Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 31 октября 2013 года
Полный текст постановления изготовлен 08 ноября 2013 года
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего-судьи Жукова А.В.,
судей Дудкиной О.В., Егоровой Т.А.,
при участии в заседании:
от заявителя Конькова Л.А., дов. от 01.01.2013,
от ответчика Семенов С.А., дов. от 26.02.2013, Мелякин М.Ю., дов. от 15.11.2012, Еремин А.Н., дов. от 07.05.2013,
рассмотрев 31.10.2013 г. в открытом судебном заседании кассационную жалобу
ответчика МИФНС России по к/н N 1
на решение от 27.12.2012 г.
Арбитражного суда г. Москвы,
принятое судьей Бедрацкой А.В.,
на постановление от 18.03.2013 г.
Девятого арбитражного апелляционного суда,
принятое судьями Крекотневым С.Н., Сафроновой М.С., Солоповой Е.А.,
по заявлению ОАО "Корпорация Югранефть"
о признании акта недействительным
к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1
установил:
ОАО "Корпорация Югранефть" обратилось с заявлением в арбитражный суд, с учетом уточнения заявленных требований, о признании недействительным решения решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 29.06.2011 года N 52-20-18/324р о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решений Федеральной налоговой службы от 14.02.2012 N СА-4-9/2427@ и от 04.07.2012 N СА-4-9/10885@, в части: подпункта 1 пункта 1 за неуплату налога на прибыль в федеральный бюджет в общей сумме 145 034,20 руб., подпункта 2 пункта 1 за неуплату налога на прибыль бюджет субъекта РФ в общей сумме 965 255,60 руб., подпункта 5 пункта 1 за неуплату сумм налога на добавленную стоимость в общей сумме 11 245 руб., подпункта 6 пункта 1 за неуплату налога на добычу полезных ископаемых в общей сумме 938 888 руб., подпункта 1 пункта 2 о начислении пеней по состоянию на 29.06.2011 года по налогу на прибыль в федеральный бюджет в общей сумме 41352 руб., подпункта 2 пункта 2 о начислении пеней по состоянию на 29.06.2011 года по налогу на прибыль в региональный бюджет в общей сумме 234 760 руб., подпункта 3 пункта 2 о начислении пеней по состоянию на 29.06.2011 по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 10 410 руб., подпункта 4 пункта 2 о начислении пеней по состоянию на 29.06.2011 года по налогу на добычу полезных ископаемых (нефть) в общей сумме 1036 811 руб., подпункта 1 пункта 3.1. о предложении уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2008 год в общей сумме 45 188 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 14 686 руб., в региональный бюджет - 30 502 руб.; подпункта 2 пункта 3.1. о предложении уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2009 год в общей сумме 5 506 261 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 710 485 руб., в региональный бюджет - 4 795 776 руб.; подпункта 3 пункта 3.1. о предложении уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 66 949 руб., подпункта 4 пункта 3.1. о предложении уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых (нефть) в общей сумме 13 811 169 руб.; пункта 3.2. о предложении уплатить штрафы в размере 2060 422,80 руб.; пункта 3.3. о предложении уплатить пени в размере 1323 333 руб.
Решением от 27.11.2012 требования Общества удовлетворены.
Постановлением от 18.03.2013 решение оставлено без изменения.
Законность принятых судебных актов проверяется в порядке, установленном ст. ст. 284 и 286 АПК РФ, в связи с кассационной жалобой Инспекции, в которой ставится вопрос об их отмене в части, связанной с начислением налога на прибыль, НДС, налога на добычу полезных ископаемых (пункты 1.6, 2.1, 3.1 и 2.2 решения инспекции), и принятии нового судебного акта об отказе заявителю в удовлетворении заявленных требований в указанной части. В обоснование жалобы инспекция ссылается на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.
В отзыве на кассационную жалобу, представленном Обществом и приобщенном к материалам дела в порядке ст. 279 АПК РФ, заявитель просит оставить решение и постановление без изменения, как законные и обоснованные, а доводы жалобы считает несостоятельными и необоснованными.
В заседании суда кассационной инстанции представители налогового органа поддержали доводы кассационной жалобы.
Представитель заявителя в судебном заседании против доводов кассационной жалобы возражал, считая судебные акты законными и обоснованными.
Проверив законность обжалованных решения и постановления в пределах доводов жалобы, их обоснованность, отзыва на жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, судебная коллегия кассационной инстанции приходит к выводу, что судебные акты подлежат отмене в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа по доначислению НДПИ в связи со следующим.
Как установлено судами двух инстанций в ходе рассмотрения дела по существу, налоговым органом по результатам проведенной выездной налоговой проверки заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009 составлен акт от 15.04.2011 г. N 52-20-18/173а, по результатом рассмотрения которого Инспекцией принято решение N 52-20-18/324р от 29.06.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением налогоплательщику предложено уплатить налоги на общую сумму 23540476 руб., пени в сумме 1800202 руб., штраф в общей сумме 2576823 руб.
Основаниями для вынесения оспариваемого решения послужили следующие обстоятельства.
По п. 1.6 оспариваемого решения: Инспекция указывает о выявлении исключения Обществом из состава внереализационных доходов процентов, начисленных по договорам займа, заключенным с ОАО "ТНК-BP Холдинг": N ТВХ-0699/05/ЮГН-0329/05 от 21.09.2005, N ТВХ-0637/06/ЮГН-0278/06 от 28.06.2006, N ТВХ-1120/06/ЮГН-0358/06 от 15.12.2006, ТВХ-0132/07/ЮГН-0188/07 от 05.03.2007, ТВХ-0736/07/ЮГН-0285/07 от 25.07.2007, что, свидетельствует, по мнению налогового органа, об исключении Обществом в нарушение законодательства о налогах и сборах в 2009 г. из состава внереализационных доходов процентов, начисленных по договорам займа, заключенным с ОАО "ТНК-BP Холдинг", и привело к занижению в. 2009 г. налога на прибыль Общества на 5 468 601 руб.
По п. 2.1. Решения по мнению инспекции, общество в нарушение п. 2 ст. 171, пп. 1 п. 1 ст. 146 п. 1 ст. 39 НК РФ неправомерно включило в состав вычетов НДС в 66 949 руб., в том числе за 1 квартал 2008 года - 10 722 руб., за 1 квартал 2009 года - 11 245 руб., за 2 квартал 2009 года - 33 415 руб., за 3 квартал 2009 года - 11 567 руб., предъявленный налогоплательщику (заказчику) подрядчиками за простои, возникшие по вине заказчика.
По п. 3.1. Решения Инспекцией указано на нарушение Обществом п. 1 ст. 342, ст. 338 НК РФ и неправомерное отнесение количества нефти в виде фактических потерь полезных ископаемых после коммерческого узла учета нефти ДНС-1 Малочерногорского лицензионного участка к нормативным потерям полезных ископаемых, технологически не связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, что привело к занижению налоговой базы и соответственно суммы НДПИ за 2008 - 2009 гг.
Данный вывод мотивирован тем, что окончательная подготовка нефти до товарной кондиции (ГОСТ Р 51858-2002) с Малочерногорского и Узунского месторождений производится на ДНС-1 Малочерногорского лицензионного участка, а потому потери нефти на Белозерном центральном товарном парке (1 216 тонн) не являются технологическими и не подлежат налогообложению по ставке 0 процентов.
Основанием для доначисления суммы НДПИ по п. 3.2. Решения послужил вывод Инспекции о том, что комплекс технологических операций по добыче нефти завершается на ДНС-1 Малочерногорского месторождения, количество фактически добытого полезного ископаемого определяется на СИКН УНН ДНС-1 Малочерногорского месторождения, и разность в учетных приборах (дебаланс) на Белозерном центральном товарном парке не подлежит исключению из налоговой базы, в связи с чем Общество, в нарушение п. п. 1, 2 ст. 337, п. 1 ст. 339 НК РФ неверно определило (занизило) количество добытого полезного ископаемого на 3 794 т, что привело к неуплате НДПИ за 2008 - 2009 гг. в сумме 10814116 руб., в т.ч. за 2008 г. - 7 061 970 руб., за 2009 г. - 3 752 146 руб.
При этом налоговый орган указывает на необоснованность применения погрешности 0,7% по итогам календарного месяца и необходимости включения в налоговую базу для исчисления НДПИ ежедневное превышение 0,35%.
Общество 13.07.2011 обратилось в Федеральную налоговую службу с апелляционной жалобой на решение Инспекции, по результатам рассмотрения которой оспариваемое решение изменено путем отмены начислений НДПИ в сумме 2997053 руб., в том числе: за январь - декабрь 2008 г. в сумме 2180800 руб., январь - декабрь 2009 г. в сумме 816253 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа; привлечения к ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2008 г. по уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 г. (корректировка N 4) в виде взыскания штрафа в размере 56490 руб., также уменьшены доначисления налога на добычу полезных ископаемых в общей сумме 3 804 521 руб., пеней по данному налогу на сумму 472 780 руб., налоговых санкций на общую сумму 429 282 руб.
Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции.
Удовлетворяя требования Общества, суды исходили из необоснованности выводов Инспекции, изложенных в оспариваемом решении в оспариваемой части, а также указали на соответствие действий Общества требованиям законодательства России о налогах и сборах.
Так, признавая недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2009 год, согласно п. 1.6 оспариваемого решения, суды исходили из недоказанности налоговым органом фактов возврата заемщиками Общества либо частичного погашения в 2009 году займов, а также уплаты процентов по спорным договорам, которыми предусмотрено, что проценты на сумму займа уплачиваются в конце срока займа (или его части при частичном досрочном погашении), в связи с чем суды пришли к выводу о необоснованности вывода Инспекции о том, что у Общества возникло право требовать уплаты процентов до истечения срока договора займа, а также не указано из каких источников образуется в течение 5-летнего срока займа доход налогоплательщика.
Учитывая положения ст. 41 НК, суды пришли к выводу, что в спорный налоговый период у Общества не произошло приращение имущественного состояния по спорный договорам займа, что в соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной Постановлении от 24.11.2009 N 11200/09, предоставляет Обществу право внести изменения в налоговые обязательства (в части внереализационных доходов) за 2009 год.
Таким образом, исключение заявителем из состава внереализационных доходов за 2009 год процентов, которые не были выплачены, является правомерным, а решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2009 г. в сумме 5468601 руб. и начисления соответствующих пени и штрафа по ст. 122 НК РФ, - необоснованным, противоречащим положениям ст. 250, 271, 328 НК РФ, и недействительным.
В отношении вывода Инспекции относительно неправомерного включения Обществом в состав вычетов по НДС, согласно п. 2.1 оспариваемого решения, суды, признавая его необоснованным, исходили из того, что денежные средства, полученные подрядчиком от Общества (заказчика) в соответствии с договором подряда, в счет оплаты за вынужденные простои по вине заказчика, относятся к выплатам по оплате выполняемых работ, не связаны с неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства по договору, в связи с чем не являются мерой ответственности и не являются неустойкой в смысле ст. 330 ГК РФ.
Таким образом, подрядчик обязан был включать указанные суммы в состав налогооблагаемой базы по НДС, а заказчик - Общество, приобрело право на возмещение соответствующих сумм НДС, поскольку установленные Главой 21 НК РФ условия для вычета по НДС выполнены, что свидетельствует о необоснованном и неправомерном отказе налогового органа в правомерности применения Обществом налогового вычета по НДС.
Удовлетворяя заявленные требования Общества в части признания недействительным п. п. 3.1, 3.2 оспариваемого решения, суды пришли к выводу о том, что полный цикл технологических операций по добыче нефти заканчивается не на ДНС-1 Малочерногорского лицензионного участка, как считает налоговый орган, а в Белозерном ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск". Суды указали, что сдача нефти в систему "АК Транснефть" для дальнейшей транспортировки невозможна без проведения ее дополнительной доподготовки ОАО "ТНК-Нижневартовск". При этом суды исходили из того, что технология транспортировки нефти по трубопроводу протяженностью 100 км не может обеспечить сохранение нормативных показателей качественных характеристик нефти.
Кроме того, суды учитывали данные форм государственной статистической отчетности, составляемых Обществом, которые по их оценке свидетельствуют о неправомерности решения инспекции в рассматриваемой части. При этом суды указали, что выводы инспекции о неправомерном отнесении Обществом количества нефти после узла учета на ДНС-1 Малочерногорского лицензионного участка к нормативным потерям полезных ископаемых, в связи с чем 1 216 тонн добытой нефти отнесено к технологическим потерям и указанное количество не включено в состав налоговой базы по НДПИ, не соответствуют данным контролирующих органов в сфере недропользования об общем количестве извлеченной из недр нефти (с учетом потерь при добыче).
Между тем, суд кассационной инстанции считает, что вывод судов о неправомерном включении инспекцией в налоговую базу потерь нефти, возникших после доведения ее до требований ГОСТа на участке транспортировки ОАО "ТНК-Нижневартовск" или так называемого дебаланса, противоречит положениям главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации на основании следующего.
Полезным ископаемым признается продукция, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации (пункт 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации).
Количество добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной определяется в единицах массы нетто; в целях главы 26 НК РФ массой нетто признается количество нефти за вычетом отделенной воды, попутного нефтяного газа и примесей, а также за вычетом содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, хлористых солей и механических примесей, определяемых лабораторными анализами; количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр минеральном сырье) методом (пункты 1 и 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации).
Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче; фактические потери учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором производилось их измерение в размере, определенном по итогам произведенных измерений (пункт 3 статьи 239 Налогового кодекса Российской Федерации).
При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр. При разработке месторождения в соответствии с лицензией на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого (пункт 7 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации).
Таким образом, окончанием процесса добычи нефти глава 26 Налогового кодекса Российской Федерации определяет доведение качества нефти до соответствия требованиям ГОСТа, то есть получение первой товарной нефти по завершении технологического цикла по ее добыче на разрабатываемом месторождении.
Признавая правомерным определение обществом налоговой базы, исходя из количества нефти, зафиксированной приборами на узле учета N 544, суды сослались на Технологический регламент Белозерного центрального товарного парка базы подготовки и сдачи нефти ОАО "ТНК-Нижневартовск", который утвержден главным инженером этого общества.
Однако, названный регламент не имеет никакого отношения к технологическим операциям, связанным с разработкой месторождений, на которые у Общества имеется лицензии, и доведению добытой нефти до требований ГОСТа, а касается деятельности одного из структурных подразделений ОАО "ТНК-Нижневартовск" - цеха подготовки и перекачки нефтебазы подготовки и сдачи нефти, в состав которого входит Белозерный ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск".
Судами установлено, что технология добычи нефти, описание процессов по извлечению из недр минерального сырья и доведение его по качеству до требований стандартов содержится в проектах разработки месторождений. Анализируя имеющиеся в деле проекты разработки месторождений, суд сделал вывод, что технологический цикл добычи нефти завершается на Белозерном ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск".
Однако суды не учли, что при этом в названных проектах разработки месторождения не предусматривается ни технических, ни технологических решений по доработке нефти, прошедшей через узлы учета, которые можно было бы оценить в качестве запроектированных элементов, включаемых в процесс получения Обществом первой товарной продукции, соответствующей ГОСТу, а также не учли, что в проектах разработки месторождений даже не имеется ссылки на Белозерный ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск".
Кроме того, судами не обращено внимание на содержащиеся во всех имеющихся в деле проектах разработки месторождений позиции, прямо указывающие на то, что окончательное доведение нефти до состояния товарной, соответствующей требованиям ГОСТа, и пригодной для коммерческой сдачи в систему магистральных нефтепроводов, осуществляется на Лор-Еганском ЦПС.
Таким образом, суд кассационной инстанции приходит к выводу о том, что технологический процесс добычи нефти с получением продукции, первой по своему качеству соответствующей ГОСТу, заканчивается на узле учета Лор-Еганского ЦПС, как и свидетельствует инспекция.
В соответствии с пунктом 3 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении.
В силу пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации полезные ископаемые в части нормативных потерь облагаются по налоговой ставке 0 процентов. В целях главы 26 Кодекса нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Это означает, что налог на добычу полезных ископаемых должен уплачивается, в том числе, и с части фактических потерь по налоговой ставке, установленной для нефти, за исключением нормативных потерь, которые облагаются по налоговой ставке 0 процентов.
Как установлено судами и подтверждается материалами дела, в соответствии с указаниями комиссии Минпромэнерго России при определении норматива потерь, начиная с 2008 года, в него не включаются какие-либо потери нефти, возникающие на Белозерном ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск".
Поэтому связанные с транспортировкой, подработкой или иными операциями с нефтью сверхнормативные потери, возникающие после прохождения нефтью узла учета на Лор-Еганском ЦПС, не могут выводиться из-под налогообложения или облагаться налоговой ставкой 0 процентов.
Введение обществом в свою договорную практику понятия "дебаланс" не может влиять на налогообложение, поскольку такое понятие налоговому законодательству неизвестно, а Налоговый кодекс Российской Федерации не связывает с ним наступление каких-либо правовых последствий.
Нельзя также согласиться с тем, что суды, удовлетворяя требование общества, учитывали данные статистической отчетности общества по полезным ископаемым, поскольку такая отчетность ведется по иным правилам и в иных целях по сравнению с бухгалтерским и налоговым учетом, а данные статистической отчетности не влияют на размер подлежащего уплате налога на добычу полезных ископаемых.
Выводы судов о том, что применительно к вопросам налогообложения технологический процесс доведения нефти до требований ГОСТа завершается не самим обществом, выполняющим комплекс технологических операций по извлечению полезного ископаемого из недр и доведению его до требований ГОСТа, а иными лицами, участвующими в его транспортировке, неправомерен.
Таким образом, все количество добытой нефти, подготовленной до требований ГОСТа на Лор-Еганском ЦПС, по показаниям приборов установленного на ЦПС узла учета, должно облагаться налогом на добычу полезных ископаемых по действующей в рассматриваемый период налоговой ставке на нефть обезвоженную, обессоленную и стабилизированную.
Учитывая отсутствие оснований, предусмотренных п. 3 ч. 1 ст. 287 АПК РФ для направления дела на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции, исходя из полномочий, установленных п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ считает возможным принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение от 27.12.2012 Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-69483/12-20-385 и постановление от 18.03.2013 Девятого арбитражного апелляционного суда в части признания недействительным решения МИФНС России по к/н N 1 от 29.06.2011 N 52-20-18/324р по доначислению НДПИ в размере 13 811 169 руб., пени по НДПИ в сумме 1 036 811 руб., штрафа по НДПИ в размере 938 888 руб. отменить, в удовлетворении требования ОАО "Корпорация Югранефть" отказать.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Председательствующий судья
А.В.ЖУКОВ
Судьи
О.В.ДУДКИНА
Т.А.ЕГОРОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС МОСКОВСКОГО ОКРУГА ОТ 08.11.2013 ПО ДЕЛУ N А40-69483/12-20-385
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 8 ноября 2013 г. по делу N А40-69483/12-20-385
Резолютивная часть постановления объявлена 31 октября 2013 года
Полный текст постановления изготовлен 08 ноября 2013 года
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего-судьи Жукова А.В.,
судей Дудкиной О.В., Егоровой Т.А.,
при участии в заседании:
от заявителя Конькова Л.А., дов. от 01.01.2013,
от ответчика Семенов С.А., дов. от 26.02.2013, Мелякин М.Ю., дов. от 15.11.2012, Еремин А.Н., дов. от 07.05.2013,
рассмотрев 31.10.2013 г. в открытом судебном заседании кассационную жалобу
ответчика МИФНС России по к/н N 1
на решение от 27.12.2012 г.
Арбитражного суда г. Москвы,
принятое судьей Бедрацкой А.В.,
на постановление от 18.03.2013 г.
Девятого арбитражного апелляционного суда,
принятое судьями Крекотневым С.Н., Сафроновой М.С., Солоповой Е.А.,
по заявлению ОАО "Корпорация Югранефть"
о признании акта недействительным
к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1
установил:
ОАО "Корпорация Югранефть" обратилось с заявлением в арбитражный суд, с учетом уточнения заявленных требований, о признании недействительным решения решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 29.06.2011 года N 52-20-18/324р о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решений Федеральной налоговой службы от 14.02.2012 N СА-4-9/2427@ и от 04.07.2012 N СА-4-9/10885@, в части: подпункта 1 пункта 1 за неуплату налога на прибыль в федеральный бюджет в общей сумме 145 034,20 руб., подпункта 2 пункта 1 за неуплату налога на прибыль бюджет субъекта РФ в общей сумме 965 255,60 руб., подпункта 5 пункта 1 за неуплату сумм налога на добавленную стоимость в общей сумме 11 245 руб., подпункта 6 пункта 1 за неуплату налога на добычу полезных ископаемых в общей сумме 938 888 руб., подпункта 1 пункта 2 о начислении пеней по состоянию на 29.06.2011 года по налогу на прибыль в федеральный бюджет в общей сумме 41352 руб., подпункта 2 пункта 2 о начислении пеней по состоянию на 29.06.2011 года по налогу на прибыль в региональный бюджет в общей сумме 234 760 руб., подпункта 3 пункта 2 о начислении пеней по состоянию на 29.06.2011 по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 10 410 руб., подпункта 4 пункта 2 о начислении пеней по состоянию на 29.06.2011 года по налогу на добычу полезных ископаемых (нефть) в общей сумме 1036 811 руб., подпункта 1 пункта 3.1. о предложении уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2008 год в общей сумме 45 188 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 14 686 руб., в региональный бюджет - 30 502 руб.; подпункта 2 пункта 3.1. о предложении уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2009 год в общей сумме 5 506 261 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 710 485 руб., в региональный бюджет - 4 795 776 руб.; подпункта 3 пункта 3.1. о предложении уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 66 949 руб., подпункта 4 пункта 3.1. о предложении уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых (нефть) в общей сумме 13 811 169 руб.; пункта 3.2. о предложении уплатить штрафы в размере 2060 422,80 руб.; пункта 3.3. о предложении уплатить пени в размере 1323 333 руб.
Решением от 27.11.2012 требования Общества удовлетворены.
Постановлением от 18.03.2013 решение оставлено без изменения.
Законность принятых судебных актов проверяется в порядке, установленном ст. ст. 284 и 286 АПК РФ, в связи с кассационной жалобой Инспекции, в которой ставится вопрос об их отмене в части, связанной с начислением налога на прибыль, НДС, налога на добычу полезных ископаемых (пункты 1.6, 2.1, 3.1 и 2.2 решения инспекции), и принятии нового судебного акта об отказе заявителю в удовлетворении заявленных требований в указанной части. В обоснование жалобы инспекция ссылается на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.
В отзыве на кассационную жалобу, представленном Обществом и приобщенном к материалам дела в порядке ст. 279 АПК РФ, заявитель просит оставить решение и постановление без изменения, как законные и обоснованные, а доводы жалобы считает несостоятельными и необоснованными.
В заседании суда кассационной инстанции представители налогового органа поддержали доводы кассационной жалобы.
Представитель заявителя в судебном заседании против доводов кассационной жалобы возражал, считая судебные акты законными и обоснованными.
Проверив законность обжалованных решения и постановления в пределах доводов жалобы, их обоснованность, отзыва на жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, судебная коллегия кассационной инстанции приходит к выводу, что судебные акты подлежат отмене в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа по доначислению НДПИ в связи со следующим.
Как установлено судами двух инстанций в ходе рассмотрения дела по существу, налоговым органом по результатам проведенной выездной налоговой проверки заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009 составлен акт от 15.04.2011 г. N 52-20-18/173а, по результатом рассмотрения которого Инспекцией принято решение N 52-20-18/324р от 29.06.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением налогоплательщику предложено уплатить налоги на общую сумму 23540476 руб., пени в сумме 1800202 руб., штраф в общей сумме 2576823 руб.
Основаниями для вынесения оспариваемого решения послужили следующие обстоятельства.
По п. 1.6 оспариваемого решения: Инспекция указывает о выявлении исключения Обществом из состава внереализационных доходов процентов, начисленных по договорам займа, заключенным с ОАО "ТНК-BP Холдинг": N ТВХ-0699/05/ЮГН-0329/05 от 21.09.2005, N ТВХ-0637/06/ЮГН-0278/06 от 28.06.2006, N ТВХ-1120/06/ЮГН-0358/06 от 15.12.2006, ТВХ-0132/07/ЮГН-0188/07 от 05.03.2007, ТВХ-0736/07/ЮГН-0285/07 от 25.07.2007, что, свидетельствует, по мнению налогового органа, об исключении Обществом в нарушение законодательства о налогах и сборах в 2009 г. из состава внереализационных доходов процентов, начисленных по договорам займа, заключенным с ОАО "ТНК-BP Холдинг", и привело к занижению в. 2009 г. налога на прибыль Общества на 5 468 601 руб.
По п. 2.1. Решения по мнению инспекции, общество в нарушение п. 2 ст. 171, пп. 1 п. 1 ст. 146 п. 1 ст. 39 НК РФ неправомерно включило в состав вычетов НДС в 66 949 руб., в том числе за 1 квартал 2008 года - 10 722 руб., за 1 квартал 2009 года - 11 245 руб., за 2 квартал 2009 года - 33 415 руб., за 3 квартал 2009 года - 11 567 руб., предъявленный налогоплательщику (заказчику) подрядчиками за простои, возникшие по вине заказчика.
По п. 3.1. Решения Инспекцией указано на нарушение Обществом п. 1 ст. 342, ст. 338 НК РФ и неправомерное отнесение количества нефти в виде фактических потерь полезных ископаемых после коммерческого узла учета нефти ДНС-1 Малочерногорского лицензионного участка к нормативным потерям полезных ископаемых, технологически не связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, что привело к занижению налоговой базы и соответственно суммы НДПИ за 2008 - 2009 гг.
Данный вывод мотивирован тем, что окончательная подготовка нефти до товарной кондиции (ГОСТ Р 51858-2002) с Малочерногорского и Узунского месторождений производится на ДНС-1 Малочерногорского лицензионного участка, а потому потери нефти на Белозерном центральном товарном парке (1 216 тонн) не являются технологическими и не подлежат налогообложению по ставке 0 процентов.
Основанием для доначисления суммы НДПИ по п. 3.2. Решения послужил вывод Инспекции о том, что комплекс технологических операций по добыче нефти завершается на ДНС-1 Малочерногорского месторождения, количество фактически добытого полезного ископаемого определяется на СИКН УНН ДНС-1 Малочерногорского месторождения, и разность в учетных приборах (дебаланс) на Белозерном центральном товарном парке не подлежит исключению из налоговой базы, в связи с чем Общество, в нарушение п. п. 1, 2 ст. 337, п. 1 ст. 339 НК РФ неверно определило (занизило) количество добытого полезного ископаемого на 3 794 т, что привело к неуплате НДПИ за 2008 - 2009 гг. в сумме 10814116 руб., в т.ч. за 2008 г. - 7 061 970 руб., за 2009 г. - 3 752 146 руб.
При этом налоговый орган указывает на необоснованность применения погрешности 0,7% по итогам календарного месяца и необходимости включения в налоговую базу для исчисления НДПИ ежедневное превышение 0,35%.
Общество 13.07.2011 обратилось в Федеральную налоговую службу с апелляционной жалобой на решение Инспекции, по результатам рассмотрения которой оспариваемое решение изменено путем отмены начислений НДПИ в сумме 2997053 руб., в том числе: за январь - декабрь 2008 г. в сумме 2180800 руб., январь - декабрь 2009 г. в сумме 816253 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа; привлечения к ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2008 г. по уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2008 г. (корректировка N 4) в виде взыскания штрафа в размере 56490 руб., также уменьшены доначисления налога на добычу полезных ископаемых в общей сумме 3 804 521 руб., пеней по данному налогу на сумму 472 780 руб., налоговых санкций на общую сумму 429 282 руб.
Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции.
Удовлетворяя требования Общества, суды исходили из необоснованности выводов Инспекции, изложенных в оспариваемом решении в оспариваемой части, а также указали на соответствие действий Общества требованиям законодательства России о налогах и сборах.
Так, признавая недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2009 год, согласно п. 1.6 оспариваемого решения, суды исходили из недоказанности налоговым органом фактов возврата заемщиками Общества либо частичного погашения в 2009 году займов, а также уплаты процентов по спорным договорам, которыми предусмотрено, что проценты на сумму займа уплачиваются в конце срока займа (или его части при частичном досрочном погашении), в связи с чем суды пришли к выводу о необоснованности вывода Инспекции о том, что у Общества возникло право требовать уплаты процентов до истечения срока договора займа, а также не указано из каких источников образуется в течение 5-летнего срока займа доход налогоплательщика.
Учитывая положения ст. 41 НК, суды пришли к выводу, что в спорный налоговый период у Общества не произошло приращение имущественного состояния по спорный договорам займа, что в соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной Постановлении от 24.11.2009 N 11200/09, предоставляет Обществу право внести изменения в налоговые обязательства (в части внереализационных доходов) за 2009 год.
Таким образом, исключение заявителем из состава внереализационных доходов за 2009 год процентов, которые не были выплачены, является правомерным, а решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2009 г. в сумме 5468601 руб. и начисления соответствующих пени и штрафа по ст. 122 НК РФ, - необоснованным, противоречащим положениям ст. 250, 271, 328 НК РФ, и недействительным.
В отношении вывода Инспекции относительно неправомерного включения Обществом в состав вычетов по НДС, согласно п. 2.1 оспариваемого решения, суды, признавая его необоснованным, исходили из того, что денежные средства, полученные подрядчиком от Общества (заказчика) в соответствии с договором подряда, в счет оплаты за вынужденные простои по вине заказчика, относятся к выплатам по оплате выполняемых работ, не связаны с неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства по договору, в связи с чем не являются мерой ответственности и не являются неустойкой в смысле ст. 330 ГК РФ.
Таким образом, подрядчик обязан был включать указанные суммы в состав налогооблагаемой базы по НДС, а заказчик - Общество, приобрело право на возмещение соответствующих сумм НДС, поскольку установленные Главой 21 НК РФ условия для вычета по НДС выполнены, что свидетельствует о необоснованном и неправомерном отказе налогового органа в правомерности применения Обществом налогового вычета по НДС.
Удовлетворяя заявленные требования Общества в части признания недействительным п. п. 3.1, 3.2 оспариваемого решения, суды пришли к выводу о том, что полный цикл технологических операций по добыче нефти заканчивается не на ДНС-1 Малочерногорского лицензионного участка, как считает налоговый орган, а в Белозерном ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск". Суды указали, что сдача нефти в систему "АК Транснефть" для дальнейшей транспортировки невозможна без проведения ее дополнительной доподготовки ОАО "ТНК-Нижневартовск". При этом суды исходили из того, что технология транспортировки нефти по трубопроводу протяженностью 100 км не может обеспечить сохранение нормативных показателей качественных характеристик нефти.
Кроме того, суды учитывали данные форм государственной статистической отчетности, составляемых Обществом, которые по их оценке свидетельствуют о неправомерности решения инспекции в рассматриваемой части. При этом суды указали, что выводы инспекции о неправомерном отнесении Обществом количества нефти после узла учета на ДНС-1 Малочерногорского лицензионного участка к нормативным потерям полезных ископаемых, в связи с чем 1 216 тонн добытой нефти отнесено к технологическим потерям и указанное количество не включено в состав налоговой базы по НДПИ, не соответствуют данным контролирующих органов в сфере недропользования об общем количестве извлеченной из недр нефти (с учетом потерь при добыче).
Между тем, суд кассационной инстанции считает, что вывод судов о неправомерном включении инспекцией в налоговую базу потерь нефти, возникших после доведения ее до требований ГОСТа на участке транспортировки ОАО "ТНК-Нижневартовск" или так называемого дебаланса, противоречит положениям главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации на основании следующего.
Полезным ископаемым признается продукция, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации (пункт 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации).
Количество добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной определяется в единицах массы нетто; в целях главы 26 НК РФ массой нетто признается количество нефти за вычетом отделенной воды, попутного нефтяного газа и примесей, а также за вычетом содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, хлористых солей и механических примесей, определяемых лабораторными анализами; количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр минеральном сырье) методом (пункты 1 и 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации).
Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче; фактические потери учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором производилось их измерение в размере, определенном по итогам произведенных измерений (пункт 3 статьи 239 Налогового кодекса Российской Федерации).
При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр. При разработке месторождения в соответствии с лицензией на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого (пункт 7 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации).
Таким образом, окончанием процесса добычи нефти глава 26 Налогового кодекса Российской Федерации определяет доведение качества нефти до соответствия требованиям ГОСТа, то есть получение первой товарной нефти по завершении технологического цикла по ее добыче на разрабатываемом месторождении.
Признавая правомерным определение обществом налоговой базы, исходя из количества нефти, зафиксированной приборами на узле учета N 544, суды сослались на Технологический регламент Белозерного центрального товарного парка базы подготовки и сдачи нефти ОАО "ТНК-Нижневартовск", который утвержден главным инженером этого общества.
Однако, названный регламент не имеет никакого отношения к технологическим операциям, связанным с разработкой месторождений, на которые у Общества имеется лицензии, и доведению добытой нефти до требований ГОСТа, а касается деятельности одного из структурных подразделений ОАО "ТНК-Нижневартовск" - цеха подготовки и перекачки нефтебазы подготовки и сдачи нефти, в состав которого входит Белозерный ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск".
Судами установлено, что технология добычи нефти, описание процессов по извлечению из недр минерального сырья и доведение его по качеству до требований стандартов содержится в проектах разработки месторождений. Анализируя имеющиеся в деле проекты разработки месторождений, суд сделал вывод, что технологический цикл добычи нефти завершается на Белозерном ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск".
Однако суды не учли, что при этом в названных проектах разработки месторождения не предусматривается ни технических, ни технологических решений по доработке нефти, прошедшей через узлы учета, которые можно было бы оценить в качестве запроектированных элементов, включаемых в процесс получения Обществом первой товарной продукции, соответствующей ГОСТу, а также не учли, что в проектах разработки месторождений даже не имеется ссылки на Белозерный ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск".
Кроме того, судами не обращено внимание на содержащиеся во всех имеющихся в деле проектах разработки месторождений позиции, прямо указывающие на то, что окончательное доведение нефти до состояния товарной, соответствующей требованиям ГОСТа, и пригодной для коммерческой сдачи в систему магистральных нефтепроводов, осуществляется на Лор-Еганском ЦПС.
Таким образом, суд кассационной инстанции приходит к выводу о том, что технологический процесс добычи нефти с получением продукции, первой по своему качеству соответствующей ГОСТу, заканчивается на узле учета Лор-Еганского ЦПС, как и свидетельствует инспекция.
В соответствии с пунктом 3 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении.
В силу пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации полезные ископаемые в части нормативных потерь облагаются по налоговой ставке 0 процентов. В целях главы 26 Кодекса нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Это означает, что налог на добычу полезных ископаемых должен уплачивается, в том числе, и с части фактических потерь по налоговой ставке, установленной для нефти, за исключением нормативных потерь, которые облагаются по налоговой ставке 0 процентов.
Как установлено судами и подтверждается материалами дела, в соответствии с указаниями комиссии Минпромэнерго России при определении норматива потерь, начиная с 2008 года, в него не включаются какие-либо потери нефти, возникающие на Белозерном ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск".
Поэтому связанные с транспортировкой, подработкой или иными операциями с нефтью сверхнормативные потери, возникающие после прохождения нефтью узла учета на Лор-Еганском ЦПС, не могут выводиться из-под налогообложения или облагаться налоговой ставкой 0 процентов.
Введение обществом в свою договорную практику понятия "дебаланс" не может влиять на налогообложение, поскольку такое понятие налоговому законодательству неизвестно, а Налоговый кодекс Российской Федерации не связывает с ним наступление каких-либо правовых последствий.
Нельзя также согласиться с тем, что суды, удовлетворяя требование общества, учитывали данные статистической отчетности общества по полезным ископаемым, поскольку такая отчетность ведется по иным правилам и в иных целях по сравнению с бухгалтерским и налоговым учетом, а данные статистической отчетности не влияют на размер подлежащего уплате налога на добычу полезных ископаемых.
Выводы судов о том, что применительно к вопросам налогообложения технологический процесс доведения нефти до требований ГОСТа завершается не самим обществом, выполняющим комплекс технологических операций по извлечению полезного ископаемого из недр и доведению его до требований ГОСТа, а иными лицами, участвующими в его транспортировке, неправомерен.
Таким образом, все количество добытой нефти, подготовленной до требований ГОСТа на Лор-Еганском ЦПС, по показаниям приборов установленного на ЦПС узла учета, должно облагаться налогом на добычу полезных ископаемых по действующей в рассматриваемый период налоговой ставке на нефть обезвоженную, обессоленную и стабилизированную.
Учитывая отсутствие оснований, предусмотренных п. 3 ч. 1 ст. 287 АПК РФ для направления дела на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции, исходя из полномочий, установленных п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ считает возможным принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Руководствуясь статьями 284, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение от 27.12.2012 Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-69483/12-20-385 и постановление от 18.03.2013 Девятого арбитражного апелляционного суда в части признания недействительным решения МИФНС России по к/н N 1 от 29.06.2011 N 52-20-18/324р по доначислению НДПИ в размере 13 811 169 руб., пени по НДПИ в сумме 1 036 811 руб., штрафа по НДПИ в размере 938 888 руб. отменить, в удовлетворении требования ОАО "Корпорация Югранефть" отказать.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Председательствующий судья
А.В.ЖУКОВ
Судьи
О.В.ДУДКИНА
Т.А.ЕГОРОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)