Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН); Выбор способа управления многоквартирным домом; Управление многоквартирным домом; Организация и проведение общих собраний собственников помещений
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 08 апреля 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 15 апреля 2013 года
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Александрова Д.Д.,
судей Шевченко Е.Е., Коновалова С.А.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Ахаевым А.М.,
при участии в заседании:
от ООО РУК "Эко Дом": Щерба Ю.Н.: доверенность 20.02.2013,
от Межрайонной ИФНС России N 4 по Московской области: Юртаева А.А., доверенность 11.03.2013 года N 02-03/, Казьмин А.А., доверенность 10.01.2013 года N 02-03/0033,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ООО РУК "Эко Дом" на Арбитражного суда Московской области от 28.11.2012 года по делу N А41-38987/12, принятое судьей Козловой М.В., по заявлению ООО РУК "Эко Дом" к МРИФНС России N 4 по Московской области,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью Рошальская управляющая компания "Эко Дом" (далее - ООО РУК "Эко Дом", заявитель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Московской области с заявлением к МРИ ФНС России N 4 по Московской области о признании решения межрайонной инспекции от 26.10.2011 N 94 о проведении выездной налоговой проверки, акта проверки от 17.04.2012 N 7 недействительными и незаконными и решения от 23.05.2012 N 09-09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование межрайонной инспекции от 07.08.2011 N 7251 недействительными и незаконными.
Решением 28 ноября 2012 года Арбитражного суда Московской области в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с решением суда, ООО РУК "Эко Дом" подало апелляционную жалобу, в которой просит отменить полностью решение Арбитражного суда Московской области от 28.11.2012.
По мнению общества, что судом первой инстанции неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, и не применены нормы материального права, подлежащие применению. В основу решений налогового и судебного органов неправомерно положено постановление главы городского округа Рошаль Московской области от 28.11.2008 г. N 448 "Об установлении размеров платы за жилое помещение" и приложение к нему N 2 (размер платы за содержание и ремонт жилого помещения), которым якобы определяется стоимость услуг управляющей компании с учетом НДС. Между тем администрация не является реализатором указанных в приложении услуг, выставляющим контрагенту по соответствующим операциям финансовый документ. Постановление принято в соответствии с Положением о порядке принятия решений об установлении тарифов на услуги муниципальных предприятий и учреждений городского округа Рошаль и применялось в отношениях с МУП "ПТО ГХ г. Рошаль", являвшимся плательщиком НДС и обслуживавшим жилые дома до проведения конкурса по отбору управляющей организации.
В соответствии со ст. 161 ЖК РФ Постановлением Правительства РФ от 06.02.2006 N 75 утверждены Правила проведения органом местного самоуправления открытого конкурса по отбору управляющей организации для управления многоквартирным домом. Пунктом 2 Правил четко определено, что конкурс - форма торгов, победителем которых признается участник конкурса, предложивший за указанный организатором конкурса в конкурсной документации размер платы за содержание и ремонт жилого помещения наибольший по стоимости объем работ и услуг по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме. В соответствии с п. 34 Правил содержания общего имущества в многоквартирном доме (утв. Постановлением Правительства РФ от 13.08.2006 N 491) в случае, если собственники помещений не приняли решение о способе управления многоквартирным домом, размер платы за содержание и ремонт жилого помещения устанавливается органом местного самоуправления по результатам открытого конкурса, проводимого в установленном порядке, равной цене договора управления многоквартирным домом. Цена договора управления устанавливается равной размеру платы, указанной в конкурсной документации. Согласно п. 4 Постановления N 75 и п. 8 Постановления N 491 разъяснения о применении названных правил дает Минрегионразвития России. Письмом Минрегионразвития от 12.10.2006 N 9555-РМ/07 разъяснено, что, исходя из указанных правил, установление органами местного самоуправления размера платы за содержание и ремонт жилого помещения до проведения открытого конкурса является незаконным.
Администрацией округа 26.06.2009 объявлен конкурс по отбору управляющей организации на право заключения договора управления. На основании извещения о проведении конкурса и конкурсной документации ООО РУК "Эко Дом" подана заявка, в которой указывалось, что общество находится на УСНО. По итогам открытого конкурса между администрацией и компанией 05.08.2009 заключен договор управления многоквартирными домами N 55, в котором НДС обоснованно не выделен потому, что договор заключен сторонами сделки на условиях, в том числе о его цене, указанных в извещении и конкурсной документации, в которой НДС также не выделен. Сделка не оспаривалась. Договоры должны исполняться. Применение к вновь возникшим правоотношениям вышеуказанного постановления главы округа N 448 недопустимо. Стоимость услуг для населения определялась приложением N 6 (размер платы за содержание и ремонт общего имущества в многоквартирном доме) к договору управления N 54, при этом НДС не передавался "в составе платы за товары (работы, услуги) его контрагентом по совершаемым между ними операциям", не включался и населению в составе оплаты услуг не предъявлялся. В платежных поручениях на перечисление жилищных субсидий также обоснованно не указывалось, что субсидии перечислены с учетом НДС.
Инспекция же, связывая применение Постановления от 28.11.2008 г. N 448, а также предоставление жилищных субсидий якобы с учетом НДС и неприменение договора N 54, в обоснование недоимки утверждает, что многоквартирные дома переданы в управление ООО РУК "Эко Дом" не по решению о выборе способа управления, а в результате конкурсного отбора. Следовательно, размер платы за содержание и ремонт жилых домов устанавливался согласно ч. 3 ст. 156 ЖК РФ, т.е. по тарифам с учетом НДС, утвержденным Постановлением N 448 (с. 6 судебного решения). Между тем, в соответствии с указанной нормой федерального закона ни о каком тарифе речи нет. Размер платы устанавливается органами местного самоуправления в случаях непринятия собственниками решения о выборе способа управления, что и было сделано: конкурс администрацией проведен, договор управления заключен на условиях, указанных в конкурсной документации, в том числе по размеру платы за содержание и ремонт.
В извещениях-квитанциях на оплату за содержание и текущий ремонт общего имущества стоимость услуг указывалась в соответствии с договором управления, т.е. без НДС. Плата от населения наличными деньгами не взималась и осуществлялась по безналичному расчету. В этой связи и с учетом своевременно заявленного и установленного в соответствии с законом режима УСНО управляющая компания обоснованно не выставляло счета-фактуры с выделенным НДС, которые являются основанием для начисления этого налога. Таким образом, не является обоснованным вывод инспекции (с. 44 решения инспекции) о том, что ООО РУК "Эко Дом" получало от населения НДС в составе цены своих работ (с необязательностью указания в платежных документах суммы налога) плату с учетом НДС и в соответствии с пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ должно было уплатить налог со стоимости технического обслуживания и ремонта жилого фонда. В этой связи решение о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение и требование уплатить недоимку, пени и штраф незаконно, так как ООО РУК "Эко Дом" правомерно не начисляло и не взимало НДС с населения. Поскольку общество не является плательщиком НДС в связи с применением УСНО и не связана с исчислением и уплатой налога, к нему не может быть применена ст. 122 НК РФ.
Согласно ст. 106, 109 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента и иных лиц. В соответствии со ст. 114 НК, ст. 7 Закона Российской Федерации "О налоговых органах Российской Федерации" меры ответственности применяются в виде денежных взысканий; взыскание недоимки, пени и штрафа осуществляется в порядке, установленном НК РФ. Пунктом 6 ст. 114 НК РФ определено, что штраф, взыскиваемый с налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу (сбору), подлежит перечислению со счетов этих лиц после перечисления ими задолженности и пеней. Таким образом, ответственность в виде денежных взысканий наступает у плательщика конкретного налога или иного лица, предусмотренного налоговым кодексом. В соответствии со ст. 143 НК РФ налогоплательщиками НДС признаются организации и лица, признаваемые таковыми при перемещении товаров через границу. Организации, применяющие УСНО, не признаются согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ налогоплательщиками НДС. Ответственность неплательщика Кодексом не предусмотрена.
Налоговым органом признано, что ООО РУК "Эко Дом" не является плательщиком НДС. Вместе с тем, инспекцией вменяется то, что управляющая компания не начислила НДС согласно пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ. В соответствии с п. 5 этой же статьи, полагает инспекция (с. 46 решения инспекции), налог подлежит уплате, в том числе и лицами, не являющимися плательщиками НДС, "в случае взимания ими платы за оказанные услуги по цене с учетом НДС" (с. 4, абзац 4 решения суда). Данным выводом умышленно искажена норма закона. Пункт 5 ст. 173 НК РФ, содержащий подпункт 1, четко определяет, что НДС подлежит уплате, если лицо не является налогоплательщиком, или налогоплательщиком, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, но при условии: налоговая обязанность к таким лицам возникает в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением НДС, а не в случае взимания ими платы с покупателя за оказанные услуги по цене с учетом НДС. Счета-фактуры управляющей компанией жителям, в том числе с НДС не выставлялись, кассовые чеки или иные документы, указывающие на получение наличных денег от граждан, не выдавались на законном основании. К ООО РУК "Эко Дом" п. 5 ст. 173 НК РФ также неприменим, поскольку общество - неплательщик НДС не только потому, что на общих основаниях плательщиком конкретного налога не является, но и вследствие того, что плательщиком НДС в силу применения специального налогового режима не признается. Обязанность предъявления к оплате НДС и выставления счета-фактуры (ст. 168, 169 НК РФ) возложена на плательщика НДС. Согласно ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога. Между тем п. 3 ст. 169 НК четко определено, что налогоплательщик обязан составить счет-фактуру при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ (НДС). Объект НДС установлен статьей 146, находящейся в этой главе. Объект налогообложения для организаций, применяющих специальный налоговый режим УСНО, установлен статьей 346.14, которая находится в главе 26.2 НК РФ (УСНО).
Письмом Федеральной налоговой службы от 06.05.2008 N 03-1-03/1925 разъяснено, что счета-фактуры обязаны составлять плательщики НДС, а организации, применяющие УСНО, не должны составлять и выставлять счета-фактуры. Из Определений Конституционного Суда РФ от 07.11.2008 N 1049-О-О и 21.12.2011 N 1856-О-О следует, что положение п. 5 ст. 173 НК РФ не предназначено для регулирования отношений, возникающих между продавцом товаров (работ, услуг) и конечным их потребителем, которому счет-фактура не выставляется, поскольку он не является плательщиком НДС. Обязанность по уплате НДС возникает при выставлении контрагенту по конкретным операциям счета-фактуры, несмотря на то, что изначально лицо не признавалось плательщиком данного налога. Выставление же счета-фактуры допускается, а не вменяется в обязанность. Из Постановлений президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.10.2007 N 4544/07 и 01.09.2009 N 17472/08, а также Арбитражного суда Московского округа от 30.11.2009 N КА-А40-12713/09 следует, что если общество не является плательщиком НДС в связи с переходом на УСНО, включение в состав доходов суммы НДС и привлечение к ответственности по ст. 122 НК РФ является неправомерным. К хозяйствующему субъекту, находящемуся на УСНО, не могут начисляться пени по НДС и налагаться штраф.
Однако эти существенные обстоятельства не получили надлежащую оценку суда.
Представитель ООО РУК "Эко Дом" в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции отменить.
Представитель Межрайонной ИФНС России N 4 по Московской области в судебном заседании против доводов апелляционной жалобы возражал, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Рассмотрев повторно дело в порядке ст. 268 АПК РФ, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей инспекции, общества, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта.
ООО РУК "Эко Дом" просило признать недействительным решение от 23.05.2012 N 09-09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование межрайонной инспекции от 07.08.2011 г. N 7251 недействительными.
Арбитражный суд установил, что МРИФНС России N 4 по Московской области была проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО РУК "Эко Дом".
- По результатам выездной проверки, проведенной межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по Московской области на основании решения от 26.10.2011 N 94, составлен акт от 17.04.2012 N 7 и 23.05.2012 вынесено решение N 09-09 о привлечении ООО РУК "Эко Дом" к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации. На основании данного решения: налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде штрафа в сумме 87019 руб.; начислены пени в сумме 99684 руб. за несвоевременную оплату НДС; начислена недоимка по НДС в сумме 435095 руб.; не приняты затраты по установке автоматизированных узлов учета тепловой энергии в составе расходов уменьшающих налогооблагаемую базу по единому налогу в сумме 2113562 руб.;
- На вынесенное решение N 09-09 от 23.05.2012 межрайонной инспекции ООО РУК "Эко Дом" подало апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Московской области. УФНС России по Московской области решением N 07-12/054187 от 26.07.2012 изменило решение межрайонной инспекции N 09-09 от 23.05.2012 г. путем отмены части не принятых налоговым органом расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. В остальной части решение межрайонной инспекции оставлено без изменений.
Согласно выставленному требованию межрайонной инспекции от 07.08.2012 г. N 7251 ООО РУК "Эко Дом" обязано до 27.08.2012 уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 435095 руб., пени по НДС в сумме 99684 руб. и штраф в размере 87019 руб.
Посчитав свои права нарушенными ООО РУК "Эко Дом" обратилось в Арбитражный суд Московской области с требованием признать незаконными действия налогового органа по отражению задолженности.
Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что заявленные требования не подлежат удовлетворению.
Как усматривается из материалов дела, ООО РУК "Эко Дом" в проверяемый период осуществляло работы, и оказывало услуги по содержанию и ремонту многоквартирных домов, а также организовывало предоставление коммунальных услуг от ресурсоснабжающих организаций до потребителя - собственников жилых помещений на основании Договора управления от 05.08.2009 года N 54, заключенного с Администрацией городского округа Рошаль Московской области.
Постановлением Главы городского округа Рошаль Московской области N 448 от 28.11.2004 г. "Об установлении размеров платы за жилое помещение", приложением 2 к указанному постановлению по установлению цен на содержание, ремонт жилья и тарифов на коммунальные услуги в отношении МУП "ПТО ГХ г. Рошаль", обслуживающего жилые многоквартирные дома утверждены тарифы, включающие налог на добавленную стоимость.
В соответствии с подпунктами 2, 3 статьи 6 Федерального закона от 28.08.1995 г. N 154-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" к предметам ведения местного самоуправления относятся владение, пользование и распоряжение муниципальной собственностью, а также местные финансы, формирование, утверждение и исполнение местного бюджета, установление местных налогов и сборов, решение других финансовых вопросов местного значения.
Согласно Постановлению Правительства Российской Федерации от 07.03.1995 г. N 239 "О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)" (с учетом изменений и дополнений), а также пункта 8 Постановления Правительства Российской Федерации от 02.08.1999 г. N 887 "О совершенствовании системы оплаты жилья и коммунальных услуг и мерах по социальной защите населения" оплата населением жилья и коммунальных услуг осуществляется по ценам (тарифам), установленным органами местного самоуправления.
В соответствии с п. 1 ст. 156 Жилищного кодекса Российской Федерации (далее - ЖК РФ), плата за содержание и ремонт жилого помещения устанавливается в размере, обеспечивающем содержание общего имущества в многоквартирном доме в соответствии с требованиями законодательства.
Размер платы за содержание и ремонт жилого помещения в многоквартирном доме, в котором не создано товарищество собственников жилья, либо жилищный кооператив или иной специализированный потребительский кооператив, определяется на общем собрании собственников помещений в таком доме, которое проводится в порядке, установленном статьями 45 - 48 ЖК РФ. Размер платы за содержание и ремонт помещения в многоквартирном доме определяется с учетом предложений управляющей организации и устанавливается на срок не менее, чем один год (п. 7 ст. 156 ЖК РФ).
Управляющей компании предоставлена возможность участвовать в формировании размера платы за оказываемые услуги по перечисленным видам деятельности в случае, когда она избрана решением общего собрания собственников помещений.
Проверкой установлено, что "ООО РУК "Эко Дом" в качестве управляющей организации не избиралось общим собранием собственников помещений с целью передачи соответствующих полномочий в ведение Общества. Соответствующее решение не принималось. Формирование размера платы за содержание и ремонт помещения в многоквартирном доме с участием управляющей компании не проводилось.
Управляющая организация - ООО РУК "Эко Дом" избрано по результатам конкурса по отбору организаций для управления многоквартирными домами, проведенного Администрацией городского округа Рошаль Московской области. По результатам конкурса заключен договор управления многоквартирными домами N 54 от 05.08.2009 г.
В соответствии с п. 3 ст. 156 ЖК РФ размер платы за пользование жилым помещением (платы за наем), платы за содержание и ремонт жилого помещения для нанимателей жилых помещений по договорам социального найма и договорам найма жилых помещений государственного или муниципального жилищного фонда и размер платы за содержание и ремонт жилого помещения для собственников жилых помещений, которые не приняли решение о выборе способа управления многоквартирным домом, устанавливаются органами местного самоуправления (в субъектах Российской Федерации - городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге - органом государственной власти соответствующего субъекта Российской Федерации).
Многоквартирные дома переданы в управление ООО РУК "Эко Дом" не в результате принятия решения о выборе способа управления, а в результате конкурсного отбора, проведенного Администрацией городского округа Рошаль Московской области.
Размер платы за содержание и ремонт жилых домов, переданных в управление ООО РУК "Эко Дом" в 2009 - 2010 гг., устанавливался в соответствии с требованием п. 3 ст. 156 ЖК РФ с учетом тарифов, утвержденных Постановлениями Главы городского округа Рошаль Московской области "Об установлении размеров платы за жилое помещение" N 448 от 28.11.2008 г. (на 2009 г.) и N 564 от 16.11.2009 г. (на 2010 г.), согласно Приложений N 1, 2 (т. 1 л.д. 145 - 146).
В тарифах на 2009 - 2010 гг. размер платы за содержание и ремонт жилого помещения для нанимателей жилых помещений по договорам социального найма и договорам жилых помещений муниципального жилищного фонда городского округа Рошаль: для собственников помещений в многоквартирном доме для муниципального жилищного фонда городского округа Рошаль, которые не приняли решение о выборе способа управления многоквартирным домом и (или) не приняли решение на общем собрании собственников об установлении размера платы за содержание и ремонт жилого помещения, утвержден с учетом налога на добавленную стоимость.
Начисления размера платы за содержание и ремонт жилого помещения, суммы предоставленных субсидий на оплату жилых помещений отдельным категориям граждан учитывались на лицевых счетах собственников (нанимателей) в многоквартирных домах, управляющих ООО РУК "Эко Дом". Начисления систематизировались в ведомости, после чего оплаченные платежи населением поступали на расчетный счет ООО РУК "Эко Дом" и группировались в сводных ведомостях "Внесенная оплата".
У Общества, применяющего упрощенную систему налогообложения и выставляющего счета (извещения) жильцам управляемого дома из расчета стоимости услуги, в которой учтен НДС, возникает обязанность уплатить налог в бюджет в соответствии с пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ.
Стоимость за услуги по содержанию и ремонту жилья, предъявляемая к оплате ООО РУК "Эко Дом" населению, включала в себя налог на добавленную стоимость. Сумма платежей, перечисленная жителями домов на расчетный счет ООО РУК "Эко Дом" за оказанные услуги, а также перечисленные Администрацией городского округа Рошаль субсидии на компенсацию недополученных доходов включали в себя НДС.
Таким образом, апелляционный суд считает выводы налогового органа о получении от населения сумм НДС в составе платы за техобслуживание, в том числе по субсидиям из местного бюджета, у ООО РУК "Эко Дом", применяющего упрощенную систему налогообложения, возникает обязанность по перечислению в бюджет налога на добавленную стоимость, обоснованными, поскольку подтверждены документально и соответствуют нормам законодательства.
Довод апелляционной жалобы о том, что постановление Главы городского округа Рошаль Московской области от 28.11.2008 г. N 448 "Об установлении размеров платы за жилое помещение" принято в отношении МУП "ПТО ГХ г. Рошаль", несостоятелен.
Как следует из протокола заседания Комиссии по регулированию цен (тарифов) Администрацией городского округа Рошаль N 10 от 28.11.2008 г. предложено согласовать размер платы за пользование жилым помещением (платы за наем), платы за содержание и ремонт жилого помещения для нанимателей жилых помещений по договорам социального найма и договорам найма жилых помещений муниципального жилищного фонда и размер платы за содержание и ремонт жилого помещения для собственников жилых помещений, которые не приняли решение о выборе способа управления многоквартирным домом, для МУП ГХ г. Рошаля". В приложениях к протоколу N 1, 2 установлен размер платы за пользование жилым помещением (платы за наем), платы за содержание и ремонт жилого помещения для нанимателей жилых помещений по договорам социального найма и договорам найма жилых помещений муниципального жилищного фонда и размер платы за содержание и ремонт жилого помещения для собственников жилых помещений и не только МУП "ПТО ГХ г. Рошаль".
Согласно пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога: лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога.
Апелляционный суд не усматривает противоречий между Договором управления многоквартирными домами N 54 от 05.08.2009 г. и постановлением Главы городского округа Рошаль от 28.11.2008 г. N 448 "Об установлении размеров платы за не жилое помещение", поскольку п. 5.2 договора установлена плата за услуги по содержанию и текущему ремонту общего имущества в рамках Договора, в соответствии с действующим законодательством.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 266, 268, ч. 1 ст. 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение от 28.11.2012 Арбитражного суда Московской области по делу N А41-38987/12 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий
Д.Д.АЛЕКСАНДРОВ
Судьи
Е.Е.ШЕВЧЕНКО
С.А.КОНОВАЛОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕСЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 15.04.2013 ПО ДЕЛУ N А41-38987/12
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН); Выбор способа управления многоквартирным домом; Управление многоквартирным домом; Организация и проведение общих собраний собственников помещений
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 15 апреля 2013 г. по делу N А41-38987/12
Резолютивная часть постановления объявлена 08 апреля 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 15 апреля 2013 года
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Александрова Д.Д.,
судей Шевченко Е.Е., Коновалова С.А.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Ахаевым А.М.,
при участии в заседании:
от ООО РУК "Эко Дом": Щерба Ю.Н.: доверенность 20.02.2013,
от Межрайонной ИФНС России N 4 по Московской области: Юртаева А.А., доверенность 11.03.2013 года N 02-03/, Казьмин А.А., доверенность 10.01.2013 года N 02-03/0033,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ООО РУК "Эко Дом" на Арбитражного суда Московской области от 28.11.2012 года по делу N А41-38987/12, принятое судьей Козловой М.В., по заявлению ООО РУК "Эко Дом" к МРИФНС России N 4 по Московской области,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью Рошальская управляющая компания "Эко Дом" (далее - ООО РУК "Эко Дом", заявитель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Московской области с заявлением к МРИ ФНС России N 4 по Московской области о признании решения межрайонной инспекции от 26.10.2011 N 94 о проведении выездной налоговой проверки, акта проверки от 17.04.2012 N 7 недействительными и незаконными и решения от 23.05.2012 N 09-09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование межрайонной инспекции от 07.08.2011 N 7251 недействительными и незаконными.
Решением 28 ноября 2012 года Арбитражного суда Московской области в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с решением суда, ООО РУК "Эко Дом" подало апелляционную жалобу, в которой просит отменить полностью решение Арбитражного суда Московской области от 28.11.2012.
По мнению общества, что судом первой инстанции неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, и не применены нормы материального права, подлежащие применению. В основу решений налогового и судебного органов неправомерно положено постановление главы городского округа Рошаль Московской области от 28.11.2008 г. N 448 "Об установлении размеров платы за жилое помещение" и приложение к нему N 2 (размер платы за содержание и ремонт жилого помещения), которым якобы определяется стоимость услуг управляющей компании с учетом НДС. Между тем администрация не является реализатором указанных в приложении услуг, выставляющим контрагенту по соответствующим операциям финансовый документ. Постановление принято в соответствии с Положением о порядке принятия решений об установлении тарифов на услуги муниципальных предприятий и учреждений городского округа Рошаль и применялось в отношениях с МУП "ПТО ГХ г. Рошаль", являвшимся плательщиком НДС и обслуживавшим жилые дома до проведения конкурса по отбору управляющей организации.
В соответствии со ст. 161 ЖК РФ Постановлением Правительства РФ от 06.02.2006 N 75 утверждены Правила проведения органом местного самоуправления открытого конкурса по отбору управляющей организации для управления многоквартирным домом. Пунктом 2 Правил четко определено, что конкурс - форма торгов, победителем которых признается участник конкурса, предложивший за указанный организатором конкурса в конкурсной документации размер платы за содержание и ремонт жилого помещения наибольший по стоимости объем работ и услуг по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме. В соответствии с п. 34 Правил содержания общего имущества в многоквартирном доме (утв. Постановлением Правительства РФ от 13.08.2006 N 491) в случае, если собственники помещений не приняли решение о способе управления многоквартирным домом, размер платы за содержание и ремонт жилого помещения устанавливается органом местного самоуправления по результатам открытого конкурса, проводимого в установленном порядке, равной цене договора управления многоквартирным домом. Цена договора управления устанавливается равной размеру платы, указанной в конкурсной документации. Согласно п. 4 Постановления N 75 и п. 8 Постановления N 491 разъяснения о применении названных правил дает Минрегионразвития России. Письмом Минрегионразвития от 12.10.2006 N 9555-РМ/07 разъяснено, что, исходя из указанных правил, установление органами местного самоуправления размера платы за содержание и ремонт жилого помещения до проведения открытого конкурса является незаконным.
Администрацией округа 26.06.2009 объявлен конкурс по отбору управляющей организации на право заключения договора управления. На основании извещения о проведении конкурса и конкурсной документации ООО РУК "Эко Дом" подана заявка, в которой указывалось, что общество находится на УСНО. По итогам открытого конкурса между администрацией и компанией 05.08.2009 заключен договор управления многоквартирными домами N 55, в котором НДС обоснованно не выделен потому, что договор заключен сторонами сделки на условиях, в том числе о его цене, указанных в извещении и конкурсной документации, в которой НДС также не выделен. Сделка не оспаривалась. Договоры должны исполняться. Применение к вновь возникшим правоотношениям вышеуказанного постановления главы округа N 448 недопустимо. Стоимость услуг для населения определялась приложением N 6 (размер платы за содержание и ремонт общего имущества в многоквартирном доме) к договору управления N 54, при этом НДС не передавался "в составе платы за товары (работы, услуги) его контрагентом по совершаемым между ними операциям", не включался и населению в составе оплаты услуг не предъявлялся. В платежных поручениях на перечисление жилищных субсидий также обоснованно не указывалось, что субсидии перечислены с учетом НДС.
Инспекция же, связывая применение Постановления от 28.11.2008 г. N 448, а также предоставление жилищных субсидий якобы с учетом НДС и неприменение договора N 54, в обоснование недоимки утверждает, что многоквартирные дома переданы в управление ООО РУК "Эко Дом" не по решению о выборе способа управления, а в результате конкурсного отбора. Следовательно, размер платы за содержание и ремонт жилых домов устанавливался согласно ч. 3 ст. 156 ЖК РФ, т.е. по тарифам с учетом НДС, утвержденным Постановлением N 448 (с. 6 судебного решения). Между тем, в соответствии с указанной нормой федерального закона ни о каком тарифе речи нет. Размер платы устанавливается органами местного самоуправления в случаях непринятия собственниками решения о выборе способа управления, что и было сделано: конкурс администрацией проведен, договор управления заключен на условиях, указанных в конкурсной документации, в том числе по размеру платы за содержание и ремонт.
В извещениях-квитанциях на оплату за содержание и текущий ремонт общего имущества стоимость услуг указывалась в соответствии с договором управления, т.е. без НДС. Плата от населения наличными деньгами не взималась и осуществлялась по безналичному расчету. В этой связи и с учетом своевременно заявленного и установленного в соответствии с законом режима УСНО управляющая компания обоснованно не выставляло счета-фактуры с выделенным НДС, которые являются основанием для начисления этого налога. Таким образом, не является обоснованным вывод инспекции (с. 44 решения инспекции) о том, что ООО РУК "Эко Дом" получало от населения НДС в составе цены своих работ (с необязательностью указания в платежных документах суммы налога) плату с учетом НДС и в соответствии с пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ должно было уплатить налог со стоимости технического обслуживания и ремонта жилого фонда. В этой связи решение о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение и требование уплатить недоимку, пени и штраф незаконно, так как ООО РУК "Эко Дом" правомерно не начисляло и не взимало НДС с населения. Поскольку общество не является плательщиком НДС в связи с применением УСНО и не связана с исчислением и уплатой налога, к нему не может быть применена ст. 122 НК РФ.
Согласно ст. 106, 109 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние налогоплательщика, налогового агента и иных лиц. В соответствии со ст. 114 НК, ст. 7 Закона Российской Федерации "О налоговых органах Российской Федерации" меры ответственности применяются в виде денежных взысканий; взыскание недоимки, пени и штрафа осуществляется в порядке, установленном НК РФ. Пунктом 6 ст. 114 НК РФ определено, что штраф, взыскиваемый с налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента за налоговое правонарушение, повлекшее задолженность по налогу (сбору), подлежит перечислению со счетов этих лиц после перечисления ими задолженности и пеней. Таким образом, ответственность в виде денежных взысканий наступает у плательщика конкретного налога или иного лица, предусмотренного налоговым кодексом. В соответствии со ст. 143 НК РФ налогоплательщиками НДС признаются организации и лица, признаваемые таковыми при перемещении товаров через границу. Организации, применяющие УСНО, не признаются согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ налогоплательщиками НДС. Ответственность неплательщика Кодексом не предусмотрена.
Налоговым органом признано, что ООО РУК "Эко Дом" не является плательщиком НДС. Вместе с тем, инспекцией вменяется то, что управляющая компания не начислила НДС согласно пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ. В соответствии с п. 5 этой же статьи, полагает инспекция (с. 46 решения инспекции), налог подлежит уплате, в том числе и лицами, не являющимися плательщиками НДС, "в случае взимания ими платы за оказанные услуги по цене с учетом НДС" (с. 4, абзац 4 решения суда). Данным выводом умышленно искажена норма закона. Пункт 5 ст. 173 НК РФ, содержащий подпункт 1, четко определяет, что НДС подлежит уплате, если лицо не является налогоплательщиком, или налогоплательщиком, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, но при условии: налоговая обязанность к таким лицам возникает в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением НДС, а не в случае взимания ими платы с покупателя за оказанные услуги по цене с учетом НДС. Счета-фактуры управляющей компанией жителям, в том числе с НДС не выставлялись, кассовые чеки или иные документы, указывающие на получение наличных денег от граждан, не выдавались на законном основании. К ООО РУК "Эко Дом" п. 5 ст. 173 НК РФ также неприменим, поскольку общество - неплательщик НДС не только потому, что на общих основаниях плательщиком конкретного налога не является, но и вследствие того, что плательщиком НДС в силу применения специального налогового режима не признается. Обязанность предъявления к оплате НДС и выставления счета-фактуры (ст. 168, 169 НК РФ) возложена на плательщика НДС. Согласно ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога. Между тем п. 3 ст. 169 НК четко определено, что налогоплательщик обязан составить счет-фактуру при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ (НДС). Объект НДС установлен статьей 146, находящейся в этой главе. Объект налогообложения для организаций, применяющих специальный налоговый режим УСНО, установлен статьей 346.14, которая находится в главе 26.2 НК РФ (УСНО).
Письмом Федеральной налоговой службы от 06.05.2008 N 03-1-03/1925 разъяснено, что счета-фактуры обязаны составлять плательщики НДС, а организации, применяющие УСНО, не должны составлять и выставлять счета-фактуры. Из Определений Конституционного Суда РФ от 07.11.2008 N 1049-О-О и 21.12.2011 N 1856-О-О следует, что положение п. 5 ст. 173 НК РФ не предназначено для регулирования отношений, возникающих между продавцом товаров (работ, услуг) и конечным их потребителем, которому счет-фактура не выставляется, поскольку он не является плательщиком НДС. Обязанность по уплате НДС возникает при выставлении контрагенту по конкретным операциям счета-фактуры, несмотря на то, что изначально лицо не признавалось плательщиком данного налога. Выставление же счета-фактуры допускается, а не вменяется в обязанность. Из Постановлений президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.10.2007 N 4544/07 и 01.09.2009 N 17472/08, а также Арбитражного суда Московского округа от 30.11.2009 N КА-А40-12713/09 следует, что если общество не является плательщиком НДС в связи с переходом на УСНО, включение в состав доходов суммы НДС и привлечение к ответственности по ст. 122 НК РФ является неправомерным. К хозяйствующему субъекту, находящемуся на УСНО, не могут начисляться пени по НДС и налагаться штраф.
Однако эти существенные обстоятельства не получили надлежащую оценку суда.
Представитель ООО РУК "Эко Дом" в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции отменить.
Представитель Межрайонной ИФНС России N 4 по Московской области в судебном заседании против доводов апелляционной жалобы возражал, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Рассмотрев повторно дело в порядке ст. 268 АПК РФ, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, выслушав представителей инспекции, общества, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта.
ООО РУК "Эко Дом" просило признать недействительным решение от 23.05.2012 N 09-09 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование межрайонной инспекции от 07.08.2011 г. N 7251 недействительными.
Арбитражный суд установил, что МРИФНС России N 4 по Московской области была проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО РУК "Эко Дом".
- По результатам выездной проверки, проведенной межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по Московской области на основании решения от 26.10.2011 N 94, составлен акт от 17.04.2012 N 7 и 23.05.2012 вынесено решение N 09-09 о привлечении ООО РУК "Эко Дом" к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации. На основании данного решения: налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде штрафа в сумме 87019 руб.; начислены пени в сумме 99684 руб. за несвоевременную оплату НДС; начислена недоимка по НДС в сумме 435095 руб.; не приняты затраты по установке автоматизированных узлов учета тепловой энергии в составе расходов уменьшающих налогооблагаемую базу по единому налогу в сумме 2113562 руб.;
- На вынесенное решение N 09-09 от 23.05.2012 межрайонной инспекции ООО РУК "Эко Дом" подало апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Московской области. УФНС России по Московской области решением N 07-12/054187 от 26.07.2012 изменило решение межрайонной инспекции N 09-09 от 23.05.2012 г. путем отмены части не принятых налоговым органом расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения. В остальной части решение межрайонной инспекции оставлено без изменений.
Согласно выставленному требованию межрайонной инспекции от 07.08.2012 г. N 7251 ООО РУК "Эко Дом" обязано до 27.08.2012 уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 435095 руб., пени по НДС в сумме 99684 руб. и штраф в размере 87019 руб.
Посчитав свои права нарушенными ООО РУК "Эко Дом" обратилось в Арбитражный суд Московской области с требованием признать незаконными действия налогового органа по отражению задолженности.
Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что заявленные требования не подлежат удовлетворению.
Как усматривается из материалов дела, ООО РУК "Эко Дом" в проверяемый период осуществляло работы, и оказывало услуги по содержанию и ремонту многоквартирных домов, а также организовывало предоставление коммунальных услуг от ресурсоснабжающих организаций до потребителя - собственников жилых помещений на основании Договора управления от 05.08.2009 года N 54, заключенного с Администрацией городского округа Рошаль Московской области.
Постановлением Главы городского округа Рошаль Московской области N 448 от 28.11.2004 г. "Об установлении размеров платы за жилое помещение", приложением 2 к указанному постановлению по установлению цен на содержание, ремонт жилья и тарифов на коммунальные услуги в отношении МУП "ПТО ГХ г. Рошаль", обслуживающего жилые многоквартирные дома утверждены тарифы, включающие налог на добавленную стоимость.
В соответствии с подпунктами 2, 3 статьи 6 Федерального закона от 28.08.1995 г. N 154-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" к предметам ведения местного самоуправления относятся владение, пользование и распоряжение муниципальной собственностью, а также местные финансы, формирование, утверждение и исполнение местного бюджета, установление местных налогов и сборов, решение других финансовых вопросов местного значения.
Согласно Постановлению Правительства Российской Федерации от 07.03.1995 г. N 239 "О мерах по упорядочению государственного регулирования цен (тарифов)" (с учетом изменений и дополнений), а также пункта 8 Постановления Правительства Российской Федерации от 02.08.1999 г. N 887 "О совершенствовании системы оплаты жилья и коммунальных услуг и мерах по социальной защите населения" оплата населением жилья и коммунальных услуг осуществляется по ценам (тарифам), установленным органами местного самоуправления.
В соответствии с п. 1 ст. 156 Жилищного кодекса Российской Федерации (далее - ЖК РФ), плата за содержание и ремонт жилого помещения устанавливается в размере, обеспечивающем содержание общего имущества в многоквартирном доме в соответствии с требованиями законодательства.
Размер платы за содержание и ремонт жилого помещения в многоквартирном доме, в котором не создано товарищество собственников жилья, либо жилищный кооператив или иной специализированный потребительский кооператив, определяется на общем собрании собственников помещений в таком доме, которое проводится в порядке, установленном статьями 45 - 48 ЖК РФ. Размер платы за содержание и ремонт помещения в многоквартирном доме определяется с учетом предложений управляющей организации и устанавливается на срок не менее, чем один год (п. 7 ст. 156 ЖК РФ).
Управляющей компании предоставлена возможность участвовать в формировании размера платы за оказываемые услуги по перечисленным видам деятельности в случае, когда она избрана решением общего собрания собственников помещений.
Проверкой установлено, что "ООО РУК "Эко Дом" в качестве управляющей организации не избиралось общим собранием собственников помещений с целью передачи соответствующих полномочий в ведение Общества. Соответствующее решение не принималось. Формирование размера платы за содержание и ремонт помещения в многоквартирном доме с участием управляющей компании не проводилось.
Управляющая организация - ООО РУК "Эко Дом" избрано по результатам конкурса по отбору организаций для управления многоквартирными домами, проведенного Администрацией городского округа Рошаль Московской области. По результатам конкурса заключен договор управления многоквартирными домами N 54 от 05.08.2009 г.
В соответствии с п. 3 ст. 156 ЖК РФ размер платы за пользование жилым помещением (платы за наем), платы за содержание и ремонт жилого помещения для нанимателей жилых помещений по договорам социального найма и договорам найма жилых помещений государственного или муниципального жилищного фонда и размер платы за содержание и ремонт жилого помещения для собственников жилых помещений, которые не приняли решение о выборе способа управления многоквартирным домом, устанавливаются органами местного самоуправления (в субъектах Российской Федерации - городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге - органом государственной власти соответствующего субъекта Российской Федерации).
Многоквартирные дома переданы в управление ООО РУК "Эко Дом" не в результате принятия решения о выборе способа управления, а в результате конкурсного отбора, проведенного Администрацией городского округа Рошаль Московской области.
Размер платы за содержание и ремонт жилых домов, переданных в управление ООО РУК "Эко Дом" в 2009 - 2010 гг., устанавливался в соответствии с требованием п. 3 ст. 156 ЖК РФ с учетом тарифов, утвержденных Постановлениями Главы городского округа Рошаль Московской области "Об установлении размеров платы за жилое помещение" N 448 от 28.11.2008 г. (на 2009 г.) и N 564 от 16.11.2009 г. (на 2010 г.), согласно Приложений N 1, 2 (т. 1 л.д. 145 - 146).
В тарифах на 2009 - 2010 гг. размер платы за содержание и ремонт жилого помещения для нанимателей жилых помещений по договорам социального найма и договорам жилых помещений муниципального жилищного фонда городского округа Рошаль: для собственников помещений в многоквартирном доме для муниципального жилищного фонда городского округа Рошаль, которые не приняли решение о выборе способа управления многоквартирным домом и (или) не приняли решение на общем собрании собственников об установлении размера платы за содержание и ремонт жилого помещения, утвержден с учетом налога на добавленную стоимость.
Начисления размера платы за содержание и ремонт жилого помещения, суммы предоставленных субсидий на оплату жилых помещений отдельным категориям граждан учитывались на лицевых счетах собственников (нанимателей) в многоквартирных домах, управляющих ООО РУК "Эко Дом". Начисления систематизировались в ведомости, после чего оплаченные платежи населением поступали на расчетный счет ООО РУК "Эко Дом" и группировались в сводных ведомостях "Внесенная оплата".
У Общества, применяющего упрощенную систему налогообложения и выставляющего счета (извещения) жильцам управляемого дома из расчета стоимости услуги, в которой учтен НДС, возникает обязанность уплатить налог в бюджет в соответствии с пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ.
Стоимость за услуги по содержанию и ремонту жилья, предъявляемая к оплате ООО РУК "Эко Дом" населению, включала в себя налог на добавленную стоимость. Сумма платежей, перечисленная жителями домов на расчетный счет ООО РУК "Эко Дом" за оказанные услуги, а также перечисленные Администрацией городского округа Рошаль субсидии на компенсацию недополученных доходов включали в себя НДС.
Таким образом, апелляционный суд считает выводы налогового органа о получении от населения сумм НДС в составе платы за техобслуживание, в том числе по субсидиям из местного бюджета, у ООО РУК "Эко Дом", применяющего упрощенную систему налогообложения, возникает обязанность по перечислению в бюджет налога на добавленную стоимость, обоснованными, поскольку подтверждены документально и соответствуют нормам законодательства.
Довод апелляционной жалобы о том, что постановление Главы городского округа Рошаль Московской области от 28.11.2008 г. N 448 "Об установлении размеров платы за жилое помещение" принято в отношении МУП "ПТО ГХ г. Рошаль", несостоятелен.
Как следует из протокола заседания Комиссии по регулированию цен (тарифов) Администрацией городского округа Рошаль N 10 от 28.11.2008 г. предложено согласовать размер платы за пользование жилым помещением (платы за наем), платы за содержание и ремонт жилого помещения для нанимателей жилых помещений по договорам социального найма и договорам найма жилых помещений муниципального жилищного фонда и размер платы за содержание и ремонт жилого помещения для собственников жилых помещений, которые не приняли решение о выборе способа управления многоквартирным домом, для МУП ГХ г. Рошаля". В приложениях к протоколу N 1, 2 установлен размер платы за пользование жилым помещением (платы за наем), платы за содержание и ремонт жилого помещения для нанимателей жилых помещений по договорам социального найма и договорам найма жилых помещений муниципального жилищного фонда и размер платы за содержание и ремонт жилого помещения для собственников жилых помещений и не только МУП "ПТО ГХ г. Рошаль".
Согласно пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога: лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога.
Апелляционный суд не усматривает противоречий между Договором управления многоквартирными домами N 54 от 05.08.2009 г. и постановлением Главы городского округа Рошаль от 28.11.2008 г. N 448 "Об установлении размеров платы за не жилое помещение", поскольку п. 5.2 договора установлена плата за услуги по содержанию и текущему ремонту общего имущества в рамках Договора, в соответствии с действующим законодательством.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 266, 268, ч. 1 ст. 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение от 28.11.2012 Арбитражного суда Московской области по делу N А41-38987/12 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий
Д.Д.АЛЕКСАНДРОВ
Судьи
Е.Е.ШЕВЧЕНКО
С.А.КОНОВАЛОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)