Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 11 марта 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 15 марта 2013 года.
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего-судьи Шишовой О.А.,
судей Дудкиной О.В., Егоровой Т.А.,
при участии в заседании:
от истца (заявителя) Назарова М.А. - доверенность N 45-251/1 от 01 января 2012 года,
от ответчика Дзейтов С.Х. - доверенность от 21 июня 2012 года,
рассмотрев 11 марта 2013 года в судебном заседании кассационные
жалобы ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5"; ИФНС России N 6 по г. Москве
на решение от 04 сентября 2012 года
Арбитражного суда города Москвы,
принятое судьей Терехиной А.П.,
на постановление от 08 ноября 2012 года
Девятого арбитражного апелляционного суда,
принятое судьями Нагаевым Р.Г., Голобородько В.Я., Окуловой Н.О.,
по иску (заявлению) ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" (ОГРН 1037739214875)
о признании недействительным решения
к ИФНС России N 6 по г. Москве (ОГРН 1047703058435)
установил:
Открытое акционерное общество "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России N 6 по городу Москве (далее - инспекция, налоговый орган) от 09.12.2011 N 16-10/175 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 04.09.2012, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.11.2012, заявленные требования удовлетворены частично. Решение ИФНС России N 6 по г. Москве от 09.12.2011 N 16-10/175 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части выводов по взаимоотношениям с ООО "ИнвестГрупп", доначислений в связи с этими выводами налогов, пени по ним и сумм штрафа признано недействительным. В остальной части заявленных требований в удовлетворении отказано.
По настоящему делу поступили две кассационные жалобы от заявителя и налогового органа.
Заявитель, не согласившись с судебными актами в части отказа в удовлетворении требования, обратился с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в указанной части и не передавая дело на новое рассмотрение принять новый судебный акт о признании полностью незаконным и отмене оспариваемого решения.
Инспекция, не согласившись с судебными актами в части удовлетворения заявленных требований, обратилась с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в указанной части и отказать в удовлетворении требований в полном объеме, ссылаясь на несоответствие выводов судов установленным ими обстоятельствам по делу и действующему законодательству.
Законность принятых судебных актов проверена в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
В судебном заседании заявитель и инспекция поддержали доводы своих жалоб и возражали против удовлетворения жалоб друг друга.
Представленный инспекцией отзыв на кассационную жалобу приобщен к материалам дела.
Судами установлено, что по результатам выездной налоговой проверки, проведенной за период с 2008 по 2010 года, инспекцией вынесено решение от 09.12.2011 N 16-10/175 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому налоговый орган исключил из состава расходов по налогу на прибыль затраты заявителя в сумме 55 338 412 рублей, в том числе НДС 9 960 914,16 рублей на оплату выполненных работ и товаров у ООО "СТС Телесат", ООО "Инвест Групп", ООО "МаксТрейдинг" и доначислил налог на прибыль, НДС, пени, а также привлек заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Не согласившись с выводами инспекции, налогоплательщик обратился с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по городу Москве, по итогам рассмотрения которой принято решение от 15.02.2012 N 21-19/013128, об изменении путем отмены в части исключения из состава расходов для целей налогообложения прибыли и отказа в применении налоговых вычетов по взаимоотношениям с ООО "ФинансЛюкс" и ООО "Пимэкс". В остальной части решение оставлено без изменения.
Не согласившись с выводами инспекции, общество обратилось с заявлением в Арбитражный суд города Москвы.
Относительно взаимоотношений заявителя с ООО "СТС Телесат".
Судами установлено, что между заявителем и ООО "СТС Телесат" заключен договор на оказание услуг по размещению рекламы от 25.12.2006 N 25/12-06/1.
В ходе налоговой проверки, налогоплательщиком представлены первичные документы по взаимоотношениям с ООО "СТС Телесат", подписанные со стороны ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" генеральным директором Шершуновым М.Ю., а со стороны ООО "СТС Телесат" Костенко А.Ю., который является генеральным директором данной организации.
Инспекцией установлено, что ООО "СТС Телесат" имеет 4 признака однодневки - "массовый учредитель", "массовый руководитель", "адрес массовой регистрации", "массовый заявитель".
На Костенко А.Ю. (числящегося по представленным ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" документам, как учредитель, генеральный директор, главный бухгалтер ООО "СТС Телесат") зарегистрировано 132 организации.
В ходе допроса Костенко А.Ю. указал на свою непричастность к деятельности ООО "СТС Телесат", пояснив что представленные на обозрение договора, счета-фактуры, акты выполненных работ им не подписывались, подписи на указанных документах ему не принадлежат, генеральный директор, иные должностные лица ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" ему не знакомы, переговоров с целью заключения договоров он не проводил, первичную учетную документацию, бухгалтерскую и налоговую отчетность не подписывал, доверенностей на ведение хозяйственной деятельности не выдавал.
Согласно доводам заявителя, Костенко А.Ю. в ходе проверки дал повторные показания, в которых подтвердил наличие взаимоотношений с ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5", в связи с чем, по мнению заявителя, выводы налогового органа о нереальности спорных операций несостоятельны.
Суды не согласились с позицией заявителя, поскольку материалами дела установлено, что в инспекцию поступило письмо от имени генерального директора ООО "СТС Телесат" Костенко А.Ю. (вх. 0213/4/30966 от 27.10.2011), в котором он сообщает, что в ходе проведения допроса от 04.08.2011 им были неправильно истолкованы задаваемые вопросы, касающиеся деятельности ООО "СТС Телесат". Данным письмом Костенко А.Ю. подтверждает взаимоотношения с ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5", подтверждает факт подписания доверенностей, отчетности и иных налоговых и бухгалтерских документов, а также договоров, актов выполненных работ и счетов-фактур от имени ООО "СТС Телесат".
ИФНС России N 6 по г. Москве повторно составлен протокол допроса Костенко А.Ю. от 25.11.2011 N 305 по вопросу взаимоотношений между ООО "СТС Телесат" и ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5", в ходе которого Костенко А.Ю. пояснил, что штат ООО "СТС Телесат" в 2008 - 2010 годах составлял 1 человек. В настоящее время Костенко А.Ю. работает курьером в ООО "Профит". Допрашиваемый подтвердил, что подписывал договор, акты приемки - сдачи работ, счета-фактуры с ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5".
Также Костенко А.Ю. пояснил, что услуги оказывались путем привлечения третьих лиц (ООО "ЦентрРегион", ООО "ТВР Реклама"). О том, какие материалы (отчеты) были представлены ООО "ЦентрРегион" и ООО "ТВР Реклама", а также относительно уплаты сумм налогов в бюджет РФ, размера уставного капитала общества, и отражения выручки ООО "СТС Телесат", исчисления соответствующих налогов по заключенным договорам, Костенко А.Ю. никаких пояснений не представлено. Кроме того, согласно показаний Костенко А.Ю., программное обеспечение системы "Банк - Клиент" он не получал, доверенности на имя третьих лиц с правом действовать от имени и в интересах ООО "СТС Телесат" с момента создания организации по настоящее время им не выдавались, бухгалтерскую и налоговую отчетность ООО "СТС Телесат" за период 2008 - 2010 год он лично не сдавал, и иных лиц на исполнение указанных действий не уполномочивал.
Согласно показаниям Костенко А.Ю., финансовый результат от сделок совершенных с ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5", ООО "ТВР Реклама" и ООО "ЦентрРегион" в период с 2008 по 2010 года составил - 0 рублей, при этом указал, что сумма денежных средств, полученная ООО "СТС Телесат" от ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5", была перечислена в адрес ООО "ТВР Реклама" и ООО "ЦентрРегион".
Также, Костенко А.Ю. в ходе допроса подтвердил, что ООО "СТС-Телесат" было создано исключительно под одну спорную операцию с ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5".
Таким образом, из протокола допроса в отношений Костенко А.Ю. от 25.11.2011 N 305 следует, что Костенко А.Ю. является реальным генеральным директором ООО "СТС Телесат", что Костенко А.Ю. лично подписывал все документы, касающиеся деятельности общества. Также Костенко А.Ю. указал, что его организация имела взаимоотношения с Заявителем и такими организациями, как ООО "ТВР Реклама", ООО "ЦентрРегион", относительно изготовления рекламной продукции.
Однако показания Костенко А.Ю., данные повторно 25.11.2011 в протоколе допроса N 305, входят в противоречие с показаниями, данными в ходе допроса от 04.08.2011.
В рамках проверки налоговым органом была проведена почерковедческая экспертиза по факту подлинности подписи представленных к проверке первичных документов генеральным директором ООО "СТС Телесат" Костенко А.Ю., которая показала, что подписи от имени Костенко А.Ю., изображения которых расположены в оригиналах представленных к проверке документов и подписи от имени Костенко А.Ю., расположенные в протоколе допроса свидетеля от 04.08.2011, выполнены разными лицами. Противоречивые показания Костенко А.Ю. подтверждают его номинальность в качестве руководителя ООО "СТС Телесат".
В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" к признакам необоснованного получения налоговой выгоды относятся неполнота, недостоверность и (или) противоречия в сведениях, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах. Также в качестве одного из оснований для признания налоговой выгоды необоснованной признаются действия налогоплательщика при ведении хозяйственной деятельности без должной осмотрительности и осторожности, при том, что ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
На основании изложенного, суды пришли к выводу о том, что заявитель при совершении сделки с ООО "СТС Телесат" не идентифицировал личность должностного лица, которым подписаны первичные документы со стороны контрагента, не удостоверен факт реального осуществления деятельности спорным контрагентом, наличия органа управления, его нахождения по юридическому адресу или по адресу, указанному в первичных бухгалтерских документах, не проявил должной осмотрительности и не предпринял все возможные законные меры по установлению правоспособности указанного спорного контрагента.
Судами установлено, что последняя бухгалтерская отчетность и последняя налоговая декларация по НДС ООО "СТС Телесат" представлена по состоянию на 1 квартал 2010 года.
Согласно среднесписочной численности за период с 2008 по 2010 годы, численность работников составляет 1 человек, организация по юридическому адресу отсутствует. Сведения о наличии транспортных средств у организации за 2008 - 2010 годы в базе данных налогового органа отсутствуют.
Из представленных в ходе проверки ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" эфирных справок от радио- и телекомпаний следует, что заказчиком (клиентом) размещения эфирной продукции является ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5". Указанные эфирные справки были выданы радио- и телекомпаниями на имя ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5".
По результатам истребования информации и сведений в теле и радиокомпаниях ООО "БИСС", ООО ТК "ТАКТ", ООО "Фэст-1", ЗАО "Независимое Саратовское Телевидение", ООО "Ланс", ЗАО "Русское Радио - Евразия", ЗАО "Европа Плюс Владимир", ОГБУ "Областная телерадиокомпания "Русь" следует, что заявитель в период с 01.01.2008 по 31.12.2010 рекламу в эфире данных телерадиокомпаний не размещал и не оплачивал, эфирное время для размещения рекламы заявителю не предоставлялось. Оттиски печатей в эфирных справках ряда организаций, в частности, ООО "БИСС", ООО "ФЭСТ-1", ОГБУ "Областная телерадиокомпания "Русь", предоставленных заявителем, не соответствуют оригиналам.
Исходя из совокупности указанных доказательств судами сделан правильный вывод о том, что услуги по размещению рекламы ООО "СТС Телесат" не были оказаны, а представленные заявителем в обоснование затрат первичные документы содержат недостоверные сведения.
Из анализа представленных банковских выписок в отношении ООО "СТС Телесат" следует, что единственным источником денежных средств по кредитовым операциям являются платежи от ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5". Иных платежей, характерных для финансово-хозяйственной деятельности общества (арендные платежи, коммунальные услуги, расходы на оплату персонала, транспортные и иные расходы), ООО "СТС-Телесат" не производилось.
На основании изложенного судами сделан вывод об отсутствии возможности у ООО "СТС-Телесат" осуществить заявленные работы (услуги), предусмотренные вышеуказанным договором, в том числе, потому что общество не имело объективных условий для ведения реальной предпринимательской деятельности.
Перечисленные в адрес ООО "СТС Телесат" суммы от ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" за соответствующие налоговые периоды в бухгалтерской и налоговой отчетности не отражены в полном объеме.
Судами сделан обоснованный вывод о том, что доводы заявителя о реальности сделки с ООО "СТС Телесат" не находят своего подтверждения в материалах дела, а установленные в ходе проверки обстоятельства по взаимоотношениям с ООО "СТС "Телесат" свидетельствуют о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды и правомерности доначисления инспекцией налогов, пеней, штрафов по данному эпизоду.
Относительно взаимоотношений заявителя и ООО "МаксТрэйдинг".
Судами установлено, что в проверяемый период ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" заключены договоры от 28.01.2009 N 126, от 28.01.2009 N 125, 01.05.2009 N 179, от 01.12.2010 N 134 с ООО "МаксТрэйдинг" на общую сумму 72 523 903 рубля.
Указанные договоры и прилагаемые к ним документы подписаны со стороны ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" генеральным директором - Шершуновым М.Ю., со стороны ООО "МаксТрэйдинг" - генеральным директором - Андреенко Ю.С.
В ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что ООО "МаксТрэйдинг" имеет 3 признака однодневки - "массовый учредитель", "массовый руководитель", "адрес массовой регистрации". На Андреенко Ю.С. зарегистрировано 26 организаций.
В соответствии с протоколом допроса от 08.11.2011 Андреенко Ю.С. опровергла свою причастность к деятельности ООО "МаксТрэйдинг", указов, что представленные на обозрение договора, счета-фактуры, акты выполненных работ ею не подписывались, подписи на указанных документах ей не принадлежат, генеральный директор, иные должностные лица ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" ей не знакомы, первичную учетную документацию, бухгалтерскую и налоговую отчетность она не подписывала, доверенностей не выдавала.
В соответствии с экспертным заключением от 28.11.2011 N 174-11/11-ПЭ подписи от имени Андреенко Ю.А., изображения которых расположены в оригиналах спорных документов и подписи от имени Андреенко Ю.А., расположенные в протоколе допроса свидетеля от 08.11.2011, выполнены разными лицами.
На основании того, что налогоплательщик при заключении спорных договоров не убедился в полномочиях лица, подписавшего первичные документы, а также, что представленные налогоплательщиком в материалы дела регистрационные документы не содержат печатей, подписей и отметок организаций - контрагентов или сотрудников налоговых органов, что на представленных копиях документов по ООО "МаксТрэйдинг" отсутствуют подпись генерального директора, оттиск печати и отметка налогового органа, а копии заверены оттиском печати заявителя; представленная, незаверенная, выписка из ЕГРЮЛ N 437883 А/2009 по контрагенту ООО "МаксТрэйдинг" датирована 22.10.2009, в то время как первый договор N 125 с указанной организацией подписан 28.01.2009, суды пришли к выводу о непроявлении заявителем должной степени осмотрительности.
Судами установлено, что согласно полученным от ИФНС России N 14 по г. Москве ответам от 17.08.2011 N пр32563@ на запросы заинтересованного лица об истребовании документов (информации) в отношении ООО "МаксТрэйдинг" от 19.07.2011 N 16-08/26374, следует, что документы по спорным взаимоотношениям не представлены, последняя отчетность контрагентом представлена за 1 полугодие 2011 года, фактический адрес организации не известен, по указанному юридическому адресу организация не располагается (акт от 17.09.2009 N 12-13/379).
Основные средства у ООО "МаксТрэйдинг" отсутствуют, платежи, характерные для ведения хозяйственной деятельности общества (оплата коммунальных платежей, оплаты за услуги предоставления телефонной и Интернет связи), спорным контрагентом не осуществлялись.
На основании изложенного суды пришли к правильному выводу о том, что ООО "МаксТрэйдинг" не имело возможности осуществить заявленные работы (услуги), предусмотренные вышеуказанным договором, а также, что реальность сделки с ООО "МаксТрэйдинг" материалами дела не подтверждена, а установленные в ходе проверки обстоятельства по взаимоотношениям с указанным контрагентом свидетельствуют о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды и правомерности доначисления инспекцией налогов, пеней, штрафов по данному эпизоду.
Налоговый орган в кассационной жалобе ссылается на неисследование судами фактических обстоятельств дела относительно взаимоотношений налогоплательщика с ООО "ИнвестГрупп".
Инспекция полагает, что реальность операций по договору, заключенному между заявителем с данным контрагентом, не подтверждена, а действия налогоплательщика направлены не на получение реальных хозяйственных результатов от предпринимательской деятельности, а на увеличение затратной базы в целях уменьшения исчисления установленных налогов.
В обоснование своей позиции инспекция ссылается на протоколы допроса руководителя ООО "Инвест Групп" Шелудяковой М.А. от 06.06.2011 и от 21.06.2011, в которых она отрицает свою причастность к деятельности данной организации, указывает, что представленные на обозрение договора, счета-фактуры, акты выполненных работ она не подписывала, подписи на указанных документах ей не принадлежат, генеральный директор и иные должностные лица ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" ей не знакомы, первичную учетную документацию, бухгалтерскую и налоговую отчетность она не подписывала и доверенностей не выдавала.
Судами установлено, что почерковедческая экспертиза подлинности подписи на первичных документах, представленных заявителем к проверке, налоговым органом не проводилась, не установлено, каким образом паспортные данные свидетеля использованы при регистрации ООО "ИнвестГрупп", запросы нотариусу по факту заверения подписи генерального директора при регистрации общества не направлялись.
Генеральный директор заявителя Шершунов М.Ю. подтвердил взаимоотношения с ООО "ИнвестГрупп" и указал, что договор и связанные с ним документы передавались посредством факсимильной связи и с помощью курьеров.
Перед заключением договора у ООО "ИнвестГрупп" был получен пакет учредительных и регистрационных документов для проверки, в связи с чем суды обоснованно пришли к выводу о проявлении должной осмотрительности заявителя при выборе указанного контрагента, указав, что обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных в статье 169 НК РФ, возлагается на продавца, а также на то, что при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
Факт отсутствия организации по месту нахождения на момент проведения проверки не свидетельствует о том, что организация не располагалась по этому адресу в момент ее регистрации и осуществления хозяйственных операций.
Довод инспекции об отсутствии у контрагента материальных и трудовых ресурсов, основных средств, транспорта, арендованных площадей, отклонен судами как необоснованный, поскольку в действующем законодательстве отсутствует запрет на привлечение работников по договорам подряда, аренду транспорта и основных средств.
Работы по договору от 15.03.2006 N 15/03-06 на оказание услуг по переборке и укладке ТБО в контейнеры, заключенному между заявителем и ООО "ИнвестГрупп", сводятся к сортировке мусора работниками ООО "ИнвестГрупп". Отсортированный мусор принимают другие компании, с которыми общество также заключило договоры.
Поддерживая позицию судов по данному эпизоду, суд кассационной инстанции исходит из следующего.
В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Бремя доказывания несоответствия первичных учетных документов действующим законодательством возлагается на налоговый орган.
Налоговым органом не представлены доказательства того, что понесенные заявителем расходы в рамках договора с ООО "ИнвестГрупп" не связаны с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.
Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного суда РФ от 16.10.2003 N 329-О, налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики", как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Доводы инспекции об отсутствии контрагента по юридическому адресу не могут служить доказательством недобросовестности заявителя.
Довод инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по данному эпизоду отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку противоречит установленным фактическим обстоятельствам дела.
Поддерживая судебные акты, кассационная инстанция исходит из недоказанности заявителем своей позиции.
Доводы кассационных жалоб являются позицией сторон по данному спору, приводились ими при рассмотрении дела в суде первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую правовую оценку в оспариваемых судебных актах, направлены на переоценку обстоятельств, установленных судом в ходе рассмотрения дела.
В силу статьи 286, части 2 статьи 287 АПК РФ суд кассационной инстанции не вправе давать иную оценку установленным судом обстоятельствам.
В кассационных жалобах не приведено обстоятельств, которые в соответствии со статьей 288 АПК РФ могли бы явиться основанием для отмены принятых по делу судебных актов.
Руководствуясь статьями 176, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда города Москвы от 04 сентября 2012 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 08 ноября 2012 года по делу N А40-45255/12-116-96 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.
Председательствующий судья
О.А.ШИШОВА
Судьи
О.В.ДУДКИНА
Т.А.ЕГОРОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС МОСКОВСКОГО ОКРУГА ОТ 15.03.2013 ПО ДЕЛУ N А40-45255/12-116-96
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 15 марта 2013 г. по делу N А40-45255/12-116-96
Резолютивная часть постановления объявлена 11 марта 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 15 марта 2013 года.
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего-судьи Шишовой О.А.,
судей Дудкиной О.В., Егоровой Т.А.,
при участии в заседании:
от истца (заявителя) Назарова М.А. - доверенность N 45-251/1 от 01 января 2012 года,
от ответчика Дзейтов С.Х. - доверенность от 21 июня 2012 года,
рассмотрев 11 марта 2013 года в судебном заседании кассационные
жалобы ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5"; ИФНС России N 6 по г. Москве
на решение от 04 сентября 2012 года
Арбитражного суда города Москвы,
принятое судьей Терехиной А.П.,
на постановление от 08 ноября 2012 года
Девятого арбитражного апелляционного суда,
принятое судьями Нагаевым Р.Г., Голобородько В.Я., Окуловой Н.О.,
по иску (заявлению) ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" (ОГРН 1037739214875)
о признании недействительным решения
к ИФНС России N 6 по г. Москве (ОГРН 1047703058435)
установил:
Открытое акционерное общество "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России N 6 по городу Москве (далее - инспекция, налоговый орган) от 09.12.2011 N 16-10/175 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 04.09.2012, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.11.2012, заявленные требования удовлетворены частично. Решение ИФНС России N 6 по г. Москве от 09.12.2011 N 16-10/175 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части выводов по взаимоотношениям с ООО "ИнвестГрупп", доначислений в связи с этими выводами налогов, пени по ним и сумм штрафа признано недействительным. В остальной части заявленных требований в удовлетворении отказано.
По настоящему делу поступили две кассационные жалобы от заявителя и налогового органа.
Заявитель, не согласившись с судебными актами в части отказа в удовлетворении требования, обратился с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в указанной части и не передавая дело на новое рассмотрение принять новый судебный акт о признании полностью незаконным и отмене оспариваемого решения.
Инспекция, не согласившись с судебными актами в части удовлетворения заявленных требований, обратилась с кассационной жалобой, в которой просит их отменить в указанной части и отказать в удовлетворении требований в полном объеме, ссылаясь на несоответствие выводов судов установленным ими обстоятельствам по делу и действующему законодательству.
Законность принятых судебных актов проверена в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
В судебном заседании заявитель и инспекция поддержали доводы своих жалоб и возражали против удовлетворения жалоб друг друга.
Представленный инспекцией отзыв на кассационную жалобу приобщен к материалам дела.
Судами установлено, что по результатам выездной налоговой проверки, проведенной за период с 2008 по 2010 года, инспекцией вынесено решение от 09.12.2011 N 16-10/175 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому налоговый орган исключил из состава расходов по налогу на прибыль затраты заявителя в сумме 55 338 412 рублей, в том числе НДС 9 960 914,16 рублей на оплату выполненных работ и товаров у ООО "СТС Телесат", ООО "Инвест Групп", ООО "МаксТрейдинг" и доначислил налог на прибыль, НДС, пени, а также привлек заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Не согласившись с выводами инспекции, налогоплательщик обратился с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по городу Москве, по итогам рассмотрения которой принято решение от 15.02.2012 N 21-19/013128, об изменении путем отмены в части исключения из состава расходов для целей налогообложения прибыли и отказа в применении налоговых вычетов по взаимоотношениям с ООО "ФинансЛюкс" и ООО "Пимэкс". В остальной части решение оставлено без изменения.
Не согласившись с выводами инспекции, общество обратилось с заявлением в Арбитражный суд города Москвы.
Относительно взаимоотношений заявителя с ООО "СТС Телесат".
Судами установлено, что между заявителем и ООО "СТС Телесат" заключен договор на оказание услуг по размещению рекламы от 25.12.2006 N 25/12-06/1.
В ходе налоговой проверки, налогоплательщиком представлены первичные документы по взаимоотношениям с ООО "СТС Телесат", подписанные со стороны ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" генеральным директором Шершуновым М.Ю., а со стороны ООО "СТС Телесат" Костенко А.Ю., который является генеральным директором данной организации.
Инспекцией установлено, что ООО "СТС Телесат" имеет 4 признака однодневки - "массовый учредитель", "массовый руководитель", "адрес массовой регистрации", "массовый заявитель".
На Костенко А.Ю. (числящегося по представленным ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" документам, как учредитель, генеральный директор, главный бухгалтер ООО "СТС Телесат") зарегистрировано 132 организации.
В ходе допроса Костенко А.Ю. указал на свою непричастность к деятельности ООО "СТС Телесат", пояснив что представленные на обозрение договора, счета-фактуры, акты выполненных работ им не подписывались, подписи на указанных документах ему не принадлежат, генеральный директор, иные должностные лица ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" ему не знакомы, переговоров с целью заключения договоров он не проводил, первичную учетную документацию, бухгалтерскую и налоговую отчетность не подписывал, доверенностей на ведение хозяйственной деятельности не выдавал.
Согласно доводам заявителя, Костенко А.Ю. в ходе проверки дал повторные показания, в которых подтвердил наличие взаимоотношений с ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5", в связи с чем, по мнению заявителя, выводы налогового органа о нереальности спорных операций несостоятельны.
Суды не согласились с позицией заявителя, поскольку материалами дела установлено, что в инспекцию поступило письмо от имени генерального директора ООО "СТС Телесат" Костенко А.Ю. (вх. 0213/4/30966 от 27.10.2011), в котором он сообщает, что в ходе проведения допроса от 04.08.2011 им были неправильно истолкованы задаваемые вопросы, касающиеся деятельности ООО "СТС Телесат". Данным письмом Костенко А.Ю. подтверждает взаимоотношения с ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5", подтверждает факт подписания доверенностей, отчетности и иных налоговых и бухгалтерских документов, а также договоров, актов выполненных работ и счетов-фактур от имени ООО "СТС Телесат".
ИФНС России N 6 по г. Москве повторно составлен протокол допроса Костенко А.Ю. от 25.11.2011 N 305 по вопросу взаимоотношений между ООО "СТС Телесат" и ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5", в ходе которого Костенко А.Ю. пояснил, что штат ООО "СТС Телесат" в 2008 - 2010 годах составлял 1 человек. В настоящее время Костенко А.Ю. работает курьером в ООО "Профит". Допрашиваемый подтвердил, что подписывал договор, акты приемки - сдачи работ, счета-фактуры с ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5".
Также Костенко А.Ю. пояснил, что услуги оказывались путем привлечения третьих лиц (ООО "ЦентрРегион", ООО "ТВР Реклама"). О том, какие материалы (отчеты) были представлены ООО "ЦентрРегион" и ООО "ТВР Реклама", а также относительно уплаты сумм налогов в бюджет РФ, размера уставного капитала общества, и отражения выручки ООО "СТС Телесат", исчисления соответствующих налогов по заключенным договорам, Костенко А.Ю. никаких пояснений не представлено. Кроме того, согласно показаний Костенко А.Ю., программное обеспечение системы "Банк - Клиент" он не получал, доверенности на имя третьих лиц с правом действовать от имени и в интересах ООО "СТС Телесат" с момента создания организации по настоящее время им не выдавались, бухгалтерскую и налоговую отчетность ООО "СТС Телесат" за период 2008 - 2010 год он лично не сдавал, и иных лиц на исполнение указанных действий не уполномочивал.
Согласно показаниям Костенко А.Ю., финансовый результат от сделок совершенных с ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5", ООО "ТВР Реклама" и ООО "ЦентрРегион" в период с 2008 по 2010 года составил - 0 рублей, при этом указал, что сумма денежных средств, полученная ООО "СТС Телесат" от ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5", была перечислена в адрес ООО "ТВР Реклама" и ООО "ЦентрРегион".
Также, Костенко А.Ю. в ходе допроса подтвердил, что ООО "СТС-Телесат" было создано исключительно под одну спорную операцию с ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5".
Таким образом, из протокола допроса в отношений Костенко А.Ю. от 25.11.2011 N 305 следует, что Костенко А.Ю. является реальным генеральным директором ООО "СТС Телесат", что Костенко А.Ю. лично подписывал все документы, касающиеся деятельности общества. Также Костенко А.Ю. указал, что его организация имела взаимоотношения с Заявителем и такими организациями, как ООО "ТВР Реклама", ООО "ЦентрРегион", относительно изготовления рекламной продукции.
Однако показания Костенко А.Ю., данные повторно 25.11.2011 в протоколе допроса N 305, входят в противоречие с показаниями, данными в ходе допроса от 04.08.2011.
В рамках проверки налоговым органом была проведена почерковедческая экспертиза по факту подлинности подписи представленных к проверке первичных документов генеральным директором ООО "СТС Телесат" Костенко А.Ю., которая показала, что подписи от имени Костенко А.Ю., изображения которых расположены в оригиналах представленных к проверке документов и подписи от имени Костенко А.Ю., расположенные в протоколе допроса свидетеля от 04.08.2011, выполнены разными лицами. Противоречивые показания Костенко А.Ю. подтверждают его номинальность в качестве руководителя ООО "СТС Телесат".
В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" к признакам необоснованного получения налоговой выгоды относятся неполнота, недостоверность и (или) противоречия в сведениях, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах. Также в качестве одного из оснований для признания налоговой выгоды необоснованной признаются действия налогоплательщика при ведении хозяйственной деятельности без должной осмотрительности и осторожности, при том, что ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.
На основании изложенного, суды пришли к выводу о том, что заявитель при совершении сделки с ООО "СТС Телесат" не идентифицировал личность должностного лица, которым подписаны первичные документы со стороны контрагента, не удостоверен факт реального осуществления деятельности спорным контрагентом, наличия органа управления, его нахождения по юридическому адресу или по адресу, указанному в первичных бухгалтерских документах, не проявил должной осмотрительности и не предпринял все возможные законные меры по установлению правоспособности указанного спорного контрагента.
Судами установлено, что последняя бухгалтерская отчетность и последняя налоговая декларация по НДС ООО "СТС Телесат" представлена по состоянию на 1 квартал 2010 года.
Согласно среднесписочной численности за период с 2008 по 2010 годы, численность работников составляет 1 человек, организация по юридическому адресу отсутствует. Сведения о наличии транспортных средств у организации за 2008 - 2010 годы в базе данных налогового органа отсутствуют.
Из представленных в ходе проверки ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" эфирных справок от радио- и телекомпаний следует, что заказчиком (клиентом) размещения эфирной продукции является ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5". Указанные эфирные справки были выданы радио- и телекомпаниями на имя ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5".
По результатам истребования информации и сведений в теле и радиокомпаниях ООО "БИСС", ООО ТК "ТАКТ", ООО "Фэст-1", ЗАО "Независимое Саратовское Телевидение", ООО "Ланс", ЗАО "Русское Радио - Евразия", ЗАО "Европа Плюс Владимир", ОГБУ "Областная телерадиокомпания "Русь" следует, что заявитель в период с 01.01.2008 по 31.12.2010 рекламу в эфире данных телерадиокомпаний не размещал и не оплачивал, эфирное время для размещения рекламы заявителю не предоставлялось. Оттиски печатей в эфирных справках ряда организаций, в частности, ООО "БИСС", ООО "ФЭСТ-1", ОГБУ "Областная телерадиокомпания "Русь", предоставленных заявителем, не соответствуют оригиналам.
Исходя из совокупности указанных доказательств судами сделан правильный вывод о том, что услуги по размещению рекламы ООО "СТС Телесат" не были оказаны, а представленные заявителем в обоснование затрат первичные документы содержат недостоверные сведения.
Из анализа представленных банковских выписок в отношении ООО "СТС Телесат" следует, что единственным источником денежных средств по кредитовым операциям являются платежи от ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5". Иных платежей, характерных для финансово-хозяйственной деятельности общества (арендные платежи, коммунальные услуги, расходы на оплату персонала, транспортные и иные расходы), ООО "СТС-Телесат" не производилось.
На основании изложенного судами сделан вывод об отсутствии возможности у ООО "СТС-Телесат" осуществить заявленные работы (услуги), предусмотренные вышеуказанным договором, в том числе, потому что общество не имело объективных условий для ведения реальной предпринимательской деятельности.
Перечисленные в адрес ООО "СТС Телесат" суммы от ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" за соответствующие налоговые периоды в бухгалтерской и налоговой отчетности не отражены в полном объеме.
Судами сделан обоснованный вывод о том, что доводы заявителя о реальности сделки с ООО "СТС Телесат" не находят своего подтверждения в материалах дела, а установленные в ходе проверки обстоятельства по взаимоотношениям с ООО "СТС "Телесат" свидетельствуют о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды и правомерности доначисления инспекцией налогов, пеней, штрафов по данному эпизоду.
Относительно взаимоотношений заявителя и ООО "МаксТрэйдинг".
Судами установлено, что в проверяемый период ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" заключены договоры от 28.01.2009 N 126, от 28.01.2009 N 125, 01.05.2009 N 179, от 01.12.2010 N 134 с ООО "МаксТрэйдинг" на общую сумму 72 523 903 рубля.
Указанные договоры и прилагаемые к ним документы подписаны со стороны ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" генеральным директором - Шершуновым М.Ю., со стороны ООО "МаксТрэйдинг" - генеральным директором - Андреенко Ю.С.
В ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что ООО "МаксТрэйдинг" имеет 3 признака однодневки - "массовый учредитель", "массовый руководитель", "адрес массовой регистрации". На Андреенко Ю.С. зарегистрировано 26 организаций.
В соответствии с протоколом допроса от 08.11.2011 Андреенко Ю.С. опровергла свою причастность к деятельности ООО "МаксТрэйдинг", указов, что представленные на обозрение договора, счета-фактуры, акты выполненных работ ею не подписывались, подписи на указанных документах ей не принадлежат, генеральный директор, иные должностные лица ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" ей не знакомы, первичную учетную документацию, бухгалтерскую и налоговую отчетность она не подписывала, доверенностей не выдавала.
В соответствии с экспертным заключением от 28.11.2011 N 174-11/11-ПЭ подписи от имени Андреенко Ю.А., изображения которых расположены в оригиналах спорных документов и подписи от имени Андреенко Ю.А., расположенные в протоколе допроса свидетеля от 08.11.2011, выполнены разными лицами.
На основании того, что налогоплательщик при заключении спорных договоров не убедился в полномочиях лица, подписавшего первичные документы, а также, что представленные налогоплательщиком в материалы дела регистрационные документы не содержат печатей, подписей и отметок организаций - контрагентов или сотрудников налоговых органов, что на представленных копиях документов по ООО "МаксТрэйдинг" отсутствуют подпись генерального директора, оттиск печати и отметка налогового органа, а копии заверены оттиском печати заявителя; представленная, незаверенная, выписка из ЕГРЮЛ N 437883 А/2009 по контрагенту ООО "МаксТрэйдинг" датирована 22.10.2009, в то время как первый договор N 125 с указанной организацией подписан 28.01.2009, суды пришли к выводу о непроявлении заявителем должной степени осмотрительности.
Судами установлено, что согласно полученным от ИФНС России N 14 по г. Москве ответам от 17.08.2011 N пр32563@ на запросы заинтересованного лица об истребовании документов (информации) в отношении ООО "МаксТрэйдинг" от 19.07.2011 N 16-08/26374, следует, что документы по спорным взаимоотношениям не представлены, последняя отчетность контрагентом представлена за 1 полугодие 2011 года, фактический адрес организации не известен, по указанному юридическому адресу организация не располагается (акт от 17.09.2009 N 12-13/379).
Основные средства у ООО "МаксТрэйдинг" отсутствуют, платежи, характерные для ведения хозяйственной деятельности общества (оплата коммунальных платежей, оплаты за услуги предоставления телефонной и Интернет связи), спорным контрагентом не осуществлялись.
На основании изложенного суды пришли к правильному выводу о том, что ООО "МаксТрэйдинг" не имело возможности осуществить заявленные работы (услуги), предусмотренные вышеуказанным договором, а также, что реальность сделки с ООО "МаксТрэйдинг" материалами дела не подтверждена, а установленные в ходе проверки обстоятельства по взаимоотношениям с указанным контрагентом свидетельствуют о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды и правомерности доначисления инспекцией налогов, пеней, штрафов по данному эпизоду.
Налоговый орган в кассационной жалобе ссылается на неисследование судами фактических обстоятельств дела относительно взаимоотношений налогоплательщика с ООО "ИнвестГрупп".
Инспекция полагает, что реальность операций по договору, заключенному между заявителем с данным контрагентом, не подтверждена, а действия налогоплательщика направлены не на получение реальных хозяйственных результатов от предпринимательской деятельности, а на увеличение затратной базы в целях уменьшения исчисления установленных налогов.
В обоснование своей позиции инспекция ссылается на протоколы допроса руководителя ООО "Инвест Групп" Шелудяковой М.А. от 06.06.2011 и от 21.06.2011, в которых она отрицает свою причастность к деятельности данной организации, указывает, что представленные на обозрение договора, счета-фактуры, акты выполненных работ она не подписывала, подписи на указанных документах ей не принадлежат, генеральный директор и иные должностные лица ОАО "Московская реализационная база хлебопродуктов N 5" ей не знакомы, первичную учетную документацию, бухгалтерскую и налоговую отчетность она не подписывала и доверенностей не выдавала.
Судами установлено, что почерковедческая экспертиза подлинности подписи на первичных документах, представленных заявителем к проверке, налоговым органом не проводилась, не установлено, каким образом паспортные данные свидетеля использованы при регистрации ООО "ИнвестГрупп", запросы нотариусу по факту заверения подписи генерального директора при регистрации общества не направлялись.
Генеральный директор заявителя Шершунов М.Ю. подтвердил взаимоотношения с ООО "ИнвестГрупп" и указал, что договор и связанные с ним документы передавались посредством факсимильной связи и с помощью курьеров.
Перед заключением договора у ООО "ИнвестГрупп" был получен пакет учредительных и регистрационных документов для проверки, в связи с чем суды обоснованно пришли к выводу о проявлении должной осмотрительности заявителя при выборе указанного контрагента, указав, что обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных в статье 169 НК РФ, возлагается на продавца, а также на то, что при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.
Факт отсутствия организации по месту нахождения на момент проведения проверки не свидетельствует о том, что организация не располагалась по этому адресу в момент ее регистрации и осуществления хозяйственных операций.
Довод инспекции об отсутствии у контрагента материальных и трудовых ресурсов, основных средств, транспорта, арендованных площадей, отклонен судами как необоснованный, поскольку в действующем законодательстве отсутствует запрет на привлечение работников по договорам подряда, аренду транспорта и основных средств.
Работы по договору от 15.03.2006 N 15/03-06 на оказание услуг по переборке и укладке ТБО в контейнеры, заключенному между заявителем и ООО "ИнвестГрупп", сводятся к сортировке мусора работниками ООО "ИнвестГрупп". Отсортированный мусор принимают другие компании, с которыми общество также заключило договоры.
Поддерживая позицию судов по данному эпизоду, суд кассационной инстанции исходит из следующего.
В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Бремя доказывания несоответствия первичных учетных документов действующим законодательством возлагается на налоговый орган.
Налоговым органом не представлены доказательства того, что понесенные заявителем расходы в рамках договора с ООО "ИнвестГрупп" не связаны с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.
Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного суда РФ от 16.10.2003 N 329-О, налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики", как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
Доводы инспекции об отсутствии контрагента по юридическому адресу не могут служить доказательством недобросовестности заявителя.
Довод инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по данному эпизоду отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку противоречит установленным фактическим обстоятельствам дела.
Поддерживая судебные акты, кассационная инстанция исходит из недоказанности заявителем своей позиции.
Доводы кассационных жалоб являются позицией сторон по данному спору, приводились ими при рассмотрении дела в суде первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую правовую оценку в оспариваемых судебных актах, направлены на переоценку обстоятельств, установленных судом в ходе рассмотрения дела.
В силу статьи 286, части 2 статьи 287 АПК РФ суд кассационной инстанции не вправе давать иную оценку установленным судом обстоятельствам.
В кассационных жалобах не приведено обстоятельств, которые в соответствии со статьей 288 АПК РФ могли бы явиться основанием для отмены принятых по делу судебных актов.
Руководствуясь статьями 176, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда города Москвы от 04 сентября 2012 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 08 ноября 2012 года по делу N А40-45255/12-116-96 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.
Председательствующий судья
О.А.ШИШОВА
Судьи
О.В.ДУДКИНА
Т.А.ЕГОРОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)