Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 11 июля 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 16 июля 2013 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Горбачевой О.В.
судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П.
при ведении протокола судебного заседания: Федуловой М.К.
при участии:
от истца (заявителя): Сидельников К.Ю., доверенность от 20.12.2012 N 22
- от ответчика (должника): Смирнова А.В., доверенность от 27.02.2013 N 05-19/03376;
- Босаков В.Н., доверенность от 14.01.2013 N 05-19/00402
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (регистрационный номер 13АП-11393/2013) на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.04.2013 по делу N А56-4785/2013 (судья О.В.Пасько), принятое
по заявлению ООО "Ижевский механический завод"
к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8
о признании незаконным решения в части и о снижении размеров штрафа
установил:
ОАО "Ижевский механический завод" (ОГРН 1121841007958, место нахождения: Удмуртская Республика, г. Ижевск, ул. Промышленная, 8, далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительным решения Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - инспекция, налоговый орган) от 14.08.2012 N 14-12/06Р в части уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 27 105 350 руб., а также в части определения размера штрафа по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ, по основаниям, предусмотренным ст. 112, 114 Налогового кодекса РФ.
Решением суда первой инстанции от 02.04.2013 заявленные требования удовлетворены.
В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить в части признания недействительным решения в части уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 27 105 350 рублей и отказать Обществу в удовлетворении требований, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам.
В судебном заседании представитель инспекции доводы жалобы поддержал, настаивал на ее удовлетворении.
Представитель Общества с жалобой не согласился по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение суда оставить без изменения.
Возражений против рассмотрения дела в пределах доводов апелляционной жалобы сторонами не заявлено, в связи с чем, решение суда в апелляционном порядке рассматривается в обжалуемой части в соответствии с пунктом 5 статьи 268 АПК РФ.
Законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и полноты уплаты налогов и сборов за период 2010 - 2011 года, по итогам которой составлен акт от 10.07.2012 N 14-12/06.
На акт проверки представлены возражения.
По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, инспекцией 14.08.2012 принято решение N 14-12/06Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 1 354 831 рубль, предусмотренного ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 644 821 рубль.
Указанным решением Обществу доначислены НДС в сумме 6 774 154 рубля, пени по НДС в сумме 1 149 601,42 рубля, пени по НДФЛ в сумме 24 518,87 рублей, уменьшен убыток 2010 года на сумму 27 105 350 рублей.
Апелляционная жалоба Общества решением ФНС России от 17.01.2013 N СА-4-9/356 оставлена без удовлетворения.
Считая решение инспекции не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика, указал на отсутствие у налогового органа правовых оснований для уменьшения убытка за 2010 год и применив положения ст. 112, 114 НК РФ снизил налоговые санкции за неправомерное неперечисление удержанного НДФЛ.
Поскольку вывод арбитражного суда о снижении налоговых санкций по ст. 123 НК РФ сторонами не оспаривается, в силу ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, он не является предметом исследования и оценки апелляционного суда.
Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежащим частичной отмене.
Основанием для уменьшения убытка за 2010 год послужил вывод Инспекции о неправомерном включении налогоплательщиком расходов на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, включая суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, начисленные на указанные суммы, амортизацию основных средств в части незавершенного производства в общей сумме 24 906 610 руб., в состав косвенных расходов.
Кроме того, Общество неправомерно единовременно списало затраты на заработную плату и отчислений на зарплату, сотрудников, выполняющих работу, относящуюся к основному производству (Центр высокохудожественного оружия ФГУ "ИМЗ") в сумме 2 198 740 рублей.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В силу статьи 252 НК РФ расходами, учитываемыми в целях обложения налогом на прибыль, являются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Пунктом 2 статьи 252 НК РФ определено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Пунктом 2 статьи 253 указанного Кодекса установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.
Статьей 272 НК РФ предусмотрено, что расходы, принимаемые для целей обложения налогом на прибыль, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.
В соответствии со статьей 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
В силу названной статьи к прямым расходам относятся материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ (пункт 2 статьи 318 указанного Кодекса).
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) (пункт 1 статьи 318 НК РФ).
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, Положением по учетной политике для целей налогового учета на 2010 год, утвержденной приказом ГД N 931 от 29.12.2007, с учетом дополнений и изменений, для целей налогообложения прибыли Обществом применяется метод признания доходов по методу начисления. При этом к составу прямых расходов отнесены: стоимость сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ) и (или) образующих их основу, либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ).
Согласно Учетной политике Обществом в 2010 году расширен перечень прямых материальных расходов за счет включения в него расходов по вспомогательному производству (22 546 308,93 рубля, материальных затрат (64 034 077,66 рублей), относящихся ранее к косвенным расходам (в том числе топливо, тара, тарные части, запасные части.
Согласно пункту 1 статьи 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).
Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
В случае если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
В соответствии с приложением N 7 к Положению об учетной политике Обществом разработаны отдельные учетные регистры для налогового учета расходов по ряду учетных участков, в том числе учет амортизации основных средств, учет расходов по оплате труда, учет иных расходов.
Материалами дела установлено, что в 2010 году (и годах предшествующих выездной налоговой проверке) Общество включило в состав косвенных расходов (налоговый учет) заработную плату работников, занятых в основном производстве; отчисления с заработной платы таких работников; суммы амортизации основных средств.
При отнесении расходов к той или иной группе (виду) следует исходить из их характера, и налогоплательщик вправе отнести материальные затраты к косвенным расходам при отсутствии реальной возможности их отнесения к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели. Выбор организацией метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть технологически обоснованным и экономически оправданным.
В качестве технологического обоснования и экономического оправдания отнесения спорных затрат к прямым расходам налогоплательщик представил доказательства, подтверждающие следующие обстоятельства:
- - технологический цикл изготовления готовой продукции включает несколько этапов, в том числе получение материалов и сырья на складе, передача материалов и сырья в цеха обработки и производства полуфабрикатов, комплектующих изделий, изготовление готовой продукции (сборка) контрольные процедуры. Исходя из технологического цикла объективно точно можно определить только стоимость материалов;
- - заработная плата в незавершенном производстве не может быть исчислена, так как продукция не прошла полный цикл изготовления. Заработная плата персонала зависит от выполняемых операций по выпуску деталей, полуфабрикатов и норм выработки, и в бухгалтерском учете определяется условно в зависимости от количества отработанного сырья, норм времени, расценок;
- - в процесс изготовления продукции вовлечено большое количество работников различных подразделений, и заработная плата каждого рассчитывается исходя из норматива в отчетном периоде. При этом выполнение норматива является только частью технологического цикла производства продукции, когда завершение одного этапа является основанием для начала выполнения каждой последующей операции. В связи с указанными обстоятельствами выплаты работникам не могут быть достоверно соотнесены с производственным процессом;
- - в 2010 году в связи со снижением объемов производства, сменой руководителей Общества, количество работников сократилось на 2473 человека, платны и задания производственного цикла были изменены несколько раз, в связи с чем в 2010 году постоянно происходили перемещения рабочих, в том числе из цехов вспомогательного производства в цеха основного производства. Количество перемещений в 2010 году составила 1797 человек. В связи с постоянными перемещениями разделить заработную плату работников, занятых в основном производстве и заработную плату работников, занятых во вспомогательном производстве невозможно.
Общество в ходе рассмотрения дела подтвердило, что ввиду производственной специфики предприятия рабочих невозможно привязать к производству определенного вида продукции.
Предложенное обоснование в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) подтверждено представленными в материалы дела доказательствами.
Используемый Обществом в 2010 году порядок расчета косвенных расходов соответствует требованиям норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе ее статьи 319 НК РФ. Приняв во внимание особенности производственного процесса Общества, суд первой инстанции признал доказанной необходимость учитывать в составе косвенных расходов заработную плату работников, отчисления с нее.
Данная правовая позиция подтверждена Определением ВАС РФ от 16.08.2012 N ВАС-9792/12.
Нарушений учетной политики налогоплательщика не установлено.
Ссылки налогового органа на расхождение позиций налогового и бухгалтерского учета, подлежат отклонению, поскольку указанные расхождения не является основанием признать примененный Обществом порядок учета неправомерным, поскольку нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и налоговым законодательством установлены различные правила признания доходов и расходов.
Поскольку отнесение заработной платы работников и начислений с нее технологически обосновано и экономически оправдано, а также принимая во внимание право налогоплательщика самостоятельно относить материальные затраты к косвенным расходам при отсутствии реальной возможности их отнесения к прямым расходам, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение инспекции в части уменьшения убытков за 2010 год в сумме 26 628 743 рубля (расходы на оплату труда, единый социальный налог и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование).
Вместе с тем, апелляционный суд считает неправомерным отнесение налогоплательщиком в 2010 году в состав косвенных расходов амортизации по основным средствам в сумме 476 607 рублей.
Из пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщикам дано право самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнение работ, оказанием услуг).
Общество, воспользовавшись предоставленным ему правом, отнесло расходы на амортизацию основных средств, используемых в производстве товаров к косвенным расходам.
Между тем, в соответствии с положениями статей 252, 319 Налогового кодекса Российской Федерации право самостоятельно определять перечень расходов при выборе распределения прямых и косвенных расходов одновременно требует от Общества обоснования принятого решения исходя из специфики деятельности налогоплательщика, технологического процесса и такое распределение должно быть экономически оправданным.
Учитывая, что Обществом не представлено доказательств отсутствия реальной возможности отнесения указанных затрат к прямым расходам, равно как и не представлено экономического обоснования отнесения их к косвенным расходам, апелляционный суд считает вывод налогового органа о неправомерном исключении Обществом таких расходов из состава прямых расходов без какого-либо экономического обоснования.
Представленное в материалы дела экономическое обоснование подтверждает только невозможность отнесения к прямым расходам оплаты труда.
Поскольку Обществом не представлено доказательств невозможности отнесения амортизации основных средств, используемым при производстве товаров, к прямым расходам, инспекцией правомерно уменьшен убыток 2010 года на сумму 476 607 рублей.
Решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене, а требования налогоплательщика - оставлению без удовлетворения.
Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.04.2013 по делу N А56-4785/2013 отменить в части признания незаконным решения Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 от 14.08.2012 N 14-12/06Р по уменьшению убытков, исчисленных по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 г. в сумме 476 607 руб.
В указанной части в удовлетворении требований отказать.
В остальной обжалуемой части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий
О.В.ГОРБАЧЕВА
Судьи
М.В.БУДЫЛЕВА
Л.П.ЗАГАРАЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРИНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 16.07.2013 ПО ДЕЛУ N А56-4785/2013
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 16 июля 2013 г. по делу N А56-4785/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 11 июля 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 16 июля 2013 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Горбачевой О.В.
судей Будылевой М.В., Загараевой Л.П.
при ведении протокола судебного заседания: Федуловой М.К.
при участии:
от истца (заявителя): Сидельников К.Ю., доверенность от 20.12.2012 N 22
- от ответчика (должника): Смирнова А.В., доверенность от 27.02.2013 N 05-19/03376;
- Босаков В.Н., доверенность от 14.01.2013 N 05-19/00402
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (регистрационный номер 13АП-11393/2013) на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.04.2013 по делу N А56-4785/2013 (судья О.В.Пасько), принятое
по заявлению ООО "Ижевский механический завод"
к МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8
о признании незаконным решения в части и о снижении размеров штрафа
установил:
ОАО "Ижевский механический завод" (ОГРН 1121841007958, место нахождения: Удмуртская Республика, г. Ижевск, ул. Промышленная, 8, далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительным решения Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - инспекция, налоговый орган) от 14.08.2012 N 14-12/06Р в части уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 27 105 350 руб., а также в части определения размера штрафа по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ, по основаниям, предусмотренным ст. 112, 114 Налогового кодекса РФ.
Решением суда первой инстанции от 02.04.2013 заявленные требования удовлетворены.
В апелляционной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции отменить в части признания недействительным решения в части уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 27 105 350 рублей и отказать Обществу в удовлетворении требований, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам.
В судебном заседании представитель инспекции доводы жалобы поддержал, настаивал на ее удовлетворении.
Представитель Общества с жалобой не согласился по основаниям, изложенным в отзыве, просил решение суда оставить без изменения.
Возражений против рассмотрения дела в пределах доводов апелляционной жалобы сторонами не заявлено, в связи с чем, решение суда в апелляционном порядке рассматривается в обжалуемой части в соответствии с пунктом 5 статьи 268 АПК РФ.
Законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и полноты уплаты налогов и сборов за период 2010 - 2011 года, по итогам которой составлен акт от 10.07.2012 N 14-12/06.
На акт проверки представлены возражения.
По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, инспекцией 14.08.2012 принято решение N 14-12/06Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 1 354 831 рубль, предусмотренного ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2 644 821 рубль.
Указанным решением Обществу доначислены НДС в сумме 6 774 154 рубля, пени по НДС в сумме 1 149 601,42 рубля, пени по НДФЛ в сумме 24 518,87 рублей, уменьшен убыток 2010 года на сумму 27 105 350 рублей.
Апелляционная жалоба Общества решением ФНС России от 17.01.2013 N СА-4-9/356 оставлена без удовлетворения.
Считая решение инспекции не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.
Суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика, указал на отсутствие у налогового органа правовых оснований для уменьшения убытка за 2010 год и применив положения ст. 112, 114 НК РФ снизил налоговые санкции за неправомерное неперечисление удержанного НДФЛ.
Поскольку вывод арбитражного суда о снижении налоговых санкций по ст. 123 НК РФ сторонами не оспаривается, в силу ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, он не является предметом исследования и оценки апелляционного суда.
Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы считает решение суда первой инстанции в обжалуемой части подлежащим частичной отмене.
Основанием для уменьшения убытка за 2010 год послужил вывод Инспекции о неправомерном включении налогоплательщиком расходов на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, включая суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, начисленные на указанные суммы, амортизацию основных средств в части незавершенного производства в общей сумме 24 906 610 руб., в состав косвенных расходов.
Кроме того, Общество неправомерно единовременно списало затраты на заработную плату и отчислений на зарплату, сотрудников, выполняющих работу, относящуюся к основному производству (Центр высокохудожественного оружия ФГУ "ИМЗ") в сумме 2 198 740 рублей.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В силу статьи 252 НК РФ расходами, учитываемыми в целях обложения налогом на прибыль, являются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Пунктом 2 статьи 252 НК РФ определено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Пунктом 2 статьи 253 указанного Кодекса установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.
Статьей 272 НК РФ предусмотрено, что расходы, принимаемые для целей обложения налогом на прибыль, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.
В соответствии со статьей 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.
В силу названной статьи к прямым расходам относятся материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных настоящим Кодексом.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ (пункт 2 статьи 318 указанного Кодекса).
Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) (пункт 1 статьи 318 НК РФ).
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, Положением по учетной политике для целей налогового учета на 2010 год, утвержденной приказом ГД N 931 от 29.12.2007, с учетом дополнений и изменений, для целей налогообложения прибыли Обществом применяется метод признания доходов по методу начисления. При этом к составу прямых расходов отнесены: стоимость сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ) и (или) образующих их основу, либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ).
Согласно Учетной политике Обществом в 2010 году расширен перечень прямых материальных расходов за счет включения в него расходов по вспомогательному производству (22 546 308,93 рубля, материальных затрат (64 034 077,66 рублей), относящихся ранее к косвенным расходам (в том числе топливо, тара, тарные части, запасные части.
Согласно пункту 1 статьи 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).
Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.
В случае если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
В соответствии с приложением N 7 к Положению об учетной политике Обществом разработаны отдельные учетные регистры для налогового учета расходов по ряду учетных участков, в том числе учет амортизации основных средств, учет расходов по оплате труда, учет иных расходов.
Материалами дела установлено, что в 2010 году (и годах предшествующих выездной налоговой проверке) Общество включило в состав косвенных расходов (налоговый учет) заработную плату работников, занятых в основном производстве; отчисления с заработной платы таких работников; суммы амортизации основных средств.
При отнесении расходов к той или иной группе (виду) следует исходить из их характера, и налогоплательщик вправе отнести материальные затраты к косвенным расходам при отсутствии реальной возможности их отнесения к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели. Выбор организацией метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть технологически обоснованным и экономически оправданным.
В качестве технологического обоснования и экономического оправдания отнесения спорных затрат к прямым расходам налогоплательщик представил доказательства, подтверждающие следующие обстоятельства:
- - технологический цикл изготовления готовой продукции включает несколько этапов, в том числе получение материалов и сырья на складе, передача материалов и сырья в цеха обработки и производства полуфабрикатов, комплектующих изделий, изготовление готовой продукции (сборка) контрольные процедуры. Исходя из технологического цикла объективно точно можно определить только стоимость материалов;
- - заработная плата в незавершенном производстве не может быть исчислена, так как продукция не прошла полный цикл изготовления. Заработная плата персонала зависит от выполняемых операций по выпуску деталей, полуфабрикатов и норм выработки, и в бухгалтерском учете определяется условно в зависимости от количества отработанного сырья, норм времени, расценок;
- - в процесс изготовления продукции вовлечено большое количество работников различных подразделений, и заработная плата каждого рассчитывается исходя из норматива в отчетном периоде. При этом выполнение норматива является только частью технологического цикла производства продукции, когда завершение одного этапа является основанием для начала выполнения каждой последующей операции. В связи с указанными обстоятельствами выплаты работникам не могут быть достоверно соотнесены с производственным процессом;
- - в 2010 году в связи со снижением объемов производства, сменой руководителей Общества, количество работников сократилось на 2473 человека, платны и задания производственного цикла были изменены несколько раз, в связи с чем в 2010 году постоянно происходили перемещения рабочих, в том числе из цехов вспомогательного производства в цеха основного производства. Количество перемещений в 2010 году составила 1797 человек. В связи с постоянными перемещениями разделить заработную плату работников, занятых в основном производстве и заработную плату работников, занятых во вспомогательном производстве невозможно.
Общество в ходе рассмотрения дела подтвердило, что ввиду производственной специфики предприятия рабочих невозможно привязать к производству определенного вида продукции.
Предложенное обоснование в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) подтверждено представленными в материалы дела доказательствами.
Используемый Обществом в 2010 году порядок расчета косвенных расходов соответствует требованиям норм главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе ее статьи 319 НК РФ. Приняв во внимание особенности производственного процесса Общества, суд первой инстанции признал доказанной необходимость учитывать в составе косвенных расходов заработную плату работников, отчисления с нее.
Данная правовая позиция подтверждена Определением ВАС РФ от 16.08.2012 N ВАС-9792/12.
Нарушений учетной политики налогоплательщика не установлено.
Ссылки налогового органа на расхождение позиций налогового и бухгалтерского учета, подлежат отклонению, поскольку указанные расхождения не является основанием признать примененный Обществом порядок учета неправомерным, поскольку нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и налоговым законодательством установлены различные правила признания доходов и расходов.
Поскольку отнесение заработной платы работников и начислений с нее технологически обосновано и экономически оправдано, а также принимая во внимание право налогоплательщика самостоятельно относить материальные затраты к косвенным расходам при отсутствии реальной возможности их отнесения к прямым расходам, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение инспекции в части уменьшения убытков за 2010 год в сумме 26 628 743 рубля (расходы на оплату труда, единый социальный налог и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование).
Вместе с тем, апелляционный суд считает неправомерным отнесение налогоплательщиком в 2010 году в состав косвенных расходов амортизации по основным средствам в сумме 476 607 рублей.
Из пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщикам дано право самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнение работ, оказанием услуг).
Общество, воспользовавшись предоставленным ему правом, отнесло расходы на амортизацию основных средств, используемых в производстве товаров к косвенным расходам.
Между тем, в соответствии с положениями статей 252, 319 Налогового кодекса Российской Федерации право самостоятельно определять перечень расходов при выборе распределения прямых и косвенных расходов одновременно требует от Общества обоснования принятого решения исходя из специфики деятельности налогоплательщика, технологического процесса и такое распределение должно быть экономически оправданным.
Учитывая, что Обществом не представлено доказательств отсутствия реальной возможности отнесения указанных затрат к прямым расходам, равно как и не представлено экономического обоснования отнесения их к косвенным расходам, апелляционный суд считает вывод налогового органа о неправомерном исключении Обществом таких расходов из состава прямых расходов без какого-либо экономического обоснования.
Представленное в материалы дела экономическое обоснование подтверждает только невозможность отнесения к прямым расходам оплаты труда.
Поскольку Обществом не представлено доказательств невозможности отнесения амортизации основных средств, используемым при производстве товаров, к прямым расходам, инспекцией правомерно уменьшен убыток 2010 года на сумму 476 607 рублей.
Решение суда первой инстанции в указанной части подлежит отмене, а требования налогоплательщика - оставлению без удовлетворения.
Руководствуясь ст. 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.04.2013 по делу N А56-4785/2013 отменить в части признания незаконным решения Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 8 от 14.08.2012 N 14-12/06Р по уменьшению убытков, исчисленных по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 г. в сумме 476 607 руб.
В указанной части в удовлетворении требований отказать.
В остальной обжалуемой части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий
О.В.ГОРБАЧЕВА
Судьи
М.В.БУДЫЛЕВА
Л.П.ЗАГАРАЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)