Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 02 декабря 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 09 декабря 2013 года.
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тиминской О.А., судей Еремичевой Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Батуровой И.В., при участии от индивидуального предпринимателя Якушова Юрия Алексеевича (г. Калуга, ОГРНИП 304402934500124, ИНН 402701314659) - Ващилина В.М, (доверенность от 28.05.2013 N 8), от Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому округу города Калуги (г. Калуга, ОГРН 1044004427719, ИНН 4028004411) - Зудина К.С. (доверенность от 18.01.2013 N 03-03/1), рассмотрев апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Якушова Юрия Алексеевича на решение Арбитражного суда Калужской области от 19.09.2013 по делу N А23-2285/2013,
установил:
следующее.
Индивидуальный предприниматель Якушов Юрий Алексеевич (далее - ИП Якушов Ю.А., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Калужской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому округу г. Калуги (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 28.03.2013 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и об обязании устранить последствия принятия незаконного решения.
Решением арбитражного суда от 19.09.2013 заявленные требования частично удовлетворены. Решение инспекции признано недействительным в части по пункту 2.2 резолютивной части решения о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по НДФЛ в сумме 146 225 руб., по ЕСН в сумме 22 495 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, предприниматель подал апелляционную жалобу.
Оценив доводы апелляционной жалобы, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции исходя из следующего.
Судом установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Якушова Ю.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.
По результатам проверки составлен акт от 22.02.2013 N 4, и вынесено решение от 28.03.2013 N 7 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неуплату сумм единого социального налога (далее - ЕСН), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), в виде штрафа на общую сумму 187466 руб., п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган истребованных документов на общую сумму 600 руб. Предпринимателю предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 812358 руб., по ЕСН в сумме 124970 руб., а также пени за неуплату налогов на общую сумму 244481 рублей.
Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о том, что ИП Якушовым Ю.А. в нарушение статей 210, 223, 237, 242 НК РФ занижена налоговая база при исчислении НДФЛ и ЕСН от предпринимательской деятельности за 2009 год: не включена в доходы сумма полученной выручки от оптовой продажи, отраженной в фискальном отчете кассового аппарата в сумме 6 248 911 руб. без НДС.
Полагая, что данное решение не соответствует действующему законодательству и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, предприниматель обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
В соответствии со статьей 207 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Объектом налогообложения, согласно статье 209 НК РФ, признаются доходы, полученные налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации, - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц индивидуальные предприниматели имеют право на применение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав расходов, принимаемых к вычету, в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 221 НК РФ определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.
В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе индивидуальные предприниматели.
В соответствии с пунктом 3 статьи 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения индивидуальными предпринимателями, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль соответствующими положениями главы 25 НК РФ.
Согласно п. 5 ст. 244 НК РФ расчет ЕСН по итогам налогового периода производится налогоплательщиками - индивидуальными предпринимателями исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в п. 3 ст. 241 НК РФ.
На основании ч. 4 ст. 242 НК РФ (действующей в спорный период) дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день фактической выплаты (перечисления) или получения соответствующего дохода - для доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности.
Использование иных методов учета доходов индивидуальными предпринимателями для целей исчисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога законодательством о налогах и сборах не предусмотрено.
Согласно п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.
Приказом Минфина России от 13.02.2002 утвержден порядок учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями, предусматривающий, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности, данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 части второй Налогового кодекса Российской Федерации.
Настоящий Порядок не распространяется на доходы индивидуальных предпринимателей, по которым применяется упрощенная система налогообложения учета и отчетности, предусмотренная для субъектов малого предпринимательства, а также на доходы, по которым уплачиваются единый налог на вмененный доход и единый сельскохозяйственный налог.
Учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.
Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующего в спорный период) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.
Пунктом 2 статьи 9 данного Закона определено, что первичные документы должны содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.
Таким образом, для индивидуальных предпринимателей устанавливался момент получения дохода для целей исчисления налоговой базы - день фактического поступления денежных средств налогоплательщику.
Судом установлено, что ИП Якушов Ю.А получал доход от реализации товаров, как от розничной, так и от оптовой торговли, применяя общий режим налогообложения по оптовой торговле и специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход по розничной торговле.
Поступление денежных средств за отгруженный товар происходило как в наличной форме с использованием контрольно-кассовой техники, так и в безналичной форме на расчетный счет, открытый ИП Якушовым Ю.А, в Калужском отделении N 8608 Сбербанка России.
Как следует из фискального отчета кассового аппарата налогоплательщика, а также из его пояснений, изложенных в протоколе от 05.02.2013 N 5, сумма поступивших ИП Якушову Ю.А. за период с 01.01.2009 по 31.12.2009 денежных средств составила 9449217 руб. (выручка от оптовой торговли составила 7373713 руб., от розничной - 2075503 рубля).
При этом налогоплательщик, используя не установленный в законодательстве метод исчисления дохода "по отгрузке товара покупателю", не поставил в известность налоговый орган о переходе в 2009 году на учет доходов по фактическому получению, не указал на изменение отчетности в связи с данным обстоятельством.
Между тем понятие учетной политики для целей исчисления НДФЛ и ЕСН индивидуальным предпринимателем законодательно не установлено, а момент получения дохода императивно определяется в соответствии со статьями 210, 223, 237, 244 НК РФ.
Ссылка заявителя на особенности бухгалтерского учета и учетной политики в 2008 году исходя из стоимости отгруженных товаров, не основана на нормах права главы 23 "Налог на доходы физических лиц" и главы 24 "Единый социальный налог". Более того, положения НК РФ не предусматривают понятие "применяемая учетная политика" для индивидуального предпринимателя.
Доказательств ошибочного исчисления налога за 2008 год в материалах дела не имеется. Отсутствие излишней уплаты налогов за 2008 год подтверждается представленными в дело декларациями по НДФЛ за 2008 г.
В результате указанного неверного применения норм НК РФ налогоплательщик неправильно определил сумму дохода для целей исчисления налоговой базы по НДФЛ и ЕСН, которая, по данным налоговых деклараций за 2009 год, составила 113 543 945 рублей.
В то же время в ходе выездной налоговой проверки был установлен иной фактический доход предпринимателя в проверяемом 2009 году, складываемый из 113 543 945 рублей (доход за вычетом НДС, по данным банковской выписки о движении денежных средств на расчетном счете предпринимателя в Отделении N 8608 Сбербанка России); 6 248 911 рублей (доход за вычетом НДС, по данным фискального отчета контрольно-кассовой техники; с учетом справки-расчета выручки за 2009 год от оптовой продажи и протокола допроса ИП Якушова Ю.А. N 5 от 05.02.2013).
В результате проверки установлено, что в нарушение 209, 210, 223, 237,242, 244 НК РФ в состав доходов не включена выручка, полученная от оптовой торговли за наличный расчет с использованием контрольно-кассовой техники - 6 248 911 рублей. В связи с данным обстоятельством предпринимателю начислены НДФЛ и ЕСН на указанный неучтенный в налоговых декларациях доход.
Таким образом, представленные предпринимателем копии выписок по операциям на счете с выделением суммы дохода, поступившего на расчетный счет в январе - феврале 2009 года, но не учтенного в составе доходов в налоговом периоде 2009 год свидетельствуют о занижении налогоплательщиком налоговой базы.
Инспекция 10.01.2013 выставила ИП Якушову Ю.А. требование N 6883 о предоставлении документов, в том числе книги учета доходов и расходов за 2009-2011 годы.
Однако в нарушение ст. 93 НК РФ в установленный срок книги учета доходов и расходов за 2009-2011 годы индивидуальным предпринимателем представлены не были.
В силу п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый не представленный документ Предоставление их в более поздний срок не освобождает налогоплательщика от ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ.
Как следует из материалов дела, инспекция исчислила налоги ИП Якушову Ю.А. на основании данных налоговых деклараций и первичных бухгалтерских документов, представленных в ходе выездной налоговой проверки. Нарушений в исчислении налогов за 2010 и 2011 годы установлено не было. Неправильное исчисление суммы дохода выявлено в налоговом периоде за 2009 год.
Указание налогоплательщика на применение инспекцией расчетного метода исчисления налогов в порядке подп. 7 п. 1 ст. 31 НК не соответствует материалам дела.
Кроме того, в оспариваемом решении от 28.03.201 отсутствует ссылка на использование расчетного пути исчисления налогов и данной нормы.
Довод апелляционной жалобы о том, что предпринимателю не были направлены приложенные к акту проверки от 22.02.2013 документы, несостоятелен.
К акту выездной налоговой проверки, направленному по почте заказным письмом, ИП Якушову Ю.А. действительно не были приложены все приложения, поименованные в акте.
В то же время согласно п. 3.1 ст. 100 НК РФ к акту налоговой проверки не прилагаются документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка.
При обращении предпринимателя в налоговый орган с запросом от 14.03.2013 письмом от 19.03.2013 N 09-25/2437 приложения к акту проверки N 1-N 5 были представлены ИП Якушову Ю.А., о чем имеется соответствующая отметка.
Доводы апелляционной жалобы о неправильном исчислении НДФЛ и ЕСН в 2008 году противоречат материалам дела.
В силу п. 1 ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено НК РФ.
Согласно последней корректирующей налоговой декларации по НДФЛ за 2008 год, представленной в налоговый орган 10.11.2010 лично ИП Якушовым Ю.А., по данным налогоплательщика:
- сумма исчисленного дохода составила 96 039 103 рублей;
- сумма исчисленных расходов составила 95 662 838,86 рублей;
- налоговая база составила 376 264,14 рубля;
- имущественный налоговый вычет составил 376 264,14 рубля;
- сумма исчисленного и уплаченного налога составила 0 рублей.
Данные налоговой декларации по ЕСН за 2008 год аналогичны.
Позиция предпринимателя о неверном исчислении налогов за 2008 год ввиду неправильного определения налоговой базы по методу отгрузки товара не соответствуют данным представленных им налоговых деклараций и не установлены налоговым органом в ходе проводимых камеральных налоговых проверок.
Налоговое законодательство не предусматривает норм, позволяющих налогоплательщику произвольно переносить какие-либо доходы, полученные в одном налоговом периоде, на другие налоговые периоды. В рассматриваемой ситуации такой порядок действий влечет за собой прекращение обязательств по уплате налога ИП Якушовым Ю.А. за 2009 и 2008 годы, т.к. сумма исчисленного и уплаченного налога за 2008 год составила 0 рублей.
В обоснование своей позиции налогоплательщик также ссылается на то, что инспекция представила дополнительные доказательства, которые не представлялись предпринимателю ранее и оформлены ненадлежащим образом.
Однако копия выписки по операциям на счете ИП Якушова Ю.А. на 58 листах являлась приложением к акту проверки и представлена письмом от 19.03.2013 N 09-25/2437.
На указанном ответе налогового органа имеется отметка о личном получении 19.03.2013 ИП Якушовым Ю.А. диска с информацией в электронном виде.
Копия фискального отчета на 12 листах получена с контрольно-кассовой машины предпринимателя модели ЭКР 2102К, представлена самим налогоплательщиком и является приложением к акту проверки. На основании п. 3.1 ст. 100 НК РФ к акту налоговой проверки не прилагаются документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка.
Расчет дохода налогоплательщика на 21 листе был произведен инспекцией в ходе рассмотрения дела в Арбитражном суде Калужской области и содержит данные, повторяющие выписку по операциям на счете ИП Якушова Ю.А.
Довод апелляционной жалобы о пропуске срока давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, основан на неверном толковании норм действующего законодательства.
В силу п. 1 ст. 113 НК РФ срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 122 НК РФ, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение.
Как следует из п. 15 постановления Пленума ВАС РФ от 30.06.2013 N 57, при толковании данной нормы судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена ст. 122 НК РФ, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный ст. 113 НК РФ, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.
В рассматриваемом случае налогоплательщик должен был уплатить ЕСН и НДФЛ за 2009 г. не позднее 15.07.2010.
Поскольку налоговым периодом по НДФЛ согласно ст. 216 НК РФ и ЕСН согласно ст. 240 НК РФ (действовавшей в 2009 году) признается календарный год, срок давности привлечения к ответственности за неполную уплату НДФЛ и ЕСН за 2009 год начал течь с 01.01.2011, то есть со следующего дня после окончания 2010 года, в течение которого было совершено правонарушение в виде неполной уплаты ЕСН и НДФЛ.
Следовательно, срок давности подлежит исчислению с 01.01.2011 и на момент принятия оспариваемого решения от 28.03.2013 не истек.
Судом первой инстанции полно установлены все обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела, как того требует статья 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, нормы материального права применены верно.
Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отмену судебного акта в любом случае, не выявлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Калужской области от 19.09.2013 по делу N А23-2285/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
О.А.ТИМИНСКАЯ
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Е.В.МОРДАСОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДВАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 09.12.2013 ПО ДЕЛУ N А23-2285/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 9 декабря 2013 г. по делу N А23-2285/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 02 декабря 2013 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 09 декабря 2013 года.
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тиминской О.А., судей Еремичевой Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Батуровой И.В., при участии от индивидуального предпринимателя Якушова Юрия Алексеевича (г. Калуга, ОГРНИП 304402934500124, ИНН 402701314659) - Ващилина В.М, (доверенность от 28.05.2013 N 8), от Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому округу города Калуги (г. Калуга, ОГРН 1044004427719, ИНН 4028004411) - Зудина К.С. (доверенность от 18.01.2013 N 03-03/1), рассмотрев апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Якушова Юрия Алексеевича на решение Арбитражного суда Калужской области от 19.09.2013 по делу N А23-2285/2013,
установил:
следующее.
Индивидуальный предприниматель Якушов Юрий Алексеевич (далее - ИП Якушов Ю.А., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Калужской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому округу г. Калуги (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 28.03.2013 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и об обязании устранить последствия принятия незаконного решения.
Решением арбитражного суда от 19.09.2013 заявленные требования частично удовлетворены. Решение инспекции признано недействительным в части по пункту 2.2 резолютивной части решения о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по НДФЛ в сумме 146 225 руб., по ЕСН в сумме 22 495 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, предприниматель подал апелляционную жалобу.
Оценив доводы апелляционной жалобы, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции исходя из следующего.
Судом установлено, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП Якушова Ю.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2009 по 31.12.2011.
По результатам проверки составлен акт от 22.02.2013 N 4, и вынесено решение от 28.03.2013 N 7 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неуплату сумм единого социального налога (далее - ЕСН), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), в виде штрафа на общую сумму 187466 руб., п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган истребованных документов на общую сумму 600 руб. Предпринимателю предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 812358 руб., по ЕСН в сумме 124970 руб., а также пени за неуплату налогов на общую сумму 244481 рублей.
Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о том, что ИП Якушовым Ю.А. в нарушение статей 210, 223, 237, 242 НК РФ занижена налоговая база при исчислении НДФЛ и ЕСН от предпринимательской деятельности за 2009 год: не включена в доходы сумма полученной выручки от оптовой продажи, отраженной в фискальном отчете кассового аппарата в сумме 6 248 911 руб. без НДС.
Полагая, что данное решение не соответствует действующему законодательству и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, предприниматель обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
В соответствии со статьей 207 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Объектом налогообложения, согласно статье 209 НК РФ, признаются доходы, полученные налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации, - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц индивидуальные предприниматели имеют право на применение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав расходов, принимаемых к вычету, в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 221 НК РФ определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.
В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе индивидуальные предприниматели.
В соответствии с пунктом 3 статьи 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения индивидуальными предпринимателями, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль соответствующими положениями главы 25 НК РФ.
Согласно п. 5 ст. 244 НК РФ расчет ЕСН по итогам налогового периода производится налогоплательщиками - индивидуальными предпринимателями исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в п. 3 ст. 241 НК РФ.
На основании ч. 4 ст. 242 НК РФ (действующей в спорный период) дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день фактической выплаты (перечисления) или получения соответствующего дохода - для доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности.
Использование иных методов учета доходов индивидуальными предпринимателями для целей исчисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога законодательством о налогах и сборах не предусмотрено.
Согласно п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России.
Приказом Минфина России от 13.02.2002 утвержден порядок учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями, предусматривающий, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности, данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 части второй Налогового кодекса Российской Федерации.
Настоящий Порядок не распространяется на доходы индивидуальных предпринимателей, по которым применяется упрощенная система налогообложения учета и отчетности, предусмотренная для субъектов малого предпринимательства, а также на доходы, по которым уплачиваются единый налог на вмененный доход и единый сельскохозяйственный налог.
Учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.
Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующего в спорный период) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.
Пунктом 2 статьи 9 данного Закона определено, что первичные документы должны содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.
Таким образом, для индивидуальных предпринимателей устанавливался момент получения дохода для целей исчисления налоговой базы - день фактического поступления денежных средств налогоплательщику.
Судом установлено, что ИП Якушов Ю.А получал доход от реализации товаров, как от розничной, так и от оптовой торговли, применяя общий режим налогообложения по оптовой торговле и специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход по розничной торговле.
Поступление денежных средств за отгруженный товар происходило как в наличной форме с использованием контрольно-кассовой техники, так и в безналичной форме на расчетный счет, открытый ИП Якушовым Ю.А, в Калужском отделении N 8608 Сбербанка России.
Как следует из фискального отчета кассового аппарата налогоплательщика, а также из его пояснений, изложенных в протоколе от 05.02.2013 N 5, сумма поступивших ИП Якушову Ю.А. за период с 01.01.2009 по 31.12.2009 денежных средств составила 9449217 руб. (выручка от оптовой торговли составила 7373713 руб., от розничной - 2075503 рубля).
При этом налогоплательщик, используя не установленный в законодательстве метод исчисления дохода "по отгрузке товара покупателю", не поставил в известность налоговый орган о переходе в 2009 году на учет доходов по фактическому получению, не указал на изменение отчетности в связи с данным обстоятельством.
Между тем понятие учетной политики для целей исчисления НДФЛ и ЕСН индивидуальным предпринимателем законодательно не установлено, а момент получения дохода императивно определяется в соответствии со статьями 210, 223, 237, 244 НК РФ.
Ссылка заявителя на особенности бухгалтерского учета и учетной политики в 2008 году исходя из стоимости отгруженных товаров, не основана на нормах права главы 23 "Налог на доходы физических лиц" и главы 24 "Единый социальный налог". Более того, положения НК РФ не предусматривают понятие "применяемая учетная политика" для индивидуального предпринимателя.
Доказательств ошибочного исчисления налога за 2008 год в материалах дела не имеется. Отсутствие излишней уплаты налогов за 2008 год подтверждается представленными в дело декларациями по НДФЛ за 2008 г.
В результате указанного неверного применения норм НК РФ налогоплательщик неправильно определил сумму дохода для целей исчисления налоговой базы по НДФЛ и ЕСН, которая, по данным налоговых деклараций за 2009 год, составила 113 543 945 рублей.
В то же время в ходе выездной налоговой проверки был установлен иной фактический доход предпринимателя в проверяемом 2009 году, складываемый из 113 543 945 рублей (доход за вычетом НДС, по данным банковской выписки о движении денежных средств на расчетном счете предпринимателя в Отделении N 8608 Сбербанка России); 6 248 911 рублей (доход за вычетом НДС, по данным фискального отчета контрольно-кассовой техники; с учетом справки-расчета выручки за 2009 год от оптовой продажи и протокола допроса ИП Якушова Ю.А. N 5 от 05.02.2013).
В результате проверки установлено, что в нарушение 209, 210, 223, 237,242, 244 НК РФ в состав доходов не включена выручка, полученная от оптовой торговли за наличный расчет с использованием контрольно-кассовой техники - 6 248 911 рублей. В связи с данным обстоятельством предпринимателю начислены НДФЛ и ЕСН на указанный неучтенный в налоговых декларациях доход.
Таким образом, представленные предпринимателем копии выписок по операциям на счете с выделением суммы дохода, поступившего на расчетный счет в январе - феврале 2009 года, но не учтенного в составе доходов в налоговом периоде 2009 год свидетельствуют о занижении налогоплательщиком налоговой базы.
Инспекция 10.01.2013 выставила ИП Якушову Ю.А. требование N 6883 о предоставлении документов, в том числе книги учета доходов и расходов за 2009-2011 годы.
Однако в нарушение ст. 93 НК РФ в установленный срок книги учета доходов и расходов за 2009-2011 годы индивидуальным предпринимателем представлены не были.
В силу п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый не представленный документ Предоставление их в более поздний срок не освобождает налогоплательщика от ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ.
Как следует из материалов дела, инспекция исчислила налоги ИП Якушову Ю.А. на основании данных налоговых деклараций и первичных бухгалтерских документов, представленных в ходе выездной налоговой проверки. Нарушений в исчислении налогов за 2010 и 2011 годы установлено не было. Неправильное исчисление суммы дохода выявлено в налоговом периоде за 2009 год.
Указание налогоплательщика на применение инспекцией расчетного метода исчисления налогов в порядке подп. 7 п. 1 ст. 31 НК не соответствует материалам дела.
Кроме того, в оспариваемом решении от 28.03.201 отсутствует ссылка на использование расчетного пути исчисления налогов и данной нормы.
Довод апелляционной жалобы о том, что предпринимателю не были направлены приложенные к акту проверки от 22.02.2013 документы, несостоятелен.
К акту выездной налоговой проверки, направленному по почте заказным письмом, ИП Якушову Ю.А. действительно не были приложены все приложения, поименованные в акте.
В то же время согласно п. 3.1 ст. 100 НК РФ к акту налоговой проверки не прилагаются документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка.
При обращении предпринимателя в налоговый орган с запросом от 14.03.2013 письмом от 19.03.2013 N 09-25/2437 приложения к акту проверки N 1-N 5 были представлены ИП Якушову Ю.А., о чем имеется соответствующая отметка.
Доводы апелляционной жалобы о неправильном исчислении НДФЛ и ЕСН в 2008 году противоречат материалам дела.
В силу п. 1 ст. 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено НК РФ.
Согласно последней корректирующей налоговой декларации по НДФЛ за 2008 год, представленной в налоговый орган 10.11.2010 лично ИП Якушовым Ю.А., по данным налогоплательщика:
- сумма исчисленного дохода составила 96 039 103 рублей;
- сумма исчисленных расходов составила 95 662 838,86 рублей;
- налоговая база составила 376 264,14 рубля;
- имущественный налоговый вычет составил 376 264,14 рубля;
- сумма исчисленного и уплаченного налога составила 0 рублей.
Данные налоговой декларации по ЕСН за 2008 год аналогичны.
Позиция предпринимателя о неверном исчислении налогов за 2008 год ввиду неправильного определения налоговой базы по методу отгрузки товара не соответствуют данным представленных им налоговых деклараций и не установлены налоговым органом в ходе проводимых камеральных налоговых проверок.
Налоговое законодательство не предусматривает норм, позволяющих налогоплательщику произвольно переносить какие-либо доходы, полученные в одном налоговом периоде, на другие налоговые периоды. В рассматриваемой ситуации такой порядок действий влечет за собой прекращение обязательств по уплате налога ИП Якушовым Ю.А. за 2009 и 2008 годы, т.к. сумма исчисленного и уплаченного налога за 2008 год составила 0 рублей.
В обоснование своей позиции налогоплательщик также ссылается на то, что инспекция представила дополнительные доказательства, которые не представлялись предпринимателю ранее и оформлены ненадлежащим образом.
Однако копия выписки по операциям на счете ИП Якушова Ю.А. на 58 листах являлась приложением к акту проверки и представлена письмом от 19.03.2013 N 09-25/2437.
На указанном ответе налогового органа имеется отметка о личном получении 19.03.2013 ИП Якушовым Ю.А. диска с информацией в электронном виде.
Копия фискального отчета на 12 листах получена с контрольно-кассовой машины предпринимателя модели ЭКР 2102К, представлена самим налогоплательщиком и является приложением к акту проверки. На основании п. 3.1 ст. 100 НК РФ к акту налоговой проверки не прилагаются документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка.
Расчет дохода налогоплательщика на 21 листе был произведен инспекцией в ходе рассмотрения дела в Арбитражном суде Калужской области и содержит данные, повторяющие выписку по операциям на счете ИП Якушова Ю.А.
Довод апелляционной жалобы о пропуске срока давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, основан на неверном толковании норм действующего законодательства.
В силу п. 1 ст. 113 НК РФ срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 122 НК РФ, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение.
Как следует из п. 15 постановления Пленума ВАС РФ от 30.06.2013 N 57, при толковании данной нормы судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена ст. 122 НК РФ, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный ст. 113 НК РФ, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.
В рассматриваемом случае налогоплательщик должен был уплатить ЕСН и НДФЛ за 2009 г. не позднее 15.07.2010.
Поскольку налоговым периодом по НДФЛ согласно ст. 216 НК РФ и ЕСН согласно ст. 240 НК РФ (действовавшей в 2009 году) признается календарный год, срок давности привлечения к ответственности за неполную уплату НДФЛ и ЕСН за 2009 год начал течь с 01.01.2011, то есть со следующего дня после окончания 2010 года, в течение которого было совершено правонарушение в виде неполной уплаты ЕСН и НДФЛ.
Следовательно, срок давности подлежит исчислению с 01.01.2011 и на момент принятия оспариваемого решения от 28.03.2013 не истек.
Судом первой инстанции полно установлены все обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела, как того требует статья 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, нормы материального права применены верно.
Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отмену судебного акта в любом случае, не выявлено.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Калужской области от 19.09.2013 по делу N А23-2285/2013 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
О.А.ТИМИНСКАЯ
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Е.В.МОРДАСОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)