Судебные решения, арбитраж

ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 06.02.2013 ПО ДЕЛУ N А03-3442/12

Разделы:
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено

СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 6 февраля 2013 г. по делу N А03-3442/12

Резолютивная часть постановления объявлена 30 января 2013 г.
Полный текст постановления изготовлен 06 февраля 2013 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Бородулиной И.И.
судей Ждановой Л.И., Скачковой О.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Лачиновой К.А. с использованием средств аудиозаписи
при участии:
от заявителя: Шипулиной К.Б. по доверенности от 11.05.2012 (на 3 года), после перерыва в том числе: Вяткина М.Н. по доверенности от 16.12.2011 (на 3 года),
от заинтересованного лица: без участия,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Алтайскому краю и Сельскохозяйственного производственного кооператива "Горьковский"
на решение Арбитражного суда Алтайского края
от 14.08.2012 по делу N А03-3442/2012 (судья Русских Е.В.)
по заявлению Сельскохозяйственного производственного кооператива "Горьковский" (ИНН 2289001203, ОГРН 1022202954157)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Алтайскому краю (ИНН 2289006177, ОГРН 1042201531855)
о признании недействительным решения налогового органа,

установил:

Сельскохозяйственный производственный кооператив "Горьковский" (далее по тексту - СПК "Горьковский", кооператив, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Алтайскому краю (далее по тексту - Межрайонная ИФНС России N 11 по Алтайскому краю, Инспекция, налоговый орган) от 30.09.2011 N РА-07-01-25 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением от 14.08.2012 Арбитражного суда Алтайского края заявление СПК "Горьковский" удовлетворено частично. Решение Инспекции как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) признано недействительным в части доначисленного налога на прибыль в размере 296129 рублей, налога на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС) в размере 181239 рублей, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, в части указания на то, что, начиная с 01.01.2009 года СПК "Горьковский" утратил право применения единого налога на вмененный доход (далее по тексту - ЕНВД). В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. Суд обязал Межрайонную ИФНС России N 11 по Алтайскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика, взыскал с Инспекции в пользу СПК "Горьковский" 2000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.
Не согласившись с принятым судебным актом в части удовлетворения заявленных требований, а именно о признании недействительным решения Инспекции в части указания, что, начиная с 01.01.2009 СПК "Горьковский" утрачено право на применение ЕНВД и в части доначисления НДС в сумме 181239 рублей, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, Инспекция обратилась в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение арбитражного суда первой инстанции в указанной части отменить по основаниям неправильного применения норм материального и процессуального права, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается на те же обстоятельства, которые ею были установлены в ходе выездной налоговой проверки, свидетельствующие об утрате кооперативом с 01.01.2009 права на применение системы налогообложения в виде ЕНВД в связи с превышением среднесписочной численности работников организации за предшествующий календарный год свыше 100 человек (подпункт 1 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ).
Кроме того, по мнению Инспекции, неисчисление налогоплательщиком в нарушение требований пункта 8 статьи 171, пунктов 1, 6 статьи 172 НК РФ НДС с полученной в 2009 году от покупателя ООО "Молторг" предоплаты в счет предстоящих поставок явилось основанием для доначисления указанного налога в сумме 181239 рублей.
СПК "Горьковский" также подана апелляционная жалоба с учетом дополнений к ней на судебный акт, который кооператив просит отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа от 30.09.2011 N РА-07-01-25в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ) в сумме 1730896 рублей, НДС в сумме 185344 рубля, налога на прибыль в сумме 5394 рубля, транспортного налога в сумме 3430 рублей, начисления на данную сумму пеней и штрафов, а также уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета НДС за 1 квартал 2009 года в сумме 102966 рублей и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Подробно доводы Инспекции и СПК "Горьковский" изложены в апелляционных жалобах.
В соответствии с частью 2 статьи 130, частью 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту - АПК РФ) апелляционные жалобы объединены для совместного рассмотрения в одно производство.
Инспекция в письменном отзыве на апелляционную жалобу СПК "Горьковский" с учетом дополнений к ней просит в удовлетворении апелляционной жалобы налогоплательщика отказать.
СПК "Горьковский" в письменном отзыве на апелляционную жалобу налогового органа просит в ее удовлетворении отказать.
В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы своей апелляционной жалобы, настаивали на ее удовлетворении, доводы апелляционной жалобы СПК "Горьковский", дополнения к ней, не признали по основаниям, изложенным в письменном отзыве.
В судебном заседании представители СПК "Горьковский" поддержали доводы своей апелляционной жалобы, дополнения к ней, настаивали на ее удовлетворении, доводы апелляционной жалобы Инспекции не признали по основаниям, изложенным в письменном отзыве.
Судебное заседание неоднократно откладывалось согласно статье 158 АПК РФ.
В соответствии со статьей 163 АПК РФ в судебном заседании 24.01.2013 был объявлен перерыв до 30.01.2013 до 09 часов 05 минут, в том числе для прослушивания аудиозаписи судебного заседания суда первой инстанции для проверки доводов кооператива, содержащихся в дополнениях к апелляционной жалобе, поступивших в суде апелляционной инстанции 29.01.2013 года, о несоответствии письменного текста резолютивной части решения суда первой инстанции его оглашенной части. Информация о перерыве в судебном заседании размещена на официальном сайте апелляционного суда и в системе "Картотека арбитражных дел" на официальном сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации www.arbitr.ru.
После перерыва судебное заседание продолжено без участия представителя Инспекции, представитель кооператива поддержал свою позицию по делу.
В силу части 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Стороны возражений против проверки законности и обоснованности решения суда первой инстанции только в обжалуемой ими части, не заявили.
Применительно к положениям части 5 статьи 268 АПК РФ, при отсутствии возражений сторон, законность и обоснованность судебного акта проверяется апелляционным судом только в обжалуемой сторонами части.
Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в обжалуемой части (налоговым органом решение суда первой инстанции обжалуется в части) в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционных жалоб с учетом дополнений к апелляционной жалобе налогоплательщика, отзывов на каждую из них, письменные пояснения, материалы дела с учетом дополнительно представленных сторонами в суд апелляционной инстанции в обоснование своей позиции по каждому из оспариваемых эпизодов, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает обжалуемое решение суда первой инстанции подлежащим частичной отмене, при этом исходит из следующего.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка кооператива по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на прибыль, НДС, ЕНВД для отдельных видов деятельности, транспортного налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, НДФЛ за период с 25.03.2009 по 21.03.2011, по результатам которой составлен акт проверки от 06.09.2011 N АП-07-01-22 и принято решение от 30.09.2011 N РА-07-01-25 о привлечении СПК "Горьковский" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 13431 рубль, в том числе за неполную уплату НДС в сумме 7332 рубля, за неполную уплату сумм налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в сумме 603 рубля, в краевой бюджет в сумме 5427 рублей, за неполную уплату транспортного налога в сумме 69 рублей, а также статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего перечислению налоговым агентом (на сумму задолженности) в виде штрафа в сумме 34618 рублей; начислены пени за несвоевременную уплату вышеуказанных налогов в общей сумме 411895 рублей.
При вынесении решения Инспекцией признаны в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, тяжелое финансовое положение кооператива, в связи с чем сумма штрафных санкций снижена на 90%.
Этим же решением кооперативу предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 366583 рубля, по налогу на прибыль в сумме 301523 рубля, транспортному налогу в сумме 3430 рублей, задолженность по НДФЛ с доходов, выплаченных в пользу физических лиц, в сумме 1730896 рублей.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 09.02.2012 в удовлетворении апелляционной жалобы СПК "Горьковский" отказано, решение Инспекции утверждено.
Не согласившись с оспариваемым решением Инспекции, кооператив обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции исходил из следующего.
Налог на доходы физических лиц
Как следует из решения налогового органа, основанием для привлечения кооператива к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, начисления пени послужило неперечисление в бюджет налоговым агентом СПК "Горьковский" в нарушение требований подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пункта 6 статьи 226 НК РФ на дату начала проверки удержанных сумм НДФЛ с выплаченных в пользу физических лиц доходов в установленный срок за период с 25.03.2009 по 21.03.2011. В результате сумма НДФЛ неперечисленная в бюджет по результатам проверки на 21.03.2011 составила 1730896 рублей, в том числе за 2009 год - 1047783 рубля (1047783 рубля - 0 рублей); 2010 год - 591726 рублей (1227496 рублей - 635770 рублей), 2011 год - 91387 рублей (91387 рублей - 0 рублей).
Оспаривая решение Инспекции по данному эпизоду, налогоплательщик ссылается на недоказанность налоговым органом фактов удержания кооперативом НДФЛ в сумме 1730896 рублей и, соответственно, обязанности по перечислению в бюджет указанной суммы. По мнению СПК "Горьковский", Инспекцией при определении суммы НДФЛ, подлежащего уплате в бюджет, необоснованно включены суммы выплат в виде сельскохозяйственной продукции, не подлежащие налогообложению в порядке пункта 43 статьи 217 НК РФ. При расчете пени неверно установлен срок перечисления НДФЛ и дата, с которой подлежит начислению пеня.
Признавая правомерным начисление налогоплательщику пеней и штрафа (на сумму задолженности) по НДФЛ, суд исходил из того, что кооператив, выступая налоговым агентом по отношению к физическим лицам, удержал, но не уплатил в бюджет сумму НДФЛ.
Суд апелляционной инстанции, поддерживая выводы суда первой инстанции по данному эпизоду, исходит из установленных фактических обстоятельств дела и следующих норм права.
В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.
Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 208 и пункту 1 статьи 209 НК РФ вознаграждение за выполнение трудовых и иных обязанностей признается объектом обложения НДФЛ.
Все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ, учитываются при определении налоговой базы (пункт 1 статьи 210, подпункт 3 пункта 2 статьи 211 НК РФ).
При оценке стоимости полученных налогоплательщиком доходов в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) с учетом их рыночных цен, определяемых в порядке, предусмотренном статьей 40 НК РФ, в стоимость товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма НДС и акцизов (для подакцизных товаров) (пункт 1 статьи 211 НК РФ).
В силу пункта 2 статьи 211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относятся:
- 1) оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика;
- 2) полученные налогоплательщиком товары, выполненные в интересах налогоплательщика работы, оказанные в интересах налогоплательщика услуги на безвозмездной основе или с частичной оплатой;
- 3) оплата труда в натуральной форме.
Согласно пункту 1 статьи 226 и подпункту 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ организация, в которой налогоплательщик получил доход, обязана исчислить, удержать у него и уплатить сумму НДФЛ, рассчитанную в соответствии со статьей 224 НК РФ. При этом налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 НК РФ).
Датой фактического получения дохода в виде оплаты труда в соответствии с пунктом 2 статьи 223 НК РФ признается последний день месяца, за который был начислен доход работнику за выполненные им трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором, а датой фактического получения дохода в натуральной форме признается день передачи таких доходов (подпункт 2 пункта 1 статьи 223 НК РФ).
Обязанность налоговых агентов перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках установлена пунктом 6 статьи 226 НК РФ.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
При удержании НДФЛ из денежной части зарплаты величина налога рассчитывается исходя из совокупного дохода, то есть с учетом выплаты в натуральной форме (Письма Минфина России от 11.06.2008 N 03-04-06-02/57, от 28.05.2008 N 03-04-06-01/142).
Следует отметить, что согласно пункту 43 статьи 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ доходы, полученные работниками в натуральной форме в качестве оплаты труда от организаций - сельскохозяйственных товаропроизводителей, определяемых в соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, крестьянских (фермерских) хозяйств в виде сельскохозяйственной продукции их собственного производства и (или) работ (услуг), выполненных (оказанных) такими организациями и крестьянскими (фермерскими) хозяйствами в интересах работника, имущественных прав, переданных указанными организациями и крестьянскими (фермерскими) хозяйствами работнику.
При этом предусмотренное данным пунктом освобождение от налогообложения предоставляется за каждый фактически отработанный полный месяц в течение срока действия трудового договора (контракта) в календарном году при одновременном соблюдении следующих условий:
- - общая сумма дохода, полученного работником в соответствующем месяце, не превышает 4300 руб.;
- - общая сумма дохода, полученного работником в соответствующем месяце, не превышает величину заработной платы за этот месяц, которая может быть выплачена в неденежной форме в соответствии с трудовым законодательством;
- - доход от реализации товаров (работ, услуг) организаций и крестьянских (фермерских) хозяйств за предыдущий календарный год не превышает 100 миллионов рублей.
Если при соблюдении установленных пунктом 43 статьи 217 НК РФ ограничений общая сумма дохода, полученного работником в соответствующем месяце, составляет менее 4300 рублей, разница между этой суммой и фактически полученной суммой дохода учитывается при расчете предельной суммы дохода, не превышающей 4300 рублей, в последующих месяцах календарного года.
Исходя из описанного выше, при несоблюдении всех указанных норм законодательства льготное налогообложение не может быть применено к налогоплательщику - работнику сельскохозяйственного товаропроизводителя.

Из материалов дела следует, что выездная налоговая проверка кооператива по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты НДФЛ проводилась за период с 25.03.2009 по 21.03.2011.
Оспаривая факт удержания кооперативом НДФЛ в сумме 1730896 рублей и обязанность по перечислению в бюджет указанной суммы, СПК "Горьковский" ссылается в жалобе на то, что Инспекцией при исчислении НДФЛ в сентябре, октябре, ноябре, декабре 2009 года, в июле, августе, ноябре, декабре 2010 и в марте 2011 года подлежащий удержанию НДФЛ превысил исчисленный и удержанный налоговым агентом, что свидетельствует о том, что налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки достоверно не установлены суммы налога, удержанные кооперативом при выплате дохода работникам и подлежащие перечислению в бюджет.
Данное обстоятельство не нашло своего подтверждения в суде первой и апелляционной инстанций. Как следует из материалов дела, увеличение исчисленного и подлежащего удержанию НДФЛ произошло в связи с тем, что налоговым агентом в нарушение пункта 4 статьи 226 НК РФ в марте, апреле, мае, июне, августе 2009 года удерживаемая сумма налога превышала 50% суммы выданной заработной платы. В связи с чем Инспекцией исчисленный НДФЛ в произведенном расчете был уменьшен и соответственно при уменьшении налога оставшаяся сумма, подлежащая удержанию, перешла в следующий месяц, что привело к увеличению подлежащего удержанию НДФЛ и несовпадению сумм, исчисленного и удержанного налоговым агентом и исчисленного налоговым органом.
С учетом выявленного нарушения налоговым органом уменьшен исчисленный налоговым агентом НДФЛ в сумме 119270 рублей.
Довод налогоплательщика о том в проверяемый период часть заработной платы своим работникам кооператив выплачивал в натуральной форме в виде сельскохозяйственной продукции собственного производства и на основании этого данный доход не подлежит налогообложению по ставке 13 процентов, не нашел своего подтверждения как в суде первой, так и в суде апелляционной инстанций.
Из анализа представленных налогоплательщиком в материалы дела в обоснование своих доводов документов невозможно с достоверностью установить, что работникам выдавалась продукция собственного производства или продукция первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства.
Имеющиеся в материалах дела платежные ведомости содержат исполненные от руки отметки "с/х магазин продукты", которая не подтверждает с достоверностью выдачу продукции в натуральной форме в счет оплаты труда. Заявления работников с просьбой выдать заработную плату сельскохозяйственной продукцией в материалы дела не представлены.
В соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20 процентов от начисленной месячной заработной платы.
Согласно представленным в материалы дела копиям трудовых договоров, заключенным кооперативом с физическими лицами, заработная плата в натуральном виде не предусмотрена (том 26, листы дела 32 - 51).
В суде первой и апелляционной инстанции, представители СПК "Горьковский" не отрицали получение работниками кооператива через магазин сельскохозяйственной продукции: растительное масло, муку, в подтверждение этому в рамках выездной налоговой проверки Инспекции представлялись платежные ведомости, по которым в счет заработной платы выдавались указанные продукты.
Из представленных в материалы дела счетов-фактур и товарных накладных следует, что мука высшего качества и масло подсолнечное приобретались кооперативом в ЗАО "Алейскзернопрдукт им. С.Н. Старовойтова" в г. Алейске Алтайского края.
При таких обстоятельствах правомерным является вывод суда первой инстанции о том, что в данном случае имеет место быть обычная реализация товаров своим работникам в счет заработной платы и такой доход подлежит налогообложению на общих основаниях, а не по ставке 0 процентов. Доказательств соблюдения налогоплательщиком условий, предусмотренных пунктом 43 статьи 217 НК РФ, не представлено.
Сумма налога применительно к доходам, в отношении которых применяются иные налоговые ставки, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме указанного дохода, начисленного налогоплательщику (абзац 2 пункта 3 статьи 226 НК РФ).
Оспариваемым решением кооперативу предложено уплатить уже удержанный налоговым агентом НДФЛ. Льгота может быть предоставлена налогоплательщику - физическому лицу при соблюдении условий, указанных в пункте 43 статьи 217 НК РФ. Кроме того, следует учитывать, что любая льгота носит заявительный характер и предоставляется она не налоговому агенту, а налогоплательщику - физическому лицу.
Доказательств ведения раздельного учета облагаемого и необлагаемого налога налогоплательщиком не представлено.
В суде апелляционной инстанции представителями кооператива также не представлены пояснения, доказательства, которые бы опровергали правильность принятого налоговым органом решения от 30.09.2011 N РА-07-01-25 и выводы суда первой инстанции в указанной части.
Из представленных СПК "Горьковский" на проверку кассовых и банковских документов установлено и подтверждается подписью руководителя, главного бухгалтера и работника, получившего заработную плату, что заработная плата кооперативом выдавалась по платежным ведомостям и расходным кассовым ордерам через кассу предприятия.
В порядке статьи 90 НК РФ налоговым органом проведен допрос в качестве свидетелей работников СПК "Горьковский": главного бухгалтера Кудашовой О.М. (работает с 15.06.2009), бухгалтера Ждановой О.И. (работает с 01.03.2005), инженера Комаристова А.С. (работает с 25.03.2000), инженера Полухина Е.В. (работает с 01.05.2011), повара Жидких О.В. (работает с 01.05.2008), которые пояснили, что заработную плату получают из кассы кооператива по ведомости или по расходному ордеру под роспись, премий и иных вознаграждений за проверяемый период не было. Со слов главного бухгалтера Кудашовой О.М. на проверку в Инспекцию предоставили всю имеющуюся информацию, копии первичных бухгалтерских документов, связанных с выплатой работникам заработной платы в денежном выражении, иных дополнительных документов, свидетельствующих о выдаче заработной платы в денежном выражении у СПК "Горьковский" не имеется.
Из анализа налоговых карточек, расчетных ведомостей по заработной плате, реестра сведений о доходах физических лиц следует, что СПК "Горьковский" производил удержание НДФЛ в полном объеме.
При выдаче товарно-материальных ценностей в счет заработной платы налоговый агент в конце каждого месяца начислял заработную плату, затем удерживал НДФЛ по ставке 13%, затем производил дальнейшие удержания: выданные в течение месяца в счет заработной платы ТМЦ, в начале месяца авансовые платежи, иные выплаты.
Кроме того, как следует из бухгалтерских документов, выплата работникам как в денежном выражении, так и в форме реализации товаров в счет заработной платы производилась кооперативом в течение месяца неоднократно, даты выплат приходились на начало, середину и конец месяца. Исчисление и удержание НДФЛ налоговым агентом и налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки в произведенном расчете производилось один раз в конце каждого месяца после начисления заработной платы за отработанное время по трудовому договору, что соответствует требованиям пункта 2 статьи 223 НК РФ.
При просмотре свода по заработной плате видно, что заработная плата выдавалась работникам один раз в месяц: начисление производилось в конце месяца, выплата в начале следующего месяца за фактически отработанные дни.
Так, например, Абрамову Е.П. в феврале 2009 года начислена заработная плата в сумме 1851 рубль 60 копеек, из данной суммы исчислен НДФЛ в сумме 189 рублей. Переходящее сальдо по заработной плате составляет в сумме 2439 рублей. Удержания из заработной платы составляют 3489 рублей, из которых 2000 рублей заработная плата, 189 рублей - НДФЛ, 1300 рублей - выдано сено, и переходящее сальдо на март 2009 год составило 801 рубль 64 копейки. В марте 2009 года ему начислена заработная плата в сумме 2011 рублей 20 копеек, удержания составляют 3489 рублей, из которых 800 рублей заработная плата в денежном выражении (копия расходного кассового ордера от 24.03.2009 N 670 (том 26, лист дела 31), 209 рублей - НДФЛ, 414 рублей - выдано масло, 28 рублей - коммунальные платежи, 70 рублей - пшеница и переходящее сальдо на апрель 2009 года составило 1291 рубль 84 копейки. В апреле 2009 года Абрамову Е.П. начислена заработная плата в сумме 2391 рубль 60 копеек, из данной суммы исчислен НДФЛ в сумме 259 рублей. Переходящее сальдо по заработной плате составило 1291 рубль 84 копейки и налоговым агентом исчислен и удержан из заработной платы НДФЛ в сумме 259 рублей, переходящее сальдо на май 2009 года составило 3424 рубля 44 копейки.
Из показаний главного бухгалтера Кудашовой О.М. (том 2, листы дела 59 - 63) указанная задолженность по НДФЛ в размере 1730896 рублей за проверяемый период не перечислена кооперативом по причине тяжелого финансового положения.
Не перечислив в бюджет удержанный НДФЛ в размере 1730896 рублей с выплаченной заработной платы в установленный срок, кооператив совершил налоговое правонарушение, ответственность за которое предусмотрена статьей 123 НК РФ.
Исследовав имеющиеся в деле доказательства, суд пришел к обоснованному выводу о правомерном применении к СПК "Горьковский" штрафных санкций, которые соразмерны содеянному, степени вины правонарушителя и отвечают принципу справедливости, с учетом того, что сумма штрафа начислена в связи с неправомерным неперечислением Обществом как налоговым агентом удержанного им НДФЛ; принимая во внимание характер данного правонарушения, степень вины работодателя, длительность его совершения и негативные последствия, которые оно влечет для работников.
В связи с тем, что кооперативом не было произведено после исчисления и удержания НДФЛ налоговым органом правомерно произведено начисление пени, предусмотренное статьей 75 НК РФ. Расчет судом проверен, признан правильным.
Кроме того, судом апелляционной инстанции в порядке пункта 2 статьи 66 АПК РФ предлагалось сторонам для устранения противоречий в представленных расчетах, в том числе, по мнению налогоплательщика, на якобы имеющихся в расчетах налогового органа арифметические ошибки, провести сверку расчетов по спорным суммам, а также представителям кооператива для представления расчетов, какая сумма из заработной платы выплачивалась работнику в денежном выражении, какая часть в натуральном выражении приходилась на выдачу сельскохозяйственной продукции собственного производства, какая на приобретенную у третьих лиц (муку, масло), какая на коммунальные платежи, в связи с чем судебное заседание неоднократно откладывалось, однако после отложения налогоплательщиком заявлено о невозможности представления дополнительных доказательств, сверка расчетов не проведена.
Отклоняя доводы СПК "Горьковский" о незаконности решения налогового органа от 07.09.2010 N 285 о зачете НДФЛ в сумме 598077 рублей 70 копеек, суд апелляционной инстанции исходит из предмета заявленных требований. В рамках настоящего дела проверяется законность принятого Инспекцией решения от 30.09.2011 N РА-07-01-25 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в связи с чем доводы кооператива в указанной части отклоняются как неправомерные, не являющиеся предметом спора по настоящему делу.
Как следует из материалов дела, решение о зачете 07.09.2010 N 285 налогоплательщиком не обжаловалось, вступило в законную силу.
Кооперативом по платежному поручению от 30.08.2010 N 159 произведена оплата в сумме 561067 рублей с указанием направления платежа "АР/0/2372/16.08.2010".
Согласно Правилам указания информации, идентифицирующей платеж, в расчетных документах на перечисление налогов и сборов и иных платежей в бюджетную систему Российской Федерации, администрируемых налоговыми органами, утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 24.11.2004 N 106н, в поле платежного поручения указывается показатель основания платежа, который имеет два знака и может принимать следующие значения "АР" - погашение задолженности по исполнительному документу.
Данная задолженность по НДФЛ взыскана судебным приставом-исполнителем отдела судебных приставов Шипуновского района на основании исполнительного производства о взыскании задолженности по результатам выездной налоговой проверки, не является текущей задолженностью по НДФЛ. В графе "основание платежа" указано "погашение задолженности по исполнительному документу". Указанные обстоятельства подтверждаются, в том числе, копиями извещения о принятом налоговым органом решении о зачете, решения о зачете 07.09.2010 N 285, решения от 16.08.2010 N 2372 о взыскании налогов и сборов, постановления от 16.08.2012 N 2372 о взыскании налогов и сборов, постановления о возбуждении исполнительного производства от 26.08.2010, требования об уплате налогов и сборов от 20.07.2009 N 728.
Доводы жалобы о наличии в оспариваемом решении налогового органа от 30.09.2011 N РА-07-01-25 арифметических ошибок судом апелляционной инстанции отклоняются как не нашедшие своего подтверждения.
Следуя материалам дела, СПК "Горьковский" исчислен и удержан НДФЛ в сумме 2485936 рублей, в том числе с марта по декабрь 2009 года - 1079244 рубля, в 2010 году - 1256869 рублей, с января по февраль 2011 года - 149823 рубля.
По расчетам налогового органа, произведенного с суммы выданной заработной платы в денежном выражении, заявителю за проверяемый период следовало исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в размере 2366666, в том числе: с марта по декабрь 2009 года - 1047783 рубля, за 2010 год - 1227496 рублей, с января по февраль 2011 года - 91387 рублей.
Оспариваемым решением налогового органа уменьшен исчисленный налоговым агентом НДФЛ в сумме 119270 рублей, поскольку кооперативом в нарушение пункта 4 статьи 226 НК РФ удерживаемая сумма налога превышала 50 процентов от суммы выплаты в денежном выражении.
СПК "Горьковский" перечислил НДФЛ за период с 25.03.2009 по 21.03.2011 в сумме 635770 рублей, в том числе: в 2009 году - 0 рублей, в 2010 году - 635770 рублей, в 2011 году - 0 рублей.
В ходе выездной налоговой проверки выявлен удержанный и неперечисленный налоговым агентом НДФЛ в сумме 1730896 рублей.
В расчете налогового органа, которым использовались данные, отраженные в первичных бухгалтерских документах кооператива, увеличение НДФЛ не усматривается.
Приведенные представителями кооператива доводы дополнительной жалобы об арифметических ошибках по отдельным работникам СПК "Горьковский" также отклоняются судом апелляционной инстанции как несостоятельные.
Так, в отношении Мигалева А.В. в сентябре 2009 года исчисленный и удержанный НДФЛ налоговым агентом составил 426 рублей, выдана заработная плата 1000 рублей, НДФЛ переходящий с предыдущего месяца составил 3009 рублей и НДФЛ, который следует удержать по расчету налогового органа, составил 500 рублей и НДФЛ, переходящий на следующий месяц 2 932 рубля.
Обоснованность расчетов налогового органа проверена и в отношении других работников кооператива, указанных в дополнениях к апелляционной жалобе, признана верной, исходя из данных первичных бухгалтерских документов, полученных от налогоплательщика.
Доводы заявителя жалобы о том, что при расчете НДФЛ налоговым органом необоснованно в состав выплаченной заработной платы включена сумма произведенного взаимозачета с работниками хозяйства в размере 1282930 рублей неправомерные, налогоплательщиком не оспаривается тот факт, что налоговым органом при расчете НДФЛ использовались данные, предоставленные кооперативом, в частности расчетно-платежные ведомости с отражением фактически начисленной заработной платы своим работникам и ее выплатой за вычетом НДФЛ и с учетом остальных удержаний. Согласно расчетно-платежной ведомости за август 2010 в графе "всего аванс" указана сумма 1884852 рубля 55 копеек и в графе "всего ссуда" 36830 рублей.
Кроме того, в расчетно-платежной ведомости в августе 2010 налоговый агент производит начисление заработной платы, затем исчисление и удержание НДФЛ по ставке 13 процентов, после чего удержание за выданные в счет заработной платы ТМЦ и оказанные услуги. Такой расчет подтверждается, в частности, на примере Афанасьевой И.В. (порядковый номер в расчетно-платежной ведомости N 8), Жугановой О.П. (порядковый номер в расчетно-платежной ведомости N 68).
Афанасьевой И.В. в августе 2010 начислена заработная плата в сумме 2933 рубля 92 копейки, исчислен и удержан НДФЛ в сумме 329 рублей (2933 рубля - 400 рублей стандартные налоговые вычеты х на 13 процентов). Затем произведены удержания за оказанные услуги в счет заработной платы на сумму 202 рубля 50 копеек, за купленную пшеницу в счет заработной платы в сумме 600 рублей, всего выдано заработной платы в сумме 19179 рублей. Всего удержано в месяц в сумме 20310 рублей. Переходящее сальдо на сентябрь 985 рублей 40 копеек.
Налоговым органом при расчете НДФЛ взят в расчет исчисленный НДФЛ налоговым агентом в сумме 329 рублей и с учетом перешедшего НДФЛ с предыдущего месяца в сумме 2083 рубля в графе "возможно взыскать" указана сумма 2412 рублей (329+2083), не превышающая 50 процентов от выданной заработной платы, а через кассу ей выдана сумма в 19179 рублей, в связи с чем налоговым органом в своем расчете увеличена возможная ко взысканию сумма НДФЛ.
Жугановой О.П. в августе начислена заработная плата в сумме 2812 рублей 80 копеек, сальдо переходящее по заработной плате 16086 рублей 72 копейки, исчислен и удержан НДФЛ в сумме 314 рублей (2812 рублей 80 копеек - 400 рублей стандартные налоговые вычеты х на 13 процентов), после чего произведены удержания за питание в счет заработной платы на сумму 108 рублей, за выданные ТМЦ (мясо) на сумму 550 рублей, пшеницу на сумму 600 рублей, всего удержано на общую сумму 17541 рубль. Переходящее сальдо на сентябрь 2010 года составило 1358 рублей 52 копейки.
Налоговым органом при расчете НДФЛ взят в расчет исчисленный НДФЛ налоговым агентом в сумме 314 рублей и с учетом перешедшего НДФЛ с предыдущего месяца в сумме 872 рубля 37 копеек в графе "возможно взыскать" указана сумма 1186 рублей 37 копеек (314+872,37), не превышающая 50 процентов от выданной заработной платы, а через кассу ей выдана сумма в 15969 рублей, в связи с чем налоговым органом в своем расчете увеличена возможная ко взысканию сумма НДФЛ.
Таким образом, кооперативом в августе 2010 года начисление заработной платы отражено в главной книге на 70 счете, удержание из заработной платы 1282 рубля отражено в главной книге через 76 счет, удержание НДФЛ за данный месяц в сумме 92644 рубля в главной книге отражено проводкой: дебет 70 кредит 68. Данный налог был исчислен и удержан налоговым агентом самостоятельно из заработной платы работников кооператива.
На основании изложенного следует, что кооперативом в первичном бухгалтерском документе - расчетно-платежной ведомости заработная плата в денежном выражении в августе 2010 выдана в сумме 1884852 рубля 55 копеек, начисление НДФЛ происходило не на общую сумму выданного аванса, а на начисленную заработную плату, расчет суммы НДФЛ налоговым органом производился с исчисленного НДФЛ налоговым агентом, а удерживался с учетом выданной заработной платы в денежном выражении в течение месяца с соблюдением требования о непревышении 50 процентов от суммы выплаты.
Поскольку Инспекцией в ходе налоговой проверки установлены соответствующие обстоятельства и при рассмотрении дела в суде представлены достаточные доказательства, свидетельствующие о неперечислении налоговым агентом в бюджет удержанных сумм НДФЛ с выплаченных в пользу физических лиц доходов, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения налогового органа в обжалуемой части.
Транспортный налог
Оспаривая правомерность доначисления транспортного налога в сумме 3430 рублей, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату транспортного налога в виде штрафа в размере 69 рублей, начисления соответствующей суммы пени в 213 рублей, СПК "Горьковский" ссылается на отсутствие задолженности перед бюджетом по данному налогу в связи с имеющейся по нему переплатой в сумме 5 508 рублей 75 копеек.
Основанием для доначисления транспортного налога, начисления соответствующих сумм штрафных санкций и пени, послужило, по мнению налогового органа, неверное определение кооперативом в 2009 году налоговой базы для исчисления транспортного налога.
Так, в отношении автомобиля "ГАЗ-3110" при расчете транспортного налога неправильно определена ставка на одну лошадиную силу - применена ставка в размере 10 рублей на одну лошадиную силу, тогда как в соответствии с Законом Алтайского края от 04.07.2008 N 64-ЗС следовало применить ставку в размере 20 рублей.
Кроме того, в отношении ряда транспортных средств в декларациях отражалась неверная мощность двигателей: в отношении автомобиля "ГАЗ-3307" в декларации указана мощность в размере 115 л.с., тогда как по данным ПТС она составила 120 л.с.; в отношении автомобиля "ГАЗ-33072" мощность заявлена в размере 115 л.с., по ПТС она составила 125 л.с.; в отношении автомобиля "ГАЗ-5312" мощность заявлена в размере 115 л.с., по ПТС - 120 л.с.; в отношении автомобиля "ПАЗ-32050" мощность заявлена в размере 115 л.с., по ПТС - 130 л.с.; в отношении автомобиля "ГАЗ-САЗ-350701" мощность заявлена в размере 115 л.с., по ПТС - 115 л.с.
Заявителем указанное обстоятельство не оспаривается.
Утверждая о незаконности решения налогового органа в данной части, заявитель ссылается на то, что в проверяемый период у него имелась переплата по налогу, в подтверждение чего представил платежные поручения от 05.03.2009 N 70, от 22.11.2010 N 508, от 01.10.2009 N 221, от 23.09.2009 N 214, инкассовые поручения от 09.09.2009 N 6500, от 14.12.2009 N 7452, решение о зачете от 01.06.2009 N 1954.
Суд первой инстанции, оценив и исследовав в порядке статьи 71 АПК РФ представленные сторонами в материалы дела доказательства в совокупности и взаимосвязи, пришел к правомерному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требований заявителя по данному эпизоду.
Согласно статье 357 НК РФ плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со статьей 358 НК РФ, если иное не предусмотрено данной статьей.
В силу пункта 1 статьи 358 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства (далее в настоящей главе - транспортные средства), зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 359 НК РФ налоговая база по транспортному налогу в отношении транспортных средств, имеющих двигатели (за исключением транспортных средств, указанных в подпункте 1.1 пункта 1 статьи 359 НК РФ), определяется как мощность двигателя транспортного средства в лошадиных силах.
На основании пункта 1 статьи 361 НК РФ налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации соответственно в зависимости от мощности двигателя автомобиля в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства: до 100 л. с. (до 73,55 кВт) включительно, свыше 100 л. с. до 150 л. с. (свыше 73,55 кВт до 110,33 кВт) включительно, свыше 150 л. с. до 200 л. с. (свыше 110,33 кВт до 147,1 кВт) включительно.
Поскольку мощность двигателя транспортного средства относится к его технической характеристике, его величина указывается в технической документации данного транспортного средства.
Определение мощности двигателя конкретного автотранспортного средства осуществляется на основании данных ПТС, являющегося первичным документом в отношении данного транспортного средства и на основании которого подразделение ГИБДД, осуществившее постановку на регистрационный учет этого транспортного средства, заполняет и выдает свидетельство о его регистрации. Иной порядок определения мощности, кроме как на основании ПТС, определение мощности двигателя транспортного средства не предусмотрено.
Довод налогоплательщика о том, что транспортный налог им исчислен и уплачен полностью, обоснованно не принят налоговым органом, поскольку в декларации по транспортному налогу за 2009 год СПК "Горьковский" неверно указана мощность двигателя автомобиля, что привело к занижению налога.
В суде первой и апелляционной инстанций налогоплательщик, оспаривая решение налогового органа от 30.09.2011 N РА-07-01-25 по данному эпизоду, ссылался на имевшуюся в проверяемом периоде переплату по транспортному налогу.
Суд апелляционной инстанции, соглашаясь с выводами суда первой инстанции об отсутствии у кооператива переплаты по транспортному налогу в проверяемом периоде, исходит из следующего.
Из анализа выписки из карточки расчетов с бюджетом по транспортному налогу СПК "Горьковский" с 01.01.2009 по 01.01.2011 следует, что на 01.01.2009 недоимка по транспортному налогу отсутствовала, имелась задолженность по пени.
За 1 квартал 2009 по сроку уплаты 30.04.2009 налогоплательщиком была представлена в налоговый орган налоговая декларация к уплате транспортного налога в размере 26216 рублей, которая 02.06.2009 по заявлению налогоплательщика была списана со счета налогоплательщика на основании решения налогового органа от 01.06.2009 N 1514 о зачете (том 26, лист дела 65; строка 19 КРСБ).
Первая уточненная декларация по транспортному налогу сдана кооперативом 14.08.2009 года к доплате налога в бюджет в сумме 7063 рубля, вторая уточненная декларация к уменьшению налога на сумму 2769 рублей представлена 12.08.2010 года.
За полугодие 2009 года по сроку уплаты транспортного налога 31.07.2009 СПК "Горьковский" 29.07.2009 представлена первичная налоговая декларация с суммой к уплате в размере 26216 рублей. Поскольку налогоплательщиком указанный налог не был добровольно уплачен в бюджет, инкассовым поручением от 09.09.2009 N 6500 по требованию от 17.08.2009 N 14227 со сроком уплаты 04.09.2009 на основании статьи 46 НК РФ, сумма в 26216 рублей была снята с расчетного счета кооператива и поступила в бюджет в счет уплаты транспортного налога.
24.08.2009 поступила в налоговый орган первая уточненная декларация к доплате в бюджет транспортного налога в сумме 7063 рубля, вторая к уменьшению суммы налога в размере 3450 рублей 12.08.2010.
За 9 месяцев 2009 года налогоплательщиком подана первичная налоговая декларация 14.10.2009 с суммой транспортного налога к уплате в размере 32810 рублей. Поскольку в бюджет денежные средства не поступили в добровольном порядке с учетом ранее представленных уточненных налоговых деклараций к уплате за первый квартал 2009 в размере 7063 рубля и полугодие 2009 года в размере 7063 рубля, налоговым органом инкассовым поручением от 14.12.2009 N 7452 списана со счета налогоплательщика сумма в размере 46936 рублей (7063 + 7063 + 32810) (том 26, лист дела 71, строка 37 КРСБ).
Поскольку с 14.12.2009 кооперативом не представлялись в налоговый орган иные уточненные налоговые декларации и не поступала оплата транспортного налога, на 01.01.2010 переплата отсутствовала.
В соответствии с пунктом 1 статьи 363, пункта 3 статьи 361.1 НК РФ срок уплаты по транспортному налогу для юридических лиц по годовой декларации по транспортному налогу установлен не позднее 01 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, то есть не позднее 01.02.2010 за 2009 год.
За период с 01.01.2010 по 01.02.2010 включительно налогоплательщиком представлены годовая декларация за 2009 с суммой начисления к уплате 32352 рубля и 27.01.2010 уточненная налоговая декларация за 9 месяцев 2009 года с суммой к доплате в бюджет 771 рубль. За этот же период сумма налога уплачена налогоплательщиком в полном объеме в размере 33123 рубля (списана инкассовым поручением 12.03.2010, строки 45,46 КРСБ).
Таким образом, по состоянию на 01.02.2010 по сроку уплаты годовой декларации по транспортному налогу переплата у налогоплательщика на лицевом счете отсутствовала.
В связи с допущенным налоговым правонарушением суд первой инстанции признал обоснованным начисление налогоплательщику соответствующих сумм пени и привлечения его к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
При таких обстоятельствах выводы суда по данному эпизоду являются верными, основанными на правильном применении норм материального права, оснований для отмены судебного акта по данному эпизоду не имеется.
Налог на прибыль организаций
В части отказа в удовлетворении требований кооператива о признании недействительным решения Инспекции от 30.09.2011 N РА-07-01-25 по доначислению налога на прибыль организаций в сумме 5394 рубля, начислению соответствующих сумм пени и штрафа, суд обоснованно исходил из следующего.
В ходе налоговой проверки установлено, что в проверяемый период налогоплательщик являлся сельскохозяйственным товаропроизводителем, не перешедшим на уплату единого сельскохозяйственного налога (пункт 2 статьи 346.2 НК РФ), согласно представленным налоговым декларациям по налогу на прибыль за 2009 год неправомерно применил ставку 0 процентов по названному налогу по реализованным и покупным товарам, по реализованным услугам и прочей реализации. По мнению налогового органа, прибыль, полученная от продажи бензина, дизтоплива, угля, узлов и агрегатов, утят, цыплят, и так далее, не относится к реализации произведенной кооперативом сельхозпродукции и не участвует в производстве сельхозпродукции.
СПК "Горьковский", оспаривая в указанной части решение налогового органа, полагает, что в соответствии с пунктом 2 статьи 247 НК РФ, статьей 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ полученный кооперативом доход в сумме 3684186 рублей 86 копеек подлежит обложению налогом на прибыль по ставке 0 процентов, так как является сельскохозяйственным товаропроизводителем и применяет общую систему налогообложения.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд первой инстанции, проанализировав положения названных выше норм налогового законодательства, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, признали правильной позицию налогового органа о том, что доходы и расходы от деятельности, в отношении которой применяется налоговая ставка 0 процентов, налогоплательщик должен учитывать раздельно от доходов и расходов от видов деятельности, не связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции, в отношении которых должны применяться ставки, предусмотренные статьей 284 НК РФ.
Поддерживая выводы суда первой инстанции по указанному эпизоду, апелляционная инстанция исходит из обстоятельств, установленных судом, материалов дела и следующих норм материального права.
Согласно статье 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающим критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, и не перешедшим на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции (далее по тексту - сельскохозяйственная деятельность), установлены пониженные ставки по налогу на прибыль организаций (в 2004 - 2012 гг. ставка налога на прибыль установлена 0 процентов).
Согласно пункту 2 статьи 346.1 НК РФ сельскохозяйственными товаропроизводителями, в частности, признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов.
Исходя и анализа изложенных выше норм права ставка 0 процентов применятся для сельскохозяйственных товаропроизводителей, отвечающим критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, и не перешедшим на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции.
Таким образом, в отношении доходов (как доходов от реализации, так и внереализационных доходов) сельскохозяйственных товаропроизводителей по деятельности, не связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, действует ставка налога на прибыль в размерах, предусмотренных пунктом 1 статьи 284 НК РФ.
В силу пункта 2 статьи 274 НК РФ налоговая база по налогу на прибыль, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ, определяется налогоплательщиком отдельно.
Пунктом 1 статьи 286 НК РФ установлено, что налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ.
Судом установлено, что СПК "Горьковский" является плательщиком налога на прибыль организаций. По данным налогового органа по итогам 2009 года доля дохода кооператива от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила 79,9%.
Как следует из материалов дела, налогоплательщик в проверяемый период облагал по ставке 0 процентов доходы, полученные от реализации товаров населению (бензина, дизтоплива, угля, узлов и агрегатов), а также от реализации услуг населению и организациям (автоуслуги, аренды, отопления, столовой, техники, квартплату, мельницы, воды, электроэнергии, коммунальные услуги, вспашку огородов, сенокос, газеты) и от реализации населению покупных товаров (утят, цыплят, продукты кухни, масло растительное, мука и т.д.).
Суд первой инстанции, всесторонне и полно в порядке статьи 71 АПК РФ исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, характер спорных операций, пришел к правильным выводам, что доход (прибыль) в результате осуществления указанных выше операций получен кооперативом в результате деятельности, не связанной с реализацией произведенной им сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной им собственной сельскохозяйственной продукцией, таким образом, признав неправомерным применение налогоплательщиком к прибыли, полученной в связи с осуществлением спорных операций, ставки 0 процентов и отказав в удовлетворении заявленных требований в данной части.
Доводы заявителя по рассматриваемому эпизоду не опровергают установленные судом первой инстанции обстоятельства по делу, подлежат отклонению как основанные на ошибочном толковании указанных выше норм материального права.
По эпизоду доначисления НДС за 2009 год в сумме 181239 рублей.
Основанием для принятия вышеуказанного решения явился вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по НДС за 2009 год в результате неполного отражения сумм предоплаты в размере 1 993 633 рубля 22 копейки, полученной в счет предстоящих поставок молока от ООО "Молторг", в том числе за 1 квартал 2009 в сумме 109051 рубль (1199557,50 рублей * 10/110), за 2 квартал 2009 в сумме 21619 рублей (237810,21 рублей * 10/110), за 3 квартал 2009 года в сумме 31207 рублей (343279,05 рублей * 10/110), за 4 квартал 2009 года в сумме 19362 рубля (212986,46 рублей * 10/110). На суммы 1199557,50 рублей, 237810,21 рублей, 343279,05 рублей, 212986,46 рублей частичной оплаты в счет предстоящих поставок, поступившей от ООО "Молторг" на расчетный счет СПК "Горьковский" не выставлены счета-фактуры на предоплату по расчетной ставке 10/11 в соответствии с пунктом 4 статьи 164 НК РФ (за молоко).
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика в указанной части, исходил из того, что у заявителя отсутствовала обязанность включать перечисленные ему суммы в налоговую базу по НДС, поскольку представило в материалы дела в обоснование своих доводов о том, что полученная предоплата в сумме 1200000 рублей в том же налоговом периоде была возвращена на его расчетный счет через третьих лиц, ходатайство кооператива от 24.03.2009, адресованное главе КФХ "Майское утро", письмо от 20.03.2009, адресованное ООО "Алтайагротех".
Апелляционная инстанция считает, что судебный акт по данному эпизоду принят при неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, содержащиеся в нем выводы не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, в связи с чем в указанной части подлежит отмене.
В ходе выездной налоговой проверки установлен факт неисчисления НДС с полученной предоплаты от покупателя ООО "Молторг" в 2009 году в сумме 181239 рублей.
Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных сведений об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по НДС, определенная в соответствии со статьями 153 - 158 Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Согласно пункту 14 статьи 167 НК РФ, в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы.
Следовательно, НДС должен быть включен в налоговую базу того налогового периода, когда поступил авансовый платеж, в момент же получения товаров, выполнения работ, оказания услуг НДС исчисляется с налоговой базы "по отгрузке", а сумма исчисленного НДС с аванса, подлежит заявлению на вычет.
Однако обязанности по уплате НДС с авансовых платежей корреспондирует право налогоплательщика, установленное пунктом 8 статьи 171 НК РФ, на вычет суммы налога, исчисленного и уплаченного налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).
Как следует из материалов дела, кооперативом факт получения предоплаты за молоко не оспаривается, в поданном в арбитражный суд заявлении ссылается на право предъявления НДС в сумме 181239 рублей к налоговому вычету, в подтверждение чему в суде первой инстанции налогоплательщиком представлена копия счета-фактуры от 31.01.2010 N 16 (том дела 3, лист дела 101) на поставку молока в адрес ООО "Молторг" на сумму 498422 рубля 13 копеек, в том числе исчислен НДС в сумме 45311 рублей 10 копеек.
Поскольку СПК "Горьковский" до настоящего времени не реализовано право на вычет по НДС путем обращения в налоговый орган с соответствующим заявлением, налоговым органом вычеты по НДС самостоятельно не произведены.
Налогоплательщиком в подтверждение возврата полученной предоплаты в сумме 1200000 рублей на расчетный счет ООО "Молторг" через третьих лиц в суде первой инстанции представлены копии ходатайства от 24.03.2009 в адрес главы КФХ "Майское утро" Черепанову А.И. (том 26, лист дела 95) с просьбой погасить частичную задолженность за неотгруженную пшеницу в размере 200000 (двести тысяч) рублей, путем перечисления ее на расчетный счет ООО "Молторг" и платежного поручения от 24.03.2009 N 55 (том 26, лист дела 96) на сумму 200000 рублей в доказательство исполнения.
Однако согласно выписке по счету N 40702810202110131153 Алтайского банка Сбербанка РФ ДО офис N 2301/081, открытому СПК "Горьковский", следует, что 25.02.2009 СПК "Горьковский" перечислил на расчетный счет КФХ "Майское утро" платежным поручением N 60 денежные средства в сумме 200000 (двести тысяч) рублей с назначением платежа "предварительная оплата за продукцию", в том числе НДС (10%) 18181 рубль 82 копейки. Затем 02.03.2009 платежным поручением "72 N 36" на расчетный счет СПК "Горьковский" поступили денежные средства в сумме 200000 (двести тысяч) рублей с назначением платежа "возврат предварительной оплаты за продукцию" без НДС.
Указанное обстоятельство при отсутствии иных доказательств не подтверждает доводы налогоплательщика об имеющейся у третьего лица (КФХ "Майское утро") перед налогоплательщиком задолженности, оснований перечислять указанную сумму (200000 рублей).
Кроме того, налогоплательщиком представлены в материалы дела копия письма от 20.03.2009 (том 26, лист дела 94, адресованного директору ООО "Алтайагротех", с просьбой перечислить денежные средства в размере 1000000 (один миллион) рублей на расчетный счет ООО "Молторг", в подтверждение исполнения платежное поручение от 23.03.2009 N 1869.
Налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки представлены также налоговому органу копия журнала по счету 62 "Расчеты с покупателями" по взаимоотношениям с ООО "Молторг", из которого следует, что предоплата была получена СПК "Горьковский" в счет предстоящих поставок за 2009 год и по состоянию на 32.12.2009 у кооператива имелась кредиторская задолженность перед ООО "Молторг" в сумме 198734 рубля 40 копеек, с которой налогоплательщиком самостоятельно исчислен в декабре 2009 года НДС с предоплаты (сумм частичной оплаты) в счет предстоящих поставок, что подтверждается книгой продаж и журналом учета - расчетов с покупателями по контрагенту ООО "Молторг". Помимо этого кооперативом также представлены счета-фактуры по взаимоотношениям с ООО "Молторг", книга продаж за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, налоговые декларации по НДС за 1, 2, 3, 4 кварталы 2009 года, в которых был отражен НДС с сумм оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок.
Из анализа данных журнала по счету N 62 "Расчеты с покупателями" на 31.12.2009 у налогоплательщика по взаимоотношениям с ООО "Молторг" дебиторская задолженность не числится.
При изложенных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не находит оснований для признания недействительным в указанной части решения Инспекции от 30.09.2011 N РА-07-01-25.
Право на применение единого налога на вмененный доход.
По мнению налогового органа СПК "Горьковский" с 01.01.2009 утратил право на применение ЕНВД в связи с превышением ограничения по среднесписочной численности, установленного нормами статьи 346.26 НК РФ. Решение Инспекции мотивировано тем, что численность работников кооператива за 2008 год согласно декларации по обязательному пенсионному страхованию (далее по тексту - ОПС) составила 219 человек.
Суд первой инстанции, руководствуясь положениями подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ, подпункта "з" пункта 83 Приказа Росстата от 12.11.2008 N 278, признал в указанной части недействительным решение налогового органа. При этом исходил из недостаточности тех сведений о численности работников, которые отражены кооперативом в декларации по ОПС, для признания налогоплательщика утратившим право на применение с 01.01.2009 ЕНВД, принял во внимание представленные кооперативом штатное расписание и приказы о приеме на работу в подтверждение того, что в проверяемом периоде в СПК "Горьковский" работали 25 наемных работников, с которыми кооперативом заключены трудовые договоры, с остальными работниками трудовые договоры не заключались.
Не соглашаясь с выводами суда в указанной части, Инспекция ссылается на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, в частности пункта 2.3 статьи 346.23 НК РФ в редакции Федерального закона от 22.07.2008 N 155-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 155-ФЗ).
Кроме того, по мнению налогового органа, учитывая, что Закон N 155-ФЗ вступил в силу с 01.01.2009, распространяет свое действие на правоотношения, возникшие с указанной даты, нарушения прав налогоплательщика в рассматриваемом случае не возникает.
Отменяя решение суда по данному эпизоду и отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции от 30.09.2011 N РА-07-01-25 в указанной части, суд апелляционной инстанции исходит из следующих норм права и обстоятельств дела.
Законом N 155-ФЗ статья 346.26 НК РФ дополнена пунктами 2.2 и 2.3.
Согласно подпункту 1 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса на уплату ЕНВД не переводятся организации и индивидуальные предприниматели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, превышает 100 человек.
В соответствии с пунктом 2.3 статьи 346.26 НК РФ если по итогам налогового периода налогоплательщиком допущено несоответствие требованиям, установленным подпунктами 1 и 2 пункта 2.2 настоящей статьи, он считается утратившим право на применение системы налогообложения, установленной главой 26.3 Кодекса, и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие указанным требованиям.
Согласно статье 4 Закона N 155-ФЗ он вступил в силу с 1 января 2009 года.
Из буквального толкования подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 НК РФ следует, что с 01.01.2009 на уплату ЕНВД не переводятся организации, среднесписочная численность которых не соответствует предельно допустимому критерию, то есть организации, которые ранее применяли иную систему налогообложения.
Из материалов дела усматривается и налоговым органом не оспаривается, что СПК "Горьковский" применял систему налогообложения в виде ЕНВД в 2008 году.
Поскольку Закон N 155-ФЗ вступил в силу с 01.01.2009, его действие не может распространяться на правоотношения, возникшие до указанной даты.
Следовательно, положения подпункта 1 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса не подлежат применению к налогоплательщику, применявшему специальный налоговый режим в виде ЕНВД до 01.01.2009, при решении вопроса о возможности продолжения применения им этого режима.
Порядок утраты организацией, являвшейся плательщиком ЕНВД в 2008 году, права на применение данной системы налогообложения установлен пунктом 2.3 статьи 346.26 НК РФ.
Если по итогам налогового периода налогоплательщиком допущено несоответствие требованиям, установленным подпунктами 1 и 2 пункта 2.2 статьи 346.26 Кодекса, он считается утратившим право на применение системы налогообложения, установленной главой 26.3 НК РФ, и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, в котором допущено несоответствие указанным требованиям.
Таким образом, налогоплательщик, применявший систему налогообложения в виде ЕНВД, может утратить право на ее применение только в том случае, если им после 01.01.2009 будет допущено несоответствие требованиям, установленным пунктом 2.1 статьи 346.26 Кодекса.
В соответствие с пунктом 3 статьи 80 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщиков представлять сведения о среднесписочной численности работников в сроки, указанные данным пунктом и по форме, утвержденной ФНС России. Непредставление
налоговому органу вышеуказанных сведений признается налоговым правонарушением и влечет ответственность по пункту 1 статьи 126 НК РФ.
Как видно из материалов дела, налогоплательщиком для подтверждения право применять ЕНВД в 2009 году не были представлены сведения как в налоговый орган, так и в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области статистики.
В рамках выездной налоговой проверки Инспекцией данные о среднесписочной численности кооператива взяты из представленной декларации по ОПС за отчетный 2008 год с регистрационным номером 5182103 от 19.01.2010 с указанием среднесписочной численности 219 человек (копия декларации по ОПС приобщена в материалы дела), которую представляют страхователи, производящие выплаты и вознаграждения физическим лицам по трудовым договорам, гражданско-правовым договорам в отношении застрахованных лиц.
Согласно пункту 1 статьи 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", застрахованными лицами признаются работающие по трудовому договору или по договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг, в связи с чем в декларации по ОПС за 2008 год кооперативом была показана численность работников, с которыми заключены трудовые договоры в количестве 219 человек.
В материалы дела представлены также сведения из Фонда социального страхования РФ, поступившие в налоговый орган на основании соглашения (копия соглашения и копия журнала приема информации имеются в материалах дела), согласно которым среднесписочная численность в кооперативе в 2008 года составила 218 человек.
Кроме того, налогоплательщиком представлены в материалы дела данные, свидетельствующие о том, что о среднесписочная численность кооператива в 2007 году составляла 295 человек, в 2009 году 200 человек, в 2010 году 185 человек, в 2011 году 133 человека (том 3, листы дела 109 - 114), из которых следует, что трудовые договоры с членами кооператива все же заключались.
Также по итогам вынесенного акта выездной налоговой проверки налогоплательщиком были поданы уточненные налоговые декларации по ЕНВД за 1, 2, 3, 4 кварталы 2009 года с суммой выплаты 0 рублей, свидетельствующие о корректировке поданных им ранее в налоговый орган первичных налоговых деклараций сведений к уплате 16738 рублей в каждом квартале 2009 года (том 3, листы дела 116 - 151).
Из протокола допроса главного бухгалтера Кудашовой О.М. (том 2, листы дела 59 - 63), следует, что кооперативом действительно была превышена среднесписочная численность и кооператив утратил право на применение ЕНВД с 2009 года, в связи с чем были представлены уточненные налоговые декларации по ЕНВД.
При таких нарушениях со стороны кооператива, правомерным является вывод налогового органа о том, что с 01.01.2009 СПК "Горьковский" утратил право на применение ЕНВД.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены обжалуемого судебного акта в полном объеме, не установлено. Из материалов дела, прослушанной апелляционной инстанцией аудиозаписи судебного заседания суда первой инстанции усматривается, что резолютивная часть решения суда первой инстанции от 09.08.2012 соответствует резолютивной части, изложенной в полном мотивированном тексте решения.
В порядке выполнения требований пункта 2 статьи 269 АПК РФ Седьмой арбитражный апелляционный суд считает необходимым принять по делу в отмененной части новый судебный акт, отказав СПК "Горьковский" в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Алтайскому краю от 30.09.2011 N РА-07-01-25 в части доначисления Сельскохозяйственному производственному кооперативу "Горьковский" 181239 рублей налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пени и штрафа, указания на то, что с 01.01.2009 кооператив утратил право применения единого налога на вмененный доход.
Поскольку Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины на основании пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, вопрос о распределении расходов по государственной пошлине судом апелляционной инстанции не рассматривался.
СПК "Горьковский" при обращении в арбитражный суд с апелляционной жалобой перечислено 2 000 рублей. Между тем, согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации и разъяснений, содержащихся в пункте 15 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации", размер подлежащей уплате государственной пошлины по настоящей апелляционной жалобе составляет 1 000 рублей. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная апеллянтом государственная пошлина подлежит возврату в размере 1 000 рублей.
Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьями 271, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

постановил:

Решение Арбитражного суда Алтайского края от 14.08.2012 года по делу N А03-3442/2012 о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Алтайскому краю от 30.09.2011 N РА-07-01-25 в части доначисления Сельскохозяйственному производственному кооперативу "Горьковский" 181239 рублей налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пени и штрафа, указания на то, что с 01.01.2009 Сельскохозяйственный производственный кооператив "Горьковский" утратил право применения единого налога на вмененный доход отменить.
Принять в указанной части новый судебный акт.
В удовлетворении заявленных Сельскохозяйственным производственным кооперативом "Горьковский" требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Алтайскому краю от 30.09.2011 N РА-07-01-25 в части доначисления Сельскохозяйственному производственному кооперативу "Горьковский" 181239 рублей налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пени и штрафа, указания на то, что с 01.01.2009 Сельскохозяйственный производственный кооператив "Горьковский" утратил право применения единого налога на вмененный доход отказать.
В остальной части решение Арбитражного суда Алтайского края от 14.08.2012 года по делу N А03-3442/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу Сельскохозяйственного производственного кооператива "Горьковский" - без удовлетворения.
Возвратить Сельскохозяйственному производственному кооперативу "Горьковский" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 1000 рублей по квитанции от 13.09.2012 N 4172317377.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий
И.И.БОРОДУЛИНА

Судьи
Л.И.ЖДАНОВА
О.А.СКАЧКОВА

© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)