меры к установлению действительных налоговых обязательств Общества; нарушение правил отражения хозяйственных операций не могло привести к неуплате налога.
В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебная коллегия кассационной инстанции проверяет законность обжалованных судебных актов, исходя из доводов, изложенных в кассационной жалобе и отзыве на нее.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержала доводы, изложенные в кассационной жалобе. Обратила внимание судебной коллегии на неправомерность выводов судебных инстанций, по взаимоотношениям с ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" Общество получило права заимодавца по отношению к должникам, и не вправе было списывать убытки по договорам поручительства, возврат займа ООО ПКФ "Вектра" должен был произойти в 2005 году, списание задолженности по данному договору должно было произойти в 2008 году, списание в 2010 является неправомерным, налоговая выгода при приобретении автомобиля заявлена неправомерно, поскольку оплата произведена путем проведения взаимозачета, по возвращенному товару Обществом занижена налогооблагаемая база, возвратный товар неправомерно не отражен в книге покупок.
Представители Общества в судебном заседании просили оставить судебные акты без изменения по мотивам, изложенным в отзыве на кассационную жалобу. Обратили внимание судебной коллегии на неправомерность выводов Инспекции о возникновении на основании поручительств у Общества отношений по заемным обязательствам, у Общества возникло регрессное требование, не имеющее отношения к договорам займа, затраты Общества документально подтверждены и экономически обоснованны, запрет на списание задолженности по договорам займа законом не установлен, списание задолженности в 2010 году правомерно, поскольку списание произведено в период выявлении ошибки, что не противоречит измененному законодательству, НДС по приобретенному автомобилю принят к вычету в момент постановки автомобиля на учет, по возвратному товару финансовые результат Общества не изменился, недоимка по налогам отсутствует.
Проверив законность принятых по делу судебных актов, правильность применения норм процессуального права в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обсудив доводы кассационной жалобы Инспекции, отзыва Общества на кассационную жалобу, заслушав представителей участвующих в деле лиц, судебная коллегия кассационной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения поданной по делу кассационной жалобы.
В порядке кассационного производства инспекцией судебные акты оспорены в части удовлетворения требований Общества.
Судебными инстанциями установлено и материалами дела подтверждено следующее.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, по результатам которой 06.03.2012 составлен акт выездной налоговой проверки N 2-3.
По результатам рассмотрения материалов проверки, с учетом возражений Общества, Инспекцией 30.03.2012 вынесено решение N 2-4, в соответствии с которым Обществу предложено уплатить доначисленный налог на прибыль за 2008 - 2010 годы в сумме 2 857 894 руб., НДС за 2 - 4 кварталы 2008 года, 4 квартал 2010 года в сумме 2 028 394 руб., а также соответствующие пени и штрафы.
Основанием для доначисления налогов послужили выводы Инспекции о неправомерном учете Обществом в составе косвенных расходов суммы расходов на командировки работников, неправомерном списании дебиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности, ошибочном отражении безнадежную задолженность (срок давности истек в 2008 году) в составе внереализационных расходов 2010 года, неправомерном применении налогового вычета за 1 квартал 2008 года по сделке по приобретению автомобиля-сортиментовоза, неправомерном занижении налоговой базы по НДС за 2 - 3 кварталы 2008 года по операциям возврата товара.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан от 23.05.2012 N 2.17-0-18/008777@ по апелляционной жалобе Общества решение Инспекции утверждено, жалоба Общества оставлена без удовлетворения.
Не согласие с указанными актами налогового органа послужило основанием для обращения Общества в суд с требованиями по настоящему делу.
Удовлетворяя требования Общества в обжалованной в порядке кассационного производства инспекцией части, судебные инстанции исходили из следующего.
По эпизодам с пунктами 1.1.4 и 1.1.5 решения Инспекции.
Группировка расходов определена статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и включает в себя расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. При этом перечень внереализационных расходов и приравненных к таким расходам убытков налогоплательщика, непосредственно не связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим, что позволяет налогоплательщику учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, и иные расходы и убытки при условии соответствия их критериям статьи 252 Кодекса.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.
Согласно пункту 2 статьи 266 Кодекса безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Иных требований к долгам, которые могут быть списаны в расходы в связи с истечением срока исковой давности, Кодекс не содержит.
Общество являлось поручителем по кредитным договорам открытого акционерного общества "АКИБАНК" (далее - ОАО "АКИБАНК") с ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра". По договорам поручительства с данными лицами Общество обязалось солидарно отвечать за ненадлежащее исполнение должниками ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" своих обязательств перед банком. В связи с неисполнением ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" обязательств перед банком, задолженность указанных лиц в сумме 8 147 067 руб. 68 коп. и 3 711 342 руб. соответственно была списана банком с Общества в 2006 - 2007 годах.
В соответствии с приказом от 31.12.2010 N 595/10 дебиторская задолженность ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" была списана Обществом в расходы по налогу на прибыль в связи с истечением срока исковой давности.
В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, и другие долги, нереальные для взыскания, подлежит списанию с бухгалтерского баланса.
Для списания просроченной дебиторской задолженности необходимо провести инвентаризацию задолженностей, результаты которой должны быть оформлены в акте инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами.
В справке к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами необходимо указать документ, подтверждающий наличие и сумму задолженности. Основанием для проведения операции по списанию дебиторской задолженности является приказ (распоряжение) руководителя организации о списании дебиторской задолженности. Иных требований к документальному оформлению списания просроченной дебиторской задолженности ни законодательство о бухгалтерском учете, ни Кодекс не содержат.
Судебными инстанциями установлено, что Обществом соблюдены требования законодательства относительно документальной подтвержденности указанных выше затрат. Нарушения в порядке оформления Обществом документов по данным эпизодам Инспекцией в ходе проверки установлено не было.
Отклоняя вывод инспекции об отсутствии экономической оправданности поручительства Общества, и дачу поручительства без цели получения дохода от предпринимательской деятельности, судебные инстанции указали следующее.
Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П указал, что основным критерием признания затрат обоснованными или экономически оправданными является их связь с предпринимательской деятельностью налогоплательщика, расходами подлежат признанию любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.
Кроме того, Конституционный Суд Российской Федерации в том же Определении N 320-О-П указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Учитывая указанные выше разъяснения, судебные инстанции обоснованно указали, что единственным критерием экономической обоснованности затрат является их связь с предпринимательской деятельностью налогоплательщика, а не получение дохода от конкретной хозяйственной операции.
Судебными инстанциями установлено, что поручительства Обществом выданы деловым партнерам, с которыми Общество связывали хозяйственные взаимоотношения, в сохранении и развитии которых Общество было прямо заинтересовано. От финансового положения в том числе ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" и наличия у данных лиц оборотных средств зависело получение оплаты за реализованные Обществом товары и, следовательно, получение прибыли от реализации этих товаров. Выдача поручительства за делового партнера - покупателя товаров налогоплательщика непосредственно связана с предпринимательской деятельностью последнего.
При данных обстоятельствах выводы судебных инстанций о признании затрат, связанные с выданными Обществом поручительствами, экономически обоснованными являются правомерными, поскольку поручительство выдавалось с целью обеспечения финансовой устойчивости покупателя, получения от него оплаты за реализованные товары и получения таким образом прибыли.
Обоснованно судебными инстанциями указано и на то обстоятельство, что в отношении поручительства нельзя говорить о его экономической необоснованности по мотиву безвозмездности, поскольку договор поручительства не предполагает получение поручителем вознаграждения. Поручительство само по себе не является самостоятельной хозяйственной операцией, которая совершается с целью получения дохода именно и непосредственно от самой этой операции.
В целях налогообложения нельзя рассматривать поручительство как самостоятельную хозяйственную операцию, которая в обязательном порядке должна повлечь за собой получение дохода. Выдача поручительства не может рассматриваться как отдельный вид предпринимательской деятельности. Выдавая поручительство, налогоплательщик преследует иную деловую цель, нежели получение оплаты от должника либо кредитора по основному обязательству за выдачу поручительства.
Обоснованными являются и доводы судебных инстанций о том, что списание просроченной задолженности по договору поручительства не может быть признано погашением заемного обязательства. Применение к рассматриваемой ситуации положений подпункта 12 пункта 1 статьи 270 Кодекса неправомерно и противоречит содержанию нормы, поскольку поручитель права требования к должнику получает в порядке регресса, не связанного с кредитными или иными заемными обязательствами должника.
Судебными инстанциями правомерно указано, что списанная Обществом задолженность по договорам поручительства не является задолженностью по кредитным договорам.
При списании Обществом просроченной задолженности передача средств или имущества не происходила. В результате исполнения Обществом обязательств должников перед банком у Общества возникла кредиторская задолженность в соответствующем размере. Перечисленные банку во исполнение договоров поручительства денежные средства не Обществом заявителем в составе расходов в полном соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 270 Кодекса.
Списание просроченной кредиторской задолженности Обществом не может приравниваться к погашению заемного обязательства, поскольку списание просроченного долга является самостоятельной хозяйственной операцией, которую нельзя отождествить с погашением займа в силу регулирования специальной нормой материального права.
С момента выплаты Обществом задолженности ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" по договорам с ОАО "АКИБАНК" кредитные обязательства перед банком прекратились.
Указанные выше обстоятельства свидетельствуют о правомерности выводов судебных инстанций по данным эпизодам.
По эпизоду с пунктом 1.1.6 решения Инспекции.
Между Обществом и ООО ПКФ "Вектра" 19.07.2005 и 09.08.2005 были заключены договора займа на общую сумму 2 275 000 руб. ООО ПКФ "Вектра" обязательства по возврату заемных средств в установленные договорами сроки (июль, август 2005 года) не исполнило.
Устанавливая нарушение Обществом налогового законодательства по данному эпизоду, Инспекция исходили из неправомерности учета в составе расходов по налогу на прибыль за 2010 год дебиторской задолженности по данным договорам займа с истекшим сроком исковой давности в силу положений пункта 12 статьи 270 Кодекса.
Приходя к выводу об ошибочности выводов Инспекции по данному эпизоду, судебные инстанции исходили из следующего.
Положения статей 265, 266 Кодекса не содержат норм, запрещающих списание с состав затрат просроченных долгов по договорам займа и не содержат ограничений по основаниям возникновения безнадежных долгов, в том числе не запрещают учета в составе внереализационных расходов долгов по договорам займа с истекшим сроком исковой давности.
Указанный Инспекцией пункт статьи 270 Кодекса не исключает возможности признания средств, переданных по договору займа, безнадежным долгом в силу пункта 2 статьи 266 Кодекса.
Давая оценку доводам Инспекции о неправомерном списании задолженности в 2010 году, поскольку она должна была быть списана в 2008 году, судебные инстанции учли следующее.
Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" абзац третий пункта 1 статьи 54 Кодекса был дополнен предложением следующего содержания: "Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога". Данный Закон вступил в силу с 01.01.2010.
Невключение заявителем в состав расходов в 2008 году, когда истек срок исковой давности, просроченной дебиторской задолженности ООО ПКФ "Вектра" привело к излишней уплате налога на прибыль за 2008 год. Данное обстоятельство подтверждено Обществом отчетом о прибылях и убытках, а также налоговой декларацией по налогу на прибыль за 2008 год.
Положения указанного выше Закона предоставляют Обществу право произвести перерасчет налоговой базы (учесть затраты) в году выявления ошибки, то есть в 2010 году.
Обоснованно не принята во внимание судебными инстанциями представленная Инспекцией судебная практика, поскольку указанные Инспекцией судебные акты относятся к применению законодательства до внесения изменения в статью 54 Кодекса.
Обоснованно учтена судебными инстанциями по данному эпизоду и позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в Постановлении которого от 15.06.2010 N 1574/10 указано, что поскольку налоговые периоды, в которых истекли сроки исковой давности по соответствующим обязательствам, не входили в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль, налоговый орган был лишен возможности подтвердить, либо опровергнуть утверждение общества о наличии у него переплаты за прошлые годы, сложившейся в результате не включения названных сумм дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов прошлых налоговых периодов.
В рамках настоящего дела 2008 год, в период которого истекли сроки давности по обязательствам должника заявителя, охватывался проверяемым периодом, и у Инспекции имелась возможность подтвердить либо опровергнуть наличие переплаты у Общества за этот период, чего Инспекцией в ходе проверки сделано не было.
Изложенные выше обстоятельства свидетельствуют о правомерности выводов судебных инстанций по данному эпизоду.
По эпизоду с пунктом 1.2.1 решения Инспекции.
В 1 квартале 2008 года Обществом приобретен автомобиль-сортиментовоз.
Предъявленный поставщиком данного автомобиля НДС, принят Обществом к вычету на общих основаниях в 1 квартале 2008 года. В дальнейшем (в 4 квартале 2008 года) задолженность перед поставщиком погашена путем проведения зачета взаимных требований. В момент подписания акта взаимозачета сумма НДС, ранее принятая к вычету на общих основаниях, восстановлена Обществом к уплате, что не оспаривается Инспекцией.
Признавая правомерность доводов Общества в данном случае, судебные инстанции исходили из следующего.
Договор поставки (купли-продажи), в соответствии с которыми Обществом был приобретен автомобиль, не содержал условия о том, что оплата будет производиться путем зачета взаимных требований. При приобретении автомобиля Общество полагало, что оплата будет произведена в безналичном порядке, путем перечисления денежных средств, что свидетельствует об отсутствии препятствий к применению вычета в периоде приобретения автомобиля (1 квартал 2008 года).
В 1 квартале 2008 года погашение задолженности за автомобиль путем проведения взаимозачета не осуществлялось, в связи с чем, отсутствуют основания для применения пункта 4 статьи 168 и пункта 2 статьи 172 Кодекса, предусматривающих наличие отдельных платежных поручений на сумму налога.
Решение о погашении задолженности путем зачета взаимных требований и оформление такого зачета между Обществом и продавцом автомобиля имело место уже в ином налоговом периоде.
С учетом установленных по делу обстоятельств судебные инстанции обоснованно указали, что у Общества отсутствовала обязанность по подаче уточненной налоговой декларации в связи со следующим.
Если налогоплательщик первоначально принял НДС к вычету на общих основаниях при наличии всех необходимых условий, требуемых согласно налоговому законодательству, нет оснований для подачи уточненных налоговых деклараций, поскольку отсутствует ошибка в исчислении налога за предыдущий налоговый период. Погашение задолженности в будущем путем зачета взаимных требований не означает, что в момент принятия сумм НДС к вычету существовала ошибка в исчислении налога.
По эпизодам с пунктами 1.2.2 и 1.2.3 решения Инспекции.
В ходе проведения проверки Инспекцией установлена неуплата Обществом НДС за 2 - 4 кварталы 2008 года в сумме 2 020 194 руб. и 8200 руб. за 4 квартал 2010 года.
К данному выводу Инспекция пришла, установив занижение налоговой базы в отношении операций возврата поставленного Обществом товара в адрес обществ с ограниченной ответственностью "Модерон", "ПК "ИнСтройТранс", "Полюс", "Уралкомплекс" (далее - Покупатели).
Реализация товаров Покупателям отражена Обществом в книге продаж и включена в налогооблагаемую базу по НДС в периоде отгрузки, сумма НДС, исчисленная с указанных отгрузок, уплачена в бюджет.
В связи с выявлением брака в отгруженных товарах и по иным причинам, часть продукции была возвращена Покупателями Обществу. Возврат товаров оформлен Покупателями счетами-фактурами и товарными накладными на возвращенную часть продукции.
В налоговых периодах, в которых осуществлен возврат продукции (2 - 4 кварталы 2008 года, 4 квартал 2010 года), Обществом осуществлена корректировка налоговых обязательств путем отражения в книге продаж первоначального счета-фактуры методом "красного сторно" на сумму возвращенного товара. Также Обществом в том же периоде скорректированы исправительными записями счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками, 68 "Расчеты по налогам и сборам", 43 "Готовая продукция" и 90 "Доходы и расходы". Сумма реализации (налоговая база по НДС) в данных периодах уменьшена Обществом на стоимость возвращенных товаров.
По мнению Инспекции, уменьшение суммы реализации привело к неуплате НДС, поскольку возврат товаров в данном случае являлся обратной реализацией. Покупатели обязаны были выставить счета-фактуры, которые должны быть учтены заявителем в книге покупок. Поскольку счета-фактуры Покупателей не отражены Обществом в книге покупок, то у Общества не возникло право на налоговый вычет согласно пункту 5 статьи 171 Кодекса. Налоговые вычеты со стоимости возвращенных товаров в налоговой декларации не отражены, следовательно, они не могли быть учтены при определении налоговых обязательств.
Признавая данные доводы Инспекции ошибочными, судебные инстанции исходили из следующего.
Согласно материалам дела, причинами возврата товара Обществу явились неисправность (брак) автомобиля, неисполнение обязанности по оплате товара Покупателем, поставка товара, не соответствующего условиям договора. Возврат товаров осуществлялся в рамках ранее заключенных договоров поставки и обусловлен требованиями, как договоров, так и гражданского законодательства. Новые договора на возврат товаров Обществом с покупателями не заключались.
Указанный порядок возврата товаров позволил судебным инстанциями прийти к выводу, что возврат товаров в данном случае представляет собой односторонний отказ стороны договора от исполнения договорных обязательств и означает, что реализация товара не состоялась, поскольку право собственности на возвращенный товар к покупателю не перешло. Доказательства принятия к учету товара Покупателями в материалах дела отсутствуют.
С учетом положений статьи 39 Кодекса судебные инстанции пришли к выводу об отсутствии реализации товаров Обществом.
Поскольку право собственности на возвращенный товар к Покупателям не перешло, реализация товаров отсутствует, обратная реализация, предусматривающая переход права собственности, не состоялась.
Судебными инстанциями сделан обоснованный вывод, что возврат некачественного, неоплаченного, не соответствующего условиям договора товара не является реализацией, подлежащей обложению НДС.
В соответствии с пунктом 5 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них.
Порядок применения налоговых вычетов регламентирован пунктом 4 статьи 172 Кодекса, в соответствии с которым вычеты сумм налога, указанных в пункте 5 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.
Указанные положения налогового законодательства свидетельствуют о том, что право на налоговый вычет, предусмотренный пунктом 5 статьи 171 Кодекса, возникает при наличии совокупности следующих условий: в учете проведена корректировка в связи с возвратом; с момента возврата товара не прошло одного года.
Судебными инстанциями установлено, что Обществом осуществлены необходимые корректировки исправительными записями по счетам бухгалтерского учета, Обществом скорректирована книга продаж за период, в котором произошел возврат товара.
Корректировки, проведенные Обществом в связи с возвратом товаров, основаны и на счетах-фактурах Покупателей, что свидетельствует о выполнении Обществом требования пункта 16 Правил ведения книг покупок и книг продаж.
С момента возврата товара не прошло одного года, что подтверждается представленными товарными накладными и счетами-фактурами Покупателей, возвративших товар.
Размер налогового вычета равен сумме налога, на которую уменьшен НДС, подлежащий уплате в спорных налоговых периодах. Итоговая сумма НДС, подлежащая уплате согласно налоговым декларациям за спорные периоды, полностью соответствует действительной обязанности Общества по уплате НДС.
Указанное свидетельствует об ошибочности доводов Инспекции о неуплате Обществом НДС.
Обоснованно судебные инстанции указали и то, что нарушение Правил ведения книги покупок и книги продаж, даже если бы оно было допущено, не может явиться основанием для отказа в применении налоговых вычетов.
При этом, судебными инстанциями установлено, что в оспариваемом решении Инспекции отсутствуют выводы о действительной обязанности Общества по уплате налога в бюджет за соответствующий налоговый период. Инспекцией не дана оценка доводам Общества о том, что итоговая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, уменьшена на сумму тождественную сумме подлежащих применению налоговых вычетов.
Судебными инстанциями правомерно найдены соответствующими требованиям закона доводы Общества по данному эпизоду.
Фактически доводы кассационной жалобы Инспекции направлены на переоценку выводов судебных инстанций, не содержат доводов о нарушении судебными инстанциями при рассмотрении дела норм материального или процессуального права и связаны с иной оценкой доказательств, представленных в материалы дела.
Не может служить основанием к отмене обжалованных судебных актов и указание Инспекции о неправомерном не привлечении к рассмотрению дела Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан. Из обжалованных судебных актов не усматривается, что судебными инстанциями вынесены судебные акты или сделаны какие-либо выводы в отношении не привлеченного к участию в рассмотрении дела лица.
При изложенных выше обстоятельствах выводы судебных инстанций о наличии оснований для удовлетворения требований Общества в обжалованной части найдены судебной коллегией законными и обоснованными, судебными инстанциями дана надлежащая оценка представленным в материалы дела доказательствам и доводам сторон, в связи с чем, правовые основания к отмене обжалованных судебных актов отсутствуют.
Поскольку в части прекращения производства по делу и отказа в удовлетворении заявления судебные акты в порядке кассационного производства не обжалованы, судебная коллегия оценку законности судебных актов в данной части не дает.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 31.08.2012 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2012 по делу N А65-14995/2012 в обжалованной части оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
И.А.ХАКИМОВ
Судьи
М.М.САБИРОВ
Л.Ф.ХАБИБУЛЛИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА ОТ 12.02.2013 ПО ДЕЛУ N А65-14995/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 12 февраля 2013 г. по делу N А65-14995/2012
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Хакимова И.А.,
судей Сабирова М.М., Хабибуллина Л.Ф.,
при участии представителей:
заявителя - Далидан О.А., доверенность от 01.01.2013 N 28-13-Д, Денисова А.В., доверенность от 01.01.2013 N 29-13-Д,
ответчика - Ахметовой В.Р., доверенность от 10.01.2013 N 2.4-0-19/00062, Сердюковой М.Ю., доверенность от 17.01.2013 N 2.4-0-19/00259,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань,
на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 31.08.2012 (судья Кочемасова Л.А.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2012 (председательствующий судья Филиппова Е.Г., судьи Юдкин А.А., Семушкин В.С.)
по делу N А65-14995/2012
по заявлению открытого акционерного общества "РИАТ", г. Набережные Челны, Республика Татарстан (ИНН 1650081520, ОГРН 1031616019544) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань, о признании недействительным решения от 30.03.2012 N 2-4 в части,
установил:
открытое акционерное общество "РИАТ" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (далее - Инспекция) от 30.03.2012 N 2-4 о привлечении к ответственности за совершении налогового правонарушения.
Заявление мотивировано неправомерностью выводов Инспекции о неправомерной неуплате Обществом налога на прибыль по возмещенным работникам командировочным расходам, Общество не имело возможности установить отсутствие в едином государственном реестре юридических лиц организаций, оказывавших услуги командированным работникам Общества, ошибочностью вывода Инспекции о неправомерном учете Обществом в составе расходов в 2010 году дебиторской задолженности общества с ограниченной ответственностью "Рубин" (далее - ООО "Рубин") и общества с ограниченной ответственностью Производственно-коммерческая фирма "Вектра" (далее - ООО ПКФ "Вектра") с истекшим сроком давности, неправомерностью выводов Инспекции о незаконном применении Обществом вычета по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) по товарно-материальным ценностям, оплаченным взаимозачетом без отдельного платежа налога, и возвращенным покупателям в связи с браком продукции.
Инспекция в отзыве на заявление просила отказать в удовлетворении требований, поскольку по командировочным расходам Обществом представлены документы, содержащие недостоверные сведения, поскольку контрагенты Общества не зарегистрированы в установленном порядке; Обществом не подтверждено целевое расходование средств; по дебиторской задолженности с истекшим сроком давности Обществом не подтверждена экономическая обоснованность и правомерность затрат; затраты не связаны с получением дохода от предпринимательской деятельности; по договорам займа срок исковой давности истек не в том периоде, в котором Обществом просроченная сумма займа отнесена в расходы; сумма НДС подлежит вычету в том периоде, в котором сумма налога перечислена продавцу на основании платежного поручения; доказательства уплаты НДС продавцу Обществом не представлены; по возвратному товару Обществом документы оформлены не в соответствии с требованиями законодательства; право на вычет отсутствует.
До рассмотрения заявления по существу Обществом изменен предмет требований по заявлению, в соответствии с которым Обществом просило признать недействительным решение Инспекции в части предложения уплатить налог на прибыль за 2008 - 2010 годы в сумме 2 847 665 руб., соответствующие пени и штрафа (пункты 1.1.1, 1.1.3 - 1.1.6 решения), предложения уплатить НДС за 2 - 4 кварталы 2008 года, 4 квартал 2010 года в сумме 2 028 394 руб., соответствующие пени и штрафа (пункты 1.2.1 - 1.2.3 решения), от требований о признании недействительным решения Инспекции в части предложения уплатить налог на прибыль за 2009 год в сумме 10 229 руб., соответствующие суммы пеней и штрафа (пункт 1.1.2 решения) заявлен отказ от требований.
Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 31.08.2012 требования Общества удовлетворены частично. Решение Инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих пеней и штрафа по эпизодам, указанным в пунктах 1.1.4 - 1.1.6, 1.2.1 - 1.2.3 решения, производство по делу в части требований о признании недействительным решения Инспекции в части предложения уплатить налог на прибыль за 2009 год в сумме 10 229 руб. (пункт 1.1.2 решения) прекращено, в остальной части требований отказано.
Решение суда первой инстанции мотивировано следующими обстоятельствами: в части прекращения производства по делу - отказом Общества от требования; в части отказа в удовлетворении требований - недостоверностью информации, содержащейся в представленных Обществом в доказательство расходов по командировкам документах; в части удовлетворения требований - ошибочностью выводов Инспекции об экономической необоснованность затрат Общества по договорам поручительства, ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" являлись деловыми партнерами Общества, поручительство за указанных лиц связано с предпринимательской деятельностью Общества, обоснованностью включения в состав расходов дебиторской задолженности по договорам займа с просроченной исковой давностью в 2010 году, не включение в состав расходов в 2008 году повлекло излишнюю уплату налога на прибыль за 2008 год, включение в состав расходов произведено в налоговом периоде, в котором выявлена ошибка, Обществом правомерно заявлен вычет НДС в 1 квартале 2008 года, в период приобретения автомобиля, оплата взаимозачетом произведена в ином налоговом периоде, что не влияет на правомерность заявленного вычета, после проведения взаимозачета сумма НДС восстановлена Обществом, возврат товаров производился в связи с отказом от исполнения ранее заключенных договоров, реализация не состоялась, право собственности к покупателям не перешло, Обществом осуществлены необходимые корректировки в связи с возвратом товаров, Обществом соблюдены необходимые условия для заявления вычета по возвращенным товарам, налоговый вычет не связан с правильностью ведения книги покупок.
Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2012 решение суда первой инстанции от 31.08.2012 оставлено без изменения.
В обоснование принятого по делу судебного акта апелляционный суд указал на правомерность выводов суда первой инстанции.
Не согласившись с выводами судебных инстанций, Инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, которой просит отменить состоявшиеся судебные акты в части и отказать Обществу в удовлетворении заявления.
В обоснование поданной по делу кассационной жалобы Инспекция ссылается на нарушение судебными инстанциями норм процессуального и материального права, несоответствие выводов судом обстоятельствам дела. Судом первой инстанции неправомерно не привлечено к рассмотрению дела Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан. Судебными инстанциями не учтено следующее: по договорам поручительства Обществом не представлены доказательства направленности заключения данных договоров на осуществление деятельности, связанной с получением дохода; хозяйственные отношения Общества с ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" не имеют отношения к настоящему делу; счета-фактуры от имени ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" не подписаны; затраты по договорам поручительства не подлежат учету при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль; оплата по договорам поручительства не связана с предпринимательской деятельностью Общества; налогоплательщик не вправе произвольно выбирать период для включения в состав расходов безнадежных долгов; хозяйственные операции подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета; срок исковой давности по заемным обязательствам истек в 2008 году; безнадежная задолженность не подлежит отражению в составе внереализационных расходов в 2010 году; по возвратным товарам присутствует факт обратной реализации, поскольку покупателями выписывались обратные товарные накладные; Обществом не соблюдено условие принятия возвратных товаров на учет.
Общество в отзыве на кассационную жалобу просило оставить обжалованные судебные акты без изменения, поскольку затраты Общества по дебиторской задолженности с истекшим сроком давности подтверждены документально; выдача поручительств связана с предпринимательской деятельностью Общества и является экономически оправданным; экономическая обоснованность расходов не зависит от получения дохода по операции; списание просроченной задолженности не является погашением заемного обязательства; законодательство не содержит запрета на списание просроченной задолженности по договорам займа; просроченная задолженность списана в период ее выявления; указанная Инспекцией судебная практика была сформирована до внесения изменений в законодательство, налоговый вычет по автомобилю заявлен в период его приобретения; обязанность по подаче уточненной налоговой декларации отсутствует; возвращенные Обществу товары не могут являться обратной реализацией; недоимка по НДС у Общества отсутствует; отсутствие вычетов в книге покупок не влечет отказ в вычете; Инспекцией не приняты меры к установлению действительных налоговых обязательств Общества; нарушение правил отражения хозяйственных операций не могло привести к неуплате налога.
В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебная коллегия кассационной инстанции проверяет законность обжалованных судебных актов, исходя из доводов, изложенных в кассационной жалобе и отзыве на нее.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержала доводы, изложенные в кассационной жалобе. Обратила внимание судебной коллегии на неправомерность выводов судебных инстанций, по взаимоотношениям с ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" Общество получило права заимодавца по отношению к должникам, и не вправе было списывать убытки по договорам поручительства, возврат займа ООО ПКФ "Вектра" должен был произойти в 2005 году, списание задолженности по данному договору должно было произойти в 2008 году, списание в 2010 является неправомерным, налоговая выгода при приобретении автомобиля заявлена неправомерно, поскольку оплата произведена путем проведения взаимозачета, по возвращенному товару Обществом занижена налогооблагаемая база, возвратный товар неправомерно не отражен в книге покупок.
Представители Общества в судебном заседании просили оставить судебные акты без изменения по мотивам, изложенным в отзыве на кассационную жалобу. Обратили внимание судебной коллегии на неправомерность выводов Инспекции о возникновении на основании поручительств у Общества отношений по заемным обязательствам, у Общества возникло регрессное требование, не имеющее отношения к договорам займа, затраты Общества документально подтверждены и экономически обоснованны, запрет на списание задолженности по договорам займа законом не установлен, списание задолженности в 2010 году правомерно, поскольку списание произведено в период выявлении ошибки, что не противоречит измененному законодательству, НДС по приобретенному автомобилю принят к вычету в момент постановки автомобиля на учет, по возвратному товару финансовые результат Общества не изменился, недоимка по налогам отсутствует.
Проверив законность принятых по делу судебных актов, правильность применения норм процессуального права в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обсудив доводы кассационной жалобы Инспекции, отзыва Общества на кассационную жалобу, заслушав представителей участвующих в деле лиц, судебная коллегия кассационной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения поданной по делу кассационной жалобы.
В порядке кассационного производства инспекцией судебные акты оспорены в части удовлетворения требований Общества.
Судебными инстанциями установлено и материалами дела подтверждено следующее.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, по результатам которой 06.03.2012 составлен акт выездной налоговой проверки N 2-3.
По результатам рассмотрения материалов проверки, с учетом возражений Общества, Инспекцией 30.03.2012 вынесено решение N 2-4, в соответствии с которым Обществу предложено уплатить доначисленный налог на прибыль за 2008 - 2010 годы в сумме 2 857 894 руб., НДС за 2 - 4 кварталы 2008 года, 4 квартал 2010 года в сумме 2 028 394 руб., а также соответствующие пени и штрафы.
Основанием для доначисления налогов послужили выводы Инспекции о неправомерном учете Обществом в составе косвенных расходов суммы расходов на командировки работников, неправомерном списании дебиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности, ошибочном отражении безнадежную задолженность (срок давности истек в 2008 году) в составе внереализационных расходов 2010 года, неправомерном применении налогового вычета за 1 квартал 2008 года по сделке по приобретению автомобиля-сортиментовоза, неправомерном занижении налоговой базы по НДС за 2 - 3 кварталы 2008 года по операциям возврата товара.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан от 23.05.2012 N 2.17-0-18/008777@ по апелляционной жалобе Общества решение Инспекции утверждено, жалоба Общества оставлена без удовлетворения.
Не согласие с указанными актами налогового органа послужило основанием для обращения Общества в суд с требованиями по настоящему делу.
Удовлетворяя требования Общества в обжалованной в порядке кассационного производства инспекцией части, судебные инстанции исходили из следующего.
По эпизодам с пунктами 1.1.4 и 1.1.5 решения Инспекции.
Группировка расходов определена статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и включает в себя расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. При этом перечень внереализационных расходов и приравненных к таким расходам убытков налогоплательщика, непосредственно не связанных с производством и реализацией, не является исчерпывающим, что позволяет налогоплательщику учесть в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, и иные расходы и убытки при условии соответствия их критериям статьи 252 Кодекса.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.
Согласно пункту 2 статьи 266 Кодекса безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Иных требований к долгам, которые могут быть списаны в расходы в связи с истечением срока исковой давности, Кодекс не содержит.
Общество являлось поручителем по кредитным договорам открытого акционерного общества "АКИБАНК" (далее - ОАО "АКИБАНК") с ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра". По договорам поручительства с данными лицами Общество обязалось солидарно отвечать за ненадлежащее исполнение должниками ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" своих обязательств перед банком. В связи с неисполнением ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" обязательств перед банком, задолженность указанных лиц в сумме 8 147 067 руб. 68 коп. и 3 711 342 руб. соответственно была списана банком с Общества в 2006 - 2007 годах.
В соответствии с приказом от 31.12.2010 N 595/10 дебиторская задолженность ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" была списана Обществом в расходы по налогу на прибыль в связи с истечением срока исковой давности.
В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, и другие долги, нереальные для взыскания, подлежит списанию с бухгалтерского баланса.
Для списания просроченной дебиторской задолженности необходимо провести инвентаризацию задолженностей, результаты которой должны быть оформлены в акте инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами.
В справке к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами необходимо указать документ, подтверждающий наличие и сумму задолженности. Основанием для проведения операции по списанию дебиторской задолженности является приказ (распоряжение) руководителя организации о списании дебиторской задолженности. Иных требований к документальному оформлению списания просроченной дебиторской задолженности ни законодательство о бухгалтерском учете, ни Кодекс не содержат.
Судебными инстанциями установлено, что Обществом соблюдены требования законодательства относительно документальной подтвержденности указанных выше затрат. Нарушения в порядке оформления Обществом документов по данным эпизодам Инспекцией в ходе проверки установлено не было.
Отклоняя вывод инспекции об отсутствии экономической оправданности поручительства Общества, и дачу поручительства без цели получения дохода от предпринимательской деятельности, судебные инстанции указали следующее.
Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П указал, что основным критерием признания затрат обоснованными или экономически оправданными является их связь с предпринимательской деятельностью налогоплательщика, расходами подлежат признанию любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.
Кроме того, Конституционный Суд Российской Федерации в том же Определении N 320-О-П указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Учитывая указанные выше разъяснения, судебные инстанции обоснованно указали, что единственным критерием экономической обоснованности затрат является их связь с предпринимательской деятельностью налогоплательщика, а не получение дохода от конкретной хозяйственной операции.
Судебными инстанциями установлено, что поручительства Обществом выданы деловым партнерам, с которыми Общество связывали хозяйственные взаимоотношения, в сохранении и развитии которых Общество было прямо заинтересовано. От финансового положения в том числе ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" и наличия у данных лиц оборотных средств зависело получение оплаты за реализованные Обществом товары и, следовательно, получение прибыли от реализации этих товаров. Выдача поручительства за делового партнера - покупателя товаров налогоплательщика непосредственно связана с предпринимательской деятельностью последнего.
При данных обстоятельствах выводы судебных инстанций о признании затрат, связанные с выданными Обществом поручительствами, экономически обоснованными являются правомерными, поскольку поручительство выдавалось с целью обеспечения финансовой устойчивости покупателя, получения от него оплаты за реализованные товары и получения таким образом прибыли.
Обоснованно судебными инстанциями указано и на то обстоятельство, что в отношении поручительства нельзя говорить о его экономической необоснованности по мотиву безвозмездности, поскольку договор поручительства не предполагает получение поручителем вознаграждения. Поручительство само по себе не является самостоятельной хозяйственной операцией, которая совершается с целью получения дохода именно и непосредственно от самой этой операции.
В целях налогообложения нельзя рассматривать поручительство как самостоятельную хозяйственную операцию, которая в обязательном порядке должна повлечь за собой получение дохода. Выдача поручительства не может рассматриваться как отдельный вид предпринимательской деятельности. Выдавая поручительство, налогоплательщик преследует иную деловую цель, нежели получение оплаты от должника либо кредитора по основному обязательству за выдачу поручительства.
Обоснованными являются и доводы судебных инстанций о том, что списание просроченной задолженности по договору поручительства не может быть признано погашением заемного обязательства. Применение к рассматриваемой ситуации положений подпункта 12 пункта 1 статьи 270 Кодекса неправомерно и противоречит содержанию нормы, поскольку поручитель права требования к должнику получает в порядке регресса, не связанного с кредитными или иными заемными обязательствами должника.
Судебными инстанциями правомерно указано, что списанная Обществом задолженность по договорам поручительства не является задолженностью по кредитным договорам.
При списании Обществом просроченной задолженности передача средств или имущества не происходила. В результате исполнения Обществом обязательств должников перед банком у Общества возникла кредиторская задолженность в соответствующем размере. Перечисленные банку во исполнение договоров поручительства денежные средства не Обществом заявителем в составе расходов в полном соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 270 Кодекса.
Списание просроченной кредиторской задолженности Обществом не может приравниваться к погашению заемного обязательства, поскольку списание просроченного долга является самостоятельной хозяйственной операцией, которую нельзя отождествить с погашением займа в силу регулирования специальной нормой материального права.
С момента выплаты Обществом задолженности ООО "Рубин" и ООО ПКФ "Вектра" по договорам с ОАО "АКИБАНК" кредитные обязательства перед банком прекратились.
Указанные выше обстоятельства свидетельствуют о правомерности выводов судебных инстанций по данным эпизодам.
По эпизоду с пунктом 1.1.6 решения Инспекции.
Между Обществом и ООО ПКФ "Вектра" 19.07.2005 и 09.08.2005 были заключены договора займа на общую сумму 2 275 000 руб. ООО ПКФ "Вектра" обязательства по возврату заемных средств в установленные договорами сроки (июль, август 2005 года) не исполнило.
Устанавливая нарушение Обществом налогового законодательства по данному эпизоду, Инспекция исходили из неправомерности учета в составе расходов по налогу на прибыль за 2010 год дебиторской задолженности по данным договорам займа с истекшим сроком исковой давности в силу положений пункта 12 статьи 270 Кодекса.
Приходя к выводу об ошибочности выводов Инспекции по данному эпизоду, судебные инстанции исходили из следующего.
Положения статей 265, 266 Кодекса не содержат норм, запрещающих списание с состав затрат просроченных долгов по договорам займа и не содержат ограничений по основаниям возникновения безнадежных долгов, в том числе не запрещают учета в составе внереализационных расходов долгов по договорам займа с истекшим сроком исковой давности.
Указанный Инспекцией пункт статьи 270 Кодекса не исключает возможности признания средств, переданных по договору займа, безнадежным долгом в силу пункта 2 статьи 266 Кодекса.
Давая оценку доводам Инспекции о неправомерном списании задолженности в 2010 году, поскольку она должна была быть списана в 2008 году, судебные инстанции учли следующее.
Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" абзац третий пункта 1 статьи 54 Кодекса был дополнен предложением следующего содержания: "Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога". Данный Закон вступил в силу с 01.01.2010.
Невключение заявителем в состав расходов в 2008 году, когда истек срок исковой давности, просроченной дебиторской задолженности ООО ПКФ "Вектра" привело к излишней уплате налога на прибыль за 2008 год. Данное обстоятельство подтверждено Обществом отчетом о прибылях и убытках, а также налоговой декларацией по налогу на прибыль за 2008 год.
Положения указанного выше Закона предоставляют Обществу право произвести перерасчет налоговой базы (учесть затраты) в году выявления ошибки, то есть в 2010 году.
Обоснованно не принята во внимание судебными инстанциями представленная Инспекцией судебная практика, поскольку указанные Инспекцией судебные акты относятся к применению законодательства до внесения изменения в статью 54 Кодекса.
Обоснованно учтена судебными инстанциями по данному эпизоду и позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в Постановлении которого от 15.06.2010 N 1574/10 указано, что поскольку налоговые периоды, в которых истекли сроки исковой давности по соответствующим обязательствам, не входили в число проверяемых инспекцией периодов по налогу на прибыль, налоговый орган был лишен возможности подтвердить, либо опровергнуть утверждение общества о наличии у него переплаты за прошлые годы, сложившейся в результате не включения названных сумм дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов прошлых налоговых периодов.
В рамках настоящего дела 2008 год, в период которого истекли сроки давности по обязательствам должника заявителя, охватывался проверяемым периодом, и у Инспекции имелась возможность подтвердить либо опровергнуть наличие переплаты у Общества за этот период, чего Инспекцией в ходе проверки сделано не было.
Изложенные выше обстоятельства свидетельствуют о правомерности выводов судебных инстанций по данному эпизоду.
По эпизоду с пунктом 1.2.1 решения Инспекции.
В 1 квартале 2008 года Обществом приобретен автомобиль-сортиментовоз.
Предъявленный поставщиком данного автомобиля НДС, принят Обществом к вычету на общих основаниях в 1 квартале 2008 года. В дальнейшем (в 4 квартале 2008 года) задолженность перед поставщиком погашена путем проведения зачета взаимных требований. В момент подписания акта взаимозачета сумма НДС, ранее принятая к вычету на общих основаниях, восстановлена Обществом к уплате, что не оспаривается Инспекцией.
Признавая правомерность доводов Общества в данном случае, судебные инстанции исходили из следующего.
Договор поставки (купли-продажи), в соответствии с которыми Обществом был приобретен автомобиль, не содержал условия о том, что оплата будет производиться путем зачета взаимных требований. При приобретении автомобиля Общество полагало, что оплата будет произведена в безналичном порядке, путем перечисления денежных средств, что свидетельствует об отсутствии препятствий к применению вычета в периоде приобретения автомобиля (1 квартал 2008 года).
В 1 квартале 2008 года погашение задолженности за автомобиль путем проведения взаимозачета не осуществлялось, в связи с чем, отсутствуют основания для применения пункта 4 статьи 168 и пункта 2 статьи 172 Кодекса, предусматривающих наличие отдельных платежных поручений на сумму налога.
Решение о погашении задолженности путем зачета взаимных требований и оформление такого зачета между Обществом и продавцом автомобиля имело место уже в ином налоговом периоде.
С учетом установленных по делу обстоятельств судебные инстанции обоснованно указали, что у Общества отсутствовала обязанность по подаче уточненной налоговой декларации в связи со следующим.
Если налогоплательщик первоначально принял НДС к вычету на общих основаниях при наличии всех необходимых условий, требуемых согласно налоговому законодательству, нет оснований для подачи уточненных налоговых деклараций, поскольку отсутствует ошибка в исчислении налога за предыдущий налоговый период. Погашение задолженности в будущем путем зачета взаимных требований не означает, что в момент принятия сумм НДС к вычету существовала ошибка в исчислении налога.
По эпизодам с пунктами 1.2.2 и 1.2.3 решения Инспекции.
В ходе проведения проверки Инспекцией установлена неуплата Обществом НДС за 2 - 4 кварталы 2008 года в сумме 2 020 194 руб. и 8200 руб. за 4 квартал 2010 года.
К данному выводу Инспекция пришла, установив занижение налоговой базы в отношении операций возврата поставленного Обществом товара в адрес обществ с ограниченной ответственностью "Модерон", "ПК "ИнСтройТранс", "Полюс", "Уралкомплекс" (далее - Покупатели).
Реализация товаров Покупателям отражена Обществом в книге продаж и включена в налогооблагаемую базу по НДС в периоде отгрузки, сумма НДС, исчисленная с указанных отгрузок, уплачена в бюджет.
В связи с выявлением брака в отгруженных товарах и по иным причинам, часть продукции была возвращена Покупателями Обществу. Возврат товаров оформлен Покупателями счетами-фактурами и товарными накладными на возвращенную часть продукции.
В налоговых периодах, в которых осуществлен возврат продукции (2 - 4 кварталы 2008 года, 4 квартал 2010 года), Обществом осуществлена корректировка налоговых обязательств путем отражения в книге продаж первоначального счета-фактуры методом "красного сторно" на сумму возвращенного товара. Также Обществом в том же периоде скорректированы исправительными записями счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками, 68 "Расчеты по налогам и сборам", 43 "Готовая продукция" и 90 "Доходы и расходы". Сумма реализации (налоговая база по НДС) в данных периодах уменьшена Обществом на стоимость возвращенных товаров.
По мнению Инспекции, уменьшение суммы реализации привело к неуплате НДС, поскольку возврат товаров в данном случае являлся обратной реализацией. Покупатели обязаны были выставить счета-фактуры, которые должны быть учтены заявителем в книге покупок. Поскольку счета-фактуры Покупателей не отражены Обществом в книге покупок, то у Общества не возникло право на налоговый вычет согласно пункту 5 статьи 171 Кодекса. Налоговые вычеты со стоимости возвращенных товаров в налоговой декларации не отражены, следовательно, они не могли быть учтены при определении налоговых обязательств.
Признавая данные доводы Инспекции ошибочными, судебные инстанции исходили из следующего.
Согласно материалам дела, причинами возврата товара Обществу явились неисправность (брак) автомобиля, неисполнение обязанности по оплате товара Покупателем, поставка товара, не соответствующего условиям договора. Возврат товаров осуществлялся в рамках ранее заключенных договоров поставки и обусловлен требованиями, как договоров, так и гражданского законодательства. Новые договора на возврат товаров Обществом с покупателями не заключались.
Указанный порядок возврата товаров позволил судебным инстанциями прийти к выводу, что возврат товаров в данном случае представляет собой односторонний отказ стороны договора от исполнения договорных обязательств и означает, что реализация товара не состоялась, поскольку право собственности на возвращенный товар к покупателю не перешло. Доказательства принятия к учету товара Покупателями в материалах дела отсутствуют.
С учетом положений статьи 39 Кодекса судебные инстанции пришли к выводу об отсутствии реализации товаров Обществом.
Поскольку право собственности на возвращенный товар к Покупателям не перешло, реализация товаров отсутствует, обратная реализация, предусматривающая переход права собственности, не состоялась.
Судебными инстанциями сделан обоснованный вывод, что возврат некачественного, неоплаченного, не соответствующего условиям договора товара не является реализацией, подлежащей обложению НДС.
В соответствии с пунктом 5 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них.
Порядок применения налоговых вычетов регламентирован пунктом 4 статьи 172 Кодекса, в соответствии с которым вычеты сумм налога, указанных в пункте 5 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.
Указанные положения налогового законодательства свидетельствуют о том, что право на налоговый вычет, предусмотренный пунктом 5 статьи 171 Кодекса, возникает при наличии совокупности следующих условий: в учете проведена корректировка в связи с возвратом; с момента возврата товара не прошло одного года.
Судебными инстанциями установлено, что Обществом осуществлены необходимые корректировки исправительными записями по счетам бухгалтерского учета, Обществом скорректирована книга продаж за период, в котором произошел возврат товара.
Корректировки, проведенные Обществом в связи с возвратом товаров, основаны и на счетах-фактурах Покупателей, что свидетельствует о выполнении Обществом требования пункта 16 Правил ведения книг покупок и книг продаж.
С момента возврата товара не прошло одного года, что подтверждается представленными товарными накладными и счетами-фактурами Покупателей, возвративших товар.
Размер налогового вычета равен сумме налога, на которую уменьшен НДС, подлежащий уплате в спорных налоговых периодах. Итоговая сумма НДС, подлежащая уплате согласно налоговым декларациям за спорные периоды, полностью соответствует действительной обязанности Общества по уплате НДС.
Указанное свидетельствует об ошибочности доводов Инспекции о неуплате Обществом НДС.
Обоснованно судебные инстанции указали и то, что нарушение Правил ведения книги покупок и книги продаж, даже если бы оно было допущено, не может явиться основанием для отказа в применении налоговых вычетов.
При этом, судебными инстанциями установлено, что в оспариваемом решении Инспекции отсутствуют выводы о действительной обязанности Общества по уплате налога в бюджет за соответствующий налоговый период. Инспекцией не дана оценка доводам Общества о том, что итоговая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, уменьшена на сумму тождественную сумме подлежащих применению налоговых вычетов.
Судебными инстанциями правомерно найдены соответствующими требованиям закона доводы Общества по данному эпизоду.
Фактически доводы кассационной жалобы Инспекции направлены на переоценку выводов судебных инстанций, не содержат доводов о нарушении судебными инстанциями при рассмотрении дела норм материального или процессуального права и связаны с иной оценкой доказательств, представленных в материалы дела.
Не может служить основанием к отмене обжалованных судебных актов и указание Инспекции о неправомерном не привлечении к рассмотрению дела Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан. Из обжалованных судебных актов не усматривается, что судебными инстанциями вынесены судебные акты или сделаны какие-либо выводы в отношении не привлеченного к участию в рассмотрении дела лица.
При изложенных выше обстоятельствах выводы судебных инстанций о наличии оснований для удовлетворения требований Общества в обжалованной части найдены судебной коллегией законными и обоснованными, судебными инстанциями дана надлежащая оценка представленным в материалы дела доказательствам и доводам сторон, в связи с чем, правовые основания к отмене обжалованных судебных актов отсутствуют.
Поскольку в части прекращения производства по делу и отказа в удовлетворении заявления судебные акты в порядке кассационного производства не обжалованы, судебная коллегия оценку законности судебных актов в данной части не дает.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 31.08.2012 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2012 по делу N А65-14995/2012 в обжалованной части оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
И.А.ХАКИМОВ
Судьи
М.М.САБИРОВ
Л.Ф.ХАБИБУЛЛИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)