Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена "29" января 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен "05" февраля 2013 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Дунаевой Л.А.,
судей: Борисова Г.Н., Морозовой Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Казенновой Е.С.,
при участии:
от ответчика (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва): Соловьевой Н.А., представителя по доверенности от 11.01.2013,
рассмотрев апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Данданяна Араика Альбертовича, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва на решение Арбитражного суда Республики Тыва
от 18 сентября 2012 года по делу N А69-93/2012, принятое судьей Ханды А.М.,
установил:
индивидуальный предприниматель Данданян Араик Альбертович (далее - заявитель, предприниматель, ИП Данданян А.А.) (ИНН 170100418303, ОГРНИП 304170103700159) обратился в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.10.2011 N 88.
Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 18 сентября 2012 года заявление удовлетворено в части; решение Инспекции от 24.10.2011 N 88 признано недействительным в части начисления к уплате: налога на доходы физических лиц в сумме 28 750 рублей, пени в сумме 2467 рублей 09 копеек, единого социального налога в сумме 14 938 рублей, штрафа в размере 526 704 рубля.
Не согласившись с данным решением Арбитражного суда Республики Тыва, предприниматель и налоговый орган обратились в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами.
Предприниматель в апелляционной жалобе считает, что налоговый орган при доначислении налогов по общей системе налогообложения необоснованно не учел документально подтвержденные расходы, понесенные при осуществлении спорных хозяйственный операций по реализации продуктов питания.
Налоговый орган в апелляционной жалобе не согласился с решением суда в части применения судом первой инстанции смягчающих налоговую ответственность обстоятельств, полагая, что у суда отсутствовали основания для снижения размера взыскиваемого штрафа.
Заявитель, уведомленный о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в соответствии с требованиями статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (путем направления копии определения от 13.11.2012 о принятии апелляционной жалобы, а также путем размещения публичных извещений о времени и месте рассмотрения апелляционных жалоб на официальном сайте Третьего арбитражного апелляционного суда в сети Интернет по адресу: http://www.3aas.arbitr.ru (портал Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации: http: www.arbitr.ru/grad/), в судебное заседание не явился, своих представителей не направил. Дело рассмотрено в отсутствие указанного лица в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Представитель Инспекция в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.
Стороны представили отзывы на апелляционные жалобы, ссылаясь на их необоснованность.
Апелляционные жалобы рассматриваются в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяется в соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в обжалуемой части.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Данданяна А.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности (удержания, перечисления) налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, за период с 01.01.2008 по 31.12.2009. По итогам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 03.08.2011 N 06-11-16, согласно которому Инспекция пришла к выводу о том, что предпринимателем неправомерно применялся специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в отношении деятельности по реализации бюджетным учреждениям продуктов питания по договорам поставки, вследствие чего заявителю доначислены налоги по общей системе налогообложения за налоговые периоды 2008, 2009 годов.
24.10.2011 Инспекцией вынесено решение N 88, которым предпринимателю доначислены к уплате: налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), налог на добавленную стоимость (далее - НДС), единый социальный налог (далее - ЕСН) в сумме 3 083 568 рублей, а также пени за их несвоевременную уплату - 625 308 рублей 58 копеек, штраф по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату НДС, НДФЛ, ЕСН в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога в общем размере 527 704 рубля.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва от 16.12.2011 N 02-21/7154 решение Инспекции от 24.10.2011 N 88 оставлено без изменения.
ИП Данданян А.А., не согласившись с решением Инспекции от 24.10.2011 N 88, обратился в арбитражный суд с вышеуказанным требованием.
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции установил основания для отмены судебного акта.
При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 24.10.2011 N 88, вынесенного в порядке статьи 101 Кодекса, заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса, о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.
Проверив процедуру проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в отношении заявителя, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что права предпринимателя, установленные статьями 21, 100, 101 Кодекса, Инспекцией обеспечены надлежащим образом, процедура рассмотрения материалов проверки соблюдена.
Согласно пункту 4 статьи 346.26 Кодекса уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).
Статьей 346.27 Кодекса в целях обложения единым налогом на вмененный доход определено понятие розничной торговли, согласно которому под розничной торговлей понимается продажа товаров по договору розничной купли-продажи независимо от формы расчетов.
Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
Согласно пункту 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Согласно положениям статьи 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Пунктом 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" разъяснено, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Из приведенных норм права следует, что одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети. Помимо этого одним из основных критериев, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой торговли, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара. При этом для отнесения деятельности по реализации товаров юридическим лицам к розничной или оптовой торговле, определения статуса продавца, как осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу или оптом, необходимо установить фактические взаимоотношения сторон и их оформление.
Данный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.10.2011 N 5566/11 по делу N А33-9145/2010.
Из материалов дела следует, что предпринимателем в 2008 - 2009 годах были заключены договоры поставки продуктов питания с Муниципальным автономным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 34 "Светлячок" комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 32 "Аленушка" комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 36 "Найырал" комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 4 комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 33 комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным автономным дошкольным образовательным учреждением Центр развития ребенка - детский сад с осуществлением физического и психического развития, коррекции и оздоровления всех воспитанников N 6 г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад присмотра и оздоровления с приоритетным осуществлением санитарно-гигиенических и оздоровительных мероприятий и процедур N 25 г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 7 комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 2 "Улыбка" комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением комбинированного вида - детский сад N 20 Мэрии г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 11 комбинированного вида г. Кызыла, Государственным унитарным предприятием курорт "Уш-Белдир", Государственным образовательным учреждением высшего профессионального образования "Тывинский Государственный Университет", Федеральным бюджетным учреждением Исправительная колония N 1 УФСИН России по Республике Тыва; ГУЗ Республики Тыва Республиканский центр восстановительной медицины и реабилитации (долечивание) ветеранов ВОВ и боевых действий, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 18 комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 37 комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 39 "Сказка" комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 40 комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным учреждением "Тоджинская центральная кожуунная больница".
Суд апелляционной инстанции с учетом положений пунктов 1, 2 статьи 525 Гражданского кодекса Российской Федерации пришел к выводу о том, что в рассматриваемом споре предпринимательская деятельность ИП Данданяна А.А., связанная с реализацией товаров на основе муниципальных контрактов на поставку товаров бюджетным учреждениям, не относится к розничной торговле, и, соответственно, не подлежит обложению ЕНВД.
Согласно условиям заключенным предпринимателем договоров стороны согласовали условия об объемах, ценах, сроках и ассортименте товаров. Оплата за поставленные товары производилась названными учреждениями, выступавшими в качестве покупателей по условиям договоров, на основании выставленных предпринимателем - поставщиком счетов-фактур за счет внебюджетных средств. При этом в выставленных счетах-фактурах отдельной строкой выделена сумма НДС.
Поставка товаров дошкольным учреждениям г. Кызыла осуществлялась в соответствии с положениями Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд". Заключенные договора регистрировались в Отделе муниципального заказа Мэрии г. Кызыла, ежемесячно представлялся сводный отчет и акт сверки по исполнению договоров.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что отгрузка и доставка товаров производилась ИП Данданяном А.А. по месту нахождения учреждений на основании накладных.
Следовательно, условия заключенных предпринимателем договоров, в том числе в части места реализации товаров, их доставки в адрес покупателей, порядка расчетов соответствуют условиям именно договора поставки, а не розничной купли-продажи.
С учетом изложенного не влияют на выводы суда доводы предпринимателя о том, что бюджетные учреждения приобретали товары у предпринимателя для осуществления основной деятельности учреждения, не связанной с предпринимательской деятельностью, поскольку, как установлено судом апелляционной инстанции, фактически товар доставлялся предпринимателем по месту нахождения покупателя - учреждения, условия продажи товаров соответствовали именно условиям договора поставки.
При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган пришел к правомерному выводу о том, что заявителем в период 2008, 2009 годов в отношении названных учреждений осуществлялась оптовая торговля, не подлежащая налогообложению ЕНВД. В этой связи предпринимателю следовало производить налогообложение доходов, полученных от реализации товаров, в общеустановленном порядке (НДС, НДФЛ, ЕСН).
Порядок исчисления и уплаты НДС, НДФЛ и ЕСН установлен главами 21, 23, 24 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период).
Статьей 166 Кодекса установлен порядок исчисления налога на добавленную стоимость исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг) и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно статьям 171, 172 Кодекса.
Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, начисленную в соответствии с порядком определенным статьей 166 Кодекса на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.
В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Счета-фактуры в силу статьи 169 Кодекса подписываются руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) организации или доверенностью от имени организации
Из положений вышеприведенных норм в их взаимосвязи следует, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.
Данные выводы соответствуют позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 09.03.2011 N 14473/10 по делу N А03-12754/2009.
Как следует из материалов дела, предприниматель, получая доход от оптовой реализации продуктов питания, в установленном порядке не производил исчисление и уплату НДС, в том числе не представлял налоговые декларации с указанием налоговых вычетов на основании выставленных поставщиками счетов-фактур. Следовательно, налоговый орган обоснованно доначислил предпринимателю НДС в сумме 1 258 651 рубль по спорным хозяйственным операциям по поставке продуктов питания, соответствующие пени согласно статье 75 Кодекса и привлек предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату НДС в результате занижения налоговой базы.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает возможным уменьшить размер штрафа за неуплату НДС до 50 000 рублей исходя из следующего.
В соответствии со статьей 114 Кодекса налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. При наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 настоящего Кодекса за совершение налогового правонарушения.
Смягчающие обстоятельства за совершение налогового правонарушения указаны в статье 112 Кодекса. В соответствии с пунктом 3 названной статьи к смягчающим могут быть отнесены иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 19 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статье 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее, чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главой 16 указанного нормативного акта. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более, чем в два раза.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции, принимая во внимание, что допущенное предпринимателем правонарушение совершено им впервые, а также добросовестное заблуждение предпринимателя относительно применяемой системы налогообложения в отношении спорных хозяйственных операций, считает возможным учесть данные обстоятельства в качестве смягчающих, в связи с чем уменьшить размер санкции до 50 000 рублей.
Суд апелляционной инстанции считает неправомерным доначисление предпринимателю налогов по общей системе налогообложения, в том числе НДФЛ, ЕСН и пеней за их несвоевременную уплату ввиду следующего.
В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса налогооблагаемая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса (пункт 1 статьи 210 Кодекса).
Согласно пункту 1 статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
В пункте 3 статьи 237 Кодекса определено, что налоговая база по ЕСН определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.
В силу пунктов 1, 3 статьи 3 Кодекса каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции полагает, что при доначислении налогов налоговый орган должен определить реальный размер налоговых обязательств с учетом вышеуказанных норм об учете расходов налогоплательщика, связанных с получением дохода, являющегося объектом обложения НДФЛ и ЕСН.
В проверяемый период налогоплательщик осуществлял деятельность по розничной торговле, подпадающей под налогообложение единым налогом на вмененный доход, и по оптовой торговле по договорам поставки, доход от которой подлежит налогообложению по общей системе налогообложения (НДФЛ, ЕСН). При этом предпринимателем не велся раздельный учет в отношении хозяйственных операций, облагаемых ЕНВД, и операций, облагаемых по общей системе налогообложения.
При вынесении решения налоговый орган в связи с отсутствием первичных учетных документов в подтверждение расходов исчислил: НДФЛ с применением установленного пунктом 1 статьи 221 Кодекса профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от общей суммы доходов; ЕСН на основании суммы дохода без учета налоговых вычетов.
При рассмотрении спора в суде первой инстанции заявитель представил первичные учетные документы, подтверждающие расходы на приобретение реализованных продуктов питания, а также транспортные расходы за 2008 год на сумму 18 572 242 рубля, за 2009 год на сумму 35 435 260 рублей. Налоговый орган на основании указанных первичных учетных документов, корректируя размер подлежащих уплате НДФЛ, ЕСН, учел в качестве налоговых вычетов расходы предпринимателя в размере доли, приходящейся на общую систему налогообложения (за 2008 год - 7,11% (1 320 486 рублей), за 2009 год - 6,7% (2 374 162 рубля). При этом доход, подлежащий включению в налоговую базу по НДФЛ и ЕСН, составил за 2008 год 6 610 569 рублей, за 2009 год - 8 233 451 рубль.
Вместе с тем суд апелляционной инстанции полагает, что данный подход Инспекции к определению налоговой обязанности предпринимателя является неправомерным, поскольку не соответствует реальному размеру налоговых обязательств исходя из экономического смысла хозяйственных операций по оптовой реализации продуктов, то есть перепродаже товара, приобретенного по определенной рыночной цене.
Налоговый орган в ходе проведения выездной налоговой проверки в отсутствии ведения предпринимателем учета доходов и расходов, а также раздельного учета хозяйственных операций, подпадающих под раздельные режимы налогообложения, при наличии первичных учетных документов, частично подтверждающих понесенные расходы, не воспользовался установленным правом и не произвел расчет сумм НДФЛ и ЕСН расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.
На необходимость применения расчетного метода при определении реальной налоговой обязанности предпринимателя в аналогичной ситуации также указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10 по делу N А03-12754/2009.
С учетом изложенного налоговый орган не определил реальную налоговую обязанность предпринимателя по уплате НДФЛ и ЕСН за 2008, 2009 годы. Следовательно, решение от 24.10.2011 N 88 о доначислении и предложении уплатить предпринимателю: налог на доходы физических лиц в сумме 1 509 905 рублей, пени в сумме 260 331 рубль 85 копеек, штраф в сумме 301 981 рубль; единый социальный налог в сумме 315 012 рублей, пени в сумме 24 877 рублей 75 копеек, штраф в сумме 63 002 рубля не соответствует вышеуказанным требованиям Кодекса. Значит, суд первой инстанции неправомерно отказал предпринимателю в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении НДФЛ, ЕСН, соответствующих им сумм пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса.
При изложенных обстоятельствах решение суда первой инстанции от 18 сентября 2012 года в порядке статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с неправильным применением норм материального права подлежит отмене с принятием по делу нового судебного акта о частичном удовлетворении требований предпринимателя.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы предпринимателя по уплате государственной пошлины при обращении с заявлением в суд первой инстанции и подаче апелляционной жалобы в общей сумме 2300 рублей подлежат отнесению на ответчика по делу.
В порядке статьи 104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1800 рублей подлежит возврату предпринимателю.
Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Тыва от "18" сентября 2012 года по делу N А69-93/2012 отменить, принять по делу новый судебный акт.
Признать недействительным решение о привлечении к налоговой ответственности от 24.10.2011 N 88, вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва, в части предложения уплатить:
- - недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 509 905 рублей, пени в сумме 260 331 рубль 85 копеек, штраф в сумме 301 981 рубль;
- - недоимку по единому социальному налогу в сумме 315 012 рублей, пени в сумме 24 877 рублей 75 копеек, штраф в сумме 63 002 рубля;
- - штраф за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 112 721 рубль.
В удовлетворении заявления в остальной части отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва в пользу индивидуального предпринимателя Данданяна Араика Альбертовича 2300 рублей судебных расходов.
Возвратить из федерального бюджета индивидуальному предпринимателю Данданяну Араику Альбертовичу 1800 рублей излишне уплаченной государственной пошлины.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Л.А.ДУНАЕВА
Судьи
Г.Н.БОРИСОВ
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРЕТЬЕГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 05.02.2013 ПО ДЕЛУ N А69-93/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 февраля 2013 г. по делу N А69-93/2012
Резолютивная часть постановления объявлена "29" января 2013 года.
Полный текст постановления изготовлен "05" февраля 2013 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Дунаевой Л.А.,
судей: Борисова Г.Н., Морозовой Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Казенновой Е.С.,
при участии:
от ответчика (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва): Соловьевой Н.А., представителя по доверенности от 11.01.2013,
рассмотрев апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Данданяна Араика Альбертовича, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва на решение Арбитражного суда Республики Тыва
от 18 сентября 2012 года по делу N А69-93/2012, принятое судьей Ханды А.М.,
установил:
индивидуальный предприниматель Данданян Араик Альбертович (далее - заявитель, предприниматель, ИП Данданян А.А.) (ИНН 170100418303, ОГРНИП 304170103700159) обратился в Арбитражный суд Республики Тыва с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва (далее - ответчик, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.10.2011 N 88.
Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 18 сентября 2012 года заявление удовлетворено в части; решение Инспекции от 24.10.2011 N 88 признано недействительным в части начисления к уплате: налога на доходы физических лиц в сумме 28 750 рублей, пени в сумме 2467 рублей 09 копеек, единого социального налога в сумме 14 938 рублей, штрафа в размере 526 704 рубля.
Не согласившись с данным решением Арбитражного суда Республики Тыва, предприниматель и налоговый орган обратились в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами.
Предприниматель в апелляционной жалобе считает, что налоговый орган при доначислении налогов по общей системе налогообложения необоснованно не учел документально подтвержденные расходы, понесенные при осуществлении спорных хозяйственный операций по реализации продуктов питания.
Налоговый орган в апелляционной жалобе не согласился с решением суда в части применения судом первой инстанции смягчающих налоговую ответственность обстоятельств, полагая, что у суда отсутствовали основания для снижения размера взыскиваемого штрафа.
Заявитель, уведомленный о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в соответствии с требованиями статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (путем направления копии определения от 13.11.2012 о принятии апелляционной жалобы, а также путем размещения публичных извещений о времени и месте рассмотрения апелляционных жалоб на официальном сайте Третьего арбитражного апелляционного суда в сети Интернет по адресу: http://www.3aas.arbitr.ru (портал Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации: http: www.arbitr.ru/grad/), в судебное заседание не явился, своих представителей не направил. Дело рассмотрено в отсутствие указанного лица в соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Представитель Инспекция в судебном заседании поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.
Стороны представили отзывы на апелляционные жалобы, ссылаясь на их необоснованность.
Апелляционные жалобы рассматриваются в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверяется в соответствии со статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в обжалуемой части.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ИП Данданяна А.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности (удержания, перечисления) налогов и сборов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, за период с 01.01.2008 по 31.12.2009. По итогам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 03.08.2011 N 06-11-16, согласно которому Инспекция пришла к выводу о том, что предпринимателем неправомерно применялся специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) в отношении деятельности по реализации бюджетным учреждениям продуктов питания по договорам поставки, вследствие чего заявителю доначислены налоги по общей системе налогообложения за налоговые периоды 2008, 2009 годов.
24.10.2011 Инспекцией вынесено решение N 88, которым предпринимателю доначислены к уплате: налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), налог на добавленную стоимость (далее - НДС), единый социальный налог (далее - ЕСН) в сумме 3 083 568 рублей, а также пени за их несвоевременную уплату - 625 308 рублей 58 копеек, штраф по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату НДС, НДФЛ, ЕСН в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога в общем размере 527 704 рубля.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва от 16.12.2011 N 02-21/7154 решение Инспекции от 24.10.2011 N 88 оставлено без изменения.
ИП Данданян А.А., не согласившись с решением Инспекции от 24.10.2011 N 88, обратился в арбитражный суд с вышеуказанным требованием.
Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.
Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции установил основания для отмены судебного акта.
При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 24.10.2011 N 88, вынесенного в порядке статьи 101 Кодекса, заявителем соблюдены условия, предусмотренные пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса, о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.
Проверив процедуру проведения выездной налоговой проверки и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в отношении заявителя, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что права предпринимателя, установленные статьями 21, 100, 101 Кодекса, Инспекцией обеспечены надлежащим образом, процедура рассмотрения материалов проверки соблюдена.
Согласно пункту 4 статьи 346.26 Кодекса уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД).
Статьей 346.27 Кодекса в целях обложения единым налогом на вмененный доход определено понятие розничной торговли, согласно которому под розничной торговлей понимается продажа товаров по договору розничной купли-продажи независимо от формы расчетов.
Согласно подпунктам 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
Согласно пункту 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.
Пунктом 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Согласно положениям статьи 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Пунктом 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки" разъяснено, что под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Из приведенных норм права следует, что одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети. Помимо этого одним из основных критериев, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой торговли, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара. При этом для отнесения деятельности по реализации товаров юридическим лицам к розничной или оптовой торговле, определения статуса продавца, как осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу или оптом, необходимо установить фактические взаимоотношения сторон и их оформление.
Данный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.10.2011 N 5566/11 по делу N А33-9145/2010.
Из материалов дела следует, что предпринимателем в 2008 - 2009 годах были заключены договоры поставки продуктов питания с Муниципальным автономным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 34 "Светлячок" комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 32 "Аленушка" комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 36 "Найырал" комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 4 комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 33 комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным автономным дошкольным образовательным учреждением Центр развития ребенка - детский сад с осуществлением физического и психического развития, коррекции и оздоровления всех воспитанников N 6 г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад присмотра и оздоровления с приоритетным осуществлением санитарно-гигиенических и оздоровительных мероприятий и процедур N 25 г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 7 комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 2 "Улыбка" комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением комбинированного вида - детский сад N 20 Мэрии г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 11 комбинированного вида г. Кызыла, Государственным унитарным предприятием курорт "Уш-Белдир", Государственным образовательным учреждением высшего профессионального образования "Тывинский Государственный Университет", Федеральным бюджетным учреждением Исправительная колония N 1 УФСИН России по Республике Тыва; ГУЗ Республики Тыва Республиканский центр восстановительной медицины и реабилитации (долечивание) ветеранов ВОВ и боевых действий, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 18 комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 37 комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 39 "Сказка" комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным дошкольным образовательным учреждением - детский сад N 40 комбинированного вида г. Кызыла, Муниципальным учреждением "Тоджинская центральная кожуунная больница".
Суд апелляционной инстанции с учетом положений пунктов 1, 2 статьи 525 Гражданского кодекса Российской Федерации пришел к выводу о том, что в рассматриваемом споре предпринимательская деятельность ИП Данданяна А.А., связанная с реализацией товаров на основе муниципальных контрактов на поставку товаров бюджетным учреждениям, не относится к розничной торговле, и, соответственно, не подлежит обложению ЕНВД.
Согласно условиям заключенным предпринимателем договоров стороны согласовали условия об объемах, ценах, сроках и ассортименте товаров. Оплата за поставленные товары производилась названными учреждениями, выступавшими в качестве покупателей по условиям договоров, на основании выставленных предпринимателем - поставщиком счетов-фактур за счет внебюджетных средств. При этом в выставленных счетах-фактурах отдельной строкой выделена сумма НДС.
Поставка товаров дошкольным учреждениям г. Кызыла осуществлялась в соответствии с положениями Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд". Заключенные договора регистрировались в Отделе муниципального заказа Мэрии г. Кызыла, ежемесячно представлялся сводный отчет и акт сверки по исполнению договоров.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что отгрузка и доставка товаров производилась ИП Данданяном А.А. по месту нахождения учреждений на основании накладных.
Следовательно, условия заключенных предпринимателем договоров, в том числе в части места реализации товаров, их доставки в адрес покупателей, порядка расчетов соответствуют условиям именно договора поставки, а не розничной купли-продажи.
С учетом изложенного не влияют на выводы суда доводы предпринимателя о том, что бюджетные учреждения приобретали товары у предпринимателя для осуществления основной деятельности учреждения, не связанной с предпринимательской деятельностью, поскольку, как установлено судом апелляционной инстанции, фактически товар доставлялся предпринимателем по месту нахождения покупателя - учреждения, условия продажи товаров соответствовали именно условиям договора поставки.
При изложенных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган пришел к правомерному выводу о том, что заявителем в период 2008, 2009 годов в отношении названных учреждений осуществлялась оптовая торговля, не подлежащая налогообложению ЕНВД. В этой связи предпринимателю следовало производить налогообложение доходов, полученных от реализации товаров, в общеустановленном порядке (НДС, НДФЛ, ЕСН).
Порядок исчисления и уплаты НДС, НДФЛ и ЕСН установлен главами 21, 23, 24 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период).
Статьей 166 Кодекса установлен порядок исчисления налога на добавленную стоимость исходя из налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса, то есть налоговой базы, возникающей у налогоплательщика в результате реализации им товаров (работ, услуг) и не зависящей от налоговых вычетов, право на применение которых налогоплательщик имеет согласно статьям 171, 172 Кодекса.
Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, начисленную в соответствии с порядком определенным статьей 166 Кодекса на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.
В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса. Счета-фактуры в силу статьи 169 Кодекса подписываются руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) организации или доверенностью от имени организации
Из положений вышеприведенных норм в их взаимосвязи следует, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.
Данные выводы соответствуют позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 09.03.2011 N 14473/10 по делу N А03-12754/2009.
Как следует из материалов дела, предприниматель, получая доход от оптовой реализации продуктов питания, в установленном порядке не производил исчисление и уплату НДС, в том числе не представлял налоговые декларации с указанием налоговых вычетов на основании выставленных поставщиками счетов-фактур. Следовательно, налоговый орган обоснованно доначислил предпринимателю НДС в сумме 1 258 651 рубль по спорным хозяйственным операциям по поставке продуктов питания, соответствующие пени согласно статье 75 Кодекса и привлек предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Кодекса за неуплату НДС в результате занижения налоговой базы.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции считает возможным уменьшить размер штрафа за неуплату НДС до 50 000 рублей исходя из следующего.
В соответствии со статьей 114 Кодекса налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. При наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 настоящего Кодекса за совершение налогового правонарушения.
Смягчающие обстоятельства за совершение налогового правонарушения указаны в статье 112 Кодекса. В соответствии с пунктом 3 названной статьи к смягчающим могут быть отнесены иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 19 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статье 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее, чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главой 16 указанного нормативного акта. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более, чем в два раза.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции, принимая во внимание, что допущенное предпринимателем правонарушение совершено им впервые, а также добросовестное заблуждение предпринимателя относительно применяемой системы налогообложения в отношении спорных хозяйственных операций, считает возможным учесть данные обстоятельства в качестве смягчающих, в связи с чем уменьшить размер санкции до 50 000 рублей.
Суд апелляционной инстанции считает неправомерным доначисление предпринимателю налогов по общей системе налогообложения, в том числе НДФЛ, ЕСН и пеней за их несвоевременную уплату ввиду следующего.
В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса налогооблагаемая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса. При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса (пункт 1 статьи 210 Кодекса).
Согласно пункту 1 статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
В пункте 3 статьи 237 Кодекса определено, что налоговая база по ЕСН определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.
В силу пунктов 1, 3 статьи 3 Кодекса каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав.
С учетом изложенного суд апелляционной инстанции полагает, что при доначислении налогов налоговый орган должен определить реальный размер налоговых обязательств с учетом вышеуказанных норм об учете расходов налогоплательщика, связанных с получением дохода, являющегося объектом обложения НДФЛ и ЕСН.
В проверяемый период налогоплательщик осуществлял деятельность по розничной торговле, подпадающей под налогообложение единым налогом на вмененный доход, и по оптовой торговле по договорам поставки, доход от которой подлежит налогообложению по общей системе налогообложения (НДФЛ, ЕСН). При этом предпринимателем не велся раздельный учет в отношении хозяйственных операций, облагаемых ЕНВД, и операций, облагаемых по общей системе налогообложения.
При вынесении решения налоговый орган в связи с отсутствием первичных учетных документов в подтверждение расходов исчислил: НДФЛ с применением установленного пунктом 1 статьи 221 Кодекса профессионального налогового вычета в размере 20 процентов от общей суммы доходов; ЕСН на основании суммы дохода без учета налоговых вычетов.
При рассмотрении спора в суде первой инстанции заявитель представил первичные учетные документы, подтверждающие расходы на приобретение реализованных продуктов питания, а также транспортные расходы за 2008 год на сумму 18 572 242 рубля, за 2009 год на сумму 35 435 260 рублей. Налоговый орган на основании указанных первичных учетных документов, корректируя размер подлежащих уплате НДФЛ, ЕСН, учел в качестве налоговых вычетов расходы предпринимателя в размере доли, приходящейся на общую систему налогообложения (за 2008 год - 7,11% (1 320 486 рублей), за 2009 год - 6,7% (2 374 162 рубля). При этом доход, подлежащий включению в налоговую базу по НДФЛ и ЕСН, составил за 2008 год 6 610 569 рублей, за 2009 год - 8 233 451 рубль.
Вместе с тем суд апелляционной инстанции полагает, что данный подход Инспекции к определению налоговой обязанности предпринимателя является неправомерным, поскольку не соответствует реальному размеру налоговых обязательств исходя из экономического смысла хозяйственных операций по оптовой реализации продуктов, то есть перепродаже товара, приобретенного по определенной рыночной цене.
Налоговый орган в ходе проведения выездной налоговой проверки в отсутствии ведения предпринимателем учета доходов и расходов, а также раздельного учета хозяйственных операций, подпадающих под раздельные режимы налогообложения, при наличии первичных учетных документов, частично подтверждающих понесенные расходы, не воспользовался установленным правом и не произвел расчет сумм НДФЛ и ЕСН расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.
На необходимость применения расчетного метода при определении реальной налоговой обязанности предпринимателя в аналогичной ситуации также указано в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10 по делу N А03-12754/2009.
С учетом изложенного налоговый орган не определил реальную налоговую обязанность предпринимателя по уплате НДФЛ и ЕСН за 2008, 2009 годы. Следовательно, решение от 24.10.2011 N 88 о доначислении и предложении уплатить предпринимателю: налог на доходы физических лиц в сумме 1 509 905 рублей, пени в сумме 260 331 рубль 85 копеек, штраф в сумме 301 981 рубль; единый социальный налог в сумме 315 012 рублей, пени в сумме 24 877 рублей 75 копеек, штраф в сумме 63 002 рубля не соответствует вышеуказанным требованиям Кодекса. Значит, суд первой инстанции неправомерно отказал предпринимателю в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении НДФЛ, ЕСН, соответствующих им сумм пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 Кодекса.
При изложенных обстоятельствах решение суда первой инстанции от 18 сентября 2012 года в порядке статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с неправильным применением норм материального права подлежит отмене с принятием по делу нового судебного акта о частичном удовлетворении требований предпринимателя.
В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы предпринимателя по уплате государственной пошлины при обращении с заявлением в суд первой инстанции и подаче апелляционной жалобы в общей сумме 2300 рублей подлежат отнесению на ответчика по делу.
В порядке статьи 104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1800 рублей подлежит возврату предпринимателю.
Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Тыва от "18" сентября 2012 года по делу N А69-93/2012 отменить, принять по делу новый судебный акт.
Признать недействительным решение о привлечении к налоговой ответственности от 24.10.2011 N 88, вынесенное Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва, в части предложения уплатить:
- - недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 1 509 905 рублей, пени в сумме 260 331 рубль 85 копеек, штраф в сумме 301 981 рубль;
- - недоимку по единому социальному налогу в сумме 315 012 рублей, пени в сумме 24 877 рублей 75 копеек, штраф в сумме 63 002 рубля;
- - штраф за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 112 721 рубль.
В удовлетворении заявления в остальной части отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва в пользу индивидуального предпринимателя Данданяна Араика Альбертовича 2300 рублей судебных расходов.
Возвратить из федерального бюджета индивидуальному предпринимателю Данданяну Араику Альбертовичу 1800 рублей излишне уплаченной государственной пошлины.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Л.А.ДУНАЕВА
Судьи
Г.Н.БОРИСОВ
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)