Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 апреля 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 17 апреля 2013 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Дмитриевой И.А.
судей Згурской М.Л., Третьяковой Н.О.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Душечкиной А.И.
при участии:
от истца (заявителя): представителей Соловова А.В. по доверенности от 20.03.2013 N 1589, Токмакова В.В. по доверенности от 29.03.2013 N 1651, Аникушкина Д.Н. по доверенности от 15.01.2013 N 44
от ответчика (должника): представителей Афанасьевой К.А. по доверенности от 29.11.2012 N 04/13792, Панько Е.П. по доверенности от 09.10.2012 N 04/11732, Коноева А.В. по доверенности от 07.02.2013 N 04/01405
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-2940/2013) МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.12.2012 по делу N А56-55482/2012 (судья Саргин А.Н.), принятое
по иску (заявлению) ОАО "Промсвязьбанк"
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9
о признании незаконным решения
установил:
Открытое акционерное общество "Промсвязьбанк" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 26.12.2011 г. N 03-38/16-62 - в части пунктов 1.1, 1.2, 2.1, 3.1 (в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 16 552 802 руб.), 3.2 и 3.3 (в части предложения уплатить пени по НДФЛ в размере 1 219 106,44) резолютивной части.
Решением суда первой инстанции от 04.12.2012 требования заявителя удовлетворены.
На решение суда от 04.12.2012 подана апелляционная жалоба. В апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит обжалуемое решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.
В судебном заседании представители инспекции доводы по жалобе поддержали, настаивали на ее удовлетворении. Представители Общества заявителя с доводами жалобы не согласились по основаниям, изложенным в отзыве.
Рассмотрение апелляционной жалобы было отложено на 15.04.2013 на 13 часов 00 минут.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, контролирующим органом проведена выездная налоговая проверка соблюдения Банком налогового законодательства за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт N 03-37/16-61 от 18.11.2011 и принято решение от 26.12.2011 N 03-38/16-62 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 123, пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в общем размере 727 682 руб. Кроме того, данным решением заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 16 563 100 руб. и пени по НДФЛ в сумме 1 220 872 руб. 89 коп.
Не согласившись с законностью решения от 26.12.2011 N 03-38/16-62, общество оспорило их в апелляционном порядке.
Решение Инспекции оставлено без изменения решением ФНС России от 06.06.2012, в связи с чем заявитель обратился в суд с заявлением.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя, указал на несоответствие частично оспариваемого решения Инспекции действующему законодательству о налогах и сборах.
Апелляционный суд, заслушав представителей сторон, изучив материалы дела, оценив доводы жалобы Инспекции, отмечает следующее.
Из материалов дела следует, что Банк, являясь профессиональным участником рынка ценных бумаг, посредством электронной торговой системы Bloomberg продал на внебиржевом рынке облигации внешнего облигационного займа Российской Федерации МФ-119 (XS) (ISIN код XS 0088543193), МФ-128 (XS) (ISIN код XS 0114288789), МФ-127 (XS) (ISIN код XS 0114295560) следующим контрагентам: ЗАО АКИБ "Образование", ОАО "Первый Объединенный Банк", ОАО "Инвестиционный Банк Траст", ОАО "ГПБ", ОАО "Акционерный коммерческий Сберегательный банк Российской Федерации", ООО "ИКБ Совкомбанк", ОАО "АКБ СВА", ОАО "Балтийский Банк", ОАО "АКБИнвестторгбанк", ООО "КБ Морской банк", ЗАО "ИНГ БАНК (Евразия)", ОАО "ДнБ НОР Мончебанк", ОАО "КБ Нефтяной Альянс". При расчете налоговой базы по налогу на прибыль банк учитывал фактические цены продажи еврооблигаций.
Инспекция посчитала, что применение Банком фактических цен реализации противоречит пункту 5 статьи 280 НК РФ, так как указанные еврооблигации являются ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке. Инспекция на основании абзаца пятого пункта 5 статьи 280 НК РФ рассчитала сумму выручки по сделкам, исходя из минимальных цен сделок по итогам торгов, организатором которых являлось ЗАО "Фондовая биржа ММВБ" и установила, что Банк занизил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на 60 349 169 руб., в т.ч. 51 689 567,09 руб. за 2008 г. и 8 659 601,91 руб. за 2009 г.
Налоговым органом доначислен банку налог на прибыль по операциям с облигациями внешних облигационных займов Российской Федерации (еврооблигации), осуществленным на внебиржевом рынке в электронной торговой системе Блумберг (Bloomberg) в размере 14 119 029 руб. (пункт 1.1 мотивировочной части решения).
Суд первой инстанции удовлетворил требований Банка по данному эпизоду.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций, признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Статьей 280 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, в том числе по обращающимся и не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг.
Эти особенности заключаются в признании для целей налогового учета выручки от продажи ценных бумаг, исходя из фактической цены их реализации, либо в ее корректировке.
Согласно пункту 3 статьи 280 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг только при одновременном соблюдении следующих условий:
- 1) если они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;
- 2) если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;
- 3) если по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством.
В целях настоящего пункта под национальным законодательством понимается законодательство того государства, на территории которого осуществляется обращение ценных бумаг (заключение гражданско-правовых сделок, влекущих переход права собственности на ценные бумаги, в том числе и вне организованного рынка ценных бумаг).
Если операции с облигациями внешних облигационных займов Российской Федерации осуществлены на внебиржевом рынке посредством системы электронных торгов, когда невозможно определить место осуществления сделки (ближайшую территорию), для целей отнесения ценной бумаги к категории ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, или к категории ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, а также для целей применения соответственно пункта 5 или пункта 6 статьи 280 НК РФ, российская организация вправе самостоятельно принять решение о выборе организатора торговли (как российского, так и иностранного по месту нахождения контрагента - покупателя указанных ценных бумаг) как источника информации о рыночных котировках на рассматриваемые ценные бумаги, сделки с которыми совершаются у этого организатора торговли, либо об отсутствии информации о рыночных ценах (интервале цен).
Таким образом, в случае совершения сделки с ценными бумагами на неорганизованном рынке ценных бумаг, допущенными к торгам через организатора торговли в стране нахождения только одного из контрагентов по сделке, налогоплательщик вправе выбрать порядок определения цены реализации ценных бумаг согласно пункту 6 статьи 280 НК РФ (расчетная цена по сделкам, совершенным вне организованного рынка) или согласно пункту 5 статьи 280 НК РФ (с учетом интервала цен по сделкам, совершенным через организатора торговли).
В случае совершения сделки с ценными бумагами на неорганизованном рынке ценных бумаг, допущенными к торгам через организаторов торговли, как в Российской Федерации, так и в стране нахождения контрагента по сделке, налогоплательщик вправе выбрать организатора торговли, значение цен интервала которого будут использоваться для целей налогообложения.
В случае совершения налогоплательщиком сделок с ценными бумагами с нерезидентами Российской Федерации как на российском, так и на иностранном организованном рынке ценных бумаг действует порядок определения цены реализации ценных бумаг, установленный пунктом 5 статьи 280 НК РФ. При этом местом совершения сделки считается место нахождения организатора торговли, имеющего в соответствии с национальным законодательством право на допуск данных ценных бумаг к обращению.
Спор касается оценки указанных ценных бумаг и их отнесения к категории обращающихся или не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг для целей налогообложения прибыли при осуществлении спорных сделок.
По мнению инспекции, поскольку все участники сделок является российскими организациями и сделки заключались на территории РФ, следовательно, спорные еврооблигации относятся к ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке, и, определяя цену их реализации, банк должен был руководствоваться, по мнению инспекции, пунктом 5 статьи 280 Кодекса.
Основным критерием отнесения ценных бумаг к категории обращающихся на организованном рынке является возможность налогоплательщика определить место совершения сделки.
Суд первой инстанции в связи с этим отметил следующее.
Сделки с ценными бумагами заключались банком посредством электронных торгов (система Bloomberg) путем согласования существенных условий сделок по системе Блумберг (Bloomberg NSMA), и последующего обмена подтверждениями по системе S.W.I.F.T., что не позволяет определить место осуществления сделок (ближайшую территорию). Договоры, составленные на бумажном носителе, не должны приниматься во внимание для определения места обращения ценных бумаг, поскольку они подписывались для дополнительного оформления уже совершенных посредством электронных торгов сделок в целях внутреннего контроля, снижения юридических и операционных рисков, что подтверждается внутренним документом Банка "Порядок осуществления операций с долговыми обязательствами, номинированными в иностранной валюте" N 06-20-ПСБ. Учет права собственности и учет перехода права собственности на Еврооблигации осуществлялся зарубежным депозитарием - люксембургской компанией Clearstream Banking S.A.
В силу подпункта 5 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
В соответствии с разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации (письма от 18.07.2007 N 03-03-06/2/132, от 30.04.2008 N 03-03-06/2/46, от 07.05.2009 N 03-03-06/2/96, от 21.12.2009 N 03-03-06/2/235) заключение сделок с еврооблигациями с использованием электронных торгов дает основание отнести такие ценные бумаги, по выбору налогоплательщика, к категории не обращающихся (обращающихся) на организованном рынке ценных бумаг, поскольку не позволяет определить место осуществления сделки (ближайшую территорию). При этом применяются положения пункта 6 (пункта 5) статьи 280 НК РФ.
Согласно пункту 6 статьи 280 НК РФ в отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации или иного выбытия данных ценных бумаг при выполнении хотя бы одного из следующих условий:
- 1) если фактическая цена соответствующей сделки находится в интервале цен по аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаге, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев;
- 2) если отклонение фактической цены соответствующей сделки находится в пределах 20 процентов в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения такой сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.
В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. Для определения расчетной цены акции налогоплательщиком самостоятельно или с привлечением оценщика должны использоваться методы оценки стоимости, предусмотренные законодательством Российской Федерации, для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть использована ставка рефинансирования Банка России. В случае когда налогоплательщик определяет расчетную цену акции самостоятельно, используемый метод оценки стоимости должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.
Учитывая специфику обращения еврооблигаций, ФСФР России и Банком России в качестве основы для определения рыночной цены еврооблигаций используются данные, раскрываемые мировой информационно-аналитической онлайновой системой Блумберг (Bloomberg NSMA). Рыночная стоимость еврооблигаций определяется исходя из средней цены закрытия рынка (Bloomberg generic Mid/last), публикуемой информационной системой Блумберг
Из писем Министерства финансов (от 18.07.2007 N 03-03-06/2/132, от 30.04.2008 N 03-03-06/2/46, от 07.05.2009 N 03-03-06/2/96, от 21.12.2009 N 03-03-06/2/235) и нормативных правовых актов ФСФР России (Приказы от 26.12.2006 N 06-155/пз-н; от 15.06.2005 N 05-21/пз-н; от 01.11.2005 N 05-59/пз-н) следует, что для определения рыночной цены Еврооблигаций РФ может использоваться последняя имеющаяся к дате заключения сделки средняя цена закрытия рынка (Bloomberg generic Mid/last), опубликованная в информационной системе Блумберг (Bloomberg NSMA).
Цена сделок, определенных банком соответствовала средней цене закрытия рынка (Bloomberg generic Mid/last), опубликованной в информационной системе Блумберг (Bloomberg NSMA), которая в соответствии с нормативными документами ФСФР России (Приказы от 26.12.2006 N 06-155/пз-н; от 15.06.2005 N 05-21/пз-н; от 01.11.2005 N 05-59/пз-н) и Банка России (Приказы от 22.09.2004 N ОД-682, от 07.03.2006 N ОД-107) признается источником для определения рыночной цены Еврооблигаций.
При таких обстоятельствах суд пришел к верному выводу о том, что банк обоснованно квалифицировал еврооблигации как ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке, и определял их рыночную стоимость для целей налогообложения по пункту 6 статьи 280 НК РФ на основании данных информационной системы Блумберг, поскольку заключение сделок с еврооблигациями с использованием электронных торгов не позволяет определить место совершения сделки, налогоплательщик вправе по своему выбору отнести такие ценные бумаги к категории обращающихся либо не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.
Вывод суда первой инстанции по данному эпизоду соответствует судебной практике (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2010 по делу А56-95584/2009).
Следовательно, выводы суда первой инстанции по спорному эпизоду являются правильными.
Инспекция в ходе проведения проверки пришла к выводу о том, что банком в нарушение пункта 7 статьи 250 НК РФ резерв на возможные потери по ссуде ООО "Росагротехсервис" (далее - Заемщик) в сумме 10 000 000 руб. не отражен во внереализационных доходах, что явилось основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 в размере 2 397 400 руб. (пункт 1.7 мотивировочной части Решения).
По мнению налогового органа, банк при расторжении кредитного договора с заемщиком обязан был восстановить ранее созданный резерв на возможные потери по ссуде в размере 10 000 000 руб. и отразить во внереализационных доходах.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции Банком заключен договор уступки права требования с ОАО "Ростпромстройбанк" N 4-СК от 26.03.2007 г., вследствие которого банк принял все права по кредитному договору N 16 от 13.07.2006 г., заключенному между ОАО "Ростпромстройбанк" и ООО "Росагротехсервис" (заемщиком). Сумма кредита по договору составила 10 000 000 руб., срок возврата кредита установлен 09.07.2009 г., процент за пользование кредитом 14% годовых. Указанная ссуда обеспечена договором поручительства N 16-дир от 13.06.2006 г., заключенным с Аскандаровым Н.Г., и договором об ипотеке N 48-и от 31.07.2006 г.
За период с марта 2007 г. по май 2008 г. размер резерва на возможные потери по данной ссуде, созданный и учтенный банком в составе расходов вырос с 0% до 100% и на 30.05.2008 г. составил 10 000 000 руб.
Впоследствии кредитный договор между банком и заемщиком расторгнут на основании двустороннего соглашения о расторжении от 31.10.2008 г.
В соответствии со статьей 292 НК РФ банки вправе создавать резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам (далее - резервы на возможные потери по ссудам), в порядке, предусмотренном этой статьей.
Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", признаются расходом с учетом ограничений, предусмотренных статьей 292 НК РФ.
Суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом положений пункта 1 статьи 292 НК РФ, включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода (пункт 2 статьи 292 НК РФ).
Обязанность кредитной организации в целях обеспечения финансовой надежности осуществлять классификацию активов, выделяя сомнительные и безнадежные долги, и создавать резервы (фонды) на покрытие возможных убытков предусмотрена статьей 24 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности".
Порядок формирования и использования резервов установлен Положением N 254-П.
Согласно пунктам 1.2 и 1.3 Положения N 254-П классификация (реклассификация) ссуд и формирование (регулирование) резерва осуществляются на основании следующих принципов:
- соответствие фактических действий по классификации ссуд и формированию резерва требованиям Положения N 254-П и внутренних документов кредитной организации;
- комплексный и объективный анализ всей информации, относящейся к сфере классификации ссуд и формирования резервов;
- своевременность классификации (реклассификации) ссуды и (или) формирования (регулирования) резерва и достоверность отражения изменений размера резерва в учете и отчетности.
Резерв формируется кредитной организацией при обесценении ссуды (ссуд), то есть при потере ссудой стоимости вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде перед кредитной организацией в соответствии с условиями договора либо существования реальной угрозы такого неисполнения (ненадлежащего исполнения).
В силу пункта 2.2 Положения N 254-П оценка ссуды и определение размера расчетного резерва и резерва осуществляется кредитными организациями самостоятельно на основе профессионального суждения, за исключением случаев, когда оценка ссуды и (или) определение размера резерва производится на основании оценки Банка России в соответствии со статьей 72 Федерального закона "О Центральном банке Российской Федерации" и с главой 7 настоящего Положения.
В главе 3 Положения N 254-П подробно регламентированы порядок оценки кредитного риска по выданной ссуде, а также размер расчетного резерва, определяемый в процентах от суммы основного долга по ссуде, исходя из результатов классификации ссуды в соответствии с пунктами 3.1 - 3.10 настоящего Положения.
Как видно из материалов дела, с целью размещения привлеченных денежных средств в процессе осуществления банковской деятельности в проверяемом периоде Банком были заключены кредитные договоры с рядом организаций-заемщиков.
В соответствии с требованиями банковского законодательства, с учетом оценки платежеспособности и наличия потенциального риска невозврата кредитов заемщиками, банком сформирован резерв на возможные потери по ссудной задолженности в размере 100 000 000 руб.
Правильность формирования резервов и их соответствие требованиям банковского законодательства налоговым органом не оспариваются.
Впоследствии договор между банком и заемщиком расторгнут на основании двустороннего соглашения от 31.10.2008 г.
По мнению налогового органа обязательства по кредитному договору прекращены, задолженность перестает соответствовать определению ссудной и приравненной к ней задолженности в целях Положения о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности (утв. Банком России 26.03.2004 за N 254-П), в связи с чем банку надлежит включить в доход для целей налогообложения прибыли сумму отчисления в РВПС, ранее учтенную в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Статья 292 НК РФ не содержит ограничений в отношении формирования резерва по ссудам, по ссудной и приравненной к ссудной задолженности исключительно по сделке или по действующему договору, не связывает право на формирование резерва и признание его расходом с прекращением кредитных договоров с необязательными заемщиками, Положение N 254-П также не содержит каких-либо ограничений в отношении формирования названных резервов и не устанавливает обязанности банков по восстановлению на доходы суммы созданного резерва в связи с досрочным расторжением кредитных договоров; расторжение банком кредитного договора не прекратило обязательства заемщика по возврату суммы кредита и уплате процентов за пользование кредитом, обязательства будут считаться исполненными в момент возврата денежных средств; заемщик задолженность перед банком не погасил, сумма долга не изменилась; поскольку размер РВПС, созданного по ссудной задолженности заемщика до момента расторжения кредитного договора, после расторжения кредитного договора не изменился, разницы, подлежащей включению в состав внереализационных доходов банка в последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода, не возникло.
Оснований для отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду апелляционный суд не находит.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции заявителю оспариваемым решением доначислен налог на прибыль в размере 36 373 руб. и налог на добавленную стоимость в размере 151 722 руб. в связи с неправомерным включением НДС по объекту внешнего благоустройства в состав расходов за 2008 год (пункт 1.5. мотивировочной части Решения Инспекции).
Между банком и ООО "Трэвис" был заключен договор подряда N П/16 - 02 от 22.04.2008 г., предметом которого являлось выполнение работ по ремонту покрытия из тротуарной плитки на прилегающей территории и внутреннего двора Омского филиала банка. Стоимость работ по настоящему договору составила 994 622 руб., в том числе НДС в размере 151 722 руб.
Факт уплаты банком сумм НДС подрядчику в составе расходов по внешнему благоустройству подтверждается платежными поручениями N 00052 от 06.05.2008 г., N 00025 от 10.07.2008 года.
Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о правомерности включения в состав расходов сумм НДС по объекту внешнего благоустройства прилегающей территории в размере 151 722 руб.
в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
Из пункта 2 статьи 171 НК РФ следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 НК РФ).
Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, после принятия этих товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов (статья 172 НК РФ).
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса.
Согласно пункту 5 статьи 170 НК РФ банки имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налогов на прибыль организаций, суммы НДС, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежат уплате в бюджет.
Из материалов дела следует и судом первой инстанции установлено, что банк самостоятельно заключил с ООО "Трэвис" договор подряда N П/16-02 от 22.04.2008 на проведение работ по благоустройству территории, оплатило эти работы и отразило в книге покупок выставленный на его имя счета-фактуры.
В главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации не приведен исчерпывающий перечень расходов, признаваемых для целей налогообложения. Положениями названной главы отнесение затрат на уменьшение налогооблагаемых доходов на экономически обоснованные расходы связывается не с правом собственности налогоплательщика на основные средства, а с характером самих расходов.
Отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией (статьи 253 - 255, 260 - 264 Кодекса), является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности. При этом Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции установил документальное подтверждение расчетов за эти работы. Расходы на связаны с осуществлением предпринимательской деятельности общества.
Подпункт 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ содержит запрет на амортизацию объектов благоустройства (объектов лесного хозяйства, объектов дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированных сооружений судоходной обстановки) и других аналогичных объектов.
Для целей же применения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации к объектам внешнего благоустройства относятся только те объекты, которые прямо перечислены в подпункте 4 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации.
На юридических лиц, осуществляющих эксплуатацию зданий, строений и иных объектов, возложена обязанность проводить мероприятия по благоустройству прилегающей территории.
Произведенные обществом расходы на содержание прилегающей территории экономически обоснованными, связанными с деятельностью предприятия и соответственно, влияющими на извлечение прибыли.
Оснований для отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду апелляционный суд не находит.
Контролирующим органом в ходе проведения проверки сделан вывод о том, что банк в нарушение статей 24, 210, 226 НК РФ в 2008 - 2009 г.г. не удержал и не уплатил в бюджет налог на доходы физических лиц при перечислении физическим лицам-заемщикам страховых выплат (остатка страховых выплат после погашения задолженности заемщиков перед банком), полученных банком как выгодоприобретателем от страховщиков по факту наступления страховых случаев с транспортными средствами, переданными заемщиками банку в залог под кредитные средства на покупку автомобиля. Всего, по мнению инспекции, банк не удержал и не перечислил в бюджет НДФЛ в размере 3 568 660 руб. (пункт 3.1 мотивировочной части решения). Кроме этого, банк привлечен к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 713 732 руб., а также в соответствии со ст. 75 НК РФ банку начислены пени в сумме 1 219 106,44 руб. В связи с неисполнением обязанностей налогового агента, установленных ст. 230 НК РФ, что выразилось в непредставлении в налоговый орган сведений о доходах 279 физических лиц, банк привлечен также к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 13 950 руб.
Как следует из материалов дела, банк выдавал физическим лицам кредиты на покупку автомобиля под залог приобретаемого за счет кредитных средств имущества (пункт 3.1 кредитного договора). Заемщики согласно пункту 5.9 кредитного договора заключали со страховой компанией договор имущественного страхования предмета залога и уплачивали страховые взносы. Согласно договору имущественного страхования выгодоприобретателем при наступлении страхового случая являлся банк.
При наступлении страховых случаев страховая сумма перечислялась страховщиком банку (выгодоприобретателю). Банк, в свою очередь, во исполнение пункта 2.9 кредитного договора, пункта 5.4 договора залога направлял часть денежных средств на погашение задолженности физического лица (заемщика) по кредиту, а в случаях, когда размер полученной банком страховой выплаты превышал сумму задолженности по кредиту, банк перечислял разницу на текущий счет заемщика. В ряде случаев, полученная от страховщика страховая выплата полностью направлялась банком заемщику, из которой последний гасил текущую и будущую задолженность перед банком по кредиту, а разницу (при ее наличии) оставлял себе.
Суд первой инстанции пришел к выводу, что выплаты банка в адрес заемщиков (оставшиеся у заемщиков после погашения кредиторской задолженности перед банком) следует рассматривать как компенсацию имущественных убытков заемщиков от гибели (уничтожения) транспортного средства (потери фактических вложений заемщиков в транспортное средство), которые не являются объектом налогообложения НДФЛ (не отвечают понятию дохода, изложенному в ст. 41 НК РФ). Факт направления банком денежных средств заемщикам именно в качестве части страховых выплат по договорам страхования, а не в качестве собственных средств банка, подтверждается платежными поручениями банка, в которых в графе "Назначение платежа" имеется указание именно на перечисление страхового возмещения. По мнению суда и банка выплаты, осуществленные банком в адрес заемщиков, следует рассматривать в качестве перечисления страховых выплат (части страховых выплат), полученных банком по договорам страхования, которые частично компенсируют имущественные убытки заемщиков.
Апелляционный суд не может согласиться с данным выводом суда первой инстанции, исходя из следующего.
В соответствии со ст. 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме.
Статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 929 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).
Исходя из положений данной статьи банк как выгодоприобретатель имеет право требовать от страховщика исполнения обязательства в свою пользу и распоряжаться по своему усмотрению страховым возмещением, поступившим от страховщика, в том числе направлять на погашение задолженности по кредитному договору.
Платежи, поступающие в качестве страховых выплат в пользу банка по договору страхования, заключенному в соответствии с договором, банк направляет на погашение задолженности заемщика по кредиту. В том случае, если полученное страховое возмещение превышает размер такой задолженности, разница между страховым возмещением и суммой задолженности по кредиту возвращается заемщику.
Пунктом 48.1 ст. 217 Кодекса, положения которого распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 г., предусмотрено освобождение от обложения налогом на доходы физических лиц доходов заемщика (правопреемника заемщика) в виде суммы задолженности по кредитному договору, начисленным процентам и признанным судом штрафным санкциям, пеням, погашаемой кредитором-выгодоприобретателем за счет страхового возмещения, в частности, по заключенным заемщиком договорам страхования имущества, являющегося обеспечением обязательств заемщика (залогом), в пределах суммы задолженности заемщика по заемным (кредитным) средствам, начисленным процентам и признанным судом штрафным санкциям, пеням.
Таким образом, суммы страхового возмещения, полученные банком как выгодоприобретателем по договору имущественного страхования предмета залога и направленные на погашение задолженности заемщика по кредитному договору, на основании п. 48.1 ст. 217 Кодекса не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц.
По смыслу пункта 1 статьи 213 НК РФ в налогооблагаемую базу включаются только такие выплаты, которые образуют реальный доход у конкретных физических лиц, а также право на распоряжение им.
Положения статьи 213 НК РФ об особенностях определения налоговой базы по договорам страхования применяются в тех случаях, когда страховое возмещение выплачивается страховщиком непосредственно физическому лицу, то есть когда такое лицо по вышеуказанному договору одновременно выступает и страхователем и выгодоприобретателем (получателем страховых выплат по договору страхования). На это указано в письмах Минфина России от 05.02.2010 N 03-04-06/10-11, от 08.04.2011 N 03-04-06/6-82.
В отношении выплачиваемого физическому лицу дохода в виде положительной разницы между суммой страхового возмещения, полученной банком как выгодоприобретателем по договору имущественного страхования предмета залога, и суммой, направленной на погашение задолженности заемщика по кредитному договору, положения ст. 213 Кодекса не применяются, поскольку выгодоприобретателем в этом случае является банк, а не физическое лицо - страхователь имущества.
Вышеуказанный доход, выплаченный физическому лицу - страхователю имущества по распоряжению банка за счет сумм страхового возмещения, полученного банком как выгодоприобретателем по договору имущественного страхования предмета залога, является доходом этого лица, подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц. В налогооблагаемую базу по НДФЛ включают сумму превышения размера полученной страховой выплаты над размером задолженности заемщика по кредиту, перечисленную заемщику.
Поэтому часть полученной банком-выгодоприобретателем по договору страхования страховой выплаты, переданная по его решению заемщику в связи с погашением (частичным погашением) задолженности, признается доходом заемщика и облагается НДФЛ и при осуществлении данных выплат налоговым агентом становится банк.
При таких обстоятельствах, банк неправомерно не удержал и не перечислил в бюджет НДФЛ в размере 3 568 660 руб., начисление пени 1 219 106,44 руб. и налоговых санкций по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 713 732 руб. также правомерно.
В силу пункта 1 статьи 230 Кодекса налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, которая установлена Министерством Российской Федерации по налогам и сборам (в редакции Федерального закона от 29.06.2004 N 58-ФЗ - Министерством финансов Российской Федерации).
Налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области налогов и сборов (пункт 2 статьи 230 Кодекса).
В пункте 1 статьи 126 НК РФ предусмотрено, что непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый не представленный документ.
Материалами дела подтверждено, что сведения о доходах 2-НДФЛ на 279 физических лиц банком не представлены, что явилось основанием для привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 13 950 руб.
Решение суда об удовлетворении заявления банка в указанной части не соответствует закону и подлежит отмене, а требования заявителя - оставлению без удовлетворения.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.12.2012 по делу N А56-55482/2012 отменить в части признания недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 от 26.12.2011 г. N 03-38/16-62 по эпизоду неправомерного не удержания и не перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц в размере 3 568 660 руб., начисления пени в сумме 1 219 106 руб. 44 коп. и налоговых санкций по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 713 732 руб., по статье 126 НК РФ в виде штрафа в размере 13 950 руб. (пункт 3.1 мотивировочной части решения, пункты 3.2 и 3.3 резолютивной части решения).
В указанной части в удовлетворении заявленных требований отказать.
В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий
И.А.ДМИТРИЕВА
Судьи
М.Л.ЗГУРСКАЯ
Н.О.ТРЕТЬЯКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРИНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 17.04.2013 ПО ДЕЛУ N А56-55482/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 апреля 2013 г. по делу N А56-55482/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 15 апреля 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 17 апреля 2013 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Дмитриевой И.А.
судей Згурской М.Л., Третьяковой Н.О.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Душечкиной А.И.
при участии:
от истца (заявителя): представителей Соловова А.В. по доверенности от 20.03.2013 N 1589, Токмакова В.В. по доверенности от 29.03.2013 N 1651, Аникушкина Д.Н. по доверенности от 15.01.2013 N 44
от ответчика (должника): представителей Афанасьевой К.А. по доверенности от 29.11.2012 N 04/13792, Панько Е.П. по доверенности от 09.10.2012 N 04/11732, Коноева А.В. по доверенности от 07.02.2013 N 04/01405
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-2940/2013) МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.12.2012 по делу N А56-55482/2012 (судья Саргин А.Н.), принятое
по иску (заявлению) ОАО "Промсвязьбанк"
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9
о признании незаконным решения
установил:
Открытое акционерное общество "Промсвязьбанк" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - Инспекция, налоговый орган) от 26.12.2011 г. N 03-38/16-62 - в части пунктов 1.1, 1.2, 2.1, 3.1 (в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 16 552 802 руб.), 3.2 и 3.3 (в части предложения уплатить пени по НДФЛ в размере 1 219 106,44) резолютивной части.
Решением суда первой инстанции от 04.12.2012 требования заявителя удовлетворены.
На решение суда от 04.12.2012 подана апелляционная жалоба. В апелляционной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит обжалуемое решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт.
В судебном заседании представители инспекции доводы по жалобе поддержали, настаивали на ее удовлетворении. Представители Общества заявителя с доводами жалобы не согласились по основаниям, изложенным в отзыве.
Рассмотрение апелляционной жалобы было отложено на 15.04.2013 на 13 часов 00 минут.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, контролирующим органом проведена выездная налоговая проверка соблюдения Банком налогового законодательства за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт N 03-37/16-61 от 18.11.2011 и принято решение от 26.12.2011 N 03-38/16-62 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 123, пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в общем размере 727 682 руб. Кроме того, данным решением заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 16 563 100 руб. и пени по НДФЛ в сумме 1 220 872 руб. 89 коп.
Не согласившись с законностью решения от 26.12.2011 N 03-38/16-62, общество оспорило их в апелляционном порядке.
Решение Инспекции оставлено без изменения решением ФНС России от 06.06.2012, в связи с чем заявитель обратился в суд с заявлением.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя, указал на несоответствие частично оспариваемого решения Инспекции действующему законодательству о налогах и сборах.
Апелляционный суд, заслушав представителей сторон, изучив материалы дела, оценив доводы жалобы Инспекции, отмечает следующее.
Из материалов дела следует, что Банк, являясь профессиональным участником рынка ценных бумаг, посредством электронной торговой системы Bloomberg продал на внебиржевом рынке облигации внешнего облигационного займа Российской Федерации МФ-119 (XS) (ISIN код XS 0088543193), МФ-128 (XS) (ISIN код XS 0114288789), МФ-127 (XS) (ISIN код XS 0114295560) следующим контрагентам: ЗАО АКИБ "Образование", ОАО "Первый Объединенный Банк", ОАО "Инвестиционный Банк Траст", ОАО "ГПБ", ОАО "Акционерный коммерческий Сберегательный банк Российской Федерации", ООО "ИКБ Совкомбанк", ОАО "АКБ СВА", ОАО "Балтийский Банк", ОАО "АКБИнвестторгбанк", ООО "КБ Морской банк", ЗАО "ИНГ БАНК (Евразия)", ОАО "ДнБ НОР Мончебанк", ОАО "КБ Нефтяной Альянс". При расчете налоговой базы по налогу на прибыль банк учитывал фактические цены продажи еврооблигаций.
Инспекция посчитала, что применение Банком фактических цен реализации противоречит пункту 5 статьи 280 НК РФ, так как указанные еврооблигации являются ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке. Инспекция на основании абзаца пятого пункта 5 статьи 280 НК РФ рассчитала сумму выручки по сделкам, исходя из минимальных цен сделок по итогам торгов, организатором которых являлось ЗАО "Фондовая биржа ММВБ" и установила, что Банк занизил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на 60 349 169 руб., в т.ч. 51 689 567,09 руб. за 2008 г. и 8 659 601,91 руб. за 2009 г.
Налоговым органом доначислен банку налог на прибыль по операциям с облигациями внешних облигационных займов Российской Федерации (еврооблигации), осуществленным на внебиржевом рынке в электронной торговой системе Блумберг (Bloomberg) в размере 14 119 029 руб. (пункт 1.1 мотивировочной части решения).
Суд первой инстанции удовлетворил требований Банка по данному эпизоду.
В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций, признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Статьей 280 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, в том числе по обращающимся и не обращающимся на организованном рынке ценных бумаг.
Эти особенности заключаются в признании для целей налогового учета выручки от продажи ценных бумаг, исходя из фактической цены их реализации, либо в ее корректировке.
Согласно пункту 3 статьи 280 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг только при одновременном соблюдении следующих условий:
- 1) если они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;
- 2) если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом любому заинтересованному лицу в течение трех лет после даты совершения операций с ценными бумагами;
- 3) если по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством.
В целях настоящего пункта под национальным законодательством понимается законодательство того государства, на территории которого осуществляется обращение ценных бумаг (заключение гражданско-правовых сделок, влекущих переход права собственности на ценные бумаги, в том числе и вне организованного рынка ценных бумаг).
Если операции с облигациями внешних облигационных займов Российской Федерации осуществлены на внебиржевом рынке посредством системы электронных торгов, когда невозможно определить место осуществления сделки (ближайшую территорию), для целей отнесения ценной бумаги к категории ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, или к категории ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, а также для целей применения соответственно пункта 5 или пункта 6 статьи 280 НК РФ, российская организация вправе самостоятельно принять решение о выборе организатора торговли (как российского, так и иностранного по месту нахождения контрагента - покупателя указанных ценных бумаг) как источника информации о рыночных котировках на рассматриваемые ценные бумаги, сделки с которыми совершаются у этого организатора торговли, либо об отсутствии информации о рыночных ценах (интервале цен).
Таким образом, в случае совершения сделки с ценными бумагами на неорганизованном рынке ценных бумаг, допущенными к торгам через организатора торговли в стране нахождения только одного из контрагентов по сделке, налогоплательщик вправе выбрать порядок определения цены реализации ценных бумаг согласно пункту 6 статьи 280 НК РФ (расчетная цена по сделкам, совершенным вне организованного рынка) или согласно пункту 5 статьи 280 НК РФ (с учетом интервала цен по сделкам, совершенным через организатора торговли).
В случае совершения сделки с ценными бумагами на неорганизованном рынке ценных бумаг, допущенными к торгам через организаторов торговли, как в Российской Федерации, так и в стране нахождения контрагента по сделке, налогоплательщик вправе выбрать организатора торговли, значение цен интервала которого будут использоваться для целей налогообложения.
В случае совершения налогоплательщиком сделок с ценными бумагами с нерезидентами Российской Федерации как на российском, так и на иностранном организованном рынке ценных бумаг действует порядок определения цены реализации ценных бумаг, установленный пунктом 5 статьи 280 НК РФ. При этом местом совершения сделки считается место нахождения организатора торговли, имеющего в соответствии с национальным законодательством право на допуск данных ценных бумаг к обращению.
Спор касается оценки указанных ценных бумаг и их отнесения к категории обращающихся или не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг для целей налогообложения прибыли при осуществлении спорных сделок.
По мнению инспекции, поскольку все участники сделок является российскими организациями и сделки заключались на территории РФ, следовательно, спорные еврооблигации относятся к ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке, и, определяя цену их реализации, банк должен был руководствоваться, по мнению инспекции, пунктом 5 статьи 280 Кодекса.
Основным критерием отнесения ценных бумаг к категории обращающихся на организованном рынке является возможность налогоплательщика определить место совершения сделки.
Суд первой инстанции в связи с этим отметил следующее.
Сделки с ценными бумагами заключались банком посредством электронных торгов (система Bloomberg) путем согласования существенных условий сделок по системе Блумберг (Bloomberg NSMA), и последующего обмена подтверждениями по системе S.W.I.F.T., что не позволяет определить место осуществления сделок (ближайшую территорию). Договоры, составленные на бумажном носителе, не должны приниматься во внимание для определения места обращения ценных бумаг, поскольку они подписывались для дополнительного оформления уже совершенных посредством электронных торгов сделок в целях внутреннего контроля, снижения юридических и операционных рисков, что подтверждается внутренним документом Банка "Порядок осуществления операций с долговыми обязательствами, номинированными в иностранной валюте" N 06-20-ПСБ. Учет права собственности и учет перехода права собственности на Еврооблигации осуществлялся зарубежным депозитарием - люксембургской компанией Clearstream Banking S.A.
В силу подпункта 5 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.
В соответствии с разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации (письма от 18.07.2007 N 03-03-06/2/132, от 30.04.2008 N 03-03-06/2/46, от 07.05.2009 N 03-03-06/2/96, от 21.12.2009 N 03-03-06/2/235) заключение сделок с еврооблигациями с использованием электронных торгов дает основание отнести такие ценные бумаги, по выбору налогоплательщика, к категории не обращающихся (обращающихся) на организованном рынке ценных бумаг, поскольку не позволяет определить место осуществления сделки (ближайшую территорию). При этом применяются положения пункта 6 (пункта 5) статьи 280 НК РФ.
Согласно пункту 6 статьи 280 НК РФ в отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, для целей налогообложения принимается фактическая цена реализации или иного выбытия данных ценных бумаг при выполнении хотя бы одного из следующих условий:
- 1) если фактическая цена соответствующей сделки находится в интервале цен по аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаге, зарегистрированной организатором торговли на рынке ценных бумаг на дату совершения сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев;
- 2) если отклонение фактической цены соответствующей сделки находится в пределах 20 процентов в сторону повышения или понижения от средневзвешенной цены аналогичной (идентичной, однородной) ценной бумаги, рассчитанной организатором торговли на рынке ценных бумаг в соответствии с установленными им правилами по итогам торгов на дату заключения такой сделки или на дату ближайших торгов, состоявшихся до дня совершения соответствующей сделки, если торги по этим ценным бумагам проводились у организатора торговли хотя бы один раз в течение последних 12 месяцев.
В случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. Для определения расчетной цены акции налогоплательщиком самостоятельно или с привлечением оценщика должны использоваться методы оценки стоимости, предусмотренные законодательством Российской Федерации, для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть использована ставка рефинансирования Банка России. В случае когда налогоплательщик определяет расчетную цену акции самостоятельно, используемый метод оценки стоимости должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.
Учитывая специфику обращения еврооблигаций, ФСФР России и Банком России в качестве основы для определения рыночной цены еврооблигаций используются данные, раскрываемые мировой информационно-аналитической онлайновой системой Блумберг (Bloomberg NSMA). Рыночная стоимость еврооблигаций определяется исходя из средней цены закрытия рынка (Bloomberg generic Mid/last), публикуемой информационной системой Блумберг
Из писем Министерства финансов (от 18.07.2007 N 03-03-06/2/132, от 30.04.2008 N 03-03-06/2/46, от 07.05.2009 N 03-03-06/2/96, от 21.12.2009 N 03-03-06/2/235) и нормативных правовых актов ФСФР России (Приказы от 26.12.2006 N 06-155/пз-н; от 15.06.2005 N 05-21/пз-н; от 01.11.2005 N 05-59/пз-н) следует, что для определения рыночной цены Еврооблигаций РФ может использоваться последняя имеющаяся к дате заключения сделки средняя цена закрытия рынка (Bloomberg generic Mid/last), опубликованная в информационной системе Блумберг (Bloomberg NSMA).
Цена сделок, определенных банком соответствовала средней цене закрытия рынка (Bloomberg generic Mid/last), опубликованной в информационной системе Блумберг (Bloomberg NSMA), которая в соответствии с нормативными документами ФСФР России (Приказы от 26.12.2006 N 06-155/пз-н; от 15.06.2005 N 05-21/пз-н; от 01.11.2005 N 05-59/пз-н) и Банка России (Приказы от 22.09.2004 N ОД-682, от 07.03.2006 N ОД-107) признается источником для определения рыночной цены Еврооблигаций.
При таких обстоятельствах суд пришел к верному выводу о том, что банк обоснованно квалифицировал еврооблигации как ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке, и определял их рыночную стоимость для целей налогообложения по пункту 6 статьи 280 НК РФ на основании данных информационной системы Блумберг, поскольку заключение сделок с еврооблигациями с использованием электронных торгов не позволяет определить место совершения сделки, налогоплательщик вправе по своему выбору отнести такие ценные бумаги к категории обращающихся либо не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.
Вывод суда первой инстанции по данному эпизоду соответствует судебной практике (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2010 по делу А56-95584/2009).
Следовательно, выводы суда первой инстанции по спорному эпизоду являются правильными.
Инспекция в ходе проведения проверки пришла к выводу о том, что банком в нарушение пункта 7 статьи 250 НК РФ резерв на возможные потери по ссуде ООО "Росагротехсервис" (далее - Заемщик) в сумме 10 000 000 руб. не отражен во внереализационных доходах, что явилось основанием для доначисления налога на прибыль за 2008 в размере 2 397 400 руб. (пункт 1.7 мотивировочной части Решения).
По мнению налогового органа, банк при расторжении кредитного договора с заемщиком обязан был восстановить ранее созданный резерв на возможные потери по ссуде в размере 10 000 000 руб. и отразить во внереализационных доходах.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции Банком заключен договор уступки права требования с ОАО "Ростпромстройбанк" N 4-СК от 26.03.2007 г., вследствие которого банк принял все права по кредитному договору N 16 от 13.07.2006 г., заключенному между ОАО "Ростпромстройбанк" и ООО "Росагротехсервис" (заемщиком). Сумма кредита по договору составила 10 000 000 руб., срок возврата кредита установлен 09.07.2009 г., процент за пользование кредитом 14% годовых. Указанная ссуда обеспечена договором поручительства N 16-дир от 13.06.2006 г., заключенным с Аскандаровым Н.Г., и договором об ипотеке N 48-и от 31.07.2006 г.
За период с марта 2007 г. по май 2008 г. размер резерва на возможные потери по данной ссуде, созданный и учтенный банком в составе расходов вырос с 0% до 100% и на 30.05.2008 г. составил 10 000 000 руб.
Впоследствии кредитный договор между банком и заемщиком расторгнут на основании двустороннего соглашения о расторжении от 31.10.2008 г.
В соответствии со статьей 292 НК РФ банки вправе создавать резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности (включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам (далее - резервы на возможные потери по ссудам), в порядке, предусмотренном этой статьей.
Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", признаются расходом с учетом ограничений, предусмотренных статьей 292 НК РФ.
Суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, сформированные с учетом положений пункта 1 статьи 292 НК РФ, включаются в состав внереализационных расходов в течение отчетного (налогового) периода (пункт 2 статьи 292 НК РФ).
Обязанность кредитной организации в целях обеспечения финансовой надежности осуществлять классификацию активов, выделяя сомнительные и безнадежные долги, и создавать резервы (фонды) на покрытие возможных убытков предусмотрена статьей 24 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности".
Порядок формирования и использования резервов установлен Положением N 254-П.
Согласно пунктам 1.2 и 1.3 Положения N 254-П классификация (реклассификация) ссуд и формирование (регулирование) резерва осуществляются на основании следующих принципов:
- соответствие фактических действий по классификации ссуд и формированию резерва требованиям Положения N 254-П и внутренних документов кредитной организации;
- комплексный и объективный анализ всей информации, относящейся к сфере классификации ссуд и формирования резервов;
- своевременность классификации (реклассификации) ссуды и (или) формирования (регулирования) резерва и достоверность отражения изменений размера резерва в учете и отчетности.
Резерв формируется кредитной организацией при обесценении ссуды (ссуд), то есть при потере ссудой стоимости вследствие неисполнения либо ненадлежащего исполнения заемщиком обязательств по ссуде перед кредитной организацией в соответствии с условиями договора либо существования реальной угрозы такого неисполнения (ненадлежащего исполнения).
В силу пункта 2.2 Положения N 254-П оценка ссуды и определение размера расчетного резерва и резерва осуществляется кредитными организациями самостоятельно на основе профессионального суждения, за исключением случаев, когда оценка ссуды и (или) определение размера резерва производится на основании оценки Банка России в соответствии со статьей 72 Федерального закона "О Центральном банке Российской Федерации" и с главой 7 настоящего Положения.
В главе 3 Положения N 254-П подробно регламентированы порядок оценки кредитного риска по выданной ссуде, а также размер расчетного резерва, определяемый в процентах от суммы основного долга по ссуде, исходя из результатов классификации ссуды в соответствии с пунктами 3.1 - 3.10 настоящего Положения.
Как видно из материалов дела, с целью размещения привлеченных денежных средств в процессе осуществления банковской деятельности в проверяемом периоде Банком были заключены кредитные договоры с рядом организаций-заемщиков.
В соответствии с требованиями банковского законодательства, с учетом оценки платежеспособности и наличия потенциального риска невозврата кредитов заемщиками, банком сформирован резерв на возможные потери по ссудной задолженности в размере 100 000 000 руб.
Правильность формирования резервов и их соответствие требованиям банковского законодательства налоговым органом не оспариваются.
Впоследствии договор между банком и заемщиком расторгнут на основании двустороннего соглашения от 31.10.2008 г.
По мнению налогового органа обязательства по кредитному договору прекращены, задолженность перестает соответствовать определению ссудной и приравненной к ней задолженности в целях Положения о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности (утв. Банком России 26.03.2004 за N 254-П), в связи с чем банку надлежит включить в доход для целей налогообложения прибыли сумму отчисления в РВПС, ранее учтенную в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Статья 292 НК РФ не содержит ограничений в отношении формирования резерва по ссудам, по ссудной и приравненной к ссудной задолженности исключительно по сделке или по действующему договору, не связывает право на формирование резерва и признание его расходом с прекращением кредитных договоров с необязательными заемщиками, Положение N 254-П также не содержит каких-либо ограничений в отношении формирования названных резервов и не устанавливает обязанности банков по восстановлению на доходы суммы созданного резерва в связи с досрочным расторжением кредитных договоров; расторжение банком кредитного договора не прекратило обязательства заемщика по возврату суммы кредита и уплате процентов за пользование кредитом, обязательства будут считаться исполненными в момент возврата денежных средств; заемщик задолженность перед банком не погасил, сумма долга не изменилась; поскольку размер РВПС, созданного по ссудной задолженности заемщика до момента расторжения кредитного договора, после расторжения кредитного договора не изменился, разницы, подлежащей включению в состав внереализационных доходов банка в последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода, не возникло.
Оснований для отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду апелляционный суд не находит.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции заявителю оспариваемым решением доначислен налог на прибыль в размере 36 373 руб. и налог на добавленную стоимость в размере 151 722 руб. в связи с неправомерным включением НДС по объекту внешнего благоустройства в состав расходов за 2008 год (пункт 1.5. мотивировочной части Решения Инспекции).
Между банком и ООО "Трэвис" был заключен договор подряда N П/16 - 02 от 22.04.2008 г., предметом которого являлось выполнение работ по ремонту покрытия из тротуарной плитки на прилегающей территории и внутреннего двора Омского филиала банка. Стоимость работ по настоящему договору составила 994 622 руб., в том числе НДС в размере 151 722 руб.
Факт уплаты банком сумм НДС подрядчику в составе расходов по внешнему благоустройству подтверждается платежными поручениями N 00052 от 06.05.2008 г., N 00025 от 10.07.2008 года.
Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о правомерности включения в состав расходов сумм НДС по объекту внешнего благоустройства прилегающей территории в размере 151 722 руб.
в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
Из пункта 2 статьи 171 НК РФ следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 НК РФ).
Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, после принятия этих товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов (статья 172 НК РФ).
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса.
Согласно пункту 5 статьи 170 НК РФ банки имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налогов на прибыль организаций, суммы НДС, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам). При этом сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежат уплате в бюджет.
Из материалов дела следует и судом первой инстанции установлено, что банк самостоятельно заключил с ООО "Трэвис" договор подряда N П/16-02 от 22.04.2008 на проведение работ по благоустройству территории, оплатило эти работы и отразило в книге покупок выставленный на его имя счета-фактуры.
В главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации не приведен исчерпывающий перечень расходов, признаваемых для целей налогообложения. Положениями названной главы отнесение затрат на уменьшение налогооблагаемых доходов на экономически обоснованные расходы связывается не с правом собственности налогоплательщика на основные средства, а с характером самих расходов.
Отличительным признаком расходов, связанных с производством и реализацией (статьи 253 - 255, 260 - 264 Кодекса), является их направленность на развитие производства и сохранение его прибыльности. При этом Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции установил документальное подтверждение расчетов за эти работы. Расходы на связаны с осуществлением предпринимательской деятельности общества.
Подпункт 4 пункта 2 статьи 256 НК РФ содержит запрет на амортизацию объектов благоустройства (объектов лесного хозяйства, объектов дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированных сооружений судоходной обстановки) и других аналогичных объектов.
Для целей же применения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации к объектам внешнего благоустройства относятся только те объекты, которые прямо перечислены в подпункте 4 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации.
На юридических лиц, осуществляющих эксплуатацию зданий, строений и иных объектов, возложена обязанность проводить мероприятия по благоустройству прилегающей территории.
Произведенные обществом расходы на содержание прилегающей территории экономически обоснованными, связанными с деятельностью предприятия и соответственно, влияющими на извлечение прибыли.
Оснований для отмены решения суда первой инстанции по данному эпизоду апелляционный суд не находит.
Контролирующим органом в ходе проведения проверки сделан вывод о том, что банк в нарушение статей 24, 210, 226 НК РФ в 2008 - 2009 г.г. не удержал и не уплатил в бюджет налог на доходы физических лиц при перечислении физическим лицам-заемщикам страховых выплат (остатка страховых выплат после погашения задолженности заемщиков перед банком), полученных банком как выгодоприобретателем от страховщиков по факту наступления страховых случаев с транспортными средствами, переданными заемщиками банку в залог под кредитные средства на покупку автомобиля. Всего, по мнению инспекции, банк не удержал и не перечислил в бюджет НДФЛ в размере 3 568 660 руб. (пункт 3.1 мотивировочной части решения). Кроме этого, банк привлечен к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 713 732 руб., а также в соответствии со ст. 75 НК РФ банку начислены пени в сумме 1 219 106,44 руб. В связи с неисполнением обязанностей налогового агента, установленных ст. 230 НК РФ, что выразилось в непредставлении в налоговый орган сведений о доходах 279 физических лиц, банк привлечен также к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 13 950 руб.
Как следует из материалов дела, банк выдавал физическим лицам кредиты на покупку автомобиля под залог приобретаемого за счет кредитных средств имущества (пункт 3.1 кредитного договора). Заемщики согласно пункту 5.9 кредитного договора заключали со страховой компанией договор имущественного страхования предмета залога и уплачивали страховые взносы. Согласно договору имущественного страхования выгодоприобретателем при наступлении страхового случая являлся банк.
При наступлении страховых случаев страховая сумма перечислялась страховщиком банку (выгодоприобретателю). Банк, в свою очередь, во исполнение пункта 2.9 кредитного договора, пункта 5.4 договора залога направлял часть денежных средств на погашение задолженности физического лица (заемщика) по кредиту, а в случаях, когда размер полученной банком страховой выплаты превышал сумму задолженности по кредиту, банк перечислял разницу на текущий счет заемщика. В ряде случаев, полученная от страховщика страховая выплата полностью направлялась банком заемщику, из которой последний гасил текущую и будущую задолженность перед банком по кредиту, а разницу (при ее наличии) оставлял себе.
Суд первой инстанции пришел к выводу, что выплаты банка в адрес заемщиков (оставшиеся у заемщиков после погашения кредиторской задолженности перед банком) следует рассматривать как компенсацию имущественных убытков заемщиков от гибели (уничтожения) транспортного средства (потери фактических вложений заемщиков в транспортное средство), которые не являются объектом налогообложения НДФЛ (не отвечают понятию дохода, изложенному в ст. 41 НК РФ). Факт направления банком денежных средств заемщикам именно в качестве части страховых выплат по договорам страхования, а не в качестве собственных средств банка, подтверждается платежными поручениями банка, в которых в графе "Назначение платежа" имеется указание именно на перечисление страхового возмещения. По мнению суда и банка выплаты, осуществленные банком в адрес заемщиков, следует рассматривать в качестве перечисления страховых выплат (части страховых выплат), полученных банком по договорам страхования, которые частично компенсируют имущественные убытки заемщиков.
Апелляционный суд не может согласиться с данным выводом суда первой инстанции, исходя из следующего.
В соответствии со ст. 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме.
Статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.
Согласно п. 1 ст. 929 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).
Исходя из положений данной статьи банк как выгодоприобретатель имеет право требовать от страховщика исполнения обязательства в свою пользу и распоряжаться по своему усмотрению страховым возмещением, поступившим от страховщика, в том числе направлять на погашение задолженности по кредитному договору.
Платежи, поступающие в качестве страховых выплат в пользу банка по договору страхования, заключенному в соответствии с договором, банк направляет на погашение задолженности заемщика по кредиту. В том случае, если полученное страховое возмещение превышает размер такой задолженности, разница между страховым возмещением и суммой задолженности по кредиту возвращается заемщику.
Пунктом 48.1 ст. 217 Кодекса, положения которого распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 г., предусмотрено освобождение от обложения налогом на доходы физических лиц доходов заемщика (правопреемника заемщика) в виде суммы задолженности по кредитному договору, начисленным процентам и признанным судом штрафным санкциям, пеням, погашаемой кредитором-выгодоприобретателем за счет страхового возмещения, в частности, по заключенным заемщиком договорам страхования имущества, являющегося обеспечением обязательств заемщика (залогом), в пределах суммы задолженности заемщика по заемным (кредитным) средствам, начисленным процентам и признанным судом штрафным санкциям, пеням.
Таким образом, суммы страхового возмещения, полученные банком как выгодоприобретателем по договору имущественного страхования предмета залога и направленные на погашение задолженности заемщика по кредитному договору, на основании п. 48.1 ст. 217 Кодекса не подлежат обложению налогом на доходы физических лиц.
По смыслу пункта 1 статьи 213 НК РФ в налогооблагаемую базу включаются только такие выплаты, которые образуют реальный доход у конкретных физических лиц, а также право на распоряжение им.
Положения статьи 213 НК РФ об особенностях определения налоговой базы по договорам страхования применяются в тех случаях, когда страховое возмещение выплачивается страховщиком непосредственно физическому лицу, то есть когда такое лицо по вышеуказанному договору одновременно выступает и страхователем и выгодоприобретателем (получателем страховых выплат по договору страхования). На это указано в письмах Минфина России от 05.02.2010 N 03-04-06/10-11, от 08.04.2011 N 03-04-06/6-82.
В отношении выплачиваемого физическому лицу дохода в виде положительной разницы между суммой страхового возмещения, полученной банком как выгодоприобретателем по договору имущественного страхования предмета залога, и суммой, направленной на погашение задолженности заемщика по кредитному договору, положения ст. 213 Кодекса не применяются, поскольку выгодоприобретателем в этом случае является банк, а не физическое лицо - страхователь имущества.
Вышеуказанный доход, выплаченный физическому лицу - страхователю имущества по распоряжению банка за счет сумм страхового возмещения, полученного банком как выгодоприобретателем по договору имущественного страхования предмета залога, является доходом этого лица, подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц. В налогооблагаемую базу по НДФЛ включают сумму превышения размера полученной страховой выплаты над размером задолженности заемщика по кредиту, перечисленную заемщику.
Поэтому часть полученной банком-выгодоприобретателем по договору страхования страховой выплаты, переданная по его решению заемщику в связи с погашением (частичным погашением) задолженности, признается доходом заемщика и облагается НДФЛ и при осуществлении данных выплат налоговым агентом становится банк.
При таких обстоятельствах, банк неправомерно не удержал и не перечислил в бюджет НДФЛ в размере 3 568 660 руб., начисление пени 1 219 106,44 руб. и налоговых санкций по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 713 732 руб. также правомерно.
В силу пункта 1 статьи 230 Кодекса налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, по форме, которая установлена Министерством Российской Федерации по налогам и сборам (в редакции Федерального закона от 29.06.2004 N 58-ФЗ - Министерством финансов Российской Федерации).
Налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области налогов и сборов (пункт 2 статьи 230 Кодекса).
В пункте 1 статьи 126 НК РФ предусмотрено, что непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый не представленный документ.
Материалами дела подтверждено, что сведения о доходах 2-НДФЛ на 279 физических лиц банком не представлены, что явилось основанием для привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 13 950 руб.
Решение суда об удовлетворении заявления банка в указанной части не соответствует закону и подлежит отмене, а требования заявителя - оставлению без удовлетворения.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 04.12.2012 по делу N А56-55482/2012 отменить в части признания недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 9 от 26.12.2011 г. N 03-38/16-62 по эпизоду неправомерного не удержания и не перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц в размере 3 568 660 руб., начисления пени в сумме 1 219 106 руб. 44 коп. и налоговых санкций по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 713 732 руб., по статье 126 НК РФ в виде штрафа в размере 13 950 руб. (пункт 3.1 мотивировочной части решения, пункты 3.2 и 3.3 резолютивной части решения).
В указанной части в удовлетворении заявленных требований отказать.
В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий
И.А.ДМИТРИЕВА
Судьи
М.Л.ЗГУРСКАЯ
Н.О.ТРЕТЬЯКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)