Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 21 февраля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 26 февраля 2013 года.
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего-судьи Шишовой О.А.,
судей Коротыгиной Н.В., Тетеркиной С.И.,
при участии в заседании:
от истца (заявителя) Урбан Ю.Н. - доверенность N 856 от 21 декабря 2012 года, Чимидова Г.С. - доверенность N 855 от 21 декабря 2012 года,
от ответчика Чиж Е.Д. - доверенность N 05-17/00365@ от 16 января 2013 года, Ширинова Ю.Р. - доверенность N 05-17/00238 от 14 января 2013 года,
рассмотрев 21 февраля 2013 года в судебном заседании кассационную
жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2
на решение от 07 августа 2012 года
Арбитражного суда города Москвы,
принятое судьей Шевелевой Л.А.,
на постановление от 07 ноября 2012 года
Девятого арбитражного апелляционного суда,
принятое судьями Крекотневым С.Н., Голобородько В.Я., Нагаевым Р.Г.,
по иску (заявлению) ООО "Газпром Трансгаз Казань" (ОГРН 1021603624921)
о признании недействительным решения
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (ОГРН 1047702056160)
установил:
ООО "Газпром Трансгаз Казань" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований) о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - инспекция) от 10.06.2011 N 12/13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 1 453 278,39 руб. в п. 2.1 резолютивной части решения, а также штрафа по налогу на прибыль в п. 1 резолютивной части решения.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 31.07.2012 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2012 г., заявленные требования удовлетворены.
Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций исходили из их соответствия положениям законодательства о налогах и сборах Российской Федерации.
Законность судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по кассационной жалобе инспекции, в которой орган налогового контроля не соглашается с оценкой, данной судебными инстанциями представленным в материалы дела доказательствам, считает, что нарушены нормы материального права.
В заседании суда кассационной инстанции представители инспекции поддержали жалобу по изложенным в ней доводам, просили отменить принятые по делу судебные акты и отказать в удовлетворении заявленных требований.
Представители заявителя возражали, просили оставить принятые по делу судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.
Представленный обществом отзыв на кассационную жалобу приобщен к материалам дела.
Как установлено судебными инстанциями, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2008 г. по 31.12.2009 г., по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки N 13-13/47 от 18.03.2011 г. и вынесено решение N 12/13 от 10.06.2011 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
ФНС России по результатам рассмотрения апелляционной жалобы принято решение от 02.02.2012 N СА-4-9/1590@, которым обжалуемое решение инспекции изменено путем его частичной отмены.
Указанные обстоятельства явились основанием для обращения общества с заявлением в Арбитражный суд города Москвы.
Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции следует оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.
Доводы жалобы в части п. 1.2 решения инспекции по расходам на страхование строительно-монтажных рисков, приводились в судах первой и апелляционной инстанций и подлежат отклонению по следующим основаниям.
Реальность расходов в указанной части инспекцией не оспаривается.
По мнению инспекции, указанные расходы являются экономически необоснованными.
Как установлено судебными инстанциями, генподрядчик заявителя ООО "Стройгазконсалтинг" по договору генподряда на выполнение работ по капитальному ремонту объектов ООО "Газпром трансгаз Казань" N 547-08-с от 01.08.2008 г. заключил договор страхования строительно-монтажных рисков N 08CR0146 от 02.10.2008 г.
По мнению налогового органа, общество на основании графика работ знал точные даты перехода риска случайной гибели объектов капитального ремонта, и поэтому не должен был страховать те периоды времени, в которые риск случайной гибели объектов капитального ремонта лежал на подрядчике (генподрядчике).
Между тем, как установлено судебными инстанциями, расходы на проведение капитального ремонта арендуемых объектов являлись собственными расходами заявителя, которые не компенсировались ему арендодателем.
Довод жалобы о том, что договором страхования от 21.07.2008 N 1008CR0055, заключенным Заявителем и договором страхования N 08CR0146 от 02.10.2008 г., заключенным ООО "Стройгазконсалтинг" были застрахованы одни и те же имущественные интересы (работы по капитальному ремонту, выполняемые одними и теми же исполнителями в отношении одних и тех же объектов), не могут быть приняты судом кассационной инстанции, поскольку имущественный интерес в договоре страхования строительно-монтажных рисков - это не работы, как указывает инспекция, а определенные риски утраты (гибели), недостачи или повреждения определенного имущества (п. 2 ст. 929 ГК РФ).
Имущественный интерес ООО "Стройгазконсалтинг" в страховании строительно-монтажных рисков заключался в том, что посредством страхования генподрядчик защищался от убытков, которые могли возникнуть в случае, если бы Заявитель не был обязан оплачивать работы, выполненные к моменту их гибели или повреждения. Интерес ООО "Стройгазконсалтинг" заключался в защите от убытков, которые могли возникнуть в случае необходимости устранения ошибок или упущений, допущенных в период производства работ или в период гарантийного обслуживания. Кроме того, ООО "Стройгазконсалтинг" страховало свою ответственность за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу третьих лиц при производстве строительно-монтажных работ или в период гарантийного обслуживания.
Заранее установить время наступления страхового случая невозможно, в связи с чем довод жалобы о том, что заявителю не следовало заключать договор страхования на те периоды времени, в которые риск случайной гибели объектов капитального ремонта лежит на подрядчике, не могут быть приняты судом кассационной инстанции.
Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П законодательство о налогах и сборах Российской Федерации не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, в связи с чем обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
Судебные инстанции правильно отклонили довод инспекции о том, что обществом не подтвержден документально факт страхования материалов, используемых при проведении капитального ремонта, а страховая сумма по договору страхования от 21.07.2008 N 1008CR0055 определена на основании стоимости капитального ремонта.
Как следует из Приложения N 1 к договору генподряда на выполнение работ по капитальному ремонту объектов ООО "Газпром трансгаз Казань" N 547-08-с от 01.08.2008 г., в стоимость капитального ремонта, помимо стоимости работ, входила стоимость материалов. Факт реализации материалов заявителем генподрядчику подтверждается, в частности, прилагаемыми счетами-фактурами.
Кроме того, ООО "Стройгазконсалтинг" страховало свои риски на период гарантийного обслуживания.
Кроме того, расчет суммы необоснованных страховых взносов произведен Заинтересованным лицом с учетом страховой суммы по объектам, которые не были застрахованы по договору ООО "Стройгазконсалтинг": объекты "Газопровод Уренгой - Новопсков" (ремонт дефектных участков по результатам ВТД)", "Газопровод Уренгой - Петровск (замена дефектной запорной арматуры)", "МГ Казань - Горький" (ремонт защитного футляра ч/з а/д в Услон - Каменное Устье)".
С учетом изложенного доначисление Заинтересованным лицом налога на прибыль за 2008 г. в сумме 228 499,39 руб. является необоснованным.
Доводы жалобы по п. 1.1 решения инспекции об изменении квалификации расходов на НИОКР в расходы на создание нематериальных активов, приводились в судах первой и апелляционной инстанций и были отклонены по следующим основаниям.
Принимая оспариваемый ненормативный акт, инспекция исходила из того, что заявитель необоснованно учел в 2008 г. в составе расходов на НИОКР затраты, понесенные на оплату работ по следующим договорам: договор от 18.04.2006 N 415-06-п (т. 1, л.д. 39 - 70). Предмет договора составляли работы по разработке интернет закупочной площадки, работающей по принципу редукциона, с реализацией аналитических функций выбора оптимальных схем поставки МТР, интегрированной с комплексной информационно-управляющей системой Общества (п. 1.1 договора). Стоимость работ составила 6 640 665 руб., в т.ч. НДС 1 992 199,50 руб.; договор от 21.04.2006 N 439-06-п (т. 1, л.д. 78 - 89). Предмет договора составляли работы по созданию опытного образца информационной системы сбора и отображения диспетчерской информации (электронный диспетчерский журнал) и сбора данных и подготовки форм корпоративной статистической отчетности на основе WEB-технологий и единого банка данных (п. 1.1 договора). Стоимость работ составила 6 741 185 руб., в т.ч. НДС 1 028 316,36 руб.
По мнению заинтересованного лица, указанные затраты должны сформировать стоимость нематериальных активов (в виде исключительных прав на созданное программное обеспечение) и списываться равномерно путем начисления амортизации в период с 01.01.2007 г. по 31.12.2008 г.
Между тем, инспекцией не принято во внимание, что спорными договорами предусмотрен специальный порядок передачи исключительного права на объект интеллектуальной собственности. Ввиду допущенной ошибки квалификация результатов НИОКР как нематериальных активов необоснованна.
Из определений "программы для ЭВМ" и "базы данных", приведенных в п. 2 ст. 1260, ст. 1261 ГК РФ, следует, что любые указанные объекты могут быть охраноспособными объектами интеллектуальной собственности.
Этот вывод подтверждается содержанием п. 1 ст. 1225 ГК РФ, согласно которому "предоставляется правовая охрана" результатам интеллектуальной деятельности, в т.ч. таким как "программы для ЭВМ", "базы данных". Применительно к программам для ЭВМ и базам данных вывод о том, что правовой защитой на территории РФ пользуются все объекты интеллектуальной собственности, вне связи с конкретным объемом прав, косвенно следует также и из положений Правил оформления заявки (документов и материалов), представляемой на регистрацию. Так, согласно п. 1.2.10 Правил оформления заявки обязательному указанию в тексте заявления на государственную регистрацию.
Сумма расхода по договору N 415-06-п в размере 2 532 456,90 руб., сумма расхода по договору N 439-06-п в размере 2 570 790,68 руб. подлежат "сведения о произведениях, являющихся объектами авторского права, использованных при создании регистрируемой программы для ЭВМ или базы данных".
Вместе с тем, само по себе наличие признака охраноспособности у объектов интеллектуальной собственности не означает автоматически, что для целей налогообложения стоимость данных объектов формирует стоимость нематериальных активов у правообладателя.
Согласно п. 3 ст. 257 НК РФ нематериальный актив образует не сам объект интеллектуальной собственности, а исключительные права на него, которые должны принадлежать налогоплательщику: "к нематериальным активам... относятся:... исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных". Этот же вывод следует из п. 5 ст. 262 НК РФ, предписывающего учитывать в качестве нематериального актива только "исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности", если такие права получены налогоплательщиком в результате выполнения НИОКР.
В отличие от иных прав исключительное право на объект интеллектуальной собственности (ст. 1229 ГК РФ) характеризуется максимально полным объемом правомочий правообладателя, охватывающим как право распоряжения объектом интеллектуальной собственности, так и наиболее широко сформулированное право пользования (ст. 1270 ГК РФ). Именно в связи с этим законодатель в абз. 3 п. 1 ст. 1229 ГК РФ прямо указал, что "другие лица не могут использовать соответствующий результат интеллектуальной собственности без согласия правообладателя", и установил ответственность за нарушение исключительных прав (ст. 1253 ГК РФ).
Факт передачи Обществу как заказчику по договору исключительных прав на созданные программные продукты, поставлен под условие, которое в рассматриваемой ситуации выполнено не было. Так, п. 6.3 спорных договоров предусмотрено, что "в случае получения в ходе исполнения обязательств по договору результатов, способных к правовой охране, или объектов авторского права исполнитель обязуется в течение 15 дней с даты получения такого результата или объекта авторского права направить заказчику письменное уведомление об этом" (с приложением экземпляра объекта авторского права).
Между тем, такие уведомления ни по одному из договоров не направлялись. То есть доказательства того, что налогоплательщику были переданы исключительные права в установленном порядке, отсутствуют. В этой ситуации Общество вправе было рассматривать результаты работ как не приведшие к возникновению новых объектов интеллектуальной собственности, исключительные права на которые принадлежат именно ему.
В результате выполнения спорных договоров у Общества не возникло исключительных прав на программные продукты, что исключает возможность квалификации созданных в ходе исполнения договоров N 415-06-п и N 439-06-п программных продуктов в качестве нематериальных активов.
В данном случае, изменив квалификацию спорных затрат, инспекция не определила подлежащую уплате в бюджет сумму налога на прибыль с учетом всех установленных им в ходе проверки обстоятельств, как увеличивающих, так и уменьшающих обязанность Общества по уплате налога со спорной суммы расходов.
В соответствии с абз. 13 п. 2 ст. 11 НК РФ недоимкой для целей налогообложения признается "сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок". Однако обстоятельства, установленные в Решении, прямо свидетельствуют о том, что допущенное заявителем занижение налоговой базы за налоговый период 2008 г. в любом случае не привело к образованию недоимки в смысле п. 2 ст. 11 НК РФ, поскольку самим налоговым органом установлено наличие у налогоплательщика в предыдущем периоде переплаты в равной сумме.
В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом... в части уплаты конкретного налога".
При этом, по данному эпизоду инспекцией не учтено наличие переплаты у заявителя, что, по сути, привело к повторному доначислению и взысканию уже уплаченной суммы налога. При этом факты правильности исчисления заявителем и уплаты им налога на прибыль за 2007 г. уже были проверены Заинтересованным лицом в рамках предыдущей выездной налоговой проверки, следовательно, Заинтересованное лицо располагал возможностью проверить доводы заявителя о наличии у него переплаты за 2007 г., поскольку в его распоряжении имелись необходимые документы об исчислении и уплате налогов за этот период. При этом факт занижения расходов в предыдущем периоде в том же размере подтверждается теми же документами, которыми заинтересованное лицо обосновывает свою позицию о неправомерности признания этих расходов в спорном периоде (2008 г.).
Таким образом, вменение заявителю недоимки по налогу на прибыль за 2008 г. по данному эпизоду неправомерно вне зависимости от квалификации спорных работ как НИОКР или как приводящих к возникновению нематериальных активов.
Оспариваемым Решением установлено, что спорные расходы по договорам N 415-06-п и N 439-06-п представляют собой расходы на создание нематериальных активов. Соответственно, установив, что Общество обязано было списывать стоимость полученных в ходе исполнения договоров на выполнение НИОКР результатов путем начисления амортизации, Заинтересованное лицо определило сумму исключаемых за 2008 г. расходов (в качестве амортизационных отчислений), исходя из стоимости и срока полезного использования программных продуктов. При этом срок полезного использования произвольно определен Заинтересованным лицом в целях определения суммы исключаемых расходов как 2 года (абз. 7 на стр. 51, абз. 1 и 2 на стр. 52 Решения).
Между тем в решении не учтено, что п. 2 ст. 258 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, действовавшей в проверяемом периоде) установлено, что "определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами". При этом эта же норма устанавливает, что "по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика)".
Для нематериального актива в любом случае должен устанавливаться срок полезного использования как 10 лет (120 месяцев) в целях расчета сумм амортизационных отчислений, если иной (более короткий) срок не ограничен периодом права пользования этим активом, подтвержденного соответствующим патентом, свидетельством либо договором.
Указанными документами (соответствующими патентами, свидетельствами, договорами), позволяющими определить срок полезного использования спорного программного обеспечения как более короткий по сравнению с максимальным (10 лет), заявитель не располагает. Соответственно, не располагает ими и заинтересованное лицо.
Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (части 1, 3 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемом судебном акте либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (часть 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Выводы судебных инстанций основаны на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Поэтому у суда кассационной инстанции, учитывая предусмотренные статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределы его компетенции, отсутствуют правовые основания для переоценки указанных выводов судов.
Доводы жалобы направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.
Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены судебных актов, не установлено.
Принимая во внимание изложенное, оснований для отмены судебных актов не имеется.
Руководствуясь ст. ст. 176, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда города Москвы от 07 августа 2012 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 07 ноября 2012 года по делу N А40-66280/12-115-448 оставить без изменения, кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - без удовлетворения.
Председательствующий судья
О.А.ШИШОВА
Судьи
Н.В.КОРОТЫГИНА
С.И.ТЕТЕРКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС МОСКОВСКОГО ОКРУГА ОТ 26.02.2013 ПО ДЕЛУ N А40-66280/12-115-448
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 февраля 2013 г. по делу N А40-66280/12-115-448
Резолютивная часть постановления объявлена 21 февраля 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 26 февраля 2013 года.
Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего-судьи Шишовой О.А.,
судей Коротыгиной Н.В., Тетеркиной С.И.,
при участии в заседании:
от истца (заявителя) Урбан Ю.Н. - доверенность N 856 от 21 декабря 2012 года, Чимидова Г.С. - доверенность N 855 от 21 декабря 2012 года,
от ответчика Чиж Е.Д. - доверенность N 05-17/00365@ от 16 января 2013 года, Ширинова Ю.Р. - доверенность N 05-17/00238 от 14 января 2013 года,
рассмотрев 21 февраля 2013 года в судебном заседании кассационную
жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2
на решение от 07 августа 2012 года
Арбитражного суда города Москвы,
принятое судьей Шевелевой Л.А.,
на постановление от 07 ноября 2012 года
Девятого арбитражного апелляционного суда,
принятое судьями Крекотневым С.Н., Голобородько В.Я., Нагаевым Р.Г.,
по иску (заявлению) ООО "Газпром Трансгаз Казань" (ОГРН 1021603624921)
о признании недействительным решения
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (ОГРН 1047702056160)
установил:
ООО "Газпром Трансгаз Казань" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением (с учетом уточнения заявленных требований) о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (далее - инспекция) от 10.06.2011 N 12/13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 1 453 278,39 руб. в п. 2.1 резолютивной части решения, а также штрафа по налогу на прибыль в п. 1 резолютивной части решения.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 31.07.2012 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2012 г., заявленные требования удовлетворены.
Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций исходили из их соответствия положениям законодательства о налогах и сборах Российской Федерации.
Законность судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по кассационной жалобе инспекции, в которой орган налогового контроля не соглашается с оценкой, данной судебными инстанциями представленным в материалы дела доказательствам, считает, что нарушены нормы материального права.
В заседании суда кассационной инстанции представители инспекции поддержали жалобу по изложенным в ней доводам, просили отменить принятые по делу судебные акты и отказать в удовлетворении заявленных требований.
Представители заявителя возражали, просили оставить принятые по делу судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.
Представленный обществом отзыв на кассационную жалобу приобщен к материалам дела.
Как установлено судебными инстанциями, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2008 г. по 31.12.2009 г., по результатам которой составлен Акт выездной налоговой проверки N 13-13/47 от 18.03.2011 г. и вынесено решение N 12/13 от 10.06.2011 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
ФНС России по результатам рассмотрения апелляционной жалобы принято решение от 02.02.2012 N СА-4-9/1590@, которым обжалуемое решение инспекции изменено путем его частичной отмены.
Указанные обстоятельства явились основанием для обращения общества с заявлением в Арбитражный суд города Москвы.
Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции следует оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.
Доводы жалобы в части п. 1.2 решения инспекции по расходам на страхование строительно-монтажных рисков, приводились в судах первой и апелляционной инстанций и подлежат отклонению по следующим основаниям.
Реальность расходов в указанной части инспекцией не оспаривается.
По мнению инспекции, указанные расходы являются экономически необоснованными.
Как установлено судебными инстанциями, генподрядчик заявителя ООО "Стройгазконсалтинг" по договору генподряда на выполнение работ по капитальному ремонту объектов ООО "Газпром трансгаз Казань" N 547-08-с от 01.08.2008 г. заключил договор страхования строительно-монтажных рисков N 08CR0146 от 02.10.2008 г.
По мнению налогового органа, общество на основании графика работ знал точные даты перехода риска случайной гибели объектов капитального ремонта, и поэтому не должен был страховать те периоды времени, в которые риск случайной гибели объектов капитального ремонта лежал на подрядчике (генподрядчике).
Между тем, как установлено судебными инстанциями, расходы на проведение капитального ремонта арендуемых объектов являлись собственными расходами заявителя, которые не компенсировались ему арендодателем.
Довод жалобы о том, что договором страхования от 21.07.2008 N 1008CR0055, заключенным Заявителем и договором страхования N 08CR0146 от 02.10.2008 г., заключенным ООО "Стройгазконсалтинг" были застрахованы одни и те же имущественные интересы (работы по капитальному ремонту, выполняемые одними и теми же исполнителями в отношении одних и тех же объектов), не могут быть приняты судом кассационной инстанции, поскольку имущественный интерес в договоре страхования строительно-монтажных рисков - это не работы, как указывает инспекция, а определенные риски утраты (гибели), недостачи или повреждения определенного имущества (п. 2 ст. 929 ГК РФ).
Имущественный интерес ООО "Стройгазконсалтинг" в страховании строительно-монтажных рисков заключался в том, что посредством страхования генподрядчик защищался от убытков, которые могли возникнуть в случае, если бы Заявитель не был обязан оплачивать работы, выполненные к моменту их гибели или повреждения. Интерес ООО "Стройгазконсалтинг" заключался в защите от убытков, которые могли возникнуть в случае необходимости устранения ошибок или упущений, допущенных в период производства работ или в период гарантийного обслуживания. Кроме того, ООО "Стройгазконсалтинг" страховало свою ответственность за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу третьих лиц при производстве строительно-монтажных работ или в период гарантийного обслуживания.
Заранее установить время наступления страхового случая невозможно, в связи с чем довод жалобы о том, что заявителю не следовало заключать договор страхования на те периоды времени, в которые риск случайной гибели объектов капитального ремонта лежит на подрядчике, не могут быть приняты судом кассационной инстанции.
Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П законодательство о налогах и сборах Российской Федерации не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, в связи с чем обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.
Судебные инстанции правильно отклонили довод инспекции о том, что обществом не подтвержден документально факт страхования материалов, используемых при проведении капитального ремонта, а страховая сумма по договору страхования от 21.07.2008 N 1008CR0055 определена на основании стоимости капитального ремонта.
Как следует из Приложения N 1 к договору генподряда на выполнение работ по капитальному ремонту объектов ООО "Газпром трансгаз Казань" N 547-08-с от 01.08.2008 г., в стоимость капитального ремонта, помимо стоимости работ, входила стоимость материалов. Факт реализации материалов заявителем генподрядчику подтверждается, в частности, прилагаемыми счетами-фактурами.
Кроме того, ООО "Стройгазконсалтинг" страховало свои риски на период гарантийного обслуживания.
Кроме того, расчет суммы необоснованных страховых взносов произведен Заинтересованным лицом с учетом страховой суммы по объектам, которые не были застрахованы по договору ООО "Стройгазконсалтинг": объекты "Газопровод Уренгой - Новопсков" (ремонт дефектных участков по результатам ВТД)", "Газопровод Уренгой - Петровск (замена дефектной запорной арматуры)", "МГ Казань - Горький" (ремонт защитного футляра ч/з а/д в Услон - Каменное Устье)".
С учетом изложенного доначисление Заинтересованным лицом налога на прибыль за 2008 г. в сумме 228 499,39 руб. является необоснованным.
Доводы жалобы по п. 1.1 решения инспекции об изменении квалификации расходов на НИОКР в расходы на создание нематериальных активов, приводились в судах первой и апелляционной инстанций и были отклонены по следующим основаниям.
Принимая оспариваемый ненормативный акт, инспекция исходила из того, что заявитель необоснованно учел в 2008 г. в составе расходов на НИОКР затраты, понесенные на оплату работ по следующим договорам: договор от 18.04.2006 N 415-06-п (т. 1, л.д. 39 - 70). Предмет договора составляли работы по разработке интернет закупочной площадки, работающей по принципу редукциона, с реализацией аналитических функций выбора оптимальных схем поставки МТР, интегрированной с комплексной информационно-управляющей системой Общества (п. 1.1 договора). Стоимость работ составила 6 640 665 руб., в т.ч. НДС 1 992 199,50 руб.; договор от 21.04.2006 N 439-06-п (т. 1, л.д. 78 - 89). Предмет договора составляли работы по созданию опытного образца информационной системы сбора и отображения диспетчерской информации (электронный диспетчерский журнал) и сбора данных и подготовки форм корпоративной статистической отчетности на основе WEB-технологий и единого банка данных (п. 1.1 договора). Стоимость работ составила 6 741 185 руб., в т.ч. НДС 1 028 316,36 руб.
По мнению заинтересованного лица, указанные затраты должны сформировать стоимость нематериальных активов (в виде исключительных прав на созданное программное обеспечение) и списываться равномерно путем начисления амортизации в период с 01.01.2007 г. по 31.12.2008 г.
Между тем, инспекцией не принято во внимание, что спорными договорами предусмотрен специальный порядок передачи исключительного права на объект интеллектуальной собственности. Ввиду допущенной ошибки квалификация результатов НИОКР как нематериальных активов необоснованна.
Из определений "программы для ЭВМ" и "базы данных", приведенных в п. 2 ст. 1260, ст. 1261 ГК РФ, следует, что любые указанные объекты могут быть охраноспособными объектами интеллектуальной собственности.
Этот вывод подтверждается содержанием п. 1 ст. 1225 ГК РФ, согласно которому "предоставляется правовая охрана" результатам интеллектуальной деятельности, в т.ч. таким как "программы для ЭВМ", "базы данных". Применительно к программам для ЭВМ и базам данных вывод о том, что правовой защитой на территории РФ пользуются все объекты интеллектуальной собственности, вне связи с конкретным объемом прав, косвенно следует также и из положений Правил оформления заявки (документов и материалов), представляемой на регистрацию. Так, согласно п. 1.2.10 Правил оформления заявки обязательному указанию в тексте заявления на государственную регистрацию.
Сумма расхода по договору N 415-06-п в размере 2 532 456,90 руб., сумма расхода по договору N 439-06-п в размере 2 570 790,68 руб. подлежат "сведения о произведениях, являющихся объектами авторского права, использованных при создании регистрируемой программы для ЭВМ или базы данных".
Вместе с тем, само по себе наличие признака охраноспособности у объектов интеллектуальной собственности не означает автоматически, что для целей налогообложения стоимость данных объектов формирует стоимость нематериальных активов у правообладателя.
Согласно п. 3 ст. 257 НК РФ нематериальный актив образует не сам объект интеллектуальной собственности, а исключительные права на него, которые должны принадлежать налогоплательщику: "к нематериальным активам... относятся:... исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных". Этот же вывод следует из п. 5 ст. 262 НК РФ, предписывающего учитывать в качестве нематериального актива только "исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности", если такие права получены налогоплательщиком в результате выполнения НИОКР.
В отличие от иных прав исключительное право на объект интеллектуальной собственности (ст. 1229 ГК РФ) характеризуется максимально полным объемом правомочий правообладателя, охватывающим как право распоряжения объектом интеллектуальной собственности, так и наиболее широко сформулированное право пользования (ст. 1270 ГК РФ). Именно в связи с этим законодатель в абз. 3 п. 1 ст. 1229 ГК РФ прямо указал, что "другие лица не могут использовать соответствующий результат интеллектуальной собственности без согласия правообладателя", и установил ответственность за нарушение исключительных прав (ст. 1253 ГК РФ).
Факт передачи Обществу как заказчику по договору исключительных прав на созданные программные продукты, поставлен под условие, которое в рассматриваемой ситуации выполнено не было. Так, п. 6.3 спорных договоров предусмотрено, что "в случае получения в ходе исполнения обязательств по договору результатов, способных к правовой охране, или объектов авторского права исполнитель обязуется в течение 15 дней с даты получения такого результата или объекта авторского права направить заказчику письменное уведомление об этом" (с приложением экземпляра объекта авторского права).
Между тем, такие уведомления ни по одному из договоров не направлялись. То есть доказательства того, что налогоплательщику были переданы исключительные права в установленном порядке, отсутствуют. В этой ситуации Общество вправе было рассматривать результаты работ как не приведшие к возникновению новых объектов интеллектуальной собственности, исключительные права на которые принадлежат именно ему.
В результате выполнения спорных договоров у Общества не возникло исключительных прав на программные продукты, что исключает возможность квалификации созданных в ходе исполнения договоров N 415-06-п и N 439-06-п программных продуктов в качестве нематериальных активов.
В данном случае, изменив квалификацию спорных затрат, инспекция не определила подлежащую уплате в бюджет сумму налога на прибыль с учетом всех установленных им в ходе проверки обстоятельств, как увеличивающих, так и уменьшающих обязанность Общества по уплате налога со спорной суммы расходов.
В соответствии с абз. 13 п. 2 ст. 11 НК РФ недоимкой для целей налогообложения признается "сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок". Однако обстоятельства, установленные в Решении, прямо свидетельствуют о том, что допущенное заявителем занижение налоговой базы за налоговый период 2008 г. в любом случае не привело к образованию недоимки в смысле п. 2 ст. 11 НК РФ, поскольку самим налоговым органом установлено наличие у налогоплательщика в предыдущем периоде переплаты в равной сумме.
В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом... в части уплаты конкретного налога".
При этом, по данному эпизоду инспекцией не учтено наличие переплаты у заявителя, что, по сути, привело к повторному доначислению и взысканию уже уплаченной суммы налога. При этом факты правильности исчисления заявителем и уплаты им налога на прибыль за 2007 г. уже были проверены Заинтересованным лицом в рамках предыдущей выездной налоговой проверки, следовательно, Заинтересованное лицо располагал возможностью проверить доводы заявителя о наличии у него переплаты за 2007 г., поскольку в его распоряжении имелись необходимые документы об исчислении и уплате налогов за этот период. При этом факт занижения расходов в предыдущем периоде в том же размере подтверждается теми же документами, которыми заинтересованное лицо обосновывает свою позицию о неправомерности признания этих расходов в спорном периоде (2008 г.).
Таким образом, вменение заявителю недоимки по налогу на прибыль за 2008 г. по данному эпизоду неправомерно вне зависимости от квалификации спорных работ как НИОКР или как приводящих к возникновению нематериальных активов.
Оспариваемым Решением установлено, что спорные расходы по договорам N 415-06-п и N 439-06-п представляют собой расходы на создание нематериальных активов. Соответственно, установив, что Общество обязано было списывать стоимость полученных в ходе исполнения договоров на выполнение НИОКР результатов путем начисления амортизации, Заинтересованное лицо определило сумму исключаемых за 2008 г. расходов (в качестве амортизационных отчислений), исходя из стоимости и срока полезного использования программных продуктов. При этом срок полезного использования произвольно определен Заинтересованным лицом в целях определения суммы исключаемых расходов как 2 года (абз. 7 на стр. 51, абз. 1 и 2 на стр. 52 Решения).
Между тем в решении не учтено, что п. 2 ст. 258 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, действовавшей в проверяемом периоде) установлено, что "определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами". При этом эта же норма устанавливает, что "по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 годам (но не более срока деятельности налогоплательщика)".
Для нематериального актива в любом случае должен устанавливаться срок полезного использования как 10 лет (120 месяцев) в целях расчета сумм амортизационных отчислений, если иной (более короткий) срок не ограничен периодом права пользования этим активом, подтвержденного соответствующим патентом, свидетельством либо договором.
Указанными документами (соответствующими патентами, свидетельствами, договорами), позволяющими определить срок полезного использования спорного программного обеспечения как более короткий по сравнению с максимальным (10 лет), заявитель не располагает. Соответственно, не располагает ими и заинтересованное лицо.
Пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой правильности применения судами норм материального и процессуального права, а также соответствия выводов о применении нормы права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам (части 1, 3 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Арбитражный суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в обжалуемом судебном акте либо были отвергнуты судами, разрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (часть 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Выводы судебных инстанций основаны на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Поэтому у суда кассационной инстанции, учитывая предусмотренные статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации пределы его компетенции, отсутствуют правовые основания для переоценки указанных выводов судов.
Доводы жалобы направлены на переоценку выводов суда первой и апелляционной инстанций, что в силу ст. 286 и ч. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.
Нарушений судом первой и апелляционной инстанций норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены судебных актов, не установлено.
Принимая во внимание изложенное, оснований для отмены судебных актов не имеется.
Руководствуясь ст. ст. 176, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда города Москвы от 07 августа 2012 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 07 ноября 2012 года по делу N А40-66280/12-115-448 оставить без изменения, кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - без удовлетворения.
Председательствующий судья
О.А.ШИШОВА
Судьи
Н.В.КОРОТЫГИНА
С.И.ТЕТЕРКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)