Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 14 марта 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 21 марта 2013 года.
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Коновалова С.А.,
судей: Александрова Д.Д., Шевченко Е.Е.,
при ведении протокола судебного заседания Нетребской А.С.,
в судебном заседании участвуют:
от открытого акционерного общества "Егорьевский пиво - безалкогольный завод": Щеголева Л.А., по доверенности от 08.07.2010; от ИФНС России по г. Егорьевску Московской области: Васенина О.Е., по доверенности от 28.12.2012 N 02-10/01051,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы ОАО "Егорьевский пиво - безалкогольный завод", ИФНС России по г. Егорьевску Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 12 ноября 2012 года по делу N А41-19256/12, принятое судьей Валюшкиной В.В. по заявлению открытого акционерного общества "Егорьевский пиво - безалкогольный завод" о признании незаконным решения ИФНС России по г. Егорьевску Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 43 от 29.12.2011 в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 379 037 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 173 195 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов (ст. 122 НК РФ), а также завышения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах налога на добавленную стоимость в сумме 36 440 руб.,
установил:
Открытое акционерное общество "Егорьевский пиво - безалкогольный завод" (далее - заявитель, ОАО "Егорьевский пиво - безалкогольный завод", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании незаконным решения ИФНС России по г. Егорьевску Московской области (далее - налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 43 от 29.12.2011 в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 379 037 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 173 195 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов (ст. 122 НК РФ), а также завышения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах налога на добавленную стоимость в сумме 36 440 руб.
Решением Арбитражного суда Московской области от 12 ноября 2012 года по делу N А41-19256/12 требования ОАО "Егорьевский пиво - безалкогольный завод" удовлетворены частично. Суд решил: признать незаконным решение ИФНС России по г. Егорьевску Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 43 от 29.12.2011 в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 140 068 руб., соответствующей суммы пени, штрафов, предусмотренных ст. 122 НК РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций в сумме 61 824,60 руб.
Не согласившись с вынесенным по делу решением, Межрайонная ИФНС России N 17 по Московской области и ОАО "Егорьевский пиво - безалкогольный завод" обратились в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просят решение Арбитражного суда Московской области от 12.11.2012 года по делу N А41-19256/12 отменить в части.
Налоговый орган и заявитель представили в материалы дела отзывы на апелляционные жалобы друг друга, в которых просят решение в соответствующей части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Инспекция и заявитель направили в судебное заседание своих представителей, которые поддержали доводы апелляционных жалоб и отзывов на них соответственно.
Рассмотрев дело в порядке ст. 268 АПК РФ, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности открытого акционерного общества "Егорьевский пивобезалкогольный завод" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов, страховых взносов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Егорьевску Московской области составлен акт N 37 от 24.11.2011, в том числе, по признакам налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена п. 1 ст. 122 НК РФ.
- Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений на акт, в присутствии представителя организации, налоговая инспекция приняла решение N 43 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.12.2011, согласно которому организация привлечена к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль, налога на добавленную стоимость в виде штрафов в общей сложности в сумме 115 553 руб.;
- организации начислен налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость в общей сложности в сумме 577 767 руб., пени за их несвоевременную уплату в общей сложности в сумме 101 838 руб.;
- организации предложено уменьшить налог на добавленную стоимость, предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах, на сумму 36 640 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, уплатить начисленные суммы налогов, пеней, штрафов.
Решением N 07-12/004373 (исх. N 07-12/10979 от 12.03.2012), принятым УФНС России по Московской области по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение налоговой инспекции оставлено без изменения, утверждено и вступило в силу.
Не согласившись с решением налоговой инспекции, организация обратилась в суд с рассматриваемым заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования в части, суд первой инстанции указал следующее.
В силу ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из оспариваемого решения налоговой инспекции усматривается, что основаниями его принятия в оспариваемой части послужили следующие обстоятельства.
Материалами выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемый период организация осуществляла производство пива, кваса, газированных напитков, а также оптовую и розничную реализацию продукции собственного производства: пива, кваса, газированных напитков, а также розничную торговлю продовольственными товарами, приобретенными для дальнейшей продажи.
При проверке правильности применения налогообложения в виде единого налога на вмененный доход налоговой инспекцией выявлено, что налогоплательщик в 2009-2010 годах осуществлял оптовую и розничную реализацию производимых напитков через объекты организации общественного питания, предназначенные для потребления готовой продукции: летние кафе и торговые палатки, находящиеся на территории завода, а также через собственную розничную торговую сеть - квасные палатки.
В летних кафе и торговых палатках кроме продукции собственного производства осуществлялась торговля продовольственными товарами, приобретенными для дальнейшей реализации, как например, сухарики, сушеная рыба, фисташки, чипсы и так далее.
В налоговых декларациях по единому налогу на вмененный доход налогоплательщик применял такие физические показатели как "площадь зала обслуживания посетителей (в квадратных метрах), торговое место.
В соответствии с решением Совета депутатов муниципального образования "Егорьевский район" Московской области N 186/23 от 21.09.2005 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в Егорьевском районе Московской области" в 2009 - 2010 годах налогоплательщик в отношении объектов организации общественного питания, имеющих зал обслуживания посетителей, предназначенных для потребления готовых покупных товаров (летние кафе и торговые палатки), правомерно применяло систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с физическим показателем "площадь зала обслуживания посетителей".
Вместе с тем, розничная торговля продукцией собственного производства - кваса через квасные палатки в 2009 - 2010 годах необоснованно облагалась единым налогом на вмененный доход. Статьей 346.27 НК РФ в редакции с 01.01.2006 реализация продукции собственного производства исключена из понятия "розничная торговля" для целей применения единого налога на вмененный доход, поэтому исчисление налога в связи с розничной торговлей собственно произведенным квасом через объекты нестационарной торговой сети (квасные палатки) неправомерно. Следовательно, в 2009-2010 годах единый налог на вмененный доход исчислен в завышенных размерах с торговых мест по розничной торговле квасом из квасных палаток, не имеющих торговых залов.
На основании изложенного налоговая инспекция пришла к выводу о необходимости применения общего режима налогообложения в отношении реализации налогоплательщиком кваса собственного производства через квасные палатки, в связи с чем произведен расчет налогов по общему режиму налогообложения.
Налоговая инспекция, сославшись на нормы гл. 26.3 НК РФ, также указала, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться, в том числе, при оказании услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей.
В свою очередь, под услугами общественного питания понимаются услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга.
Следовательно, одним из условий для отнесения оказываемых услуг к услугам общественного питания является создание условий для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров на месте.
В соответствии с ГОСТ Р 50647-94 "Общественное питание. Термины и определения" под кулинарной обработкой пищевых продуктов понимается воздействие на пищевые продукты с целью придания им свойств, делающих их пригодными для дальнейшей обработки и/или употребления в пищу.
По мнению налоговой инспекции, представленное заявителем экспертное заключение не является доказательством того, что в результате смешивания кваса с двуокисью углерода происходит его кулинарная обработка и напиток становится пригодным к употреблению.
Реализуемый через квасные палатки квас представляет собой готовый продукт, пригодный для употребления в пищу, и не требует дополнительного воздействия, в том числе газификации. Поскольку реализуемый налогоплательщиком квас соответствует ГОСТ Р 53094-2008, то есть квас является пригодным к употреблению продуктом уже до смешивания напитка с двуокисью углерода, следовательно, по месту реализации кваса услуги по изготовлению кулинарной продукции заявителем не осуществляются. Использование обществом при розливе кваса двуокиси углерода производится с целью поднятия давления в таре для извлечения из нее кваса. Изменение физико-химических показателей кваса (кислотности, содержания этилового спирта) за период с момента его изготовления до момента реализации происходит в результате естественного дображивания кваса, который является напитком брожения.
Более того, в налоговых декларациях по единому налогу на вмененный доход за спорные налоговые периоды налогоплательщик определял реализацию кваса через квасные палатки как розничную торговлю, осуществляемую через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети, а не как услуги общественного питания. Условия для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров на месте налогоплательщиком не создавались.
Выражая несогласие с доводами налоговой инспекции, заявитель, в первую очередь, ссылается на допущенные налоговой инспекцией при проведении процессуальные нарушение, выразившиеся в том, что при принятии решения налоговая инспекция не исследовала и не оценила представленное заявителем экспертное заключение N 01-137 от 29.06.2011, имеющее ключевое значение для правильной квалификации вида деятельности налогоплательщика.
Так же в своей апелляционной жалобе налогоплательщик указывает, что не исследовав вышеуказанное экспертное заключение, налоговый орган сделал несоответствующие действительности выводы.
Апелляционный суд отклоняет данный довод ввиду нижеследующего.
Из текста решения налогового органа следует, что одновременно с возражениями на акт налогоплательщиком представлено названное экспертное заключение. Обстоятельство того, что выводы экспертного заключения не повлияли на выводы налоговой инспекции, сделанные по итогам рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов налоговой проверки, не свидетельствуют о том, что данный документ не исследовался налоговым органом, а на странице 14 решения налоговая инспекция указала на отсутствие доказательств, подтверждающих, что в торговые точки доставлялся квас, не являющийся готовым продуктом и не соответствующий требованиям технических условий и при розливе кваса с применением газа происходит доведение его до состояния пригодности к употреблению.
По обстоятельствам реализации кваса через квасные палатки заявитель также указывает следующее.
Налоговым органом не оспаривается обстоятельство правомерного исчисления налогоплательщиком единого налога на вмененный доход при реализации обществом собственной продукции (кваса) через летние кафе и торговые палатки (шатры), а также тот факт, что данный вид деятельности относится к деятельности в сфере оказания услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, имеющие площадь зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м.
Процесс отпуска и реализации кваса через летние кафе и торговые палатки (шатры) идентичен процессу отпуска и реализации кваса через сезонные квасные палатки (киоски) с той лишь разницей, что меняется место реализации продукта - либо через объекты организации общественного питания, имеющие зал обслуживания посетителей, либо через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей.
По мнению заявителя, основанием для отнесения указанных видов деятельности к деятельности в сфере оказания услуг общественного питания является тот факт, что при розливе кваса из кег при помощи баллонов с двуокисью углерода видоизменяются исходные свойства реализуемого продукта, так как при добавлении в напиток двуокиси углерода и его охлаждении через охладительную установку происходит изменение химического состава продукта.
В письменных объяснениях заявитель также ссылался на следующие обстоятельства.
В соответствии с Общесоюзным классификатором "Отрасли народного хозяйства" (ОКОНХ), утвержденным постановлением Госстандарта СССР от 14.11.1975 N 18, производство безалкогольных напитков относится к пищевой промышленности. К предприятиям по производству безалкогольных напитков относятся предприятия по производству кваса хлебного, морсов, газированных вод, безалкогольных сухих напитков (концентратов) и розливу минеральных вод.
При изготовлении кваса в обществе осуществлялся производственный цикл, в процессе которого путем смешивания воды солода, сахара и дрожжей, последующего купажирования сахарным сиропом и газирования с помощью углекислой кислоты, получалась готовая продукция.
Процесс отпуска кваса покупателям непосредственно в квасных палатках включал в себя розлив напитка из кег в тару однократного использования (пластиковые бутылки, стаканы и т.д.) путем доведения напитка до готовности при помощи двуокиси углерода с целью придания ему насыщенного вкуса и аромата.
Также ссылаясь на ГОСТ Р 50647-94 "Общественное питание. Термины и определения", утвержденный Постановлением Госстандарта России от 21.02.1994 N 35, заявитель указывает, что в доказательство видоизменения химического состава квасной продукции после добавления в нее двуокиси углерода обществом представлено экспертное заключение N 01-435 от 04.06.2012, а также выписка из технологического процесса по производству кваса хлебного фильтрованного, подтверждающая его соответствие ГОСТу Р 53094-2008 и ТИ.
На основании изложенного, заявитель полагает, что осуществляемая обществом предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей, должна облагаться единым налогом на вмененный доход в соответствии с главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации.
Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о несостоятельности выводов заявителя в данной части в связи со следующим.
- В силу подп. 9 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может, в частности, применяться в отношении следующего вида предпринимательской деятельности - оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей;
- Согласно статье 346.27 НК РФ, для целей главы 26.3 НК РФ, под услугами общественного питания понимаются - услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга.
При этом под объектом организации общественного питания, имеющим зал обслуживания посетителей, понимается здание (его часть) или строение, предназначенное для оказания услуг общественного питания, имеющее специально оборудованное помещение (открытую площадку) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга. К данной категории объектов организации общественного питания относятся рестораны, бары, кафе, столовые, закусочные.
Под объектом организации общественного питания, не имеющим зала обслуживания посетителей, соответственно - объект организации общественного питания, не имеющий специально оборудованного помещения (открытой площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров. К данной категории объектов организации общественного питания относятся киоски, палатки, магазины (отделы) кулинарии и другие аналогичные точки общественного питания.
Следовательно, неотъемлемым признаком, определяющим отнесение осуществляемого вида предпринимательской деятельности к услугам общественного питания является наличие совокупности услуг, осуществляемых через объект организации общественного питания: услуг по изготовлению кулинарной продукции и созданию условий для ее потребления либо услуг по изготовлению кулинарной продукции и ее реализации.
В соответствии с ГОСТ Р 50647-94 "Общественное питание. Термины и определения" под кулинарной обработкой пищевых продуктов понимается воздействие на пищевые продукты с целью придания им свойств, делающих их пригодными для дальнейшей обработки и (или) употребления в пищу. Процесс кулинарной обработки (изготовления продукции) характеризуется смешением продуктов и (или) видоизменением их исходных свойств.
Из материалов дела следует, что через сезонные торговые точки осуществлялась реализация кваса, представляющего собой готовый продукт и пригодный для употребления в пищу, не требующий дополнительного воздействия, тем самым заявителем не осуществлялись услуги по изготовлению кулинарной продукции через объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей.
Представленные заявителем в материалы дела накладные на отпуск товара в квасные палатки на реализацию свидетельствуют обстоятельство того, что заявителем передавался квас, а не полуфабрикат, не готовый к употреблению.
При этом насыщение кваса двуокисью углерода, на что ссылается заявитель, не является услугой по изготовлению кулинарной продукции, поскольку не изменяет исходные свойства реализуемого продукта, а доказательств обратного налогоплательщиком в материалы дела не представлено.
Кроме того, из материалов дела не следует, что заявителем создавались условия для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров на месте.
Представленное заявителем в материалы дела экспертное заключение N 01-435 от 04.06.2012 не опровергает сделанных судом выводов. В заключении экспертизы указано, что в результате проведенных исследований кваса "Хлебный" фильтрованного непастеризованного в количестве трех образцов (из квасного цеха, из торговой палатки, из летнего кафе) установлено, что образцы имеют одинаковые показатели массовой доли сухих веществ и разные показатели объемной доли этилового спирта и кислотности. Проба из торговой палатки имеет объемную долю этилового спирта выше, чем в других образцах, а также образцы кваса из торговой палатки и кафе имеют кислотность в несколько раз больше, чем на производстве (это происходит в результате смешивания кваса с двуокисью углерода для его насыщения в торговой палатке и кафе).
Одновременно протоколы испытаний от 30.05.2012 N 5131, 5132, 5133 свидетельствуют, что каждый из отобранных образцов (из цеха розлива, из торговой палатки, из кафе) соответствует требованиям ГОСТ Р 53094-2008 по физико-химическим показателям.
Вместе с тем, выводы экспертизы не свидетельствуют о том, что образец из цеха розлива, не насыщенный двуокисью углерода, является непригодным к употреблению продуктом, а, в свою очередь, насыщение кваса двуокисью углерода доводит продукт до состояния, пригодного к употреблению.
Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции об обоснованности доводов Инспекции о неправомерном применении налогоплательщиком системы единого налога на вмененный доход при осуществлении деятельности по реализации продукта через квасные палатки, поскольку данный вид деятельности не подпадает под установленный законом вид деятельности - оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей.
Аналогичные выводы сделаны судом при рассмотрении дела N А41-24446/10, законность решения по которому подтверждена судами апелляционной и кассационной инстанций.
Как следствие, суд находит обоснованным начисление налогоплательщику налогов по общему режиму налогообложения.
Из оспариваемого решения налоговой инспекции следует, что доходы и расходы определены налоговым органом следующим образом.
В соответствии с карточкой счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 налогоплательщиком отражен полученный в связи с реализацией кваса через квасные палатки доход в сумме 1 194 843,40 руб., из них: 1 008 583,40 руб. за 2009 г., 186 260 руб. за 2010 г.
Одновременно проверкой правильности определения расходов налоговым органом установлено завышение расходов в 2009 году на сумму 411 240 руб., в 2010 году на сумму 408 542 руб.
При этом, налоговый орган сослался на нормы п. 9 ст. 274 НК РФ, п. 7 ст. 346.26 НК РФ, в соответствии с которыми налогоплательщики, осуществляющие наряду с видами предпринимательской деятельности, облагаемыми ЕНВД, виды деятельности, в отношении которых ими применяется иной режим налогообложения, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, должны распределять понесенные ими в процессе осуществления таких видов предпринимательской деятельности расходы.
При проведении проверки налоговым органом установлено, что в 2009 г. налогоплательщиком необоснованно приняты расходы на сумму в общей сложности 411 240 руб.:
- - по охране торговых точек (шатров) по договору N 114 от 06.05.2009, заключенному с ООО "ЧОП "Полигон-3" (акты оказанных услуг N 000299 от 31.05.2009 на сумму 68 460 руб., N 000350 от 30.06.2009 на сумму 80 700 руб., N 000402 от 31.07.2009 на сумму 83 340 руб., N 454 от 31.08.2009 на сумму 83 340 руб., N 000503 от 20.09.2009 на сумму 33 170 руб.);
- - по обслуживанию контрольно-кассовой техники по договору N 1616 от 01.01.2009, заключенному с ООО "Микрон" (акт-счет N 7014 от 04.06.2009 на общую сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах) на сумму 1 410 руб., акт-счет N 8219 от 02.07.2009 на общую сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах) на сумму 1 410 руб., акт-счет N 9450 от 03.08.2009 на общую сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах) на сумму 1 410 руб.;
- - по аренде торговых точек (шатров) по договору N 18/09-ОЛ от 31.03.2009, заключенному с индивидуальным предпринимателем Гуркиной Е.Л. (акты N 105 от 31.05.2009 на сумму 6 000 руб., N 141 от 30.06.2009 на сумму 6 000 руб., N 177 от 31.07.2009 на сумму 6 000 руб., N 207 от 31.08.2009 на сумму 6 000 руб.);
- - по аренде торговых точек (шатров) по договору N 18/09-ОЛ от 31.03.2009, заключенному с индивидуальным предпринимателем Перфильевой Т.Е. (акты N 186 от 31.05.2009 на сумму 6 000 руб., N 222 от 30.06.2009 на сумму 6 000 руб., N 264 от 31.07.2009 на сумму 6 000 руб., N 300 от 31.08.2009 на сумму 6 000 руб.);
- - по аренде торговых точек (шатров) по договору от 01.05.2009, заключенному с ООО "Дарина" (акты от 31.07.2009 на сумму 5 000 руб., от 31.08.2009 на сумму 5 000 руб.);
- в 2010 г. налогоплательщиком необоснованно приняты расходы на сумму в общей сложности 408 542 руб.:
- - по охране торговых точек (шатров) по договору N 04/10 от 23.04.2010, заключенному с ООО "ЧОП "СБ Микрон" (акты оказанных услуг N 20 от 31.05.2010 на сумму 70 491,80 руб., N 28 от 30.06.2010 на сумму 75 000 руб., N 30 от 31.07.2010 на сумму 75 000 руб., N 35 от 31.08.2010 на сумму 75 000 руб., N 43 от 30.09.2010 на сумму 50 000 руб.);
- - по обслуживанию контрольно-кассовой техники по договору N 1616 от 01.01.2010, заключенному с ООО "Микрон" (акт-счет N 4801 от 04.05.2010 на сумму 2 350 руб., в том числе три ККТ в торговых точках (шатрах) в сумме 1 410 руб., акт-счет N 5800 от 02.06.2010 на сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах) в сумме 1 410 руб., акт-счет N 6760 от 02.07.2010 на сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах), акт-счет N 7658 от 03.08.2010 на сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах), N 8522 от 02.09.2010 на сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах));
- - по аренде торговых точек (шатров) по договору N 20/10-ОЛ от 15.04.2010, заключенному с индивидуальным предпринимателем Гуркиной Еленой Леонтьевной (акт N 201 от 31.05.2010 на сумму 6 000 руб., N 244 от 30.06.2010 на сумму 6 000 руб., N 284 от 31.07.2010 на сумму 6 000 руб., N 322 от 31.08.2010 на сумму 6 000 руб., N 362 от 20.09.2010 на сумму 4 000 руб.);
- - по аренде торговых точек (шатров) по договору N 20/10-ОЛ от 15.04.2010, заключенному с индивидуальным предпринимателем Перфильевой Татьяной Евгеньевной (акты N 213 от 31.05.2010 на сумму 6 000 руб., N 269 от 30.06.2010 на сумму 6 000 руб., N 318 от 31.07.2010 на сумму 6 000 руб., N 365 от 31.08.2010 на сумму 6 000 руб., N 413 от 20.09.2010 на сумму 4 000 руб.).
Возражая против расчета налогового органа, заявитель указывает, что налоговым органом не приняты во внимание положения п. 9 ст. 274 НК РФ, в соответствии с которыми распределение расходов, которые невозможно прямо отнести к тому или иному виду деятельности производится пропорционально доле доходов от деятельности, связанной с единым налогом на вмененный доход, в общей сумме всех доходов за период. При этом расходы распределяются между видами деятельности по отчетным (налоговым) периодам нарастающим итогом с начала года.
По мнению организации, налоговая инспекция имела возможность и должна была на основе представленных расчетов самостоятельно определить долю расходов, относящуюся к деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, и применить штрафные санкции только к этой доле расходов.
Суд находит обоснованными данные доводы заявителя и принимает приведенный обществом расчет. При этом, налоговым органом не оспорены данные приведенного расчета в части правильности определения долей доходов и расходов, приходящихся на деятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход, и на деятельность, облагаемую по общему режиму налогообложения.
Так, выручка налогоплательщика в 2009 г. по всем видам деятельности составила 16 671 874,60 руб., выручка, полученная от деятельности, облагаемой ЕНВД, - 4 520 006 руб., то есть 27,11% от общего объема выручки.
Следовательно, из расходов на общую сумму 411 240 руб. за 2009 г. необоснованными являются расходы на сумму 111 487 руб. (411 240 руб. * 27,11%), а занижение налога составит 22 297 руб. (11 487 руб. * 20%).
Таким образом, вывод налоговой инспекции о завышении в 2009 г. расходов на сумму 299 753 руб. (411 240 руб. - 111 487 руб.) необоснован, а начисление налога на прибыль в сумме 59 951 руб. (299 753 руб. * 20%) неправомерно.
Выручка налогоплательщика в 2010 г. по всем видам деятельности составила 17 005 123 руб., выручка, полученная от деятельности, облагаемой ЕНВД, - 4 801 328 руб., то есть 28,23% от общего объема выручки.
Следовательно, из расходов на общую сумму 408 542 руб. за 2010 г. необоснованными являются расходы на сумму 115 331 руб. (408 542 руб. * 28,23%), а занижение налога составит 23 066 руб. (115 331 руб. * 20%).
Таким образом, вывод налоговой инспекции о завышении в 2010 г. расходов на сумму 293 211 (408 542 руб. - 115 331 руб.) необоснован, а начисление налога на прибыль в сумме 58 642 руб. (293 211 руб. * 20%) неправомерно.
Кроме того, налоговым органом при рассмотрении материалов проверки и начислении налога на прибыль организаций в связи с необоснованным применением налогоплательщиком единого налога на вмененный доход необоснованно не учтены расходы, связанные с производством и реализацией кваса через квасные палатки, а именно затраты организации на приобретение сырья, сопутствующих товаров.
Заявителем в материалы дела представлен расчет затрат, не опровергнутый налоговым органом в процессе рассмотрения дела, исходя из которого затраты, приходящиеся на реализацию кваса в палатках в 2009 г. составили 92 319 руб., в 2010 г. - 15 058 руб., то есть 107 377 руб. в общей сложности.
И, таким образом, неправомерно начисленным по указанному основанию является налог на прибыль в сумме 21 475 руб. (107 377 руб. * 20%).
В общей сложности по мотивам необоснованного непринятия расходов по указанным выше основаниям, налогоплательщику неправомерно начислен налог на прибыль в сумме 140 068 руб., соответствующая сумма пени и штраф (ст. 122 НК РФ) в сумме 28 013,60 руб. (140 068 руб. * 20%).
Довод апелляционной жалобы налогового органа о том, что представленный заявителем расчет неверен, так как обязанность подтвердить расходы возложена на налогоплательщика, отклоняется апелляционным судом ввиду того, что Инспекцией не представлен суду контррасчет. Кроме того, в соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
При таких обстоятельствах, решение налоговой инспекции в части начисления указанных сумм из оспариваемых заявителем не соответствует нормам налогового законодательства, нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.
В свою очередь, суд не усматривает несоответствия нормам налогового законодательства решения налоговой инспекции в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 238 969 руб., соответствующей суммы пени, штрафа (ст. 122 НК РФ) в сумме 47 793,80 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 173 195 руб., соответствующей суммы пени, штрафа (ст. 122 НК РФ) в сумме 34 639 руб. и вывода налоговой инспекции о завышении налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению, на сумму 36 640 руб.
В то же время, организацией в суде первой инстанции заявлено о применении смягчающих ответственность обстоятельств и уменьшении начисленной суммы штрафа в порядке ст. ст. 112, 114 НК РФ в связи со следующим: организация осуществляет деятельность с 1992 года, ведение предпринимательской деятельности обществом способствует наиболее полному удовлетворению потребностей граждан города Егорьевск и Егорьевского района в товарах народного потребления, ОАО "Егорьевский пивобезалкогольный завод" является единственным производителем квасной продукции в г. Егорьевске, в действия налогоплательщика отсутствует умысел, направленный на уклонение от уплаты налогов.
В силу п. 1 и п. 3 ст. 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.
Пунктом 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что указанной нормой установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции. Поэтому при наличии соответствующих смягчающих ответственность обстоятельств суд может уменьшить размер штрафных санкций и более чем в два раза.
Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность (п. 1 ст. 112 НК РФ), не исчерпывающий, ими могут быть иные, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, признаны таковыми. Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 НК РФ (п. 4 ст. 112 НК РФ).
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 15.07.1999 г. N 11-П, от 12.05.1998 г. N 14-П, от 11.03.1998 г. N 8-П, санкции должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.
Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, компенсационного характера применяемых санкций, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.
Указанные заявителем обстоятельства суд признал смягчающими ответственность и посчитал необходимым уменьшить признанные обоснованно начисленными штрафы (ст. 122 НК РФ) на сумму в общей сложности 82 432,80 руб. в четыре раза, то есть до суммы в 20 608,20 руб., и, таким образом, в части начисленных штрафов решение налоговой инспекции подлежит признанию незаконным также на сумму 61 824,60 руб.
Принимая во внимание совокупность изложенных обстоятельств, апелляционный суд не находит предусмотренных законом оснований для переоценки выводов суда первой инстанции и удовлетворения требований апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Московской области от 12 ноября 2012 года по делу N А41-19256/12 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Председательствующий
С.А.КОНОВАЛОВ
Судьи
Е.Е.ШЕВЧЕНКО
Д.Д.АЛЕКСАНДРОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕСЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 21.03.2013 ПО ДЕЛУ N А41-19256/12
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 21 марта 2013 г. по делу N А41-19256/12
Резолютивная часть постановления объявлена 14 марта 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 21 марта 2013 года.
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Коновалова С.А.,
судей: Александрова Д.Д., Шевченко Е.Е.,
при ведении протокола судебного заседания Нетребской А.С.,
в судебном заседании участвуют:
от открытого акционерного общества "Егорьевский пиво - безалкогольный завод": Щеголева Л.А., по доверенности от 08.07.2010; от ИФНС России по г. Егорьевску Московской области: Васенина О.Е., по доверенности от 28.12.2012 N 02-10/01051,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы ОАО "Егорьевский пиво - безалкогольный завод", ИФНС России по г. Егорьевску Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 12 ноября 2012 года по делу N А41-19256/12, принятое судьей Валюшкиной В.В. по заявлению открытого акционерного общества "Егорьевский пиво - безалкогольный завод" о признании незаконным решения ИФНС России по г. Егорьевску Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 43 от 29.12.2011 в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 379 037 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 173 195 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов (ст. 122 НК РФ), а также завышения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах налога на добавленную стоимость в сумме 36 440 руб.,
установил:
Открытое акционерное общество "Егорьевский пиво - безалкогольный завод" (далее - заявитель, ОАО "Егорьевский пиво - безалкогольный завод", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании незаконным решения ИФНС России по г. Егорьевску Московской области (далее - налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 43 от 29.12.2011 в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 379 037 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 173 195 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов (ст. 122 НК РФ), а также завышения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах налога на добавленную стоимость в сумме 36 440 руб.
Решением Арбитражного суда Московской области от 12 ноября 2012 года по делу N А41-19256/12 требования ОАО "Егорьевский пиво - безалкогольный завод" удовлетворены частично. Суд решил: признать незаконным решение ИФНС России по г. Егорьевску Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 43 от 29.12.2011 в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 140 068 руб., соответствующей суммы пени, штрафов, предусмотренных ст. 122 НК РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций в сумме 61 824,60 руб.
Не согласившись с вынесенным по делу решением, Межрайонная ИФНС России N 17 по Московской области и ОАО "Егорьевский пиво - безалкогольный завод" обратились в Десятый арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просят решение Арбитражного суда Московской области от 12.11.2012 года по делу N А41-19256/12 отменить в части.
Налоговый орган и заявитель представили в материалы дела отзывы на апелляционные жалобы друг друга, в которых просят решение в соответствующей части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Инспекция и заявитель направили в судебное заседание своих представителей, которые поддержали доводы апелляционных жалоб и отзывов на них соответственно.
Рассмотрев дело в порядке ст. 268 АПК РФ, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб и отзывов на них, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности открытого акционерного общества "Егорьевский пивобезалкогольный завод" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов, сборов, страховых взносов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Егорьевску Московской области составлен акт N 37 от 24.11.2011, в том числе, по признакам налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена п. 1 ст. 122 НК РФ.
- Рассмотрев материалы выездной налоговой проверки с учетом представленных налогоплательщиком возражений на акт, в присутствии представителя организации, налоговая инспекция приняла решение N 43 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.12.2011, согласно которому организация привлечена к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль, налога на добавленную стоимость в виде штрафов в общей сложности в сумме 115 553 руб.;
- организации начислен налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость в общей сложности в сумме 577 767 руб., пени за их несвоевременную уплату в общей сложности в сумме 101 838 руб.;
- организации предложено уменьшить налог на добавленную стоимость, предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах, на сумму 36 640 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, уплатить начисленные суммы налогов, пеней, штрафов.
Решением N 07-12/004373 (исх. N 07-12/10979 от 12.03.2012), принятым УФНС России по Московской области по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение налоговой инспекции оставлено без изменения, утверждено и вступило в силу.
Не согласившись с решением налоговой инспекции, организация обратилась в суд с рассматриваемым заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования в части, суд первой инстанции указал следующее.
В силу ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из оспариваемого решения налоговой инспекции усматривается, что основаниями его принятия в оспариваемой части послужили следующие обстоятельства.
Материалами выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемый период организация осуществляла производство пива, кваса, газированных напитков, а также оптовую и розничную реализацию продукции собственного производства: пива, кваса, газированных напитков, а также розничную торговлю продовольственными товарами, приобретенными для дальнейшей продажи.
При проверке правильности применения налогообложения в виде единого налога на вмененный доход налоговой инспекцией выявлено, что налогоплательщик в 2009-2010 годах осуществлял оптовую и розничную реализацию производимых напитков через объекты организации общественного питания, предназначенные для потребления готовой продукции: летние кафе и торговые палатки, находящиеся на территории завода, а также через собственную розничную торговую сеть - квасные палатки.
В летних кафе и торговых палатках кроме продукции собственного производства осуществлялась торговля продовольственными товарами, приобретенными для дальнейшей реализации, как например, сухарики, сушеная рыба, фисташки, чипсы и так далее.
В налоговых декларациях по единому налогу на вмененный доход налогоплательщик применял такие физические показатели как "площадь зала обслуживания посетителей (в квадратных метрах), торговое место.
В соответствии с решением Совета депутатов муниципального образования "Егорьевский район" Московской области N 186/23 от 21.09.2005 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в Егорьевском районе Московской области" в 2009 - 2010 годах налогоплательщик в отношении объектов организации общественного питания, имеющих зал обслуживания посетителей, предназначенных для потребления готовых покупных товаров (летние кафе и торговые палатки), правомерно применяло систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход с физическим показателем "площадь зала обслуживания посетителей".
Вместе с тем, розничная торговля продукцией собственного производства - кваса через квасные палатки в 2009 - 2010 годах необоснованно облагалась единым налогом на вмененный доход. Статьей 346.27 НК РФ в редакции с 01.01.2006 реализация продукции собственного производства исключена из понятия "розничная торговля" для целей применения единого налога на вмененный доход, поэтому исчисление налога в связи с розничной торговлей собственно произведенным квасом через объекты нестационарной торговой сети (квасные палатки) неправомерно. Следовательно, в 2009-2010 годах единый налог на вмененный доход исчислен в завышенных размерах с торговых мест по розничной торговле квасом из квасных палаток, не имеющих торговых залов.
На основании изложенного налоговая инспекция пришла к выводу о необходимости применения общего режима налогообложения в отношении реализации налогоплательщиком кваса собственного производства через квасные палатки, в связи с чем произведен расчет налогов по общему режиму налогообложения.
Налоговая инспекция, сославшись на нормы гл. 26.3 НК РФ, также указала, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться, в том числе, при оказании услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей.
В свою очередь, под услугами общественного питания понимаются услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга.
Следовательно, одним из условий для отнесения оказываемых услуг к услугам общественного питания является создание условий для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров на месте.
В соответствии с ГОСТ Р 50647-94 "Общественное питание. Термины и определения" под кулинарной обработкой пищевых продуктов понимается воздействие на пищевые продукты с целью придания им свойств, делающих их пригодными для дальнейшей обработки и/или употребления в пищу.
По мнению налоговой инспекции, представленное заявителем экспертное заключение не является доказательством того, что в результате смешивания кваса с двуокисью углерода происходит его кулинарная обработка и напиток становится пригодным к употреблению.
Реализуемый через квасные палатки квас представляет собой готовый продукт, пригодный для употребления в пищу, и не требует дополнительного воздействия, в том числе газификации. Поскольку реализуемый налогоплательщиком квас соответствует ГОСТ Р 53094-2008, то есть квас является пригодным к употреблению продуктом уже до смешивания напитка с двуокисью углерода, следовательно, по месту реализации кваса услуги по изготовлению кулинарной продукции заявителем не осуществляются. Использование обществом при розливе кваса двуокиси углерода производится с целью поднятия давления в таре для извлечения из нее кваса. Изменение физико-химических показателей кваса (кислотности, содержания этилового спирта) за период с момента его изготовления до момента реализации происходит в результате естественного дображивания кваса, который является напитком брожения.
Более того, в налоговых декларациях по единому налогу на вмененный доход за спорные налоговые периоды налогоплательщик определял реализацию кваса через квасные палатки как розничную торговлю, осуществляемую через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети, а не как услуги общественного питания. Условия для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров на месте налогоплательщиком не создавались.
Выражая несогласие с доводами налоговой инспекции, заявитель, в первую очередь, ссылается на допущенные налоговой инспекцией при проведении процессуальные нарушение, выразившиеся в том, что при принятии решения налоговая инспекция не исследовала и не оценила представленное заявителем экспертное заключение N 01-137 от 29.06.2011, имеющее ключевое значение для правильной квалификации вида деятельности налогоплательщика.
Так же в своей апелляционной жалобе налогоплательщик указывает, что не исследовав вышеуказанное экспертное заключение, налоговый орган сделал несоответствующие действительности выводы.
Апелляционный суд отклоняет данный довод ввиду нижеследующего.
Из текста решения налогового органа следует, что одновременно с возражениями на акт налогоплательщиком представлено названное экспертное заключение. Обстоятельство того, что выводы экспертного заключения не повлияли на выводы налоговой инспекции, сделанные по итогам рассмотрения возражений налогоплательщика и материалов налоговой проверки, не свидетельствуют о том, что данный документ не исследовался налоговым органом, а на странице 14 решения налоговая инспекция указала на отсутствие доказательств, подтверждающих, что в торговые точки доставлялся квас, не являющийся готовым продуктом и не соответствующий требованиям технических условий и при розливе кваса с применением газа происходит доведение его до состояния пригодности к употреблению.
По обстоятельствам реализации кваса через квасные палатки заявитель также указывает следующее.
Налоговым органом не оспаривается обстоятельство правомерного исчисления налогоплательщиком единого налога на вмененный доход при реализации обществом собственной продукции (кваса) через летние кафе и торговые палатки (шатры), а также тот факт, что данный вид деятельности относится к деятельности в сфере оказания услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, имеющие площадь зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м.
Процесс отпуска и реализации кваса через летние кафе и торговые палатки (шатры) идентичен процессу отпуска и реализации кваса через сезонные квасные палатки (киоски) с той лишь разницей, что меняется место реализации продукта - либо через объекты организации общественного питания, имеющие зал обслуживания посетителей, либо через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей.
По мнению заявителя, основанием для отнесения указанных видов деятельности к деятельности в сфере оказания услуг общественного питания является тот факт, что при розливе кваса из кег при помощи баллонов с двуокисью углерода видоизменяются исходные свойства реализуемого продукта, так как при добавлении в напиток двуокиси углерода и его охлаждении через охладительную установку происходит изменение химического состава продукта.
В письменных объяснениях заявитель также ссылался на следующие обстоятельства.
В соответствии с Общесоюзным классификатором "Отрасли народного хозяйства" (ОКОНХ), утвержденным постановлением Госстандарта СССР от 14.11.1975 N 18, производство безалкогольных напитков относится к пищевой промышленности. К предприятиям по производству безалкогольных напитков относятся предприятия по производству кваса хлебного, морсов, газированных вод, безалкогольных сухих напитков (концентратов) и розливу минеральных вод.
При изготовлении кваса в обществе осуществлялся производственный цикл, в процессе которого путем смешивания воды солода, сахара и дрожжей, последующего купажирования сахарным сиропом и газирования с помощью углекислой кислоты, получалась готовая продукция.
Процесс отпуска кваса покупателям непосредственно в квасных палатках включал в себя розлив напитка из кег в тару однократного использования (пластиковые бутылки, стаканы и т.д.) путем доведения напитка до готовности при помощи двуокиси углерода с целью придания ему насыщенного вкуса и аромата.
Также ссылаясь на ГОСТ Р 50647-94 "Общественное питание. Термины и определения", утвержденный Постановлением Госстандарта России от 21.02.1994 N 35, заявитель указывает, что в доказательство видоизменения химического состава квасной продукции после добавления в нее двуокиси углерода обществом представлено экспертное заключение N 01-435 от 04.06.2012, а также выписка из технологического процесса по производству кваса хлебного фильтрованного, подтверждающая его соответствие ГОСТу Р 53094-2008 и ТИ.
На основании изложенного, заявитель полагает, что осуществляемая обществом предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей, должна облагаться единым налогом на вмененный доход в соответствии с главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации.
Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о несостоятельности выводов заявителя в данной части в связи со следующим.
- В силу подп. 9 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может, в частности, применяться в отношении следующего вида предпринимательской деятельности - оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей;
- Согласно статье 346.27 НК РФ, для целей главы 26.3 НК РФ, под услугами общественного питания понимаются - услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга.
При этом под объектом организации общественного питания, имеющим зал обслуживания посетителей, понимается здание (его часть) или строение, предназначенное для оказания услуг общественного питания, имеющее специально оборудованное помещение (открытую площадку) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга. К данной категории объектов организации общественного питания относятся рестораны, бары, кафе, столовые, закусочные.
Под объектом организации общественного питания, не имеющим зала обслуживания посетителей, соответственно - объект организации общественного питания, не имеющий специально оборудованного помещения (открытой площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров. К данной категории объектов организации общественного питания относятся киоски, палатки, магазины (отделы) кулинарии и другие аналогичные точки общественного питания.
Следовательно, неотъемлемым признаком, определяющим отнесение осуществляемого вида предпринимательской деятельности к услугам общественного питания является наличие совокупности услуг, осуществляемых через объект организации общественного питания: услуг по изготовлению кулинарной продукции и созданию условий для ее потребления либо услуг по изготовлению кулинарной продукции и ее реализации.
В соответствии с ГОСТ Р 50647-94 "Общественное питание. Термины и определения" под кулинарной обработкой пищевых продуктов понимается воздействие на пищевые продукты с целью придания им свойств, делающих их пригодными для дальнейшей обработки и (или) употребления в пищу. Процесс кулинарной обработки (изготовления продукции) характеризуется смешением продуктов и (или) видоизменением их исходных свойств.
Из материалов дела следует, что через сезонные торговые точки осуществлялась реализация кваса, представляющего собой готовый продукт и пригодный для употребления в пищу, не требующий дополнительного воздействия, тем самым заявителем не осуществлялись услуги по изготовлению кулинарной продукции через объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей.
Представленные заявителем в материалы дела накладные на отпуск товара в квасные палатки на реализацию свидетельствуют обстоятельство того, что заявителем передавался квас, а не полуфабрикат, не готовый к употреблению.
При этом насыщение кваса двуокисью углерода, на что ссылается заявитель, не является услугой по изготовлению кулинарной продукции, поскольку не изменяет исходные свойства реализуемого продукта, а доказательств обратного налогоплательщиком в материалы дела не представлено.
Кроме того, из материалов дела не следует, что заявителем создавались условия для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров на месте.
Представленное заявителем в материалы дела экспертное заключение N 01-435 от 04.06.2012 не опровергает сделанных судом выводов. В заключении экспертизы указано, что в результате проведенных исследований кваса "Хлебный" фильтрованного непастеризованного в количестве трех образцов (из квасного цеха, из торговой палатки, из летнего кафе) установлено, что образцы имеют одинаковые показатели массовой доли сухих веществ и разные показатели объемной доли этилового спирта и кислотности. Проба из торговой палатки имеет объемную долю этилового спирта выше, чем в других образцах, а также образцы кваса из торговой палатки и кафе имеют кислотность в несколько раз больше, чем на производстве (это происходит в результате смешивания кваса с двуокисью углерода для его насыщения в торговой палатке и кафе).
Одновременно протоколы испытаний от 30.05.2012 N 5131, 5132, 5133 свидетельствуют, что каждый из отобранных образцов (из цеха розлива, из торговой палатки, из кафе) соответствует требованиям ГОСТ Р 53094-2008 по физико-химическим показателям.
Вместе с тем, выводы экспертизы не свидетельствуют о том, что образец из цеха розлива, не насыщенный двуокисью углерода, является непригодным к употреблению продуктом, а, в свою очередь, насыщение кваса двуокисью углерода доводит продукт до состояния, пригодного к употреблению.
Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции об обоснованности доводов Инспекции о неправомерном применении налогоплательщиком системы единого налога на вмененный доход при осуществлении деятельности по реализации продукта через квасные палатки, поскольку данный вид деятельности не подпадает под установленный законом вид деятельности - оказание услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей.
Аналогичные выводы сделаны судом при рассмотрении дела N А41-24446/10, законность решения по которому подтверждена судами апелляционной и кассационной инстанций.
Как следствие, суд находит обоснованным начисление налогоплательщику налогов по общему режиму налогообложения.
Из оспариваемого решения налоговой инспекции следует, что доходы и расходы определены налоговым органом следующим образом.
В соответствии с карточкой счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 налогоплательщиком отражен полученный в связи с реализацией кваса через квасные палатки доход в сумме 1 194 843,40 руб., из них: 1 008 583,40 руб. за 2009 г., 186 260 руб. за 2010 г.
Одновременно проверкой правильности определения расходов налоговым органом установлено завышение расходов в 2009 году на сумму 411 240 руб., в 2010 году на сумму 408 542 руб.
При этом, налоговый орган сослался на нормы п. 9 ст. 274 НК РФ, п. 7 ст. 346.26 НК РФ, в соответствии с которыми налогоплательщики, осуществляющие наряду с видами предпринимательской деятельности, облагаемыми ЕНВД, виды деятельности, в отношении которых ими применяется иной режим налогообложения, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, должны распределять понесенные ими в процессе осуществления таких видов предпринимательской деятельности расходы.
При проведении проверки налоговым органом установлено, что в 2009 г. налогоплательщиком необоснованно приняты расходы на сумму в общей сложности 411 240 руб.:
- - по охране торговых точек (шатров) по договору N 114 от 06.05.2009, заключенному с ООО "ЧОП "Полигон-3" (акты оказанных услуг N 000299 от 31.05.2009 на сумму 68 460 руб., N 000350 от 30.06.2009 на сумму 80 700 руб., N 000402 от 31.07.2009 на сумму 83 340 руб., N 454 от 31.08.2009 на сумму 83 340 руб., N 000503 от 20.09.2009 на сумму 33 170 руб.);
- - по обслуживанию контрольно-кассовой техники по договору N 1616 от 01.01.2009, заключенному с ООО "Микрон" (акт-счет N 7014 от 04.06.2009 на общую сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах) на сумму 1 410 руб., акт-счет N 8219 от 02.07.2009 на общую сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах) на сумму 1 410 руб., акт-счет N 9450 от 03.08.2009 на общую сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах) на сумму 1 410 руб.;
- - по аренде торговых точек (шатров) по договору N 18/09-ОЛ от 31.03.2009, заключенному с индивидуальным предпринимателем Гуркиной Е.Л. (акты N 105 от 31.05.2009 на сумму 6 000 руб., N 141 от 30.06.2009 на сумму 6 000 руб., N 177 от 31.07.2009 на сумму 6 000 руб., N 207 от 31.08.2009 на сумму 6 000 руб.);
- - по аренде торговых точек (шатров) по договору N 18/09-ОЛ от 31.03.2009, заключенному с индивидуальным предпринимателем Перфильевой Т.Е. (акты N 186 от 31.05.2009 на сумму 6 000 руб., N 222 от 30.06.2009 на сумму 6 000 руб., N 264 от 31.07.2009 на сумму 6 000 руб., N 300 от 31.08.2009 на сумму 6 000 руб.);
- - по аренде торговых точек (шатров) по договору от 01.05.2009, заключенному с ООО "Дарина" (акты от 31.07.2009 на сумму 5 000 руб., от 31.08.2009 на сумму 5 000 руб.);
- в 2010 г. налогоплательщиком необоснованно приняты расходы на сумму в общей сложности 408 542 руб.:
- - по охране торговых точек (шатров) по договору N 04/10 от 23.04.2010, заключенному с ООО "ЧОП "СБ Микрон" (акты оказанных услуг N 20 от 31.05.2010 на сумму 70 491,80 руб., N 28 от 30.06.2010 на сумму 75 000 руб., N 30 от 31.07.2010 на сумму 75 000 руб., N 35 от 31.08.2010 на сумму 75 000 руб., N 43 от 30.09.2010 на сумму 50 000 руб.);
- - по обслуживанию контрольно-кассовой техники по договору N 1616 от 01.01.2010, заключенному с ООО "Микрон" (акт-счет N 4801 от 04.05.2010 на сумму 2 350 руб., в том числе три ККТ в торговых точках (шатрах) в сумме 1 410 руб., акт-счет N 5800 от 02.06.2010 на сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах) в сумме 1 410 руб., акт-счет N 6760 от 02.07.2010 на сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах), акт-счет N 7658 от 03.08.2010 на сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах), N 8522 от 02.09.2010 на сумму 2 350 руб., в том числе на три ККТ в торговых точках (шатрах));
- - по аренде торговых точек (шатров) по договору N 20/10-ОЛ от 15.04.2010, заключенному с индивидуальным предпринимателем Гуркиной Еленой Леонтьевной (акт N 201 от 31.05.2010 на сумму 6 000 руб., N 244 от 30.06.2010 на сумму 6 000 руб., N 284 от 31.07.2010 на сумму 6 000 руб., N 322 от 31.08.2010 на сумму 6 000 руб., N 362 от 20.09.2010 на сумму 4 000 руб.);
- - по аренде торговых точек (шатров) по договору N 20/10-ОЛ от 15.04.2010, заключенному с индивидуальным предпринимателем Перфильевой Татьяной Евгеньевной (акты N 213 от 31.05.2010 на сумму 6 000 руб., N 269 от 30.06.2010 на сумму 6 000 руб., N 318 от 31.07.2010 на сумму 6 000 руб., N 365 от 31.08.2010 на сумму 6 000 руб., N 413 от 20.09.2010 на сумму 4 000 руб.).
Возражая против расчета налогового органа, заявитель указывает, что налоговым органом не приняты во внимание положения п. 9 ст. 274 НК РФ, в соответствии с которыми распределение расходов, которые невозможно прямо отнести к тому или иному виду деятельности производится пропорционально доле доходов от деятельности, связанной с единым налогом на вмененный доход, в общей сумме всех доходов за период. При этом расходы распределяются между видами деятельности по отчетным (налоговым) периодам нарастающим итогом с начала года.
По мнению организации, налоговая инспекция имела возможность и должна была на основе представленных расчетов самостоятельно определить долю расходов, относящуюся к деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, и применить штрафные санкции только к этой доле расходов.
Суд находит обоснованными данные доводы заявителя и принимает приведенный обществом расчет. При этом, налоговым органом не оспорены данные приведенного расчета в части правильности определения долей доходов и расходов, приходящихся на деятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход, и на деятельность, облагаемую по общему режиму налогообложения.
Так, выручка налогоплательщика в 2009 г. по всем видам деятельности составила 16 671 874,60 руб., выручка, полученная от деятельности, облагаемой ЕНВД, - 4 520 006 руб., то есть 27,11% от общего объема выручки.
Следовательно, из расходов на общую сумму 411 240 руб. за 2009 г. необоснованными являются расходы на сумму 111 487 руб. (411 240 руб. * 27,11%), а занижение налога составит 22 297 руб. (11 487 руб. * 20%).
Таким образом, вывод налоговой инспекции о завышении в 2009 г. расходов на сумму 299 753 руб. (411 240 руб. - 111 487 руб.) необоснован, а начисление налога на прибыль в сумме 59 951 руб. (299 753 руб. * 20%) неправомерно.
Выручка налогоплательщика в 2010 г. по всем видам деятельности составила 17 005 123 руб., выручка, полученная от деятельности, облагаемой ЕНВД, - 4 801 328 руб., то есть 28,23% от общего объема выручки.
Следовательно, из расходов на общую сумму 408 542 руб. за 2010 г. необоснованными являются расходы на сумму 115 331 руб. (408 542 руб. * 28,23%), а занижение налога составит 23 066 руб. (115 331 руб. * 20%).
Таким образом, вывод налоговой инспекции о завышении в 2010 г. расходов на сумму 293 211 (408 542 руб. - 115 331 руб.) необоснован, а начисление налога на прибыль в сумме 58 642 руб. (293 211 руб. * 20%) неправомерно.
Кроме того, налоговым органом при рассмотрении материалов проверки и начислении налога на прибыль организаций в связи с необоснованным применением налогоплательщиком единого налога на вмененный доход необоснованно не учтены расходы, связанные с производством и реализацией кваса через квасные палатки, а именно затраты организации на приобретение сырья, сопутствующих товаров.
Заявителем в материалы дела представлен расчет затрат, не опровергнутый налоговым органом в процессе рассмотрения дела, исходя из которого затраты, приходящиеся на реализацию кваса в палатках в 2009 г. составили 92 319 руб., в 2010 г. - 15 058 руб., то есть 107 377 руб. в общей сложности.
И, таким образом, неправомерно начисленным по указанному основанию является налог на прибыль в сумме 21 475 руб. (107 377 руб. * 20%).
В общей сложности по мотивам необоснованного непринятия расходов по указанным выше основаниям, налогоплательщику неправомерно начислен налог на прибыль в сумме 140 068 руб., соответствующая сумма пени и штраф (ст. 122 НК РФ) в сумме 28 013,60 руб. (140 068 руб. * 20%).
Довод апелляционной жалобы налогового органа о том, что представленный заявителем расчет неверен, так как обязанность подтвердить расходы возложена на налогоплательщика, отклоняется апелляционным судом ввиду того, что Инспекцией не представлен суду контррасчет. Кроме того, в соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
При таких обстоятельствах, решение налоговой инспекции в части начисления указанных сумм из оспариваемых заявителем не соответствует нормам налогового законодательства, нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.
В свою очередь, суд не усматривает несоответствия нормам налогового законодательства решения налоговой инспекции в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 238 969 руб., соответствующей суммы пени, штрафа (ст. 122 НК РФ) в сумме 47 793,80 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 173 195 руб., соответствующей суммы пени, штрафа (ст. 122 НК РФ) в сумме 34 639 руб. и вывода налоговой инспекции о завышении налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению, на сумму 36 640 руб.
В то же время, организацией в суде первой инстанции заявлено о применении смягчающих ответственность обстоятельств и уменьшении начисленной суммы штрафа в порядке ст. ст. 112, 114 НК РФ в связи со следующим: организация осуществляет деятельность с 1992 года, ведение предпринимательской деятельности обществом способствует наиболее полному удовлетворению потребностей граждан города Егорьевск и Егорьевского района в товарах народного потребления, ОАО "Егорьевский пивобезалкогольный завод" является единственным производителем квасной продукции в г. Егорьевске, в действия налогоплательщика отсутствует умысел, направленный на уклонение от уплаты налогов.
В силу п. 1 и п. 3 ст. 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.
Пунктом 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что указанной нормой установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции. Поэтому при наличии соответствующих смягчающих ответственность обстоятельств суд может уменьшить размер штрафных санкций и более чем в два раза.
Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность (п. 1 ст. 112 НК РФ), не исчерпывающий, ими могут быть иные, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, признаны таковыми. Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном ст. 114 НК РФ (п. 4 ст. 112 НК РФ).
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 15.07.1999 г. N 11-П, от 12.05.1998 г. N 14-П, от 11.03.1998 г. N 8-П, санкции должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.
Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, компенсационного характера применяемых санкций, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.
Указанные заявителем обстоятельства суд признал смягчающими ответственность и посчитал необходимым уменьшить признанные обоснованно начисленными штрафы (ст. 122 НК РФ) на сумму в общей сложности 82 432,80 руб. в четыре раза, то есть до суммы в 20 608,20 руб., и, таким образом, в части начисленных штрафов решение налоговой инспекции подлежит признанию незаконным также на сумму 61 824,60 руб.
Принимая во внимание совокупность изложенных обстоятельств, апелляционный суд не находит предусмотренных законом оснований для переоценки выводов суда первой инстанции и удовлетворения требований апелляционной жалобы.
Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Московской области от 12 ноября 2012 года по делу N А41-19256/12 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Председательствующий
С.А.КОНОВАЛОВ
Судьи
Е.Е.ШЕВЧЕНКО
Д.Д.АЛЕКСАНДРОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)