Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 3 июля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 10 июля 2013 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,
судей Басаева Д.В., Желтоухова Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мурзиной Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 22 марта 2013 года по делу N А78-10277/2012 по заявлению индивидуального предпринимателя Ушакова Анатолия Григорьевича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 26 от 28.09.2012, с привлечением в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Горкина Анатолия Сергеевича (суд первой инстанции: Новиченко О.В.),
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Ушакова В.А., представителя по доверенности от 25.09.2012,
- от налогового органа: Богдановой Л.И., представителя по доверенности от 25.01.2013 N 2.2/1-19/11; Корниенко И.А., представителя по доверенности от 09.01.2013 N 2.2/1-19/6;
- от третьего лица: не было,
установил:
Индивидуальный предприниматель Ушаков Анатолий Григорьевич (ОГРН 306752709500056, ИНН 752800017209; место нахождения: 673450, Забайкальский край, г. Балей; далее - предприниматель Ушаков А.Г.) обратился в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047533001471, ИНН 7527006924, место нахождения: 673370, Забайкальский край, Шилкинский р-н, г. Шилка, ул. Толстого, 111; далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения N 26 от 28.09.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен Горкин Анатолий Сергеевич, который являлся индивидуальным предпринимателем, зарегистрированным в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 305753610900065, ИНН 753604592028, место нахождения: г. Чита, прекратив деятельность в качестве индивидуального предпринимателя на основании собственного решения 12.07.2012.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 22 марта 2013 года заявленные требования удовлетворены частично.
Решение инспекции от 28.09.2012 N 26 признано недействительным в части:
- - привлечения предпринимателя Ушакова А.Г. к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2009-2010 годы в размере 51484 руб., за неуплату или неполную уплату единого социального налога за 2009 год в размере 5362 руб., неуплату или неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2009 года, 1, 2, 3,4 кварталы 2010 года, 1, 2 кварталы 2011 года в размере 109682 руб., статьей 119 Налогового кодекса РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2009-2010 год в виде штрафа в размере 77226 руб., за непредставление налоговой декларации по единому социальному налогу за 2009 год в виде штрафа в размере 5362 руб., за непредставление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2009 года, 1,2,3,4 кварталы 2010 года, 1,2 кварталы 2011 года в виде штрафа в размере 164523 руб.;
- - начисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 24943,96 руб., единому социальному налогу в размере 11537,19 руб., налогу на добавленную стоимость в размере 267201,76 руб.;
- - предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц за 2009-2010 годы в размере 514841 руб., налогу на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2009 г., за 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, 1,2 кварталы 2011 года в размере 1290511 руб., единому социальному налогу за 2009 год в размере 53626 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Суд пришел к выводу, что совершаемые предпринимателем Ушаковым А.Г. сделки в оспариваемый период не являлись сделками по розничной купле-продаже, соответственно, налогоплательщик должен находиться на общей системе налогообложения, налоговая база по налогам должна определяться из размера полученного предпринимателем агентского вознаграждения, а не выручки от реализации товаров, принадлежащей принципалу и перечисленной ему на расчетный счет.
Удовлетворяя в части требования предпринимателя, суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом правильности произведенных расчетов доначисленных сумм налогов, пени и штрафов по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу и налогу на добавленную стоимость. При этом указал на то, что недостаточное проведение мероприятий налогового контроля повлекло необоснованное исчисление обязательств в сумме, не соответствующей фактической обязанности предпринимателя по уплате налогов, с учетом существовавших агентских отношений, о которых было сообщено налоговому органу в возражениях на акт проверки, а также на стадии апелляционного обжалования решения инспекции.
Отказывая в удовлетворении части требований, суд исходил из правомерности доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, начисления соответствующих пени и налоговых санкций.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке.
Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции в части удовлетворения требований предпринимателя, ссылаясь на нарушение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, а также несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
Заявитель жалобы указывает, что суд первой инстанции по результатам рассмотрения дела пришел к выводу, что предприниматель Ушаков А.Г. обязан уплачивать налоги по общей системе налогообложения. По мнению инспекции, суд первой инстанции должен был определить объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей хозяйственной операции. Между тем суд первой инстанции не учел расчеты сумм налогов, пени и санкций, представленные налоговым органом в ходе рассмотрения дела, исходя из размера обязательств, полученных налогоплательщиком за агентское вознаграждение.
Отзыв на апелляционную жалобу предпринимателем не представлен.
О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 25.05.2013.
Третье лицо, надлежащим образом извещенное о времени и месте слушания дела, представителя для участия в судебном заседании не направило.
В соответствии с частью 3 статьи 156, частью 3 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела по существу.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
В связи с тем, что предприниматель и инспекция не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой инспекцией части.
В заседании апелляционного суда представитель инспекции поддержала доводы апелляционной жалобы, просила решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, принять в данной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
Представитель предпринимателя полагал решение суда первой инстанции законным и обоснованным, апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, выслушав представителей сторон, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника N 15 от 21.06.2012 (т. 14, л.д. 3) налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Ушакова А.Г. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, единого социального налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, единого налога на вмененный доход за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в период с 01.01.2009 по 31.05.2012, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки N 2.8-1-31/25 от 06.09.2012 (т. 14, л.д. 4-43), в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений.
Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 28.09.2012 на 16 час. 00 мин., о чем налогоплательщик извещен уведомлением N 69 от 06.09.2012, врученным предпринимателю Ушакову А.Г. (т. 14, л.д. 44).
По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения, заместителем начальника налогового органа 28.09.2012 принято решение N 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 31-69), согласно которому предприниматель Ушаков А.Г. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2009-2010 годы в виде штрафа в размере 51484 руб., за неуплату или неполную уплату единого социального налога за 2009 год в виде штрафа в размере 5362 руб., за неуплату или неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2009 года, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, за 1, 2, 4 кварталы 2011 года в виде штрафа в размере 129714 руб., статьей 119 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный законодательством срок налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2009-2010 годы в виде штрафа в размере 77226 руб., за непредставление в установленный законодательством срок налоговой декларации по единому социальному налогу за 2009 г. в виде штрафа в размере 5362 руб., за непредставление в установленный законодательством срок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2009 года, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, за 1, 2, 4 кварталы 2011 года в виде штрафа в размере 164523 руб.
Пунктом 2 указанного решения налоговым органом начислены пени по состоянию на 28.09.2012 за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2009-2010 годы в размере 24943,96 руб., пени за неуплату или неполную уплату налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2009 года, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, за 1, 2, 4 кварталы 2011 года в размере 280503,27 руб., пени по единому социальному налогу за 2009 год в размере 11537,19 руб.
Пунктом 3 решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц за 2009-2010 годы в размере 514841 руб., недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2009 года, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, за 1, 2, 4 кварталы 2011 года в размере 1490831 руб., недоимку по единому социальному налогу за 2009 год в размере 53626 руб.
Предприниматель в порядке, предусмотренном статьями 137 - 139 Налогового кодекса РФ, обжаловал решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю, решением которого от 15.12.2012 N 2.14-20/443-ИП/12654 решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.
Заявитель, считая, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежащим оставлению без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.
Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения эпизода, связанного с доначислением налогов по общей системе налогообложения (налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость), соответствующих пени и налоговых санкций приходит к следующим выводам.
Согласно пункту 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; уплачивать законно установленные налоги.
Как следует из оспариваемого решения инспекции, налоговым органом установлено, что предприниматель Ушаков А.Г. представлял налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход с торговой площадью по адресам: г.
Балей, ул. Блюхера, без номера торговая площадь с января 2009 по декабрь 2011 г., г.
Балей, ул. Блюхера, 2/3 торговая площадь - 12 кв. м с апреля 2011 по декабрь 2011 г. и исчислял единый налог на вмененный доход с кодом вида предпринимательской деятельности 07: "Розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы".
Из показаний покупателей и работников предпринимателя, письменного пояснения предпринимателя и пояснений на видекокамеру при проведении осмотра следует, что с момента проверяемого периода и до момента проведения осмотра расчет и оплата за товары производились в помещении, где находятся стеллажи с образцами товаров, отпуск (передача) товаров, их реализация происходит не в объекте стационарной торговли, а со складов, на подъездной (грузовой) площадке возле складов, в складах, где стоят весы, либо в организациях, куда осуществлялась доставка товара.
Налоговым органом произведен анализ заключенных и исполненных договоров, контрактов, а именно муниципальных контрактов с Районным комитетом образования Администрации муниципального района "Балейский район" на поставку продуктов питания для муниципальных учреждений от 11.01.2010 и от 16.04.2010 N 3, N 7, договор поставки продуктов питания б/н от 01.01.2009 с ПУ-28, договор поставки товаров N 44 от 20.09.2010 с Центром гигиены, договор купли-продажи товаров со столовой "Самородок", договор поставки товаров для социальных учреждений Забайкальского края б/н от 11.01.2010 с Балейским домом-интернатом для престарелых. Налоговый орган пришел к выводу, что предпринимателем не заключались договоры розничной купли-продажи, все имеющиеся договоры с контрагентами за проверяемый период имеют признаки договоров поставки. Реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применению не подлежит.
Суд первой инстанции обоснованно согласился с указанными выводами налогового органа, правильно применив следующие нормы материального права.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для
отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении, в частности, розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли (подпункт 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ).
В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Статьей 11 Налогового кодекса РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
В соответствии с пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
На основании статьи 493 Гражданского кодекса РФ договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.
Согласно статье 506 Гражданского кодекса РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки" разъяснил, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонта и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Статьей 431 Гражданского кодекса РФ установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
С учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 5 постановления от 22.10.1997 N 18, особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Исходя из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформированной в постановлении от 04.10.2011 N 5566/11, для квалификации сделки как договора поставки не имеет правового значения статус покупателей - некоммерческих организаций.
Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене.
Согласно статье 506 Гражданского кодекса РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или в сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" под государственным или муниципальным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд.
В соответствии со статьей 525 Гражданского кодекса РФ поставка товаров для государственных или муниципальных нужд осуществляется на основе государственного или муниципального контракта на поставку товаров для государственных или муниципальных нужд, а также заключаемых в соответствии с ними договоров поставки товаров для государственных или муниципальных нужд. К отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 523 Гражданского кодекса Российской Федерации), если иное не предусмотрено Гражданским кодексом Российской Федерации.
При таком правовом регулировании суд первой инстанции правильно исходил из того, что продажа товаров по государственным и муниципальным контрактам не может быть признана розничной торговлей, поскольку это противоречит сущности налогообложения единым налогом на вмененный доход. Контракты законом изначально определены как договоры поставки для государственных или муниципальных нужд, что исключает возможность таких поставок по договорам розничной купли-продажи независимо от наименования договоров, а также способа выборки товаров (самовывоз или доставка).
В связи с этим, подлежит установлению, по какому договору произведена продажа товара в каждом конкретном случае. Для правовой квалификации характера осуществляемой индивидуальным предпринимателем деятельности и подлежащей применению системы налогообложения необходимо исходить из оценки способов совершения сделок с покупателями и расчетов с ними. Данная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 01.11.2011 N 3312/11.
Как следует из решения налогового органа, основанием для доначислений налогов стали выводы налогового органа о том, что предпринимателем осуществлялась
предпринимательская деятельность по реализации товаров юридическим лицам, сделки с которыми квалифицированы налоговым органом как оптовая торговля.
Суд первой инстанции, проанализировав условия представленных договоров с контрагентами:
- ГОУ НПО "Профессиональное училище N 28" (договор поставки продуктов питания от 01.01.2009 договор поставки продуктов питания от 01.01.2010, договоры N 4, 5 купли-продажи (с условием об отсрочке) от 24.02.2011 (т. 2, л.д. 27-29, 31-39));
- МУ "Балейская центральная районная больница" (договор купли-продажи N 7 от 01.01.2009 (с условием об отсрочке) (т. 3, л.д. 8-12), договор N 3 купли-продажи (с условием об отсрочке) от 24.02.2011 (т. 7, л.д. 2-4), договор N 5 купли-продажи товара (с условием об отсрочке) от 10.05.2010 (т. 12, л.д. 82));
- МАУ "Школьная столовая "Самородок" от 22.07.2010 (договор купли-продажи товара (с условием об отсрочке) и доставке товара специализированным транспортом от 22.07.2010, договор N 2 купли-продажи (с условием об отсрочке) от 30.12.2011 (т. 5, л.д. 9-12));
- ГОУ "Балейский детский дом-школа" (договор N 60 купли продажи (с условием об отсрочке) от 01.06.2011, договор N 66 купли-продажи от 01.09.2011, договор N 54 купли-продажи товара (с условием об отсрочке) (т. 11, л.д. 75-77));
- ГАУСО "Балейский дом-интернат для престарелых и инвалидов" Забайкальского края (договоры на поставку продуктов питания для социальных учреждений Забайкальского края от 11.01.2010, 30.12.2011 (т. 14 л.д. 85-88));
- Санаторий Уругчан филиал ГАУСО РЦ Шиванда Забайкальского края (договор купли-продажи товара (с условием об отсрочке) от 01.02.2011 (т. 14 л.д. 112));
- индивидуальный предприниматель Аниськина И.П. (договор поставки товаров от 26.08.2011 (т. 15 л.д. 73));
- Комитет образования администрации муниципального района "Балейский район" (муниципальные контракты на поставку продуктов питания от 11.01.2010, 16.04.2010 (т. 14, л.д. 129-132)), а также счета-фактуры, заявки на кассовый расход, накладные, оформленные сторонами договоров на стадии их исполнения, пришел к обоснованному выводу, что сторонами согласованы все существенные условия договора поставки, предусмотренные статьями 506 - 524 Гражданского кодекса Российской Федерации.
По указанным договорам продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, передает в оговоренный срок закупаемые товары покупателю для использования ими товаров в целях, не связанных с личным, семейным использованием (статья 506 Гражданского кодекса РФ).
В договорах предусмотрены периоды поставки - промежутки времени, по истечении которых или в течение которых производится поставка товаров; исполнение обязательств по передаче товара осуществляется поставщиком своему покупателю; требования о месте и времени исполнения обязательства по поставке товара (статьи 508, 509, 314, 316 Гражданского кодекса РФ).
В договорах регламентируются последствия недопоставки товаров, определена обязанность покупателя - принять товар по количеству и качеству, установлены порядок и форма расчетов, предусмотрены последствия поставки товаров ненадлежащего качества (статьи 511, 513, 516, 518 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Таким образом, имеющиеся в материалах дела договоры не относятся к договорам розничной купли-продажи.
Деятельность по реализации товаров по заключенным предпринимателем товаров правомерно квалифицирована налоговым органом как предпринимательская деятельность в сфере оптовой торговли.
Данные выводы суда заявителем не оспорены, судом апелляционной инстанции оснований для признания их необоснованными не установлено.
Между тем судом первой инстанции из имеющихся в материалах дела доказательств установлено, что в период с 01.01.2008 по 31.05.2011 налогоплательщик оказывал агентские услуги индивидуальному предпринимателю Горкину А.С. по реализации его товаров.
В подтверждение указанных обстоятельств в материалы дела заявителем представлены:
1. Агентский договор от 01.01.2008 между ИП Горкиным А.С. и ИП Ушаковым А.Г., согласно пункту 1 которого принципал поручает, а агент обязуется за вознаграждение совершать по поручению принципала юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала, связанные с реализацией товаров, принадлежащих принципалу. Принципал обязуется выплачивать агенту агентское вознаграждение в размере, порядке и сроки, установленные договором. Согласно пункту 3 договора принципал предоставляет агенту право непосредственно и от своего имени заключать договора с потенциальными покупателями товаров принципала; осуществлять доставку и передачу потенциальным покупателям товаров принципала, получать от потенциальных покупателей денежные средства от реализованных товаров принципала, в том числе путем их зачисления на банковский счет агента, безвозмездно пользоваться имуществом, передаваемым принципалом агенту для выполнения им своих обязательств по договору. Согласно п. 5 договора размер агентского вознаграждения определен в размере 5 процентов от суммы выручки, получаемой агентом от реализации товаров принципала по договорам поставки, заключенным между агентом и потенциальными покупателями. Агентское вознаграждение выплачивается в течение недели с момента предоставления ему агентом отчета за прошедший период. Агент вправе оставлять часть денежных средств, полученных от реализации товаров принципала в счет уплаты принципалом агентского вознаграждения. Согласно пункту 10 денежные средства, поступающие на расчетный счет агента от потенциальных покупателей за реализацию товаров принципала, перечисляются агентом на расчетный счет принципала в течение недели с указанием от кого и за что поступили агенту эти денежные средства (т. 1, л.д. 84).
- 2. Отчеты агента по агентскому договору за период с 01.01.2008 по 31.12.2008, 01.01.2009 по 31.12.2009, 01.01.2010 по 31.12.2010, 01.01.2011 по 31.05.2011 (т. 1, л.д. 85-89);
- 3. Соглашение от 31.05.2011 о прекращении агентского договора от 01.01.2008 (т. 1, л.д. 90).
4. Выписки Шилкинского ОСБ 4181 из лицевого счета за периоды с 01.01.2009 по 31.12.2009, 01.01.2010 по 31.12.2010, с 01.01.2011 по 31.12.2011 (т. 1, л.д. 91-123).
5. Платежные поручения о перечислении предпринимателем Ушаковым А.Г. Горкину А.С. в 2009-2011 годах денежных средств с назначением платежа "за продукты по договору ПУ-28, ЦРБ, Управление образования, Самородок" (т. 1, л.д. 123-186).
Третьим лицом Горкиным А.С. в материалы дела представлены товарные накладные за период 2009-2011 годы, согласно которым агент Ушаков А.Г. по договору от 01.01.2008 являлся грузополучателем товаров - продуктов питания от поставщика индивидуального предпринимателя Горкина А.С. (т. 16, л.д. 14-98), соглашения о зачете агентского вознаграждения за 2009, 2010 годы и расписка А.Г. Ушакова о получении агентского вознаграждения за 2011 год.
Судом установлено, что согласно выписке из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей Горкин А.С. в спорный период являлся индивидуальным предпринимателем, дополнительным видом экономической деятельности которого была оптовая торговля через агентов (за вознаграждение или на договорной основе).
В ходе рассмотрения дела в суде Горкин А.С. подтвердил факт существования агентских отношений с предпринимателем Ушаковым А.Г. в спорный период.
Как следует из оспариваемого решения инспекции, по расчетному счету за 2009 год, выписка по которому представлена Шилкинским отделением 4181 Байкальского банка, проходит один поставщик ИП Горкин А.С. Данному поставщику выставлено требование на представление документов, касающихся финансово-хозяйственной деятельности ИП Ушакова А.Г. за 2009-2011 годы ИП Горкин А.С. представил только правоустанавливающие документы на нежилые и административные помещения, других документов, подтверждающие расходы налогоплательщика не представил.
Из анализа требования о предоставлении документов N 23-08/17614 от 29.06.2012 судом установлено, что Горкину А.С. было предложено представить в Межрайонную ИФНС России N 2 по городу Чите договоры аренды с 01.01.2009 по 31.12.2011, технический паспорт на помещение по адресу: г. Балей без номера и ул. Блюхера, 2/3, экспликации, договора аренды, счета-фактуры за 2009-2011 годы, платежные поручения об оплате арендной платы за 2009-2011 годы на эти помещения или сообщить об отсутствии взаимодействия с Ушаковым А.Г. (т. 16, л.д. 12).
Содержание требования свидетельствует о том, что налоговым органом у контрагента запрашивались сведения только в отношении арендуемого имущества, сведения об иных гражданско-правовых отношениях между указанными лицами, влияющих на формирование налоговой базы индивидуального предпринимателя, налоговым органом не запрашивались.
С учетом представленных в материалы дела доказательств заявителем и налоговым органом суд приходит к выводу, что в проверяемый период в рамках оспариваемого эпизода предприниматель Ушаков А.Г. осуществлял оптовую продажу товаров принципала Горкина А.С. по агентскому договору от своего имени покупателям по спорным договорам.
Доводов о несогласии с указанными выводами суда инспекцией в апелляционной жалобе не приведено.
В соответствии со статьей 1005 Гражданского кодекса РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
Исходя из данных норм возникновение прав и обязанностей у той или иной стороны агентского договора зависит прежде всего от условий, на которых заключен такой договор, и, в первую очередь, от условия, определяющего сторону сделки, от имени которой будут совершаться юридические и иные действия. В связи с этим данное условие будет являться определяющим и при решении вопроса об отнесении для целей главы 26.3 Налогового кодекса РФ к предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли сделок по продаже товаров, совершаемых на основе агентских договоров.
Согласно статье 1011 Гражданского кодекса РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные главой 49 или главой 51 настоящего Кодекса, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени, если эти правила не противоречат положениям настоящей главы или существу агентского договора.
В целях применения главы 26.3 Налогового кодекса под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе РФ за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).
В соответствии с пунктом 1 Правил комиссионной торговли непродовольственными товарами, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 06.06.1998 N 569, под комиссионером понимается организация или индивидуальный предприниматель, принимающие товары на комиссию и реализующие эти товары по договору розничной купли-продажи.
Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает особенностей налогообложения единым налогом на вмененный доход розничной торговли собственным либо товаром, переданным для реализации по агентскому договору, к которому применяются правила о договоре комиссии. Само по себе налогообложение единым налогом на вмененный доход розничной торговли предполагает при расчете налога учет внешних признаков данной деятельности, а не исследование того, на каком основании у продавца находится товар. Соответственно, для налогообложения единым налогом на вмененный доход розничной торговли не имеет правового значения реализация продавцом собственного товара либо товара, находящегося у него на основании договора комиссии либо агентского договора, в котором агент выступает от собственного имени.
Если сделки совершаются агентом в соответствии с условиями агентского договора от своего имени и за счет принципала через принадлежащий агенту объект стационарной торговой сети, имеющий торговый зал, то такая деятельность агента должна быть квалифицирована как розничная торговля, а сам агент должен находиться на системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Указанные выводы соответствуют правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 17.07.2012 N 1098/12.
Поскольку суд первой инстанции по результатам рассмотрения дела пришел к выводу, что совершаемые предпринимателем сделки в оспариваемый период не являлись сделками по розничной купле-продаже, налогоплательщик должен применять общую систему налогообложения; налоговая база по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, налогу на добавленную стоимость должна определяться из размера полученного индивидуальным предпринимателем агентского вознаграждения, а не выручки от реализации товаров, принадлежащей принципалу и перечисленной ему на расчетный счет.
Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о наличии оснований для удовлетворяя требования заявителя о признании незаконным решения инспекции в связи с недоказанностью налоговым органом правильности произведенных расчетов доначисленных сумм налогов, пени и штрафов по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу и налогу на добавленную стоимость.
Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Из вышеприведенных норм следует, что проверка законности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов осуществляется арбитражным судом исходя из установленных им обстоятельств на дату принятия соответствующих актов, решений и совершения оспариваемых действий (бездействия) государственных органов, а также из тех документов, сведений, которые представил на проверку в указанные органы налогоплательщик.
По смыслу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.
Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля. Публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд.
Между тем инспекцией в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства совершения сделок в рамках агентского соглашения с предпринимателем Горкиным А.С. не устанавливались, документы у последнего не истребовались; занижение налоговой базы в связи с невключением в нее агентского вознаграждения основанием для доначисления налогов, пени, санкций предпринимателю Ушакову А.Г. не являлось. При этом у налогового органа имелась такая возможность.
Суд первой инстанции правильно исходил из того, что недостаточное проведение инспекцией мероприятий налогового контроля повлекло необоснованное исчисление налоговым органом налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя с учетом существовавших агентских отношений, о которых было сообщено налоговому органу предпринимателем Ушаковым А.Г. как в возражениях на акт выездной налоговой проверки, так и при апелляционном обжаловании оспариваемого решения в вышестоящий налоговый орган.
При таких обстоятельствах у суда первой инстанции имелись правовые основания для признания неправомерным доначисления налогов, пени и санкций по общей системе налогообложения по рассматриваемому эпизоду доначислений.
Поскольку занижение налоговой базы в связи с невключением в нее агентского вознаграждения не являлось основанием для доначисления предпринимателю Ушакову А.Г. по оспариваемому решению налогов, пени, санкций, суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание произведенные инспекцией в ходе судебного разбирательства расчеты сумм налогов, пени и санкций с учетом агентского соглашения (т. 17, л.д. 47-49).
Доводы, приведенные в апелляционной жалобе инспекции, не опровергают выводы суда и не подтверждают правомерность доначисления спорных сумм.
Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта в оспариваемой части.
Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части отсутствуют.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 22 марта 2013 года по делу N А78-10277/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Э.В.ТКАЧЕНКО
Судьи
Д.В.БАСАЕВ
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 10.07.2013 ПО ДЕЛУ N А78-10277/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 10 июля 2013 г. по делу N А78-10277/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 3 июля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 10 июля 2013 года.
Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ткаченко Э.В.,
судей Басаева Д.В., Желтоухова Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Мурзиной Н.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Забайкальского края от 22 марта 2013 года по делу N А78-10277/2012 по заявлению индивидуального предпринимателя Ушакова Анатолия Григорьевича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю о признании незаконным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 26 от 28.09.2012, с привлечением в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Горкина Анатолия Сергеевича (суд первой инстанции: Новиченко О.В.),
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Ушакова В.А., представителя по доверенности от 25.09.2012,
- от налогового органа: Богдановой Л.И., представителя по доверенности от 25.01.2013 N 2.2/1-19/11; Корниенко И.А., представителя по доверенности от 09.01.2013 N 2.2/1-19/6;
- от третьего лица: не было,
установил:
Индивидуальный предприниматель Ушаков Анатолий Григорьевич (ОГРН 306752709500056, ИНН 752800017209; место нахождения: 673450, Забайкальский край, г. Балей; далее - предприниматель Ушаков А.Г.) обратился в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047533001471, ИНН 7527006924, место нахождения: 673370, Забайкальский край, Шилкинский р-н, г. Шилка, ул. Толстого, 111; далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения N 26 от 28.09.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен Горкин Анатолий Сергеевич, который являлся индивидуальным предпринимателем, зарегистрированным в Едином государственном реестре юридических лиц за ОГРН 305753610900065, ИНН 753604592028, место нахождения: г. Чита, прекратив деятельность в качестве индивидуального предпринимателя на основании собственного решения 12.07.2012.
Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 22 марта 2013 года заявленные требования удовлетворены частично.
Решение инспекции от 28.09.2012 N 26 признано недействительным в части:
- - привлечения предпринимателя Ушакова А.Г. к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2009-2010 годы в размере 51484 руб., за неуплату или неполную уплату единого социального налога за 2009 год в размере 5362 руб., неуплату или неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2009 года, 1, 2, 3,4 кварталы 2010 года, 1, 2 кварталы 2011 года в размере 109682 руб., статьей 119 Налогового кодекса РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2009-2010 год в виде штрафа в размере 77226 руб., за непредставление налоговой декларации по единому социальному налогу за 2009 год в виде штрафа в размере 5362 руб., за непредставление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2009 года, 1,2,3,4 кварталы 2010 года, 1,2 кварталы 2011 года в виде штрафа в размере 164523 руб.;
- - начисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 24943,96 руб., единому социальному налогу в размере 11537,19 руб., налогу на добавленную стоимость в размере 267201,76 руб.;
- - предложения уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц за 2009-2010 годы в размере 514841 руб., налогу на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2009 г., за 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, 1,2 кварталы 2011 года в размере 1290511 руб., единому социальному налогу за 2009 год в размере 53626 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Суд пришел к выводу, что совершаемые предпринимателем Ушаковым А.Г. сделки в оспариваемый период не являлись сделками по розничной купле-продаже, соответственно, налогоплательщик должен находиться на общей системе налогообложения, налоговая база по налогам должна определяться из размера полученного предпринимателем агентского вознаграждения, а не выручки от реализации товаров, принадлежащей принципалу и перечисленной ему на расчетный счет.
Удовлетворяя в части требования предпринимателя, суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности налоговым органом правильности произведенных расчетов доначисленных сумм налогов, пени и штрафов по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу и налогу на добавленную стоимость. При этом указал на то, что недостаточное проведение мероприятий налогового контроля повлекло необоснованное исчисление обязательств в сумме, не соответствующей фактической обязанности предпринимателя по уплате налогов, с учетом существовавших агентских отношений, о которых было сообщено налоговому органу в возражениях на акт проверки, а также на стадии апелляционного обжалования решения инспекции.
Отказывая в удовлетворении части требований, суд исходил из правомерности доначисления налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года, начисления соответствующих пени и налоговых санкций.
Не согласившись с решением суда первой инстанции в части, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке.
Заявитель апелляционной жалобы ставит вопрос об отмене решения суда первой инстанции в части удовлетворения требований предпринимателя, ссылаясь на нарушение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, а также несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
Заявитель жалобы указывает, что суд первой инстанции по результатам рассмотрения дела пришел к выводу, что предприниматель Ушаков А.Г. обязан уплачивать налоги по общей системе налогообложения. По мнению инспекции, суд первой инстанции должен был определить объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей хозяйственной операции. Между тем суд первой инстанции не учел расчеты сумм налогов, пени и санкций, представленные налоговым органом в ходе рассмотрения дела, исходя из размера обязательств, полученных налогоплательщиком за агентское вознаграждение.
Отзыв на апелляционную жалобу предпринимателем не представлен.
О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 25.05.2013.
Третье лицо, надлежащим образом извещенное о времени и месте слушания дела, представителя для участия в судебном заседании не направило.
В соответствии с частью 3 статьи 156, частью 3 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации неявка лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о месте и времени судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела по существу.
Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса РФ.
Согласно части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
В пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" разъяснено, что при применении части 5 статьи 268 АПК РФ необходимо иметь в виду, что если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.
При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 АПК РФ.
В связи с тем, что предприниматель и инспекция не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, возражения в суд до начала судебного заседания не поступили, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемой инспекцией части.
В заседании апелляционного суда представитель инспекции поддержала доводы апелляционной жалобы, просила решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, принять в данной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.
Представитель предпринимателя полагал решение суда первой инстанции законным и обоснованным, апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, выслушав представителей сторон, проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, на основании решения заместителя начальника N 15 от 21.06.2012 (т. 14, л.д. 3) налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Ушакова А.Г. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, единого социального налога за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, единого налога на вмененный доход за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в период с 01.01.2009 по 31.05.2012, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки N 2.8-1-31/25 от 06.09.2012 (т. 14, л.д. 4-43), в котором отражены обстоятельства выявленных в результате выездной налоговой проверки нарушений.
Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначено на 28.09.2012 на 16 час. 00 мин., о чем налогоплательщик извещен уведомлением N 69 от 06.09.2012, врученным предпринимателю Ушакову А.Г. (т. 14, л.д. 44).
По результатам рассмотрения акта, материалов выездной проверки, при надлежащем извещении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения, заместителем начальника налогового органа 28.09.2012 принято решение N 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 31-69), согласно которому предприниматель Ушаков А.Г. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2009-2010 годы в виде штрафа в размере 51484 руб., за неуплату или неполную уплату единого социального налога за 2009 год в виде штрафа в размере 5362 руб., за неуплату или неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2009 года, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, за 1, 2, 4 кварталы 2011 года в виде штрафа в размере 129714 руб., статьей 119 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный законодательством срок налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2009-2010 годы в виде штрафа в размере 77226 руб., за непредставление в установленный законодательством срок налоговой декларации по единому социальному налогу за 2009 г. в виде штрафа в размере 5362 руб., за непредставление в установленный законодательством срок налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 3, 4 кварталы 2009 года, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, за 1, 2, 4 кварталы 2011 года в виде штрафа в размере 164523 руб.
Пунктом 2 указанного решения налоговым органом начислены пени по состоянию на 28.09.2012 за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2009-2010 годы в размере 24943,96 руб., пени за неуплату или неполную уплату налога на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2009 года, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, за 1, 2, 4 кварталы 2011 года в размере 280503,27 руб., пени по единому социальному налогу за 2009 год в размере 11537,19 руб.
Пунктом 3 решения налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц за 2009-2010 годы в размере 514841 руб., недоимку по налогу на добавленную стоимость за 1, 2, 3, 4 кварталы 2009 года, за 1, 2, 3, 4 кварталы 2010 года, за 1, 2, 4 кварталы 2011 года в размере 1490831 руб., недоимку по единому социальному налогу за 2009 год в размере 53626 руб.
Предприниматель в порядке, предусмотренном статьями 137 - 139 Налогового кодекса РФ, обжаловал решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю, решением которого от 15.12.2012 N 2.14-20/443-ИП/12654 решение инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.
Заявитель, считая, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным.
Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежащим оставлению без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения, исходя из следующего.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, существенных нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения ее материалов инспекцией не допущено. Досудебный порядок урегулирования спора соблюден.
Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения эпизода, связанного с доначислением налогов по общей системе налогообложения (налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость), соответствующих пени и налоговых санкций приходит к следующим выводам.
Согласно пункту 1 статьи 23 Налогового кодекса РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; уплачивать законно установленные налоги.
Как следует из оспариваемого решения инспекции, налоговым органом установлено, что предприниматель Ушаков А.Г. представлял налоговые декларации по единому налогу на вмененный доход с торговой площадью по адресам: г.
Балей, ул. Блюхера, без номера торговая площадь с января 2009 по декабрь 2011 г., г.
Балей, ул. Блюхера, 2/3 торговая площадь - 12 кв. м с апреля 2011 по декабрь 2011 г. и исчислял единый налог на вмененный доход с кодом вида предпринимательской деятельности 07: "Розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы".
Из показаний покупателей и работников предпринимателя, письменного пояснения предпринимателя и пояснений на видекокамеру при проведении осмотра следует, что с момента проверяемого периода и до момента проведения осмотра расчет и оплата за товары производились в помещении, где находятся стеллажи с образцами товаров, отпуск (передача) товаров, их реализация происходит не в объекте стационарной торговли, а со складов, на подъездной (грузовой) площадке возле складов, в складах, где стоят весы, либо в организациях, куда осуществлялась доставка товара.
Налоговым органом произведен анализ заключенных и исполненных договоров, контрактов, а именно муниципальных контрактов с Районным комитетом образования Администрации муниципального района "Балейский район" на поставку продуктов питания для муниципальных учреждений от 11.01.2010 и от 16.04.2010 N 3, N 7, договор поставки продуктов питания б/н от 01.01.2009 с ПУ-28, договор поставки товаров N 44 от 20.09.2010 с Центром гигиены, договор купли-продажи товаров со столовой "Самородок", договор поставки товаров для социальных учреждений Забайкальского края б/н от 11.01.2010 с Балейским домом-интернатом для престарелых. Налоговый орган пришел к выводу, что предпринимателем не заключались договоры розничной купли-продажи, все имеющиеся договоры с контрагентами за проверяемый период имеют признаки договоров поставки. Реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, к которой система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применению не подлежит.
Суд первой инстанции обоснованно согласился с указанными выводами налогового органа, правильно применив следующие нормы материального права.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для
отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении, в частности, розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли (подпункт 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ).
В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса РФ под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Статьей 11 Налогового кодекса РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
В соответствии с пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
На основании статьи 493 Гражданского кодекса РФ договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.
Согласно статье 506 Гражданского кодекса РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 5 Постановления от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки" разъяснил, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонта и т.п.). Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Статьей 431 Гражданского кодекса РФ установлено, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
С учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 5 постановления от 22.10.1997 N 18, особый статус покупателей по договорам - бюджетных учреждений, которые являются некоммерческими организациями, созданными согласно статье 120 Гражданского кодекса Российской Федерации для определенной деятельности некоммерческого характера, не свидетельствует об осуществлении розничной торговли, поскольку в данном случае товары приобретены для обеспечения их уставной деятельности, что исключает признак договора розничной купли-продажи - использование товара для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Исходя из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформированной в постановлении от 04.10.2011 N 5566/11, для квалификации сделки как договора поставки не имеет правового значения статус покупателей - некоммерческих организаций.
Розничная торговля характеризуется приобретением товара именно в торговой точке по розничной цене.
Согласно статье 506 Гражданского кодекса РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или в сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" под государственным или муниципальным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд.
В соответствии со статьей 525 Гражданского кодекса РФ поставка товаров для государственных или муниципальных нужд осуществляется на основе государственного или муниципального контракта на поставку товаров для государственных или муниципальных нужд, а также заключаемых в соответствии с ними договоров поставки товаров для государственных или муниципальных нужд. К отношениям по поставке товаров для государственных или муниципальных нужд применяются правила о договоре поставки (статьи 506 - 523 Гражданского кодекса Российской Федерации), если иное не предусмотрено Гражданским кодексом Российской Федерации.
При таком правовом регулировании суд первой инстанции правильно исходил из того, что продажа товаров по государственным и муниципальным контрактам не может быть признана розничной торговлей, поскольку это противоречит сущности налогообложения единым налогом на вмененный доход. Контракты законом изначально определены как договоры поставки для государственных или муниципальных нужд, что исключает возможность таких поставок по договорам розничной купли-продажи независимо от наименования договоров, а также способа выборки товаров (самовывоз или доставка).
В связи с этим, подлежит установлению, по какому договору произведена продажа товара в каждом конкретном случае. Для правовой квалификации характера осуществляемой индивидуальным предпринимателем деятельности и подлежащей применению системы налогообложения необходимо исходить из оценки способов совершения сделок с покупателями и расчетов с ними. Данная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 01.11.2011 N 3312/11.
Как следует из решения налогового органа, основанием для доначислений налогов стали выводы налогового органа о том, что предпринимателем осуществлялась
предпринимательская деятельность по реализации товаров юридическим лицам, сделки с которыми квалифицированы налоговым органом как оптовая торговля.
Суд первой инстанции, проанализировав условия представленных договоров с контрагентами:
- ГОУ НПО "Профессиональное училище N 28" (договор поставки продуктов питания от 01.01.2009 договор поставки продуктов питания от 01.01.2010, договоры N 4, 5 купли-продажи (с условием об отсрочке) от 24.02.2011 (т. 2, л.д. 27-29, 31-39));
- МУ "Балейская центральная районная больница" (договор купли-продажи N 7 от 01.01.2009 (с условием об отсрочке) (т. 3, л.д. 8-12), договор N 3 купли-продажи (с условием об отсрочке) от 24.02.2011 (т. 7, л.д. 2-4), договор N 5 купли-продажи товара (с условием об отсрочке) от 10.05.2010 (т. 12, л.д. 82));
- МАУ "Школьная столовая "Самородок" от 22.07.2010 (договор купли-продажи товара (с условием об отсрочке) и доставке товара специализированным транспортом от 22.07.2010, договор N 2 купли-продажи (с условием об отсрочке) от 30.12.2011 (т. 5, л.д. 9-12));
- ГОУ "Балейский детский дом-школа" (договор N 60 купли продажи (с условием об отсрочке) от 01.06.2011, договор N 66 купли-продажи от 01.09.2011, договор N 54 купли-продажи товара (с условием об отсрочке) (т. 11, л.д. 75-77));
- ГАУСО "Балейский дом-интернат для престарелых и инвалидов" Забайкальского края (договоры на поставку продуктов питания для социальных учреждений Забайкальского края от 11.01.2010, 30.12.2011 (т. 14 л.д. 85-88));
- Санаторий Уругчан филиал ГАУСО РЦ Шиванда Забайкальского края (договор купли-продажи товара (с условием об отсрочке) от 01.02.2011 (т. 14 л.д. 112));
- индивидуальный предприниматель Аниськина И.П. (договор поставки товаров от 26.08.2011 (т. 15 л.д. 73));
- Комитет образования администрации муниципального района "Балейский район" (муниципальные контракты на поставку продуктов питания от 11.01.2010, 16.04.2010 (т. 14, л.д. 129-132)), а также счета-фактуры, заявки на кассовый расход, накладные, оформленные сторонами договоров на стадии их исполнения, пришел к обоснованному выводу, что сторонами согласованы все существенные условия договора поставки, предусмотренные статьями 506 - 524 Гражданского кодекса Российской Федерации.
По указанным договорам продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, передает в оговоренный срок закупаемые товары покупателю для использования ими товаров в целях, не связанных с личным, семейным использованием (статья 506 Гражданского кодекса РФ).
В договорах предусмотрены периоды поставки - промежутки времени, по истечении которых или в течение которых производится поставка товаров; исполнение обязательств по передаче товара осуществляется поставщиком своему покупателю; требования о месте и времени исполнения обязательства по поставке товара (статьи 508, 509, 314, 316 Гражданского кодекса РФ).
В договорах регламентируются последствия недопоставки товаров, определена обязанность покупателя - принять товар по количеству и качеству, установлены порядок и форма расчетов, предусмотрены последствия поставки товаров ненадлежащего качества (статьи 511, 513, 516, 518 Гражданского кодекса Российской Федерации).
Таким образом, имеющиеся в материалах дела договоры не относятся к договорам розничной купли-продажи.
Деятельность по реализации товаров по заключенным предпринимателем товаров правомерно квалифицирована налоговым органом как предпринимательская деятельность в сфере оптовой торговли.
Данные выводы суда заявителем не оспорены, судом апелляционной инстанции оснований для признания их необоснованными не установлено.
Между тем судом первой инстанции из имеющихся в материалах дела доказательств установлено, что в период с 01.01.2008 по 31.05.2011 налогоплательщик оказывал агентские услуги индивидуальному предпринимателю Горкину А.С. по реализации его товаров.
В подтверждение указанных обстоятельств в материалы дела заявителем представлены:
1. Агентский договор от 01.01.2008 между ИП Горкиным А.С. и ИП Ушаковым А.Г., согласно пункту 1 которого принципал поручает, а агент обязуется за вознаграждение совершать по поручению принципала юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала, связанные с реализацией товаров, принадлежащих принципалу. Принципал обязуется выплачивать агенту агентское вознаграждение в размере, порядке и сроки, установленные договором. Согласно пункту 3 договора принципал предоставляет агенту право непосредственно и от своего имени заключать договора с потенциальными покупателями товаров принципала; осуществлять доставку и передачу потенциальным покупателям товаров принципала, получать от потенциальных покупателей денежные средства от реализованных товаров принципала, в том числе путем их зачисления на банковский счет агента, безвозмездно пользоваться имуществом, передаваемым принципалом агенту для выполнения им своих обязательств по договору. Согласно п. 5 договора размер агентского вознаграждения определен в размере 5 процентов от суммы выручки, получаемой агентом от реализации товаров принципала по договорам поставки, заключенным между агентом и потенциальными покупателями. Агентское вознаграждение выплачивается в течение недели с момента предоставления ему агентом отчета за прошедший период. Агент вправе оставлять часть денежных средств, полученных от реализации товаров принципала в счет уплаты принципалом агентского вознаграждения. Согласно пункту 10 денежные средства, поступающие на расчетный счет агента от потенциальных покупателей за реализацию товаров принципала, перечисляются агентом на расчетный счет принципала в течение недели с указанием от кого и за что поступили агенту эти денежные средства (т. 1, л.д. 84).
- 2. Отчеты агента по агентскому договору за период с 01.01.2008 по 31.12.2008, 01.01.2009 по 31.12.2009, 01.01.2010 по 31.12.2010, 01.01.2011 по 31.05.2011 (т. 1, л.д. 85-89);
- 3. Соглашение от 31.05.2011 о прекращении агентского договора от 01.01.2008 (т. 1, л.д. 90).
4. Выписки Шилкинского ОСБ 4181 из лицевого счета за периоды с 01.01.2009 по 31.12.2009, 01.01.2010 по 31.12.2010, с 01.01.2011 по 31.12.2011 (т. 1, л.д. 91-123).
5. Платежные поручения о перечислении предпринимателем Ушаковым А.Г. Горкину А.С. в 2009-2011 годах денежных средств с назначением платежа "за продукты по договору ПУ-28, ЦРБ, Управление образования, Самородок" (т. 1, л.д. 123-186).
Третьим лицом Горкиным А.С. в материалы дела представлены товарные накладные за период 2009-2011 годы, согласно которым агент Ушаков А.Г. по договору от 01.01.2008 являлся грузополучателем товаров - продуктов питания от поставщика индивидуального предпринимателя Горкина А.С. (т. 16, л.д. 14-98), соглашения о зачете агентского вознаграждения за 2009, 2010 годы и расписка А.Г. Ушакова о получении агентского вознаграждения за 2011 год.
Судом установлено, что согласно выписке из Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей Горкин А.С. в спорный период являлся индивидуальным предпринимателем, дополнительным видом экономической деятельности которого была оптовая торговля через агентов (за вознаграждение или на договорной основе).
В ходе рассмотрения дела в суде Горкин А.С. подтвердил факт существования агентских отношений с предпринимателем Ушаковым А.Г. в спорный период.
Как следует из оспариваемого решения инспекции, по расчетному счету за 2009 год, выписка по которому представлена Шилкинским отделением 4181 Байкальского банка, проходит один поставщик ИП Горкин А.С. Данному поставщику выставлено требование на представление документов, касающихся финансово-хозяйственной деятельности ИП Ушакова А.Г. за 2009-2011 годы ИП Горкин А.С. представил только правоустанавливающие документы на нежилые и административные помещения, других документов, подтверждающие расходы налогоплательщика не представил.
Из анализа требования о предоставлении документов N 23-08/17614 от 29.06.2012 судом установлено, что Горкину А.С. было предложено представить в Межрайонную ИФНС России N 2 по городу Чите договоры аренды с 01.01.2009 по 31.12.2011, технический паспорт на помещение по адресу: г. Балей без номера и ул. Блюхера, 2/3, экспликации, договора аренды, счета-фактуры за 2009-2011 годы, платежные поручения об оплате арендной платы за 2009-2011 годы на эти помещения или сообщить об отсутствии взаимодействия с Ушаковым А.Г. (т. 16, л.д. 12).
Содержание требования свидетельствует о том, что налоговым органом у контрагента запрашивались сведения только в отношении арендуемого имущества, сведения об иных гражданско-правовых отношениях между указанными лицами, влияющих на формирование налоговой базы индивидуального предпринимателя, налоговым органом не запрашивались.
С учетом представленных в материалы дела доказательств заявителем и налоговым органом суд приходит к выводу, что в проверяемый период в рамках оспариваемого эпизода предприниматель Ушаков А.Г. осуществлял оптовую продажу товаров принципала Горкина А.С. по агентскому договору от своего имени покупателям по спорным договорам.
Доводов о несогласии с указанными выводами суда инспекцией в апелляционной жалобе не приведено.
В соответствии со статьей 1005 Гражданского кодекса РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
Исходя из данных норм возникновение прав и обязанностей у той или иной стороны агентского договора зависит прежде всего от условий, на которых заключен такой договор, и, в первую очередь, от условия, определяющего сторону сделки, от имени которой будут совершаться юридические и иные действия. В связи с этим данное условие будет являться определяющим и при решении вопроса об отнесении для целей главы 26.3 Налогового кодекса РФ к предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли сделок по продаже товаров, совершаемых на основе агентских договоров.
Согласно статье 1011 Гражданского кодекса РФ к отношениям, вытекающим из агентского договора, соответственно применяются правила, предусмотренные главой 49 или главой 51 настоящего Кодекса, в зависимости от того, действует агент по условиям этого договора от имени принципала или от своего имени, если эти правила не противоречат положениям настоящей главы или существу агентского договора.
В целях применения главы 26.3 Налогового кодекса под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе РФ за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).
В соответствии с пунктом 1 Правил комиссионной торговли непродовольственными товарами, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 06.06.1998 N 569, под комиссионером понимается организация или индивидуальный предприниматель, принимающие товары на комиссию и реализующие эти товары по договору розничной купли-продажи.
Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает особенностей налогообложения единым налогом на вмененный доход розничной торговли собственным либо товаром, переданным для реализации по агентскому договору, к которому применяются правила о договоре комиссии. Само по себе налогообложение единым налогом на вмененный доход розничной торговли предполагает при расчете налога учет внешних признаков данной деятельности, а не исследование того, на каком основании у продавца находится товар. Соответственно, для налогообложения единым налогом на вмененный доход розничной торговли не имеет правового значения реализация продавцом собственного товара либо товара, находящегося у него на основании договора комиссии либо агентского договора, в котором агент выступает от собственного имени.
Если сделки совершаются агентом в соответствии с условиями агентского договора от своего имени и за счет принципала через принадлежащий агенту объект стационарной торговой сети, имеющий торговый зал, то такая деятельность агента должна быть квалифицирована как розничная торговля, а сам агент должен находиться на системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.
Указанные выводы соответствуют правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 17.07.2012 N 1098/12.
Поскольку суд первой инстанции по результатам рассмотрения дела пришел к выводу, что совершаемые предпринимателем сделки в оспариваемый период не являлись сделками по розничной купле-продаже, налогоплательщик должен применять общую систему налогообложения; налоговая база по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, налогу на добавленную стоимость должна определяться из размера полученного индивидуальным предпринимателем агентского вознаграждения, а не выручки от реализации товаров, принадлежащей принципалу и перечисленной ему на расчетный счет.
Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о наличии оснований для удовлетворяя требования заявителя о признании незаконным решения инспекции в связи с недоказанностью налоговым органом правильности произведенных расчетов доначисленных сумм налогов, пени и штрафов по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу и налогу на добавленную стоимость.
Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Из вышеприведенных норм следует, что проверка законности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов осуществляется арбитражным судом исходя из установленных им обстоятельств на дату принятия соответствующих актов, решений и совершения оспариваемых действий (бездействия) государственных органов, а также из тех документов, сведений, которые представил на проверку в указанные органы налогоплательщик.
По смыслу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.
Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафа), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля. Публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств. Подобного рода функции, как относящиеся к досудебным стадиям производства, по смыслу статей 10, 118, 123, 126 и 127 Конституции Российской Федерации, не может выполнять суд.
Между тем инспекцией в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства совершения сделок в рамках агентского соглашения с предпринимателем Горкиным А.С. не устанавливались, документы у последнего не истребовались; занижение налоговой базы в связи с невключением в нее агентского вознаграждения основанием для доначисления налогов, пени, санкций предпринимателю Ушакову А.Г. не являлось. При этом у налогового органа имелась такая возможность.
Суд первой инстанции правильно исходил из того, что недостаточное проведение инспекцией мероприятий налогового контроля повлекло необоснованное исчисление налоговым органом налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя с учетом существовавших агентских отношений, о которых было сообщено налоговому органу предпринимателем Ушаковым А.Г. как в возражениях на акт выездной налоговой проверки, так и при апелляционном обжаловании оспариваемого решения в вышестоящий налоговый орган.
При таких обстоятельствах у суда первой инстанции имелись правовые основания для признания неправомерным доначисления налогов, пени и санкций по общей системе налогообложения по рассматриваемому эпизоду доначислений.
Поскольку занижение налоговой базы в связи с невключением в нее агентского вознаграждения не являлось основанием для доначисления предпринимателю Ушакову А.Г. по оспариваемому решению налогов, пени, санкций, суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание произведенные инспекцией в ходе судебного разбирательства расчеты сумм налогов, пени и санкций с учетом агентского соглашения (т. 17, л.д. 47-49).
Доводы, приведенные в апелляционной жалобе инспекции, не опровергают выводы суда и не подтверждают правомерность доначисления спорных сумм.
Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены, но не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта в оспариваемой части.
Основания, предусмотренные статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, для отмены или изменения решения суда первой инстанции в обжалуемой части отсутствуют.
Четвертый арбитражный апелляционный суд, руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 22 марта 2013 года по делу N А78-10277/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение 2-х месяцев с даты принятия.
Председательствующий
Э.В.ТКАЧЕНКО
Судьи
Д.В.БАСАЕВ
Е.В.ЖЕЛТОУХОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)