Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 июля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 23 июля 2013 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.,
судей А.Н. Герасименко, Д.В. Николаева
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Чудиновой М.Г.
при участии:
от заявителя: представитель Родин Е.О. по доверенности от 17.01.2013, представитель Иванов Ю.Ю. по доверенности от 17.01.2013, представитель Верозубов А.В. по доверенности от 27.12.2012, представитель Зарубенко И.В. по доверенности от 28.06.2013
от заинтересованного лица: представитель Штыхно Н.А. по доверенности от 08.07.2013, представитель Пашкова Е.Д. по доверенности от 09.01.2013
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области, открытого акционерного общества "Энергосбыт Ростовэнерго"на решение Арбитражного суда Ростовской области от 15.05.2013 по делу N А53-26001/2012 по заявлению открытого акционерного общества "Энергосбыт Ростовэнерго"к заинтересованному лицу: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области о признании недействительным решения в части принятое в составе судьи Маковкиной И.В.
установил:
ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 18.04.2012 N 07/03 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налогов, пеней и штрафов в сумме 611 039 378 руб., в том числе налога на прибыль организаций - 510 520 000 руб.; НДС - 510 636 руб.; ЕСН - 786 105 руб.; пеней по налогу на прибыль организаций по состоянию на 15.04.2012-49 476 559 руб.; пеней по НДС по состоянию на 15.04.2012-5 855 руб.; пеней по ЕСН по состоянию на 15.04.2012-151 399 руб.; штрафа по налогу на прибыль организаций - 49 588 824 руб.
Решением суда от 15.05.2013 признано недействительным решение инспекции от 18.04.2012 N 07/03 в части доначисления 506 720 000 руб. налога на прибыль, 49 039 577 руб. пени, 49 588 824 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, 510 636 руб. НДС, 5 855 руб. пени, 151 399 руб. пени по ЕСН как не соответствующее НК РФ; в остальной части требований отказано; с налогового органа в пользу общества взыскано 4 000 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины.
Суд первой инстанции также отменил обеспечительные меры, принятые определением суда от 09.08.2012, в части приостановления действия решения инспекции от 18.04.2012 N 07/03 в части доначисления 3 800 000 руб. налога на прибыль, 436 982 руб. пени, 786 105 руб. ЕСН, указав, что в остальной части обеспечительные меры, принятые определением суда от 09.08.2012, сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу.
Судебный акт мотивирован тем, что общество необоснованно включило в резерв по сомнительным долгам в 2009 и 2010 годах сумму дебиторской задолженности по контрагенту ЗАО "Стакс" как обеспеченную договором поручительства; сделки между обществом и ООО "Русэнерготрейд" являются реальными и исполнялись, в связи с чем основания для доначисления налога на прибыль исходя из номинальной стоимости векселей, удостоверяющих факт получения займа, отсутствуют; общество подтвердило реальность хозяйственных операций с ООО "АртСтрой" (субподрядчик ООО "Истейт"), обстоятельства, связанные с ненадлежащим исполнением контрагентами первого и второго звена законодательства, не могут являться основанием для отказа заявителю в вычетах по НДС; выплаты сотрудникам единовременной материальной помощи при уходе в очередной трудовой оплачиваемый отпуск подлежат включению в состав расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль и в налоговую базу по ЕСН; налоговой инспекцией при начислении пени по ЕСН в сумме 151 399 руб. не учтены положения пункта 8 статьи 75 НК РФ; при расчете суммы ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет, сумма страховых взносов доначисленная, но фактически не уплаченная, не может являться суммой налогового вычета, уменьшающего налог.
Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ, и просила отменить судебный акт в части признания недействительным решения от 18.04.2012 N 07/03 в части доначисления 506 720 000 руб. налога на прибыль, 49 039 577 руб. пени, 49 588 824 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, 510 636 руб. НДС, 5 855 руб. пени как не соответствующего НК РФ, отказать в удовлетворении требований в указанной части. В обоснование жалобы инспекция ссылается на то, что поскольку поставка электрической энергии по договору с ООО "Русэнерготрейд" не подтверждена, векселя следует считать полученными безвозмездно; реальность хозяйственных операций с ООО "АртСтрой" (субподрядчик ООО "Истейт") не подтверждена, в связи с чем отсутствуют основания для получения обществом налоговой выгоды.
ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ, и просило отменить судебный акт в части отказа в удовлетворении заявленных требований (признание недействительным решения налогового органа в части доначисления 3 800 000 руб. налога на прибыль, 436 982 руб. пени по налогу на прибыль, 786 105 руб. ЕСН) и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Общество полагает, что обоснованно включило в состав резерва по сомнительным долгам сумму просроченной дебиторской задолженности ЗАО "Стакс"; материальная помощь к отпуску в рассматриваемых отношениях по делу не является оплатой труда, не соответствует определению заработной платы, не направлена на получение дохода обществом, и соответственно, не подлежит включению в состав налоговой базы по ЕСН.
От лиц, участвующих в деле, поступили отзывы на апелляционные жалобы, которые приобщены судом к материалам дела.
В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу общества, просили решение суда отменить в обжалуемой части.
Представители общества поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу инспекции, просили решение суда отменить в обжалуемой части.
Возражений против применения части 5 статьи 268 АПК РФ не поступило.
В соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционные жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 (ЕСН за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, НДФЛ за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, страховых взносов на ОПС за период с 01.01.2009 по 31.12.2009), по результатам которой составила акт от 21.03.2012 N 07/01.
Рассмотрев материалы проверки и представленные налогоплательщиком возражения, налоговая инспекция приняла решение от 18.04.2012 N 07/03 о доначислении, в частности, налога на прибыль организаций в сумме 510 520 000 руб.; НДС в сумме 510 636 руб.; ЕСН в сумме 786 105 руб.; пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 49 476 559 руб.; пеней по НДС в сумме 5 855 руб.; пеней по ЕСН в сумме 151 399 руб.; штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 49 588 824 руб.
Решением УФНС России по Ростовской области от 23.07.2012 N 15-14/2901 решение от 18.04.2012 N 07/03 оставлено без изменения и утверждено.
Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 18.04.2012 N 07/03 о доначислении налога на прибыль организаций в сумме 510 520 000 руб.; НДС в сумме 510 636 руб.; ЕСН в сумме 786 105 руб.; пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 49 476 559 руб.; пеней по НДС в сумме 5 855 руб.; пеней по ЕСН в сумме 151 399 руб.; штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 49 588 824 руб.
По эпизоду, связанному с доначислением 3 800 000 руб. налога на прибыль, 436 982 руб. пени.
Как установлено судом первой инстанции и усматривается из материалов дела, между обществом (гарантирующий поставщик) и ЗАО "Стакс" заключен договор энергоснабжения от 01.01.2008 N 658/01/07, предметом которого являлись продажа электрической энергии, а также самостоятельное или путем заключения договоров с третьими лицами обеспечение передачи электрической энергии и предоставление иных услуг, неразрывно связанных с процессом снабжения электрической энергией потребителей, гарантирующим поставщиком электрической энергии (мощности) и прием и оплата электрической энергии и оказанных услуг потребителем на условиях и в количестве, определенных договором.
В связи с тем, что ЗАО "Стакс" не оплатило поставленную электроэнергию за сентябрь 2009 года в сумме 35 607 598,66 руб., за октябрь - декабрь 2009 года в сумме 3 537 860,74 руб. у общества образовалась дебиторская задолженность на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в общей сумме 39 145 459,40 руб.
Образовавшуюся сумму дебиторской задолженности (свыше 90 дней) общество включило в резерв по сомнительным долгам в 4 квартале 2009 года в сумме 35 607 598,66; в 1 квартале 2010 года - 41 145 459,40 руб.; во 2 квартале 2010 года - 39 137 165,41 руб. (39 145 459,40 руб. - 8 293,99 руб. (платежное поручение N 164 от 31.05.2010)).
В 3 квартале 2010 года сумма дебиторской задолженности по контрагенту ЗАО "Стакс" восстановлена в сумме 39 137 165,41 руб. и включена во внереализационные доходы.
07.05.2009 между обществом (кредитор) и ЗАО "Красносулинский металлургический завод" (поручитель) заключен договор поручительства N 1, в соответствии с которым поручитель обязывается перед кредитором отвечать за исполнение обязательства по оплате за потребленную электрическую энергию (мощность) вследствие неисполнения или ненадлежащего исполнения со стороны ЗАО "Стакс" (должник) договора энергоснабжения N 658/01/07 от 01.01.2008 в пределах суммы 20 000 000 руб. (с НДС). В соответствии с пунктом 7 договор поручительства N 1 действует до 31.12.2009.
В 2009 году поручитель произвел за основного должника частичную оплату в сумме 1 000 000 руб. (платежное поручение N 960 от 21.07.2009).
ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" 02.11.2009 подало исковое заявление к ЗАО "Стакс", ЗАО "Красносулинский металлургический завод" о взыскании задолженности в сумме 35 607 599,66 руб. за период июль - сентябрь 2009 года, из них 19 000 000 руб. солидарно с ЗАО "Стакс" и ЗАО "Красносулинский металлургический завод".
Общество, исходя из того, что на 31.12.2009 сумма задолженности не взыскана, срок поручительства истек, включило спорную задолженность в резерв по сомнительным долгам и внереализационные расходы по налогу на прибыль за 2009 год.
Инспекция пришла к выводу о том, что дебиторская задолженность по контрагенту ЗАО "Стакс" не подлежала включению в состав резерва по сомнительным долгам в 2009 и 2010 годах, произвела доначисление 3 800 000 руб. налога на прибыль, 436 982 руб. пени.
Признавая решение инспекции в указанной части правомерным, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 Кодекса).
В силу пункта 1 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
По договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части (статья 361 ГК РФ).
В соответствии с пунктами 1, 2, 3 статьи 363 ГК РФ при неисполнении или ненадлежащем исполнении должником обеспеченного поручительством обязательства поручитель и должник отвечают перед кредитором солидарно, если законом или договором поручительства не предусмотрена субсидиарная ответственность поручителя.
Поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, как и должник, включая уплату процентов, возмещение судебных издержек по взысканию долга и других убытков кредитора, вызванных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником, если иное не предусмотрено договором поручительства.
Лица, совместно давшие поручительство, отвечают перед кредитором солидарно, если иное не предусмотрено договором поручительства.
Согласно статье 323 ГК РФ ГК РФ солидарные должники остаются обязанными до тех пор, пока обязательство не исполнено полностью.
Как разъясняется в пункте 5 информационного письма Президиума ВАС РФ от 20.01.1998 N 28 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением арбитражными судами норм Гражданского кодекса Российской Федерации о поручительстве", при установлении в договоре поручительства условия о сроке, на который оно выдано, поручительство прекращается, если в течение этого срока кредитор не предъявил иска к поручителю.
Таким образом, в данном случае поручительство не прекратилось, так как в течение срока действия договора поручительства от 07.05.09 N 1 ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" предъявило иск к ЗАО "Красносулинский металлургический завод".
Поскольку задолженность по контрагенту ЗАО "Стакс" в сумме 19 000 000 руб. обеспечена договором поручительства, она не является сомнительной.
В связи с изложенным, вывод суда первой инстанции о том, что ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" в нарушение пункта 1 статьи 266 НК РФ включило в резерва по сомнительным долгам сумму дебиторской задолженности по контрагенту ЗАО "Стакс" в сумме 19 000 000 руб., является обоснованным.
Поскольку общество в нарушение пунктов 1, 3, 5 статьи 266, пункта 2 статьи 252, подпункта 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ необоснованно включило в 2009 году, в 1, 2 кварталах 2010 года в состав внереализационных расходов, принимаемых для целей налогообложения налогом на прибыль, сумму резерва по сомнительным долгам по контрагенту ЗАО "Стакс" в размере 19 000 000 руб., инспекцией правомерно произведено доначисление налога на прибыль в размере 3 800 000 руб. за 2009 год.
Так как, при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 1, 2 кварталы 2010 года в составе внереализационных расходов учитывалась сумма резерва по сомнительным долгам по контрагенту ЗАО "Стакс" (в 1 квартале 2010 года - 41 145 тыс. руб., в том числе 19 000 тыс. руб., обеспеченные договором поручительства ЗАО "Красносулинский металлургический завод"; во 2 квартале 2010 года - 39 137 тыс. руб., в том числе 19 000 тыс. руб., обеспеченные договором поручительства ЗАО "Красносулинский металлургический завод"), а в 3 квартале 2010 сумма дебиторской задолженности по контрагенту ЗАО "Стакс" была восстановлена и включена во внереализационные доходы в сумме 39 137 тыс. руб. (в том числе 19 000 тыс. руб., обеспеченные договором поручительства ЗАО "Красносулинский металлургический завод"), инспекцией в соответствии со статьей 75 НК РФ за 1, 2 кварталы 2010 года доначислена пеня по налогу на прибыль.
Довода общества о высокой вероятности неисполнения обязательства ООО "Стакс", что позволяет отнести его в состав сомнительного долга, отклонен судом первой инстанции ввиду того, что обществом подан иск о солидарном взыскании с должника и поручителя суммы задолженности.
Согласно разъяснениям, данным в пункте 11 информационного письма Президиума ВАС РФ от 20.01.1998 N 28 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением арбитражными судами норм Гражданского кодекса Российской Федерации о поручительстве", предъявление кредитором иска к поручителю и должнику в связи с неисполнением последним основного обязательства в случаях, когда подлежат применению правила о солидарной ответственности, такая ответственность не может быть возложена только на поручителя.
Доводы апелляционной жалобы общества в этой части не опровергают правильности выводов суда первой инстанции, в связи с чем подлежат отклонению.
По эпизоду, связанному с доначислением 506 720 000 руб. налога на прибыль, 49 039 577 руб. пени и 49 588 824 руб. штрафа.
ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" заключило с ЗАО "ЦФР" договор купли-продажи электрической энергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед (РСВ) от 06.09.2006 N 0197-RSV-Е-КР-06, в соответствии с которым ЗАО "ЦФР" (продавец) обязуется передавать, а общество (покупатель) - принимать и оплачивать электрическую энергию с учетом договора о присоединении и регламентов оптового рынка.
Общество и ООО "Русэнерготрейд" заключили договоры купли-продажи электрической энергии от 16.09.2009 N 37/84/01/09 и от 17.02.2009 N 38/93/01/09, которые в соответствии с Правилами оптового рынка электроэнергии (мощности) переходного периода зарегистрированы в ОАО "АТС" как свободные двусторонние договоры (СДД) N 0305115240720-КР-RUSTRADE-ROSTOVEN-E-SDD-09 и N 0313101314688-КР- RUSTRADE-ROSTOVEN-E-SDD-09.
Инспекция установила, что в марте 2009 года общество приобрело у ЗАО "ЦФР" по договору от 06.09.2006 электроэнергию в количестве 2 137 522 372 Квт-ч по акту приема-передачи от 31.03.2009 N КП-01483 и реализовало ООО "Русэнерготрейд" в количестве 2 030 152 000 Квт-ч по акту от 31.03.2009. В апреле 2009 года общество приобрело у ЗАО "ЦФР" электроэнергию в количестве 1 198 544 042 Квт-ч по акту от 30.04.2009 N КП-02151 и реализовало ООО "Русэнерготрейд" в количестве 1 085 760 000 Квт-ч по акту от 30.04.2009. ООО "Русэнерготрейд" реализовало обществу в марте 2009 года электроэнергию в количестве 453 600 000 Квт-ч по акту от 31.03.2009.
У ООО "Русэнерготрейд" образовалась задолженность перед обществом.
22.03.2010 ООО "Русэнерготрейд" по договорам о переводе долга передало свою задолженность перед продавцом Патбури Вентурес Лимитед, Платинус Инвестментс Лимитед и Интегрон Инвестментс Лимитед, которые обязались оплатить данную задолженность в полном объеме, каждая в своей части.
25.11.2010 заключены соглашения о замене долга на заемное обязательство (новация долга в заемное обязательство) путем заключения договоров займа на общую сумму 2 536 303 985,70 руб. между ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и Патбури Вентурес Лимитед, Платинус Инвестментс Лимитед и Интегрон Инвестментс Лимитед; задолженность в размере 2 870 000 руб. уменьшена путем перечисления данной денежной суммы на расчетный счет общества.
25.11.2010 между ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" (заимодавец) и названными компаниями (заемщики) были заключены договоры займа с выдачей векселей во исполнение соглашений о замене долга на заемное обязательство (новация долга в заемное обязательство) от 25.11.2010 на сумму 2 533 600 000 руб.
В соответствии с данными договорами займа в адрес ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" Патбури Вентурес Лимитед, Платинус Инвестментс Лимитед и Интегрон Инвестментс Лимитед были переданы 4 векселя общей номинальной стоимостью 2 533 600 000 руб., удостоверяющие факт получения займа и обязательства заемщика выплатить полученную денежную сумму и проценты на нее.
Налоговый орган счел, что договоры купли-продажи электроэнергии являются нереальными и ничтожными, следовательно, договоры о переводе долга, соглашения о замене долга на заемное обязательство (новация долга в заемное обязательство) являются также ничтожными, а полученные векселя - безвозмездно полученными. По мнению инспекции, ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" неправомерно не включило во внереализационные доходы безвозмездно полученные векселя, в связи с чем доначислен налог на прибыль в сумме 506 720 000 руб. (2 533 600 руб. х 20%).
Суд первой инстанции признал незаконным решение налогового органа в этой части, исходя из следующего.
Договоры между ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и ООО "Русэнерготрейд" не являются недействительными, так как зарегистрированы и проверены ОАО "АТС" на соответствие требованиям законодательства; фактически соответствуют законодательству Российской Федерации; никем не оспорены и не признаны недействительными.
Предъявляемые налоговым органом требования фактически сводятся к применению последствий ничтожности договоров купли-продажи электроэнергии (вменяемое отсутствие дебиторской задолженности), срок исковой давности по данным требованиям согласно пункту 1 статьи 181 ГК РФ истек не только на момент вынесения решения налогового органа о привлечении общества к ответственности, но и на момент составления акта выездной налоговой проверки.
Купля-продажа электроэнергии фактически осуществлена, что подтверждается:
- актами приема-передачи электроэнергии между ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и ООО "Русэнерготрейд", - согласно акту от 31.03.2009 продажа электроэнергии в марте 2009 года составила 2 030 145 000 кВт/час, согласно акту от 30.04.2009 продажа электроэнергии в апреле 2009 года составила 1 085 760 000 кВт/час;
- актами приема-передачи электроэнергии по договору N 0197-RSV-E-КР-06 от 06.09.2006 между ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и ЗАО "ЦФР", - согласно акту приема-передачи электроэнергии N КП-01483 от 31.03.2009 приобретение электроэнергии в марте 2009 года составило 2 137 552 372 кВт/час, в апреле 2009 года - 1 198 544 042 кВт/час по акту приема-передачи электроэнергии N КП-02151 от 30.04.2009;
- отчетами ЗАО "ЦФР" об объеме и стоимости купленной электроэнергии, из которых видны конкретные объемы приобретения электроэнергии по каждому поставщику: согласно отчету за март 2009 года количество купленной электроэнергии составило 2 137 552 372 кВт/час, согласно отчету за апрель 2009 года - 1 198 544 042 кВт/час;
- отчетами об исполнении СДД за период март и апрель 2009 года;
- отчетами о сессии за период март и апрель 2009 года;
- пунктами 5.5.1 отчетов ОАО "АТС", из которых следует, что в марте 2009 года продажа электроэнергии по прочим свободным договорам составила 2 030 145 000 кВт/час по PROSTOVE, в апреле 2009 года - 1 085 760 000 кВт/час по PROSTOVE;
- пунктом 6.2 отчета о результатах расчета объемов и стоимости электрической энергии: покупка на РСВ за март составила 2 137 552 372 кВт/час, за апрель 2009 года - 1 198 544 042 кВт/час;
- платежными поручениями по оплате купленной электроэнергии;
- письмом от 01.10.2012 N ТНС/Р-588;
- ответом ОАО "ЦФР" от 02.10.2012 N 12-6347.
Проданная заявителем в адрес ООО "Русэнерготрейд" электроэнергия впоследствии была продана ООО "Русэнерготрейд" в адрес ЗАО "ЦФР", о чем имеется ссылка в решении инспекции от 18.04.2012 N 07/03; налоговым органом, в частности, указано, что ЗАО "ЦФР" полностью рассчиталось с ООО "Русэнерготрейд" по договору комиссии N 0219-RSV-E-KM-06 от 06.09,2006 за проданную электроэнергию во исполнение СДД в марте - апреле 2009 года, которая была приобретена ООО "Русэнерготрейд" у ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" по СДД N 38/93/01/09 от 17.02.2009 (ответ их N 09187 от 07.06.2011).
С прибыли, полученной по каждой сделке с ООО "Русэнерготрейд", обществом исчислен и уплачен налог на прибыль организаций в размере 3 097 586 руб., сумма исчисленного и уплаченного НДС на 2 787 827 руб. превышает сумму налоговых вычетов по спорным взаимоотношениям.
Вне зависимости от оценки обстоятельств по реализации электроэнергии, выдача собственных векселей первому держателю (заявителю) вне зависимости от способа оформления отношений представляет собой именно заемные отношения, а не передачу товара и в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ, постановлением Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 9995/09 не подлежит налогообложению.
Кроме того, согласно точке зрения налогового органа спорные векселя являются безвозмездно полученными, и потому общество неправомерно не включило их во внереализационные доходы.
Если следовать позиции инспекции, согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг), оценка таких доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых исходя из положений статьи 40 НК РФ, информация о которых должна быть подтверждена налогоплательщиком документально или путем проведения независимой оценки. Однако в материалах дела отсутствуют доказательства определения рыночной стоимости векселей.
В апелляционной жалобе инспекция ссылается на то, что в пункт 11 отчета ОАО "АТС" не включена электроэнергия, проданная ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" в адрес ООО "Русэнерготрейд" в марте и апреле 2009 года, что подтверждает отсутствие реализации спорного объема электроэнергии и нереальность хозяйственных операций; отражение спорного объема электроэнергии в пунктах 5.5.1, 5.5.2 и 6.2 не имеет значения, так как у каждого пункта отчета есть своя смысловая нагрузка, у пунктов 5.5.1, 5.5.2 и 6.2 она иная.
Как верно указано судом первой инстанции, отсутствие спорного объема электроэнергии в пункте 11 отчета ОАО "АТС" объясняется особенностями учета данных объемов в иных пунктах отчета (пункты 6.2 и 5.5.1 отчета), а не отсутствием реальных хозяйственных взаимоотношений между обществом и ООО "Русэнерготрейд".
Данный вывод суда первой инстанции полностью соответствует позиции Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа, отраженной в постановлении от 18.04.2013 по делу N А53-20950/2011.
Приборами учета в ГТП ROSTOVE фактически зафиксированы 528 118 560 Квт-ч в марте 2009 года и 453 898 594 Квт-ч в апреле 2009 года, что, по мнению налогового органа, не подтверждает реализацию электроэнергии в адрес ООО "Русэнерготрейд".
Оценивая данный довод инспекции, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что Правила оптового рынка и приложение 6.1 к договору о присоединении не содержат требование о фактическом прохождении через ГТП покупателя и поставщика всего объема приобретаемого и продаваемого на оптовом рынке электрической энергии.
Данный вывод суда первой инстанции также согласуется с выводами кассационной инстанции по делу N А53-20950/2011.
Налоговый орган не привел норм, указывающих, что электроэнергия, приобретаемая или продаваемая на оптовом рынке должна фактически и в полном объеме проходить через ГТП продавца и/или покупателя.
Зафиксированные приборами учета объемы электроэнергии, указанные налоговым органом (528 118 560 Квт-ч в марте 2009 года и 453 898 594 Квт-ч в апреле 2009 года) являются объемом потребленной электроэнергии, а не перепроданной на оптовый рынок, что буквально следует из пункта 12 отчета ОАО "АТС".
Суд первой инстанции верно указал, что Правила оптового рынка различают объем обращения электроэнергии как товара от объема фактического потребления электроэнергии посредством энергопринимающих устройств, который определяется с помощью соответствующих средств измерения. Соответствующий вывод отражен в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.04.2013 по делу N А53-20950/2011.
Очевидно, что электроэнергия как потребляемая вещь не может быть сначала потреблена/продана на розничный рынок, а после этого быть продана на оптовый рынок. Соответственно, перепродажа определенного объема электроэнергии на оптовом рынке как товара исключает возможность потребления данного объема.
Налоговый орган считает, что заявитель не оплачивал потери электроэнергии в электрических сетях в рамках договора СДД, что, по его мнению, свидетельствует о нереальности реализации электроэнергии в адрес ООО "Русэнерготрейд".
При этом налоговый орган не указывает на, чем основывается его довод. Отчет ОАО "АТС" в пункте 11 содержит указание оплаченных нагрузочных потерь.
Суд первой инстанции верно указано, что ошибочность доводов налогового органа в данном случае связана с неправильным толкованием положений Правил оптового рынка и Регламентов оптового рынка, предусматривающих оплату стоимости нагрузочных потерь и стоимости системных ограничений в рамках системы договоров, заключаемых всеми участниками оптового рынка при осуществлении сделок по купле-продаже электрической энергии в соответствии с Правилами оптового рынка.
Согласно пункту 70 Правил оптового рынка поставщики и покупатели электрической энергии, заключившие СДД, обязаны оплачивать разницу между равновесными ценами в ГТП покупателя и продавца электрической энергии по каждому договору. В этих целях стороны СДД заключают договоры, предусмотренные Договором о присоединении.
Таким образом, фактически стоимость потерь и системных ограничений представляет собой разницу между равновесными ценами в ГТП покупателя и продавца электрической энергии по каждому договору.
Договором о присоединении предусмотрен порядок оплаты сторонами СДД стоимости потерь и системных ограничений на оптовом рынке, согласно которому в целях обеспечения выполнения обязательств по СДД, а также в целях компенсации стоимости потерь и системных ограничений продавец по договору купли-продажи покупает на РСВ объем электрической энергии, соответствующей договорному объему СДД по равновесной цене, сложившейся в ГТП СДД. Разница между стоимостью соответствующих объемов электрической энергии в ГТП генерации и ГТП СДД является стоимостью потерь и системных ограничений для генератора (пункт 8 приложения 6.1 к договору о присоединении и пункт 8.4.2 приложения 8 к договору о присоединении).
Таким образом, обязательства по оплате стоимости нагрузочных потерь и стоимости системных ограничений исполняются сторонами СДД путем покупки/продажи объема электроэнергии, согласованного в СДД, на РСВ. В связи с тем, что торговля на РСВ осуществляется между каждым участником оптового рынка и всеми остальными участниками, при возникновении задолженности на РСВ у участника оптового рынка-покупателя она распределяется между всеми участниками оптового рынка - продавцами. Указанный механизм при надлежащем исполнении участниками оптового рынка своих обязательств, направлен на соблюдение баланса экономических интересов участников оптового рынка, в связи с чем, возникающая задолженность пропорционально распределяется между всеми участниками оптового рынка, осуществляющими продажу электроэнергии.
Как указывает инспекция, заявитель не представил системному оператору уведомления на плановое почасовое потребление и уведомления о готовности нести нагрузку в рамках договора СДД, что, по его мнению, свидетельствует о нереальности реализации электроэнергии в адрес ООО "Русэнерготрейд".
Судом первой инстанции верно указано, что пунктом 7 приложения 2 Регламента актуализации расчетной модели предусмотрено, что в случае непредставления данных участниками рынка о готовности нести нагрузку, системный оператор на уровне ОДУ самостоятельно вводит в программное обеспечение синтеза и актуализации информацию о составе включенного генерирующего оборудования в расчетную модель.
Абзацем 3 пункта 4 приложения 1 Регламента актуализации расчетной модели предусмотрено, что в случае, если участник рынка до времени закрытия ворот системного оператора для участников оптового рынка не подал уведомления на максимальное почасовое потребление, его участие в конкурентном отборе на сутки вперед оптового рынка на данные сутки по каждой группе точек поставки потребления осуществляется на основании фиксированного графика почасового потребления, предоставляемого участником при осуществлении процедуры допуска к торговой системе оптового рынка.
Таким образом, ненаправление обществом уведомления на включение объемов в плановое почасовое потребление влечет включение в расчетную модель фиксированного объема графика почасового потребления.
Данный вывод суда первой инстанции полностью соответствует позиции Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа, отраженной в постановлении от 18.04.2013 по делу N А53-20950/2011.
Налоговый орган указывает на аффилированность между ООО "Русэнерготрейд" и ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и необходимость одобрения сделок между ними, при этом ссылается на то, что на момент подписания дополнительного соглашения от 19.02.2009 к договору N 38/93/01/09 от 17.02.2009 и исполнения свободных двусторонних договоров одним из акционеров ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" являлось ООО "Русэнергоинвест". До 28.04.2009 ООО "Русэнергоинвест" являлось акционером ОАО"Энергосбыт Ростовэнерго", которому принадлежало 653 875 326 обыкновенных акций, что составляет 20,89%. Учредителем с 08.02.2007 по 05.11.2009 и генеральным директором ООО "Русэнергоинвест" являлся Глухов Д.Е. Учредителями с 06.03.2007 по 17.12.2009 ООО "Русэнерготрейд", то есть на момент заключения договора N 38/93/01/09 от 17.02.2009, подписания дополнительного соглашения от 19.02.2009, актов приема-передачи электроэнергии от 31.03.2009 и 30.04.2009 являлись Винокуров Д.Р. и Глухов Д.Е. На момент совершения сделки имелась заинтересованность Глухова Д.Е., владеющего 75% доли уставного капитала ООО "Русэнерготрейд", а также являющегося единственным участником ООО "Русэнергоинвест", который в свою очередь являлся акционером ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго", имеющим 20,89% обыкновенных акций.
Вместе с тем, указывая на взаимозависимость, налоговый орган кроме подпункта 1 пункта 1 статьи 20 НК РФ не приводит нормативного обоснования такой взаимозависимости. В свою очередь, положения подпункта 1 пункта 1 статьи 20 НК РФ предусматривают в качестве основания взаимозависимости наличие прямого или косвенного участия одной организации в уставном капитале другой с долей такого участия не менее 20%. Однако данные обстоятельства налоговым органом не установлены. ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" не имеет ни прямого, ни косвенного участия в ООО "Русэнерготрейд"; ООО "Русэнерготрейд" не имеет ни прямого, ни косвенного участия в ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго".
Закон от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" также не признает ООО "Русэнерготрейд" и ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" аффилированными лицами, что не только не позволяет сделать вывод о взаимозависимости данных лиц, но и исключает необходимость одобрения спорных сделок.
Более того, отсутствие одобрения сделки не влечет ее недействительности. Такая сделка в соответствии с пунктом 1 статьи 84 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" может быть признана недействительной только по иску общества или его акционера.
Налоговый орган, указывая на аффилированность ООО "Русэнерготрейд" и необходимость одобрения сделок с ним, не поясняет, каким образом данные обстоятельства влияют на реальность сделки и налоговые обязательства заявителя.
Судебная коллегия также учитывает, что позиция суда первой инстанции по настоящему делу соответствует выводам Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа по делу N А53-20950/2011 со схожими обстоятельствами. Доначисление налога на прибыль в рамках настоящего дела основывается на отсутствии фактической поставки электроэнергии, в результате чего последующие сделки являются недействительными. В деле N А53-20950/2011 рассматривались аналогичные взаимоотношения с аналогичными доводами сторон относительно реальности/нереальности поставки электрической энергии.
По эпизоду, связанному с доначислением НДС и пени.
В обоснование права на вычет НДС по взаимоотношениям с ООО "АртСтрой" общество представило следующие документы: договор подряда N 7/311/01/09 от 06.07.2009 со сметой, акт о приемке выполненных работ N 1 от 27.07.2009, схематический чертеж мебели, счет-фактура N 1 от 27.07.2009, платежные поручения; договор подряда N 8/315/01/09 от 08.07.2009 с локальной сметой, акт о приемке выполненных работ КС-2 N 1 от 03.09.2009, справка о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 N 1 от 03.09.2009, акт ОС-1, счет-фактура N 2 от 03.09.2009, платежные поручения; договор поставки товара N 14/353/01/09 от 17.08.2009 с локальными сметами, акты о приемке выполненных работ N 1, 2 от 14.09.2009, справки о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 N 1, 2 от 14.09.2009, акт N 00000184 от 28.12.2009, приходный ордер М-4 N 10100 от 14.09.2009, счет-фактура N 3 от 14.09.2009, платежные поручения; договор подряда N 384/01/09 от 28.08.2009, акт о приемке выполненных работ КС-2 N 1 от 01.10.2009, справка о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 N 1 от 01.10.2009, акт ОС-1, дефектная ведомость, счет-фактура N 5 от 01.10.2009, платежное поручение; договор подряда N 386/01/09 от 14.09.2009, акт о приемке выполненных работ КС-2 N 1 от 05.10.2009, справка о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 N 1 от 05.10.2009, акт ОС-1, дефектная ведомость, счет-фактура N 6 от 05.10.2009, платежное поручение; договор подряда N 385/01/09 от 24.09.2009 с локальным сметным расчетом N 006-4-1, акт о приемке выполненных работ КС-2 N 1 от 14.10.2009, справка о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 N 1 от 14.10.2009, акт ОС-1, дефектная ведомость, счет-фактура N 7 от 14.10.2009, платежное поручение; договор подряда N 387/01/09 от 28.09.2009 с локальным сметным расчетом N 006-1-1, акт о приемке выполненных работ КС-2 N 1 от 09.12.2009, справка о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 N 1 от 09.12.2009, акт ОС-1, дефектная ведомость, счет-фактура N 11 от 09.12.2009, платежное поручение; договор поставки товара N 454/01/09 от 17.11.2009 со спецификацией, товарная накладная ТОРГ-12 N 4 от 14.12.2009, акт ОС-1, счет-фактура N 13 от 14.12.2009, платежные поручения; договор поставки товара N 468/01/09 от 24.11.2009 со спецификацией, товарная накладная ТОРГ-12 N 4 от 25.12.2009, акты ОС-1, приходный ордер, акт приема-передачи товарно-материальных ценностей от 31.03.2010, приказ N 41 от 22.03.2010, счет-фактура N 14 от 25.12.2009, платежные поручения; договор поставки товара N 3/57/01/10 от 25.02.2010 со спецификацией, товарная накладная ТОРГ-12 N 6 от 29.03.2010, приходный ордер, счет-фактура, платежные поручения.
Основанием отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС по сделкам с ООО "АртСтрой" послужило наличие следующих обстоятельств.
Проведенными контрольными мероприятиями в отношении ООО "АртСтрой" установлено, что численность организации за 2009 год составляла 2 человека, собственные и арендованные средства отсутствовали, удельный вес налоговых вычетов по НДС за 2009 год, 1 квартал 2010 года составил 99%.
Допрошенный в качестве свидетеля водитель Мартиросян Э.Л. показал, что он не осуществлял перевозку груза, подпись в товарно-транспортных накладных ему не принадлежит.
Инспекция установила, что ООО "АртСтрой" заключило договор субподряда на выполнение работ по изготовлению и монтажу корпусной мебели с ООО "Истейт". При этом численность кадрового состава ООО "Истейт" составляла 1 человек, стоимость основных средств - 7 тыс. руб., удельный вес налоговых вычетов по НДС за 3, 4 кварталы 2009 года - 100%.
Из свидетельских показаний Рюкиной (Кузьминой) М.И., указанной руководителем и учредителем данной организации, следует, что ООО "Истейт", главный бухгалтер, иные сотрудники организации ей не знакомы; какие-либо учредительные документы она не подписывала; печати организации в наличии не имела; паспорт не теряла и никому не давала; доверенностей на право подписи документов от своего лица не давала.
Исследовав и оценив указанные обстоятельства в совокупности с имеющимися в материалах дела доказательствами и доводами участвующих в деле лиц в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции сделал вывод о соблюдении налогоплательщиком всех необходимых для применения налоговых вычетов условий, установленных статьями 169, 171, 172 Кодекса.
При этом выводы суда первой инстанции основываются на положениях статей 166, 169, 171, 172 Кодекса, в силу которых налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на налоговые вычеты, к числу которых в том числе относят суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также для перепродажи. Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов, после принятия их на учет, при наличии соответствующих первичных документов.
По общему правилу, установленному пунктами 1 и 2 статьи 169 Кодекса, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.
В постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Оценивая действия общества с точки зрения его добросовестности, суд обязан исходить из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление налогоплательщиком правом на возмещение НДС, создание схемы, направленной на уклонение от уплаты налога одними участниками сделки и получение его из бюджета другими. При этом в соответствии с правилами судопроизводства доказывание факта недобросовестности налогоплательщика является обязанностью налогового органа.
Вместе с тем правомерность применения вычетов по НДС должен доказать налогоплательщик (постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 N 14473/10).
Суд первой инстанции, исследовав в совокупности и взаимосвязи документы первичного и бухгалтерского учета, пришел к выводу о подтверждении обществом реального характера спорных хозяйственных операций с ООО "АртСтрой".
Представленные обществом в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по НДС документы имеют основные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Суд первой инстанции учел правовую позицию, сформированную ВАС РФ в постановлении от 09.12.2010 N 8835/10, в силу которой товарно-транспортная накладная формы N 1-Т предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, является документом, определяющим взаимоотношения по выполнению перевозки грузов, служащим для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.
Суд отменил, что в данном случае общество не выступало в качестве заказчика по договору перевозки, в связи с чем отклонил довод инспекции о наличии отдельных недостатков в оформлении товарно-транспортных накладных. Такие недостатки не свидетельствуют об отсутствии правовых оснований для применения налогового вычета. Общество не обязано проверять фамилии водителей, указанных в товарно-транспортных документах, и фамилии лиц, фактически доставивших товар.
То обстоятельство, что документы, подтверждающие исполнение соответствующих сделок, от имени контрагентов общества подписаны лицами, отрицающими их подписание или наличие у них полномочий руководителя, не является безусловным и достаточным основанием для отказа в принятии налоговых вычетов НДС и учете расходов для целей налогообложения прибыли (постановления Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 17684/09, от 25.05.2010 N 15658/09).
Таким образом, показания Мартиросян Э.Л. и Рюкиной (Кузьминой) М.И. сами по себе не могут быть опровергать факт осуществления хозяйственных операций ООО "АртСтрой".
Как правильно указал суда, обстоятельства, связанные с ненадлежащим исполнением поставщиком и субпоставщиком законодательства Российской Федерации, не могут являться основанием для отказа в вычете НДС по следующим причинам.
В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О разъяснено, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством Российской Федерации.
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 10 постановления N 53).
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом; также если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей; если получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Суд указал, что налоговый орган не представил доказательств, опровергающих факт выполнения ООО "АртСтрой" и привлеченным им ООО "Истейт" поставки материалов и работ на объекте общества.
Фактически претензии налогового органа сводятся не к взаимоотношениям заявителя со своим контрагентом, а к взаимоотношениям ООО "АртСтрой" с поставщиками второго звена, с которыми заявитель не вступал во взаимоотношения и не мог повлиять на их выбор.
Налоговой инспекции не представлены доказательства, подтверждающих наличие взаимосвязи между платежами, произведенными обществом, и снятием наличных денежных средств со счетов субпоставщика. Инспекция не доказала наличие согласованных действий между обществом и его контрагентом, направленных на обналичивание денежных средств и получение необоснованной налоговой выгоды.
Как правильно отметил суд первой инстанции, то обстоятельство, что ООО "АртСтрой" и ООО "Истейт" имеют высокий удельный показатель налоговых вычетов по НДС само по себе не свидетельствует о недобросовестности общества как налогоплательщика и не опровергает реальность хозяйственных операций, по которым заявлен налоговый вычет, следовательно, не может служить основанием для отказа добросовестному налогоплательщику в применении налоговых вычетов.
Исследовав материалы дела, суд пришел к обоснованному выводу о проявлении обществом при заключении сделок должной осмотрительности при выборе контрагента и принятии им мер с целью проверки его деловой репутации.
Инспекция не представила доказательства несовершения обществом хозяйственных операций с ООО "АртСтрой", в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет по НДС. Налоговый орган также не доказал несоблюдение обществом условий для применения налоговых вычетов, его участие в схеме уклонения от исполнения обязанности по уплате налога в бюджет, фиктивность хозяйственных операций и заключение не обусловленных конкретными деловыми целями сделок с лицами, не исполняющими свои налоговые обязательства, в том числе в целях получения необоснованной налоговой выгоды.
Аналогичный вывод сделан судами по делу N А53-20950/2011.
Таким образом, основания для переоценки вывода суда первой инстанции о незаконности решения налоговой инспекции в части доначисления 510 636 руб. НДС и 5 855 руб. пени у судебной коллегии отсутствуют.
По эпизоду, связанному с доначислением ЕСН, в связи с выплатами обществом работникам материальной помощи к отпуску.
Суд первой инстанции пришел к выводу, решение инспекции в части доначисления 786 105 руб. ЕСН законно и обоснованно ввиду следующего.
В соответствии со статьей 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных за налоговый период в пользу физических лиц. В ходе выездной налоговой проверки установлено следующее.
Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам.
В силу статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
К расходам на оплату труда относятся, в частности другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором, согласно пункту 25 статьи 255 НК РФ.
В соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ указанные в пункте 1 выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Суммы материальной помощи согласно пункту 23 статьи 270 НК РФ относятся к расходам, не учитываемым при исчислении налога на прибыль.
К материальной помощи, не учитываемой согласно пункту 23 статьи 270 НК РФ в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, относятся выплаты, которые не связаны с выполнением получателем трудовой функции и направлены на удовлетворение его социальных потребностей, обусловленных возникновением трудной жизненной ситуации или наступлением определенного события. К таким событиям, в частности, могут быть отнесены причинение вреда в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством, смерть члена семьи, рождение или усыновление ребенка, тяжелое заболевание и т.п.
Правовое регулирование отношений по оплате труда работников осуществляется ТК РФ, в частности, статьями 129, 135, 144, 191 Кодекса.
Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" в проверяемом периоде выплачивало своим сотрудникам единовременную материальную помощь при уходе в очередной трудовой оплачиваемый отпуск (полный или первая его часть).
При анализе представленных документов, а именно: приказов о выплате материальной помощи к отпуску N 46 от 19.01.2009; N 47 от 19.01.2009; N 48 от 19.01.2009; N 49 от 19.01.2009; N 50 от 19.01.2009; N 58 от 22.01.2009; N 853-д от 24.12.2009; свода начислений и удержаний за 2009 год; оборотно-сальдовых ведомостей по счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" за 2009 год; авансовых расчетов и деклараций по ЕСН за 2009 год; было выявлено, что данные выплаты не были учтены в налогооблагаемой базе по ЕСН.
В соответствии с приведенными нормами в пункте 6.12 Коллективного договора ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и в пределах суммы, утвержденной в бизнес-плане на 2009 год по статье "Затраты социального характера", предусмотрена выплата материальной помощи при уходе в очередной трудовой оплачиваемый отпуск (полный или первая его часть) один раз в год в размере не менее тарифной ставки рабочего I разряда (ММТС) пропорционально отработанному времени.
В соответствии с пунктом 3.4 Коллективного договора ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго", минимальная месячная тарифная ставка рабочих первого разряда, промышленно-производственного персонала, работающих в обществе и полностью отработавших определенную на этот период норму рабочего времени и выполнивших свои трудовые обязанности (нормы труда), устанавливается с 1 января 2009 года в соответствии с ОТС (отраслевое тарифное соглашение в электроэнергетике Российской Федерации). По окончании каждого квартала производится увеличение минимальной месячной тарифной ставки на величину фактического роста индекса потребительских цен в Российской Федерации на основании данных Госкомстата России и совместного письма Объединения Ра ЭЛ (работодателей в электроэнергетике) и Всероссийского комитета ВЭП (всероссийский электропрофсоюз) в пределах средств на оплату труда, утвержденных региональной службой по тарифам Ростовской области в тарифах на электрическую энергию.
Так как материальная помощь к отпуску предусмотрена коллективным договором, начисляется обществом в зависимости от минимальной месячной тарифной ставки рабочего первого разряда, то является выплатой, непосредственно связанной с выполнением трудовых функций и получением дохода, входит в установленную налогоплательщиком систему оплаты труда и зависит от количества отработанного времени, носит стимулирующий характер, поскольку зависит от соблюдения работником трудовой дисциплины, данные выплаты входят в установленную систему оплаты труда отвечают таким критериям, как экономическая обоснованность и направленность на осуществление приносящей доход деятельности.
Оценив характер спорных выплат, суд пришел к обоснованному выводу о том, что такие выплаты не соответствуют критериям пункта 23 статьи 270 НК РФ и, следовательно, подлежат включению в состав расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль и в налоговую базу по ЕСН.
Ссылка общества в апелляционной жалобе на то, что судом первой инстанции не дана оценка доводу заявителя о необходимости перерасчета обязательств по налогу на прибыль, в случае отнесения материальной помощи к расходам по налогу на прибыль и доначисления ЕСН, подлежит отклонению, поскольку указанные расходы для их учета для налогообложения должным быть заявлены обществом путем отражения в налоговой декларации
Апелляционный суд не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции.
Судом первой инстанции в полном объеме исследованы фактические обстоятельства дела, им дана надлежащая оценка, правильно применены нормы материального права, не допущено нарушений норм процессуального права, поэтому не имеется оснований для удовлетворения жалоб.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 15.05.2013 по делу N А53-26001/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Н.В.ШИМБАРЕВА
Судьи
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
Д.В.НИКОЛАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 23.07.2013 N 15АП-8901/2013 ПО ДЕЛУ N А53-26001/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 23 июля 2013 г. N 15АП-8901/2013
Дело N А53-26001/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 15 июля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 23 июля 2013 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Шимбаревой Н.В.,
судей А.Н. Герасименко, Д.В. Николаева
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Чудиновой М.Г.
при участии:
от заявителя: представитель Родин Е.О. по доверенности от 17.01.2013, представитель Иванов Ю.Ю. по доверенности от 17.01.2013, представитель Верозубов А.В. по доверенности от 27.12.2012, представитель Зарубенко И.В. по доверенности от 28.06.2013
от заинтересованного лица: представитель Штыхно Н.А. по доверенности от 08.07.2013, представитель Пашкова Е.Д. по доверенности от 09.01.2013
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области, открытого акционерного общества "Энергосбыт Ростовэнерго"на решение Арбитражного суда Ростовской области от 15.05.2013 по делу N А53-26001/2012 по заявлению открытого акционерного общества "Энергосбыт Ростовэнерго"к заинтересованному лицу: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области о признании недействительным решения в части принятое в составе судьи Маковкиной И.В.
установил:
ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 18.04.2012 N 07/03 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налогов, пеней и штрафов в сумме 611 039 378 руб., в том числе налога на прибыль организаций - 510 520 000 руб.; НДС - 510 636 руб.; ЕСН - 786 105 руб.; пеней по налогу на прибыль организаций по состоянию на 15.04.2012-49 476 559 руб.; пеней по НДС по состоянию на 15.04.2012-5 855 руб.; пеней по ЕСН по состоянию на 15.04.2012-151 399 руб.; штрафа по налогу на прибыль организаций - 49 588 824 руб.
Решением суда от 15.05.2013 признано недействительным решение инспекции от 18.04.2012 N 07/03 в части доначисления 506 720 000 руб. налога на прибыль, 49 039 577 руб. пени, 49 588 824 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, 510 636 руб. НДС, 5 855 руб. пени, 151 399 руб. пени по ЕСН как не соответствующее НК РФ; в остальной части требований отказано; с налогового органа в пользу общества взыскано 4 000 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины.
Суд первой инстанции также отменил обеспечительные меры, принятые определением суда от 09.08.2012, в части приостановления действия решения инспекции от 18.04.2012 N 07/03 в части доначисления 3 800 000 руб. налога на прибыль, 436 982 руб. пени, 786 105 руб. ЕСН, указав, что в остальной части обеспечительные меры, принятые определением суда от 09.08.2012, сохраняют свое действие до фактического исполнения судебного акта, которым закончено рассмотрение дела по существу.
Судебный акт мотивирован тем, что общество необоснованно включило в резерв по сомнительным долгам в 2009 и 2010 годах сумму дебиторской задолженности по контрагенту ЗАО "Стакс" как обеспеченную договором поручительства; сделки между обществом и ООО "Русэнерготрейд" являются реальными и исполнялись, в связи с чем основания для доначисления налога на прибыль исходя из номинальной стоимости векселей, удостоверяющих факт получения займа, отсутствуют; общество подтвердило реальность хозяйственных операций с ООО "АртСтрой" (субподрядчик ООО "Истейт"), обстоятельства, связанные с ненадлежащим исполнением контрагентами первого и второго звена законодательства, не могут являться основанием для отказа заявителю в вычетах по НДС; выплаты сотрудникам единовременной материальной помощи при уходе в очередной трудовой оплачиваемый отпуск подлежат включению в состав расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль и в налоговую базу по ЕСН; налоговой инспекцией при начислении пени по ЕСН в сумме 151 399 руб. не учтены положения пункта 8 статьи 75 НК РФ; при расчете суммы ЕСН, подлежащего уплате в федеральный бюджет, сумма страховых взносов доначисленная, но фактически не уплаченная, не может являться суммой налогового вычета, уменьшающего налог.
Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области обжаловала решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ, и просила отменить судебный акт в части признания недействительным решения от 18.04.2012 N 07/03 в части доначисления 506 720 000 руб. налога на прибыль, 49 039 577 руб. пени, 49 588 824 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, 510 636 руб. НДС, 5 855 руб. пени как не соответствующего НК РФ, отказать в удовлетворении требований в указанной части. В обоснование жалобы инспекция ссылается на то, что поскольку поставка электрической энергии по договору с ООО "Русэнерготрейд" не подтверждена, векселя следует считать полученными безвозмездно; реальность хозяйственных операций с ООО "АртСтрой" (субподрядчик ООО "Истейт") не подтверждена, в связи с чем отсутствуют основания для получения обществом налоговой выгоды.
ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ, и просило отменить судебный акт в части отказа в удовлетворении заявленных требований (признание недействительным решения налогового органа в части доначисления 3 800 000 руб. налога на прибыль, 436 982 руб. пени по налогу на прибыль, 786 105 руб. ЕСН) и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований. Общество полагает, что обоснованно включило в состав резерва по сомнительным долгам сумму просроченной дебиторской задолженности ЗАО "Стакс"; материальная помощь к отпуску в рассматриваемых отношениях по делу не является оплатой труда, не соответствует определению заработной платы, не направлена на получение дохода обществом, и соответственно, не подлежит включению в состав налоговой базы по ЕСН.
От лиц, участвующих в деле, поступили отзывы на апелляционные жалобы, которые приобщены судом к материалам дела.
В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу общества, просили решение суда отменить в обжалуемой части.
Представители общества поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу инспекции, просили решение суда отменить в обжалуемой части.
Возражений против применения части 5 статьи 268 АПК РФ не поступило.
В соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционные жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010 (ЕСН за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, НДФЛ за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, страховых взносов на ОПС за период с 01.01.2009 по 31.12.2009), по результатам которой составила акт от 21.03.2012 N 07/01.
Рассмотрев материалы проверки и представленные налогоплательщиком возражения, налоговая инспекция приняла решение от 18.04.2012 N 07/03 о доначислении, в частности, налога на прибыль организаций в сумме 510 520 000 руб.; НДС в сумме 510 636 руб.; ЕСН в сумме 786 105 руб.; пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 49 476 559 руб.; пеней по НДС в сумме 5 855 руб.; пеней по ЕСН в сумме 151 399 руб.; штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 49 588 824 руб.
Решением УФНС России по Ростовской области от 23.07.2012 N 15-14/2901 решение от 18.04.2012 N 07/03 оставлено без изменения и утверждено.
Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 18.04.2012 N 07/03 о доначислении налога на прибыль организаций в сумме 510 520 000 руб.; НДС в сумме 510 636 руб.; ЕСН в сумме 786 105 руб.; пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 49 476 559 руб.; пеней по НДС в сумме 5 855 руб.; пеней по ЕСН в сумме 151 399 руб.; штрафа по налогу на прибыль организаций в сумме 49 588 824 руб.
По эпизоду, связанному с доначислением 3 800 000 руб. налога на прибыль, 436 982 руб. пени.
Как установлено судом первой инстанции и усматривается из материалов дела, между обществом (гарантирующий поставщик) и ЗАО "Стакс" заключен договор энергоснабжения от 01.01.2008 N 658/01/07, предметом которого являлись продажа электрической энергии, а также самостоятельное или путем заключения договоров с третьими лицами обеспечение передачи электрической энергии и предоставление иных услуг, неразрывно связанных с процессом снабжения электрической энергией потребителей, гарантирующим поставщиком электрической энергии (мощности) и прием и оплата электрической энергии и оказанных услуг потребителем на условиях и в количестве, определенных договором.
В связи с тем, что ЗАО "Стакс" не оплатило поставленную электроэнергию за сентябрь 2009 года в сумме 35 607 598,66 руб., за октябрь - декабрь 2009 года в сумме 3 537 860,74 руб. у общества образовалась дебиторская задолженность на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в общей сумме 39 145 459,40 руб.
Образовавшуюся сумму дебиторской задолженности (свыше 90 дней) общество включило в резерв по сомнительным долгам в 4 квартале 2009 года в сумме 35 607 598,66; в 1 квартале 2010 года - 41 145 459,40 руб.; во 2 квартале 2010 года - 39 137 165,41 руб. (39 145 459,40 руб. - 8 293,99 руб. (платежное поручение N 164 от 31.05.2010)).
В 3 квартале 2010 года сумма дебиторской задолженности по контрагенту ЗАО "Стакс" восстановлена в сумме 39 137 165,41 руб. и включена во внереализационные доходы.
07.05.2009 между обществом (кредитор) и ЗАО "Красносулинский металлургический завод" (поручитель) заключен договор поручительства N 1, в соответствии с которым поручитель обязывается перед кредитором отвечать за исполнение обязательства по оплате за потребленную электрическую энергию (мощность) вследствие неисполнения или ненадлежащего исполнения со стороны ЗАО "Стакс" (должник) договора энергоснабжения N 658/01/07 от 01.01.2008 в пределах суммы 20 000 000 руб. (с НДС). В соответствии с пунктом 7 договор поручительства N 1 действует до 31.12.2009.
В 2009 году поручитель произвел за основного должника частичную оплату в сумме 1 000 000 руб. (платежное поручение N 960 от 21.07.2009).
ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" 02.11.2009 подало исковое заявление к ЗАО "Стакс", ЗАО "Красносулинский металлургический завод" о взыскании задолженности в сумме 35 607 599,66 руб. за период июль - сентябрь 2009 года, из них 19 000 000 руб. солидарно с ЗАО "Стакс" и ЗАО "Красносулинский металлургический завод".
Общество, исходя из того, что на 31.12.2009 сумма задолженности не взыскана, срок поручительства истек, включило спорную задолженность в резерв по сомнительным долгам и внереализационные расходы по налогу на прибыль за 2009 год.
Инспекция пришла к выводу о том, что дебиторская задолженность по контрагенту ЗАО "Стакс" не подлежала включению в состав резерва по сомнительным долгам в 2009 и 2010 годах, произвела доначисление 3 800 000 руб. налога на прибыль, 436 982 руб. пени.
Признавая решение инспекции в указанной части правомерным, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 Кодекса).
В силу пункта 1 статьи 266 НК РФ сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
По договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части (статья 361 ГК РФ).
В соответствии с пунктами 1, 2, 3 статьи 363 ГК РФ при неисполнении или ненадлежащем исполнении должником обеспеченного поручительством обязательства поручитель и должник отвечают перед кредитором солидарно, если законом или договором поручительства не предусмотрена субсидиарная ответственность поручителя.
Поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, как и должник, включая уплату процентов, возмещение судебных издержек по взысканию долга и других убытков кредитора, вызванных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства должником, если иное не предусмотрено договором поручительства.
Лица, совместно давшие поручительство, отвечают перед кредитором солидарно, если иное не предусмотрено договором поручительства.
Согласно статье 323 ГК РФ ГК РФ солидарные должники остаются обязанными до тех пор, пока обязательство не исполнено полностью.
Как разъясняется в пункте 5 информационного письма Президиума ВАС РФ от 20.01.1998 N 28 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением арбитражными судами норм Гражданского кодекса Российской Федерации о поручительстве", при установлении в договоре поручительства условия о сроке, на который оно выдано, поручительство прекращается, если в течение этого срока кредитор не предъявил иска к поручителю.
Таким образом, в данном случае поручительство не прекратилось, так как в течение срока действия договора поручительства от 07.05.09 N 1 ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" предъявило иск к ЗАО "Красносулинский металлургический завод".
Поскольку задолженность по контрагенту ЗАО "Стакс" в сумме 19 000 000 руб. обеспечена договором поручительства, она не является сомнительной.
В связи с изложенным, вывод суда первой инстанции о том, что ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" в нарушение пункта 1 статьи 266 НК РФ включило в резерва по сомнительным долгам сумму дебиторской задолженности по контрагенту ЗАО "Стакс" в сумме 19 000 000 руб., является обоснованным.
Поскольку общество в нарушение пунктов 1, 3, 5 статьи 266, пункта 2 статьи 252, подпункта 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ необоснованно включило в 2009 году, в 1, 2 кварталах 2010 года в состав внереализационных расходов, принимаемых для целей налогообложения налогом на прибыль, сумму резерва по сомнительным долгам по контрагенту ЗАО "Стакс" в размере 19 000 000 руб., инспекцией правомерно произведено доначисление налога на прибыль в размере 3 800 000 руб. за 2009 год.
Так как, при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 1, 2 кварталы 2010 года в составе внереализационных расходов учитывалась сумма резерва по сомнительным долгам по контрагенту ЗАО "Стакс" (в 1 квартале 2010 года - 41 145 тыс. руб., в том числе 19 000 тыс. руб., обеспеченные договором поручительства ЗАО "Красносулинский металлургический завод"; во 2 квартале 2010 года - 39 137 тыс. руб., в том числе 19 000 тыс. руб., обеспеченные договором поручительства ЗАО "Красносулинский металлургический завод"), а в 3 квартале 2010 сумма дебиторской задолженности по контрагенту ЗАО "Стакс" была восстановлена и включена во внереализационные доходы в сумме 39 137 тыс. руб. (в том числе 19 000 тыс. руб., обеспеченные договором поручительства ЗАО "Красносулинский металлургический завод"), инспекцией в соответствии со статьей 75 НК РФ за 1, 2 кварталы 2010 года доначислена пеня по налогу на прибыль.
Довода общества о высокой вероятности неисполнения обязательства ООО "Стакс", что позволяет отнести его в состав сомнительного долга, отклонен судом первой инстанции ввиду того, что обществом подан иск о солидарном взыскании с должника и поручителя суммы задолженности.
Согласно разъяснениям, данным в пункте 11 информационного письма Президиума ВАС РФ от 20.01.1998 N 28 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением арбитражными судами норм Гражданского кодекса Российской Федерации о поручительстве", предъявление кредитором иска к поручителю и должнику в связи с неисполнением последним основного обязательства в случаях, когда подлежат применению правила о солидарной ответственности, такая ответственность не может быть возложена только на поручителя.
Доводы апелляционной жалобы общества в этой части не опровергают правильности выводов суда первой инстанции, в связи с чем подлежат отклонению.
По эпизоду, связанному с доначислением 506 720 000 руб. налога на прибыль, 49 039 577 руб. пени и 49 588 824 руб. штрафа.
ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" заключило с ЗАО "ЦФР" договор купли-продажи электрической энергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед (РСВ) от 06.09.2006 N 0197-RSV-Е-КР-06, в соответствии с которым ЗАО "ЦФР" (продавец) обязуется передавать, а общество (покупатель) - принимать и оплачивать электрическую энергию с учетом договора о присоединении и регламентов оптового рынка.
Общество и ООО "Русэнерготрейд" заключили договоры купли-продажи электрической энергии от 16.09.2009 N 37/84/01/09 и от 17.02.2009 N 38/93/01/09, которые в соответствии с Правилами оптового рынка электроэнергии (мощности) переходного периода зарегистрированы в ОАО "АТС" как свободные двусторонние договоры (СДД) N 0305115240720-КР-RUSTRADE-ROSTOVEN-E-SDD-09 и N 0313101314688-КР- RUSTRADE-ROSTOVEN-E-SDD-09.
Инспекция установила, что в марте 2009 года общество приобрело у ЗАО "ЦФР" по договору от 06.09.2006 электроэнергию в количестве 2 137 522 372 Квт-ч по акту приема-передачи от 31.03.2009 N КП-01483 и реализовало ООО "Русэнерготрейд" в количестве 2 030 152 000 Квт-ч по акту от 31.03.2009. В апреле 2009 года общество приобрело у ЗАО "ЦФР" электроэнергию в количестве 1 198 544 042 Квт-ч по акту от 30.04.2009 N КП-02151 и реализовало ООО "Русэнерготрейд" в количестве 1 085 760 000 Квт-ч по акту от 30.04.2009. ООО "Русэнерготрейд" реализовало обществу в марте 2009 года электроэнергию в количестве 453 600 000 Квт-ч по акту от 31.03.2009.
У ООО "Русэнерготрейд" образовалась задолженность перед обществом.
22.03.2010 ООО "Русэнерготрейд" по договорам о переводе долга передало свою задолженность перед продавцом Патбури Вентурес Лимитед, Платинус Инвестментс Лимитед и Интегрон Инвестментс Лимитед, которые обязались оплатить данную задолженность в полном объеме, каждая в своей части.
25.11.2010 заключены соглашения о замене долга на заемное обязательство (новация долга в заемное обязательство) путем заключения договоров займа на общую сумму 2 536 303 985,70 руб. между ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и Патбури Вентурес Лимитед, Платинус Инвестментс Лимитед и Интегрон Инвестментс Лимитед; задолженность в размере 2 870 000 руб. уменьшена путем перечисления данной денежной суммы на расчетный счет общества.
25.11.2010 между ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" (заимодавец) и названными компаниями (заемщики) были заключены договоры займа с выдачей векселей во исполнение соглашений о замене долга на заемное обязательство (новация долга в заемное обязательство) от 25.11.2010 на сумму 2 533 600 000 руб.
В соответствии с данными договорами займа в адрес ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" Патбури Вентурес Лимитед, Платинус Инвестментс Лимитед и Интегрон Инвестментс Лимитед были переданы 4 векселя общей номинальной стоимостью 2 533 600 000 руб., удостоверяющие факт получения займа и обязательства заемщика выплатить полученную денежную сумму и проценты на нее.
Налоговый орган счел, что договоры купли-продажи электроэнергии являются нереальными и ничтожными, следовательно, договоры о переводе долга, соглашения о замене долга на заемное обязательство (новация долга в заемное обязательство) являются также ничтожными, а полученные векселя - безвозмездно полученными. По мнению инспекции, ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" неправомерно не включило во внереализационные доходы безвозмездно полученные векселя, в связи с чем доначислен налог на прибыль в сумме 506 720 000 руб. (2 533 600 руб. х 20%).
Суд первой инстанции признал незаконным решение налогового органа в этой части, исходя из следующего.
Договоры между ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и ООО "Русэнерготрейд" не являются недействительными, так как зарегистрированы и проверены ОАО "АТС" на соответствие требованиям законодательства; фактически соответствуют законодательству Российской Федерации; никем не оспорены и не признаны недействительными.
Предъявляемые налоговым органом требования фактически сводятся к применению последствий ничтожности договоров купли-продажи электроэнергии (вменяемое отсутствие дебиторской задолженности), срок исковой давности по данным требованиям согласно пункту 1 статьи 181 ГК РФ истек не только на момент вынесения решения налогового органа о привлечении общества к ответственности, но и на момент составления акта выездной налоговой проверки.
Купля-продажа электроэнергии фактически осуществлена, что подтверждается:
- актами приема-передачи электроэнергии между ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и ООО "Русэнерготрейд", - согласно акту от 31.03.2009 продажа электроэнергии в марте 2009 года составила 2 030 145 000 кВт/час, согласно акту от 30.04.2009 продажа электроэнергии в апреле 2009 года составила 1 085 760 000 кВт/час;
- актами приема-передачи электроэнергии по договору N 0197-RSV-E-КР-06 от 06.09.2006 между ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и ЗАО "ЦФР", - согласно акту приема-передачи электроэнергии N КП-01483 от 31.03.2009 приобретение электроэнергии в марте 2009 года составило 2 137 552 372 кВт/час, в апреле 2009 года - 1 198 544 042 кВт/час по акту приема-передачи электроэнергии N КП-02151 от 30.04.2009;
- отчетами ЗАО "ЦФР" об объеме и стоимости купленной электроэнергии, из которых видны конкретные объемы приобретения электроэнергии по каждому поставщику: согласно отчету за март 2009 года количество купленной электроэнергии составило 2 137 552 372 кВт/час, согласно отчету за апрель 2009 года - 1 198 544 042 кВт/час;
- отчетами об исполнении СДД за период март и апрель 2009 года;
- отчетами о сессии за период март и апрель 2009 года;
- пунктами 5.5.1 отчетов ОАО "АТС", из которых следует, что в марте 2009 года продажа электроэнергии по прочим свободным договорам составила 2 030 145 000 кВт/час по PROSTOVE, в апреле 2009 года - 1 085 760 000 кВт/час по PROSTOVE;
- пунктом 6.2 отчета о результатах расчета объемов и стоимости электрической энергии: покупка на РСВ за март составила 2 137 552 372 кВт/час, за апрель 2009 года - 1 198 544 042 кВт/час;
- платежными поручениями по оплате купленной электроэнергии;
- письмом от 01.10.2012 N ТНС/Р-588;
- ответом ОАО "ЦФР" от 02.10.2012 N 12-6347.
Проданная заявителем в адрес ООО "Русэнерготрейд" электроэнергия впоследствии была продана ООО "Русэнерготрейд" в адрес ЗАО "ЦФР", о чем имеется ссылка в решении инспекции от 18.04.2012 N 07/03; налоговым органом, в частности, указано, что ЗАО "ЦФР" полностью рассчиталось с ООО "Русэнерготрейд" по договору комиссии N 0219-RSV-E-KM-06 от 06.09,2006 за проданную электроэнергию во исполнение СДД в марте - апреле 2009 года, которая была приобретена ООО "Русэнерготрейд" у ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" по СДД N 38/93/01/09 от 17.02.2009 (ответ их N 09187 от 07.06.2011).
С прибыли, полученной по каждой сделке с ООО "Русэнерготрейд", обществом исчислен и уплачен налог на прибыль организаций в размере 3 097 586 руб., сумма исчисленного и уплаченного НДС на 2 787 827 руб. превышает сумму налоговых вычетов по спорным взаимоотношениям.
Вне зависимости от оценки обстоятельств по реализации электроэнергии, выдача собственных векселей первому держателю (заявителю) вне зависимости от способа оформления отношений представляет собой именно заемные отношения, а не передачу товара и в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ, постановлением Президиума ВАС РФ от 24.11.2009 N 9995/09 не подлежит налогообложению.
Кроме того, согласно точке зрения налогового органа спорные векселя являются безвозмездно полученными, и потому общество неправомерно не включило их во внереализационные доходы.
Если следовать позиции инспекции, согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ в состав внереализационных доходов включаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг), оценка таких доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых исходя из положений статьи 40 НК РФ, информация о которых должна быть подтверждена налогоплательщиком документально или путем проведения независимой оценки. Однако в материалах дела отсутствуют доказательства определения рыночной стоимости векселей.
В апелляционной жалобе инспекция ссылается на то, что в пункт 11 отчета ОАО "АТС" не включена электроэнергия, проданная ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" в адрес ООО "Русэнерготрейд" в марте и апреле 2009 года, что подтверждает отсутствие реализации спорного объема электроэнергии и нереальность хозяйственных операций; отражение спорного объема электроэнергии в пунктах 5.5.1, 5.5.2 и 6.2 не имеет значения, так как у каждого пункта отчета есть своя смысловая нагрузка, у пунктов 5.5.1, 5.5.2 и 6.2 она иная.
Как верно указано судом первой инстанции, отсутствие спорного объема электроэнергии в пункте 11 отчета ОАО "АТС" объясняется особенностями учета данных объемов в иных пунктах отчета (пункты 6.2 и 5.5.1 отчета), а не отсутствием реальных хозяйственных взаимоотношений между обществом и ООО "Русэнерготрейд".
Данный вывод суда первой инстанции полностью соответствует позиции Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа, отраженной в постановлении от 18.04.2013 по делу N А53-20950/2011.
Приборами учета в ГТП ROSTOVE фактически зафиксированы 528 118 560 Квт-ч в марте 2009 года и 453 898 594 Квт-ч в апреле 2009 года, что, по мнению налогового органа, не подтверждает реализацию электроэнергии в адрес ООО "Русэнерготрейд".
Оценивая данный довод инспекции, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что Правила оптового рынка и приложение 6.1 к договору о присоединении не содержат требование о фактическом прохождении через ГТП покупателя и поставщика всего объема приобретаемого и продаваемого на оптовом рынке электрической энергии.
Данный вывод суда первой инстанции также согласуется с выводами кассационной инстанции по делу N А53-20950/2011.
Налоговый орган не привел норм, указывающих, что электроэнергия, приобретаемая или продаваемая на оптовом рынке должна фактически и в полном объеме проходить через ГТП продавца и/или покупателя.
Зафиксированные приборами учета объемы электроэнергии, указанные налоговым органом (528 118 560 Квт-ч в марте 2009 года и 453 898 594 Квт-ч в апреле 2009 года) являются объемом потребленной электроэнергии, а не перепроданной на оптовый рынок, что буквально следует из пункта 12 отчета ОАО "АТС".
Суд первой инстанции верно указал, что Правила оптового рынка различают объем обращения электроэнергии как товара от объема фактического потребления электроэнергии посредством энергопринимающих устройств, который определяется с помощью соответствующих средств измерения. Соответствующий вывод отражен в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 18.04.2013 по делу N А53-20950/2011.
Очевидно, что электроэнергия как потребляемая вещь не может быть сначала потреблена/продана на розничный рынок, а после этого быть продана на оптовый рынок. Соответственно, перепродажа определенного объема электроэнергии на оптовом рынке как товара исключает возможность потребления данного объема.
Налоговый орган считает, что заявитель не оплачивал потери электроэнергии в электрических сетях в рамках договора СДД, что, по его мнению, свидетельствует о нереальности реализации электроэнергии в адрес ООО "Русэнерготрейд".
При этом налоговый орган не указывает на, чем основывается его довод. Отчет ОАО "АТС" в пункте 11 содержит указание оплаченных нагрузочных потерь.
Суд первой инстанции верно указано, что ошибочность доводов налогового органа в данном случае связана с неправильным толкованием положений Правил оптового рынка и Регламентов оптового рынка, предусматривающих оплату стоимости нагрузочных потерь и стоимости системных ограничений в рамках системы договоров, заключаемых всеми участниками оптового рынка при осуществлении сделок по купле-продаже электрической энергии в соответствии с Правилами оптового рынка.
Согласно пункту 70 Правил оптового рынка поставщики и покупатели электрической энергии, заключившие СДД, обязаны оплачивать разницу между равновесными ценами в ГТП покупателя и продавца электрической энергии по каждому договору. В этих целях стороны СДД заключают договоры, предусмотренные Договором о присоединении.
Таким образом, фактически стоимость потерь и системных ограничений представляет собой разницу между равновесными ценами в ГТП покупателя и продавца электрической энергии по каждому договору.
Договором о присоединении предусмотрен порядок оплаты сторонами СДД стоимости потерь и системных ограничений на оптовом рынке, согласно которому в целях обеспечения выполнения обязательств по СДД, а также в целях компенсации стоимости потерь и системных ограничений продавец по договору купли-продажи покупает на РСВ объем электрической энергии, соответствующей договорному объему СДД по равновесной цене, сложившейся в ГТП СДД. Разница между стоимостью соответствующих объемов электрической энергии в ГТП генерации и ГТП СДД является стоимостью потерь и системных ограничений для генератора (пункт 8 приложения 6.1 к договору о присоединении и пункт 8.4.2 приложения 8 к договору о присоединении).
Таким образом, обязательства по оплате стоимости нагрузочных потерь и стоимости системных ограничений исполняются сторонами СДД путем покупки/продажи объема электроэнергии, согласованного в СДД, на РСВ. В связи с тем, что торговля на РСВ осуществляется между каждым участником оптового рынка и всеми остальными участниками, при возникновении задолженности на РСВ у участника оптового рынка-покупателя она распределяется между всеми участниками оптового рынка - продавцами. Указанный механизм при надлежащем исполнении участниками оптового рынка своих обязательств, направлен на соблюдение баланса экономических интересов участников оптового рынка, в связи с чем, возникающая задолженность пропорционально распределяется между всеми участниками оптового рынка, осуществляющими продажу электроэнергии.
Как указывает инспекция, заявитель не представил системному оператору уведомления на плановое почасовое потребление и уведомления о готовности нести нагрузку в рамках договора СДД, что, по его мнению, свидетельствует о нереальности реализации электроэнергии в адрес ООО "Русэнерготрейд".
Судом первой инстанции верно указано, что пунктом 7 приложения 2 Регламента актуализации расчетной модели предусмотрено, что в случае непредставления данных участниками рынка о готовности нести нагрузку, системный оператор на уровне ОДУ самостоятельно вводит в программное обеспечение синтеза и актуализации информацию о составе включенного генерирующего оборудования в расчетную модель.
Абзацем 3 пункта 4 приложения 1 Регламента актуализации расчетной модели предусмотрено, что в случае, если участник рынка до времени закрытия ворот системного оператора для участников оптового рынка не подал уведомления на максимальное почасовое потребление, его участие в конкурентном отборе на сутки вперед оптового рынка на данные сутки по каждой группе точек поставки потребления осуществляется на основании фиксированного графика почасового потребления, предоставляемого участником при осуществлении процедуры допуска к торговой системе оптового рынка.
Таким образом, ненаправление обществом уведомления на включение объемов в плановое почасовое потребление влечет включение в расчетную модель фиксированного объема графика почасового потребления.
Данный вывод суда первой инстанции полностью соответствует позиции Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа, отраженной в постановлении от 18.04.2013 по делу N А53-20950/2011.
Налоговый орган указывает на аффилированность между ООО "Русэнерготрейд" и ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и необходимость одобрения сделок между ними, при этом ссылается на то, что на момент подписания дополнительного соглашения от 19.02.2009 к договору N 38/93/01/09 от 17.02.2009 и исполнения свободных двусторонних договоров одним из акционеров ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" являлось ООО "Русэнергоинвест". До 28.04.2009 ООО "Русэнергоинвест" являлось акционером ОАО"Энергосбыт Ростовэнерго", которому принадлежало 653 875 326 обыкновенных акций, что составляет 20,89%. Учредителем с 08.02.2007 по 05.11.2009 и генеральным директором ООО "Русэнергоинвест" являлся Глухов Д.Е. Учредителями с 06.03.2007 по 17.12.2009 ООО "Русэнерготрейд", то есть на момент заключения договора N 38/93/01/09 от 17.02.2009, подписания дополнительного соглашения от 19.02.2009, актов приема-передачи электроэнергии от 31.03.2009 и 30.04.2009 являлись Винокуров Д.Р. и Глухов Д.Е. На момент совершения сделки имелась заинтересованность Глухова Д.Е., владеющего 75% доли уставного капитала ООО "Русэнерготрейд", а также являющегося единственным участником ООО "Русэнергоинвест", который в свою очередь являлся акционером ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго", имеющим 20,89% обыкновенных акций.
Вместе с тем, указывая на взаимозависимость, налоговый орган кроме подпункта 1 пункта 1 статьи 20 НК РФ не приводит нормативного обоснования такой взаимозависимости. В свою очередь, положения подпункта 1 пункта 1 статьи 20 НК РФ предусматривают в качестве основания взаимозависимости наличие прямого или косвенного участия одной организации в уставном капитале другой с долей такого участия не менее 20%. Однако данные обстоятельства налоговым органом не установлены. ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" не имеет ни прямого, ни косвенного участия в ООО "Русэнерготрейд"; ООО "Русэнерготрейд" не имеет ни прямого, ни косвенного участия в ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго".
Закон от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках" также не признает ООО "Русэнерготрейд" и ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" аффилированными лицами, что не только не позволяет сделать вывод о взаимозависимости данных лиц, но и исключает необходимость одобрения спорных сделок.
Более того, отсутствие одобрения сделки не влечет ее недействительности. Такая сделка в соответствии с пунктом 1 статьи 84 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" может быть признана недействительной только по иску общества или его акционера.
Налоговый орган, указывая на аффилированность ООО "Русэнерготрейд" и необходимость одобрения сделок с ним, не поясняет, каким образом данные обстоятельства влияют на реальность сделки и налоговые обязательства заявителя.
Судебная коллегия также учитывает, что позиция суда первой инстанции по настоящему делу соответствует выводам Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа по делу N А53-20950/2011 со схожими обстоятельствами. Доначисление налога на прибыль в рамках настоящего дела основывается на отсутствии фактической поставки электроэнергии, в результате чего последующие сделки являются недействительными. В деле N А53-20950/2011 рассматривались аналогичные взаимоотношения с аналогичными доводами сторон относительно реальности/нереальности поставки электрической энергии.
По эпизоду, связанному с доначислением НДС и пени.
В обоснование права на вычет НДС по взаимоотношениям с ООО "АртСтрой" общество представило следующие документы: договор подряда N 7/311/01/09 от 06.07.2009 со сметой, акт о приемке выполненных работ N 1 от 27.07.2009, схематический чертеж мебели, счет-фактура N 1 от 27.07.2009, платежные поручения; договор подряда N 8/315/01/09 от 08.07.2009 с локальной сметой, акт о приемке выполненных работ КС-2 N 1 от 03.09.2009, справка о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 N 1 от 03.09.2009, акт ОС-1, счет-фактура N 2 от 03.09.2009, платежные поручения; договор поставки товара N 14/353/01/09 от 17.08.2009 с локальными сметами, акты о приемке выполненных работ N 1, 2 от 14.09.2009, справки о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 N 1, 2 от 14.09.2009, акт N 00000184 от 28.12.2009, приходный ордер М-4 N 10100 от 14.09.2009, счет-фактура N 3 от 14.09.2009, платежные поручения; договор подряда N 384/01/09 от 28.08.2009, акт о приемке выполненных работ КС-2 N 1 от 01.10.2009, справка о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 N 1 от 01.10.2009, акт ОС-1, дефектная ведомость, счет-фактура N 5 от 01.10.2009, платежное поручение; договор подряда N 386/01/09 от 14.09.2009, акт о приемке выполненных работ КС-2 N 1 от 05.10.2009, справка о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 N 1 от 05.10.2009, акт ОС-1, дефектная ведомость, счет-фактура N 6 от 05.10.2009, платежное поручение; договор подряда N 385/01/09 от 24.09.2009 с локальным сметным расчетом N 006-4-1, акт о приемке выполненных работ КС-2 N 1 от 14.10.2009, справка о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 N 1 от 14.10.2009, акт ОС-1, дефектная ведомость, счет-фактура N 7 от 14.10.2009, платежное поручение; договор подряда N 387/01/09 от 28.09.2009 с локальным сметным расчетом N 006-1-1, акт о приемке выполненных работ КС-2 N 1 от 09.12.2009, справка о стоимости выполненных работ и затрат КС-3 N 1 от 09.12.2009, акт ОС-1, дефектная ведомость, счет-фактура N 11 от 09.12.2009, платежное поручение; договор поставки товара N 454/01/09 от 17.11.2009 со спецификацией, товарная накладная ТОРГ-12 N 4 от 14.12.2009, акт ОС-1, счет-фактура N 13 от 14.12.2009, платежные поручения; договор поставки товара N 468/01/09 от 24.11.2009 со спецификацией, товарная накладная ТОРГ-12 N 4 от 25.12.2009, акты ОС-1, приходный ордер, акт приема-передачи товарно-материальных ценностей от 31.03.2010, приказ N 41 от 22.03.2010, счет-фактура N 14 от 25.12.2009, платежные поручения; договор поставки товара N 3/57/01/10 от 25.02.2010 со спецификацией, товарная накладная ТОРГ-12 N 6 от 29.03.2010, приходный ордер, счет-фактура, платежные поручения.
Основанием отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов по НДС по сделкам с ООО "АртСтрой" послужило наличие следующих обстоятельств.
Проведенными контрольными мероприятиями в отношении ООО "АртСтрой" установлено, что численность организации за 2009 год составляла 2 человека, собственные и арендованные средства отсутствовали, удельный вес налоговых вычетов по НДС за 2009 год, 1 квартал 2010 года составил 99%.
Допрошенный в качестве свидетеля водитель Мартиросян Э.Л. показал, что он не осуществлял перевозку груза, подпись в товарно-транспортных накладных ему не принадлежит.
Инспекция установила, что ООО "АртСтрой" заключило договор субподряда на выполнение работ по изготовлению и монтажу корпусной мебели с ООО "Истейт". При этом численность кадрового состава ООО "Истейт" составляла 1 человек, стоимость основных средств - 7 тыс. руб., удельный вес налоговых вычетов по НДС за 3, 4 кварталы 2009 года - 100%.
Из свидетельских показаний Рюкиной (Кузьминой) М.И., указанной руководителем и учредителем данной организации, следует, что ООО "Истейт", главный бухгалтер, иные сотрудники организации ей не знакомы; какие-либо учредительные документы она не подписывала; печати организации в наличии не имела; паспорт не теряла и никому не давала; доверенностей на право подписи документов от своего лица не давала.
Исследовав и оценив указанные обстоятельства в совокупности с имеющимися в материалах дела доказательствами и доводами участвующих в деле лиц в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, суд первой инстанции сделал вывод о соблюдении налогоплательщиком всех необходимых для применения налоговых вычетов условий, установленных статьями 169, 171, 172 Кодекса.
При этом выводы суда первой инстанции основываются на положениях статей 166, 169, 171, 172 Кодекса, в силу которых налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на налоговые вычеты, к числу которых в том числе относят суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также для перепродажи. Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов, после принятия их на учет, при наличии соответствующих первичных документов.
По общему правилу, установленному пунктами 1 и 2 статьи 169 Кодекса, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.
В постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Оценивая действия общества с точки зрения его добросовестности, суд обязан исходить из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление налогоплательщиком правом на возмещение НДС, создание схемы, направленной на уклонение от уплаты налога одними участниками сделки и получение его из бюджета другими. При этом в соответствии с правилами судопроизводства доказывание факта недобросовестности налогоплательщика является обязанностью налогового органа.
Вместе с тем правомерность применения вычетов по НДС должен доказать налогоплательщик (постановление Президиума ВАС РФ от 09.03.2011 N 14473/10).
Суд первой инстанции, исследовав в совокупности и взаимосвязи документы первичного и бухгалтерского учета, пришел к выводу о подтверждении обществом реального характера спорных хозяйственных операций с ООО "АртСтрой".
Представленные обществом в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов по НДС документы имеют основные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
Суд первой инстанции учел правовую позицию, сформированную ВАС РФ в постановлении от 09.12.2010 N 8835/10, в силу которой товарно-транспортная накладная формы N 1-Т предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, является документом, определяющим взаимоотношения по выполнению перевозки грузов, служащим для учета транспортной работы и расчетов с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.
Суд отменил, что в данном случае общество не выступало в качестве заказчика по договору перевозки, в связи с чем отклонил довод инспекции о наличии отдельных недостатков в оформлении товарно-транспортных накладных. Такие недостатки не свидетельствуют об отсутствии правовых оснований для применения налогового вычета. Общество не обязано проверять фамилии водителей, указанных в товарно-транспортных документах, и фамилии лиц, фактически доставивших товар.
То обстоятельство, что документы, подтверждающие исполнение соответствующих сделок, от имени контрагентов общества подписаны лицами, отрицающими их подписание или наличие у них полномочий руководителя, не является безусловным и достаточным основанием для отказа в принятии налоговых вычетов НДС и учете расходов для целей налогообложения прибыли (постановления Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 17684/09, от 25.05.2010 N 15658/09).
Таким образом, показания Мартиросян Э.Л. и Рюкиной (Кузьминой) М.И. сами по себе не могут быть опровергать факт осуществления хозяйственных операций ООО "АртСтрой".
Как правильно указал суда, обстоятельства, связанные с ненадлежащим исполнением поставщиком и субпоставщиком законодательства Российской Федерации, не могут являться основанием для отказа в вычете НДС по следующим причинам.
В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О разъяснено, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством Российской Федерации.
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (пункт 10 постановления N 53).
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом; также если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей; если получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Суд указал, что налоговый орган не представил доказательств, опровергающих факт выполнения ООО "АртСтрой" и привлеченным им ООО "Истейт" поставки материалов и работ на объекте общества.
Фактически претензии налогового органа сводятся не к взаимоотношениям заявителя со своим контрагентом, а к взаимоотношениям ООО "АртСтрой" с поставщиками второго звена, с которыми заявитель не вступал во взаимоотношения и не мог повлиять на их выбор.
Налоговой инспекции не представлены доказательства, подтверждающих наличие взаимосвязи между платежами, произведенными обществом, и снятием наличных денежных средств со счетов субпоставщика. Инспекция не доказала наличие согласованных действий между обществом и его контрагентом, направленных на обналичивание денежных средств и получение необоснованной налоговой выгоды.
Как правильно отметил суд первой инстанции, то обстоятельство, что ООО "АртСтрой" и ООО "Истейт" имеют высокий удельный показатель налоговых вычетов по НДС само по себе не свидетельствует о недобросовестности общества как налогоплательщика и не опровергает реальность хозяйственных операций, по которым заявлен налоговый вычет, следовательно, не может служить основанием для отказа добросовестному налогоплательщику в применении налоговых вычетов.
Исследовав материалы дела, суд пришел к обоснованному выводу о проявлении обществом при заключении сделок должной осмотрительности при выборе контрагента и принятии им мер с целью проверки его деловой репутации.
Инспекция не представила доказательства несовершения обществом хозяйственных операций с ООО "АртСтрой", в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет по НДС. Налоговый орган также не доказал несоблюдение обществом условий для применения налоговых вычетов, его участие в схеме уклонения от исполнения обязанности по уплате налога в бюджет, фиктивность хозяйственных операций и заключение не обусловленных конкретными деловыми целями сделок с лицами, не исполняющими свои налоговые обязательства, в том числе в целях получения необоснованной налоговой выгоды.
Аналогичный вывод сделан судами по делу N А53-20950/2011.
Таким образом, основания для переоценки вывода суда первой инстанции о незаконности решения налоговой инспекции в части доначисления 510 636 руб. НДС и 5 855 руб. пени у судебной коллегии отсутствуют.
По эпизоду, связанному с доначислением ЕСН, в связи с выплатами обществом работникам материальной помощи к отпуску.
Суд первой инстанции пришел к выводу, решение инспекции в части доначисления 786 105 руб. ЕСН законно и обоснованно ввиду следующего.
В соответствии со статьей 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных за налоговый период в пользу физических лиц. В ходе выездной налоговой проверки установлено следующее.
Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам.
В силу статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
К расходам на оплату труда относятся, в частности другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором, согласно пункту 25 статьи 255 НК РФ.
В соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ указанные в пункте 1 выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Суммы материальной помощи согласно пункту 23 статьи 270 НК РФ относятся к расходам, не учитываемым при исчислении налога на прибыль.
К материальной помощи, не учитываемой согласно пункту 23 статьи 270 НК РФ в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, относятся выплаты, которые не связаны с выполнением получателем трудовой функции и направлены на удовлетворение его социальных потребностей, обусловленных возникновением трудной жизненной ситуации или наступлением определенного события. К таким событиям, в частности, могут быть отнесены причинение вреда в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством, смерть члена семьи, рождение или усыновление ребенка, тяжелое заболевание и т.п.
Правовое регулирование отношений по оплате труда работников осуществляется ТК РФ, в частности, статьями 129, 135, 144, 191 Кодекса.
Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" в проверяемом периоде выплачивало своим сотрудникам единовременную материальную помощь при уходе в очередной трудовой оплачиваемый отпуск (полный или первая его часть).
При анализе представленных документов, а именно: приказов о выплате материальной помощи к отпуску N 46 от 19.01.2009; N 47 от 19.01.2009; N 48 от 19.01.2009; N 49 от 19.01.2009; N 50 от 19.01.2009; N 58 от 22.01.2009; N 853-д от 24.12.2009; свода начислений и удержаний за 2009 год; оборотно-сальдовых ведомостей по счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" за 2009 год; авансовых расчетов и деклараций по ЕСН за 2009 год; было выявлено, что данные выплаты не были учтены в налогооблагаемой базе по ЕСН.
В соответствии с приведенными нормами в пункте 6.12 Коллективного договора ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго" и в пределах суммы, утвержденной в бизнес-плане на 2009 год по статье "Затраты социального характера", предусмотрена выплата материальной помощи при уходе в очередной трудовой оплачиваемый отпуск (полный или первая его часть) один раз в год в размере не менее тарифной ставки рабочего I разряда (ММТС) пропорционально отработанному времени.
В соответствии с пунктом 3.4 Коллективного договора ОАО "Энергосбыт Ростовэнерго", минимальная месячная тарифная ставка рабочих первого разряда, промышленно-производственного персонала, работающих в обществе и полностью отработавших определенную на этот период норму рабочего времени и выполнивших свои трудовые обязанности (нормы труда), устанавливается с 1 января 2009 года в соответствии с ОТС (отраслевое тарифное соглашение в электроэнергетике Российской Федерации). По окончании каждого квартала производится увеличение минимальной месячной тарифной ставки на величину фактического роста индекса потребительских цен в Российской Федерации на основании данных Госкомстата России и совместного письма Объединения Ра ЭЛ (работодателей в электроэнергетике) и Всероссийского комитета ВЭП (всероссийский электропрофсоюз) в пределах средств на оплату труда, утвержденных региональной службой по тарифам Ростовской области в тарифах на электрическую энергию.
Так как материальная помощь к отпуску предусмотрена коллективным договором, начисляется обществом в зависимости от минимальной месячной тарифной ставки рабочего первого разряда, то является выплатой, непосредственно связанной с выполнением трудовых функций и получением дохода, входит в установленную налогоплательщиком систему оплаты труда и зависит от количества отработанного времени, носит стимулирующий характер, поскольку зависит от соблюдения работником трудовой дисциплины, данные выплаты входят в установленную систему оплаты труда отвечают таким критериям, как экономическая обоснованность и направленность на осуществление приносящей доход деятельности.
Оценив характер спорных выплат, суд пришел к обоснованному выводу о том, что такие выплаты не соответствуют критериям пункта 23 статьи 270 НК РФ и, следовательно, подлежат включению в состав расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль и в налоговую базу по ЕСН.
Ссылка общества в апелляционной жалобе на то, что судом первой инстанции не дана оценка доводу заявителя о необходимости перерасчета обязательств по налогу на прибыль, в случае отнесения материальной помощи к расходам по налогу на прибыль и доначисления ЕСН, подлежит отклонению, поскольку указанные расходы для их учета для налогообложения должным быть заявлены обществом путем отражения в налоговой декларации
Апелляционный суд не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции.
Судом первой инстанции в полном объеме исследованы фактические обстоятельства дела, им дана надлежащая оценка, правильно применены нормы материального права, не допущено нарушений норм процессуального права, поэтому не имеется оснований для удовлетворения жалоб.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Ростовской области от 15.05.2013 по делу N А53-26001/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы без удовлетворения.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Н.В.ШИМБАРЕВА
Судьи
А.Н.ГЕРАСИМЕНКО
Д.В.НИКОЛАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)