Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 15 мая 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 16 мая 2008 г.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гиданкиной А.В.
судей Андреевой Е.В., Шимбаревой Н.В.
при ведении протокола судебного заседания судьей Гиданкиной А.В.
при участии: от заявителя: Новиков И.А. - представитель по доверенности от 01.06.2008 г., Жабреев А.Е. - представитель по доверенности от 14.01.2008 г.
от заинтересованного лица: Журавская А.С. - заместитель начальника юридического отдела по доверенности от 29.01.2008 г. N 2011
от третьих лиц: не явились, извещены надлежащим образом (п/уведомления в деле)
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Каменск-Шахтинскому Ростовской области
на решение Арбитражного суда Ростовской области
от 12.03.2008 г. по делу N А53-22746/2007-С6-34,
принятое в составе судьи Стрекачева А.Н.,
по заявлению Закрытого акционерного общества "КаменскСтальКонструкция"
к заинтересованному лицу - Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Каменск-Шахтинскому Ростовской области
при участии третьих лиц: Общества с ограниченной ответственностью "КСК МК", Общества с ограниченной ответственностью "КСК ММ", Общества с ограниченной ответственностью "КСК МН"
о признании незаконным решения Инспекции от 31.10.2007 г. N 35
установил:
закрытое акционерное общество "КаменскСтальКонструкция" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Каменск-Шахтинскому (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения Инспекции от 31.10.2007 г. N 35.
В судебном заседании 26.02.2008 г. Обществом заявлен отказ от заявления в части признания незаконным решения Инспекции от 31.10.2007 г. N 35 в части доначисления транспортного налога в сумме 24120 руб. и пени по транспортному налогу в сумме 5044 руб. 01 коп.
Определением суда от 28.01.2008 г. судом по собственной инициативе к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований на предмет спора привлечены ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ".
Решением суда от 12 марта 2008 г. производство по делу в части признания незаконным решения ИФНС России по г. Каменск-Шахтинскому от 31.10.2007 г. N 35 в части взыскания с ЗАО "КаменскСтальКонструкция" 24120 руб. - транспортного налога, 5044 руб. 01 коп. - пени по транспортному налогу прекращено. Признано незаконным решение Инспекции от 31.10.2007 г. N 35 в части взыскания с Общества 3019279 руб. - налога на прибыль, 548300 руб. - авансовых платежей по налогу на прибыль, 3627391 руб. - ЕСН, 1128754 руб. - авансовых платежей по ЕСН, соответствующих пени и штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ ввиду несоответствия НК РФ; в остальной части заявления отказано. С Инспекции в пользу Общества взыскана государственная пошлина в сумме 1500 руб.
Принятая по делу обеспечительная мера в виде приостановления действия решения Инспекции от 31.10.2007 г. N 35 в части взыскания с Общества 24120 руб. - транспортного налога, 5044 руб. 01 коп. - пени по транспортному налогу, 323644 руб. - налога на прибыль отменена.
Судебный акт мотивирован тем, что Инспекция не представила достаточных и достоверных доказательств создания Обществом противоправной "схемы", связанной с заключением фиктивных сделок, направленных на уклонение от уплаты ЕСН и налога на прибыль.
Суд пришел к выводу о необоснованности и недостоверности, вмененной Обществу налоговой базы и объекта по ЕСН и налогу на прибыль.
Инспекция не проводила встречных проверок выплат, произведенных вновь образованными обществами в пользу конкретных работников обществ, а в качестве базы для доначисления налогов использовала показатель общего фонда оплаты труда всех сотрудников вновь образованных обществ, взятый из Декларации по взносам на обязательное пенсионное страхование. Никаких документальных подтверждений о выплате физическим лицам-работникам дохода Инспекцией не представлено и на такие доказательства последняя не ссылается в оспариваемом решении.
Заключение Обществом договоров с ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" о предоставлении персонала позволило Обществу в 2004 году: сохранить конкурентоспособность; не допустить получения убытков и возможного банкротства предприятия; увеличить среднюю заработную плату с 3978 руб. до 7339 руб., или на 84,5%; снизить себестоимость выпускаемой продукции; увеличить платежи в бюджет по налогу на прибыль, ЕСН и взносы на обязательное пенсионное обеспечение, налогу на доходы на 2339577 руб.; направить на развитие производства 2811781 руб.; сохранить квалифицированнее кадры и привлечь новые. Произведенные ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН" и ООО "КСК МК" выплаты направлены на осуществление деятельности Общества, поскольку указанные организации предоставляли персонал налогоплательщику, т.е. были направлены на получение прибыли. В ходе рассмотрении материалов дела судом не установлено признаков недобросовестности Общества при формировании им налоговых баз по ЕСН и налогу на прибыль. Суд первой инстанции посчитал, что в рассматриваемом случае следует исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика.
Заключение договоров по предоставлению персонала привели к реальному экономическому результату - выполнению деятельности по изготовлению и монтажу металлоконструкций и получению от этой деятельности прибыли. Расходы по оплате услуг по предоставлению персонала подтверждены документами, оформленным в соответствии со ст. 9 ФЗ "О бухгалтерском учете", имеют производственную направленность и надлежащим образом отражены на счетах бухгалтерского учета.
Кроме того, суд указал, что Обществом по строкам 300-320 листа 02 не правильно отражены суммы начисленных авансовых платежей, поэтому вывод Инспекции о том, что по данным проверки за 2004 г. по данному эпизоду необходимо доначислить сумму налога на прибыль в размере 323644 руб., в том числе федеральный бюджет 67427 руб., бюджет субъекта РФ 229247 руб., местный бюджет - 26970 руб., является законным и обоснованным.
Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда от 12.03.2008 г. в части удовлетворения требований общества, в удовлетворении заявления Обществу за исключением признания незаконным доначислении ЕСН в сумме 25497 руб., штрафа в сумме 10199 руб. и соответствующих пени отказать по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе.
По мнению подателя жалобы, весь управленческий персонал вновь образованных организаций является персоналом ЗАО "КаменскСтальКонструкция". Бухгалтерский и налоговый учет, как головной организации (ЗАО "КаменскСтальКонструкция"), так и вновь созданных обществ осуществлялся на базе одного структурного отдела по ведению на предприятии бухгалтерского учета. Кадровый учет велся должностными лицами заявителя на его оргтехнике в рабочее время по основному месту работы, кадровые документы хранил также заявитель вместе со своими кадровыми документами не обособляя их. Общество не заключало договоров аутсорсинга с другими организациями, кроме ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН" и ООО "КСК МК".
Инспекция указала, что Общество с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создало схему незаконного обогащения за счет бюджетных средств, путем сбережения той части имущества, которая должна быть передана Обществу в виде уплаты налогов, что является недопустимым по мнению Конституционного Суда РФ, высказанном в п. 2 Определения от 08.04.2004 г. N 168-О. Данные обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном характере действий заявителя по делу, создании им искусственной ситуации, с целью формально перенести значительную часть налоговой базы по ЕСН и налогу на прибыль на предприятия с льготным режимом налогообложения (упрощенная система налогообложения) и не уплачивать в связи с этими данные налоги. Данные цели и были достигнуты с помощью гражданско-правовых сделок, с помощью которых создавались условия для преодоления законодательных ограничений, не позволяющих Обществу одновременно принять и льготный режим налогообложения, а, именно, упрощенную систему налогообложения в отношении налоговых баз по ЕСН и налогу на прибыль, и общий режим налогообложения в отношении других налогов. Все эти факты свидетельствуют о создании видимости осуществления реальной деятельности (предоставления персонала сторонним организациям) с целью получить необоснованную налоговую выгоду в виде неуплаты (неполной уплаты) ЕСН и налога на прибыль в бюджет, что в силу ст. 10 ГК РФ должно расцениваться как злоупотребление правом и исключает судебную защиту.
Кроме того, вывод суда том, что упрощенная система налогообложения не является льготной по отношению к применяемой заявителем общеустановленной системе налогообложения не соответствует п. 1 ст. 56 НК РФ.
Инспекция указала, что судом дана неправильная оценка каждому доказательству в отдельности и не дана оценка всем доказательствам в совокупности, что является нарушением ст. 71 АПК РФ и в силу ст. 270 АПК РФ является основанием для отмены решения суда первой инстанции.
Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения, по мотивам, изложенным в отзыве.
ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" отзыв на апелляционную жалобу не представили, в судебное заседание не явились.
В судебном заседании представители налоговой инспекции и Общества поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва.
Протокольным определением в судебном заседании был объявлен перерыв до 15.05.2008 г. 11 час. 30 мин. После перерыва судебное заседание продолжено.
ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" были заявлены ходатайства о рассмотрении дела после перерыва без участия представителей Общества, которые удовлетворены протокольным определением.
Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Поскольку стороны не представили возражений в отношении проверки законности и обоснованности решения в обжалуемой части, Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части в силу части 5 статьи 268 АПК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Исследовав материалы дела, доводы жалобы и отзыва, выслушав пояснения лиц, участвующих в деле, Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Инспекцией в соответствии со ст. 89 НК РФ проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства.
По результатам проверки составлен акт N 54 от 30.08.2007 г. с последующим вынесением решения от 31.10.2007 г. о привлечении Общества к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафных санкций по налогу на прибыль в размере 1207711 руб. 60 коп., по ЕСН - 1450956 руб. 40 коп. Данным решением Обществу доначислен налог на прибыль в сумме 3 342 923 руб., авансовые платежи по налогу на прибыль в сумме 548 300 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1 125 194 руб. 63 коп.; ЕСН в сумме 3 627 391 руб., авансовые платежи по ЕСН в сумме 1128 754 руб., пени по ЕСН в сумме 1490 659 руб. 62 кон.; транспортный налог в сумме 24 120 руб., пени по транспортному налогу в сумме 5 044 руб. 01 коп.
Общество, не согласившись с решением Инспекции от 31.10.2007 г. N 35 в части, обжаловало его в Арбитражный суд Ростовской области.
Удовлетворяя требования Общества в обжалуемой части, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пп. 19 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.
В силу ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
На основании вышеизложенного, налогоплательщик при отнесении расходов, связанных с оплатой выполненных для него работ, в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, должен иметь доказательства факта выполнения данных работ, связи их с производственной деятельностью, а также подтвердить затраты надлежащим образом оформленными первичными бухгалтерскими документами.
В соответствии с п. 1 ч. 1 ст. 235 НК РФ налогоплательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.
Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения при этом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ, а также по авторским договорам).
В силу п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 ст. 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
Согласно п. 1 ст. 53 НК РФ и п. 1 ст. 54 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Налоговая база исчисляется по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Из приведенных норм права следует, что налоговая база не может быть определена приблизительно, без учета указанных выше обстоятельств.
Как следует из материалов дела, 24.06.04 г. Обществом с ООО "КСК МН", ООО "КСК "МК", ООО "КСК ММ" заключены договора (с каждым отдельно) о предоставлении персонала (т. 4, л.д. 29-30, 33-34, 48-79). 25.02.05 г. данные договора были перезаключены сторонами (т. 4, л.д. 27-28. 31-32, 35-36). Согласно указанным договорам Исполнители - ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" приняли на себя обязательства за плату по заданию (заявкам) Заказчика (Общества) оказывать услуги по предоставлению квалифицированного персонала.
Согласно заявкам первоначально необходимо было представить до 31.07.04 г. ООО "КСК ММ" 26 чел., ООО "КСК МН" - 58 чел, ООО "КСК МК" - 58 чел., а всего 142 человека.
Согласно заявлениям работников Общества 24.06.2004 г. по предложению Общества данные работники были переведены на работу во вновь созданные общества, а затем в рамках договоров о предоставлении персонала направлены на работу в общество.
Суд первой инстанции правомерно указал, что поскольку Общество не производило выплату заработной платы физическим лицам, следовательно, в данном случае у Общества не возникло объекта обложения ЕСН. Общество оплачивало вновь созданным обществам стоимость услуг по предоставлению персонала. ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" формировали фонд оплаты труда и выплачивали заработную плату своим работникам. Заработную плату работники, переведенные из Общества в ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" получали в данных обществах. В данных обществах работникам начислялись и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.
Инспекцией не доказано, что выплаты ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" своим работникам являлись фактическими выплатами Общества.
В качества источников для расчета, касающегося доначисления ЕСН за 2004, 2005 г. и 9 месяцев 2006 г. и доначисления налога на прибыль за 2004, 2005 гг. и 9 месяцев 2006 г. Инспекцией взяты декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" и данные о фактически уплаченных суммах за оказанные услуги по предоставлению персонала.
Из деклараций по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" взят без каких-либо изъятий показатель "Фонд оплаты труда".
Из расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль исключены превышения показателя "Уплачено по договорам услуг по предоставлению персонала" над показателем "Фонд оплаты труда" (с учетом взносов на обязательное пенсионное страхование) за соответствующие периоды.
Оставшиеся суммы, уплаченные Обществом по договорам услуг по предоставлению персонала, в размерах, соответствующих фонду оплату труда всех работников ООО "КСК МК", ООО "КСК МН", ООО "КСК ММ", Инспекция признает обоснованными и документально подтвержденными и из состава расходов не исключает.
На основании вышеизложенного, суд первой инстанции правомерно указал, что использование в расчетах доначисления Обществу ЕСН и налога на прибыль показателя "Фонд оплаты труда всех работников", взятого из Деклараций по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" и ООО "КСК МН" не может правильно и достоверно устанавливать налоговые базы по указанным налогам.
Кроме того, как следует из объяснений и документов, представленных третьими лицами по делу (ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН") и установлено судом первой инстанции, перевод работников из Общества был не единственным источником формирования их кадрового состава. Так, за проверяемые периоды в эти общества было принято по объявлениям в СМИ 201 человек (переводом принято в общей сложности 144 человека); не весь кадровый состав этих предприятий использовался по договорам услуг по предоставлению персонала, заключенному с Обществом.
Судом первой инстанции установлено, что по меньшей мере, 28 человек в проверяемый период не были задействованы на объектах Общества.
Следовательно, заработная плата этих рабочих не может образовывать объекты налогообложения у общества.
Инспекция частично признала данный факт, поскольку направила 18.02.2008 г. уточненный расчет, в котором исключило из количества работников часть работников (том 27 л.д. 75-102).
Общество не производило какие-либо расчеты с физическими лицами, не состоящими в трудовых отношениях с Обществом и являющимися работниками ООО "КСК МК", ООО "КСК МН", ООО "КСК ММ", суммы вознаграждений указанным лицам не выплачивало. Фактическое начисление и выплату заработной платы работникам ООО "КСК МК", ООО "КСК МН", ООО "КСК ММ" в проверяемом периоде производили организации-работодатели, то есть вышеуказанные Общества.
Суд первой инстанции, проанализировав расчет доначисленных сумм налога на прибыль, указал, что Инспекция вынесла решение о доначислении налога на прибыль, рассчитанный таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (п. 3 ст. 40 НК РФ). Из расчета видно, что под рыночной ценой услуги по предоставлению персонала налоговый орган подразумевает фонд оплаты труда этого персонала с учетом взносов на обязательное пенсионное страхование. Кроме того, в ходе проверки налоговым органом не исследовался вопрос об уровне отклонения цены сделок от рыночных цен, при этом рыночные цены на услуги по предоставлению персонала вообще не устанавливались. На этом основании суд правомерно сделал вывод о том, что оспариваемое решение Инспекции в этой части не соответствует положениям пункта 3 ст. 40 НК РФ и, следовательно, подлежит признанию недействительным.
Объектом налогообложения для НДФЛ признается доход, полученный физическим лицом (ст. 209 НК РФ). Дата фактического получения дохода определяется по правилам ст. 223 НК РФ и зависит от вида полученного дохода.
Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления являются объект налогообложения и налоговая база, установленные главой 24 "Единый социальный налог" НК РФ по ЕСН, являются выплаты и иные вознаграждения, предусмотренные пунктом 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц (ст. 237 НК РФ).
На основании вышеизложенного суд первой инстанции указал, что объект налогообложения по НДФЛ и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование разный и поэтому расчет доначисленных Обществу сумм ЕСН не может быть законным и обоснованным.
Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Первичными документами признаются документы, оправдывающие хозяйственные операции организации, а регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности (ст. ст. 9 и 10 Закона РФ "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 г. N 129-ФЗ).
В соответствии с п. 19 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 N 34-н, формы регистров бухгалтерского учета разрабатываются и рекомендуются Министерством финансов Российской Федерации.
Налоговые декларации по уплате страховых взносов на ОПС и 2-НДФЛ не являются ни первичными бухгалтерскими документами, ни регистрами бухгалтерского учета.
Суд первой инстанции правомерно указал, что в нарушение ст. 65 АПК РФ Инспекция документальных подтверждений о выплате физическим лицам-работникам дохода не представила и, соответственно, не доказала законность и обоснованность произведенных доначислений по ЕСН и налогу на прибыль.
Как следует из материалов дела, и установлено судом первой инстанции по итогам 2003 г. согласно данным бухгалтерской и налоговой отчетности Общество осуществило отгрузку товаров, работ и услуг на сумму 72 354 325 руб. без НДС. При этом начислен и уплачен налог на прибыль в размере 342 644 руб., начислены и уплачены ЕСН и взносы на обязательное пенсионное обеспечение в размере 2 865 687 руб., начислен и уплачен НДФЛ в размере 1117 274 руб. Фонд заработной платы за 2003 год составил 9 310 125 руб., средняя заработная плата составила - 3978 руб. и была значительно ниже, чем в среднем на аналогичных предприятиях (8320,4 руб.)
При этом, общество пояснило, что при общей численности рабочих 156 человек в 2003 году из Общества из-за низкой зарплаты уволились 102 человека, что явилось угрозой дальнейшего существования предприятия и поэтому возникла необходимость увеличения средней заработной платы во избежание оттока квалифицированных кадров.
В период действия договоров о предоставлении персонала сумма уплаченных налогов в бюджеты всех уровней неуклонно возрастала.
Исследовав материалы дела, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что заключение договоров о предоставлении персонала позволило Обществу в 2004 году: сохранить конкурентоспособность; не допустить получения убытков и возможного банкротства предприятия; увеличить среднюю заработную плату, снизить себестоимость выпускаемой продукции; увеличить платежи в бюджет по налогу на прибыль, ЕСН и взносы на обязательное пенсионное обеспечение, сохранить квалифицированные кадры и привлечь новые.
Кроме того, суд первой инстанции установил, что в период 2005 г. - первое полугодие 2007 г., повысился уровень выручки, увеличился размер средней заработной платы и соответственно увеличился Фонд заработной платы суммарно по Обществу и ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН".
За три с половиной года увеличилась более чем в пять раз сумма уплаченных налогов, что в свою очередь свидетельствует об экономической оправданности действий Общества по заключению договоров о предоставлении персонала.
Как следует их условий договоров о предоставлении персонала Общество обязано осуществлять общее руководство специалистами, подготавливать рабочие места, обеспечивать работников специальной одеждой, обувью и предметами индивидуальной защиты. Работы, которые выполнялись переведенными и предоставленными Обществом работниками, выполнялись на строительных объектах, на которые у Общества имелись заказы, а также на производственных мощностях Общества. Поэтому место осуществления трудовых функций специалистов по новому месту работы могло совпадать с предыдущим местом работы в Обществе.
На этом основании суд правомерно пришел к выводу о том, что показания, оформленные в виде протокола допроса свидетелей, при отсутствии других письменных доказательств, подтверждающих формальность перевода работников (ведомостей, расходных ордеров, трудовых договоров, приказов, распоряжений) не могут быть признаны безусловно подтверждающими выводы Инспекции о формальности перевода работников.
Реальность оказания предусмотренных договором услуг подтверждается тем обстоятельством, что 201 человек были приняты в ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" и ООО "КСК МН" по объявлениям в СМИ.
Судебной коллегией довод подателя жалобы о том, что бухгалтерский и налоговый учет, как головной организации (ЗАО "КаменскСтальКонструкция"), так и вновь созданных обществ осуществлялся на базе одного структурного отдела по ведению на предприятии бухгалтерского учета, что привело к получению налогоплательщиком необоснованной экономической выгоды не принимается, так как данный довод документально не подтвержден.
Кроме того, между Обществом и ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" и ООО "КСК МН" были заключены договора на бухгалтерское обслуживание (т. 4, л.д. 6-20) согласно которым указанные функции возлагались на Общество. Заключение подобных договоров предусмотрено гражданским и налоговым законодательством.
Суд первой инстанции правомерно указал, что ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН" являются самостоятельными юридическими лицами.
В соответствии со ст. 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в реестр юридических лиц. Из представленных в материалы дела выписок из ЕГРЮЛ следует, что в отношении всех трех обществ соответствующие записи о создании внесены в ЕГРЮЛ 21.05.2004 года. Таким образом, с 21.05.2004 года у ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН" возникла правоспособность, как у юридических лиц. С указанного момента они получили обособленное имущество (в виде собственных денежных средств, поступивших в оплату уставного капитала обществ), заключали различные договоры с юридическими и физическими лицами, сдавали в налоговый орган и орган статистики соответствующую отчетность, производили расчеты через кассу и расчетные счета и т.п., то есть осуществляли, и осуществляют все права, несли и несут все обязанности, присущие юридическому лицу.
Упрощенная система налогообложения является иной по сравнению с обычной системой налогообложения. Согласно НК РФ вправе выбрать для использования одну из предоставленных ему законом форм налогообложения и данное обстоятельство не может каким-либо негативным образом характеризовать налогоплательщика и являться основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Согласно правоприменительных выводов Конституционного суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 23.05.2003 г. N 9-п: "...недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании представленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и, соответственно, оптимального платежа".
С учетом изложенного, в данном случае действия Инспекции по доначислению ЕСН и налога на прибыль в связи с применением Обществом договоров о предоставлении персонала противоречат указанным выводам КС РФ.
Кроме того, произведенные ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН" и ООО "КСК МК" выплаты направлены на осуществление деятельности Общества и на получение прибыли, поскольку указанные организации предоставляли персонал налогоплательщику.
Стоимость вознаграждения по указанным договорам рассчитана договорным способом, так как ГК РФ позволяет по любым сделкам устанавливать цену договора по соглашению сторон. Статья 421 ГК РФ предполагает свободу в заключении договора и условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.
Согласно п. 1 ст. 40 НК РФ если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что цена соответствует уровню рыночных цен.
Судебной коллегией не принимается довод подателя жалобы о недобросовестном характере действий Общества по делу, поскольку Инспекция документально не подтвердила недобросовестность Общества.
Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 г. N 138-О по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. В соответствии с данным Определением и Определениями КС РФ от 10.01.2002 г., от 14.05.2002 г. факт недобросовестности налогоплательщика должен доказывать налоговый орган.
Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
В соответствии с пунктом 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Недобросовестность налогоплательщика должна быть установлена безусловными доказательствами, которые имеют однозначное толкование.
Судебной коллегией и судом первой инстанции не установлено признаков недобросовестности Общества при формировании им налоговых баз по ЕСН и налогу на прибыль. Сведения, содержащиеся в документах Общества, подтверждающих правомерность отнесения на расходы затрат по договорам о предоставлении персонала, достоверны и не противоречивы.
Данная правовая позиция не противоречит сложившейся судебной практике (ФАС Северо-Западного округа от 01.10.2007 г. А66-1148/2007).
На основании вышеизложенного, суд первой инстанции правомерно сделал вывод о добросовестности Общества, имеющим деловую цель и экономическую оправданность, осуществленную в рамках обычной хозяйственной деятельности предприятия.
Суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства и доводы лиц, участвующих в деле, и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, пришел к выводу о том, что суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования общества в обжалуемой части.
Нормы права при разрешении спора применены судом правильно, нарушений процессуальных норм, влекущих отмену или изменение судебного акта (статья 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлено.
В соответствии со статьями 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 333.17, 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.07 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" госпошлина по апелляционной жалобе подлежит взысканию с Инспекции, которая при направлении апелляционной жалобы уплатила государственную пошлину платежным поручением N 215 от 08.04.2008 г.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение арбитражного суда Ростовской области от 12.03.2008 г. по делу N А53-22746/2008-С6-34 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
А.В.ГИДАНКИНА
Судьи
Е.В.АНДРЕЕВА
Н.В.ШИМБАРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 16.05.2008 N 15АП-2420/2008 ПО ДЕЛУ N А53-22746/2007-С6-34
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 16 мая 2008 г. N 15АП-2420/2008
Дело N А53-22746/2007-С6-34
Резолютивная часть постановления объявлена 15 мая 2008 года.
Полный текст постановления изготовлен 16 мая 2008 г.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Гиданкиной А.В.
судей Андреевой Е.В., Шимбаревой Н.В.
при ведении протокола судебного заседания судьей Гиданкиной А.В.
при участии: от заявителя: Новиков И.А. - представитель по доверенности от 01.06.2008 г., Жабреев А.Е. - представитель по доверенности от 14.01.2008 г.
от заинтересованного лица: Журавская А.С. - заместитель начальника юридического отдела по доверенности от 29.01.2008 г. N 2011
от третьих лиц: не явились, извещены надлежащим образом (п/уведомления в деле)
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Каменск-Шахтинскому Ростовской области
на решение Арбитражного суда Ростовской области
от 12.03.2008 г. по делу N А53-22746/2007-С6-34,
принятое в составе судьи Стрекачева А.Н.,
по заявлению Закрытого акционерного общества "КаменскСтальКонструкция"
к заинтересованному лицу - Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Каменск-Шахтинскому Ростовской области
при участии третьих лиц: Общества с ограниченной ответственностью "КСК МК", Общества с ограниченной ответственностью "КСК ММ", Общества с ограниченной ответственностью "КСК МН"
о признании незаконным решения Инспекции от 31.10.2007 г. N 35
установил:
закрытое акционерное общество "КаменскСтальКонструкция" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Каменск-Шахтинскому (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения Инспекции от 31.10.2007 г. N 35.
В судебном заседании 26.02.2008 г. Обществом заявлен отказ от заявления в части признания незаконным решения Инспекции от 31.10.2007 г. N 35 в части доначисления транспортного налога в сумме 24120 руб. и пени по транспортному налогу в сумме 5044 руб. 01 коп.
Определением суда от 28.01.2008 г. судом по собственной инициативе к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований на предмет спора привлечены ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ".
Решением суда от 12 марта 2008 г. производство по делу в части признания незаконным решения ИФНС России по г. Каменск-Шахтинскому от 31.10.2007 г. N 35 в части взыскания с ЗАО "КаменскСтальКонструкция" 24120 руб. - транспортного налога, 5044 руб. 01 коп. - пени по транспортному налогу прекращено. Признано незаконным решение Инспекции от 31.10.2007 г. N 35 в части взыскания с Общества 3019279 руб. - налога на прибыль, 548300 руб. - авансовых платежей по налогу на прибыль, 3627391 руб. - ЕСН, 1128754 руб. - авансовых платежей по ЕСН, соответствующих пени и штрафа по п. 3 ст. 122 НК РФ ввиду несоответствия НК РФ; в остальной части заявления отказано. С Инспекции в пользу Общества взыскана государственная пошлина в сумме 1500 руб.
Принятая по делу обеспечительная мера в виде приостановления действия решения Инспекции от 31.10.2007 г. N 35 в части взыскания с Общества 24120 руб. - транспортного налога, 5044 руб. 01 коп. - пени по транспортному налогу, 323644 руб. - налога на прибыль отменена.
Судебный акт мотивирован тем, что Инспекция не представила достаточных и достоверных доказательств создания Обществом противоправной "схемы", связанной с заключением фиктивных сделок, направленных на уклонение от уплаты ЕСН и налога на прибыль.
Суд пришел к выводу о необоснованности и недостоверности, вмененной Обществу налоговой базы и объекта по ЕСН и налогу на прибыль.
Инспекция не проводила встречных проверок выплат, произведенных вновь образованными обществами в пользу конкретных работников обществ, а в качестве базы для доначисления налогов использовала показатель общего фонда оплаты труда всех сотрудников вновь образованных обществ, взятый из Декларации по взносам на обязательное пенсионное страхование. Никаких документальных подтверждений о выплате физическим лицам-работникам дохода Инспекцией не представлено и на такие доказательства последняя не ссылается в оспариваемом решении.
Заключение Обществом договоров с ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" о предоставлении персонала позволило Обществу в 2004 году: сохранить конкурентоспособность; не допустить получения убытков и возможного банкротства предприятия; увеличить среднюю заработную плату с 3978 руб. до 7339 руб., или на 84,5%; снизить себестоимость выпускаемой продукции; увеличить платежи в бюджет по налогу на прибыль, ЕСН и взносы на обязательное пенсионное обеспечение, налогу на доходы на 2339577 руб.; направить на развитие производства 2811781 руб.; сохранить квалифицированнее кадры и привлечь новые. Произведенные ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН" и ООО "КСК МК" выплаты направлены на осуществление деятельности Общества, поскольку указанные организации предоставляли персонал налогоплательщику, т.е. были направлены на получение прибыли. В ходе рассмотрении материалов дела судом не установлено признаков недобросовестности Общества при формировании им налоговых баз по ЕСН и налогу на прибыль. Суд первой инстанции посчитал, что в рассматриваемом случае следует исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика.
Заключение договоров по предоставлению персонала привели к реальному экономическому результату - выполнению деятельности по изготовлению и монтажу металлоконструкций и получению от этой деятельности прибыли. Расходы по оплате услуг по предоставлению персонала подтверждены документами, оформленным в соответствии со ст. 9 ФЗ "О бухгалтерском учете", имеют производственную направленность и надлежащим образом отражены на счетах бухгалтерского учета.
Кроме того, суд указал, что Обществом по строкам 300-320 листа 02 не правильно отражены суммы начисленных авансовых платежей, поэтому вывод Инспекции о том, что по данным проверки за 2004 г. по данному эпизоду необходимо доначислить сумму налога на прибыль в размере 323644 руб., в том числе федеральный бюджет 67427 руб., бюджет субъекта РФ 229247 руб., местный бюджет - 26970 руб., является законным и обоснованным.
Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда от 12.03.2008 г. в части удовлетворения требований общества, в удовлетворении заявления Обществу за исключением признания незаконным доначислении ЕСН в сумме 25497 руб., штрафа в сумме 10199 руб. и соответствующих пени отказать по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе.
По мнению подателя жалобы, весь управленческий персонал вновь образованных организаций является персоналом ЗАО "КаменскСтальКонструкция". Бухгалтерский и налоговый учет, как головной организации (ЗАО "КаменскСтальКонструкция"), так и вновь созданных обществ осуществлялся на базе одного структурного отдела по ведению на предприятии бухгалтерского учета. Кадровый учет велся должностными лицами заявителя на его оргтехнике в рабочее время по основному месту работы, кадровые документы хранил также заявитель вместе со своими кадровыми документами не обособляя их. Общество не заключало договоров аутсорсинга с другими организациями, кроме ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН" и ООО "КСК МК".
Инспекция указала, что Общество с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создало схему незаконного обогащения за счет бюджетных средств, путем сбережения той части имущества, которая должна быть передана Обществу в виде уплаты налогов, что является недопустимым по мнению Конституционного Суда РФ, высказанном в п. 2 Определения от 08.04.2004 г. N 168-О. Данные обстоятельства свидетельствуют о недобросовестном характере действий заявителя по делу, создании им искусственной ситуации, с целью формально перенести значительную часть налоговой базы по ЕСН и налогу на прибыль на предприятия с льготным режимом налогообложения (упрощенная система налогообложения) и не уплачивать в связи с этими данные налоги. Данные цели и были достигнуты с помощью гражданско-правовых сделок, с помощью которых создавались условия для преодоления законодательных ограничений, не позволяющих Обществу одновременно принять и льготный режим налогообложения, а, именно, упрощенную систему налогообложения в отношении налоговых баз по ЕСН и налогу на прибыль, и общий режим налогообложения в отношении других налогов. Все эти факты свидетельствуют о создании видимости осуществления реальной деятельности (предоставления персонала сторонним организациям) с целью получить необоснованную налоговую выгоду в виде неуплаты (неполной уплаты) ЕСН и налога на прибыль в бюджет, что в силу ст. 10 ГК РФ должно расцениваться как злоупотребление правом и исключает судебную защиту.
Кроме того, вывод суда том, что упрощенная система налогообложения не является льготной по отношению к применяемой заявителем общеустановленной системе налогообложения не соответствует п. 1 ст. 56 НК РФ.
Инспекция указала, что судом дана неправильная оценка каждому доказательству в отдельности и не дана оценка всем доказательствам в совокупности, что является нарушением ст. 71 АПК РФ и в силу ст. 270 АПК РФ является основанием для отмены решения суда первой инстанции.
Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения, по мотивам, изложенным в отзыве.
ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" отзыв на апелляционную жалобу не представили, в судебное заседание не явились.
В судебном заседании представители налоговой инспекции и Общества поддержали доводы апелляционной жалобы и отзыва.
Протокольным определением в судебном заседании был объявлен перерыв до 15.05.2008 г. 11 час. 30 мин. После перерыва судебное заседание продолжено.
ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" были заявлены ходатайства о рассмотрении дела после перерыва без участия представителей Общества, которые удовлетворены протокольным определением.
Законность и обоснованность принятого судебного акта проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Поскольку стороны не представили возражений в отношении проверки законности и обоснованности решения в обжалуемой части, Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части в силу части 5 статьи 268 АПК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
Исследовав материалы дела, доводы жалобы и отзыва, выслушав пояснения лиц, участвующих в деле, Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Инспекцией в соответствии со ст. 89 НК РФ проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства.
По результатам проверки составлен акт N 54 от 30.08.2007 г. с последующим вынесением решения от 31.10.2007 г. о привлечении Общества к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафных санкций по налогу на прибыль в размере 1207711 руб. 60 коп., по ЕСН - 1450956 руб. 40 коп. Данным решением Обществу доначислен налог на прибыль в сумме 3 342 923 руб., авансовые платежи по налогу на прибыль в сумме 548 300 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1 125 194 руб. 63 коп.; ЕСН в сумме 3 627 391 руб., авансовые платежи по ЕСН в сумме 1128 754 руб., пени по ЕСН в сумме 1490 659 руб. 62 кон.; транспортный налог в сумме 24 120 руб., пени по транспортному налогу в сумме 5 044 руб. 01 коп.
Общество, не согласившись с решением Инспекции от 31.10.2007 г. N 35 в части, обжаловало его в Арбитражный суд Ростовской области.
Удовлетворяя требования Общества в обжалуемой части, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пп. 19 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.
В силу ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
На основании вышеизложенного, налогоплательщик при отнесении расходов, связанных с оплатой выполненных для него работ, в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, должен иметь доказательства факта выполнения данных работ, связи их с производственной деятельностью, а также подтвердить затраты надлежащим образом оформленными первичными бухгалтерскими документами.
В соответствии с п. 1 ч. 1 ст. 235 НК РФ налогоплательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам.
Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения при этом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ, а также по авторским договорам).
В силу п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 ст. 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
Согласно п. 1 ст. 53 НК РФ и п. 1 ст. 54 НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Налоговая база исчисляется по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Из приведенных норм права следует, что налоговая база не может быть определена приблизительно, без учета указанных выше обстоятельств.
Как следует из материалов дела, 24.06.04 г. Обществом с ООО "КСК МН", ООО "КСК "МК", ООО "КСК ММ" заключены договора (с каждым отдельно) о предоставлении персонала (т. 4, л.д. 29-30, 33-34, 48-79). 25.02.05 г. данные договора были перезаключены сторонами (т. 4, л.д. 27-28. 31-32, 35-36). Согласно указанным договорам Исполнители - ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" приняли на себя обязательства за плату по заданию (заявкам) Заказчика (Общества) оказывать услуги по предоставлению квалифицированного персонала.
Согласно заявкам первоначально необходимо было представить до 31.07.04 г. ООО "КСК ММ" 26 чел., ООО "КСК МН" - 58 чел, ООО "КСК МК" - 58 чел., а всего 142 человека.
Согласно заявлениям работников Общества 24.06.2004 г. по предложению Общества данные работники были переведены на работу во вновь созданные общества, а затем в рамках договоров о предоставлении персонала направлены на работу в общество.
Суд первой инстанции правомерно указал, что поскольку Общество не производило выплату заработной платы физическим лицам, следовательно, в данном случае у Общества не возникло объекта обложения ЕСН. Общество оплачивало вновь созданным обществам стоимость услуг по предоставлению персонала. ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" формировали фонд оплаты труда и выплачивали заработную плату своим работникам. Заработную плату работники, переведенные из Общества в ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" получали в данных обществах. В данных обществах работникам начислялись и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.
Инспекцией не доказано, что выплаты ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" своим работникам являлись фактическими выплатами Общества.
В качества источников для расчета, касающегося доначисления ЕСН за 2004, 2005 г. и 9 месяцев 2006 г. и доначисления налога на прибыль за 2004, 2005 гг. и 9 месяцев 2006 г. Инспекцией взяты декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" и данные о фактически уплаченных суммах за оказанные услуги по предоставлению персонала.
Из деклараций по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование ООО "КСК МН", ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" взят без каких-либо изъятий показатель "Фонд оплаты труда".
Из расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль исключены превышения показателя "Уплачено по договорам услуг по предоставлению персонала" над показателем "Фонд оплаты труда" (с учетом взносов на обязательное пенсионное страхование) за соответствующие периоды.
Оставшиеся суммы, уплаченные Обществом по договорам услуг по предоставлению персонала, в размерах, соответствующих фонду оплату труда всех работников ООО "КСК МК", ООО "КСК МН", ООО "КСК ММ", Инспекция признает обоснованными и документально подтвержденными и из состава расходов не исключает.
На основании вышеизложенного, суд первой инстанции правомерно указал, что использование в расчетах доначисления Обществу ЕСН и налога на прибыль показателя "Фонд оплаты труда всех работников", взятого из Деклараций по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" и ООО "КСК МН" не может правильно и достоверно устанавливать налоговые базы по указанным налогам.
Кроме того, как следует из объяснений и документов, представленных третьими лицами по делу (ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН") и установлено судом первой инстанции, перевод работников из Общества был не единственным источником формирования их кадрового состава. Так, за проверяемые периоды в эти общества было принято по объявлениям в СМИ 201 человек (переводом принято в общей сложности 144 человека); не весь кадровый состав этих предприятий использовался по договорам услуг по предоставлению персонала, заключенному с Обществом.
Судом первой инстанции установлено, что по меньшей мере, 28 человек в проверяемый период не были задействованы на объектах Общества.
Следовательно, заработная плата этих рабочих не может образовывать объекты налогообложения у общества.
Инспекция частично признала данный факт, поскольку направила 18.02.2008 г. уточненный расчет, в котором исключило из количества работников часть работников (том 27 л.д. 75-102).
Общество не производило какие-либо расчеты с физическими лицами, не состоящими в трудовых отношениях с Обществом и являющимися работниками ООО "КСК МК", ООО "КСК МН", ООО "КСК ММ", суммы вознаграждений указанным лицам не выплачивало. Фактическое начисление и выплату заработной платы работникам ООО "КСК МК", ООО "КСК МН", ООО "КСК ММ" в проверяемом периоде производили организации-работодатели, то есть вышеуказанные Общества.
Суд первой инстанции, проанализировав расчет доначисленных сумм налога на прибыль, указал, что Инспекция вынесла решение о доначислении налога на прибыль, рассчитанный таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (п. 3 ст. 40 НК РФ). Из расчета видно, что под рыночной ценой услуги по предоставлению персонала налоговый орган подразумевает фонд оплаты труда этого персонала с учетом взносов на обязательное пенсионное страхование. Кроме того, в ходе проверки налоговым органом не исследовался вопрос об уровне отклонения цены сделок от рыночных цен, при этом рыночные цены на услуги по предоставлению персонала вообще не устанавливались. На этом основании суд правомерно сделал вывод о том, что оспариваемое решение Инспекции в этой части не соответствует положениям пункта 3 ст. 40 НК РФ и, следовательно, подлежит признанию недействительным.
Объектом налогообложения для НДФЛ признается доход, полученный физическим лицом (ст. 209 НК РФ). Дата фактического получения дохода определяется по правилам ст. 223 НК РФ и зависит от вида полученного дохода.
Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления являются объект налогообложения и налоговая база, установленные главой 24 "Единый социальный налог" НК РФ по ЕСН, являются выплаты и иные вознаграждения, предусмотренные пунктом 1 ст. 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц (ст. 237 НК РФ).
На основании вышеизложенного суд первой инстанции указал, что объект налогообложения по НДФЛ и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование разный и поэтому расчет доначисленных Обществу сумм ЕСН не может быть законным и обоснованным.
Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Первичными документами признаются документы, оправдывающие хозяйственные операции организации, а регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности (ст. ст. 9 и 10 Закона РФ "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 г. N 129-ФЗ).
В соответствии с п. 19 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 N 34-н, формы регистров бухгалтерского учета разрабатываются и рекомендуются Министерством финансов Российской Федерации.
Налоговые декларации по уплате страховых взносов на ОПС и 2-НДФЛ не являются ни первичными бухгалтерскими документами, ни регистрами бухгалтерского учета.
Суд первой инстанции правомерно указал, что в нарушение ст. 65 АПК РФ Инспекция документальных подтверждений о выплате физическим лицам-работникам дохода не представила и, соответственно, не доказала законность и обоснованность произведенных доначислений по ЕСН и налогу на прибыль.
Как следует из материалов дела, и установлено судом первой инстанции по итогам 2003 г. согласно данным бухгалтерской и налоговой отчетности Общество осуществило отгрузку товаров, работ и услуг на сумму 72 354 325 руб. без НДС. При этом начислен и уплачен налог на прибыль в размере 342 644 руб., начислены и уплачены ЕСН и взносы на обязательное пенсионное обеспечение в размере 2 865 687 руб., начислен и уплачен НДФЛ в размере 1117 274 руб. Фонд заработной платы за 2003 год составил 9 310 125 руб., средняя заработная плата составила - 3978 руб. и была значительно ниже, чем в среднем на аналогичных предприятиях (8320,4 руб.)
При этом, общество пояснило, что при общей численности рабочих 156 человек в 2003 году из Общества из-за низкой зарплаты уволились 102 человека, что явилось угрозой дальнейшего существования предприятия и поэтому возникла необходимость увеличения средней заработной платы во избежание оттока квалифицированных кадров.
В период действия договоров о предоставлении персонала сумма уплаченных налогов в бюджеты всех уровней неуклонно возрастала.
Исследовав материалы дела, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что заключение договоров о предоставлении персонала позволило Обществу в 2004 году: сохранить конкурентоспособность; не допустить получения убытков и возможного банкротства предприятия; увеличить среднюю заработную плату, снизить себестоимость выпускаемой продукции; увеличить платежи в бюджет по налогу на прибыль, ЕСН и взносы на обязательное пенсионное обеспечение, сохранить квалифицированные кадры и привлечь новые.
Кроме того, суд первой инстанции установил, что в период 2005 г. - первое полугодие 2007 г., повысился уровень выручки, увеличился размер средней заработной платы и соответственно увеличился Фонд заработной платы суммарно по Обществу и ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН".
За три с половиной года увеличилась более чем в пять раз сумма уплаченных налогов, что в свою очередь свидетельствует об экономической оправданности действий Общества по заключению договоров о предоставлении персонала.
Как следует их условий договоров о предоставлении персонала Общество обязано осуществлять общее руководство специалистами, подготавливать рабочие места, обеспечивать работников специальной одеждой, обувью и предметами индивидуальной защиты. Работы, которые выполнялись переведенными и предоставленными Обществом работниками, выполнялись на строительных объектах, на которые у Общества имелись заказы, а также на производственных мощностях Общества. Поэтому место осуществления трудовых функций специалистов по новому месту работы могло совпадать с предыдущим местом работы в Обществе.
На этом основании суд правомерно пришел к выводу о том, что показания, оформленные в виде протокола допроса свидетелей, при отсутствии других письменных доказательств, подтверждающих формальность перевода работников (ведомостей, расходных ордеров, трудовых договоров, приказов, распоряжений) не могут быть признаны безусловно подтверждающими выводы Инспекции о формальности перевода работников.
Реальность оказания предусмотренных договором услуг подтверждается тем обстоятельством, что 201 человек были приняты в ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" и ООО "КСК МН" по объявлениям в СМИ.
Судебной коллегией довод подателя жалобы о том, что бухгалтерский и налоговый учет, как головной организации (ЗАО "КаменскСтальКонструкция"), так и вновь созданных обществ осуществлялся на базе одного структурного отдела по ведению на предприятии бухгалтерского учета, что привело к получению налогоплательщиком необоснованной экономической выгоды не принимается, так как данный довод документально не подтвержден.
Кроме того, между Обществом и ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ" и ООО "КСК МН" были заключены договора на бухгалтерское обслуживание (т. 4, л.д. 6-20) согласно которым указанные функции возлагались на Общество. Заключение подобных договоров предусмотрено гражданским и налоговым законодательством.
Суд первой инстанции правомерно указал, что ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН" являются самостоятельными юридическими лицами.
В соответствии со ст. 51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным со дня внесения соответствующей записи в реестр юридических лиц. Из представленных в материалы дела выписок из ЕГРЮЛ следует, что в отношении всех трех обществ соответствующие записи о создании внесены в ЕГРЮЛ 21.05.2004 года. Таким образом, с 21.05.2004 года у ООО "КСК МК", ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН" возникла правоспособность, как у юридических лиц. С указанного момента они получили обособленное имущество (в виде собственных денежных средств, поступивших в оплату уставного капитала обществ), заключали различные договоры с юридическими и физическими лицами, сдавали в налоговый орган и орган статистики соответствующую отчетность, производили расчеты через кассу и расчетные счета и т.п., то есть осуществляли, и осуществляют все права, несли и несут все обязанности, присущие юридическому лицу.
Упрощенная система налогообложения является иной по сравнению с обычной системой налогообложения. Согласно НК РФ вправе выбрать для использования одну из предоставленных ему законом форм налогообложения и данное обстоятельство не может каким-либо негативным образом характеризовать налогоплательщика и являться основанием для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Согласно правоприменительных выводов Конституционного суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 23.05.2003 г. N 9-п: "...недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании представленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и, соответственно, оптимального платежа".
С учетом изложенного, в данном случае действия Инспекции по доначислению ЕСН и налога на прибыль в связи с применением Обществом договоров о предоставлении персонала противоречат указанным выводам КС РФ.
Кроме того, произведенные ООО "КСК ММ", ООО "КСК МН" и ООО "КСК МК" выплаты направлены на осуществление деятельности Общества и на получение прибыли, поскольку указанные организации предоставляли персонал налогоплательщику.
Стоимость вознаграждения по указанным договорам рассчитана договорным способом, так как ГК РФ позволяет по любым сделкам устанавливать цену договора по соглашению сторон. Статья 421 ГК РФ предполагает свободу в заключении договора и условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами.
Согласно п. 1 ст. 40 НК РФ если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что цена соответствует уровню рыночных цен.
Судебной коллегией не принимается довод подателя жалобы о недобросовестном характере действий Общества по делу, поскольку Инспекция документально не подтвердила недобросовестность Общества.
Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 г. N 138-О по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. В соответствии с данным Определением и Определениями КС РФ от 10.01.2002 г., от 14.05.2002 г. факт недобросовестности налогоплательщика должен доказывать налоговый орган.
Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.
В соответствии с пунктом 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Недобросовестность налогоплательщика должна быть установлена безусловными доказательствами, которые имеют однозначное толкование.
Судебной коллегией и судом первой инстанции не установлено признаков недобросовестности Общества при формировании им налоговых баз по ЕСН и налогу на прибыль. Сведения, содержащиеся в документах Общества, подтверждающих правомерность отнесения на расходы затрат по договорам о предоставлении персонала, достоверны и не противоречивы.
Данная правовая позиция не противоречит сложившейся судебной практике (ФАС Северо-Западного округа от 01.10.2007 г. А66-1148/2007).
На основании вышеизложенного, суд первой инстанции правомерно сделал вывод о добросовестности Общества, имеющим деловую цель и экономическую оправданность, осуществленную в рамках обычной хозяйственной деятельности предприятия.
Суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства и доводы лиц, участвующих в деле, и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, пришел к выводу о том, что суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования общества в обжалуемой части.
Нормы права при разрешении спора применены судом правильно, нарушений процессуальных норм, влекущих отмену или изменение судебного акта (статья 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлено.
В соответствии со статьями 102, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 333.17, 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.07 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" госпошлина по апелляционной жалобе подлежит взысканию с Инспекции, которая при направлении апелляционной жалобы уплатила государственную пошлину платежным поручением N 215 от 08.04.2008 г.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
Решение арбитражного суда Ростовской области от 12.03.2008 г. по делу N А53-22746/2008-С6-34 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
А.В.ГИДАНКИНА
Судьи
Е.В.АНДРЕЕВА
Н.В.ШИМБАРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)