Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 21 мая 2008 г.
Полный текст постановления изготовлен 28 мая 2008 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Осиповой М.Б.,
Миронцевой Н.Д..,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Башкатовой Л.О.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СтройТрест N 5" на решение Арбитражного суда Воронежской области от 14.03.2008 г. (судья Козлов В.А.),
принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СтройТрест N 5" к инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Воронежа о признании частично недействительным решения
при участии в заседании:
от налогоплательщика: Захаровой Н.Н., представителя по доверенности N 55 от 30.04.2008 г.,
от налогового органа: Карцевой Е.Г., начальника отдела по доверенности N 04-20/5077 от 16.04.2007 г., Заниной О.П., главного государственного налогового инспектора по доверенности N 04-08/05099 от 30.04.2008 г., Камыниной С.Н., главного государственного налогового инспектора по доверенности N 04-08/05098 от 30.04.2008 г.,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "СтройТрест N 5" (далее - общество "СтройТрест N 5", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Воронежа (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 13.11.2007 г. N 11-352 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления:
- 975178 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 73676 руб. пени за несвоевременную уплату налога, 195026 руб. налоговых санкций за неполную уплату налога,
- 889260 руб. налога на добавленную стоимость, 108791 руб. пени за несвоевременную уплату налога, 239170 руб. налоговых санкций за неуплату налога и 1022089 руб. налоговых санкций за непредставление налоговому органу налоговых деклараций по налогу,
- 956802 руб. налога на прибыль, 72100 руб. пени за несвоевременную уплату налога, 191360 руб. налоговых санкций за неуплату налога и 478401 руб. налоговых санкций за непредставление налоговому органу налоговых деклараций по налогу на прибыль,
- 33230 руб. налога на доходы физических лиц, 2679 руб. 25 коп. пени за несвоевременное перечисление налога, 6646 руб. налоговых санкций за неперечисление налога.
Решением от 14.03.2007 г. Арбитражный суд Воронежской области требования налогоплательщика удовлетворил частично, признав решение от 13.11.2007 г. N 11-352 недействительным в части доначисления 704722 руб. налога на добавленную стоимость, 939630 руб. налога на прибыль, 33230 руб. налога на доходы физических лиц, 123374 руб. 89 коп. пени, 1154577 руб. налоговых санкций.
В остальной части в удовлетворении требований налогоплательщика отказано.
Не согласившись с принятым решением в части отказа в удовлетворении требований, общество "СтройТрест N 5" обратилось с апелляционной жалобой на него, в которой просит отменить состоявшийся судебный акт в обжалуемой части в связи с несоответствием выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, и неправильным применением судом норм материального права.
В обоснование жалобы налогоплательщик ссылается на неправильную квалификацию судом его деятельности по оказанию посреднических услуг по поиску заказчиков на выполнение строительно-монтажных работ как деятельность генподрядчика при выполнении строительных работ.
Также налогоплательщик считает ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что все денежные средства, поступившие на счет общества, являются его доходом, так как фактически за оказанные услуги по поиску заказчиков на выполнение строительно-монтажных работ общество получало лишь часть поступивших на его счет денежных средств в виде агентского вознаграждения, а основную часть поступившей выручки перечисляло организациям, выполнявшим строительные работы - принципалам.
Кроме того, налогоплательщик считает, что обжалуемое решение страдает неопределенностью, поскольку в нем не конкретизированы по налогам суммы санкций, начисление которых признано неправомерным, и оно основано на расчете налогового органа, которого нет в акте выездной налоговой проверки и в решении налогового органа. В решении не дана оценка доводам налогоплательщика о нарушении налоговым органом процедуры принятия решения, выразившемся в том, что рассмотрение материалов проверки производилось 02.11.2007 г. заместителем руководителя налогового органа Савченко Т.И., а решение по результатам проверки принято 13.11.2007 г. руководителем налогового органа Золотарева В.Н.
Представители налогового органа с доводами апелляционной жалобы не согласны, считают принятое решение законным и обоснованным, просят оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку налоговый орган не возразил против частичного пересмотра дела, судом апелляционной инстанции проверка законности и обоснованности решения Арбитражного суда Воронежской области от 14.03.2008 г. производится только в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, по налогу на прибыль, по налогу на добавленную стоимость.
Изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, выслушав пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о необходимости решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить.
Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Воронежа проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "СтройТрест N 5", находящегося на упрощенной системе налогообложения, по вопросам соблюдения налогового и валютного законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджеты, в том числе единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налога на прибыль - за период с 07.03.2006 г. по 31.12.2006 г., налога на добавленную стоимость - за период с 07.03.2006 г. по 30.04.2006 г.
При проведении проверки налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщик, применяющий с 07.03.2006 г. упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы", в октябре 2006 г. превысил максимальный размер дохода 20 млн. руб., при котором возможно применение данной системы налогообложения, в связи с чем утратил право на применение данной системы налогообложения с четвертого квартала 2006 г. и обязан был перейти на общий режим налогообложения.
Основанием для указанного вывода послужил выявленный налоговым органом факт невключения налогоплательщиком в доходы от осуществления деятельности по оказанию строительных услуг выручки, полученной от реализации услуг по заключенным договорам генподряда, поступившей на расчетный счет налогоплательщика.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 10.06.2007 г. N 11-630 и принято решение от 13.11.2007 г. N 11-352, которым общество "СтройТрест N 5" было привлечено к налоговой ответственности:
- - по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату единого налога в виде взыскания штрафа в сумме 195036 руб., за неуплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 191360 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в сумме 239170 руб.;
- - по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговому органу в установленный срок налоговых деклараций по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в виде взыскания штрафов в суммах соответственно 478401 руб. и 1022089 руб.
Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить:
- - 975178 руб. единого налога и 73676 руб. пени за несвоевременную уплату единого налога;
- - 956802 руб. налога на прибыль и 72100 руб. пени за несвоевременную уплату налога на прибыль;
- - 889260 руб. налога на добавленную стоимость и 108791 руб. пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость.
Полагая, что решение инспекции противоречит законодательству о налогах и сборах и нарушает его права, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.
Рассматривая возникший спор, суд первой инстанции согласился с выводом налогового органа об осуществлении налогоплательщиком деятельности по оказанию строительных услуг в качестве генподрядчика и о невключении им выручки, полученной от осуществления указанной деятельности, в налоговую базу для исчисления подлежащих уплате в бюджет налогов: до 01.10.2006 г. - единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с 01.10.2006 г. - налогов, уплачиваемых по общей системе налогообложения.
Суду апелляционной инстанции указанный вывод суда области представляется ошибочным.
Согласно статье 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, вести в установленном порядке учет своих доходов, расходов и объектов налогообложения, представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
Статьей 44 установлено, что обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.
Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика или плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налог а или сбора.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (единого налога), признаются организации и индивидуальные предприниматели, соответствующие критериям, установленным названной статьей, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса.
Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (пункт 2 статьи 346.11 Кодекса).
Статьей 346.14 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признаются либо доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком (пункт 2 статьи 346.14 Налогового кодекса).
Виды доходов, учитываемых в целях налогообложения единым налогом, предусматриваются статьей 346.15 Налогового кодекса, согласно которой к доходам относятся доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса. При определении объекта налогообложения единым налогом не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса.
Статьей 346.18 Налогового кодекса установлено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя (пункт 1 статьи 346.18 Налогового кодекса), при этом при определении налоговой базы доходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода (пункт 5 статьи 346.18 Кодекса).
Если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со 346.15 Кодекса и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Кодекса, превысили 20 млн. руб. и (или) в течение отчетного (налогового периода) допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 Кодекса, налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям (подпункт 1 пункта 4 статьи 346.13 Кодекса).
При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей, а налогоплательщики, перешедшие на иной режим налогообложения, не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором эти налогоплательщики перешли на иной режим налогообложения (подпункт 2 пункта 4 статьи 346.13 Кодекса).
Налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения, осуществленном в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи, в течение 15 дней по истечении отчетного (налогового) периода (пункт 5 статьи 346.13 Кодекса).
Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде обществом "СтройТрест N 5" от своего имени в качестве подрядчика были заключены, в том числе путем участия в конкурсах на выполнение государственного заказа, договоры подряда с рядом заказчиков:
- от 17.03.2006 г. N 1 с Девятнадцатым арбитражным апелляционным судом,
- от 01.04.2006 г. N 17 с закрытым акционерным обществом "Альянс-С",
- от 28.08.2006 г. N 6223 с открытым акционерным обществом "Российские железные дороги",
- от 04.09.2006 г. N 196 с управлением Федеральной службы исполнения наказаний по Воронежской области.
По условиям заключенных договоров подрядчик принял на себя обязательства по выполнению ремонтных и строительно-монтажных работ за счет денежных средств заказчиков и в согласованные сроки своими и привлеченными силами и средствами, а заказчики - обязанности по оплате выполненных работ. Условия заключенных договоров соответствуют требованиям, предъявляемым к ним главой 37 Гражданского кодексе Российской Федерации "Подряд".
В тот же период обществом были заключены агентские договоры с рядом строительных организаций, имеющих лицензии на осуществление строительной деятельности:
- N 9 от 10.03.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью СМУ-52Н",
- N 23 от 01.10.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Мегапрофит",
- N 19 от 01.11.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Черноземстрой",
- N 17 от 01.11.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Тирс",
- N 13 от 01.10.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью СУОР Строй Треста N 5",
- N 16 от 01.10.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Систем Климат Класс",
- N 20 от 01.10.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Строй Тренд Н",
- N 146 А-6 с обществом с ограниченной ответственностью НПП "СЭМА",
- N 12 от 10.03.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "СМУ-11",
- N 5 от 10.03.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Строй-СИТИ",
- N 18 от 01.11.2006 г. с открытым акционерным обществом "Дорожник-9",
- N 25 от 01.11.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Промвентиляция",
- N 23 от 01.10.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Мегапрофит",
- N 24 от 01.11.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Кедр",
- N 10 от 10.03.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью СМУ-53Н",
- N 26 от 01.12.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "ТД "Аттис",
- N 21 от 01.12.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "ФАЗГА".
По условиям данных договоров общество, выступающее в качестве агента, взяло на себя обязанности по осуществлению в интересах перечисленных организаций - принципалов поиска лиц, заинтересованных в выполнении строительных работ, определяемых приложениями к агентским договорам. При этом агент обязался осуществить поиск потенциальных клиентов - юридических и физических лиц для принципала; заключить с ними от своего имени договоры генподряда и подряда на выполнение работ, указанных в приложениях к агентским договорам; выполнять обязанности, предусмотренные действующим законодательством, в том числе осуществлять генподрядный надзор за действиями принципала в соответствии с заключенным с заказчиком договором, и нести ответственность перед заказчиками по заключенным договорам подряда за выполнение строительных работ и их качество; получать денежные средства за выполненные принципалом работы на свой расчетный счет и в течение десяти дней после поступления платежа перечислять полученные денежные средства, за вычетом агентского вознаграждения, на расчетный счет принципала; представлять принципалам отчеты о выполнении поручений в течение пяти дней после окончания очередного месяца.
Принципалы обязались выплачивать агенту вознаграждение за выполнение поручения, размер которого ежемесячно определяется протоколами в зависимости от стоимости выполненных принципалом работ без учета налога на добавленную стоимость.
В соответствии со статьями 702, 706, 711 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенные работы и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работ и оплатить его. Если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика и несет перед заказчиком ответственность за выполнение работ субподрядчиком. По договору строительного подряда подрядчик, согласно статье 740 Гражданского кодекса Российской Федерации, обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.
В силу статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
Принципал уплачивает агенту вознаграждение за его действия в порядке, установленном статьей 1006 Гражданского кодекса. Агент в ходе исполнения агентского вознаграждения обязан представлять принципалу отчеты в порядке и сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо окончании действия договора.
Из анализа приведенных норм гражданского законодательства следует, что предметом договора подряда является выполнение работ силами подрядчика или иных привлеченных им лиц, при этом, в случае привлечения к выполнению работ иных лиц подрядчик (генеральный подрядчик), возлагает на них исполнение своих обязательств по договору подряда, что соответствует статье 313 Гражданского кодекса, согласно которой исполнение обязательства может быть возложено должником на третье лицо, если из закона, иных правовых актов, условий обязательства или его существа не вытекает обязанность должника исполнить обязательство лично. Подрядчик при заключении и исполнении договора подряда, даже если к его исполнению привлечены иные лица, действует от своего имени и в своем интересе.
Предметом агентского договора является оказание услуг лицу, с которым заключен агентский договор, и агент, исполняющий поручение принципала и вступающий в связи с этим в правоотношения с третьими лицами, действует от своего имени, но в интересе принципала, при этом, он не обязан сообщать третьим лицам сведения о том, в чьих интересах действует.
Согласно статье 38 Налогового кодекса Российской Федерации объектами налогообложения могут являться реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений настоящей статьи.
Под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (пункт 2 статьи 38 Кодекса). Товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (пункт 3 статьи 38). Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц (пункт 4 статьи 38). Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Статьей 39 Налогового кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй настоящего Кодекса.
В силу статьи 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.
Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров, не учитываются при определении налоговой базы при исчислении единого налога. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.
Аналогичная норма содержится в статье 156 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой налогоплательщики, получающие доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров, определяют налоговую базу в целях исчисления налога на добавленную стоимость как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
Налоговым органом при проведении проверки и судом при рассмотрении дела установлено, что все работы, предусмотренные договорами подряда, заключенными обществом "СтройТрест N 5" с заказчиками, были выполнены строительными организациями, с которыми обществом заключены агентские договоры, т.е. принципалами. Работы, выполненные каждым принципалом, соответствуют видам работ, указанным в приложениях к агентским договорам.
Организации, фактически выполнявшие строительные работы, указаны в актах о приемке выполненных работ формы КС-2, справках о стоимости выполненных работ формы КС-3. Денежные средства, перечисленные заказчиками за выполненные работы на расчетный счет общества "СтройТрест" в суммах, соответствующих стоимости работ, указанной в справках о стоимости выполненных работ (включая налог на добавленную стоимость), перечислены последним принципалам за вычетом агентского вознаграждения, размер которого в каждом случае определен протоколом согласования размера вознаграждения. О выполнении агентского поручения агентом представлены принципалам отчеты, утвержденные последними.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации обществом "СтройТрест" не выполнялись строительные работы для заказчиков по подрядным договорам, а оказывались услуги заинтересованным строительным организациям по поиску заказчиков и по организации строительных работ. Соответственно и доход от осуществления указанной деятельности получен обществом в виде вознаграждения за оказанные услуги от принципалов, а не в виде стоимости выполненных принципалами строительных работ, перечисленной заказчиками на счет общества. Реализация строительных услуг и получение дохода от такой реализации имеет место у строительных организаций, фактически выполнявших работы. По данным налогового органа большинство этих организаций находятся на общей системе налогообложения и являются плательщиками налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.
Из представленного налогоплательщиком расчета и имеющихся в материалах дела платежных документов следует, что за девять месяцев 2006 г. на его счет от заказчиков в качестве оплаты за выполненные работы поступила сумма 19283190 руб. (включая налог на добавленную стоимость), за 2006 г. - сумма 47498218 руб. (включая налог на добавленную стоимость) Из указанных сумм за девять месяцев налогоплательщиком по согласованию с принципалами оставлено в своем распоряжении агентское вознаграждение в сумме 817084 руб. (без налога на добавленную стоимость), за 2006 г. - в сумме 3046491 руб. (без налога на добавленную стоимость). Оставшиеся денежные средства перечислены принципалам и не являются доходом налогоплательщика.
Полученная сумма дохода от оказания услуг не превысила предельный размер дохода, позволяющий обществу применять упрощенную систему налогообложения, в связи с чем у налогового органа не имелось оснований ни для перевода налогоплательщика с 01.10.2006 г. на общую систему налогообложения с начислением ему к уплате в бюджет налога на прибыль в сумме 956802 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 889260 руб., ни для доначисления за девять месяцев 2006 г. единого налога в сумме 975178 руб.
С фактически полученного дохода обществом исчислен и уплачен в бюджет единый налог за 2006 г. в сумме 182789 руб. (6 процентов от суммы 3046491 руб.), в том числе за девять месяцев 2006 г. - в сумме 49025 руб. (6 процентов от суммы 817074 руб.), что не оспаривается налоговым органом. Плательщиком налогов, установленных общей системой налогообложения, общество в проверяемом периоде не являлось.
Согласно статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, а в рассматриваемом случае указанное обстоятельство не имеет места, у налогового органа не имелось оснований для начисления пени за несвоевременную уплату единого налога в сумме 73676 руб., за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 72100 руб., за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 108791 руб.
В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса, т.е. виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).
Статьей 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
Согласно статье 109 Налогового кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в его совершении либо отсутствии в действиях лица события налогового правонарушения.
Поскольку материалами дела не доказан факт неуплаты налогов в бюджет вследствие неправильного их исчисления или иных неправомерных действий налогоплательщика, и факт непредставления налоговому органу налоговых деклараций по тем налогам, которые налогоплательщик обязан был уплачивать в проверяемом периоде, в его действиях отсутствуют события налоговых правонарушений, ответственность за которые предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий, и статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации - непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок в налоговый орган по месту учета.
Следовательно, налоговым органом необоснованно начислены штрафы за неуплату единого налога в сумме 195036 руб., за неуплату налога на прибыль в сумме 191360 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 239170 руб., за непредставление налоговому органу налоговых деклараций по налогу на прибыль в сумме 478401 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 1022089 руб.
Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.
Порядок проведения налоговой проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки регулируется главой 14 Налогового кодекса Российской Федерации "Налоговый контроль".
Согласно пункту 13 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования", налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, начавшиеся после 31.12.2006 г., проводятся в порядке, установленном частью первой Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции названного Федерального закона).
В соответствии с пунктами 1, 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, в котором должны быть указаны, в числе прочих, следующие данные:
- перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки,
- документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых,
- выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.
Акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом или его представителем.
На основании подпункта 1 статьи 101 Налогового кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.
Пунктами 3 - 7 статьи 101 Налогового кодекса закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.
Пунктом 4 статьи 101 установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.
В силу пункта 5 статьи 101 в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить:
- 1) совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;
- 2) образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;
- 3) имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- 4) имеются ли обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Пунктом 7 статьи 101 установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
- 1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- 2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства; доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов; решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающие данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
Пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса установлено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Указывая в акте выездной налоговой проверки и в решении, принятом по нему, на занижение налогоплательщиком объекта налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на неисчисление и неуплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, налоговый орган не сослался на конкретные документы бухгалтерского учета налогоплательщика или его контрагентов, полученные при проведении выездной и встречных проверок, на основании которых сделан этот вывод, что нарушает требования статьи 100 Налогового кодекса. Содержащиеся в акте проверки и приложениях к нему выводы о неуплате сумм налогов и расчеты неуплаченных сумм налогов не могут являться доказательствами совершенных налогоплательщиком правонарушений сами по себе, в отсутствие сведений о конкретных документах, на основании которых сделан вывод о неуплате этих сумм налогов.
Данные сведения отсутствуют также и в решении, принятом по результатам проверки, что свидетельствует о несоответствии решения требованиям статьи 101 Налогового кодекса.
При таких обстоятельствах ни акт проверки, ни решение, принятое по нему, не могут служить основанием привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, а также основанием начисления соответствующих налогов и пени.
Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.
Налоговый орган не представил суду доказательств правомерности произведенных им доначислений налогов, пени и санкций.
То обстоятельство, что общество "СтройТрест" участвовало в проведении конкурсов на заключение государственных контрактов на выполнение работ для государственных нужд, заключало от своего имени договоры подряда, исполняло обязанности по контролю за осуществлением строительных работ, в том числе оформляло документы по учету выполнения строительных работ и их стоимости по форме КС-2 и КС-3, получало денежные средства на свой расчетный счет, не свидетельствует о выполнении обществом строительных работ.
Статьей 421 Гражданского кодекса установлено, что граждане и юридические лица свободны в заключении договоров. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 Кодекса).
Ни нормами налогового, ни нормами гражданского законодательства (в том числе законодательства о государственном заказе) не установлено ограничений или запретов на заключение договоров подряда с использованием услуг посредников - агентов, поверенных или комиссионеров. Заключение договора подряда агентом в интересах третьих лиц - принципалов не противоречит существ договора подряда.
Основываясь на изложенном, суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, в полном объеме установив фактические обстоятельства дела, сделал из них выводы, не соответствующие этим обстоятельствам, а также неправильно применил нормы материального права. Указанное обстоятельство является основанием для отмены судебного акта в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика.
Довод налогоплательщика о нарушении его прав при принятии налоговым органом решения по материалам налоговой проверки не принимается судом апелляционной инстанции во внимание.
Согласно пункту 2 статьи 101 Налогового кодекса в обязанности руководителя налогового органа (заместителя руководителя) входит заблаговременное уведомление лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
Пунктом 3 названной статьи установлено, что перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:
- 1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;
- 2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;
- 3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;
- 4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;
- 5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.
Из изложенного следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в присутствии налогоплательщика или его представителя, или при наличии достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.
При этом обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, к которым Кодексом отнесено обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения, является безусловным основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 14 статьи 101 Кодекса).
Как следует из уведомления о вызове налогоплательщика для рассмотрения материалов проверки, представитель общества "СтройТрест N 5" был приглашен в инспекцию Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Воронежа 02.11.2007 г. в 10 час. 00 мин. Из протокола рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 02.11.2007 г. следует, что в этот день рассмотрение материалов проверки осуществлялось заместителем руководителя налогового органа Савченко Т.И. в присутствии руководителя общества "СтройТрест N 5" Бубликова П.С. и главного бухгалтера общества Ичевой Т.И., однако, сведений о принятии решения по материалам проверки 02.11.2007 г. в протоколе нет. Указанное свидетельствует о том, что в названный день рассмотрение материалов проверки не было завершено.
При таких обстоятельствах принятие решения N 11-352 13.11.2007 г. руководителем налогового органа Золотаревой В.Н. в присутствии руководителя общества Бубликова П.С., о чем указано во вводной части решения, не нарушает прав общества как налогоплательщика, поскольку ему была обеспечена возможность присутствовать при рассмотрении материалов проверки и при принятии решения и давать свои пояснения. Обратного налогоплательщиком не доказано.
Исходя из результатов рассмотрения спора, расходы по уплате государственной пошлины, понесенные обществом при обращении в арбитражный суд первой и апелляционной инстанции в сумме 3000 руб., подлежат возмещению за счет налогового органа.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СтройТрест N 5" удовлетворить, решение Арбитражного суда Воронежской области от 14.03.2008 г. в части отказа в удовлетворении требований отменить.
Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Воронежа от 13.11.2007 г. N 11-352 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления:
- - 975178 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 73676 руб. пени за несвоевременную уплату налога, 195026 руб. налоговых санкций за неполную уплату налога;
- - 889260 руб. налога на добавленную стоимость, 108791 руб. пени за несвоевременную уплату налога, 239170 руб. налоговых санкций за неуплату налога и 1022089 руб. налоговых санкций за непредставление налоговому органу налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость;
- - 956802 руб. налога на прибыль, 72100 руб. пени за несвоевременную уплату налога, 191360 руб. налоговых санкций за неуплату налога и 478401 руб. налоговых санкций за непредставление налоговому органу налоговых деклараций по налогу на прибыль.
Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Воронежа в пользу общества с ограниченной ответственностью "СтройТрест N 5" 3000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Судьи
М.Б.ОСИПОВА
Н.Д.МИРОНЦЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 28.05.2008 ПО ДЕЛУ N А14-1408/2007-760-24
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 28 мая 2008 г. по делу N А14-1408/2007-760-24
Резолютивная часть постановления объявлена 21 мая 2008 г.
Полный текст постановления изготовлен 28 мая 2008 г.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Осиповой М.Б.,
Миронцевой Н.Д..,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Башкатовой Л.О.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СтройТрест N 5" на решение Арбитражного суда Воронежской области от 14.03.2008 г. (судья Козлов В.А.),
принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СтройТрест N 5" к инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Воронежа о признании частично недействительным решения
при участии в заседании:
от налогоплательщика: Захаровой Н.Н., представителя по доверенности N 55 от 30.04.2008 г.,
от налогового органа: Карцевой Е.Г., начальника отдела по доверенности N 04-20/5077 от 16.04.2007 г., Заниной О.П., главного государственного налогового инспектора по доверенности N 04-08/05099 от 30.04.2008 г., Камыниной С.Н., главного государственного налогового инспектора по доверенности N 04-08/05098 от 30.04.2008 г.,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "СтройТрест N 5" (далее - общество "СтройТрест N 5", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Воронежской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Воронежа (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 13.11.2007 г. N 11-352 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления:
- 975178 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 73676 руб. пени за несвоевременную уплату налога, 195026 руб. налоговых санкций за неполную уплату налога,
- 889260 руб. налога на добавленную стоимость, 108791 руб. пени за несвоевременную уплату налога, 239170 руб. налоговых санкций за неуплату налога и 1022089 руб. налоговых санкций за непредставление налоговому органу налоговых деклараций по налогу,
- 956802 руб. налога на прибыль, 72100 руб. пени за несвоевременную уплату налога, 191360 руб. налоговых санкций за неуплату налога и 478401 руб. налоговых санкций за непредставление налоговому органу налоговых деклараций по налогу на прибыль,
- 33230 руб. налога на доходы физических лиц, 2679 руб. 25 коп. пени за несвоевременное перечисление налога, 6646 руб. налоговых санкций за неперечисление налога.
Решением от 14.03.2007 г. Арбитражный суд Воронежской области требования налогоплательщика удовлетворил частично, признав решение от 13.11.2007 г. N 11-352 недействительным в части доначисления 704722 руб. налога на добавленную стоимость, 939630 руб. налога на прибыль, 33230 руб. налога на доходы физических лиц, 123374 руб. 89 коп. пени, 1154577 руб. налоговых санкций.
В остальной части в удовлетворении требований налогоплательщика отказано.
Не согласившись с принятым решением в части отказа в удовлетворении требований, общество "СтройТрест N 5" обратилось с апелляционной жалобой на него, в которой просит отменить состоявшийся судебный акт в обжалуемой части в связи с несоответствием выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела, и неправильным применением судом норм материального права.
В обоснование жалобы налогоплательщик ссылается на неправильную квалификацию судом его деятельности по оказанию посреднических услуг по поиску заказчиков на выполнение строительно-монтажных работ как деятельность генподрядчика при выполнении строительных работ.
Также налогоплательщик считает ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что все денежные средства, поступившие на счет общества, являются его доходом, так как фактически за оказанные услуги по поиску заказчиков на выполнение строительно-монтажных работ общество получало лишь часть поступивших на его счет денежных средств в виде агентского вознаграждения, а основную часть поступившей выручки перечисляло организациям, выполнявшим строительные работы - принципалам.
Кроме того, налогоплательщик считает, что обжалуемое решение страдает неопределенностью, поскольку в нем не конкретизированы по налогам суммы санкций, начисление которых признано неправомерным, и оно основано на расчете налогового органа, которого нет в акте выездной налоговой проверки и в решении налогового органа. В решении не дана оценка доводам налогоплательщика о нарушении налоговым органом процедуры принятия решения, выразившемся в том, что рассмотрение материалов проверки производилось 02.11.2007 г. заместителем руководителя налогового органа Савченко Т.И., а решение по результатам проверки принято 13.11.2007 г. руководителем налогового органа Золотарева В.Н.
Представители налогового органа с доводами апелляционной жалобы не согласны, считают принятое решение законным и обоснованным, просят оставить его без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку налоговый орган не возразил против частичного пересмотра дела, судом апелляционной инстанции проверка законности и обоснованности решения Арбитражного суда Воронежской области от 14.03.2008 г. производится только в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, по налогу на прибыль, по налогу на добавленную стоимость.
Изучив материалы дела и доводы апелляционной жалобы, выслушав пояснения представителей налогоплательщика и налогового органа, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о необходимости решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить.
Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Воронежа проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "СтройТрест N 5", находящегося на упрощенной системе налогообложения, по вопросам соблюдения налогового и валютного законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджеты, в том числе единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налога на прибыль - за период с 07.03.2006 г. по 31.12.2006 г., налога на добавленную стоимость - за период с 07.03.2006 г. по 30.04.2006 г.
При проведении проверки налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщик, применяющий с 07.03.2006 г. упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы", в октябре 2006 г. превысил максимальный размер дохода 20 млн. руб., при котором возможно применение данной системы налогообложения, в связи с чем утратил право на применение данной системы налогообложения с четвертого квартала 2006 г. и обязан был перейти на общий режим налогообложения.
Основанием для указанного вывода послужил выявленный налоговым органом факт невключения налогоплательщиком в доходы от осуществления деятельности по оказанию строительных услуг выручки, полученной от реализации услуг по заключенным договорам генподряда, поступившей на расчетный счет налогоплательщика.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 10.06.2007 г. N 11-630 и принято решение от 13.11.2007 г. N 11-352, которым общество "СтройТрест N 5" было привлечено к налоговой ответственности:
- - по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату единого налога в виде взыскания штрафа в сумме 195036 руб., за неуплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 191360 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в сумме 239170 руб.;
- - по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговому органу в установленный срок налоговых деклараций по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в виде взыскания штрафов в суммах соответственно 478401 руб. и 1022089 руб.
Этим же решением налогоплательщику предложено уплатить:
- - 975178 руб. единого налога и 73676 руб. пени за несвоевременную уплату единого налога;
- - 956802 руб. налога на прибыль и 72100 руб. пени за несвоевременную уплату налога на прибыль;
- - 889260 руб. налога на добавленную стоимость и 108791 руб. пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость.
Полагая, что решение инспекции противоречит законодательству о налогах и сборах и нарушает его права, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.
Рассматривая возникший спор, суд первой инстанции согласился с выводом налогового органа об осуществлении налогоплательщиком деятельности по оказанию строительных услуг в качестве генподрядчика и о невключении им выручки, полученной от осуществления указанной деятельности, в налоговую базу для исчисления подлежащих уплате в бюджет налогов: до 01.10.2006 г. - единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, с 01.10.2006 г. - налогов, уплачиваемых по общей системе налогообложения.
Суду апелляционной инстанции указанный вывод суда области представляется ошибочным.
Согласно статье 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, вести в установленном порядке учет своих доходов, расходов и объектов налогообложения, представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
Статьей 44 установлено, что обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных настоящим Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.
Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика или плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налог а или сбора.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (единого налога), признаются организации и индивидуальные предприниматели, соответствующие критериям, установленным названной статьей, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса.
Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (пункт 2 статьи 346.11 Кодекса).
Статьей 346.14 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признаются либо доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком (пункт 2 статьи 346.14 Налогового кодекса).
Виды доходов, учитываемых в целях налогообложения единым налогом, предусматриваются статьей 346.15 Налогового кодекса, согласно которой к доходам относятся доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса. При определении объекта налогообложения единым налогом не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 Кодекса.
Статьей 346.18 Налогового кодекса установлено, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя (пункт 1 статьи 346.18 Налогового кодекса), при этом при определении налоговой базы доходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода (пункт 5 статьи 346.18 Кодекса).
Если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со 346.15 Кодекса и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Кодекса, превысили 20 млн. руб. и (или) в течение отчетного (налогового периода) допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 Кодекса, налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям (подпункт 1 пункта 4 статьи 346.13 Кодекса).
При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей, а налогоплательщики, перешедшие на иной режим налогообложения, не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором эти налогоплательщики перешли на иной режим налогообложения (подпункт 2 пункта 4 статьи 346.13 Кодекса).
Налогоплательщик обязан сообщить в налоговый орган о переходе на иной режим налогообложения, осуществленном в соответствии с пунктом 4 настоящей статьи, в течение 15 дней по истечении отчетного (налогового) периода (пункт 5 статьи 346.13 Кодекса).
Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде обществом "СтройТрест N 5" от своего имени в качестве подрядчика были заключены, в том числе путем участия в конкурсах на выполнение государственного заказа, договоры подряда с рядом заказчиков:
- от 17.03.2006 г. N 1 с Девятнадцатым арбитражным апелляционным судом,
- от 01.04.2006 г. N 17 с закрытым акционерным обществом "Альянс-С",
- от 28.08.2006 г. N 6223 с открытым акционерным обществом "Российские железные дороги",
- от 04.09.2006 г. N 196 с управлением Федеральной службы исполнения наказаний по Воронежской области.
По условиям заключенных договоров подрядчик принял на себя обязательства по выполнению ремонтных и строительно-монтажных работ за счет денежных средств заказчиков и в согласованные сроки своими и привлеченными силами и средствами, а заказчики - обязанности по оплате выполненных работ. Условия заключенных договоров соответствуют требованиям, предъявляемым к ним главой 37 Гражданского кодексе Российской Федерации "Подряд".
В тот же период обществом были заключены агентские договоры с рядом строительных организаций, имеющих лицензии на осуществление строительной деятельности:
- N 9 от 10.03.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью СМУ-52Н",
- N 23 от 01.10.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Мегапрофит",
- N 19 от 01.11.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Черноземстрой",
- N 17 от 01.11.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Тирс",
- N 13 от 01.10.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью СУОР Строй Треста N 5",
- N 16 от 01.10.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Систем Климат Класс",
- N 20 от 01.10.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Строй Тренд Н",
- N 146 А-6 с обществом с ограниченной ответственностью НПП "СЭМА",
- N 12 от 10.03.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "СМУ-11",
- N 5 от 10.03.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Строй-СИТИ",
- N 18 от 01.11.2006 г. с открытым акционерным обществом "Дорожник-9",
- N 25 от 01.11.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Промвентиляция",
- N 23 от 01.10.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Мегапрофит",
- N 24 от 01.11.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "Кедр",
- N 10 от 10.03.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью СМУ-53Н",
- N 26 от 01.12.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "ТД "Аттис",
- N 21 от 01.12.2006 г. с обществом с ограниченной ответственностью "ФАЗГА".
По условиям данных договоров общество, выступающее в качестве агента, взяло на себя обязанности по осуществлению в интересах перечисленных организаций - принципалов поиска лиц, заинтересованных в выполнении строительных работ, определяемых приложениями к агентским договорам. При этом агент обязался осуществить поиск потенциальных клиентов - юридических и физических лиц для принципала; заключить с ними от своего имени договоры генподряда и подряда на выполнение работ, указанных в приложениях к агентским договорам; выполнять обязанности, предусмотренные действующим законодательством, в том числе осуществлять генподрядный надзор за действиями принципала в соответствии с заключенным с заказчиком договором, и нести ответственность перед заказчиками по заключенным договорам подряда за выполнение строительных работ и их качество; получать денежные средства за выполненные принципалом работы на свой расчетный счет и в течение десяти дней после поступления платежа перечислять полученные денежные средства, за вычетом агентского вознаграждения, на расчетный счет принципала; представлять принципалам отчеты о выполнении поручений в течение пяти дней после окончания очередного месяца.
Принципалы обязались выплачивать агенту вознаграждение за выполнение поручения, размер которого ежемесячно определяется протоколами в зависимости от стоимости выполненных принципалом работ без учета налога на добавленную стоимость.
В соответствии со статьями 702, 706, 711 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенные работы и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работ и оплатить его. Если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика и несет перед заказчиком ответственность за выполнение работ субподрядчиком. По договору строительного подряда подрядчик, согласно статье 740 Гражданского кодекса Российской Федерации, обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.
В силу статьи 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
Принципал уплачивает агенту вознаграждение за его действия в порядке, установленном статьей 1006 Гражданского кодекса. Агент в ходе исполнения агентского вознаграждения обязан представлять принципалу отчеты в порядке и сроки, которые предусмотрены договором. При отсутствии в договоре соответствующих условий отчеты представляются агентом по мере исполнения им договора либо окончании действия договора.
Из анализа приведенных норм гражданского законодательства следует, что предметом договора подряда является выполнение работ силами подрядчика или иных привлеченных им лиц, при этом, в случае привлечения к выполнению работ иных лиц подрядчик (генеральный подрядчик), возлагает на них исполнение своих обязательств по договору подряда, что соответствует статье 313 Гражданского кодекса, согласно которой исполнение обязательства может быть возложено должником на третье лицо, если из закона, иных правовых актов, условий обязательства или его существа не вытекает обязанность должника исполнить обязательство лично. Подрядчик при заключении и исполнении договора подряда, даже если к его исполнению привлечены иные лица, действует от своего имени и в своем интересе.
Предметом агентского договора является оказание услуг лицу, с которым заключен агентский договор, и агент, исполняющий поручение принципала и вступающий в связи с этим в правоотношения с третьими лицами, действует от своего имени, но в интересе принципала, при этом, он не обязан сообщать третьим лицам сведения о том, в чьих интересах действует.
Согласно статье 38 Налогового кодекса Российской Федерации объектами налогообложения могут являться реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений настоящей статьи.
Под имуществом в настоящем Кодексе понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (пункт 2 статьи 38 Кодекса). Товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (пункт 3 статьи 38). Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц (пункт 4 статьи 38). Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Статьей 39 Налогового кодекса реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй настоящего Кодекса.
В силу статьи 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса.
Согласно подпункту 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров, не учитываются при определении налоговой базы при исчислении единого налога. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.
Аналогичная норма содержится в статье 156 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой налогоплательщики, получающие доход на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров, определяют налоговую базу в целях исчисления налога на добавленную стоимость как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
Налоговым органом при проведении проверки и судом при рассмотрении дела установлено, что все работы, предусмотренные договорами подряда, заключенными обществом "СтройТрест N 5" с заказчиками, были выполнены строительными организациями, с которыми обществом заключены агентские договоры, т.е. принципалами. Работы, выполненные каждым принципалом, соответствуют видам работ, указанным в приложениях к агентским договорам.
Организации, фактически выполнявшие строительные работы, указаны в актах о приемке выполненных работ формы КС-2, справках о стоимости выполненных работ формы КС-3. Денежные средства, перечисленные заказчиками за выполненные работы на расчетный счет общества "СтройТрест" в суммах, соответствующих стоимости работ, указанной в справках о стоимости выполненных работ (включая налог на добавленную стоимость), перечислены последним принципалам за вычетом агентского вознаграждения, размер которого в каждом случае определен протоколом согласования размера вознаграждения. О выполнении агентского поручения агентом представлены принципалам отчеты, утвержденные последними.
Таким образом, в рассматриваемой ситуации обществом "СтройТрест" не выполнялись строительные работы для заказчиков по подрядным договорам, а оказывались услуги заинтересованным строительным организациям по поиску заказчиков и по организации строительных работ. Соответственно и доход от осуществления указанной деятельности получен обществом в виде вознаграждения за оказанные услуги от принципалов, а не в виде стоимости выполненных принципалами строительных работ, перечисленной заказчиками на счет общества. Реализация строительных услуг и получение дохода от такой реализации имеет место у строительных организаций, фактически выполнявших работы. По данным налогового органа большинство этих организаций находятся на общей системе налогообложения и являются плательщиками налога на прибыль и налога на добавленную стоимость.
Из представленного налогоплательщиком расчета и имеющихся в материалах дела платежных документов следует, что за девять месяцев 2006 г. на его счет от заказчиков в качестве оплаты за выполненные работы поступила сумма 19283190 руб. (включая налог на добавленную стоимость), за 2006 г. - сумма 47498218 руб. (включая налог на добавленную стоимость) Из указанных сумм за девять месяцев налогоплательщиком по согласованию с принципалами оставлено в своем распоряжении агентское вознаграждение в сумме 817084 руб. (без налога на добавленную стоимость), за 2006 г. - в сумме 3046491 руб. (без налога на добавленную стоимость). Оставшиеся денежные средства перечислены принципалам и не являются доходом налогоплательщика.
Полученная сумма дохода от оказания услуг не превысила предельный размер дохода, позволяющий обществу применять упрощенную систему налогообложения, в связи с чем у налогового органа не имелось оснований ни для перевода налогоплательщика с 01.10.2006 г. на общую систему налогообложения с начислением ему к уплате в бюджет налога на прибыль в сумме 956802 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 889260 руб., ни для доначисления за девять месяцев 2006 г. единого налога в сумме 975178 руб.
С фактически полученного дохода обществом исчислен и уплачен в бюджет единый налог за 2006 г. в сумме 182789 руб. (6 процентов от суммы 3046491 руб.), в том числе за девять месяцев 2006 г. - в сумме 49025 руб. (6 процентов от суммы 817074 руб.), что не оспаривается налоговым органом. Плательщиком налогов, установленных общей системой налогообложения, общество в проверяемом периоде не являлось.
Согласно статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, а в рассматриваемом случае указанное обстоятельство не имеет места, у налогового органа не имелось оснований для начисления пени за несвоевременную уплату единого налога в сумме 73676 руб., за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 72100 руб., за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 108791 руб.
В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса, т.е. виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).
Статьей 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к налоговой ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
Согласно статье 109 Налогового кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины в его совершении либо отсутствии в действиях лица события налогового правонарушения.
Поскольку материалами дела не доказан факт неуплаты налогов в бюджет вследствие неправильного их исчисления или иных неправомерных действий налогоплательщика, и факт непредставления налоговому органу налоговых деклараций по тем налогам, которые налогоплательщик обязан был уплачивать в проверяемом периоде, в его действиях отсутствуют события налоговых правонарушений, ответственность за которые предусмотрена статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий, и статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации - непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок в налоговый орган по месту учета.
Следовательно, налоговым органом необоснованно начислены штрафы за неуплату единого налога в сумме 195036 руб., за неуплату налога на прибыль в сумме 191360 руб., за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 239170 руб., за непредставление налоговому органу налоговых деклараций по налогу на прибыль в сумме 478401 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 1022089 руб.
Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить следующее.
Порядок проведения налоговой проверки и принятия решения по результатам налоговой проверки регулируется главой 14 Налогового кодекса Российской Федерации "Налоговый контроль".
Согласно пункту 13 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 г. N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования", налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, начавшиеся после 31.12.2006 г., проводятся в порядке, установленном частью первой Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции названного Федерального закона).
В соответствии с пунктами 1, 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, в котором должны быть указаны, в числе прочих, следующие данные:
- перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки,
- документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых,
- выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.
Акт налоговой проверки должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом или его представителем.
На основании подпункта 1 статьи 101 Налогового кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.), акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса.
Пунктами 3 - 7 статьи 101 Налогового кодекса закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.
Пунктом 4 статьи 101 установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка.
В силу пункта 5 статьи 101 в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить:
- 1) совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;
- 2) образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;
- 3) имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- 4) имеются ли обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Пунктом 7 статьи 101 установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
- 1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
- 2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства; доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов; решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающие данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.
Пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса установлено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Указывая в акте выездной налоговой проверки и в решении, принятом по нему, на занижение налогоплательщиком объекта налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, на неисчисление и неуплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, налоговый орган не сослался на конкретные документы бухгалтерского учета налогоплательщика или его контрагентов, полученные при проведении выездной и встречных проверок, на основании которых сделан этот вывод, что нарушает требования статьи 100 Налогового кодекса. Содержащиеся в акте проверки и приложениях к нему выводы о неуплате сумм налогов и расчеты неуплаченных сумм налогов не могут являться доказательствами совершенных налогоплательщиком правонарушений сами по себе, в отсутствие сведений о конкретных документах, на основании которых сделан вывод о неуплате этих сумм налогов.
Данные сведения отсутствуют также и в решении, принятом по результатам проверки, что свидетельствует о несоответствии решения требованиям статьи 101 Налогового кодекса.
При таких обстоятельствах ни акт проверки, ни решение, принятое по нему, не могут служить основанием привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, а также основанием начисления соответствующих налогов и пени.
Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.
Налоговый орган не представил суду доказательств правомерности произведенных им доначислений налогов, пени и санкций.
То обстоятельство, что общество "СтройТрест" участвовало в проведении конкурсов на заключение государственных контрактов на выполнение работ для государственных нужд, заключало от своего имени договоры подряда, исполняло обязанности по контролю за осуществлением строительных работ, в том числе оформляло документы по учету выполнения строительных работ и их стоимости по форме КС-2 и КС-3, получало денежные средства на свой расчетный счет, не свидетельствует о выполнении обществом строительных работ.
Статьей 421 Гражданского кодекса установлено, что граждане и юридические лица свободны в заключении договоров. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 Кодекса).
Ни нормами налогового, ни нормами гражданского законодательства (в том числе законодательства о государственном заказе) не установлено ограничений или запретов на заключение договоров подряда с использованием услуг посредников - агентов, поверенных или комиссионеров. Заключение договора подряда агентом в интересах третьих лиц - принципалов не противоречит существ договора подряда.
Основываясь на изложенном, суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, в полном объеме установив фактические обстоятельства дела, сделал из них выводы, не соответствующие этим обстоятельствам, а также неправильно применил нормы материального права. Указанное обстоятельство является основанием для отмены судебного акта в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика.
Довод налогоплательщика о нарушении его прав при принятии налоговым органом решения по материалам налоговой проверки не принимается судом апелляционной инстанции во внимание.
Согласно пункту 2 статьи 101 Налогового кодекса в обязанности руководителя налогового органа (заместителя руководителя) входит заблаговременное уведомление лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
Пунктом 3 названной статьи установлено, что перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:
- 1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;
- 2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;
- 3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;
- 4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;
- 5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.
Из изложенного следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в присутствии налогоплательщика или его представителя, или при наличии достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.
При этом обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, к которым Кодексом отнесено обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения, является безусловным основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 14 статьи 101 Кодекса).
Как следует из уведомления о вызове налогоплательщика для рассмотрения материалов проверки, представитель общества "СтройТрест N 5" был приглашен в инспекцию Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Воронежа 02.11.2007 г. в 10 час. 00 мин. Из протокола рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки от 02.11.2007 г. следует, что в этот день рассмотрение материалов проверки осуществлялось заместителем руководителя налогового органа Савченко Т.И. в присутствии руководителя общества "СтройТрест N 5" Бубликова П.С. и главного бухгалтера общества Ичевой Т.И., однако, сведений о принятии решения по материалам проверки 02.11.2007 г. в протоколе нет. Указанное свидетельствует о том, что в названный день рассмотрение материалов проверки не было завершено.
При таких обстоятельствах принятие решения N 11-352 13.11.2007 г. руководителем налогового органа Золотаревой В.Н. в присутствии руководителя общества Бубликова П.С., о чем указано во вводной части решения, не нарушает прав общества как налогоплательщика, поскольку ему была обеспечена возможность присутствовать при рассмотрении материалов проверки и при принятии решения и давать свои пояснения. Обратного налогоплательщиком не доказано.
Исходя из результатов рассмотрения спора, расходы по уплате государственной пошлины, понесенные обществом при обращении в арбитражный суд первой и апелляционной инстанции в сумме 3000 руб., подлежат возмещению за счет налогового органа.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СтройТрест N 5" удовлетворить, решение Арбитражного суда Воронежской области от 14.03.2008 г. в части отказа в удовлетворении требований отменить.
Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Воронежа от 13.11.2007 г. N 11-352 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления:
- - 975178 руб. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, 73676 руб. пени за несвоевременную уплату налога, 195026 руб. налоговых санкций за неполную уплату налога;
- - 889260 руб. налога на добавленную стоимость, 108791 руб. пени за несвоевременную уплату налога, 239170 руб. налоговых санкций за неуплату налога и 1022089 руб. налоговых санкций за непредставление налоговому органу налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость;
- - 956802 руб. налога на прибыль, 72100 руб. пени за несвоевременную уплату налога, 191360 руб. налоговых санкций за неуплату налога и 478401 руб. налоговых санкций за непредставление налоговому органу налоговых деклараций по налогу на прибыль.
Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району города Воронежа в пользу общества с ограниченной ответственностью "СтройТрест N 5" 3000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
Судьи
М.Б.ОСИПОВА
Н.Д.МИРОНЦЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)