Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 27.09.2013
Постановление изготовлено в полном объеме 03.10.2013
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Стахановой В.Н., судей Еремичевой Н.В. и Заикиной Н.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Орловой Е.А., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Елатьма" (Рязанская область, Касимовский район, р.п. Елатьма, ИНН 6204006900, ОГРН 1066226018979) - Дороховой С.В. (доверенность от 18.05.2013), Симонова Н.А. (доверенность от 09.01.2013), заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области (Рязанская область, г. Касимов, ИНН 6226006044, ОГРН 1046218008870) - Кончиной Е.А. (доверенность от 05.12.2012 N 2.2-29/6741), рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Елатьма" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 14.06.2013 по делу N А54-3439/2012 (судья Ушакова И.А.),
установил:
следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "Елатьма" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 02.12.2011 N 11-13/187дсп в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в виде штрафа размере 383 714 рублей 68 копеек, пеней, начисленных за несвоевременную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в сумме 685 275 рублей 68 копеек, доначисления единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2007-2009 годы в сумме 2 451 121 рублей 67 копеек.
Решением Арбитражного суда Рязанской области от 14.06.2013 решение инспекции от 30.03.2012 N 2.11-07/00754дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение управления от 02.12.2011 N 11-13/187дсп признано недействительными в части доначисления единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2007-2009 годы в сумме 335 925 рублей 99 копеек, пеней, начисленных за несвоевременную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в сумме 84 559 рублей 64 копеек, штрафа за неполную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в размере 84 947 рублей 21 копейки. При этом суд первой инстанции исходил из того, что материалами дела частично подтверждена обоснованность решения налогового органа, а в части превышающей суммы, указанные в уточненных расчетах по итогам акта сверки расчетов между обществом и инспекцией, решение инспекции является незаконным.
ООО "Елатьма" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Рязанской области от 14.06.2013 отменить и принять новый судебный акт, удовлетворив заявленные обществом требования полностью, ссылаясь на необоснованность цифровых показателей для определения сумм доходов и расходов общества, принимаемых к учету в целях налогообложения по упрощенной системе налогообложения, в части реализации продукции собственного производства в спорный период.
Кроме того, общество ссылается на ошибочность вывода суда первой инстанции о том, что реализация продукции собственного производства через магазин или отдел в системе общественного питания не относится к услугам общественного питания.
При этом заявитель жалобы указывает на то, что реализация товаров собственного производства велась в объектах организации общественного питания (в отделах кулинарии).
Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором, опровергая ее доводы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на обоснованность цифровых показателей для определения сумм расходов и доходов общества, поскольку в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции указанные цифры определялись на основании сведений, отраженных обществом в книге учета доходов и расходов, бухгалтерских справках налогоплательщика.
При этом налоговый орган отмечает, что на основании этих данных налоговый орган совместно с заявителем составил и подписал акт сверки расчетов, который принят за основу судом первой инстанции.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта.
Как усматривается из материалов дела, в период с 29.12.2010 по 26.08.2011 налоговый орган провел выездную налоговую проверку ООО "Елатьма" по вопросам правильности и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.
Выявленные инспекцией в ходе проверки нарушения зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 26.10.2011 N 11-13/219дсп.
По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных обществом возражений инспекция приняла решение от 02.12.2011 N 11-13/187 дсп о привлечении общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) единого налога по упрощенной системе налогообложения в размере 383 714 рублей 68 копеек; обществу доначислен единый налог по упрощенной системе налогообложения за 2007, 2008, 2009 годы в сумме 2 451 121 рубля 67 копеек, а также начислены пени за несвоевременную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в сумме 685 275 рублей 68 копеек.
На основании статей 101, 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области с апелляционной жалобой на решение инспекции.
Решением Управления от 30.01.2012 N 2.15-12/00884 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением налогового органа от 02.12.2011 N 11-13/187 дсп в указанной части, ООО "Елатьма" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Рассматривая дело по существу и отказывая в удовлетворении требований общества в заявленной части, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Согласно пункту 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Как следует из материалов дела, основанием для доначисления обществу налога, пеней и штрафа по упрощенной системе налогообложения явился вывод налогового органа о том, что деятельность общества, связанная с розничной реализацией товаров собственного производства через торговые точки, отдельные от производства и не имеющие зала обслуживания посетителей, не относится к услугам общественного питания.
Так, в период с 2007 по 2009 год общество наряду с упрощенной системой налогообложения применяло систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в соответствии со статьями 246.26 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении следующих видов деятельности:
- - розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли;
- - оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м, по каждому объекту организации общественного питания - кафе-бара, столовой.
Общество осуществляло следующие виды деятельности: производство хлеба и мучных кондитерских изделий недлительного срока хранения:
- - производство готовых к употреблению пищевых продуктов и заготовок для их приготовления;
- - производство прочих пищевых продуктов, не включенных в другие группировки;
- - розничную торговлю хлебом, хлебобулочными и кулинарными изделиями;
- - деятельность столовой и кафе;
- - поставку продуктов общественного питания.
Данная деятельность осуществлялась в помещении пекарни, расположенной по адресу: Рязанская область, р.п. Елатьма, пл. Ленина, д. 3, помещениях кондитерского, кулинарного цехов, кафе-бара, расположенных по адресу: Рязанская область, р.п. Елатьма, пл. Ленина, д. 2; реализацию товара собственного производства и покупных товаров в арендованных помещениях магазинов, в частности:
- в магазине "Продукты N 25", расположенном по адресу: Рязанская область, г. Касимов, ул. Советская, д. 26;
- продовольственном магазине N 1, расположенном по адресу: Рязанская область, р.п. Елатьма, пл. Ленина, "Торговые Ряды".
При осмотре налоговым органом помещения магазина "Продукты N 25" установлено наличие оборудования: прилавков, холодильной витрины, пристенного оборудования, холодильного ларя. Торговая площадь магазина 95, 8 кв. м. На оборудовании выложена продукция собственного производства и покупная. Специальное место, оборудованное для потребления пищи (стол, стул и иное необходимое оборудование) в торговом зале отсутствуют. Данные обстоятельства отражены в протоколе от 05.08.2011 N 27.
В ходе осмотра помещения магазина N 1 инспекция установила, что площадь магазина составляет 101 кв. м, в помещении находятся прилавки, пристенное оборудование, холодильные витрины, морозильные камеры. На оборудовании выложена продукция собственного производства и покупная. Специальное место, оборудованное для потребления пищи (стол, стул и иное необходимое оборудование) в торговом зале отсутствуют. Данные обстоятельства отражены в протоколе от 05.08.2011 N 29.
Кроме того, допрошенная в качестве свидетеля в суде первой инстанции заведующая магазином N 1 Арефьева Л.А. пояснила, что продукция в магазин поступала по товарным накладным, в магазине имеется стол и стулья, которые покупатели используют для того, чтобы сложить покупки (протокол судебного заседания от 18.05.2012).
При этом налоговый орган посчитал, что в спорный период общество осуществляло деятельность по реализации изделий собственного производства через арендуемые помещения, в которых осуществляется розничная продажа товара.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности регулируется главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации.
Положениями пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении указанных в данном пункте видов деятельности.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга при осуществлении розничной торговли через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. метров по каждому объекту организации торговли; при оказании услуг общественного питания через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. метров по каждому объекту организации общественного питания (подпункт 8 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации); при оказании услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей (подпункт 9 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации).
Решением Совета депутатов муниципального образования - Касимовский муниципальный район от 25.10.2005 N 104-111СД утверждено Положение о системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории Касимовского муниципального района Рязанской области (далее - Положение о системе налогообложения).
Согласно пункту 2 Положения о системе налогообложения система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется, в частности, при осуществлении видов деятельности: розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту торговли (подпункт 6 пункта 2 Положения о системе налогообложения); оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей (подпункт 9 пункта 2 Положения о системе налогообложения).
Таким образом, применение ЕНВД при реализации продукции собственного производства возможно при оказании услуг общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей объекта организации общественного питания не более 150 кв. м, либо при оказании услуг общественного питания организацией, не имеющий зала обслуживания посетителей.
Положениями статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в спорный период) установлено, что под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в частности, за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в частности, алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).
Закон Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" различает понятия "изготовитель" и "продавец" товаров: изготовителем признается организация независимо от ее организационно-правовой формы, производящая товары для реализации потребителям; продавцом - организация независимо от ее организационно-правовой формы, реализующая товары потребителям по договору купли-продажи.
Следовательно, розничная продажа продукции собственного производства не подпадает под применение ЕНВД.
В силу абзаца 19 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации услуги общественного питания - услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга.
Объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей - объект организации общественного питания, не имеющий специально оборудованного помещения (открытой площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров. К данной категории объектов организации общественного питания относятся киоски, палатки, магазины (отделы) кулинарии при ресторанах, барах, кафе, столовых, закусочных и другие аналогичные точки общественного питания (абзац 21 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации) (в редакции, вступившей в силу с 01.01.2009).
Объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей - объект организации общественного питания, не имеющий специально оборудованного помещения (открытой площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров. К данной категории объектов организации общественного питания относятся киоски, палатки, магазины (секции, отделы) кулинарии и другие аналогичные точки общественного питания (абзац 21 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действующей в спорный период).
Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.08.1997 N 1036 утверждены Правила оказания услуг общественного питания, согласно пункту 3 которых услуги общественного питания оказываются в ресторанах, кафе, барах, столовых, закусочных и других местах общественного питания, типы которых, а для ресторанов и баров также их классы (люкс, высший, первый) определяются исполнителем в соответствии с государственным стандартом.
Согласно "ОК 002-93. Общероссийский классификатор услуг населению", утвержденному Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163, услуги общественного питания (код 122100) включают в себя услуги питания ресторана (1221101), услуги питания кафе (122102), услуги питания столовой (122103), услуги питания закусочной (122104), услуги питания бара (122105), услуги питания предприятий других типов (122106).
Таким образом, реализация продукции собственного производства через магазин или отдел в системе общественного питания не относится к услугам общественного питания.
В соответствии с пунктом 3.1 "ГОСТ Р 50764-95. Услуги общественного питания. Общие требования", утвержденным постановлением Госстандарта Российской Федерации от 05.04.1995 N 200, услуга общественного питания - результат деятельности предприятий и граждан-предпринимателей по удовлетворению потребителей в питании и проведении досуга.
Услуги общественного питания представляют собой услуги по изготовлению кулинарной продукции и созданию условий для ее реализации и потребления в соответствии с типом и классом предприятия (пункт 4.2 "ГОСТ Р 50764-95. Услуги общественного питания. Общие требования", утвержденного постановлением Госстандарта Российской Федерации от 05.04.1995 N 200).
"ГОСТ Р 50647-94. Общественное питание. Термины и определения", утвержденным постановлением Госстандарта Российской Федерации от 21.02.1994 N 35, установлено, что под магазином (отделом) кулинарии понимается магазин (отдел) в системе общественного питания, реализующий населению кулинарные изделия, полуфабрикаты, мучные кондитерские и булочные изделия, покупные товары.
Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001, утвержденным постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, предусмотрено, что производство хлеба и мучных кондитерских изделий недлительного хранения представляет собой отдельный вид экономической деятельности и отнесено к подразделу DA "Производство пищевых продуктов, включая напитки, и табака", в связи с чем такая деятельность не может относиться к услугам общественного питания.
Следовательно, реализация продукции собственного производства через розничную торговую сеть является способом извлечения доходов от осуществления предпринимательской деятельности в сфере производства готовой продукции, в связи с чем подлежит налогообложению по общей системе.
Как установлено судом и следует из материалов дела, налогоплательщик не оказывал услуги общественного питания, а осуществлял деятельность в сфере производства готовой продукции, которая являлась самостоятельным видом предпринимательской деятельности, направленным на извлечение доходов от реализации изготовленной продукции, в том числе и через розничную торговую сеть, а следовательно, данный вид деятельности не подпадает под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
При этом общество не вело раздельный учет и не уплачивало налоги по общей системе налогообложения с доходов, полученных от реализации продукции собственного производства через розничную торговую сеть, поскольку заявитель уплачивал только ЕНВД.
Положениями пункта 1 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) и применяющие ее в порядке, предусмотренном главой 26.2 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.
Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком (пункт 2 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу пункта 2 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации при определении объекта налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, перечисленные в указанном пункте, к которым, в числе прочих, относятся проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями (подпункт 9 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации).
Пунктом 2 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по единому налогу по УСН, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса. Расходы, указанные в подпункте 9 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организациями статьями 265 и 269 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как следует из материалов дела, согласно уведомлению от 23.06.2006 общество сообщило в налоговый орган о том, что в период с 01.01.2007 по 31.12.2009 общество использовало в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов в соответствии с пунктом 7 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.
Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.
Как обоснованно отмечено судом первой инстанции, налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, деятельность, подлежащую налогообложению по упрощенной системе налогообложения, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, раздельный учет доходов и расходов в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, и предпринимательской деятельности, подлежащей обложению по упрощенной системе налогообложения.
При этом принцип пропорционального распределения расходов, то есть распределения расходов пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов, применяется только при условии невозможности разделения расходов.
Согласно пункту 8 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, перешедшие по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 настоящего Кодекса, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.
В силу статей 252, 346.12, 346.16 - 346.18, 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации, а также статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации факт ведения раздельного учета обязан доказать налогоплательщик путем представления первичных учетных документов, подтверждающих расходы при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам - упрощенной системе налогообложения и единому налогу на вмененный доход.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что общество не представило в материалы дела первичные учетные документы, подтверждающие расходы предпринимателя по единому налогу на вмененный доход, в связи с чем наличие раздельного учета затрат по упрощенной системе налогообложения и единого налога на вмененный доход материалами дела не подтверждено.
В связи с этим суд верно указал, что в соответствии с пунктом 8 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы налоговый орган правомерно распределил расходы общества пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.
В соответствии с пунктом 1.1 приказа Минфина Российской Федерации от 30.12.2005 N 167н "Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и Порядка ее заполнения" организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения (далее - налогоплательщики), ведут Книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Книга учета доходов и расходов), в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.
Как установлено судом, из представленного в ходе проведения выездной налоговой проверки ООО "Елатьма" удостоверения о качестве выпускаемой продукции срок годности и условия хранения продукции составляют: кондитерская продукция не более 16 часов; хлебобулочные изделия не более 24 часов.
Таким образом, продукция собственного производства имеет незначительные сроки хранения и реализации.
В соответствии с приказами по организации об установлении торговой наценки на товары розничной торговли от 10.01.2007 N 1, от 29.12.2007 N 66, от 31.12.2008 N 34, торговая наценка на продукты собственного производства составляет: хлеб и хлебобулочные изделия - 25%; кондитерские изделия - 15%; кулинарные изделия - 15%.
Из оспариваемого решения установлено, что сумма дохода по УСН определена следующим образом:
- по товарным накладным, перечисленным в приложениях N 1-6, оформленным обществом на отпуск продукции собственного производства магазинам N 1, N 25 (с учетом торговой наценки) с назначением "магазин N 1" и "магазин N 25" получен доход в сумме 17 301 739 рублей 84 копеек, в частности:
- - магазин N 1-15 722 489 рублей 19 копеек (приложения N 1-3): 2007 год - 4 029 551 рубль 25 копеек; 2008 год - 5 428 324 рублей 79 копеек; 2009 год - 6 264 613 рублей 15 копеек;
- - магазин N 25-1 579 250 рублей 65 копеек (приложения N 4-6): 2007 год - 400 954 рублей 70 копеек; 2008 год - 468 115 рублей 75 копеек; 2009 год - 710 180 рублей 20 копеек.
При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что налоговый орган в данном случае обоснованно включил в указанные суммы дохода торговую наценку магазинов, поскольку доход с учетом торговой наценки получен магазинами, которые в свою очередь являются подразделениями общества, в связи с чем самостоятельную налоговую отчетность не представляют, а следовательно, весь доход, включая торговую наценку, является доходом общества.
Согласно письму общества от 01.11.2011 N 57 в 2007-2009 годы общество оказывало услуги общественного питания в помещении "Кафе-бара", расположенного по адресу: Рязанская область, р.п. Елатьмя, ул. Ленина, д. 3. Продукты собственного производства (хлебобулочные изделия), используемые для приготовления пищи поступали в "Кафе-бар" из магазинов общества. В данный период из магазинов в "Кафе-бар" реализована продукция собственного производства на сумму 46 245 рублей, в частности: 2007 год - 14 322 рублей; 2008 год - 15 645 рублей; 2009 год - 16 278 рублей.
Таким образом, сумма заниженного дохода составила 17 255 494 рублей 84 копейки (таблица N 1), в частности: за 2007 год - 4 416 183 рублей 95 копеек (4 029 551 рублей 25 копеек + 400 954 рублей 70 копеек - 14 322 рубля); за 2008 год - 5 880 795 рублей 54 копейки (5 428 324 рубля 79 копеек + 468 115 рублей 75 копеек - 15 645 рублей); за 2009-6 958 515 рублей 35 копеек (6 264 613 рублей 15 копеек + 710 180 рублей 20 копеек - 16 278 рублей).
Согласно оспариваемому решению, в связи с отсутствием ведения налогоплательщиком раздельного учета при формировании суммы произведенных расходов на приобретение товаров (работ, услуг), использованных для производства продукции, инспекция произвела расчет удельного показателя дохода от реализации продукции собственного производства отпущенной через магазины N 1 и N 25 в "Кафе-бар" в составе дохода от реализации продукции собственного производства, который должен быть использован для определения удельного показателя расходов на приобретение товаров, работ, услуг, использованных для производства продукции собственного производства, отпущенной в "Кафе-бар", в общем размере расхода на приобретение товаров, работ, услуг, использованных для производства продукции собственного производства (таблица N 3).
Как установлено судом, в спорный период общество помимо розничной торговли осуществляло оптовую продажу продукции собственного производства и представляет налоговые декларации по упрощенной системе налогообложения (за 2007, 2008, 2009 годы).
Из протокола допроса главного бухгалтера общества от 25.08.2011 следует, что товары, отраженные в книге доходов и расходов используются только для производства продукции, при этом товары, приобретаемые для реализации в розничной сети, в книге учета доходов и расходов не отражены.
Расходы на приобретение сырья и материалов, связанные с изготовлением продукции собственного производства, отражались обществом в составе расходов при расчете УСН, а доход от реализации продукции собственного производства, полученный через розничную сеть магазинов, учитывался по ЕНВД, что подтверждается имеющимися в материалах дела декларациями по ЕНВД.
Расходы на изготовление продукции собственного производства устанавливались согласно книгам учета доходов и расходов за 2007, 2008, 2009 годы, кассовым документам, выпискам банка.
Таблица N 3 расчета удельного показателя дохода.
За 2007 год расходы, связанные с приобретением товара, работ, услуг для производства продукции собственного производства (приложение N 7) составили 4 259 041 рубль 57 копеек.
Доход от реализации продукции собственного производства (магазин N 1, магазин N 25, кафе-бар) составил 4 430 505 рублей 95 копеек (таблица N 1)
Доход от реализации продукции собственного производства согласно книге учета доходов и расходов (оптовая реализация) - 6 773 958 рублей 08 копеек.
Итого: доход составил 11 204 464 рублей 03 копейки.
Доход от реализации продукции собственного производства, отпущенной через магазины N 1, N 25 в "Кафе-бар" - 14 322 рублей, что составляет 0, 13% (14 322 рублей: 11 204 464 рублей 03 копейки).
Сумма завышенного расхода по УСН - 5 536 рублей 76 копеек в части "Кафе-бара" (0, 13% от 4 259 041 рублей 57 копеек).
За 2008 год расходы, связанные с приобретением товара, работ, услуг для производства продукции собственного производства (приложение N 8) составили 7 809 525 рублей 89 копеек.
Доход от реализации продукции собственного производства (магазин N 1, магазин N 25, "Кафе-бар") составил 5 896 440 рублей 54 копейки (таблица N 1).
Доход от реализации продукции собственного производства (оптовая реализация) согласно книге учета доходов и расходов - 9 323 932 рублей 42 копейки.
Итого: доход составил 15 220 372 рублей 96 копеек.
Доход от реализации продукции собственного производства, отпущенной через магазины N 1,N 25 в "Кафе-бар" - 15 645 рублей, что составляет 0,10% (15 645 рублей: 15 220 372 рублей 96 копеек).
Сумма завышенного расхода по УСН - 7 809 рублей 53 копейки в части "Кафе-бара".
За 2009 год расходы, связанные с приобретением товара. работ, услуг для производства продукции собственного производства (приложение N 9) составили - 6 496 003 рубля 47 копеек.
Доход от реализации продукции собственного производства (магазин N 1, магазин N 25, "Кафе-бар") составил 6 974 793 рубля 35 копеек (таблица N 1).
Доход от реализации продукции собственного производства (оптовая реализация) согласно книге учета доходов и расходов - 7 571 773 рубля 60 копеек.
Итого: доход составил 14 546 566 рублей 95 копеек.
Доход от реализации продукции собственного производства, отпущенной через магазины N 1, N 25 в "Кафе-бар" - 16 278 рублей, что составляет 0, 11% (16 278 рублей: 14 546 566 рублей 95 копеек).
Сумма завышенного расхода по УСН - 7 145 рублей 61 копейка в части "Кафе-бара".
В ходе судебного разбирательства общество возражало против установленных сумм доходов и расходов указав, что доходы за 2007 год составляют 6 773 958 рублей 08 копеек (книга доходов и расходов за 2007 год), дополнительно 1 210 289 рублей 14 копеек (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов), всего 7 984 247 рублей 22 копейки + (согласно сверке расчетов) 26 121 рублей 20 копеек, всего 8 010 368 рублей 42 копейки; расходы - 6 221 991 рубль 80 копеек (книга доходов и расходов за 2007 год), дополнительно 1 074 736 рублей 75 копеек (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов за 2007 год), всего 7 296 728 рублей 55 копеек.
В декларации по УСН (по оптовой реализации) за 2007 год доход указан в сумме -11 287 928 рублей, расход указан в сумме 10 313 587 рублей.
Доходы за 2008 год - 9 323 932 рубля 42 копейки (книга доходов и расходов за 2008 год), дополнительно 1 630 563 рублей 71 копейка (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов), всего 10 954 496 рублей 13 копеек + (согласно сверке расчетов) 20 928 рублей 60 копеек, всего 10 975 424 рубля 73 копейки; расходы - 10 020 296 рублей 17 копеек (книга доходов и расходов за 2008 год), дополнительно 1 447 940 рублей 57 копеек (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов за 2008 год), всего 11 468 236 рублей 74 копейки.
В декларации по УСН (по оптовой реализации) за 2008 год доход указан в сумме -10 978 107 рублей, расход указан в сумме 10 240 296 рублей.
Доходы за 2009 год - 7 571 773 рубля 60 копеек (книга доходов и расходов за 2009 год), дополнительно 1 905 680 рублей 90 копеек (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов), всего 9 477 454 рубля 50 копеек + (согласно сверке расчетов) 12 475 рублей 20 копеек, всего 9 489 929 рублей 70 копеек; расходы - 8 683 420 рублей 72 копейки (книга доходов и расходов за 2008 год), дополнительно 1 787 547 рублей 31 копейка (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов за 2008 год), всего 10 470 968 рублей 03 копейки.
В декларации по УСН (по оптовой реализации) за 2009 год доход указан в сумме -10 224 066 рублей, расход указан в сумме 10 470 967 рублей.
Однако в суде первой инстанции представители общества пояснили, что налоговые декларации являются предварительными и не отражают фактическую сумму доходов и расходов, в связи с чем не могут являться основанием для расчета налоговой базы и налога.
Поскольку имелись противоречивые сведения относительно сумм доходов и расходов, указанных в учетных бухгалтерских документах - книгах учета доходов и расходов, и налоговых декларациях, суд первой инстанции обязал стороны составить акт сверки с учетом первичных документов с целью установления фактической суммы дохода от оптовой реализации продукции собственного производства и суммы расходов на приобретение товаров, услуг для изготовления продукции собственного производства.
Так, согласно акту сверки расчетов:
- за 2007 год доходы по данным ООО "Елатьма" - 8 010 368 рублей 42 копейки, налоговой инспекции - 10 410 238 рублей 80 копеек; расходы по данным ООО "Елатьма" - 7 296 728 рублей 55 копеек, налоговой инспекции - 7 296 728 рублей копеек;
- за 2008 год доходы по данным ООО "Елатьма" - 10 975 424 рубля 73 копейки, налоговой инспекции - 14 984 154 рубля 73 копейки; расходы по данным ООО "Елатьма" - 11 468 236 рублей 74 копейки, налоговой инспекции - 11 468 236 рублей 74 копейки;
- за 2009 год доходы по данным ООО "Елатьма" - 9 489 929 рублей 70 копеек, налоговой инспекции - 10 354 293 рубля 70 копеек; расходы по данным ООО "Елатьма" - 10 470 968 рублей 03 копейки, налоговой инспекции - 10 470 968 рублей 03 копейки.
Как установлено судом, в отношении доходов имеется разница, которая возникла в связи с дополнительными доводами налоговой инспекции о реализации товара собственного производства Касимовской больнице филиала ФГУ "ПОМЦ Росздрава", ГОУ Касимовский педколледж и другим аналогичным организациям.
Поскольку доход от реализации учитывался при уплате ЕНВД, то суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, обоснованно принял суммы доходов, указанные в акте сверки по данным ООО "Елатьма".
На основании указанных данных налоговый орган произвел расчет начисленных по решению сумм налога, пени, штрафа, исходя из акта сверки, подписанного сторонами.
При этом по таблице N 3 - удельный вес дохода от продажи продукции через "Кафе-бар" (в отношении которого правомерно уплачивается ЕНВД) по отношению к общей сумме дохода, включая оптовую продажу согласно акту сверки и сумму дохода от продажи товара через магазины, соответственно составил за 2007 год - 0, 11%, 2008 год - 0, 09%, 2009 год - 0, 09%.
Используя данные удельные показатели, инспекция определила сумму завышенного расхода в этой части, отнесенного к расходам по оптовой реализации, соответственно в 2007 год - 4 684 рубля 94 копейки, 2008 год - 7 028 рублей 60 копеек, 2009 год - 5 846 рублей 40 копеек.
Отклоняя довод налогоплательщика о том, что в данном случае инспекцией для расчета приняты не общие суммы расходов, установленные по акту сверки, а только те расходы, которые относятся к приобретению сырья для изготовления продукции собственного производств (таблицы N 2, N 3 решения), что свидетельствует о неправомерно произведенном расчете суммы завышенного расхода, суд первой инстанции обоснованно указал, что указанным расчетом интересы общества не нарушены.
При этом в случае применения удельного показателя к суммам расходов, указанных в акте сверки, сумма завышенного расхода увеличится, соответственно, увеличится и налогооблагаемая база по УСН.
Согласно расчетам инспекция определила общую сумму дохода, исходя из акта сверки (оптовая реализация) и суммы дохода, полученной через магазины N 1, N 25.
Итого за 2007 год доход составил 1 2415 439 рублей 13 копеек, расход - 7 296 728 рублей 55 копеек (за вычетом завышенного расхода по "Кафе-бару" 4 684 рублей 94 копейки), налогооблагаемая база составила - 5 123 395 рублей 52 копейки, с учетом исчисленной суммы налога по декларации - 146 151 рубль, за 2007 год доначислено 622 358 рублей 32 копейки.
Аналогичным образом произведен расчет за 2008 год: общая сумма дохода составила 16 856 220 рублей 27 копеек, расход - 11 461 207 рублей 91 копейки, налогооблагаемая база составила - 5 395 012 рублей 36 копеек, с учетом исчисленного налога по декларации, доначислен налог за 2008 год - 698 579 рублей 85 копеек.
За 2009 год: общая сумма дохода составила 16 448 445 рублей 05 копеек, расход -10 465 121 рублей 63 копейки, налогооблагаемая база - 5 983 323 рубля 42 копейки, налог, с учетом начисленного по декларации, за 2009 год начислен в сумме 795 257 рублей 51 копейки.
При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что примененная налоговой инспекцией методика позволила объективно определить сумму налога, подлежащую уплате с учетом установленных хозяйственных операций, поскольку данный расчет основан на проведенной совместно сверке расчетов доходов и расходов, соответствует книгам учета доходов и расходов.
На основании указанных сумм инспекцией произведен расчет суммы пени, подлежащей уплате на основании статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации, пени составили 596 716 рублей 04 копейки, суммы штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы за 2008, 2009 годы - 298 767 рублей 47 копеек.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что материалами дела частично подтверждена обоснованность решения налогового органа, а в части превышающей суммы, указанные в уточненных расчетах по итогам акта сверки, решение инспекции является незаконным, в связи с чем обоснованно признал недействительными оспариваемое решение в части доначисления единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2007-2009 годы в сумме 335 925 рублей 99 копеек, пеней, начисленных за несвоевременную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в сумме 84 559 рублей 64 копеек, штрафа за неполную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в размере 84 947 рублей 21 копейки.
Довод подателя апелляционной жалобы о несогласии с цифровыми показателями при исчислении налогооблагаемой базы, не могут быть приняты во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку не опровергают фактические обстоятельства по делу, установленные судом первой инстанции.
Кроме того, принятый судом первой инстанции расчет соответствует книгам доходов и расходов и основан на совместной сверке расчетов, произведенной инспекцией совместно с обществом.
Ссылка заявителя жалобы на то обстоятельство, что реализация товаров собственного производства велась в объектах организации общественного питания (отделы кулинарии), отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку не соответствует имеющимся в материалах делах доказательствах.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Рязанской области от 14.06.2013 по делу N А54-3439/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
В.Н.СТАХАНОВА
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Н.В.ЗАИКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДВАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 03.10.2013 ПО ДЕЛУ N А54-3439/2012
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 3 октября 2013 г. по делу N А54-3439/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 27.09.2013
Постановление изготовлено в полном объеме 03.10.2013
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Стахановой В.Н., судей Еремичевой Н.В. и Заикиной Н.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Орловой Е.А., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Елатьма" (Рязанская область, Касимовский район, р.п. Елатьма, ИНН 6204006900, ОГРН 1066226018979) - Дороховой С.В. (доверенность от 18.05.2013), Симонова Н.А. (доверенность от 09.01.2013), заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области (Рязанская область, г. Касимов, ИНН 6226006044, ОГРН 1046218008870) - Кончиной Е.А. (доверенность от 05.12.2012 N 2.2-29/6741), рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Рязанской области, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Елатьма" на решение Арбитражного суда Рязанской области от 14.06.2013 по делу N А54-3439/2012 (судья Ушакова И.А.),
установил:
следующее.
Общество с ограниченной ответственностью "Елатьма" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 02.12.2011 N 11-13/187дсп в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в виде штрафа размере 383 714 рублей 68 копеек, пеней, начисленных за несвоевременную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в сумме 685 275 рублей 68 копеек, доначисления единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2007-2009 годы в сумме 2 451 121 рублей 67 копеек.
Решением Арбитражного суда Рязанской области от 14.06.2013 решение инспекции от 30.03.2012 N 2.11-07/00754дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение управления от 02.12.2011 N 11-13/187дсп признано недействительными в части доначисления единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2007-2009 годы в сумме 335 925 рублей 99 копеек, пеней, начисленных за несвоевременную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в сумме 84 559 рублей 64 копеек, штрафа за неполную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в размере 84 947 рублей 21 копейки. При этом суд первой инстанции исходил из того, что материалами дела частично подтверждена обоснованность решения налогового органа, а в части превышающей суммы, указанные в уточненных расчетах по итогам акта сверки расчетов между обществом и инспекцией, решение инспекции является незаконным.
ООО "Елатьма" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Рязанской области от 14.06.2013 отменить и принять новый судебный акт, удовлетворив заявленные обществом требования полностью, ссылаясь на необоснованность цифровых показателей для определения сумм доходов и расходов общества, принимаемых к учету в целях налогообложения по упрощенной системе налогообложения, в части реализации продукции собственного производства в спорный период.
Кроме того, общество ссылается на ошибочность вывода суда первой инстанции о том, что реализация продукции собственного производства через магазин или отдел в системе общественного питания не относится к услугам общественного питания.
При этом заявитель жалобы указывает на то, что реализация товаров собственного производства велась в объектах организации общественного питания (в отделах кулинарии).
Инспекция представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором, опровергая ее доводы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на обоснованность цифровых показателей для определения сумм расходов и доходов общества, поскольку в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции указанные цифры определялись на основании сведений, отраженных обществом в книге учета доходов и расходов, бухгалтерских справках налогоплательщика.
При этом налоговый орган отмечает, что на основании этих данных налоговый орган совместно с заявителем составил и подписал акт сверки расчетов, который принят за основу судом первой инстанции.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта.
Как усматривается из материалов дела, в период с 29.12.2010 по 26.08.2011 налоговый орган провел выездную налоговую проверку ООО "Елатьма" по вопросам правильности и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.
Выявленные инспекцией в ходе проверки нарушения зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 26.10.2011 N 11-13/219дсп.
По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных обществом возражений инспекция приняла решение от 02.12.2011 N 11-13/187 дсп о привлечении общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату (неполную уплату) единого налога по упрощенной системе налогообложения в размере 383 714 рублей 68 копеек; обществу доначислен единый налог по упрощенной системе налогообложения за 2007, 2008, 2009 годы в сумме 2 451 121 рубля 67 копеек, а также начислены пени за несвоевременную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в сумме 685 275 рублей 68 копеек.
На основании статей 101, 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области с апелляционной жалобой на решение инспекции.
Решением Управления от 30.01.2012 N 2.15-12/00884 оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением налогового органа от 02.12.2011 N 11-13/187 дсп в указанной части, ООО "Елатьма" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Рассматривая дело по существу и отказывая в удовлетворении требований общества в заявленной части, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Согласно пункту 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Как следует из материалов дела, основанием для доначисления обществу налога, пеней и штрафа по упрощенной системе налогообложения явился вывод налогового органа о том, что деятельность общества, связанная с розничной реализацией товаров собственного производства через торговые точки, отдельные от производства и не имеющие зала обслуживания посетителей, не относится к услугам общественного питания.
Так, в период с 2007 по 2009 год общество наряду с упрощенной системой налогообложения применяло систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в соответствии со статьями 246.26 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении следующих видов деятельности:
- - розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли;
- - оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м, по каждому объекту организации общественного питания - кафе-бара, столовой.
Общество осуществляло следующие виды деятельности: производство хлеба и мучных кондитерских изделий недлительного срока хранения:
- - производство готовых к употреблению пищевых продуктов и заготовок для их приготовления;
- - производство прочих пищевых продуктов, не включенных в другие группировки;
- - розничную торговлю хлебом, хлебобулочными и кулинарными изделиями;
- - деятельность столовой и кафе;
- - поставку продуктов общественного питания.
Данная деятельность осуществлялась в помещении пекарни, расположенной по адресу: Рязанская область, р.п. Елатьма, пл. Ленина, д. 3, помещениях кондитерского, кулинарного цехов, кафе-бара, расположенных по адресу: Рязанская область, р.п. Елатьма, пл. Ленина, д. 2; реализацию товара собственного производства и покупных товаров в арендованных помещениях магазинов, в частности:
- в магазине "Продукты N 25", расположенном по адресу: Рязанская область, г. Касимов, ул. Советская, д. 26;
- продовольственном магазине N 1, расположенном по адресу: Рязанская область, р.п. Елатьма, пл. Ленина, "Торговые Ряды".
При осмотре налоговым органом помещения магазина "Продукты N 25" установлено наличие оборудования: прилавков, холодильной витрины, пристенного оборудования, холодильного ларя. Торговая площадь магазина 95, 8 кв. м. На оборудовании выложена продукция собственного производства и покупная. Специальное место, оборудованное для потребления пищи (стол, стул и иное необходимое оборудование) в торговом зале отсутствуют. Данные обстоятельства отражены в протоколе от 05.08.2011 N 27.
В ходе осмотра помещения магазина N 1 инспекция установила, что площадь магазина составляет 101 кв. м, в помещении находятся прилавки, пристенное оборудование, холодильные витрины, морозильные камеры. На оборудовании выложена продукция собственного производства и покупная. Специальное место, оборудованное для потребления пищи (стол, стул и иное необходимое оборудование) в торговом зале отсутствуют. Данные обстоятельства отражены в протоколе от 05.08.2011 N 29.
Кроме того, допрошенная в качестве свидетеля в суде первой инстанции заведующая магазином N 1 Арефьева Л.А. пояснила, что продукция в магазин поступала по товарным накладным, в магазине имеется стол и стулья, которые покупатели используют для того, чтобы сложить покупки (протокол судебного заседания от 18.05.2012).
При этом налоговый орган посчитал, что в спорный период общество осуществляло деятельность по реализации изделий собственного производства через арендуемые помещения, в которых осуществляется розничная продажа товара.
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности регулируется главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации.
Положениями пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении указанных в данном пункте видов деятельности.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга при осуществлении розничной торговли через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. метров по каждому объекту организации торговли; при оказании услуг общественного питания через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. метров по каждому объекту организации общественного питания (подпункт 8 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации); при оказании услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей (подпункт 9 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации).
Решением Совета депутатов муниципального образования - Касимовский муниципальный район от 25.10.2005 N 104-111СД утверждено Положение о системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности на территории Касимовского муниципального района Рязанской области (далее - Положение о системе налогообложения).
Согласно пункту 2 Положения о системе налогообложения система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется, в частности, при осуществлении видов деятельности: розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту торговли (подпункт 6 пункта 2 Положения о системе налогообложения); оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей (подпункт 9 пункта 2 Положения о системе налогообложения).
Таким образом, применение ЕНВД при реализации продукции собственного производства возможно при оказании услуг общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей объекта организации общественного питания не более 150 кв. м, либо при оказании услуг общественного питания организацией, не имеющий зала обслуживания посетителей.
Положениями статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в спорный период) установлено, что под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в частности, за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса, продуктов питания и напитков, в частности, алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, а также продукции собственного производства (изготовления).
Закон Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" различает понятия "изготовитель" и "продавец" товаров: изготовителем признается организация независимо от ее организационно-правовой формы, производящая товары для реализации потребителям; продавцом - организация независимо от ее организационно-правовой формы, реализующая товары потребителям по договору купли-продажи.
Следовательно, розничная продажа продукции собственного производства не подпадает под применение ЕНВД.
В силу абзаца 19 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации услуги общественного питания - услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга.
Объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей - объект организации общественного питания, не имеющий специально оборудованного помещения (открытой площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров. К данной категории объектов организации общественного питания относятся киоски, палатки, магазины (отделы) кулинарии при ресторанах, барах, кафе, столовых, закусочных и другие аналогичные точки общественного питания (абзац 21 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации) (в редакции, вступившей в силу с 01.01.2009).
Объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей - объект организации общественного питания, не имеющий специально оборудованного помещения (открытой площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров. К данной категории объектов организации общественного питания относятся киоски, палатки, магазины (секции, отделы) кулинарии и другие аналогичные точки общественного питания (абзац 21 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции, действующей в спорный период).
Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.08.1997 N 1036 утверждены Правила оказания услуг общественного питания, согласно пункту 3 которых услуги общественного питания оказываются в ресторанах, кафе, барах, столовых, закусочных и других местах общественного питания, типы которых, а для ресторанов и баров также их классы (люкс, высший, первый) определяются исполнителем в соответствии с государственным стандартом.
Согласно "ОК 002-93. Общероссийский классификатор услуг населению", утвержденному Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163, услуги общественного питания (код 122100) включают в себя услуги питания ресторана (1221101), услуги питания кафе (122102), услуги питания столовой (122103), услуги питания закусочной (122104), услуги питания бара (122105), услуги питания предприятий других типов (122106).
Таким образом, реализация продукции собственного производства через магазин или отдел в системе общественного питания не относится к услугам общественного питания.
В соответствии с пунктом 3.1 "ГОСТ Р 50764-95. Услуги общественного питания. Общие требования", утвержденным постановлением Госстандарта Российской Федерации от 05.04.1995 N 200, услуга общественного питания - результат деятельности предприятий и граждан-предпринимателей по удовлетворению потребителей в питании и проведении досуга.
Услуги общественного питания представляют собой услуги по изготовлению кулинарной продукции и созданию условий для ее реализации и потребления в соответствии с типом и классом предприятия (пункт 4.2 "ГОСТ Р 50764-95. Услуги общественного питания. Общие требования", утвержденного постановлением Госстандарта Российской Федерации от 05.04.1995 N 200).
"ГОСТ Р 50647-94. Общественное питание. Термины и определения", утвержденным постановлением Госстандарта Российской Федерации от 21.02.1994 N 35, установлено, что под магазином (отделом) кулинарии понимается магазин (отдел) в системе общественного питания, реализующий населению кулинарные изделия, полуфабрикаты, мучные кондитерские и булочные изделия, покупные товары.
Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2001, утвержденным постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, предусмотрено, что производство хлеба и мучных кондитерских изделий недлительного хранения представляет собой отдельный вид экономической деятельности и отнесено к подразделу DA "Производство пищевых продуктов, включая напитки, и табака", в связи с чем такая деятельность не может относиться к услугам общественного питания.
Следовательно, реализация продукции собственного производства через розничную торговую сеть является способом извлечения доходов от осуществления предпринимательской деятельности в сфере производства готовой продукции, в связи с чем подлежит налогообложению по общей системе.
Как установлено судом и следует из материалов дела, налогоплательщик не оказывал услуги общественного питания, а осуществлял деятельность в сфере производства готовой продукции, которая являлась самостоятельным видом предпринимательской деятельности, направленным на извлечение доходов от реализации изготовленной продукции, в том числе и через розничную торговую сеть, а следовательно, данный вид деятельности не подпадает под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
При этом общество не вело раздельный учет и не уплачивало налоги по общей системе налогообложения с доходов, полученных от реализации продукции собственного производства через розничную торговую сеть, поскольку заявитель уплачивал только ЕНВД.
Положениями пункта 1 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) и применяющие ее в порядке, предусмотренном главой 26.2 Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.
Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком (пункт 2 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу пункта 2 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации при определении объекта налогообложения по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, перечисленные в указанном пункте, к которым, в числе прочих, относятся проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями (подпункт 9 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации).
Пунктом 2 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по единому налогу по УСН, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса. Расходы, указанные в подпункте 9 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организациями статьями 265 и 269 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как следует из материалов дела, согласно уведомлению от 23.06.2006 общество сообщило в налоговый орган о том, что в период с 01.01.2007 по 31.12.2009 общество использовало в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов в соответствии с пунктом 7 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.
Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.
Как обоснованно отмечено судом первой инстанции, налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, деятельность, подлежащую налогообложению по упрощенной системе налогообложения, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, раздельный учет доходов и расходов в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, и предпринимательской деятельности, подлежащей обложению по упрощенной системе налогообложения.
При этом принцип пропорционального распределения расходов, то есть распределения расходов пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов, применяется только при условии невозможности разделения расходов.
Согласно пункту 8 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, перешедшие по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 настоящего Кодекса, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.
В силу статей 252, 346.12, 346.16 - 346.18, 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации, а также статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации факт ведения раздельного учета обязан доказать налогоплательщик путем представления первичных учетных документов, подтверждающих расходы при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам - упрощенной системе налогообложения и единому налогу на вмененный доход.
Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что общество не представило в материалы дела первичные учетные документы, подтверждающие расходы предпринимателя по единому налогу на вмененный доход, в связи с чем наличие раздельного учета затрат по упрощенной системе налогообложения и единого налога на вмененный доход материалами дела не подтверждено.
В связи с этим суд верно указал, что в соответствии с пунктом 8 статьи 346.18 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы налоговый орган правомерно распределил расходы общества пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов.
В соответствии с пунктом 1.1 приказа Минфина Российской Федерации от 30.12.2005 N 167н "Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и Порядка ее заполнения" организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения (далее - налогоплательщики), ведут Книгу учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее - Книга учета доходов и расходов), в которой в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражают все хозяйственные операции за отчетный (налоговый) период.
Как установлено судом, из представленного в ходе проведения выездной налоговой проверки ООО "Елатьма" удостоверения о качестве выпускаемой продукции срок годности и условия хранения продукции составляют: кондитерская продукция не более 16 часов; хлебобулочные изделия не более 24 часов.
Таким образом, продукция собственного производства имеет незначительные сроки хранения и реализации.
В соответствии с приказами по организации об установлении торговой наценки на товары розничной торговли от 10.01.2007 N 1, от 29.12.2007 N 66, от 31.12.2008 N 34, торговая наценка на продукты собственного производства составляет: хлеб и хлебобулочные изделия - 25%; кондитерские изделия - 15%; кулинарные изделия - 15%.
Из оспариваемого решения установлено, что сумма дохода по УСН определена следующим образом:
- по товарным накладным, перечисленным в приложениях N 1-6, оформленным обществом на отпуск продукции собственного производства магазинам N 1, N 25 (с учетом торговой наценки) с назначением "магазин N 1" и "магазин N 25" получен доход в сумме 17 301 739 рублей 84 копеек, в частности:
- - магазин N 1-15 722 489 рублей 19 копеек (приложения N 1-3): 2007 год - 4 029 551 рубль 25 копеек; 2008 год - 5 428 324 рублей 79 копеек; 2009 год - 6 264 613 рублей 15 копеек;
- - магазин N 25-1 579 250 рублей 65 копеек (приложения N 4-6): 2007 год - 400 954 рублей 70 копеек; 2008 год - 468 115 рублей 75 копеек; 2009 год - 710 180 рублей 20 копеек.
При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что налоговый орган в данном случае обоснованно включил в указанные суммы дохода торговую наценку магазинов, поскольку доход с учетом торговой наценки получен магазинами, которые в свою очередь являются подразделениями общества, в связи с чем самостоятельную налоговую отчетность не представляют, а следовательно, весь доход, включая торговую наценку, является доходом общества.
Согласно письму общества от 01.11.2011 N 57 в 2007-2009 годы общество оказывало услуги общественного питания в помещении "Кафе-бара", расположенного по адресу: Рязанская область, р.п. Елатьмя, ул. Ленина, д. 3. Продукты собственного производства (хлебобулочные изделия), используемые для приготовления пищи поступали в "Кафе-бар" из магазинов общества. В данный период из магазинов в "Кафе-бар" реализована продукция собственного производства на сумму 46 245 рублей, в частности: 2007 год - 14 322 рублей; 2008 год - 15 645 рублей; 2009 год - 16 278 рублей.
Таким образом, сумма заниженного дохода составила 17 255 494 рублей 84 копейки (таблица N 1), в частности: за 2007 год - 4 416 183 рублей 95 копеек (4 029 551 рублей 25 копеек + 400 954 рублей 70 копеек - 14 322 рубля); за 2008 год - 5 880 795 рублей 54 копейки (5 428 324 рубля 79 копеек + 468 115 рублей 75 копеек - 15 645 рублей); за 2009-6 958 515 рублей 35 копеек (6 264 613 рублей 15 копеек + 710 180 рублей 20 копеек - 16 278 рублей).
Согласно оспариваемому решению, в связи с отсутствием ведения налогоплательщиком раздельного учета при формировании суммы произведенных расходов на приобретение товаров (работ, услуг), использованных для производства продукции, инспекция произвела расчет удельного показателя дохода от реализации продукции собственного производства отпущенной через магазины N 1 и N 25 в "Кафе-бар" в составе дохода от реализации продукции собственного производства, который должен быть использован для определения удельного показателя расходов на приобретение товаров, работ, услуг, использованных для производства продукции собственного производства, отпущенной в "Кафе-бар", в общем размере расхода на приобретение товаров, работ, услуг, использованных для производства продукции собственного производства (таблица N 3).
Как установлено судом, в спорный период общество помимо розничной торговли осуществляло оптовую продажу продукции собственного производства и представляет налоговые декларации по упрощенной системе налогообложения (за 2007, 2008, 2009 годы).
Из протокола допроса главного бухгалтера общества от 25.08.2011 следует, что товары, отраженные в книге доходов и расходов используются только для производства продукции, при этом товары, приобретаемые для реализации в розничной сети, в книге учета доходов и расходов не отражены.
Расходы на приобретение сырья и материалов, связанные с изготовлением продукции собственного производства, отражались обществом в составе расходов при расчете УСН, а доход от реализации продукции собственного производства, полученный через розничную сеть магазинов, учитывался по ЕНВД, что подтверждается имеющимися в материалах дела декларациями по ЕНВД.
Расходы на изготовление продукции собственного производства устанавливались согласно книгам учета доходов и расходов за 2007, 2008, 2009 годы, кассовым документам, выпискам банка.
Таблица N 3 расчета удельного показателя дохода.
За 2007 год расходы, связанные с приобретением товара, работ, услуг для производства продукции собственного производства (приложение N 7) составили 4 259 041 рубль 57 копеек.
Доход от реализации продукции собственного производства (магазин N 1, магазин N 25, кафе-бар) составил 4 430 505 рублей 95 копеек (таблица N 1)
Доход от реализации продукции собственного производства согласно книге учета доходов и расходов (оптовая реализация) - 6 773 958 рублей 08 копеек.
Итого: доход составил 11 204 464 рублей 03 копейки.
Доход от реализации продукции собственного производства, отпущенной через магазины N 1, N 25 в "Кафе-бар" - 14 322 рублей, что составляет 0, 13% (14 322 рублей: 11 204 464 рублей 03 копейки).
Сумма завышенного расхода по УСН - 5 536 рублей 76 копеек в части "Кафе-бара" (0, 13% от 4 259 041 рублей 57 копеек).
За 2008 год расходы, связанные с приобретением товара, работ, услуг для производства продукции собственного производства (приложение N 8) составили 7 809 525 рублей 89 копеек.
Доход от реализации продукции собственного производства (магазин N 1, магазин N 25, "Кафе-бар") составил 5 896 440 рублей 54 копейки (таблица N 1).
Доход от реализации продукции собственного производства (оптовая реализация) согласно книге учета доходов и расходов - 9 323 932 рублей 42 копейки.
Итого: доход составил 15 220 372 рублей 96 копеек.
Доход от реализации продукции собственного производства, отпущенной через магазины N 1,N 25 в "Кафе-бар" - 15 645 рублей, что составляет 0,10% (15 645 рублей: 15 220 372 рублей 96 копеек).
Сумма завышенного расхода по УСН - 7 809 рублей 53 копейки в части "Кафе-бара".
За 2009 год расходы, связанные с приобретением товара. работ, услуг для производства продукции собственного производства (приложение N 9) составили - 6 496 003 рубля 47 копеек.
Доход от реализации продукции собственного производства (магазин N 1, магазин N 25, "Кафе-бар") составил 6 974 793 рубля 35 копеек (таблица N 1).
Доход от реализации продукции собственного производства (оптовая реализация) согласно книге учета доходов и расходов - 7 571 773 рубля 60 копеек.
Итого: доход составил 14 546 566 рублей 95 копеек.
Доход от реализации продукции собственного производства, отпущенной через магазины N 1, N 25 в "Кафе-бар" - 16 278 рублей, что составляет 0, 11% (16 278 рублей: 14 546 566 рублей 95 копеек).
Сумма завышенного расхода по УСН - 7 145 рублей 61 копейка в части "Кафе-бара".
В ходе судебного разбирательства общество возражало против установленных сумм доходов и расходов указав, что доходы за 2007 год составляют 6 773 958 рублей 08 копеек (книга доходов и расходов за 2007 год), дополнительно 1 210 289 рублей 14 копеек (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов), всего 7 984 247 рублей 22 копейки + (согласно сверке расчетов) 26 121 рублей 20 копеек, всего 8 010 368 рублей 42 копейки; расходы - 6 221 991 рубль 80 копеек (книга доходов и расходов за 2007 год), дополнительно 1 074 736 рублей 75 копеек (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов за 2007 год), всего 7 296 728 рублей 55 копеек.
В декларации по УСН (по оптовой реализации) за 2007 год доход указан в сумме -11 287 928 рублей, расход указан в сумме 10 313 587 рублей.
Доходы за 2008 год - 9 323 932 рубля 42 копейки (книга доходов и расходов за 2008 год), дополнительно 1 630 563 рублей 71 копейка (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов), всего 10 954 496 рублей 13 копеек + (согласно сверке расчетов) 20 928 рублей 60 копеек, всего 10 975 424 рубля 73 копейки; расходы - 10 020 296 рублей 17 копеек (книга доходов и расходов за 2008 год), дополнительно 1 447 940 рублей 57 копеек (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов за 2008 год), всего 11 468 236 рублей 74 копейки.
В декларации по УСН (по оптовой реализации) за 2008 год доход указан в сумме -10 978 107 рублей, расход указан в сумме 10 240 296 рублей.
Доходы за 2009 год - 7 571 773 рубля 60 копеек (книга доходов и расходов за 2009 год), дополнительно 1 905 680 рублей 90 копеек (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов), всего 9 477 454 рубля 50 копеек + (согласно сверке расчетов) 12 475 рублей 20 копеек, всего 9 489 929 рублей 70 копеек; расходы - 8 683 420 рублей 72 копейки (книга доходов и расходов за 2008 год), дополнительно 1 787 547 рублей 31 копейка (бухгалтерская справка к книге учета доходов и расходов за 2008 год), всего 10 470 968 рублей 03 копейки.
В декларации по УСН (по оптовой реализации) за 2009 год доход указан в сумме -10 224 066 рублей, расход указан в сумме 10 470 967 рублей.
Однако в суде первой инстанции представители общества пояснили, что налоговые декларации являются предварительными и не отражают фактическую сумму доходов и расходов, в связи с чем не могут являться основанием для расчета налоговой базы и налога.
Поскольку имелись противоречивые сведения относительно сумм доходов и расходов, указанных в учетных бухгалтерских документах - книгах учета доходов и расходов, и налоговых декларациях, суд первой инстанции обязал стороны составить акт сверки с учетом первичных документов с целью установления фактической суммы дохода от оптовой реализации продукции собственного производства и суммы расходов на приобретение товаров, услуг для изготовления продукции собственного производства.
Так, согласно акту сверки расчетов:
- за 2007 год доходы по данным ООО "Елатьма" - 8 010 368 рублей 42 копейки, налоговой инспекции - 10 410 238 рублей 80 копеек; расходы по данным ООО "Елатьма" - 7 296 728 рублей 55 копеек, налоговой инспекции - 7 296 728 рублей копеек;
- за 2008 год доходы по данным ООО "Елатьма" - 10 975 424 рубля 73 копейки, налоговой инспекции - 14 984 154 рубля 73 копейки; расходы по данным ООО "Елатьма" - 11 468 236 рублей 74 копейки, налоговой инспекции - 11 468 236 рублей 74 копейки;
- за 2009 год доходы по данным ООО "Елатьма" - 9 489 929 рублей 70 копеек, налоговой инспекции - 10 354 293 рубля 70 копеек; расходы по данным ООО "Елатьма" - 10 470 968 рублей 03 копейки, налоговой инспекции - 10 470 968 рублей 03 копейки.
Как установлено судом, в отношении доходов имеется разница, которая возникла в связи с дополнительными доводами налоговой инспекции о реализации товара собственного производства Касимовской больнице филиала ФГУ "ПОМЦ Росздрава", ГОУ Касимовский педколледж и другим аналогичным организациям.
Поскольку доход от реализации учитывался при уплате ЕНВД, то суд первой инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, обоснованно принял суммы доходов, указанные в акте сверки по данным ООО "Елатьма".
На основании указанных данных налоговый орган произвел расчет начисленных по решению сумм налога, пени, штрафа, исходя из акта сверки, подписанного сторонами.
При этом по таблице N 3 - удельный вес дохода от продажи продукции через "Кафе-бар" (в отношении которого правомерно уплачивается ЕНВД) по отношению к общей сумме дохода, включая оптовую продажу согласно акту сверки и сумму дохода от продажи товара через магазины, соответственно составил за 2007 год - 0, 11%, 2008 год - 0, 09%, 2009 год - 0, 09%.
Используя данные удельные показатели, инспекция определила сумму завышенного расхода в этой части, отнесенного к расходам по оптовой реализации, соответственно в 2007 год - 4 684 рубля 94 копейки, 2008 год - 7 028 рублей 60 копеек, 2009 год - 5 846 рублей 40 копеек.
Отклоняя довод налогоплательщика о том, что в данном случае инспекцией для расчета приняты не общие суммы расходов, установленные по акту сверки, а только те расходы, которые относятся к приобретению сырья для изготовления продукции собственного производств (таблицы N 2, N 3 решения), что свидетельствует о неправомерно произведенном расчете суммы завышенного расхода, суд первой инстанции обоснованно указал, что указанным расчетом интересы общества не нарушены.
При этом в случае применения удельного показателя к суммам расходов, указанных в акте сверки, сумма завышенного расхода увеличится, соответственно, увеличится и налогооблагаемая база по УСН.
Согласно расчетам инспекция определила общую сумму дохода, исходя из акта сверки (оптовая реализация) и суммы дохода, полученной через магазины N 1, N 25.
Итого за 2007 год доход составил 1 2415 439 рублей 13 копеек, расход - 7 296 728 рублей 55 копеек (за вычетом завышенного расхода по "Кафе-бару" 4 684 рублей 94 копейки), налогооблагаемая база составила - 5 123 395 рублей 52 копейки, с учетом исчисленной суммы налога по декларации - 146 151 рубль, за 2007 год доначислено 622 358 рублей 32 копейки.
Аналогичным образом произведен расчет за 2008 год: общая сумма дохода составила 16 856 220 рублей 27 копеек, расход - 11 461 207 рублей 91 копейки, налогооблагаемая база составила - 5 395 012 рублей 36 копеек, с учетом исчисленного налога по декларации, доначислен налог за 2008 год - 698 579 рублей 85 копеек.
За 2009 год: общая сумма дохода составила 16 448 445 рублей 05 копеек, расход -10 465 121 рублей 63 копейки, налогооблагаемая база - 5 983 323 рубля 42 копейки, налог, с учетом начисленного по декларации, за 2009 год начислен в сумме 795 257 рублей 51 копейки.
При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что примененная налоговой инспекцией методика позволила объективно определить сумму налога, подлежащую уплате с учетом установленных хозяйственных операций, поскольку данный расчет основан на проведенной совместно сверке расчетов доходов и расходов, соответствует книгам учета доходов и расходов.
На основании указанных сумм инспекцией произведен расчет суммы пени, подлежащей уплате на основании статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации, пени составили 596 716 рублей 04 копейки, суммы штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы за 2008, 2009 годы - 298 767 рублей 47 копеек.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что материалами дела частично подтверждена обоснованность решения налогового органа, а в части превышающей суммы, указанные в уточненных расчетах по итогам акта сверки, решение инспекции является незаконным, в связи с чем обоснованно признал недействительными оспариваемое решение в части доначисления единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2007-2009 годы в сумме 335 925 рублей 99 копеек, пеней, начисленных за несвоевременную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в сумме 84 559 рублей 64 копеек, штрафа за неполную уплату единого налога по упрощенной системе налогообложения в размере 84 947 рублей 21 копейки.
Довод подателя апелляционной жалобы о несогласии с цифровыми показателями при исчислении налогооблагаемой базы, не могут быть приняты во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку не опровергают фактические обстоятельства по делу, установленные судом первой инстанции.
Кроме того, принятый судом первой инстанции расчет соответствует книгам доходов и расходов и основан на совместной сверке расчетов, произведенной инспекцией совместно с обществом.
Ссылка заявителя жалобы на то обстоятельство, что реализация товаров собственного производства велась в объектах организации общественного питания (отделы кулинарии), отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку не соответствует имеющимся в материалах делах доказательствах.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Рязанской области от 14.06.2013 по делу N А54-3439/2012 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
В.Н.СТАХАНОВА
Судьи
Н.В.ЕРЕМИЧЕВА
Н.В.ЗАИКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)