Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций; Долевое участие в строительстве; Сделки с недвижимостью
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 07 февраля 2013 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 13 февраля 2013 г.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Кравцовой Е.А.,
судей Токмаковой А.Н., Первухина В.М.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Модуль" (далее - общество "Модуль", налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 21.08.2012 по делу N А47-9900/2011 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2012 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказными письмами с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
- общества "Модуль" - Нарежный В.В. (доверенность от 04.01.2013), Рыпалова А.А. (доверенность от 01.02.2013);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Оренбургской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Раваева В.В. (доверенность от 30.12.2011 N 03/27/25), Валентова Т.А. (доверенность от 13.09.2012 N 03-35/6), Парфенова Н.Н. (доверенность от 30.12.2011 N 03-27/24), Демченко Д.Г. (доверенность от 10.01.2012 N 03-27/1).
Общество "Модуль" обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 19.08.2011 N 10-22/33 (далее - решение инспекции) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда от 21.08.2012 (судья Александров А.А.) заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 988 475 руб. 76 коп., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 741 356 руб., соответствующих сумм пеней, начисленных за несвоевременную уплату налогов, предложения уплатить штрафы по налогу на прибыль в сумме 1 556 417 руб. 52 коп., по НДС в сумме 1512 657 руб. 52 коп. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2012 (судьи Бояршинова Е.В., Арямов А.А., Малышев М.Б.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе общество "Модуль" просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика и направить дело на в указанной части новое рассмотрение, ссылаясь на неправильное применение судами ст. 11, 171, 172, 247, 248, 249, 252, 274 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам. По мнению заявителя жалобы, ему неправомерно доначислены налог на прибыль и НДС по деятельности, связанной с выполнением функций застройщика при долевом строительстве жилых домов, на основании использования инспекцией суммы финансовых результатов по отдельным объектам, которые определены как разница между средствами полученными в рамках договоров долевого участия в строительстве и фактическими затратами по строительству объектов капитального строительства, а также полученными средствами от продажи квартир. Налоговой базой по налогу на прибыль является денежное выражение прибыли, а не финансовый результат, в связи с чем использование данного термина, по мнению налогоплательщика, неправомерно. Общество "Модуль" также отмечает, что при доначислении налога на прибыль и НДС налоговым органом и судами не учтено наличие переплаты по данным налогам, которая превышает сумму недоимок. Таким образом, с учетом имеющихся переплат судами не выяснен вопрос о наличии у налогоплательщика фактической обязанности по уплате налога на прибыль и НДС.
По операциям с обществами с ограниченной ответственностью "Трансстройсбыт" (далее - общество "Трансстройсбыт"), "Стриммонтаж" (далее - общество "Стриммонтаж"), "Кватриум" (далее - общество "Кватриум") суды сочли доказанным получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды исходя из недостоверности сведений, содержащихся в представленных обществом "Модуль" первичных документах, а также не проявления им должной осмотрительности при выборе контрагентов. При этом судами не исследован вопрос о фактическом выполнении строительно-монтажных работ, предусмотренных договорами с указанными контрагентами, т.е. не проверена реальность осуществления хозяйственных операций по договорам со спорными контрагентами. Доказательств осведомленности налогоплательщика о неисполнении контрагентами своих налоговых обязательств и участия в допущенных ими злоупотреблениях в материалы дела не представлены. Суды некритически приняли показания рядовых сотрудников налогоплательщика, которые в силу своей должности не обладали полной информацией о сделках общества "Модуль", не приняли во внимание представленные доказательства фактического выполнения спорных работ.
В дополнении к кассационной жалобе общество "Модуль" указывает на то, что судами не применены подлежащие применению нормы ст. 5 Закона РСФСР от 26.06.1991 N 1488-1 "Об инвестиционной деятельности в РСФСР", ст. 6 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений". Суды неверно квалифицировали заключенные налогоплательщиком договоры участия в долевом строительстве, не признав их договорами купли-продажи будущей недвижимой вещи, носящими инвестиционный характер.
Также налогоплательщик отмечает, что инспекцией необоснованно не приняты при исчислении налога на прибыль затраты на переселение жильцов из сносимых домов. Невключение в сводные сметные расчеты затрат указанных расходов не исключает фактического наличия таких расходов, которые подтверждены совокупностью других доказательств. Данные расходы произведены обществом "Модуль" в целях выполнения собственных обязательств застройщика в рамках осуществления инвестиционной деятельности.
Общество "Модуль" находит необоснованным исключение налоговым органом из состава расходов всей суммы затрат налогоплательщика, связанных с выполнением строительно-монтажных работ и приобретением строительных материалов у обществ "Стриммонтаж", "Трансстройсбыт", "Кватриум". В данном случае, по мнению налогоплательщика, подлежал определению реальный размер понесенных налогоплательщиком затрат и полученной налоговой выгоды исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств общества "Модуль". В ходе рассмотрения дела инспекцией не опровергнуты представленные доказательства реальности понесенных расходов и примененных цен, учтенных при исчислении налога на прибыль.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность обжалуемых судебных актов в пределах доводов, содержащихся в кассационной жалобе.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества "Модуль" за период 2008 - 2009 гг. составлен акт проверки от 23.06.2011 N 10-22/24дсп и вынесено решение инспекции от 19.08.2012 N 10-22/33, которым налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в общей сумме 24 286 308 руб., по НДС в сумме 20 120 455 руб., соответствующие суммы пени и штрафы по ст. 122 Кодекса.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 03.10.2011 N 16-15/12526 решение инспекции утверждено.
Полагая, что решение инспекции не соответствует положениям налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, общество "Модуль" обратилось с заявлением в арбитражный суд.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из следующего.
Основным видом деятельности общества "Модуль" в проверяемый период являлось строительство зданий и сооружений. В рамках осуществляемой деятельности общество "Модуль" привлекало денежные средства физических и юридических лиц в рамках договоров долевого участия в строительстве жилых домов, выступая в качестве застройщика и генподрядчика. Налогоплательщик также в проверяемом периоде осуществлял финансирование строительства, регистрировал свое право собственности на отдельные квартиры, а затем на основании договоров купли-продажи с покупателями (физическими и юридическими лицами) их реализовывал.
Обществом "Модуль" раздельный учет полученных от дольщиков средств и расходов, осуществленных за их счет, в проверяемом периоде не велся. Сумма доходов для целей исчисления налога на прибыль и НДС определялась как стоимость квартир на основании актов формы КС2 "Акт о приемке выполненных работ", затратная часть устанавливалась по ведомости списания материалов, начисленной заработной платы, стоимости коммунальных услуг, содержание транспорта, аренда земли и пр. Суммированная стоимость договоров долевого участия в строительстве (суммы, полученные от дольщиков) в исчислении налогов обществом "Модуль" не учитывалась.
Основанием для вывода о занижении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 - 2009 гг. на сумму 24 793 522 руб., а также занижения НДС на сумму 5 015 954 рублей, послужил вывод налогового органа о невключении в налогооблагаемую базу сумм превышения взносов участников долевого строительства над затратами, связанными со строительством и сдачей объектов в эксплуатацию (услуг, оказанных на основании договора участия в долевом строительству), а также от реализации квартир, находившихся в собственности общества "Модуль".
При вынесении судебных актов по рассматриваемой части требований налогоплательщика, суды обеих инстанций обоснованно исходили из того, что положительная разница между фактическими затратами по строительству объектов капитального строительства и средствами, полученными от участников долевого строительства и от продажи квартир в соответствующих многоквартирных домах, является объектом обложения НДС и налогом на прибыль.
Данные выводы суда являются верными и соответствуют действующему законодательству.
В силу подп. 1 п. 2 ст. 146 Кодекса не признаются объектом налогообложения операции, указанные в п. 3 ст. 39 Кодекса, в частности передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.
Согласно положений Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" заключенные обществом "Модуль" с физическими и юридическими лицами договоры об участии в долевом строительстве жилья, по своей сути, являются договорами финансирования, то есть инвестиционными.
Следовательно, операции по передаче таких денежных инвестиций не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.
В силу подп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль также не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.
В силу указанной нормы налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.
Согласно подп. 17 ст. 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с подп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса.
По смыслу вышеуказанных норм в их взаимосвязи денежные средства, полученные заказчиком-застройщиком от участников долевого строительства не облагаются налогом на прибыль и НДС при условии, что размер этих средств не превышает фактических затрат по строительству объекта. Суммы превышения поступивших от инвесторов средств над вышеуказанными затратами являются внереализационными доходами застройщика и подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
Как установлено судом, обществом "Модуль" раздельный учет полученных от дольщиков средств и расходов, осуществленных за их счет в соответствии с положением подп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса не велся, в связи с чем налоговым органом правомерно не исключены из налоговой базы по налогу на прибыль и НДС инвестиционные средства.
Поскольку налоговая база в целях исчисления налога на прибыль и НДС определялась налогоплательщиком как разница между доходами, определяемыми на основании актов формы КС-2 "Акт о приемке выполненных работ" без учета полученных от дольщиком денежных средств, и понесенными расходами, налоговый орган также правомерно произвел перерасчет финансового результата общества "Модуль" от деятельности по долевому строительству жилья путем определения разницы между фактическими затратами по строительству объектов капитального строительства и полученными средствами от участников долевого строительства, а также полученными средствами от продажи квартир в указанных многоквартирных домах.
Иными словами, по итогам налоговой проверки инспекцией принят финансовый результат, определенный обществом с учетом отсутствия раздельного учета как разница между всеми доходами и расходами общества, однако установлено его занижение в связи с неполным учетом инвестиционных средств методом начисления на основании суммирования стоимости заключенных договоров долевого участия.
Доводы налогоплательщика о том, что при исчислении налога на прибыль инспекцией в нарушение ст. 247, 274 Кодекса налоговая база определялась по конкретным объектам строительства, а не по всей деятельности общества "Модуль" в целом, без учета всех подлежащих включению в нее доходов и расходов, судом кассационной инстанции отклонены, поскольку данные обстоятельства опровергаются материалами налоговой проверки. Из оспариваемого решения инспекции и акта проверки следует, что сумма понесенных расходов в уменьшение налогооблагаемой базы, равно как и доходная часть, определены от всей деятельности налогоплательщика за проверяемые периоды на основании соответствующих первичных документов.
Ссылки заявителя кассационной жалобы на неправильное применение инспекцией и судами термина "финансовый результат" судом кассационной инстанции во внимание не принимаются, поскольку данное обстоятельство не является существенным для рассмотрения настоящего спора.
Также не имеется оснований для принятия доводов общества "Модуль" о том, что им выявлены переплаты по налогу на прибыль и НДС за проверяемый период, в связи с чем в налоговый орган поданы соответствующие уточненные налоговые декларации. Уточненные налоговые декларации есть предмет камеральной налоговой проверки как самостоятельной формы налогового контроля, по итогам которой при условии подтверждения переплаты инспекцией будет рассмотрен вопрос о соответствующей корректировке налоговых обязательств общества "Модуль".
В то же время суд кассационной инстанции находит обоснованными доводы налогоплательщика о необходимости учета при исчислении налога на прибыль затрат, произведенных на переселение жильцов из сносимых домов, при строительстве многоквартирного жилого дома по адресу: г. Бугуруслан, ул. Московская, 40. При этом суд исходит из следующего.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в силу ст. 247 НК РФ признается полученная налогоплательщиком прибыль, т.е. полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Расходами согласно ст. 252 НК РФ признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Как следует из материалов дела, обществом "Модуль" во время выездной налоговой проверки представлены дополнительные соглашения к договорам участия в долевом строительстве, заключенным с Никитиным А.В., Глазковой Ж.Ф., Герасимовой М.В., Гришиной Л.В., Жуковой Л.М., Каруниной Е.В., Чуркиным А.И., Куляшкиным П.И., Деревянных А.И., Чувашовым А.А., Петровой В.В., Саврасовой Т.В., Шайхутдиновой Д.А. (лицами, имеющими на соответствующем земельном участке жилые помещения на праве собственности).
По условиям указанных дополнительных соглашений гражданин дает полное согласие на передачу под снос жилого помещения, принадлежащего ему на праве собственности, в счет оплаты цены договора участия в долевом строительстве. В п. 4 дополнительных соглашений установлено, что заключение дополнительного соглашения рассматривается как факт, подтверждающий оплату физическим лицом цены договора участия в долевом строительстве.
Допрошенные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля вышеуказанные физические лица подтвердили, что кроме договоров участия в долевом строительстве и дополнительных соглашений к ним с обществом "Модуль" иные договоры не составлялись, какие-либо выплаты им денежных средств обществом "Модуль" не производились. Из материалов дела также усматривается, что вышеуказанные физические лица также не производили каких-либо дополнительных оплат по договорам участия в долевом строительстве. Иными словами, оплата гражданами данных договоров производилась путем передачи права на снос собственных жилых помещений.
Суммированная стоимость вышеуказанных договоров участия в долевом строительстве (учтенная инспекцией при определении общего количества полученных инвестиционных средств), равно как и стоимость переданных прав на снос жилых помещений, составила 14 854 350 руб.
По мнению налогоплательщика, указанную сумму следует расценивать как затраты на переселение жильцов из сносимых домов, тогда как инспекцией она в расходной части не была учтена, несмотря на возражения налогоплательщика, заявленные в ходе налоговой проверки.
Отказывая в удовлетворении рассматриваемой части требований налогоплательщика, суд первой инстанции исходил из того, что данные затраты не были включены обществом "Модуль" в сводный сметный расчет стоимости строительства, составляемый в соответствии с Методикой определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004, утвержденной Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 года N 15/1.
Кроме того, судом указано на то, что договоры купли-продажи старого (ветхого) жилья общество "Модуль" с названными физическими лицами (на предмет приобретения застройщиком в свою собственность жилых помещений для их последующего сноса в целях строительства новых объектов недвижимости) не заключались, компенсации стоимости сносимых строений не производилось, соответственно налогоплательщиком фактически не понесено расходов на переселение жильцов из сносимых домов.
Вместе с тем судом не учтено следующее.
Факт невключения спорных затрат в сводный сметный расчет стоимости строительства сам по себе не исключает их фактическое существование. При условии документального подтверждения расходов они должны учитываться при исчислении налога на прибыль в силу прямого указания ст. 252 Кодекса.
В качестве такого документального подтверждения обществом "Модуль" представлены вышеуказанные дополнительные соглашения, достоверность и полнота сведений в которых налоговым органом не опровергается.
Из правового анализа рассматриваемых правоотношений следует, что затраты налогоплательщика на переселение граждан из сносимых домов осуществлены в форме возложения на себя обязанности по строительству квартиры и передаче ее соответствующему физическому лицу. Получение согласия от физического лица на передачу под снос жилого помещения было обусловлено предоставлением со стороны застройщика права на получение квартиры в будущем.
Таким образом, сложившиеся правоотношения не носят безвозмездный характер, а по своей правовой природе опосредованы договором мены.
Согласно 567 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.
К договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже, если это не противоречит правилам настоящей главы и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
В силу ч. 4 ст. 454 Гражданского кодекса Российской Федерации положения об общих положениях договора купли-продажи, применяются к продаже имущественных прав.
Отсутствие в качестве встречного предоставления от налогоплательщика в рассматриваемом случае именно денежных средств не умаляет возмездной природы сложившихся правоотношений.
При таких обстоятельствах вывод суда об отсутствии фактических затрат на выкуп сносимых помещений не соответствует вышеуказанным нормам гражданского законодательства и положениям ст. 252 Кодекса.
Учитывая, что судом все обстоятельства дела применительно к рассматриваемому эпизоду установлены, но нормы материального права применены неверно, суд кассационной инстанции полагает возможным отменить судебные акты в рассматриваемой части и принять новый судебный акт об удовлетворении требований налогоплательщика о признания недействительным оспариваемого решения инспекции в части непринятия в состав расходов при исчислении налога на прибыль 14 854 350 руб. затрат на переселение жильцов из сносимых домов (ч. 2 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
В остальной части судебные акты являются законными, обоснованными и отмене не подлежат.
Основанием для доначисления обществу "Модуль" НДС в сумме 14 175 623 руб., а также исключения из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль расходов в сумме 78 753 458 руб. явилось установление инспекцией неправомерного применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС на основании документов ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум" (далее - контрагенты), осуществлявших субподрядные работы и поставку строительных материалов, в связи с отсутствием реальности соответствующих хозяйственных взаимоотношений.
Суды, отказывая обществу "Модуль" в удовлетворении данной части требований, пришли к обоснованному выводу о правомерности оспариваемого решения налогового органа.
Данный вывод судов основан на материалах дела и соответствует действующему законодательству.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в силу ст. 247 Кодекса признается полученная налогоплательщиком прибыль, т.е. полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Расходами согласно ст. 252 Кодекса признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В силу ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.
В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление от 12.10.2006 N 53) под налоговой выгодой понимается, в частности, уменьшение налоговой базы, получение налогового вычета, возмещение налога из бюджета.
В силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с п. 9 Постановление от 12.10.2006 N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.
Как следует из материалов дела, общество "Модуль" в ходе основной деятельности при строительстве ряда объектов в проверяемом периоде к работам привлекались в качестве субподрядных организаций, различные юридические лица, в том числе ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум".
В подтверждение соответствующих затрат по данным контрагентам обществом "Модуль" представлены в ходе проверки соответствующие документы, касающиеся спорных финансово-хозяйственных операций (договоры поставки, отрывные корешки доверенностей на передачу материальных ценностей, акты приема-передачи векселей, товарные накладные и путевые листы; договоры субподряда, счета контрагента на предварительную оплату за выполненные работы, акты приема-передачи векселей, платежные поручения, справки о стоимости выполненных работ, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ).
Вместе с тем инспекцией в соответствии со ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ст. 101 Кодекса представлены доказательства, свидетельствующие не только о недостоверности представленных документов, но и о фактическом невыполнении работ и отсутствии реальной поставки со стороны ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум".
Указанные организации обладают признаками "фирм-однодневок": имеют "массовых" учредителей, номинальных руководителей, отрицающих причастность к хозяйственной деятельности юридических лиц; по юридическим адресам контрагенты не располагаются и располагались; по представляемой налоговой отчетности - минимальные суммы к уплате в бюджет; персонал отсутствует, собственных либо арендованных основных средств, транспортных средств организации не имеют.
Налоговым органом установлен факт подписания первичных документов неустановленными лицами. В ходе почерковедческих экспертиз, проведенных инспекцией в ходе налоговой проверки, подписи в первичных бухгалтерских документах выполнены не лицами, официально числящимися руководителями спорных контрагентов.
Лицензии на осуществление строительной деятельности ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум" не получались, и налогоплательщиком у контрагентов не запрашивались.
Анализ движения денежных средств по счетам спорных контрагентов указывает на то, что в проверяемый период данные организации обычной хозяйственной деятельности не вели, денежные средства с расчетных счетов на ведение хозяйственной деятельности организации, на выплату заработной платы, на оплату коммунальных услуг, за аренду помещения и т.д. не перечислялись. Движение денежных средств носило транзитный характер, они на счета иных организаций, также имеющих признаки анонимных структур, либо обналичивались физическими лицами.
Учитывая вышеизложенное, суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии у контрагентов условий для фактического осуществления принятых на себя по договорам с заявителем обязательств.
При этом налогоплательщиком также не приведено доводов в обоснование выбора вышеуказанных организаций в качестве контрагента с учетом того, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и опыта.
Директор общества "Модуль", его заместитель не смогли пояснить обстоятельства заключения договоров, проверялось ли наличие у контрагентов документов, подтверждающих правоспособность юридического лица, документов, удостоверяющих личность руководителей контрагентов или их представителей, кто контролировал осуществление подрядных работ контрагентами, как осуществлялся допуск работников контрагентов на объекты налогоплательщика.
Согласно опубликованным в средствам массовой информации сведениям о деятельности общества "Модуль" в качестве застройщика при строительстве жилых домов путем привлечения средств дольщиков, а также проектных декларациях в качестве субподрядных организаций заявителем привлечены организации, входящие в Бугурусланскую строительно-промышленную ассоциацию (ООО "Гражданпроект", ООО "Днепр", ООО "Керамик", ООО МПФ "Южуралгазстрой", ООО "Железобетон"). Спорные контрагенты - ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум" в качестве субподрядных организаций обществом "Модуль" не заявлялись.
Работники общества "Модуль", осуществлявшие непосредственный надзор и выполнение строительных работ (начальники участков (прорабы), машинисты кранов и иные лица), показали, что кроме работников общества "Модуль" для выполнения работ были привлечены субподрядные организации: ООО "Днепр", Трест "Бугурусланмежрайгаз", а также иные организации, указанные в проектных декларациях. Наемные бригады либо лица, не указанные с проектных декларациях, к работам на объектах не привлекались, работы, указанные как выполненные спорными контрагентами, выполнены собственными силами работниками общества "Модуль".
Водители общества "Модуль" в своих показаниях не подтверждают факт перевозки строительных материалов от спорных контрагентов.
Физические лица, указанные в списках работников, направляемых спорными контрагентами для выполнения работ с указанием рабочих профессий, представленные налогоплательщиком в ходе проверки, в реальности не существуют.
Налоговым органом для оказания содействия при проведении выездной налоговой проверки ООО "Модуль" привлечен специалист Касаинова М.И., которая выявила расхождения между данными отраженными в справках форм N КС-2 и N КС-3, свидетельствующие о повторном учете одних и тех же работ, выполненных как обществом "Модуль", так и ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум".
Оплата за выполненные работы и приобретенные материалы произведена обществом "Модуль" не в полном объеме, меры по взысканию значительной задолженности контрагентами не принимались. Более половины объема платежей произведено обществом "Модуль" путем передачи векселей. При этом налоговым органом установлено, что векселя передавались контрагентам после того, как они фактически выбыли из владения общества "Модуль", то есть после даты их фактического предъявления в банк к погашению либо в период нахождения векселей в распоряжении иных хозяйствующих субъектов. Таким образом, имела место имитация проведения расчетов между обществом "Модуль" и ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум".
При изложенных обстоятельствах суды, полно и всесторонне исследовав и оценив все представленные сторонами доказательства в их совокупности с учетом ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришли к правомерному выводу о том, что фактически обществом "Модуль" сделки с ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум" не заключались, имело место создание заявителем фиктивного документооборота в отношении указанных организаций при выполнении спорных работ собственными силами общества "Модуль", в отсутствие реальных поставок товарно-материальных ценностей.
Вышеизложенное влечет признание рассматриваемой налоговой выгоды как необоснованной, в связи с чем отсутствуют основания для признания недействительным решения налогового органа в оспариваемой части.
Доводы налогоплательщика о необходимости определения реального размера затрат при исчислении налога на прибыль исходя из рыночных цен по аналогичным сделкам, судом кассационной инстанции отклоняются с учетом того, что в рассматриваемом случае в основу оспариваемого решения налогового органа положены выводы о создании фиктивного документооборота с названными контрагентами в отсутствие реальности исполнения по сделкам с ними, при выполнении соответствующих работ силами самого налогоплательщика.
Иные доводы налогоплательщика, изложенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения в судах обеих инстанций, им дана надлежащая правовая оценка. По существу доводы направлены на переоценку принятых судом доказательств и установленных обстоятельств дела, что недопустимо в силу требований, предусмотренных ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь ст. 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 21.08.2012 по делу N А47-9900/11 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2012 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Оренбургской области от 19.08.2011 N 10-22/23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части непринятия в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций 14 854 350 руб. затрат на переселение жильцов из сносимых домов.
В отмененной части заявленные требования общества с ограниченной ответственностью "Модуль" удовлетворить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Оренбургской области от 19.08.2011 N 10-22/23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций, пеней и штрафа, связанного с непринятием в состав расходов 14 854 350 руб. затрат на переселение жильцов из сносимых домов.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Председательствующий
Е.А.КРАВЦОВА
Судьи
А.Н.ТОКМАКОВА
В.М.ПЕРВУХИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС УРАЛЬСКОГО ОКРУГА ОТ 13.02.2013 N Ф09-1150/12 ПО ДЕЛУ N А47-9900/2011
Разделы:Налог на прибыль организаций; Долевое участие в строительстве; Сделки с недвижимостью
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 февраля 2013 г. N Ф09-1150/12
Дело N А47-9900/2011
Резолютивная часть постановления объявлена 07 февраля 2013 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 13 февраля 2013 г.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Кравцовой Е.А.,
судей Токмаковой А.Н., Первухина В.М.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Модуль" (далее - общество "Модуль", налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 21.08.2012 по делу N А47-9900/2011 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2012 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказными письмами с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
- общества "Модуль" - Нарежный В.В. (доверенность от 04.01.2013), Рыпалова А.А. (доверенность от 01.02.2013);
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Оренбургской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Раваева В.В. (доверенность от 30.12.2011 N 03/27/25), Валентова Т.А. (доверенность от 13.09.2012 N 03-35/6), Парфенова Н.Н. (доверенность от 30.12.2011 N 03-27/24), Демченко Д.Г. (доверенность от 10.01.2012 N 03-27/1).
Общество "Модуль" обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 19.08.2011 N 10-22/33 (далее - решение инспекции) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда от 21.08.2012 (судья Александров А.А.) заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в сумме 988 475 руб. 76 коп., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 741 356 руб., соответствующих сумм пеней, начисленных за несвоевременную уплату налогов, предложения уплатить штрафы по налогу на прибыль в сумме 1 556 417 руб. 52 коп., по НДС в сумме 1512 657 руб. 52 коп. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2012 (судьи Бояршинова Е.В., Арямов А.А., Малышев М.Б.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе общество "Модуль" просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика и направить дело на в указанной части новое рассмотрение, ссылаясь на неправильное применение судами ст. 11, 171, 172, 247, 248, 249, 252, 274 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам. По мнению заявителя жалобы, ему неправомерно доначислены налог на прибыль и НДС по деятельности, связанной с выполнением функций застройщика при долевом строительстве жилых домов, на основании использования инспекцией суммы финансовых результатов по отдельным объектам, которые определены как разница между средствами полученными в рамках договоров долевого участия в строительстве и фактическими затратами по строительству объектов капитального строительства, а также полученными средствами от продажи квартир. Налоговой базой по налогу на прибыль является денежное выражение прибыли, а не финансовый результат, в связи с чем использование данного термина, по мнению налогоплательщика, неправомерно. Общество "Модуль" также отмечает, что при доначислении налога на прибыль и НДС налоговым органом и судами не учтено наличие переплаты по данным налогам, которая превышает сумму недоимок. Таким образом, с учетом имеющихся переплат судами не выяснен вопрос о наличии у налогоплательщика фактической обязанности по уплате налога на прибыль и НДС.
По операциям с обществами с ограниченной ответственностью "Трансстройсбыт" (далее - общество "Трансстройсбыт"), "Стриммонтаж" (далее - общество "Стриммонтаж"), "Кватриум" (далее - общество "Кватриум") суды сочли доказанным получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды исходя из недостоверности сведений, содержащихся в представленных обществом "Модуль" первичных документах, а также не проявления им должной осмотрительности при выборе контрагентов. При этом судами не исследован вопрос о фактическом выполнении строительно-монтажных работ, предусмотренных договорами с указанными контрагентами, т.е. не проверена реальность осуществления хозяйственных операций по договорам со спорными контрагентами. Доказательств осведомленности налогоплательщика о неисполнении контрагентами своих налоговых обязательств и участия в допущенных ими злоупотреблениях в материалы дела не представлены. Суды некритически приняли показания рядовых сотрудников налогоплательщика, которые в силу своей должности не обладали полной информацией о сделках общества "Модуль", не приняли во внимание представленные доказательства фактического выполнения спорных работ.
В дополнении к кассационной жалобе общество "Модуль" указывает на то, что судами не применены подлежащие применению нормы ст. 5 Закона РСФСР от 26.06.1991 N 1488-1 "Об инвестиционной деятельности в РСФСР", ст. 6 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений". Суды неверно квалифицировали заключенные налогоплательщиком договоры участия в долевом строительстве, не признав их договорами купли-продажи будущей недвижимой вещи, носящими инвестиционный характер.
Также налогоплательщик отмечает, что инспекцией необоснованно не приняты при исчислении налога на прибыль затраты на переселение жильцов из сносимых домов. Невключение в сводные сметные расчеты затрат указанных расходов не исключает фактического наличия таких расходов, которые подтверждены совокупностью других доказательств. Данные расходы произведены обществом "Модуль" в целях выполнения собственных обязательств застройщика в рамках осуществления инвестиционной деятельности.
Общество "Модуль" находит необоснованным исключение налоговым органом из состава расходов всей суммы затрат налогоплательщика, связанных с выполнением строительно-монтажных работ и приобретением строительных материалов у обществ "Стриммонтаж", "Трансстройсбыт", "Кватриум". В данном случае, по мнению налогоплательщика, подлежал определению реальный размер понесенных налогоплательщиком затрат и полученной налоговой выгоды исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств общества "Модуль". В ходе рассмотрения дела инспекцией не опровергнуты представленные доказательства реальности понесенных расходов и примененных цен, учтенных при исчислении налога на прибыль.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
В соответствии с ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность обжалуемых судебных актов в пределах доводов, содержащихся в кассационной жалобе.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества "Модуль" за период 2008 - 2009 гг. составлен акт проверки от 23.06.2011 N 10-22/24дсп и вынесено решение инспекции от 19.08.2012 N 10-22/33, которым налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в общей сумме 24 286 308 руб., по НДС в сумме 20 120 455 руб., соответствующие суммы пени и штрафы по ст. 122 Кодекса.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 03.10.2011 N 16-15/12526 решение инспекции утверждено.
Полагая, что решение инспекции не соответствует положениям налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, общество "Модуль" обратилось с заявлением в арбитражный суд.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из следующего.
Основным видом деятельности общества "Модуль" в проверяемый период являлось строительство зданий и сооружений. В рамках осуществляемой деятельности общество "Модуль" привлекало денежные средства физических и юридических лиц в рамках договоров долевого участия в строительстве жилых домов, выступая в качестве застройщика и генподрядчика. Налогоплательщик также в проверяемом периоде осуществлял финансирование строительства, регистрировал свое право собственности на отдельные квартиры, а затем на основании договоров купли-продажи с покупателями (физическими и юридическими лицами) их реализовывал.
Обществом "Модуль" раздельный учет полученных от дольщиков средств и расходов, осуществленных за их счет, в проверяемом периоде не велся. Сумма доходов для целей исчисления налога на прибыль и НДС определялась как стоимость квартир на основании актов формы КС2 "Акт о приемке выполненных работ", затратная часть устанавливалась по ведомости списания материалов, начисленной заработной платы, стоимости коммунальных услуг, содержание транспорта, аренда земли и пр. Суммированная стоимость договоров долевого участия в строительстве (суммы, полученные от дольщиков) в исчислении налогов обществом "Модуль" не учитывалась.
Основанием для вывода о занижении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 - 2009 гг. на сумму 24 793 522 руб., а также занижения НДС на сумму 5 015 954 рублей, послужил вывод налогового органа о невключении в налогооблагаемую базу сумм превышения взносов участников долевого строительства над затратами, связанными со строительством и сдачей объектов в эксплуатацию (услуг, оказанных на основании договора участия в долевом строительству), а также от реализации квартир, находившихся в собственности общества "Модуль".
При вынесении судебных актов по рассматриваемой части требований налогоплательщика, суды обеих инстанций обоснованно исходили из того, что положительная разница между фактическими затратами по строительству объектов капитального строительства и средствами, полученными от участников долевого строительства и от продажи квартир в соответствующих многоквартирных домах, является объектом обложения НДС и налогом на прибыль.
Данные выводы суда являются верными и соответствуют действующему законодательству.
В силу подп. 1 п. 2 ст. 146 Кодекса не признаются объектом налогообложения операции, указанные в п. 3 ст. 39 Кодекса, в частности передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер.
Согласно положений Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" заключенные обществом "Модуль" с физическими и юридическими лицами договоры об участии в долевом строительстве жилья, по своей сути, являются договорами финансирования, то есть инвестиционными.
Следовательно, операции по передаче таких денежных инвестиций не являются объектом обложения налогом на добавленную стоимость.
В силу подп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль также не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.
В силу указанной нормы налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.
Согласно подп. 17 ст. 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с подп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса.
По смыслу вышеуказанных норм в их взаимосвязи денежные средства, полученные заказчиком-застройщиком от участников долевого строительства не облагаются налогом на прибыль и НДС при условии, что размер этих средств не превышает фактических затрат по строительству объекта. Суммы превышения поступивших от инвесторов средств над вышеуказанными затратами являются внереализационными доходами застройщика и подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.
Как установлено судом, обществом "Модуль" раздельный учет полученных от дольщиков средств и расходов, осуществленных за их счет в соответствии с положением подп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса не велся, в связи с чем налоговым органом правомерно не исключены из налоговой базы по налогу на прибыль и НДС инвестиционные средства.
Поскольку налоговая база в целях исчисления налога на прибыль и НДС определялась налогоплательщиком как разница между доходами, определяемыми на основании актов формы КС-2 "Акт о приемке выполненных работ" без учета полученных от дольщиком денежных средств, и понесенными расходами, налоговый орган также правомерно произвел перерасчет финансового результата общества "Модуль" от деятельности по долевому строительству жилья путем определения разницы между фактическими затратами по строительству объектов капитального строительства и полученными средствами от участников долевого строительства, а также полученными средствами от продажи квартир в указанных многоквартирных домах.
Иными словами, по итогам налоговой проверки инспекцией принят финансовый результат, определенный обществом с учетом отсутствия раздельного учета как разница между всеми доходами и расходами общества, однако установлено его занижение в связи с неполным учетом инвестиционных средств методом начисления на основании суммирования стоимости заключенных договоров долевого участия.
Доводы налогоплательщика о том, что при исчислении налога на прибыль инспекцией в нарушение ст. 247, 274 Кодекса налоговая база определялась по конкретным объектам строительства, а не по всей деятельности общества "Модуль" в целом, без учета всех подлежащих включению в нее доходов и расходов, судом кассационной инстанции отклонены, поскольку данные обстоятельства опровергаются материалами налоговой проверки. Из оспариваемого решения инспекции и акта проверки следует, что сумма понесенных расходов в уменьшение налогооблагаемой базы, равно как и доходная часть, определены от всей деятельности налогоплательщика за проверяемые периоды на основании соответствующих первичных документов.
Ссылки заявителя кассационной жалобы на неправильное применение инспекцией и судами термина "финансовый результат" судом кассационной инстанции во внимание не принимаются, поскольку данное обстоятельство не является существенным для рассмотрения настоящего спора.
Также не имеется оснований для принятия доводов общества "Модуль" о том, что им выявлены переплаты по налогу на прибыль и НДС за проверяемый период, в связи с чем в налоговый орган поданы соответствующие уточненные налоговые декларации. Уточненные налоговые декларации есть предмет камеральной налоговой проверки как самостоятельной формы налогового контроля, по итогам которой при условии подтверждения переплаты инспекцией будет рассмотрен вопрос о соответствующей корректировке налоговых обязательств общества "Модуль".
В то же время суд кассационной инстанции находит обоснованными доводы налогоплательщика о необходимости учета при исчислении налога на прибыль затрат, произведенных на переселение жильцов из сносимых домов, при строительстве многоквартирного жилого дома по адресу: г. Бугуруслан, ул. Московская, 40. При этом суд исходит из следующего.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в силу ст. 247 НК РФ признается полученная налогоплательщиком прибыль, т.е. полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Расходами согласно ст. 252 НК РФ признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Как следует из материалов дела, обществом "Модуль" во время выездной налоговой проверки представлены дополнительные соглашения к договорам участия в долевом строительстве, заключенным с Никитиным А.В., Глазковой Ж.Ф., Герасимовой М.В., Гришиной Л.В., Жуковой Л.М., Каруниной Е.В., Чуркиным А.И., Куляшкиным П.И., Деревянных А.И., Чувашовым А.А., Петровой В.В., Саврасовой Т.В., Шайхутдиновой Д.А. (лицами, имеющими на соответствующем земельном участке жилые помещения на праве собственности).
По условиям указанных дополнительных соглашений гражданин дает полное согласие на передачу под снос жилого помещения, принадлежащего ему на праве собственности, в счет оплаты цены договора участия в долевом строительстве. В п. 4 дополнительных соглашений установлено, что заключение дополнительного соглашения рассматривается как факт, подтверждающий оплату физическим лицом цены договора участия в долевом строительстве.
Допрошенные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля вышеуказанные физические лица подтвердили, что кроме договоров участия в долевом строительстве и дополнительных соглашений к ним с обществом "Модуль" иные договоры не составлялись, какие-либо выплаты им денежных средств обществом "Модуль" не производились. Из материалов дела также усматривается, что вышеуказанные физические лица также не производили каких-либо дополнительных оплат по договорам участия в долевом строительстве. Иными словами, оплата гражданами данных договоров производилась путем передачи права на снос собственных жилых помещений.
Суммированная стоимость вышеуказанных договоров участия в долевом строительстве (учтенная инспекцией при определении общего количества полученных инвестиционных средств), равно как и стоимость переданных прав на снос жилых помещений, составила 14 854 350 руб.
По мнению налогоплательщика, указанную сумму следует расценивать как затраты на переселение жильцов из сносимых домов, тогда как инспекцией она в расходной части не была учтена, несмотря на возражения налогоплательщика, заявленные в ходе налоговой проверки.
Отказывая в удовлетворении рассматриваемой части требований налогоплательщика, суд первой инстанции исходил из того, что данные затраты не были включены обществом "Модуль" в сводный сметный расчет стоимости строительства, составляемый в соответствии с Методикой определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004, утвержденной Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 года N 15/1.
Кроме того, судом указано на то, что договоры купли-продажи старого (ветхого) жилья общество "Модуль" с названными физическими лицами (на предмет приобретения застройщиком в свою собственность жилых помещений для их последующего сноса в целях строительства новых объектов недвижимости) не заключались, компенсации стоимости сносимых строений не производилось, соответственно налогоплательщиком фактически не понесено расходов на переселение жильцов из сносимых домов.
Вместе с тем судом не учтено следующее.
Факт невключения спорных затрат в сводный сметный расчет стоимости строительства сам по себе не исключает их фактическое существование. При условии документального подтверждения расходов они должны учитываться при исчислении налога на прибыль в силу прямого указания ст. 252 Кодекса.
В качестве такого документального подтверждения обществом "Модуль" представлены вышеуказанные дополнительные соглашения, достоверность и полнота сведений в которых налоговым органом не опровергается.
Из правового анализа рассматриваемых правоотношений следует, что затраты налогоплательщика на переселение граждан из сносимых домов осуществлены в форме возложения на себя обязанности по строительству квартиры и передаче ее соответствующему физическому лицу. Получение согласия от физического лица на передачу под снос жилого помещения было обусловлено предоставлением со стороны застройщика права на получение квартиры в будущем.
Таким образом, сложившиеся правоотношения не носят безвозмездный характер, а по своей правовой природе опосредованы договором мены.
Согласно 567 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.
К договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже, если это не противоречит правилам настоящей главы и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.
В силу ч. 4 ст. 454 Гражданского кодекса Российской Федерации положения об общих положениях договора купли-продажи, применяются к продаже имущественных прав.
Отсутствие в качестве встречного предоставления от налогоплательщика в рассматриваемом случае именно денежных средств не умаляет возмездной природы сложившихся правоотношений.
При таких обстоятельствах вывод суда об отсутствии фактических затрат на выкуп сносимых помещений не соответствует вышеуказанным нормам гражданского законодательства и положениям ст. 252 Кодекса.
Учитывая, что судом все обстоятельства дела применительно к рассматриваемому эпизоду установлены, но нормы материального права применены неверно, суд кассационной инстанции полагает возможным отменить судебные акты в рассматриваемой части и принять новый судебный акт об удовлетворении требований налогоплательщика о признания недействительным оспариваемого решения инспекции в части непринятия в состав расходов при исчислении налога на прибыль 14 854 350 руб. затрат на переселение жильцов из сносимых домов (ч. 2 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
В остальной части судебные акты являются законными, обоснованными и отмене не подлежат.
Основанием для доначисления обществу "Модуль" НДС в сумме 14 175 623 руб., а также исключения из налогооблагаемой базы по налогу на прибыль расходов в сумме 78 753 458 руб. явилось установление инспекцией неправомерного применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС на основании документов ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум" (далее - контрагенты), осуществлявших субподрядные работы и поставку строительных материалов, в связи с отсутствием реальности соответствующих хозяйственных взаимоотношений.
Суды, отказывая обществу "Модуль" в удовлетворении данной части требований, пришли к обоснованному выводу о правомерности оспариваемого решения налогового органа.
Данный вывод судов основан на материалах дела и соответствует действующему законодательству.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в силу ст. 247 Кодекса признается полученная налогоплательщиком прибыль, т.е. полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Расходами согласно ст. 252 Кодекса признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
В силу ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.
В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление от 12.10.2006 N 53) под налоговой выгодой понимается, в частности, уменьшение налоговой базы, получение налогового вычета, возмещение налога из бюджета.
В силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с п. 9 Постановление от 12.10.2006 N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.
Как следует из материалов дела, общество "Модуль" в ходе основной деятельности при строительстве ряда объектов в проверяемом периоде к работам привлекались в качестве субподрядных организаций, различные юридические лица, в том числе ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум".
В подтверждение соответствующих затрат по данным контрагентам обществом "Модуль" представлены в ходе проверки соответствующие документы, касающиеся спорных финансово-хозяйственных операций (договоры поставки, отрывные корешки доверенностей на передачу материальных ценностей, акты приема-передачи векселей, товарные накладные и путевые листы; договоры субподряда, счета контрагента на предварительную оплату за выполненные работы, акты приема-передачи векселей, платежные поручения, справки о стоимости выполненных работ, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ).
Вместе с тем инспекцией в соответствии со ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ст. 101 Кодекса представлены доказательства, свидетельствующие не только о недостоверности представленных документов, но и о фактическом невыполнении работ и отсутствии реальной поставки со стороны ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум".
Указанные организации обладают признаками "фирм-однодневок": имеют "массовых" учредителей, номинальных руководителей, отрицающих причастность к хозяйственной деятельности юридических лиц; по юридическим адресам контрагенты не располагаются и располагались; по представляемой налоговой отчетности - минимальные суммы к уплате в бюджет; персонал отсутствует, собственных либо арендованных основных средств, транспортных средств организации не имеют.
Налоговым органом установлен факт подписания первичных документов неустановленными лицами. В ходе почерковедческих экспертиз, проведенных инспекцией в ходе налоговой проверки, подписи в первичных бухгалтерских документах выполнены не лицами, официально числящимися руководителями спорных контрагентов.
Лицензии на осуществление строительной деятельности ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум" не получались, и налогоплательщиком у контрагентов не запрашивались.
Анализ движения денежных средств по счетам спорных контрагентов указывает на то, что в проверяемый период данные организации обычной хозяйственной деятельности не вели, денежные средства с расчетных счетов на ведение хозяйственной деятельности организации, на выплату заработной платы, на оплату коммунальных услуг, за аренду помещения и т.д. не перечислялись. Движение денежных средств носило транзитный характер, они на счета иных организаций, также имеющих признаки анонимных структур, либо обналичивались физическими лицами.
Учитывая вышеизложенное, суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии у контрагентов условий для фактического осуществления принятых на себя по договорам с заявителем обязательств.
При этом налогоплательщиком также не приведено доводов в обоснование выбора вышеуказанных организаций в качестве контрагента с учетом того, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и опыта.
Директор общества "Модуль", его заместитель не смогли пояснить обстоятельства заключения договоров, проверялось ли наличие у контрагентов документов, подтверждающих правоспособность юридического лица, документов, удостоверяющих личность руководителей контрагентов или их представителей, кто контролировал осуществление подрядных работ контрагентами, как осуществлялся допуск работников контрагентов на объекты налогоплательщика.
Согласно опубликованным в средствам массовой информации сведениям о деятельности общества "Модуль" в качестве застройщика при строительстве жилых домов путем привлечения средств дольщиков, а также проектных декларациях в качестве субподрядных организаций заявителем привлечены организации, входящие в Бугурусланскую строительно-промышленную ассоциацию (ООО "Гражданпроект", ООО "Днепр", ООО "Керамик", ООО МПФ "Южуралгазстрой", ООО "Железобетон"). Спорные контрагенты - ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум" в качестве субподрядных организаций обществом "Модуль" не заявлялись.
Работники общества "Модуль", осуществлявшие непосредственный надзор и выполнение строительных работ (начальники участков (прорабы), машинисты кранов и иные лица), показали, что кроме работников общества "Модуль" для выполнения работ были привлечены субподрядные организации: ООО "Днепр", Трест "Бугурусланмежрайгаз", а также иные организации, указанные в проектных декларациях. Наемные бригады либо лица, не указанные с проектных декларациях, к работам на объектах не привлекались, работы, указанные как выполненные спорными контрагентами, выполнены собственными силами работниками общества "Модуль".
Водители общества "Модуль" в своих показаниях не подтверждают факт перевозки строительных материалов от спорных контрагентов.
Физические лица, указанные в списках работников, направляемых спорными контрагентами для выполнения работ с указанием рабочих профессий, представленные налогоплательщиком в ходе проверки, в реальности не существуют.
Налоговым органом для оказания содействия при проведении выездной налоговой проверки ООО "Модуль" привлечен специалист Касаинова М.И., которая выявила расхождения между данными отраженными в справках форм N КС-2 и N КС-3, свидетельствующие о повторном учете одних и тех же работ, выполненных как обществом "Модуль", так и ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум".
Оплата за выполненные работы и приобретенные материалы произведена обществом "Модуль" не в полном объеме, меры по взысканию значительной задолженности контрагентами не принимались. Более половины объема платежей произведено обществом "Модуль" путем передачи векселей. При этом налоговым органом установлено, что векселя передавались контрагентам после того, как они фактически выбыли из владения общества "Модуль", то есть после даты их фактического предъявления в банк к погашению либо в период нахождения векселей в распоряжении иных хозяйствующих субъектов. Таким образом, имела место имитация проведения расчетов между обществом "Модуль" и ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум".
При изложенных обстоятельствах суды, полно и всесторонне исследовав и оценив все представленные сторонами доказательства в их совокупности с учетом ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришли к правомерному выводу о том, что фактически обществом "Модуль" сделки с ООО "Трансстройсбыт", ООО "Стриммонтаж", ООО "Кватриум" не заключались, имело место создание заявителем фиктивного документооборота в отношении указанных организаций при выполнении спорных работ собственными силами общества "Модуль", в отсутствие реальных поставок товарно-материальных ценностей.
Вышеизложенное влечет признание рассматриваемой налоговой выгоды как необоснованной, в связи с чем отсутствуют основания для признания недействительным решения налогового органа в оспариваемой части.
Доводы налогоплательщика о необходимости определения реального размера затрат при исчислении налога на прибыль исходя из рыночных цен по аналогичным сделкам, судом кассационной инстанции отклоняются с учетом того, что в рассматриваемом случае в основу оспариваемого решения налогового органа положены выводы о создании фиктивного документооборота с названными контрагентами в отсутствие реальности исполнения по сделкам с ними, при выполнении соответствующих работ силами самого налогоплательщика.
Иные доводы налогоплательщика, изложенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения в судах обеих инстанций, им дана надлежащая правовая оценка. По существу доводы направлены на переоценку принятых судом доказательств и установленных обстоятельств дела, что недопустимо в силу требований, предусмотренных ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь ст. 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Оренбургской области от 21.08.2012 по делу N А47-9900/11 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2012 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Оренбургской области от 19.08.2011 N 10-22/23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части непринятия в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций 14 854 350 руб. затрат на переселение жильцов из сносимых домов.
В отмененной части заявленные требования общества с ограниченной ответственностью "Модуль" удовлетворить.
Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Оренбургской области от 19.08.2011 N 10-22/23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций, пеней и штрафа, связанного с непринятием в состав расходов 14 854 350 руб. затрат на переселение жильцов из сносимых домов.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Председательствующий
Е.А.КРАВЦОВА
Судьи
А.Н.ТОКМАКОВА
В.М.ПЕРВУХИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)