Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 22 февраля 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 28 февраля 2013 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,
судей Малышева М.Б., Плаксиной Н.Г.,
при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области и индивидуального предпринимателя Новикова Андрея Александровича на решение Арбитражного суда Курганской области от 14.12.2012 по делу N А34-1656/2012 (судья Гусева О.П.).
В заседании приняли участие представители:
- индивидуального предпринимателя Новикова Андрея Александровича - Показаньева Е.Г. (доверенность от 10.12.2012);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области - Популова Н.Х. (доверенность от 09.01.2013 N 2).
Индивидуальный предприниматель Новиков Андрей Александрович (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель, ИП Новиков А.А.) обратился в Арбитражный суд Курганской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 29.12.2011 N 38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 930137 рублей, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 934 698 рублей, единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 42 204 рублей, соответствующих пеней в общей сумме 166 780,50 рублей и штрафных санкций в общем размере 476 760 рублей.
Решением суда первой инстанции заявленные требования предпринимателя удовлетворены, решение инспекции признано недействительным в оспариваемой части.
В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда первой инстанции отменить, в связи с неправильным применением норм материального права и несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований предпринимателя отказать в полном объеме.
Обосновывая правомерность доначисления налогов, инспекция указывает, что в отсутствие раздельного учета расходы предпринимателя на приобретение товара могли быть учтены лишь пропорционально доле доходов от продажи товаров оптом, то есть выручки от деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения в общем объеме выручки.
Однако, в отсутствие надлежащим образом оформленного учета доходов и расходов определить долю доходов по общей системе налогообложения и, соответственно, размер подлежащих учету расходов не представляется возможным.
Поскольку необходимые для расчета пропорции документы не были представлены в ходе налоговой проверки, инспекция обоснованно исчислила налоги без учета расходов и налоговых вычетов предпринимателя.
В свою очередь, налогоплательщиком представлена апелляционная жалоба, в которой он просит решение суда первой инстанции изменить, исключив из мотивировочной части решения суда вывод следующего содержания: "Исходя из обстоятельств, установленных судом в ходе судебного разбирательства, учитывая, что заявителем осуществлялась реализация продукции юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям по сделкам, отличным от договора розничной купли-продажи, суд считает выводы Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области о том, что осуществляемые заявителем спорные операции не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, обоснованными. Следовательно, налоговым органом правомерно сделан вывод о том, что в отношении спорных операций предприниматель должен уплачивать налоги по общей системе налогообложения, в связи с чем, он является плательщиком НДФЛ, ЕСН и НДС в соответствии со статьями 143, 207, 235 Налогового кодекса Российской Федерации".
В обоснование доводов апелляционной жалобы предприниматель ссылается на незаключенность договоров поставки в силу несогласованности существенного условия - предмета договора, товара подлежащего передаче, поскольку в текстах договоров отсутствует указание на наименование, количество передаваемого товара, а доказательств наличия письменных заявок налоговым органом не представлено. Имеющиеся в материалах дела счета-фактуры и товарные накладные не содержат ссылки на договоры как основание поставки.
Кроме того, по мнению заявителя, основным критерием, позволяющим отграничить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель приобретения товара, при этом на предпринимателей не возложена обязанность осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретенных товаров.
В отзыве на апелляционную жалобу налогового органа заявитель указывает, что доначисление налогов в связи с переводом части доходов на уплату ЕНВД осуществлено без учета произведенных в целях осуществления данной деятельности расходов на приобретение товара.
В судебном заседании стороны поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее.
Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя за период с 10.03.2009 по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт от 06.12.2011 N 38 (т. 1, л.д. 26-47) и с учетом представленных налогоплательщиком возражений с приложением копий первичных бухгалтерских документов, книг продаж, книг покупок, регистров налогового учета вынесено решение от 29.12.2011 N 38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 55-82), которым предпринимателю начислен НДС в сумме 930 137 рублей, ЕСН в сумме 42 204 рублей, НДФЛ в сумме 934 698 рублей, пени в общей сумме 167 005,05 рублей, также заявитель привлечен к налоговой ответственности на основании ст. 119, п. 1 ст. 122, ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафов в общем размере 477 032 рублей.
В ходе налоговой проверки инспекция установила, что предприниматель в проверяемом периоде наряду с деятельностью по розничной торговле через объекты стационарной торговой сети, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, осуществлял реализацию товаров (рыбной и мясоколбасной продукции) юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям по договорам поставки, однако исчислял и уплачивал лишь единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД).
Указанная деятельность отнесена налоговым органом к оптовой торговле, что послужило основанием для начисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения, а также соответствующих сумм пеней и штрафов за неуплату налогов и непредставление налоговых деклараций.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области от 16.03.2012 N 55, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено (т. 1, л.д. 88-93).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Курганской области с заявлением по настоящему делу.
Удовлетворяя заявленные требований, суд первой инстанции пришел к выводу, что налогоплательщик наряду с розничной торговлей осуществлял оптовую торговлю продуктами питания на основании заключенных договоров поставки, в связи с чем неправомерно применял в отношении указанной деятельности режим налогообложения в виде уплаты ЕНВД.
В то же время суд указал, что установленный инспекцией объем налоговых обязательств заявителя в том размере, как они определены оспариваемым решением, а также соответствующих пеней и штрафов не соответствуют требованиям налогового законодательства и фактическим налоговым обязательствам ИП Новикова А.А., поскольку исчисление налогов по общему режиму налогообложения произведено без учета расходов заявителя, связанных с приобретением продукции, реализованной спорным контрагентам.
Выводы суда являются правильными, основанными на имеющихся в материалах дела доказательствах и нормах налогового законодательства.
Основанием для доначисления предпринимателю НДС в сумме 930 137 рублей, ЕСН в сумме 42 204 рублей, НДФЛ в сумме 934 698 рублей, соответствующих пеней и штрафов послужил вывод инспекции о необоснованном отнесении дохода от реализации товара перечисленным в оспариваемом решении юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям к розничной торговле, подлежащей налогообложению ЕНВД.
В рамках выездной налоговой проверки инспекцией на основе встречных проверок указанных покупателей и представленных ими договоров, счетов-фактур, товарных накладных, платежных документов сделан вывод об оптовом характере торговли, осуществляемой предпринимателем на основании заключенных договоров поставки.
Согласно подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
В силу абз. 12 ст. 346.27 НК РФ (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ) под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе, за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты понятия и термины других отраслей законодательства применяются в Налоговом кодексе Российской Федерации в том значении, в каком они используются в этих отраслях, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно самим налоговым законодательством (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О).
Поскольку налоговое законодательство не содержит специального определения договора розничной купли-продажи, указанное понятие подлежит применению в том значении, в котором оно определено в гражданском законодательстве.
В силу п. 1 ст. 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Из п. 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" следует, что при квалификации правоотношений участников спора судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
На основании ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Согласно позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1066/11, одним из основных условий, характеризующих торговлю как розничную, является приобретение товара именно в торговой точке (объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ) по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники.
В ходе проведенных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что между заявителем и юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями в проверяемый период заключались договоры поставки и купли-продажи, согласно условиям которых, предприниматель должен был поставлять товар.
Отгрузка товаров, производилась со склада предпринимателя крупными партиями на постоянной основе по устным заявкам покупателей на основании счетов-фактур, товарных накладных путем самовывоза или с доставкой.
Все выставленные счета-фактуры и накладные подписаны предпринимателем и заверены его печатью.
В ходе выездной проверки установлено, что за реализованные товары, согласно заключенным договорам, расчет покупателями производился путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя, либо наличными денежными средствами, в подтверждение чего выдавались приходно-кассовые ордера.
Согласно условиям договоров, заключенных ИП Новиковым А.А. с покупателями (т. 2, л.д. 127-150, т. 3, л.д. 1-4) поставка товара производилась на основании согласованной сторонами заявки. Подача заявки производилась письменно или в устной форме по телефону. Поставка товара осуществлялась транспортом заявителя не позднее трех дней с момента получения заявки. Покупатель оплачивал поставляемый товар в полном объеме в наличном или безналичном порядке непосредственно по факту получения в день поставки товара, либо в срок не позднее семи дней с даты поставки товара.
Из протоколов допроса свидетелей (т. 3, л.д. 20-89, т. 7, л.д. 25-79) следует, что фактические отношения по приобретению продукции, сложившиеся между заявителем и его покупателями, соответствуют условиям заключенных договоров.
При отсутствии договоров поставка продукции покупателям осуществлялась заявителем аналогичным образом.
Согласно показаниям уполномоченных лиц покупателей приобретенная у заявителя продукция использовалась указанными контрагентами для осуществления предпринимательской деятельности, связанной с ее дальнейшей реализацией в целях извлечения прибыли (дохода).
Хозяйственные отношения ИП Новикова А.А. с контрагентами носили систематический и длительный характер, отгрузка товара осуществлялась регулярно и в объемах, исключающих его использование в личных целях, и свидетельствующих о невозможности фактического получения товара из торгового зала магазина, отпуск товара оформлялся товарными накладными, что явно не характерно для договоров розничной купли-продажи.
В подтверждение выводов об осуществлении ИП Новиковым А.А. оптовой торговли инспекцией в материалы дела представлены договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные, акты сверки расчетов, протоколы допроса свидетелей - уполномоченных лиц покупателей.
Таким образом, как установлено налоговым органом и судом первой инстанции, предприниматель осуществляет деятельность по реализации товаров юридическим лицам, индивидуальным предпринимателям, вне объекта стационарной торговой сети, применяя при этом систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД.
Между тем торговля товарами, осуществляемая налогоплательщиками-продавцами не на основании договоров розничной купли-продажи вне объекта стационарной торговой сети, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
Судом апелляционной инстанции отклоняется ссылка предпринимателя на то, что реализация товаров юридическим лицам осуществлялась через объект стационарной торговой сети, магазин, как противоречащая материалам дела, а также показаниям самого налогоплательщика, данным в ходе выездной налоговой проверки.
Так, согласно подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении именно розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны.
При этом розничная торговля характеризуется определенными особенностями, отличающими ее от торговой деятельности на основании договоров купли-продажи, в качестве которых Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации названы приобретение товара именно в торговой точке по розничной цене.
Соответственно, торговая деятельность по реализации товаров, в том числе на основании разовых сделок купли-продажи, заключенных и исполненных вне объектов стационарной торговой сети, также не относится к розничной торговле, в отношении которой может применяться ЕНВД.
Аналогичная позиция высказана в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.10.2011 N 5566/11, согласно которой реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, где система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применению не подлежит.
Судом апелляционной инстанции установлено, что условия спорных договоров не отвечают признакам договоров розничной купли-продажи.
Доказательств заключения договоров посредством публичного предложения через объект розничной торговли налогоплательщиком в материалы дела не представлено.
Вместе с тем, представленные в материалы дела договоры поставки содержат условия о доставке и приемке товара, сроке поставки и оплаты.
Налогоплательщиком выставлялись счета-фактуры на оплату товара, выписывались товарные накладные, между сторонами сложились длительные хозяйственные связи, проводились сверки расчетов.
В договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты
Таким образом, суд первой инстанции пришел к законному и обоснованному выводу о том, что заявителем осуществлялась реализация продукции юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям по сделкам, отличным от договора розничной купли-продажи, а также о том, что осуществляемые заявителем спорные операции не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Следовательно, налоговым органом правомерно сделан вывод о том, что в отношении спорных операций предприниматель должен уплачивать налоги по общей системе налогообложения, в связи с чем, он является плательщиком НДФЛ, ЕСН и НДС в соответствии со статьями 143, 207, 235 Налогового кодекса Российской Федерации.
Оснований для переоценки данного вывода судом апелляционной инстанции не усматривается и в апелляционной жалобы предпринимателем также не приведено.
Между тем, согласно ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционный суд может отменить или изменить решение арбитражного суда первой инстанции только в том случае, если установит неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела; недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными; несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела; нарушение или неправильное применение норм материального права или норм процессуального права. Таких оснований апелляционным судом не установлено.
Как усматривается из решения, судом первой инстанции полно выяснены все обстоятельства, имеющие значение для дела, рассмотрены и оценены доводы обеих сторон, сделанные выводы подтверждены ссылками на доказательства, приобщенные к материалам дела, и соответствуют установленным обстоятельствам.
Суд первой инстанции при разрешении спора не ограничился проверкой каждого доказательства в отдельности, а оценил все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Соответственно апелляционная жалоба индивидуального предпринимателя Новикова Андрея Александровича подлежит отклонению.
При проверке доводов апелляционной жалобы налогового органа апелляционный суд приходит к следующим выводам.
Согласно пункту 1 статьи 23 НК РФ одной из обязанностей налогоплательщиков является уплата законно установленных налогов.
Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками единого налога на вмененный доход, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ и осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (пункт 4 статьи 346.26 НК РФ).
В пункте 7 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками.
Как указано в статье 210 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.
Порядок получения профессионального вычета при исчислении налоговой базы по НДФЛ регулируется пунктом 1 статьи 221, пунктом 3 статьи 210, пунктом 1 статьи 227 НК РФ и предусматривает наличие у налогоплательщика документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.
В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль" НК РФ.
В пункте 2 статьи 236 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Статьей 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для плательщиков налога на прибыль.
На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, основанием для уменьшения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и ЕСН является документальное подтверждение реально произведенных налогоплательщиком расходов, связанных с предпринимательской деятельностью.
На основании пункта 9 статьи 274 НК РФ организации, перешедшие на уплату налога на вмененный доход, в случае невозможности прямого разделения расходов по видам деятельности определяют величину расходов, приходящуюся на деятельность, переведенную на уплату единого налога на вмененный доход, пропорционально доле доходов организации от деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
В соответствии со статьей 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются индивидуальные предприниматели.
На основании статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В пунктах 1, 2 статьи 166 НК РФ предусмотрено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 данной статьи.
В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.
В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Таким образом, из смысла указанных выше норм следует, что осуществление налогоплательщиком деятельности, связанной с различными видами хозяйственных операций, подлежащих обложению как по общей системе налогообложения, так и налогообложению по ЕНВД, предусматривает ведение налогоплательщиком раздельного учета этих операций.
Согласно подпунктам 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим законодательством.
В п. 2 ст. 54 НК РФ указано, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
Учет хозяйственных операций должен вестись налогоплательщиком в соответствии с требованиями НК РФ, а также положениями Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н, БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета доходов и расходов).
Пунктом 2 Порядка учета доходов и расходов установлено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.
Индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.
Таким образом, Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах.
Согласно пункту 7 Порядка учета доходов и расходов индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций в соответствующих разделах одной Книги учета раздельно по каждому из видов осуществляемой предпринимателем деятельности как в количественном, так и в стоимостном выражении по каждому виду товаров.
Целью такого учета является, в первую очередь, разделение по различным режимам налогообложения прямых расходов на приобретение товаров, которые были реализованы в рамках каждого режима налогообложения.
Как следует из материалов дела, предприниматель в проверяемый период осуществлял деятельность, подпадающую под режим налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход (розничная торговля продуктами питания), и деятельность, подпадающую под общий режим налогообложения (оптовая торговля продуктами питания). В силу положений статей 346.26 и 143 Налогового кодекса Российской Федерации предприниматель в проверяемом периоде одновременно являлся плательщиком налога на добавленную стоимость и единого налога на вмененный доход, в связи с чем, обязан был вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам.
Однако, учитывая, что предприниматель фактически ошибочно относил выручку, полученную в наличной форме по договорам поставки к деятельности, относящейся к ЕНВД и, соответственно, не вел учет доходов и расходов, относящихся к данным доходам, а также то, что перевод выручки с ЕНВД на общую систему налогообложения произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, налогоплательщику должно быть предоставлено право документально подтвердить размер фактически понесенных вычетов и расходов, связанных с возникновением налоговой базы по НДФЛ, ЕСН и НДС, несмотря на отсутствие декларирования и раздельного учета.
При этом налоговый орган не может ссылаться в качестве основания для отказа в соответствующем праве на отсутствие декларирования вычетов и расходов или отсутствие раздельного учета, поскольку предприниматель, не считая себя плательщиком налогов по общей системе налогообложения, не имел соответствующей обязанности, которая возложена на него только по результатам проверки.
В ходе налоговой проверки налогоплательщиком были представлены документы, подтверждающие размер налоговых вычетов и расходов по НДФЛ, ЕСН и НДС, претензий к данным документам в части их достоверности налоговым органом ни в ходе налоговой проверки, ни при рассмотрении дела в суде не заявлено.
При этом, в отсутствие признаков недобросовестности налогоплательщика, его участия в схеме, направленной на незаконное получение налоговой выгоды налогоплательщик во всяком случае не может быть лишен права учитывать обоснованные налоговые вычеты и расходы при исчислении налогов по общей системе налогообложения (НДФЛ, ЕСН и НДС).
Согласно подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в том числе, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.
Инспекция необоснованно отказала в принятии расходов и налоговых вычетов, ссылаясь на ведение предпринимателем учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, в то время как при указанных обстоятельствах на ней лежала обязанность по определению реального размера налоговых обязательств предпринимателя, для реализации которого и предусмотрены положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.
Применяя названную норму НК РФ, инспекция должна была определить размер налогов, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.
Неприменение упомянутых положений действующего налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических (действительных) налоговых обязательств предпринимателя.
Указанная позиция отражена также в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2012 N 16282/11, а также в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11.
Следует отметить, что методика ведения раздельного учета законодательно не закреплена, соответственно налогоплательщик вправе самостоятельно определить любые способы ведения такого учета и оформляемые при этом документы.
Поскольку определение финансового результата деятельности хозяйствующего субъекта без учета фактически понесенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением дохода, противоречит основным принципам налогообложения, общему принципу определения объекта налогообложения - дохода и добавленной стоимости, то начисленных в ходе выездной налоговой проверки суммы налогов нельзя признать законными и обоснованными.
При этом налоговым органом в ходе судебного разбирательства также не реализована возможность определить налоговые обязательства предпринимателя, исходя из предложенного судом толкования норм права в части касающейся необходимости учета фактически понесенных предпринимателем расходов для извлечения вмененного налоговым органом дохода.
Между тем, расчет инспекцией налогов был произведен с использованием информации о доходах предпринимателя, полученной от его покупателей, а также исходя из выручки, поступившей на расчетный счет, и без учета расходов, уменьшающих доходы от реализации продукции.
Поскольку задачей налогового контроля является объективное установление реального размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика, действия инспекции по начислению налогов, соответствующих пеней и штрафа не соответствуют требованиям НК РФ и фактическим налоговым обязательствам налогоплательщика.
Таким образом, поскольку примененный инспекцией способ определения налоговых обязательств предпринимателя без учета расходов, связанных с получением дохода, является неверным и недостоверным, судом первой инстанции обоснованно признано оспариваемое решение инспекции недействительным в части доначисления ЕСН, НДФЛ и НДС, соответствующих пени и штрафа.
При этом ссылка инспекции на предоставление предпринимателю 20-процентного вычета по НДФЛ судом апелляционной инстанции также отклоняются, как основанная на неверном толковании норм права.
Так в соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
Однако в данном случае предпринимателем представлен полный пакет документов в подтверждение понесенных расходов, соответственно, оснований для применения п. 1 ст. 221 НК РФ в данном случае отсутствовали, отказ налогового органа установить реальный размер налоговых обязательств предпринимателя на основании представленных им документов не может вменяться в вину налогоплательщику и приводить к необоснованному и произвольному определению его налогового бремени.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба заинтересованного лица - удовлетворению.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
решение Арбитражного суда Курганской области от 14.12.2012 по делу N А34-1656/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области и индивидуального предпринимателя Новикова Андрея Александровича - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 28.02.2013 N 18АП-907/2013 ПО ДЕЛУ N А34-1656/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 28 февраля 2013 г. N 18АП-907/2013
Дело N А34-1656/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 22 февраля 2013 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 28 февраля 2013 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,
судей Малышева М.Б., Плаксиной Н.Г.,
при ведении протокола помощником судьи Кудрявцевой А.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области и индивидуального предпринимателя Новикова Андрея Александровича на решение Арбитражного суда Курганской области от 14.12.2012 по делу N А34-1656/2012 (судья Гусева О.П.).
В заседании приняли участие представители:
- индивидуального предпринимателя Новикова Андрея Александровича - Показаньева Е.Г. (доверенность от 10.12.2012);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области - Популова Н.Х. (доверенность от 09.01.2013 N 2).
Индивидуальный предприниматель Новиков Андрей Александрович (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель, ИП Новиков А.А.) обратился в Арбитражный суд Курганской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 29.12.2011 N 38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 930137 рублей, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 934 698 рублей, единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 42 204 рублей, соответствующих пеней в общей сумме 166 780,50 рублей и штрафных санкций в общем размере 476 760 рублей.
Решением суда первой инстанции заявленные требования предпринимателя удовлетворены, решение инспекции признано недействительным в оспариваемой части.
В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда первой инстанции отменить, в связи с неправильным применением норм материального права и несоответствием выводов суда обстоятельствам дела, принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований предпринимателя отказать в полном объеме.
Обосновывая правомерность доначисления налогов, инспекция указывает, что в отсутствие раздельного учета расходы предпринимателя на приобретение товара могли быть учтены лишь пропорционально доле доходов от продажи товаров оптом, то есть выручки от деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения в общем объеме выручки.
Однако, в отсутствие надлежащим образом оформленного учета доходов и расходов определить долю доходов по общей системе налогообложения и, соответственно, размер подлежащих учету расходов не представляется возможным.
Поскольку необходимые для расчета пропорции документы не были представлены в ходе налоговой проверки, инспекция обоснованно исчислила налоги без учета расходов и налоговых вычетов предпринимателя.
В свою очередь, налогоплательщиком представлена апелляционная жалоба, в которой он просит решение суда первой инстанции изменить, исключив из мотивировочной части решения суда вывод следующего содержания: "Исходя из обстоятельств, установленных судом в ходе судебного разбирательства, учитывая, что заявителем осуществлялась реализация продукции юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям по сделкам, отличным от договора розничной купли-продажи, суд считает выводы Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области о том, что осуществляемые заявителем спорные операции не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, обоснованными. Следовательно, налоговым органом правомерно сделан вывод о том, что в отношении спорных операций предприниматель должен уплачивать налоги по общей системе налогообложения, в связи с чем, он является плательщиком НДФЛ, ЕСН и НДС в соответствии со статьями 143, 207, 235 Налогового кодекса Российской Федерации".
В обоснование доводов апелляционной жалобы предприниматель ссылается на незаключенность договоров поставки в силу несогласованности существенного условия - предмета договора, товара подлежащего передаче, поскольку в текстах договоров отсутствует указание на наименование, количество передаваемого товара, а доказательств наличия письменных заявок налоговым органом не представлено. Имеющиеся в материалах дела счета-фактуры и товарные накладные не содержат ссылки на договоры как основание поставки.
Кроме того, по мнению заявителя, основным критерием, позволяющим отграничить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель приобретения товара, при этом на предпринимателей не возложена обязанность осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретенных товаров.
В отзыве на апелляционную жалобу налогового органа заявитель указывает, что доначисление налогов в связи с переводом части доходов на уплату ЕНВД осуществлено без учета произведенных в целях осуществления данной деятельности расходов на приобретение товара.
В судебном заседании стороны поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее.
Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя за период с 10.03.2009 по 31.12.2010, по результатам которой составлен акт от 06.12.2011 N 38 (т. 1, л.д. 26-47) и с учетом представленных налогоплательщиком возражений с приложением копий первичных бухгалтерских документов, книг продаж, книг покупок, регистров налогового учета вынесено решение от 29.12.2011 N 38 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 55-82), которым предпринимателю начислен НДС в сумме 930 137 рублей, ЕСН в сумме 42 204 рублей, НДФЛ в сумме 934 698 рублей, пени в общей сумме 167 005,05 рублей, также заявитель привлечен к налоговой ответственности на основании ст. 119, п. 1 ст. 122, ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафов в общем размере 477 032 рублей.
В ходе налоговой проверки инспекция установила, что предприниматель в проверяемом периоде наряду с деятельностью по розничной торговле через объекты стационарной торговой сети, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, осуществлял реализацию товаров (рыбной и мясоколбасной продукции) юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям по договорам поставки, однако исчислял и уплачивал лишь единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД).
Указанная деятельность отнесена налоговым органом к оптовой торговле, что послужило основанием для начисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения, а также соответствующих сумм пеней и штрафов за неуплату налогов и непредставление налоговых деклараций.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области от 16.03.2012 N 55, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции утверждено (т. 1, л.д. 88-93).
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Курганской области с заявлением по настоящему делу.
Удовлетворяя заявленные требований, суд первой инстанции пришел к выводу, что налогоплательщик наряду с розничной торговлей осуществлял оптовую торговлю продуктами питания на основании заключенных договоров поставки, в связи с чем неправомерно применял в отношении указанной деятельности режим налогообложения в виде уплаты ЕНВД.
В то же время суд указал, что установленный инспекцией объем налоговых обязательств заявителя в том размере, как они определены оспариваемым решением, а также соответствующих пеней и штрафов не соответствуют требованиям налогового законодательства и фактическим налоговым обязательствам ИП Новикова А.А., поскольку исчисление налогов по общему режиму налогообложения произведено без учета расходов заявителя, связанных с приобретением продукции, реализованной спорным контрагентам.
Выводы суда являются правильными, основанными на имеющихся в материалах дела доказательствах и нормах налогового законодательства.
Основанием для доначисления предпринимателю НДС в сумме 930 137 рублей, ЕСН в сумме 42 204 рублей, НДФЛ в сумме 934 698 рублей, соответствующих пеней и штрафов послужил вывод инспекции о необоснованном отнесении дохода от реализации товара перечисленным в оспариваемом решении юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям к розничной торговле, подлежащей налогообложению ЕНВД.
В рамках выездной налоговой проверки инспекцией на основе встречных проверок указанных покупателей и представленных ими договоров, счетов-фактур, товарных накладных, платежных документов сделан вывод об оптовом характере торговли, осуществляемой предпринимателем на основании заключенных договоров поставки.
Согласно подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
В силу абз. 12 ст. 346.27 НК РФ (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ) под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе, за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты понятия и термины других отраслей законодательства применяются в Налоговом кодексе Российской Федерации в том значении, в каком они используются в этих отраслях, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно самим налоговым законодательством (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О).
Поскольку налоговое законодательство не содержит специального определения договора розничной купли-продажи, указанное понятие подлежит применению в том значении, в котором оно определено в гражданском законодательстве.
В силу п. 1 ст. 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Из п. 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" следует, что при квалификации правоотношений участников спора судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.
На основании ст. 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки, производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Согласно позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1066/11, одним из основных условий, характеризующих торговлю как розничную, является приобретение товара именно в торговой точке (объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети, предусмотренные подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ) по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники.
В ходе проведенных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что между заявителем и юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями в проверяемый период заключались договоры поставки и купли-продажи, согласно условиям которых, предприниматель должен был поставлять товар.
Отгрузка товаров, производилась со склада предпринимателя крупными партиями на постоянной основе по устным заявкам покупателей на основании счетов-фактур, товарных накладных путем самовывоза или с доставкой.
Все выставленные счета-фактуры и накладные подписаны предпринимателем и заверены его печатью.
В ходе выездной проверки установлено, что за реализованные товары, согласно заключенным договорам, расчет покупателями производился путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя, либо наличными денежными средствами, в подтверждение чего выдавались приходно-кассовые ордера.
Согласно условиям договоров, заключенных ИП Новиковым А.А. с покупателями (т. 2, л.д. 127-150, т. 3, л.д. 1-4) поставка товара производилась на основании согласованной сторонами заявки. Подача заявки производилась письменно или в устной форме по телефону. Поставка товара осуществлялась транспортом заявителя не позднее трех дней с момента получения заявки. Покупатель оплачивал поставляемый товар в полном объеме в наличном или безналичном порядке непосредственно по факту получения в день поставки товара, либо в срок не позднее семи дней с даты поставки товара.
Из протоколов допроса свидетелей (т. 3, л.д. 20-89, т. 7, л.д. 25-79) следует, что фактические отношения по приобретению продукции, сложившиеся между заявителем и его покупателями, соответствуют условиям заключенных договоров.
При отсутствии договоров поставка продукции покупателям осуществлялась заявителем аналогичным образом.
Согласно показаниям уполномоченных лиц покупателей приобретенная у заявителя продукция использовалась указанными контрагентами для осуществления предпринимательской деятельности, связанной с ее дальнейшей реализацией в целях извлечения прибыли (дохода).
Хозяйственные отношения ИП Новикова А.А. с контрагентами носили систематический и длительный характер, отгрузка товара осуществлялась регулярно и в объемах, исключающих его использование в личных целях, и свидетельствующих о невозможности фактического получения товара из торгового зала магазина, отпуск товара оформлялся товарными накладными, что явно не характерно для договоров розничной купли-продажи.
В подтверждение выводов об осуществлении ИП Новиковым А.А. оптовой торговли инспекцией в материалы дела представлены договоры поставки, счета-фактуры, товарные накладные, акты сверки расчетов, протоколы допроса свидетелей - уполномоченных лиц покупателей.
Таким образом, как установлено налоговым органом и судом первой инстанции, предприниматель осуществляет деятельность по реализации товаров юридическим лицам, индивидуальным предпринимателям, вне объекта стационарной торговой сети, применяя при этом систему налогообложения в виде уплаты ЕНВД.
Между тем торговля товарами, осуществляемая налогоплательщиками-продавцами не на основании договоров розничной купли-продажи вне объекта стационарной торговой сети, относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли.
Судом апелляционной инстанции отклоняется ссылка предпринимателя на то, что реализация товаров юридическим лицам осуществлялась через объект стационарной торговой сети, магазин, как противоречащая материалам дела, а также показаниям самого налогоплательщика, данным в ходе выездной налоговой проверки.
Так, согласно подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении именно розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны.
При этом розничная торговля характеризуется определенными особенностями, отличающими ее от торговой деятельности на основании договоров купли-продажи, в качестве которых Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации названы приобретение товара именно в торговой точке по розничной цене.
Соответственно, торговая деятельность по реализации товаров, в том числе на основании разовых сделок купли-продажи, заключенных и исполненных вне объектов стационарной торговой сети, также не относится к розничной торговле, в отношении которой может применяться ЕНВД.
Аналогичная позиция высказана в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.10.2011 N 5566/11, согласно которой реализация товаров не через объекты стационарной торговой сети, а по договору поставки путем доставки этого товара до покупателя относится к оптовой торговле, где система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применению не подлежит.
Судом апелляционной инстанции установлено, что условия спорных договоров не отвечают признакам договоров розничной купли-продажи.
Доказательств заключения договоров посредством публичного предложения через объект розничной торговли налогоплательщиком в материалы дела не представлено.
Вместе с тем, представленные в материалы дела договоры поставки содержат условия о доставке и приемке товара, сроке поставки и оплаты.
Налогоплательщиком выставлялись счета-фактуры на оплату товара, выписывались товарные накладные, между сторонами сложились длительные хозяйственные связи, проводились сверки расчетов.
В договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объема поставки, а также нарушение сроков оплаты
Таким образом, суд первой инстанции пришел к законному и обоснованному выводу о том, что заявителем осуществлялась реализация продукции юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям по сделкам, отличным от договора розничной купли-продажи, а также о том, что осуществляемые заявителем спорные операции не подпадают под действие системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Следовательно, налоговым органом правомерно сделан вывод о том, что в отношении спорных операций предприниматель должен уплачивать налоги по общей системе налогообложения, в связи с чем, он является плательщиком НДФЛ, ЕСН и НДС в соответствии со статьями 143, 207, 235 Налогового кодекса Российской Федерации.
Оснований для переоценки данного вывода судом апелляционной инстанции не усматривается и в апелляционной жалобы предпринимателем также не приведено.
Между тем, согласно ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации апелляционный суд может отменить или изменить решение арбитражного суда первой инстанции только в том случае, если установит неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела; недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными; несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела; нарушение или неправильное применение норм материального права или норм процессуального права. Таких оснований апелляционным судом не установлено.
Как усматривается из решения, судом первой инстанции полно выяснены все обстоятельства, имеющие значение для дела, рассмотрены и оценены доводы обеих сторон, сделанные выводы подтверждены ссылками на доказательства, приобщенные к материалам дела, и соответствуют установленным обстоятельствам.
Суд первой инстанции при разрешении спора не ограничился проверкой каждого доказательства в отдельности, а оценил все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Соответственно апелляционная жалоба индивидуального предпринимателя Новикова Андрея Александровича подлежит отклонению.
При проверке доводов апелляционной жалобы налогового органа апелляционный суд приходит к следующим выводам.
Согласно пункту 1 статьи 23 НК РФ одной из обязанностей налогоплательщиков является уплата законно установленных налогов.
Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками единого налога на вмененный доход, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ и осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (пункт 4 статьи 346.26 НК РФ).
В пункте 7 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками.
Как указано в статье 210 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ.
Порядок получения профессионального вычета при исчислении налоговой базы по НДФЛ регулируется пунктом 1 статьи 221, пунктом 3 статьи 210, пунктом 1 статьи 227 НК РФ и предусматривает наличие у налогоплательщика документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.
В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль" НК РФ.
В пункте 2 статьи 236 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Статьей 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для плательщиков налога на прибыль.
На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, основанием для уменьшения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и ЕСН является документальное подтверждение реально произведенных налогоплательщиком расходов, связанных с предпринимательской деятельностью.
На основании пункта 9 статьи 274 НК РФ организации, перешедшие на уплату налога на вмененный доход, в случае невозможности прямого разделения расходов по видам деятельности определяют величину расходов, приходящуюся на деятельность, переведенную на уплату единого налога на вмененный доход, пропорционально доле доходов организации от деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
В соответствии со статьей 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются индивидуальные предприниматели.
На основании статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
В пунктах 1, 2 статьи 166 НК РФ предусмотрено, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 данной статьи.
В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.
В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности. При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Таким образом, из смысла указанных выше норм следует, что осуществление налогоплательщиком деятельности, связанной с различными видами хозяйственных операций, подлежащих обложению как по общей системе налогообложения, так и налогообложению по ЕНВД, предусматривает ведение налогоплательщиком раздельного учета этих операций.
Согласно подпунктам 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим законодательством.
В п. 2 ст. 54 НК РФ указано, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
Учет хозяйственных операций должен вестись налогоплательщиком в соответствии с требованиями НК РФ, а также положениями Федерального закона N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н, БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета доходов и расходов).
Пунктом 2 Порядка учета доходов и расходов установлено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.
Индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом.
Таким образом, Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных учетных документах.
Согласно пункту 7 Порядка учета доходов и расходов индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов и хозяйственных операций в соответствующих разделах одной Книги учета раздельно по каждому из видов осуществляемой предпринимателем деятельности как в количественном, так и в стоимостном выражении по каждому виду товаров.
Целью такого учета является, в первую очередь, разделение по различным режимам налогообложения прямых расходов на приобретение товаров, которые были реализованы в рамках каждого режима налогообложения.
Как следует из материалов дела, предприниматель в проверяемый период осуществлял деятельность, подпадающую под режим налогообложения в виде уплаты единого налога на вмененный доход (розничная торговля продуктами питания), и деятельность, подпадающую под общий режим налогообложения (оптовая торговля продуктами питания). В силу положений статей 346.26 и 143 Налогового кодекса Российской Федерации предприниматель в проверяемом периоде одновременно являлся плательщиком налога на добавленную стоимость и единого налога на вмененный доход, в связи с чем, обязан был вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам.
Однако, учитывая, что предприниматель фактически ошибочно относил выручку, полученную в наличной форме по договорам поставки к деятельности, относящейся к ЕНВД и, соответственно, не вел учет доходов и расходов, относящихся к данным доходам, а также то, что перевод выручки с ЕНВД на общую систему налогообложения произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, налогоплательщику должно быть предоставлено право документально подтвердить размер фактически понесенных вычетов и расходов, связанных с возникновением налоговой базы по НДФЛ, ЕСН и НДС, несмотря на отсутствие декларирования и раздельного учета.
При этом налоговый орган не может ссылаться в качестве основания для отказа в соответствующем праве на отсутствие декларирования вычетов и расходов или отсутствие раздельного учета, поскольку предприниматель, не считая себя плательщиком налогов по общей системе налогообложения, не имел соответствующей обязанности, которая возложена на него только по результатам проверки.
В ходе налоговой проверки налогоплательщиком были представлены документы, подтверждающие размер налоговых вычетов и расходов по НДФЛ, ЕСН и НДС, претензий к данным документам в части их достоверности налоговым органом ни в ходе налоговой проверки, ни при рассмотрении дела в суде не заявлено.
При этом, в отсутствие признаков недобросовестности налогоплательщика, его участия в схеме, направленной на незаконное получение налоговой выгоды налогоплательщик во всяком случае не может быть лишен права учитывать обоснованные налоговые вычеты и расходы при исчислении налогов по общей системе налогообложения (НДФЛ, ЕСН и НДС).
Согласно подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в том числе, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.
Инспекция необоснованно отказала в принятии расходов и налоговых вычетов, ссылаясь на ведение предпринимателем учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, в то время как при указанных обстоятельствах на ней лежала обязанность по определению реального размера налоговых обязательств предпринимателя, для реализации которого и предусмотрены положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.
Применяя названную норму НК РФ, инспекция должна была определить размер налогов, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.
Неприменение упомянутых положений действующего налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических (действительных) налоговых обязательств предпринимателя.
Указанная позиция отражена также в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.04.2012 N 16282/11, а также в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11.
Следует отметить, что методика ведения раздельного учета законодательно не закреплена, соответственно налогоплательщик вправе самостоятельно определить любые способы ведения такого учета и оформляемые при этом документы.
Поскольку определение финансового результата деятельности хозяйствующего субъекта без учета фактически понесенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением дохода, противоречит основным принципам налогообложения, общему принципу определения объекта налогообложения - дохода и добавленной стоимости, то начисленных в ходе выездной налоговой проверки суммы налогов нельзя признать законными и обоснованными.
При этом налоговым органом в ходе судебного разбирательства также не реализована возможность определить налоговые обязательства предпринимателя, исходя из предложенного судом толкования норм права в части касающейся необходимости учета фактически понесенных предпринимателем расходов для извлечения вмененного налоговым органом дохода.
Между тем, расчет инспекцией налогов был произведен с использованием информации о доходах предпринимателя, полученной от его покупателей, а также исходя из выручки, поступившей на расчетный счет, и без учета расходов, уменьшающих доходы от реализации продукции.
Поскольку задачей налогового контроля является объективное установление реального размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика, действия инспекции по начислению налогов, соответствующих пеней и штрафа не соответствуют требованиям НК РФ и фактическим налоговым обязательствам налогоплательщика.
Таким образом, поскольку примененный инспекцией способ определения налоговых обязательств предпринимателя без учета расходов, связанных с получением дохода, является неверным и недостоверным, судом первой инстанции обоснованно признано оспариваемое решение инспекции недействительным в части доначисления ЕСН, НДФЛ и НДС, соответствующих пени и штрафа.
При этом ссылка инспекции на предоставление предпринимателю 20-процентного вычета по НДФЛ судом апелляционной инстанции также отклоняются, как основанная на неверном толковании норм права.
Так в соответствии с п. 1 ст. 221 НК РФ, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.
Однако в данном случае предпринимателем представлен полный пакет документов в подтверждение понесенных расходов, соответственно, оснований для применения п. 1 ст. 221 НК РФ в данном случае отсутствовали, отказ налогового органа установить реальный размер налоговых обязательств предпринимателя на основании представленных им документов не может вменяться в вину налогоплательщику и приводить к необоснованному и произвольному определению его налогового бремени.
Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.
При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба заинтересованного лица - удовлетворению.
Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Курганской области от 14.12.2012 по делу N А34-1656/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Курганской области и индивидуального предпринимателя Новикова Андрея Александровича - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Е.В.БОЯРШИНОВА
Е.В.БОЯРШИНОВА
Судьи
М.Б.МАЛЫШЕВ
Н.Г.ПЛАКСИНА
М.Б.МАЛЫШЕВ
Н.Г.ПЛАКСИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)