Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 12 марта 2013 года
Постановление в полном объеме изготовлено 19 марта 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,
судей Скрынникова В.А.,
Миронцевой Н.Д.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Сывороткиной Е.Е., Бутыриной Е.А.,
при участии в судебном заседании:
от Общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания СМУ-1": Кузовлева Р.В., представителя по доверенности б/н от 10.01.2013,
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области: Иваховой Е.А., главного государственного налогового инспектора правового отдела, доверенность N 13 от 09.01.2013, Карих Т.В., главного государственного налогового инспектора, Фроловой В.В, главного государственного налогового инспектора;
- рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания СМУ-1" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области на решение Арбитражного суда Липецкой области от 26.11.2012 по делу N А36-2953/2012 (судья Бессонова Е.В.), принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания СМУ-1" (ОГРН 1034800554964, ИНН 4823022825) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области о признании недействительным решения от 10.02.2012 N 1-ЮП в части,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Строительная компания СМУ-1" (далее - Общество, ООО "СК СМУ-1") обратилось в Арбитражный суд Липецкой области к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области (далее - Инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным в части решения от 10.02.2012 N 1-ЮП "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда Липецкой области от 26.11.2012 (с учетом определения об исправлении опечатки от 19.12.2012) суд признал недействительным решение Инспекции от 10.02.2012 N 1-ЮП в части:
- - предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в общей сумме 967 952 руб. и начисления пени по налогу на прибыль в соответствующей сумме;
- - предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 970 119 руб. начисления пени по налогу на добавленную стоимость в соответствующей сумме;
- - привлечения к налоговой ответственности и предложения уплатить штраф по налогу на прибыль по статье 122 НК РФ в сумме 96 795,20 руб., по налогу на добавленную стоимость по статье 122 НК РФ сумме 97 011,90 руб.
В удовлетворении остальной части рассмотренных требований отказано.
Суд взыскал в пользу Общества 50 000 руб. в возмещение судебных расходов.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, Общество и налоговый орган обратились с апелляционными жалобами.
Общество просит отменить решение Арбитражного суда Липецкой области от 26.11.2012 в части отказа в удовлетворении заявленных ООО "СК СМУ-1" требований и признать недействительным решение Инспекции от 10.02.2012 N 1-ЮП в части. В остальной части Общество просит оставить решение суда от 26.11.2012 без изменения.
В обоснование доводов апелляционной жалобы Общество ссылается на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела. Полагает, что налоговым органом не доказано, фактически работы были осуществлены с использованием материалов, приобретенных ООО "СК СМУ-1", а не ООО "Кредит-строй", поскольку, по утверждению Общества, им никаких материалов в адрес ООО "Кредит-строй" не передавалось.
Также, по мнению Общества, является необоснованным вывод суда первой инстанции, что Обществом не доказан факт реальной поставки закупленных у ООО "СтройТехАгро" электротоваров.
В представленном письменном отзыве на апелляционную жалобу Общества Инспекция просит оставить судебный акт в обжалуемой Обществом части без изменения, считает выводы суда основанными на имеющихся в деле доказательствах.
В свою очередь налоговый орган просит отменить решение Арбитражного суда Липецкой области от 26.11.2012 в части признания недействительным решения от 10.02.2012 N 1-ЮП, а также в части взыскания судебных расходов в сумме 50 000 руб.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает, что Общество принимало к бухгалтерскому учету документы от ООО "Кредит-строй" с целью увеличения затрат и увеличения налоговых вычетов по НДС, производя при этом строительно-монтажные работы собственными силами, о чем, по мнению налогового органа, свидетельствует протокол допроса Карпухина И.В., подписавшего документы для получения в саморегулируемой организации Некоммерческое партнерство "Центр объединения строителей "Сфера-А" "Свидетельства о допуске к работам, влияние на безопасность объектов капитального строительства" и лицензии, а также отсутствие журналов КС-6 и КС-6а.
Кроме того, Инспекция полагает заявленные расходы на составление заявления о признании недействительным решения налогового органа в сумме 10 000 руб. чрезмерным, по мнению Инспекции, эти расходы должны составлять 2000 руб., следовательно, судебные расходы на оплату услуг представителя, по мнению налогового органа, должны составлять 42 000 руб.
В представленном отзыве Общество выразило несогласие с доводами апелляционной жалобы налогового органа.
В судебном заседании 04.03.2013 был объявлен перерыв до 12.03.2013.
Законность и обоснованность обжалуемого решения проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности Общества, по результатам которой составлен акт от 30.11.2011 N 37 и принято решение от 10.02.2012 N 1-ЮП о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения за неполную уплату налогов по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере: по налогу на прибыль в общей сумме - 179 647,4 руб., по НДС в общей сумме - 175 698 руб. (с учетом положений ст. 112 НК РФ). Кроме того, Обществу начислены пени по налогу на прибыль и по НДС, а также предложено уплатить, в том числе, недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 1 796 474 руб., по НДС - 1 756 980 руб., удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного НДФЛ в сумме 384 689 руб.
Основанием доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, соответствующих пеней и штрафов за их неуплату, послужили выводы Инспекции о неправомерном завышении Обществом расходов в 2010 году в результате включения в затраты стоимости выполненных ООО "Кредит-строй" работ и материалов, стоимости приобретенных у ООО "СтройТехАгро" электротоваров, а также о необоснованном завышении налоговых вычетов за 2010 год по указанным контрагентам.
Решением Управления ФНС по Липецкой области от 10.04.2012 апелляционная жалоба Общества в части оспариваемых эпизодов доначисления налогов была оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением налогового органа в части, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя частично заявленные требования, суд первой инстанции обосновано исходил из следующего.
В проверяемом периоде ООО "СК СМУ-1" применяло общую систему налогообложения, в связи с чем в силу статей 143, 246 НК РФ являлось налогоплательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в порядке, определяемом главой 25 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом следует отметить, что понятие "экономическая оправданность затрат" налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, поэтому, в случае непринятия расходов, учтенных налогоплательщиком в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу, налоговый орган, в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, должен представить в суд доказательства того, что эти расходы были экономически неоправданны.
Статьями 143, 146 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость при осуществлении ими операций, являющихся объектами налогообложения по названному налогу.
В соответствии с пунктом 4 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Статьей 171 НК РФ в редакциях, действовавших в спорный период, налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.
В частности, пунктом 1 статьи 171 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
На основании статьи 172 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются в соответствии со статьями 168, 169 Налогового кодекса, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.
Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются документами, служащими основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса.
К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе, они должны содержать реквизиты, определенные статьей 169 НК РФ, включающие: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.
Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В силу пунктов 2 и 3 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Из изложенных правовых норм следует, что при применении налоговых вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения товаров (работ, услуг) в целях осуществления операций, являющихся объектами налогообложения по соответствующим налогам и принятия к учету данных товаров (работ, услуг); у налогоплательщика должны иметься надлежащим образом оформленные первичные учетные документы на приобретение товаров (работ, услуг) и счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 НК РФ, с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ. Данные документы должны соответствовать установленным законодательством требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательством о налогах и сборах связано право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.
Как усматривается из материалов дела, основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 1 323 770 руб. за 2010 год и НДС в размере 1 399 594 руб. послужил вывод налогового органа о завышении Обществом расходов, уменьшающих полученные доходы, на 6 618 848 руб. (из них 1 779 088 стоимость материалов и 4 839 760 руб. стоимость работ, услуг), а также необоснованном заявлении Обществом налоговых вычетов по НДС на 1 399 594 руб. по финансово-хозяйственным операциям с контрагентом ООО "Кредит-строй".
Судом установлено, что Обществом был заключен с ОАО "Пищевой комбинат Милославский" (заказчик) договор подряда от 01.09.2010 N 70СКЭМ (с дополнениями) на выполнение работ.
С целью выполнения условий указанного договора ООО "СК СМУ-1" (заказчик) заключило договор подряда N 70/1 СК от 01.07.2010 с ООО "Кредит-строй" (подрядчик) на выполнение электромонтажных работ на объекте: Рязанская область, Милославский район, Милославское, ул. Привокзальная. К данному договору также были заключены дополнительные соглашения.
Кроме того, между ООО "СК СМУ-1" и ООО "Кредит-Строй" был заключен договор подряда от 11.05.2010 N 17/СК на выполнение работ по окраске металлоконструкций. К данному договору также заключены дополнительные соглашения.
В целях подтверждения понесенных затрат, Обществом были представлены налоговому органу акты приемки выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), счета-фактуры, выставленные ООО "Кредит-Строй".
Выполненные работы полностью оплачены Обществом в безналичном порядке, что не отрицается Инспекцией.
Апелляционная коллегия соглашается с выводом суда, что Обществом совершены реальные сделки, что подтверждается представленными в материалы дела документами.
Налоговый орган, оспаривая реальность произведенных работ силами ООО "Кредит-строй", в своем решении и апелляционной жалобе ссылался на следующие обстоятельства, установленные в ходе проверки.
Документы от ООО "Кредит-строй", представленные Обществом к проверке в обоснование достоверности понесенных расходов и налоговых вычетов по НДС, учитываемых при налогообложении в 2010 году, подписаны неустановленным лицом, поскольку подписи в представленных документах визуально не соответствуют подписи руководителя ООО "Кредит-строй" Козарь В.П., указанной на учредительных документах при регистрации, следовательно, содержат недостоверные сведения, что является нарушением п. 2 ст. 9 ФЗ N 129-ФЗ. Документы для получения "Свидетельства о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства" N СД-5751038053-2010-0480 от 21.05.2010, выданного Некоммерческим партнерством "Центр объединения строителей "Сфера-А" и получения лицензии от ООО "Кредит-строй", подписаны Карпухиным Игорем Валерьевичем, который отрицает свое участие в деятельности ООО "Кредит-строй". Среднесписочная численность работников ООО "Кредит-строй" в 2010 году составляла 1 человек. Также налоговый орган ссылается на показания свидетеля - главного энергетика ООО "СК СМУ-1" Корецкого С.Н. (протокол допроса от 03.08.2011 N 178), согласно которым электромонтажные работы по договору N 70 СКЭМ на объекте ОАО "ПК Милославский" в 2010 году выполнялись собственными силами Общества, а также свидетеля Потаповой Натальи Вячеславовны (протокол допроса N 5 от 23.01.2012), согласно которым не подтверждается финансово-хозяйственные отношения ООО "Кредит-строй" с Обществом.
Ссылаясь на вышеуказанные обстоятельства, налоговый орган пришел к выводу, что ООО "Кредит-строй" не выполняло работ, что Обществом создан формальный документооборот без осуществления реальных хозяйственных операций с ООО "Кредит-строй".
Признавая указанный вывод Инспекции необоснованным, суд первой инстанции исходил из следующего.
Согласно разъяснению, данному Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Нарушение контрагентом налогоплательщика, претендующего на возмещение налога из бюджета, требований налогового законодательства, может являться основанием для привлечения его к самостоятельной налоговой ответственности и взыскания с него причитающихся сумм налога, однако, данное обстоятельство не может быть признано судом в качестве законного основания для отказа налогоплательщику в учет данных сумм для целей налогообложения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу прибыль, а также в праве на возмещение сумм налога, предъявленных ему при приобретении товаров (работ, услуг).
В рассматриваемом деле налоговый орган не представил безусловных и достоверных доказательств того, что Обществу было известно или должно было быть известно, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности, о налоговых нарушениях, допущенных его контрагентам, и что в связи с этим им не проявлено должной осмотрительности в выборе контрагента.
Также не представлено суду доказательств совершения Обществом и его контрагентом согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, в связи с чем суд первой инстанции обоснованно признал недоказанным довод Инспекции о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.
Данные из ЕГРЮЛ, свидетельствуют о том, что ООО "Кредит-строй" зарегистрирован в установленном порядке, в спорный период осуществлял предпринимательскую деятельность, сдавал налоговую отчетность, имел право осуществлять деятельность по производству строительно-монтажных работ.
Ссылка налогового органа, что в ходе налоговой проверки визуально было установлено, что подпись на документах выполнена не руководителем ООО "Кредит-строй" Козарь В.Н., отклоняется апелляционным судом, поскольку должностные лица налогового органа не обладают специальными познаниями, необходимыми для объективной оценки особенностей почерка того или иного лица. Соответствие либо несоответствие подписи лица на документах может установить только эксперт на основе детального исследования представленных документов и образцов подписей определенного лица.
Экспертиза подлинности подписей руководителя ООО "Кредит-строй" Козаря В.Н. в документах, имевшихся у Общества, налоговым органом не проводилась. Показания у указанного лица в ходе проверки налоговым органом не отобраны.
Таким образом, вывод о недостоверности документов, подписанных лицами, значащимися в учредительных документах контрагента в качестве руководителя этого общества, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности налогоплательщика, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.
При этом, на налоговый орган возлагается обязанность доказать, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени.
Бесспорных доказательств того, что лицо, подписавшее спорные документы, не имело таких полномочий, а также того, что об этих обстоятельствах было или должно было быть известно Обществу, налоговым органом в нарушение требований ст. 65 АПК РФ не представлено.
Налоговым органом не доказано, что налоговая выгода является в данном случае необоснованной, полученной вне связи с осуществлением Обществом реальной предпринимательской деятельности, а также что для целей налогообложения налогоплательщиком учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Судебная коллегия отклоняет ссылку налогового органа на малую штатную численность (1 человек), отсутствие сведений об имуществе и транспорте спорного контрагента, поскольку таковая не влияет на реализацию Обществом права на принятие расходов и возмещение НДС с учетом представления им доказательств приобретения и оплаты работ.
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что, представляя доказательства своей осмотрительности при выборе контрагента, Общество представило в материалы дела "Свидетельство о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства" N СД-5751038053-2010-0480 от 21.05.2010, выданное контрагенту ООО "Кредит-Строй" Некоммерческим партнерством "Центр объединения строителей "Сфера-А", и лицензию, полученную ООО "Кредит-строй".
Инспекцией не добыто безусловных доказательств, что у ООО "Кредит-строй" отсутствовали необходимые условия для достижения экономических результатов по договорам подряда. Факты, установленные Инспекцией в качестве таких доказательств оценены быть не могут, поскольку могут быть объяснены нарушением контрагентом Общества своих обязанностей субъекта предпринимательской деятельности и налогоплательщика.
Суд первой инстанции обоснованно критически оценил показания Корецкого С.Н. и Потаповой Н.В., поскольку материалами дела было установлено и не опровергнуто налоговым органом, что Корецкий С.Н. и Потапова Н.В. в организации ООО "СК СМУ-1" никогда не работали.
Довод налогового органа, что на документах, поданных в саморегулируемую организацию Некоммерческое партнерство "Центр объединения строителей "Сфера-А" для получения "Свидетельства о допуске к работам, влияние на безопасность объектов капитального строительства" и лицензии от имени директора подпись исполнена Карпухиным И.В., отклоняется апелляционным судом, поскольку выводы Инспекции о том, что данные документы содержат недостоверные сведения, основаны на результатах мероприятий встречного контроля, проведенного в отношении спорного контрагента, а также допроса Карпухина И.В. Между тем совокупность имеющихся в деле доказательств свидетельствует о том, что Общество не могло знать, что его контрагент при получении Свидетельства о допуске к работам, влияние на безопасность объектов капитального строительства и лицензии представлял документы, на которых от имени директора ООО "Кредит-строй" подпись исполнена Карпухиным И.В. При получении Свидетельства о допуске к работам, влияние на безопасность объектов капитального строительства" и лицензии от спорного контрагента на них стояла печать ООО "Кредит-Строй" с указанием корректного ИНН, ОГРН. Данные обстоятельства не возлагали на Общество обязанности по дополнительной проверке достоверности представленных ООО "Кредит-строй" документов.
Довод апелляционной жалобы Инспекции о непредставлении Обществом общего журнала работ по форме N КС-6 и журнала учета выполненных работ (форма N КС-6а), отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку представление Обществом налоговому органу указанных документов не является необходимым условием для учета расходов и получения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу об обоснованном отнесении ООО "СК СМУ-1" в состав налоговых вычетов по НДС и затрат по налогу на прибыль сумм, оплаченных за выполнение работ ООО "Кредит-Строй".
Вместе с тем, судом первой инстанции был установлен факт завышения затрат Общества и налоговых вычетов в части оплаты материалов, использованных при производстве электромонтажных работ ООО "Кредит-строй".
Как было установлено налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки и подтверждается материалами дела, у Общества велся двойной учет затрат материалов: 1) в момент принятия к учету приобретенных товарно-материальных ценностей от поставщика (по основному договору); 2) в момент принятия к учету счетов-фактур и иных первичных учетных документов от ООО "Кредит-Строй".
Доказательств, что приобретенные ООО "СК СМУ-1" материалы непосредственно перед выполнением работ на объекте ОАО "ПК "Милославский" (в строгом соответствии с локальными сметными расчетами, расчетами потребности в материале) использованы на других объектах, по другим договорам Обществом ни суду первой инстанции, ни апелляционному суду представлены не были.
В материалы дела Обществом был представлен только список заказчиков по выполненным строительно-монтажным работам за 2010 год, при этом договоры и иные документы, позволяющие установить затраты на приобретение материалов, представлены не были, равно как не был представлен анализ остатка товара на начало и конец отчетного периода. Налоговым органом суду была представлена аналитическая таблица стоимости израсходованных материалов, отраженных в актах приемки по основному договору и договору подряда, заключенному с ООО "Кредит-Строй", при анализе указанных документов судом первой инстанции была установлена идентичность данных расходов.
Довод Общества, что им никакие материалы в адрес ООО "Кредит-строй" не передавались и поэтому работы были выполнены с использованием материалов контрагента, отклоняется судом апелляционной инстанции как неподтвержденный материалами дела.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о необоснованности доначисления Обществу налога на прибыль в сумме 967 952 руб., налога на добавленную стоимость в размере 970 119 руб. по вышеуказанным основаниям, также правомерно удовлетворил требования Общества о признании незаконным решения Инспекции в части доначисления соответствующих пени и привлечения к налоговой ответственности за неуплату (неполную уплату) указанных налогов (по НДС - 97 011,90 руб., по налогу на прибыль - 96 795,20 руб.) и обоснованном доначислении Обществу НДС в размере 429 475 руб., налога на прибыль 355 818 руб., соответствующих сумм пени и штрафов.
Основанием для доначисления за 2010 год налога на прибыль в сумме 467 704 руб. и НДС в размере 357 386 руб. послужил вывод налогового органа о завышении Обществом расходов, уменьшающих полученные доходы на 2 363 520,84 руб., а также необоснованном заявлении Обществом налоговых вычетов по НДС по финансово-хозяйственным операциям с контрагентом ООО "СтройТехАгро".
Кроме того, налоговым органом сделан вывод о необходимости налогообложения налогом на доходы физических лиц сумм, выданных под отчет Кристову С.М. и Суханову Н.Д., расходование которых в интересах Общества было подтверждено указанными лицами приложением к авансовым учетам документов, оформленных от имени ООО "СтройТехАгро". В результате Обществу предложено удержать в бюджет 363 093 руб. налога на доходы физических лиц.
Рассмотрев заявленное требование, суд первой инстанции установил, что Общество не доказало факт реальной поставки закупленных электротоваров у указанного контрагента, поэтому представленные Обществом документы по взаимоотношениям с ООО "СтройТехАгро" не подтверждают произведенные Обществом расходы и правомерность заявленных им вычетов.
Отказывая в удовлетворении требований Общества в данной части, суд первой инстанции признал, что материалами дела не доказан факт осуществления реальных хозяйственных операций с ООО "СтройТехАгро".
Суд апелляционной инстанции признает выводы суда первой инстанции правомерными.
В Определении от 16.11.2006 N 467-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).
Установление в ходе судебного рассмотрения факта недобросовестности налогоплательщика влечет отказ в удовлетворении требований о подтверждении права признания произведенных расходов и права на налоговый вычет по НДС.
В подтверждение сделки с ООО "СтройТехАгро" Обществом представлен договор поставки электротоваров от 30.12.2009 N 29СК.
В рамках налоговой проверки Инспекция установила, что ООО "СтройТехАгро" зарегистрировано в ЕГРЮЛ 01.10.2009, учредителем и директором указанного контрагента является Евсюков А.М. По сведениям ИФНС России по Ленинскому району г. Владимира ООО "СтройТехАгро" отчетность за 2009-2010 годы не представляло, налоги не уплачивало, контрольно-кассовой техники N 00956477 не имело, численность организации в проверяемом периоде составляла один человек. Из протокола допроса свидетеля Евсюкова А.М. от 27.09.2011 следует, что он являлся руководителем и учредителем ООО "СтройТехАгро", но фактически фирму зарегистрировал за вознаграждение в размере 10 тыс. руб., руководство фирмой не осуществлял, товары в адрес ООО "СК СМУ-1" не реализовывал, договоры не заключал.
В подтверждение права на применение заявленных налоговых вычетов и реальности произведенных расходов по приобретению электротоваров, налоговому органу и в материалы дела представлены соответствующие счет-фактура и товарная накладная. Согласно бухгалтерскому учету товар оприходован на склад ООО "СК СМУ-1" и впоследствии реализован. В доказательство оплаты товара наличными денежными средствами представлены кассовые чеки и приходные кассовые ордера, приложенные к авансовым отчетам.
При рассмотрении дела в суде первой инстанции судом была проведена экспертиза подписей Евсюкова А.М. на договоре, счете-фактуре, ТТН. В результате экспертом сделан вывод о том, что на данных документах подпись выполнена не Евсюковым А.М., а иным лицом. Сделать выводы в отношении подписей на квитанциях к приходным кассовым ордерам эксперту не представилось возможным.
В целях проверки довода о возможной выдачи Евсюковым А.М. доверенности в целях ведения финансово-хозяйственной деятельности от имени ООО "СтройТехАгро" иным лицом, судом истребованы из Белгородской областной нотариальной палаты соответствующие сведения. Представленные в материалы дела ответы свидетельствуют о том, что подобные доверенности от имени Евсюкова А.М. не выдавались.
Из условий договора поставки N 29 СК от 30.12.2009 следует, что поставка осуществлялась транспортном покупателя. Перевозчиком товарно-материальных ценностей от ООО "СтройТехАгро" в адрес ООО "СК СМУ-1" являлся Суханов Д.Н., водителем, перевозившим груз - Катунцев М.Н. При допросе последнего Инспекция установила, что он не знаком с Сухановым Д.Н., по товарным накладным электротовары не перевозил, перевозками не занимался, подпись на документах не его, как и водительское удостоверение. Также установлено, что фактически владельцем автомобиля КАМАЗ регистрационный знак К800СР48, является Павлов А.В. Кроме того, свидетель Суханов Д.Н., давая пояснения по существу сделки, не смог вспомнить обстоятельств ее заключения, указал, что фирму нашел в Интернете, с руководителем лично не знаком, кому передавал деньги не помнит, каким транспортом перевозился товар не помнит.
В качестве доказательства наличной оплаты за товары Общество представило контрольно-кассовые чеки с заводском номером ККМ 00956477, приложенные к авансовым отчетам Кристова С.М. и Суханова Д.Н. Согласно ответу ИФНС России по Ленинскому району г. Владимира ККМ с таким заводским номером в Инспекции на учете не состояла.
Допрошенный в качестве свидетеля Ширнин А.И., подпись которого подтверждает факт принятия товара Обществом к учету, пояснил, что он фактически работает в ООО "СК СМУ-1" только с мая 2010 года и товар в 1 квартале 2010 года принимать не мог. Подпись на документе поставлена ошибочно.
Также суд принял во внимание, что представленные Обществом счет - фактура и товарная накладная от имени ООО "СтройТехАгро" оформлены ненадлежащим образом, поскольку не содержат обязательных реквизитов, таких как: наименование должности лиц, разрешивших или производивших отпуск груза покупателю; сведения о лицах, принявших груз; в товарной накладной не указана доверенность на получение товара. Наличие этих реквизитов в товарной накладной является обязательным в соответствии с Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".
Указанные обстоятельства послужили для суда основанием для вывода о несоответствии представленных Обществом документов утвержденным унифицированным формам, что свидетельствует о несоответствии их требованиям ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и исключает использование данных документов в качестве первичных учетных документов, подтверждающих приобретение товара и принятие его к учету. Вследствие установленной недостоверности сведений, содержащихся в документах, на основании которых Общество применило налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и заявило расходы в целях исчисления налога на прибыль соответственно, Общество не доказало правомерность применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и наличие оснований для учета в целях налогообложения расходов, произведенных им по сделкам с ООО "СтройТехАгро".
Довод Общества о документальном подтверждении произведенных им затрат, отклоняется судом апелляционной инстанции, так как он опровергнут доказательствами, собранными по рассматриваемому делу и правильно оцененными судом первой инстанции. Документы, содержащие недостоверные сведения о контрагенте, не могут быть признаны надлежащими документами в подтверждение соответствующих хозяйственных операций.
Также отклоняется и довод ООО "СК СМУ-1" о реальности сделки с ООО "СтройТехАгро". Из материалов дела следует, что расчеты по спорным сделкам производились Обществом путем передачи наличных денежных средств физическим лицам.
В соответствии с п. 1 ст. 169, п. 1 ст. 172, п. п. 2, 6 ст. 169 НК РФ право на применение вычетов по НДС связано с реальным осуществлением налогоплательщиком соответствующих операций, их документальным подтверждением в установленном законом порядке, то есть предусмотренными законом документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, что исключает фактическое отсутствие операций с заявленным контрагентом и недостоверность обосновывающих документов.
По смыслу Постановление Пленума N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Таким образом, в предмет доказывания по делу при рассмотрении данной категории дел входит установление обстоятельств, связанных с реальностью совершенных хозяйственных операций.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства по правилам ст. 71 АПК РФ, апелляционная коллегия соглашается с выводом суда, что реальность хозяйственных операций с данными контрагентом Обществом не доказана.
Установленная судом недостоверность документов, представленных для получения рассматриваемых налоговых выгод, является самостоятельным основанием к отказу в их получении (пункт 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").
В рассматриваемом случае судом установлено, что представленные Обществом в обоснование налоговой выгоды документы содержат недостоверные сведения относительно совершенных им хозяйственных операций с конкретным контрагентом, что ставит под сомнение реальность совершенных хозяйственных операций, оформленных такими документами.
Поддерживая выводы суда, апелляционная коллегия полагает, что Инспекцией доказано, что Общество действовало без должной осмотрительности.
Пунктом 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности.
К мерам, предпринимаемым Общества в целях подтверждения добросовестности его контрагента и свидетельствующими о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, относится получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.
Суд обоснованно указал, что Общество не проявило достаточной осмотрительности при заключении сделок с ООО "СтройТехАгро" поскольку не удостоверилось в наличии надлежащих полномочий у лица, действовавшего от имени контрагентов, не идентифицировало лиц, подписывавших документы от имени руководителя ООО "СтройТехАгро", при том, что исходя из характера совершаемых операций должно и могло было это сделать. Недостаточная осмотрительность в выборе контрагента также влечет для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 N 12210/07, от 11.11.2008 N 9299/08, от 18.11.2008 N 7588/08).
При оценке правомерности вывода Инспекции о необходимости налогообложения налогом на доходы физических лиц сумм, выданных под отчет Кристову С.М. и Суханову Н.Д., в связи с тем, что расчеты по приобретению электротоваров у ООО "СтройТехАгро" производился наличными денежными средствами, и предложения Обществу удержать в бюджет 363 093 руб. налога на доходы физических лиц, суд первой инстанции исходил из следующего.
В соответствии со ст. 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у них возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой согласно ст. 212 НК РФ.
В силу ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
Согласно п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993 N 40 (Письмо Банка России от 04.10.1993 N 18 в редакции Письма Банка России от 26.02.1996 N 247), предприятия выдают наличные деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы в размерах и на сроки, определяемые руководителями предприятий. Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним. Выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу.
Из п. 1 Письма Банка России от 16.03.1995 N 14-4/95 "О Разъяснениях по отдельным вопросам "Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации" и условий работы с денежной наличностью" следует, что подтверждением расходования наличных денег являются: копия товарного чека, счет, накладная, отчеты подотчетных лиц о расходовании полученных наличных денег с приложением первичных документов.
Согласно п. 56 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, оприходование материалов, закупленных подотчетными лицами организации, производится в общеустановленном порядке на основании оправдательных документов, подтверждающих покупку (счета и чеки магазинов, квитанция к приходному кассовому ордеру - при покупке у другой организации за наличный расчет, акт или справка о покупке на рынке или у населения), которые прикладываются к авансовому отчету подотчетного лица.
Как следует из материалов дела, директор Общества Суханов Д.Н. и старший кладовщик Кристов С.М. получали под отчет денежные средства на приобретение товарно-материальных ценностей у ООО "СтройТехАгро". Из пояснений указанных физических лиц, данных суду первой инстанции, следует, что полученные денежные средства использованы исключительно на оплату товара, приобретенного у ООО "СтройТехАгро" по договору N 29 СК от 30.12.2009.
Расходование денег Кристов С.М. и Суханов Н.Д. подтвердили приложением к авансовым отчетам документов: договор N 29 СК от 30.12.2009, товарная накладная, кассовые чеки, составленные от имени ООО "СтройТехАгро".
При этом, каких-либо доказательств того, что за указанными физическими лицами у Общества числится задолженность по выданным под отчет суммам, Обществом не представлено, равно как и не представлено доказательств того, что на полученные от Общества денежные средства физические лица приобрели какие-либо электротовары (с учетом вывода суда об отсутствии документов сделки с ООО "СтройТехАгро").
В силу изложенного суд первой инстанции пришел к выводу, что приложенные к авансовым отчетам документы не являются доказательствами произведенных расходов.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что при оценке обстоятельств настоящего дела суд установил отсутствие хозяйственных операций по возмездному приобретению электротоваров и оприходованию их Обществом. Тот факт, что Общество в лице директора утвердило авансовые отчеты с приложением спорных документов и в бухгалтерском учете отразило приобретение товаров по сделке с ООО "СтройТехАгро", в рассматриваемой ситуации не может быть оценено как свидетельство отсутствия экономической выгоды у подотчетных лиц, поскольку, как установлено судом, директор Суханов Н.Д. являлся заинтересованным лицом в списании подотчетных сумм.
5 марта 2013 года Президиумом ВАС РФ рассмотрено в порядке надзора дело N А53-8405/2011. Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отметил, что правовая позиция, изложенная в постановлении от 03.02.2009 N 11714/08, применима к рассмотрению дел, в которых суды установят обстоятельства, что работники документально подтвердили понесенные расходы, а товарно-материальные ценности приняты организацией на учет.
Поэтому к обстоятельствам настоящего дела апелляционный суд не находит оснований для применения позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.02.2009 N 11714/08.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы ООО "СК СМУ-1" и отмены оспариваемого судебного акта в указанной части.
Заявление Общества о взыскании судебных издержек в сумме 80 000 руб., удовлетворено судом частично, с Инспекции взыскано 50 000 руб., в том числе: 10 000 руб. за подготовку заявления о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа, 40 000 руб. за представление интересов Общества в Арбитражном суде Липецкой области (8 судебных заседаний х 5000 руб.).
Материалами дела подтверждается как факт оказания услуг по представлению интересов Общества в суде первой инстанции, так и факт оплаты этих услуг Обществом.
Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, учитывая разъяснения, изложенные в п. 20 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 82, а также расценки на данные услуги на территории Липецкой области, сложность настоящего дела, продолжительность рассмотрения дела, объем выполненных работ, отсутствие явного превышения разумных пределов заявленным требованиям, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что понесенные расходы в сумме 50 000 руб. подтверждены надлежащими доказательствами.
Довод налогового органа, что в размер расходов за составление заявления в суд в сумме 10 000 чрезмерен, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку налоговым органом не представлено доказательств намеренного увеличения исполнителем текста заявления. При оценке расходов суд соотнес сумму, уплаченную Обществом представителю, с расценками, указанными в рекомендациях по гонорарной практике в адвокатской палате Липецкой области в 2012 году, утвержденных решением Совета адвокатской палаты Липецкой области, признав отсутствие чрезмерности стоимости оплаченной услуги.
Принимая во внимание, что судом дана надлежащая правовая оценка фактическим обстоятельствам дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Липецкой области от 26.11.2012 по делу N А36-2953/2012 надлежит оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Учитывая результат рассмотрения апелляционной жалобы Общества, расходы по уплате Обществом государственной пошлины, понесенные при обращении в суд апелляционной инстанции, подлежат отнесению на налоговый орган (пункт 1 статьи 110 АПК РФ) в размере 1000 руб. В связи с тем, что Обществом при обращении в апелляционный суд по п/п N 43 от 25.01.2013 ошибочно уплачено 2000 руб. (исходя из предмета заявленных требований пошлина составляет 1000 руб.), 1000 руб. государственной пошлины подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.
Руководствуясь статьями 110, 112, 201, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Липецкой области от 26.11.2012 по делу N А36-2953/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Липецкой области.
Председательствующий судья
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
Судьи
В.А.СКРЫННИКОВА
Н.Д.МИРОНЦЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 19.03.2013 ПО ДЕЛУ N А36-2953/2012
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 марта 2013 г. по делу N А36-2953/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 12 марта 2013 года
Постановление в полном объеме изготовлено 19 марта 2013 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,
судей Скрынникова В.А.,
Миронцевой Н.Д.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Сывороткиной Е.Е., Бутыриной Е.А.,
при участии в судебном заседании:
от Общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания СМУ-1": Кузовлева Р.В., представителя по доверенности б/н от 10.01.2013,
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области: Иваховой Е.А., главного государственного налогового инспектора правового отдела, доверенность N 13 от 09.01.2013, Карих Т.В., главного государственного налогового инспектора, Фроловой В.В, главного государственного налогового инспектора;
- рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания СМУ-1" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области на решение Арбитражного суда Липецкой области от 26.11.2012 по делу N А36-2953/2012 (судья Бессонова Е.В.), принятое по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Строительная компания СМУ-1" (ОГРН 1034800554964, ИНН 4823022825) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области о признании недействительным решения от 10.02.2012 N 1-ЮП в части,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Строительная компания СМУ-1" (далее - Общество, ООО "СК СМУ-1") обратилось в Арбитражный суд Липецкой области к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Липецкой области (далее - Инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным в части решения от 10.02.2012 N 1-ЮП "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда Липецкой области от 26.11.2012 (с учетом определения об исправлении опечатки от 19.12.2012) суд признал недействительным решение Инспекции от 10.02.2012 N 1-ЮП в части:
- - предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в общей сумме 967 952 руб. и начисления пени по налогу на прибыль в соответствующей сумме;
- - предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в общей сумме 970 119 руб. начисления пени по налогу на добавленную стоимость в соответствующей сумме;
- - привлечения к налоговой ответственности и предложения уплатить штраф по налогу на прибыль по статье 122 НК РФ в сумме 96 795,20 руб., по налогу на добавленную стоимость по статье 122 НК РФ сумме 97 011,90 руб.
В удовлетворении остальной части рассмотренных требований отказано.
Суд взыскал в пользу Общества 50 000 руб. в возмещение судебных расходов.
Не согласившись с состоявшимся судебным актом, Общество и налоговый орган обратились с апелляционными жалобами.
Общество просит отменить решение Арбитражного суда Липецкой области от 26.11.2012 в части отказа в удовлетворении заявленных ООО "СК СМУ-1" требований и признать недействительным решение Инспекции от 10.02.2012 N 1-ЮП в части. В остальной части Общество просит оставить решение суда от 26.11.2012 без изменения.
В обоснование доводов апелляционной жалобы Общество ссылается на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела. Полагает, что налоговым органом не доказано, фактически работы были осуществлены с использованием материалов, приобретенных ООО "СК СМУ-1", а не ООО "Кредит-строй", поскольку, по утверждению Общества, им никаких материалов в адрес ООО "Кредит-строй" не передавалось.
Также, по мнению Общества, является необоснованным вывод суда первой инстанции, что Обществом не доказан факт реальной поставки закупленных у ООО "СтройТехАгро" электротоваров.
В представленном письменном отзыве на апелляционную жалобу Общества Инспекция просит оставить судебный акт в обжалуемой Обществом части без изменения, считает выводы суда основанными на имеющихся в деле доказательствах.
В свою очередь налоговый орган просит отменить решение Арбитражного суда Липецкой области от 26.11.2012 в части признания недействительным решения от 10.02.2012 N 1-ЮП, а также в части взыскания судебных расходов в сумме 50 000 руб.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает, что Общество принимало к бухгалтерскому учету документы от ООО "Кредит-строй" с целью увеличения затрат и увеличения налоговых вычетов по НДС, производя при этом строительно-монтажные работы собственными силами, о чем, по мнению налогового органа, свидетельствует протокол допроса Карпухина И.В., подписавшего документы для получения в саморегулируемой организации Некоммерческое партнерство "Центр объединения строителей "Сфера-А" "Свидетельства о допуске к работам, влияние на безопасность объектов капитального строительства" и лицензии, а также отсутствие журналов КС-6 и КС-6а.
Кроме того, Инспекция полагает заявленные расходы на составление заявления о признании недействительным решения налогового органа в сумме 10 000 руб. чрезмерным, по мнению Инспекции, эти расходы должны составлять 2000 руб., следовательно, судебные расходы на оплату услуг представителя, по мнению налогового органа, должны составлять 42 000 руб.
В представленном отзыве Общество выразило несогласие с доводами апелляционной жалобы налогового органа.
В судебном заседании 04.03.2013 был объявлен перерыв до 12.03.2013.
Законность и обоснованность обжалуемого решения проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности Общества, по результатам которой составлен акт от 30.11.2011 N 37 и принято решение от 10.02.2012 N 1-ЮП о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения за неполную уплату налогов по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере: по налогу на прибыль в общей сумме - 179 647,4 руб., по НДС в общей сумме - 175 698 руб. (с учетом положений ст. 112 НК РФ). Кроме того, Обществу начислены пени по налогу на прибыль и по НДС, а также предложено уплатить, в том числе, недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 1 796 474 руб., по НДС - 1 756 980 руб., удержать и перечислить в бюджет сумму не удержанного НДФЛ в сумме 384 689 руб.
Основанием доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, соответствующих пеней и штрафов за их неуплату, послужили выводы Инспекции о неправомерном завышении Обществом расходов в 2010 году в результате включения в затраты стоимости выполненных ООО "Кредит-строй" работ и материалов, стоимости приобретенных у ООО "СтройТехАгро" электротоваров, а также о необоснованном завышении налоговых вычетов за 2010 год по указанным контрагентам.
Решением Управления ФНС по Липецкой области от 10.04.2012 апелляционная жалоба Общества в части оспариваемых эпизодов доначисления налогов была оставлена без удовлетворения.
Не согласившись с решением налогового органа в части, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя частично заявленные требования, суд первой инстанции обосновано исходил из следующего.
В проверяемом периоде ООО "СК СМУ-1" применяло общую систему налогообложения, в связи с чем в силу статей 143, 246 НК РФ являлось налогоплательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в порядке, определяемом главой 25 НК РФ.
В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. При этом следует отметить, что понятие "экономическая оправданность затрат" налоговым законодательством не определено, оно является оценочным, поэтому, в случае непринятия расходов, учтенных налогоплательщиком в качестве уменьшающих налогооблагаемую базу, налоговый орган, в силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, должен представить в суд доказательства того, что эти расходы были экономически неоправданны.
Статьями 143, 146 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость при осуществлении ими операций, являющихся объектами налогообложения по названному налогу.
В соответствии с пунктом 4 статьи 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Статьей 171 НК РФ в редакциях, действовавших в спорный период, налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.
В частности, пунктом 1 статьи 171 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) налогоплательщику предоставлено право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
На основании статьи 172 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Основанием для уменьшения подлежащих уплате сумм налога на установленные налоговые вычеты являются в соответствии со статьями 168, 169 Налогового кодекса, счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), расчетные документы и первичные учетные документы, в которых соответствующая сумма налога выделена отдельной строкой.
Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются документами, служащими основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса.
К оформлению счетов-фактур налоговым законодательством предъявляется ряд требований, в том числе, они должны содержать реквизиты, определенные статьей 169 НК РФ, включающие: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога; подписи руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.
Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В силу пунктов 2 и 3 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Из изложенных правовых норм следует, что при применении налоговых вычетов налогоплательщик должен доказать факты приобретения товаров (работ, услуг) в целях осуществления операций, являющихся объектами налогообложения по соответствующим налогам и принятия к учету данных товаров (работ, услуг); у налогоплательщика должны иметься надлежащим образом оформленные первичные учетные документы на приобретение товаров (работ, услуг) и счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 НК РФ, с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ. Данные документы должны соответствовать установленным законодательством требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательством о налогах и сборах связано право налогоплательщика на применение налоговых вычетов.
Как усматривается из материалов дела, основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 1 323 770 руб. за 2010 год и НДС в размере 1 399 594 руб. послужил вывод налогового органа о завышении Обществом расходов, уменьшающих полученные доходы, на 6 618 848 руб. (из них 1 779 088 стоимость материалов и 4 839 760 руб. стоимость работ, услуг), а также необоснованном заявлении Обществом налоговых вычетов по НДС на 1 399 594 руб. по финансово-хозяйственным операциям с контрагентом ООО "Кредит-строй".
Судом установлено, что Обществом был заключен с ОАО "Пищевой комбинат Милославский" (заказчик) договор подряда от 01.09.2010 N 70СКЭМ (с дополнениями) на выполнение работ.
С целью выполнения условий указанного договора ООО "СК СМУ-1" (заказчик) заключило договор подряда N 70/1 СК от 01.07.2010 с ООО "Кредит-строй" (подрядчик) на выполнение электромонтажных работ на объекте: Рязанская область, Милославский район, Милославское, ул. Привокзальная. К данному договору также были заключены дополнительные соглашения.
Кроме того, между ООО "СК СМУ-1" и ООО "Кредит-Строй" был заключен договор подряда от 11.05.2010 N 17/СК на выполнение работ по окраске металлоконструкций. К данному договору также заключены дополнительные соглашения.
В целях подтверждения понесенных затрат, Обществом были представлены налоговому органу акты приемки выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), счета-фактуры, выставленные ООО "Кредит-Строй".
Выполненные работы полностью оплачены Обществом в безналичном порядке, что не отрицается Инспекцией.
Апелляционная коллегия соглашается с выводом суда, что Обществом совершены реальные сделки, что подтверждается представленными в материалы дела документами.
Налоговый орган, оспаривая реальность произведенных работ силами ООО "Кредит-строй", в своем решении и апелляционной жалобе ссылался на следующие обстоятельства, установленные в ходе проверки.
Документы от ООО "Кредит-строй", представленные Обществом к проверке в обоснование достоверности понесенных расходов и налоговых вычетов по НДС, учитываемых при налогообложении в 2010 году, подписаны неустановленным лицом, поскольку подписи в представленных документах визуально не соответствуют подписи руководителя ООО "Кредит-строй" Козарь В.П., указанной на учредительных документах при регистрации, следовательно, содержат недостоверные сведения, что является нарушением п. 2 ст. 9 ФЗ N 129-ФЗ. Документы для получения "Свидетельства о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства" N СД-5751038053-2010-0480 от 21.05.2010, выданного Некоммерческим партнерством "Центр объединения строителей "Сфера-А" и получения лицензии от ООО "Кредит-строй", подписаны Карпухиным Игорем Валерьевичем, который отрицает свое участие в деятельности ООО "Кредит-строй". Среднесписочная численность работников ООО "Кредит-строй" в 2010 году составляла 1 человек. Также налоговый орган ссылается на показания свидетеля - главного энергетика ООО "СК СМУ-1" Корецкого С.Н. (протокол допроса от 03.08.2011 N 178), согласно которым электромонтажные работы по договору N 70 СКЭМ на объекте ОАО "ПК Милославский" в 2010 году выполнялись собственными силами Общества, а также свидетеля Потаповой Натальи Вячеславовны (протокол допроса N 5 от 23.01.2012), согласно которым не подтверждается финансово-хозяйственные отношения ООО "Кредит-строй" с Обществом.
Ссылаясь на вышеуказанные обстоятельства, налоговый орган пришел к выводу, что ООО "Кредит-строй" не выполняло работ, что Обществом создан формальный документооборот без осуществления реальных хозяйственных операций с ООО "Кредит-строй".
Признавая указанный вывод Инспекции необоснованным, суд первой инстанции исходил из следующего.
Согласно разъяснению, данному Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Нарушение контрагентом налогоплательщика, претендующего на возмещение налога из бюджета, требований налогового законодательства, может являться основанием для привлечения его к самостоятельной налоговой ответственности и взыскания с него причитающихся сумм налога, однако, данное обстоятельство не может быть признано судом в качестве законного основания для отказа налогоплательщику в учет данных сумм для целей налогообложения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу прибыль, а также в праве на возмещение сумм налога, предъявленных ему при приобретении товаров (работ, услуг).
В рассматриваемом деле налоговый орган не представил безусловных и достоверных доказательств того, что Обществу было известно или должно было быть известно, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности, о налоговых нарушениях, допущенных его контрагентам, и что в связи с этим им не проявлено должной осмотрительности в выборе контрагента.
Также не представлено суду доказательств совершения Обществом и его контрагентом согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, в связи с чем суд первой инстанции обоснованно признал недоказанным довод Инспекции о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды.
Данные из ЕГРЮЛ, свидетельствуют о том, что ООО "Кредит-строй" зарегистрирован в установленном порядке, в спорный период осуществлял предпринимательскую деятельность, сдавал налоговую отчетность, имел право осуществлять деятельность по производству строительно-монтажных работ.
Ссылка налогового органа, что в ходе налоговой проверки визуально было установлено, что подпись на документах выполнена не руководителем ООО "Кредит-строй" Козарь В.Н., отклоняется апелляционным судом, поскольку должностные лица налогового органа не обладают специальными познаниями, необходимыми для объективной оценки особенностей почерка того или иного лица. Соответствие либо несоответствие подписи лица на документах может установить только эксперт на основе детального исследования представленных документов и образцов подписей определенного лица.
Экспертиза подлинности подписей руководителя ООО "Кредит-строй" Козаря В.Н. в документах, имевшихся у Общества, налоговым органом не проводилась. Показания у указанного лица в ходе проверки налоговым органом не отобраны.
Таким образом, вывод о недостоверности документов, подписанных лицами, значащимися в учредительных документах контрагента в качестве руководителя этого общества, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности налогоплательщика, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.
При этом, на налоговый орган возлагается обязанность доказать, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени.
Бесспорных доказательств того, что лицо, подписавшее спорные документы, не имело таких полномочий, а также того, что об этих обстоятельствах было или должно было быть известно Обществу, налоговым органом в нарушение требований ст. 65 АПК РФ не представлено.
Налоговым органом не доказано, что налоговая выгода является в данном случае необоснованной, полученной вне связи с осуществлением Обществом реальной предпринимательской деятельности, а также что для целей налогообложения налогоплательщиком учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Судебная коллегия отклоняет ссылку налогового органа на малую штатную численность (1 человек), отсутствие сведений об имуществе и транспорте спорного контрагента, поскольку таковая не влияет на реализацию Обществом права на принятие расходов и возмещение НДС с учетом представления им доказательств приобретения и оплаты работ.
При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что, представляя доказательства своей осмотрительности при выборе контрагента, Общество представило в материалы дела "Свидетельство о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства" N СД-5751038053-2010-0480 от 21.05.2010, выданное контрагенту ООО "Кредит-Строй" Некоммерческим партнерством "Центр объединения строителей "Сфера-А", и лицензию, полученную ООО "Кредит-строй".
Инспекцией не добыто безусловных доказательств, что у ООО "Кредит-строй" отсутствовали необходимые условия для достижения экономических результатов по договорам подряда. Факты, установленные Инспекцией в качестве таких доказательств оценены быть не могут, поскольку могут быть объяснены нарушением контрагентом Общества своих обязанностей субъекта предпринимательской деятельности и налогоплательщика.
Суд первой инстанции обоснованно критически оценил показания Корецкого С.Н. и Потаповой Н.В., поскольку материалами дела было установлено и не опровергнуто налоговым органом, что Корецкий С.Н. и Потапова Н.В. в организации ООО "СК СМУ-1" никогда не работали.
Довод налогового органа, что на документах, поданных в саморегулируемую организацию Некоммерческое партнерство "Центр объединения строителей "Сфера-А" для получения "Свидетельства о допуске к работам, влияние на безопасность объектов капитального строительства" и лицензии от имени директора подпись исполнена Карпухиным И.В., отклоняется апелляционным судом, поскольку выводы Инспекции о том, что данные документы содержат недостоверные сведения, основаны на результатах мероприятий встречного контроля, проведенного в отношении спорного контрагента, а также допроса Карпухина И.В. Между тем совокупность имеющихся в деле доказательств свидетельствует о том, что Общество не могло знать, что его контрагент при получении Свидетельства о допуске к работам, влияние на безопасность объектов капитального строительства и лицензии представлял документы, на которых от имени директора ООО "Кредит-строй" подпись исполнена Карпухиным И.В. При получении Свидетельства о допуске к работам, влияние на безопасность объектов капитального строительства" и лицензии от спорного контрагента на них стояла печать ООО "Кредит-Строй" с указанием корректного ИНН, ОГРН. Данные обстоятельства не возлагали на Общество обязанности по дополнительной проверке достоверности представленных ООО "Кредит-строй" документов.
Довод апелляционной жалобы Инспекции о непредставлении Обществом общего журнала работ по форме N КС-6 и журнала учета выполненных работ (форма N КС-6а), отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку представление Обществом налоговому органу указанных документов не является необходимым условием для учета расходов и получения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу об обоснованном отнесении ООО "СК СМУ-1" в состав налоговых вычетов по НДС и затрат по налогу на прибыль сумм, оплаченных за выполнение работ ООО "Кредит-Строй".
Вместе с тем, судом первой инстанции был установлен факт завышения затрат Общества и налоговых вычетов в части оплаты материалов, использованных при производстве электромонтажных работ ООО "Кредит-строй".
Как было установлено налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки и подтверждается материалами дела, у Общества велся двойной учет затрат материалов: 1) в момент принятия к учету приобретенных товарно-материальных ценностей от поставщика (по основному договору); 2) в момент принятия к учету счетов-фактур и иных первичных учетных документов от ООО "Кредит-Строй".
Доказательств, что приобретенные ООО "СК СМУ-1" материалы непосредственно перед выполнением работ на объекте ОАО "ПК "Милославский" (в строгом соответствии с локальными сметными расчетами, расчетами потребности в материале) использованы на других объектах, по другим договорам Обществом ни суду первой инстанции, ни апелляционному суду представлены не были.
В материалы дела Обществом был представлен только список заказчиков по выполненным строительно-монтажным работам за 2010 год, при этом договоры и иные документы, позволяющие установить затраты на приобретение материалов, представлены не были, равно как не был представлен анализ остатка товара на начало и конец отчетного периода. Налоговым органом суду была представлена аналитическая таблица стоимости израсходованных материалов, отраженных в актах приемки по основному договору и договору подряда, заключенному с ООО "Кредит-Строй", при анализе указанных документов судом первой инстанции была установлена идентичность данных расходов.
Довод Общества, что им никакие материалы в адрес ООО "Кредит-строй" не передавались и поэтому работы были выполнены с использованием материалов контрагента, отклоняется судом апелляционной инстанции как неподтвержденный материалами дела.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о необоснованности доначисления Обществу налога на прибыль в сумме 967 952 руб., налога на добавленную стоимость в размере 970 119 руб. по вышеуказанным основаниям, также правомерно удовлетворил требования Общества о признании незаконным решения Инспекции в части доначисления соответствующих пени и привлечения к налоговой ответственности за неуплату (неполную уплату) указанных налогов (по НДС - 97 011,90 руб., по налогу на прибыль - 96 795,20 руб.) и обоснованном доначислении Обществу НДС в размере 429 475 руб., налога на прибыль 355 818 руб., соответствующих сумм пени и штрафов.
Основанием для доначисления за 2010 год налога на прибыль в сумме 467 704 руб. и НДС в размере 357 386 руб. послужил вывод налогового органа о завышении Обществом расходов, уменьшающих полученные доходы на 2 363 520,84 руб., а также необоснованном заявлении Обществом налоговых вычетов по НДС по финансово-хозяйственным операциям с контрагентом ООО "СтройТехАгро".
Кроме того, налоговым органом сделан вывод о необходимости налогообложения налогом на доходы физических лиц сумм, выданных под отчет Кристову С.М. и Суханову Н.Д., расходование которых в интересах Общества было подтверждено указанными лицами приложением к авансовым учетам документов, оформленных от имени ООО "СтройТехАгро". В результате Обществу предложено удержать в бюджет 363 093 руб. налога на доходы физических лиц.
Рассмотрев заявленное требование, суд первой инстанции установил, что Общество не доказало факт реальной поставки закупленных электротоваров у указанного контрагента, поэтому представленные Обществом документы по взаимоотношениям с ООО "СтройТехАгро" не подтверждают произведенные Обществом расходы и правомерность заявленных им вычетов.
Отказывая в удовлетворении требований Общества в данной части, суд первой инстанции признал, что материалами дела не доказан факт осуществления реальных хозяйственных операций с ООО "СтройТехАгро".
Суд апелляционной инстанции признает выводы суда первой инстанции правомерными.
В Определении от 16.11.2006 N 467-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).
Установление в ходе судебного рассмотрения факта недобросовестности налогоплательщика влечет отказ в удовлетворении требований о подтверждении права признания произведенных расходов и права на налоговый вычет по НДС.
В подтверждение сделки с ООО "СтройТехАгро" Обществом представлен договор поставки электротоваров от 30.12.2009 N 29СК.
В рамках налоговой проверки Инспекция установила, что ООО "СтройТехАгро" зарегистрировано в ЕГРЮЛ 01.10.2009, учредителем и директором указанного контрагента является Евсюков А.М. По сведениям ИФНС России по Ленинскому району г. Владимира ООО "СтройТехАгро" отчетность за 2009-2010 годы не представляло, налоги не уплачивало, контрольно-кассовой техники N 00956477 не имело, численность организации в проверяемом периоде составляла один человек. Из протокола допроса свидетеля Евсюкова А.М. от 27.09.2011 следует, что он являлся руководителем и учредителем ООО "СтройТехАгро", но фактически фирму зарегистрировал за вознаграждение в размере 10 тыс. руб., руководство фирмой не осуществлял, товары в адрес ООО "СК СМУ-1" не реализовывал, договоры не заключал.
В подтверждение права на применение заявленных налоговых вычетов и реальности произведенных расходов по приобретению электротоваров, налоговому органу и в материалы дела представлены соответствующие счет-фактура и товарная накладная. Согласно бухгалтерскому учету товар оприходован на склад ООО "СК СМУ-1" и впоследствии реализован. В доказательство оплаты товара наличными денежными средствами представлены кассовые чеки и приходные кассовые ордера, приложенные к авансовым отчетам.
При рассмотрении дела в суде первой инстанции судом была проведена экспертиза подписей Евсюкова А.М. на договоре, счете-фактуре, ТТН. В результате экспертом сделан вывод о том, что на данных документах подпись выполнена не Евсюковым А.М., а иным лицом. Сделать выводы в отношении подписей на квитанциях к приходным кассовым ордерам эксперту не представилось возможным.
В целях проверки довода о возможной выдачи Евсюковым А.М. доверенности в целях ведения финансово-хозяйственной деятельности от имени ООО "СтройТехАгро" иным лицом, судом истребованы из Белгородской областной нотариальной палаты соответствующие сведения. Представленные в материалы дела ответы свидетельствуют о том, что подобные доверенности от имени Евсюкова А.М. не выдавались.
Из условий договора поставки N 29 СК от 30.12.2009 следует, что поставка осуществлялась транспортном покупателя. Перевозчиком товарно-материальных ценностей от ООО "СтройТехАгро" в адрес ООО "СК СМУ-1" являлся Суханов Д.Н., водителем, перевозившим груз - Катунцев М.Н. При допросе последнего Инспекция установила, что он не знаком с Сухановым Д.Н., по товарным накладным электротовары не перевозил, перевозками не занимался, подпись на документах не его, как и водительское удостоверение. Также установлено, что фактически владельцем автомобиля КАМАЗ регистрационный знак К800СР48, является Павлов А.В. Кроме того, свидетель Суханов Д.Н., давая пояснения по существу сделки, не смог вспомнить обстоятельств ее заключения, указал, что фирму нашел в Интернете, с руководителем лично не знаком, кому передавал деньги не помнит, каким транспортом перевозился товар не помнит.
В качестве доказательства наличной оплаты за товары Общество представило контрольно-кассовые чеки с заводском номером ККМ 00956477, приложенные к авансовым отчетам Кристова С.М. и Суханова Д.Н. Согласно ответу ИФНС России по Ленинскому району г. Владимира ККМ с таким заводским номером в Инспекции на учете не состояла.
Допрошенный в качестве свидетеля Ширнин А.И., подпись которого подтверждает факт принятия товара Обществом к учету, пояснил, что он фактически работает в ООО "СК СМУ-1" только с мая 2010 года и товар в 1 квартале 2010 года принимать не мог. Подпись на документе поставлена ошибочно.
Также суд принял во внимание, что представленные Обществом счет - фактура и товарная накладная от имени ООО "СтройТехАгро" оформлены ненадлежащим образом, поскольку не содержат обязательных реквизитов, таких как: наименование должности лиц, разрешивших или производивших отпуск груза покупателю; сведения о лицах, принявших груз; в товарной накладной не указана доверенность на получение товара. Наличие этих реквизитов в товарной накладной является обязательным в соответствии с Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций".
Указанные обстоятельства послужили для суда основанием для вывода о несоответствии представленных Обществом документов утвержденным унифицированным формам, что свидетельствует о несоответствии их требованиям ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и исключает использование данных документов в качестве первичных учетных документов, подтверждающих приобретение товара и принятие его к учету. Вследствие установленной недостоверности сведений, содержащихся в документах, на основании которых Общество применило налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и заявило расходы в целях исчисления налога на прибыль соответственно, Общество не доказало правомерность применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и наличие оснований для учета в целях налогообложения расходов, произведенных им по сделкам с ООО "СтройТехАгро".
Довод Общества о документальном подтверждении произведенных им затрат, отклоняется судом апелляционной инстанции, так как он опровергнут доказательствами, собранными по рассматриваемому делу и правильно оцененными судом первой инстанции. Документы, содержащие недостоверные сведения о контрагенте, не могут быть признаны надлежащими документами в подтверждение соответствующих хозяйственных операций.
Также отклоняется и довод ООО "СК СМУ-1" о реальности сделки с ООО "СтройТехАгро". Из материалов дела следует, что расчеты по спорным сделкам производились Обществом путем передачи наличных денежных средств физическим лицам.
В соответствии с п. 1 ст. 169, п. 1 ст. 172, п. п. 2, 6 ст. 169 НК РФ право на применение вычетов по НДС связано с реальным осуществлением налогоплательщиком соответствующих операций, их документальным подтверждением в установленном законом порядке, то есть предусмотренными законом документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, что исключает фактическое отсутствие операций с заявленным контрагентом и недостоверность обосновывающих документов.
По смыслу Постановление Пленума N 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Таким образом, в предмет доказывания по делу при рассмотрении данной категории дел входит установление обстоятельств, связанных с реальностью совершенных хозяйственных операций.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства по правилам ст. 71 АПК РФ, апелляционная коллегия соглашается с выводом суда, что реальность хозяйственных операций с данными контрагентом Обществом не доказана.
Установленная судом недостоверность документов, представленных для получения рассматриваемых налоговых выгод, является самостоятельным основанием к отказу в их получении (пункт 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").
В рассматриваемом случае судом установлено, что представленные Обществом в обоснование налоговой выгоды документы содержат недостоверные сведения относительно совершенных им хозяйственных операций с конкретным контрагентом, что ставит под сомнение реальность совершенных хозяйственных операций, оформленных такими документами.
Поддерживая выводы суда, апелляционная коллегия полагает, что Инспекцией доказано, что Общество действовало без должной осмотрительности.
Пунктом 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности.
К мерам, предпринимаемым Общества в целях подтверждения добросовестности его контрагента и свидетельствующими о его осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, относится получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента, использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.
Суд обоснованно указал, что Общество не проявило достаточной осмотрительности при заключении сделок с ООО "СтройТехАгро" поскольку не удостоверилось в наличии надлежащих полномочий у лица, действовавшего от имени контрагентов, не идентифицировало лиц, подписывавших документы от имени руководителя ООО "СтройТехАгро", при том, что исходя из характера совершаемых операций должно и могло было это сделать. Недостаточная осмотрительность в выборе контрагента также влечет для налогоплательщика неблагоприятные последствия в налоговых правоотношениях (Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.02.2008 N 12210/07, от 11.11.2008 N 9299/08, от 18.11.2008 N 7588/08).
При оценке правомерности вывода Инспекции о необходимости налогообложения налогом на доходы физических лиц сумм, выданных под отчет Кристову С.М. и Суханову Н.Д., в связи с тем, что расчеты по приобретению электротоваров у ООО "СтройТехАгро" производился наличными денежными средствами, и предложения Обществу удержать в бюджет 363 093 руб. налога на доходы физических лиц, суд первой инстанции исходил из следующего.
В соответствии со ст. 210 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у них возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой согласно ст. 212 НК РФ.
В силу ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.
Согласно п. 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993 N 40 (Письмо Банка России от 04.10.1993 N 18 в редакции Письма Банка России от 26.02.1996 N 247), предприятия выдают наличные деньги под отчет на хозяйственно-операционные расходы в размерах и на сроки, определяемые руководителями предприятий. Лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее трех рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним. Выдача наличных денег под отчет производится при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному ему авансу.
Из п. 1 Письма Банка России от 16.03.1995 N 14-4/95 "О Разъяснениях по отдельным вопросам "Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации" и условий работы с денежной наличностью" следует, что подтверждением расходования наличных денег являются: копия товарного чека, счет, накладная, отчеты подотчетных лиц о расходовании полученных наличных денег с приложением первичных документов.
Согласно п. 56 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, оприходование материалов, закупленных подотчетными лицами организации, производится в общеустановленном порядке на основании оправдательных документов, подтверждающих покупку (счета и чеки магазинов, квитанция к приходному кассовому ордеру - при покупке у другой организации за наличный расчет, акт или справка о покупке на рынке или у населения), которые прикладываются к авансовому отчету подотчетного лица.
Как следует из материалов дела, директор Общества Суханов Д.Н. и старший кладовщик Кристов С.М. получали под отчет денежные средства на приобретение товарно-материальных ценностей у ООО "СтройТехАгро". Из пояснений указанных физических лиц, данных суду первой инстанции, следует, что полученные денежные средства использованы исключительно на оплату товара, приобретенного у ООО "СтройТехАгро" по договору N 29 СК от 30.12.2009.
Расходование денег Кристов С.М. и Суханов Н.Д. подтвердили приложением к авансовым отчетам документов: договор N 29 СК от 30.12.2009, товарная накладная, кассовые чеки, составленные от имени ООО "СтройТехАгро".
При этом, каких-либо доказательств того, что за указанными физическими лицами у Общества числится задолженность по выданным под отчет суммам, Обществом не представлено, равно как и не представлено доказательств того, что на полученные от Общества денежные средства физические лица приобрели какие-либо электротовары (с учетом вывода суда об отсутствии документов сделки с ООО "СтройТехАгро").
В силу изложенного суд первой инстанции пришел к выводу, что приложенные к авансовым отчетам документы не являются доказательствами произведенных расходов.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что при оценке обстоятельств настоящего дела суд установил отсутствие хозяйственных операций по возмездному приобретению электротоваров и оприходованию их Обществом. Тот факт, что Общество в лице директора утвердило авансовые отчеты с приложением спорных документов и в бухгалтерском учете отразило приобретение товаров по сделке с ООО "СтройТехАгро", в рассматриваемой ситуации не может быть оценено как свидетельство отсутствия экономической выгоды у подотчетных лиц, поскольку, как установлено судом, директор Суханов Н.Д. являлся заинтересованным лицом в списании подотчетных сумм.
5 марта 2013 года Президиумом ВАС РФ рассмотрено в порядке надзора дело N А53-8405/2011. Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отметил, что правовая позиция, изложенная в постановлении от 03.02.2009 N 11714/08, применима к рассмотрению дел, в которых суды установят обстоятельства, что работники документально подтвердили понесенные расходы, а товарно-материальные ценности приняты организацией на учет.
Поэтому к обстоятельствам настоящего дела апелляционный суд не находит оснований для применения позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.02.2009 N 11714/08.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы ООО "СК СМУ-1" и отмены оспариваемого судебного акта в указанной части.
Заявление Общества о взыскании судебных издержек в сумме 80 000 руб., удовлетворено судом частично, с Инспекции взыскано 50 000 руб., в том числе: 10 000 руб. за подготовку заявления о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа, 40 000 руб. за представление интересов Общества в Арбитражном суде Липецкой области (8 судебных заседаний х 5000 руб.).
Материалами дела подтверждается как факт оказания услуг по представлению интересов Общества в суде первой инстанции, так и факт оплаты этих услуг Обществом.
Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, учитывая разъяснения, изложенные в п. 20 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 82, а также расценки на данные услуги на территории Липецкой области, сложность настоящего дела, продолжительность рассмотрения дела, объем выполненных работ, отсутствие явного превышения разумных пределов заявленным требованиям, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что понесенные расходы в сумме 50 000 руб. подтверждены надлежащими доказательствами.
Довод налогового органа, что в размер расходов за составление заявления в суд в сумме 10 000 чрезмерен, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку налоговым органом не представлено доказательств намеренного увеличения исполнителем текста заявления. При оценке расходов суд соотнес сумму, уплаченную Обществом представителю, с расценками, указанными в рекомендациях по гонорарной практике в адвокатской палате Липецкой области в 2012 году, утвержденных решением Совета адвокатской палаты Липецкой области, признав отсутствие чрезмерности стоимости оплаченной услуги.
Принимая во внимание, что судом дана надлежащая правовая оценка фактическим обстоятельствам дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Липецкой области от 26.11.2012 по делу N А36-2953/2012 надлежит оставить без изменения, а апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Учитывая результат рассмотрения апелляционной жалобы Общества, расходы по уплате Обществом государственной пошлины, понесенные при обращении в суд апелляционной инстанции, подлежат отнесению на налоговый орган (пункт 1 статьи 110 АПК РФ) в размере 1000 руб. В связи с тем, что Обществом при обращении в апелляционный суд по п/п N 43 от 25.01.2013 ошибочно уплачено 2000 руб. (исходя из предмета заявленных требований пошлина составляет 1000 руб.), 1000 руб. государственной пошлины подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.
Руководствуясь статьями 110, 112, 201, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Липецкой области от 26.11.2012 по делу N А36-2953/2012 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Липецкой области.
Председательствующий судья
Н.А.ОЛЬШАНСКАЯ
Судьи
В.А.СКРЫННИКОВА
Н.Д.МИРОНЦЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)