Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 04 сентября 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 11 сентября 2013 года
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Коновалова С.А.,
судей Воробьевой И.О., Мордкиной Л.М.,
при ведении протокола судебного заседания: Себельдиной Д.В.,
при участии в заседании:
от Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области: Меркулова Ю.В., по доверенности N 04-22/0210 от 27.02.2012, Соломахин Д.С., по доверенности N 03-23/0775 от 28.06.2013; от открытого акционерного общества "Серпуховский конденсаторный завод "КВАР": Коршунов П.В., по доверенности от 01.07.2013,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 16 мая 2013 года по делу N А41-49217/12, принятое судьей Валюшкиной В.В. по заявлению открытого акционерного общества "Серпуховский конденсаторный завод "КВАР" о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 69 от 30.06.2011 в части привлечения к ответственности, предусмотренной ст. ст. 122, 126 НК РФ, в виде штрафов в сумме 6 655 659 руб., начисления налога на добавленную стоимость в сумме 36 485 171 руб., соответствующих пеней в сумме 10 213 682 руб., предложения уплатить начисленные суммы налога, пени, штрафа, уточнить налоговые обязательства по налогу на прибыль,
установил:
Открытое акционерное общество "Серпуховский конденсаторный завод "КВАР" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 69 от 30.06.2011 в части привлечения к ответственности, предусмотренной ст. ст. 122, 126 НК РФ, в виде штрафов в сумме 6 655 659 руб., начисления налога на добавленную стоимость в сумме 36 485 171 руб., соответствующих пеней в сумме 10 213 682 руб., предложения уплатить начисленные суммы налога, пени, штрафа, уточнить налоговые обязательства по налогу на прибыль.
Решением Арбитражного суда Московской области требования ОАО "Серпуховский конденсаторный завод "КВАР" удовлетворены.
Не согласившись с указанным решением, Межрайонная ИФНС России N 11 по Московской области обратилась в Десятый арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить, отказать обществу в удовлетворении заявленных требований.
Заявитель представил в материалы дела письменные пояснения, в которых просит оставить обжалуемый судебный акт без изменения, апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.
Стороны направили в судебное заседание своих представителей, которые поддержали доводы апелляционной жалобы и письменных пояснений на нее соответственно.
В ходе судебного разбирательства в суд апелляционной инстанции представителем инспекции было заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов: налоговых деклараций по налогу на прибыль, выписок по операциям на расчетных счетах ООО "ПромСтрой", ООО "Элмэр", ОАО "СКЗ "Квар".
В соответствии с пунктом 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" в случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Апелляционный суд полагает, что представленные инспекцией документы необходимы для исследования вопроса наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций по настоящему делу.
Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 АПК РФ.
Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции полагает обжалуемый судебный акт подлежащим отмене ввиду следующего.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности налогоплательщика за период 2008 - 2009 гг.
По итогам проверки налоговой инспекцией 30.06.2011 г. принято решение N 69 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, на основании которого организация привлечена к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 6 638 559 руб., к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, за непредставление документов в виде штрафа в сумме 17 100 руб. Кроме того, организации начислены налог на добавленную стоимость в сумме 36 485 171 руб., налог на доходы физических лиц в сумме 40 745 руб., соответствующие пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 10 213 682 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 156 908 руб. Также организации предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, уточнить налоговые обязательства по налогу на прибыль за 2008 г.
Доначисление налога на добавленную стоимость и выводы инспекции о неправильном исчислении налога на прибыль основаны на следующих установленных проверкой обстоятельствах.
ОАО "СКЗ "Квар" в качестве покупателя и ООО "Элмэр" в качестве продавца заключены договоры купли-продажи N Э/73-07 от 05.03.2007 и N Э/103-08 от 08.02.2008. На основании данных договоров продавец в течение 2008 - 2009 годов поставлял в адрес налогоплательщика товары для перепродажи: фольгу, пленку металлизированную, изоляторы, пленку полипропиленовую, пропитывающую жидкость, припои, контракторы, регуляторы.
Так, в 2008 г. на основании договора от 05.03.2007 состоялась поставка товаров на сумму 46 659 376 руб., включая налог на добавленную стоимость в сумме 7 117 532 руб.; на основании договора от 08.02.2008 в 2008 г. состоялась поставка товаров на сумму 151 739 751 руб., включая налог на добавленную стоимость в сумме 23 146 742 руб., в 2009 г. - на сумму 122 333 160 руб., включая налог на добавленную стоимость в сумме 18 660 991 руб.
Выписанные поставщиком в адрес налогоплательщика счета-фактуры зарегистрированы в книгах покупок ООО "СКЗ "Квар" и включены в налоговые декларации за 1 - 3-й кварталы 2008 г., 1 - 4-й кварталы 2009 г.
При проведении мероприятий налогового контроля налоговой инспекцией выявлена схема движения товаров и денежных средств по замкнутой цепочке с участием нескольких организаций.
Поставщиком товара в адрес ООО "Элмэр" является ООО "ПромСтрой", который перепродает товар ОАО "СКЗ" "Квар", покупателем которого, в свою очередь, выступает ООО "ПромСтрой".
У организаций имелись расчетные счета, открытые в одном банке - ОАО КБ "Восточный", аналогично движению товара происходило движение денежных средств с использованием расчетных счетов.
Налоговым органом также выявлено, что в 2008 г. налогоплательщик часть товара отгружал в адрес ООО "ПромСтрой", то есть товар возвращается первоначальному поставщику, а часть товаров остается на складах налогоплательщика. В 2009 г. налогоплательщик также приобретал у ООО "Элмэр" товар, не реализовывал его, вследствие чего происходило затоваривание.
Встречные проверки контрагентов налогоплательщика выявили следующие обстоятельства.
ООО "ПромСтрой" - организация, у которой ООО "Элмэр" приобретало товар для его дальнейшей перепродажи ОАО СКЗ "Квар" - зарегистрировано незадолго до совершения хозяйственных операций - 30.07.2007 - и прекратило свое существование 27.07.2009. По адресу государственной регистрации общество не располагалось. Руководитель и учредитель организации - Константинов К.В. является "массовым", расчетный счет открыт в том же банке, что и у ООО "Элмэр", ОАО "СКЗ "Квар" (т. 2 л.д. 44 - 45, 62 - 64).
Допрос Константинова К.В. показал, что фактически хозяйственную деятельность от имени ООО "ПромСтрой" не осуществлял (т. 2 л.д. 53 - 61).
С момента учреждения и до момента ликвидации ООО "ПромСтрой" не представляло бухгалтерскую и налоговую отчетность. Банковские выписки подтверждают отсутствие перечислений в адрес бюджета, а также свидетельствуют о поступлениях значительных сумм выручки свыше 3,3 млрд. руб.
У организации отсутствовали здания, транспортные средства, компьютерная техника, канцелярские товары для осуществления деятельности, складские помещения основные средства, транспортные средства, также необходимые для ведения финансово-хозяйственной деятельности не арендовались, заработная плата сотрудника не выплачивалась, налоги не исчислялись и не перечислялись в бюджет.
Таким образом, ООО "ПромСтрой" не располагало ресурсами для хранения, поставки и перевозки товаров в значительных объемах.
Анализ банковской выписки указанной организации также показал, что на расчетный счет ООО "ПромСтрой" от ООО "Элмэр" поступали денежные средства за вспомогательные товары, а также за шерсть, ткань, волокно.
Однако за такой товар как фольга, пленка металлизированная, изоляторы, пленка полипропиленовая, пропитывающая жидкость, иные товары, которые в дальнейшем ООО "Элмэр" поставляло налогоплательщику, оплата в адрес ООО "ПромСтрой" не производилась.
С момента открытия расчетного счета основным покупателем товаров у ООО "ПромСтрой" является ООО "Элмэр", процент поставки в его адрес товаров составил 98,2. Одновременно с расчетного счета ООО "ПромСтрой" денежные средств перечислялись за такие товары как ткань, шерсть, красители шерстяные изделия, обувь, спецодежда, пряжа, стройматериалы.
Изложенное, по мнению налоговой инспекции, свидетельствует о том, что ООО "ПромСтрой" зарегистрировано непосредственно для осуществления операций по фиктивному движению товаров в адрес ООО "Элмэр", движение денежных средств по расчетному счету ООО "ПромСтрой" носило транзитный характер, поступавшие денежные средства не расходовались на ведение собственной хозяйственной деятельности, налоги в бюджет не уплачивались, заработная плата работникам также не выплачивалась. Таким образом, налоговый орган поставил под сомнение реальность хозяйственных операций между ООО "ПромСтрой" и ООО "Элмэр".
Налоговый орган также проанализировал взаимоотношения ООО "Элмэр" в связи с реализацией товаров в адрес ОАО "СКЗ "Квар".
В счет оплаты за поставленный товар налогоплательщик перечислил в адрес ООО "Элмэр" денежные средства в сумме 282 435 645 руб. на основании договора от 08.02.2008. На основании договора от 05.03.2007 денежные средства в 2008 г. не перечислялись.
Позднее ООО "Элмэр" возвратило ОАО "СКЗ "Квар" денежные средства в сумме 77 378 090 руб. с назначением платежа "кредиторская задолженность по договору от 08.02.2008". На расчетный счет налогоплательщика также возвратились денежные средства в сумме 16 224 070 руб. с назначением платежа "кредиторская задолженность по договору от 05.03.2007".
Мероприятиями налогового контроля установлено, что ООО "Элмэр" зарегистрировано по адресу "массовой регистрации", осмотр показал, что общество по адресу не располагается.
Расчетный счет ООО "Элмэр" открыт в том же банке, что и у ООО "ПромСтрой", ОАО "СКЗ "Квар". Суммы налогов к уплате исчислялись в минимальных размерах, при том, что согласно банковским выпискам выручка организации за спорный период составила 6,5 млрд. руб.
Бухгалтерская отчетность свидетельствует о том, что складские помещения, основные средства, транспортные средства, необходимые для ведения финансово-хозяйственной деятельности, отсутствует, что свидетельствует о невозможности совершения ООО "Элмэр" хозяйственных операций в больших объемах.
Поскольку в 2009 г. ООО "Элмэр" могло поставлять в адрес ОАО "СКЗ "Квар" только тот товар, который приобретало у ООО "ПромСтрой" в 2008 г., то поставка непосредственно от ООО "ПромСтрой" в адрес ОАО "СКЗ "Квар", минуя склады ООО "Элмэр", исключена. В период поставки в 2009 г. товар должен был храниться и отгружаться со складов ООО "Элмэр", которых, как установлено в ходе контрольных мероприятий, у ООО "Элмэр" не было, следовательно, товар отсутствовал.
В ответ на поручение об истребовании документов ООО "Элмэр" представило договор купли-продажи, товарные накладные к договору, счета-фактуры, платежные поручения. Контрагентом не были представлены товарно-транспортные накладные, а также книга продаж.
В качестве руководителя и учредителя ООО "Элмэр" заявлена гр. Алексеева Е.А., допросить которую не представилось возможным. В телефонном разговоре с сотрудником ОРЧ N 7 Алексеева Е.А. заявила, что являлась учредителем ООО "Элмэр", но в настоящее время отношения к организации не имеет.
Анализ выписки с банковского счета ООО "Элмэр" показал, что денежные средства поступают за реализацию таких товаров как ткань, шерсть, красители, пряжа, нитрон, кардолента, расходуются денежные средства на приобретение таких товаров как ткань, шерсть, пряжа, вспомогательные товары, текстиль. Однако выписки не свидетельствуют о приобретении ООО "Элмэр" таких товаров как фольга, пленка, изоляторы, контракторы, которые в дальнейшем были реализованы в адрес ОАО "СКЗ "Квар".
По мнению налоговой инспекции, ООО "Элмэр" создан формальный документооборот с целью подтвердить фиктивную поставку товара. Налоговая инспекция также полагает, что ООО "ПромСтрой" и ООО "Элмэр" имитируют предпринимательскую деятельности, поскольку организации, среди которых и ОАО "СКЗ "Квар", выступающие поставщиками товаров у ООО "ПромСтрой" в итоге оказываются покупателями у ООО "Элмэр" тех же товаров.
При проведении проверки налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие движение товара от ООО "Элмэр" (товарно-транспортные накладные), равно как и документы, подтверждающие оприходование товара на склад и движение товаров на складе.
Изложенное также, по мнению налоговой инспекции, свидетельствует о недоказанности фактов приобретения налогоплательщиком товаров у ООО "Элмэр".
Далее налоговый орган анализирует взаимоотношения налогоплательщика и ООО "ПромСтрой" - покупателя части товаров, ранее приобретенных у ООО "Элмэр".
На основании договора от 01.04.2008, заключенного налогоплательщиком в качестве продавца и ООО "ПромСтрой" в качестве покупателя, поставщиком реализовано товара на сумму 81 551 726 руб., включая налог на добавленную стоимость в сумме 12 440 094 руб.
Операция по реализации товара отражена в регистрах налогового учета и в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2008 г., с суммы выручки налогоплательщиком исчислен и уплачен в бюджет налог на добавленную стоимость в сумме 12 440 094 руб.
Вместе с тем, при проведении проверки налогоплательщик не представил документы, подтверждающие отгрузку товаров со склада - товарные накладные, счета-фактуры, расходный отвес, то есть не подтвердил реальность данной хозяйственной операции.
Движение финансовых потоков показывает, что перечисленные ОАО "СКЗ "Квар" в счет поставки товаров денежные средства в адрес ООО "Элмэр" в дальнейшем перечислялись ООО "Элмэр" в адрес ООО "ПромСтрой", который, в свою очередь оплатил поставку товаров от ОАО "СКЗ "Квар", то есть денежные средства возвращались в ОАО "СКЗ "Квар".
Как установлено налоговым органом, часть товара, приобретенная у ООО "Элмэр" в 2008 г., остается у налогоплательщика не реализованной. В 2009 г. налогоплательщик также приобретал товар аналогичного рода и отправлял его на склад. По итогам 2009 г. товар остается не реализованным.
Вместе с тем, налогоплательщик в 2008 - 2009 годах заявил к вычету налог на добавленную стоимость на всю сумму 48 925 265 руб., предъявленную ему при приобретении товара у ООО "Элмэр".
Указанные обстоятельства налоговый орган расценил как получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, вследствие отсутствия подтверждения реальной хозяйственной деятельности между налогоплательщиком и организациями ООО "Элмер" и ООО "ПромСтрой", что повлекло доначисление налога на добавленную стоимость и корректировку полученного налогоплательщиком за спорные периоды дохода.
Арбитражный суд Московской области, удовлетворяя требования заявителя, указал, что находит недоказанными описанные налоговым органом в оспариваемом решении обстоятельства выявленной им схемы создания документооборота в отсутствие реального движения товара.
Налоговым органом в оспариваемом решении не анализировались источники приобретения товаров, используемых налогоплательщиком в производственной деятельности организации.
В доказательство оприходования приобретенного налогоплательщиком товара в материалы дела представлены карточки складского учета материалов, требования-накладные, подтверждающие перемещение товара в производственные цеха, карточки счетов бухгалтерского учета за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, оборотно-сальдовые ведомости, подтверждающие реализацию ранее приобретенного товара.
Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что решение налоговой инспекции принято по неполно исследованным обстоятельствам.
Кроме того, налоговым органом не учтено, что налогоплательщик представленными при проведении выездной проверки и при рассмотрении настоящего дела документами, по мнению суда, доказал реальность хозяйственных операций в результате взаимоотношений с ООО "Элмэр".
Результаты проведенных мероприятий налогового контроля в отношении контрагентов, на которые ссылается налоговый орган, не подтверждают недобросовестность общества, наличие согласованности с контрагентами и не опровергают реальность осуществления хозяйственных операций.
Суд апелляционной инстанции установил следующее.
В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Статья 172 устанавливает порядок применения налоговых вычетов, в соответствии с которым налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами. Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов. Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Статья 252 НК РФ регламентирует порядок признания расходов, в соответствии с которым налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при соблюдении названных требований Кодекса налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость и уменьшения дохода на произведенные расходы.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Как следует из материалов дела, доход ООО "ПромСтрой" в спорный период составил сумму свыше 3,3 млрд. руб.; организация не исчисляла и не уплачивала в бюджет налоги; отчетность в налоговый орган не представляла; свидетель, указанный в ЕГРЮЛ в качестве руководителя и учредителя (участника) организации показал, что не учреждал и не руководил данной организацией.
Доход ООО "Элмэр" в спорный период составил сумму свыше 6,5 млрд. руб.; организация в период проверки исчисляла и уплачивала в бюджет суммы налогов в минимальных размерах, не сопоставимых с суммой дохода.
Как было указано выше, налоговым органом при проверке установлены особые формы расчетов между участниками выявленных хозяйственных операций. Как указал налоговый орган, они носили замкнутый характер между налогоплательщиком и организациями ООО "Элмэр", ООО "ПромСтрой".
На вопрос апелляционного суда о наличии причин и необходимости осуществления спорных хозяйственных операций именно в такой форме, представитель заявителя пояснить затруднился.
Как следует из пояснений налогоплательщика и материалов дела, ООО "ПромСтрой" покупало у заявителя товар, приобретенный последним у ООО "Элмэр", при том, что между данными контрагентами налогоплательщика имелись между собой собственные активные и продолжительные взаимоотношения, включение же в них общества только усложняло документооборот, увеличивало стоимость товара для ООО "ПромСтрой" и увеличивало издержки по обращавшемуся товару.
Суд апелляционной инстанции, оценивая представленные сторонами в материалы дела доказательства в их взаимной связи и совокупности, соглашается с доводами налогового органа об отсутствии в данных операциях разумных экономических или иных причин (деловых целей) кроме получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Довод заявителя о невозможности представить в материалы дела копии товарно-транспортных накладных, подтверждающих движение товара от ООО "Элмэр" в адрес ОАО "СКЗ "Квар", от ОАО "СКЗ "Квар" в адрес ООО "ПромСтрой" также не могут быть признаны обоснованными.
Как следует из имеющегося в материалах дела требования о представлении документов от 30.03.2011 г. N 552, у налогоплательщика в ходе выездной налоговой проверки истребовались товарно-транспортные накладные, в том числе по взаимоотношениям с ООО "Элмэр" и ООО "ПромСтрой" (т. 8 л.д. 149 - 150).
Доказательств представления запрошенных документов инспекции общество суду не представило. Налоговый орган пояснил, что документы по данному требованию не представлялись.
Представленными в материалы дела документами о произошедшем в помещениях общества пожаре подтверждается, что пожар произошел 27.03.2012 г., т.е. после окончания выездной налоговой проверки.
Таким образом, налогоплательщик не сообщил суду обстоятельств, которые препятствовали представлению товарно-транспортных накладных в период проверки налоговому органу.
Из материалов дела следует, что налогоплательщик обратился с заявлением по данному спору в Арбитражный суд Московской области 01.11.2012 г., т.е. спустя семь месяцев после произошедшего пожара, не предприняв мер по восстановлению утраченных документов, что является его обязанностью в силу положений Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 г. "О бухгалтерском учете", Федерального закона N 402-ФЗ от 06.12.2011 г. "О бухгалтерском учете", Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.1983 г. N 105.
Заявителем представлены в материалы дела копия Акта ревизии документов N 03/12 от 28.03.2012 г. (т. 8 л.д. 83) и Перечень утраченных документов в результате пожара от 27.03.2012 г. (т. 8 л.д. 84). В указанных документах не приведены сведения об утрате каких-либо товарно-транспортных накладных.
Кроме того, из Протокола об административном правонарушении от 30.03.2012 г., составленного государственным инспектором Серпуховского района по пожарному надзору ОНД по Серпуховскому району УНД ГУ МЧС РФ по МО (т. 9 л.д. 60 - 61), Постановления старшего дознавателя ОНД по Серпуховскому району об отказе в возбуждении уголовного дела N 36 от 29.03.2012 г. (т. 9 л.д. 54 - 55) следует, что ОАО "СКЗ "Квар" представило органам пожарного надзора справку об отсутствии ущерба от произошедшего пожара.
Соответственно, налогоплательщик имел возможность представить запрошенные инспекцией документы в период проверки, однако не сделал этого. Заявляя об утрате данных документов в результате пожара, общество не подтверждает факт утраты документально. Даже в случае утраты документов, заявитель был обязан, и у него имелась возможность, восстановить документы, чего он не сделал.
Еще одним основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности послужила неполная уплата налога на добавленную стоимость за четвертый квартал 2008 г. в сумме 3 825 153 руб. в результате необоснованного принятия к вычету налога на добавленную стоимость в указанной сумме.
05.08.2008 на расчетный счет ОАО "СКЗ "Квар" поступили денежные средства в сумме 25 076 000 руб. в счет оплаты за поставленный товар по договору N Э/103-08 от 08.02.2008, заключенный с ООО "Элмэр". Налогоплательщик ошибочно выписал счет-фактуру N 80000017 от 05.08.2008 на сумму 25 076 000 руб. как на полученный аванс и зарегистрировал ее в книге продаж за третий квартал 2008 г. С суммы аванса налогоплательщик исчислил налог на добавленную стоимость в бюджет в сумме 3 825 153 руб.
При самостоятельном обнаружении в четвертом квартале 2008 г. ошибки налогоплательщик спорную сумму 25 076 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 3 825 153 руб., включил в книгу покупок за четвертый квартал 2008 г. и заявил к вычету данную сумму НДС в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за четвертый квартал 2008 г.
В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым отчетным периодам, в текущем отчетном периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится в периоде совершения ошибки (искажения).
То есть налогоплательщик, по мнению налогового органа, обязан был внести необходимые дополнения и изменения в соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ в налоговую декларацию за третий квартал 2008 г. Следовательно, налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 825 153 руб. в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за четвертый квартал отражен неправомерно, что привело к занижению налога, подлежащего уплате в бюджет.
На основании изложенного, налогоплательщик был привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 765 031 руб., организации начислены пени в порядке ст. 75 НК РФ. При этом, сам налог инспекцией к взысканию по итогам проверки в обжалуемом решении МИФНС не предъявлен.
Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы Арбитражного суда Московской области по данному эпизоду.
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
Соответственно, поскольку ошибка налогоплательщика в декларации за 3 квартал 2008 г. не привела к занижению суммы налога, подлежащей уплате, соответственно, подача уточненной декларации в данном случае является не обязанностью, а правом налогоплательщика.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Налоговым органом в рассматриваемом случае не учтено, что в результате ошибки налогоплательщик необоснованно по итогам третьего квартал 2008 г. перечислил в бюджет сумму налога на добавленную стоимость в завышенном размере.
В соответствии с пунктом 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.
При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.
Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:
- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.
Как следует из вышеприведенных обстоятельств дела и не оспаривается налоговым органом, у налогоплательщика по окончании 3 квартала 2008 года сформировалась сумма излишне уплаченного налога в размере 3 825 153 руб., которую инспекция обязана была учесть при рассмотрении вопроса привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату налога в сходном размере в 4 квартале 2008 года, чего инспекцией сделано не было.
Соответственно, является неправомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за неуплату НДС в сумме 3 825 153 руб. за 4 квартал 2008 года в сумме штрафа 765 031,20 руб. ((3 825 153 / 100) x 20).
Налоговый орган также привлек налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 17 100 руб. Основанием для привлечения общества к ответственности послужили следующие обстоятельства.
При проведении выездной налоговой проверки налогоплательщику вручены требования от 28.03.2011, N 505 от 28.03.2011, N 552 от 30.03.2011.
Налоговым органом выявлено непредставление налогоплательщиком документов, указанных в требованиях, а именно
а) по требованиям N 552 от 30.03.2011 и от 28.03.2011 налогоплательщиком не представлены инвентаризационная опись основных средств за 2008 - 2009 годы (2 документа), инвентаризационная опись ТМЦ за 2008 - 2009 годы (2 документа), сличительная ведомость результатов инвентаризации ТМЦ за 2008 - 2009 годы (2 документа), расчетная ведомость за 2008 - 2009 годы (24 документа), платежные поручения за период с 01.08.2008 по 31.12.2009 (33 документа), налоговые карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 2008 - 2009 годы (на работников организации, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации) (5 документов), индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) за 2008 - 2009 годы (на иностранных граждан, являющихся работниками организации) (5 документов), индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) за 2008 - 2009 годы (на работников, имеющих инвалидность) (6 документов);
б) по требованиям N 505 от 28.03.2011 и N 552 от 30.03.2011 налогоплательщиком не представлены приказ о приеме работника на работу (генерального директора и главного бухгалтера) (3 документа), приказ (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) (генерального директора) (1 документ), приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации за 2008 - 2009 годы (2 документа);
в) в нарушение Федеральных законов "Об аудиторской деятельности", "О бухгалтерском учете" налогоплательщиком одновременно с бухгалтерской отчетностью не представлены аудиторские заключения за 2008 - 2009 годы.
Арбитражный суд Московской области, отменяя решение инспекции в указанной части, привел следующие доводы.
В ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.
На основании представленных в материалы дела документов установлено, что требования, непредставление документов по которым вменено в вину организации, фактически являлись повторными требованиями в рамках выездной налоговой проверки. При этом, требования, врученные налогоплательщику в октябре - ноябре 2010 г., включали в себя перечень документов, за непредставление которых в апреле 2011 г. налогоплательщик в дальнейшем привлечен к налоговой ответственности.
В рассматриваемом случае суд исходит из того, что в отсутствие претензий к налогоплательщику по вопросу представления (непредставления) документов по требованиям, оформленным в октябре - ноябре 2010 г., с учетом также того, что документы, истребованные в марте 2011 г., включены в перечень ранее истребованных документов, налоговый орган располагал копиями необходимых документов, а, следовательно, не вправе был повторно их истребовать на основании требований от 28.03.2011, 30.03.2011. Доказательств утраты налоговым органом документов, представленных налогоплательщиком по ранее направленным требованиям, в материалах дела не имеется.
Кроме того, не нашел документального подтверждения довод налоговой инспекции, изложенный в оспариваемом решении, о непредставлении налогоплательщиком одновременно с бухгалтерской отчетностью аудиторских заключений за 2008, 2009 годы.
Суд также находит правомерным довод заявителя о том, что требования от 28.03.2011, 30.03.2011 не соответствуют форме, утвержденной Федеральной налоговой службой.
Форма требования, утвержденная приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@, предполагает, в том числе ссылку на мероприятия налогового контроля, в рамках которых истребуются документы в порядке ст. 93 НК РФ.
Во всех исследованных судом требованиях от 28.03.2011, 30.03.2011 ссылка на мероприятия налогового контроля отсутствует.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции посчитал необоснованным привлечение организации к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции полагает выводы суда первой инстанции по данному эпизоду не подтвержденными материалами дела.
В материалах дела отсутствуют доказательства исполнения налогоплательщиком как первоначальных, так и повторных требований налогового органа о представлении документов. На вопросы суда апелляционной инстанции представитель заявителя пояснил, что организация такими доказательствами не располагает. Более того, в материалах дела имеется письмо налогоплательщика (т. 8 л.д. 147), в котором общество указывает, что оставляет требования без исполнения.
Выставление повторных требований налоговый орган поясняет сложившейся судебной практикой ВАС РФ, содержащейся в том числе в Постановлении от 08.04.2008 г. N 15333/07, согласно которой требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки. Если такое требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, или по причине неопределенности истребуемых документов, оснований для применения ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, не имеется.
Соответственно, для привлечения налогоплательщика к ответственности за непредставление конкретных документов, налоговый орган бывает вынужден выставить повторное требование, в котором обязан конкретизировать запрошенные документы, и только в случае неисполнения повторного требования будет иметь возможность привлечь виновное лицо к ответственности.
Довод о несоответствии установленной форме выставленных инспекцией требований о представлении документов также отклоняется судом апелляционной инстанции поскольку как следует из материалов дела, указанные требования не направлялись заявителю по почте, а вручались лично представителю общества в рамках проведения выездной налоговой проверки, с решением о проведении которой налогоплательщик был ознакомлен, в связи с чем у заявителя не могло возникнуть неясности относительно целей и оснований истребования документов.
В требованиях запрошенные документы конкретизированы по наименованию, налоговому периоду, отношением к конкретным сделкам и контрагентам.
Между тем, инспекция не подтвердила обоснованность расчета примененного по статье 126 НК РФ штрафа, поскольку не подтвердила количество непредставленных по требованиям документов.
Так, согласно имеющегося в обжалуемом решении МИФНС расчете непредставленных документов, налогоплательщиком не представлены по спорным требованиям расчетные ведомости за 2008 - 2009 гг. в количестве 24 документов, платежные поручения за период с 01.08.2008 г. по 31.12.2009 г. в количестве 33 документов.
Однако количество непредставленных налогоплательщиком расчетных ведомостей и платежных поручений налоговый орган не смог подтвердить документально.
Также не нашел документального подтверждения довод налоговой инспекции, изложенный в оспариваемом решении, о непредставлении налогоплательщиком одновременно с бухгалтерской отчетностью аудиторских заключений за 2008, 2009 годы.
В связи с чем, налоговый орган не подтвердил непредставление налогоплательщиком 59 документов, фигурирующих в обжалованном решении МИФНС.
На основании вышеизложенного, апелляционный суд полагает обжалуемое решение подлежащим отмене, а заявленные требования подлежащими удовлетворению в части.
Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Московской области от 16 мая 2013 года по делу N А41-49217/12 отменить. Заявленные требования ОАО "Серпуховский конденсаторный завод "КВАР" удовлетворить в части.
Признать незаконным решение Межрайонной Инспекции ФНС России N 11 по Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 69 от 30.06.2011 года в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 765 031,20 рублей, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 11 800 рублей.
В удовлетворении остальной части требований ОАО "СКЗ "КВАР" отказать.
Председательствующий
С.А.КОНОВАЛОВ
Судьи
И.О.ВОРОБЬЕВА
Л.М.МОРДКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕСЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 11.09.2013 ПО ДЕЛУ N А41-49217/12
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 11 сентября 2013 г. по делу N А41-49217/12
Резолютивная часть постановления объявлена 04 сентября 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 11 сентября 2013 года
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Коновалова С.А.,
судей Воробьевой И.О., Мордкиной Л.М.,
при ведении протокола судебного заседания: Себельдиной Д.В.,
при участии в заседании:
от Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области: Меркулова Ю.В., по доверенности N 04-22/0210 от 27.02.2012, Соломахин Д.С., по доверенности N 03-23/0775 от 28.06.2013; от открытого акционерного общества "Серпуховский конденсаторный завод "КВАР": Коршунов П.В., по доверенности от 01.07.2013,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 16 мая 2013 года по делу N А41-49217/12, принятое судьей Валюшкиной В.В. по заявлению открытого акционерного общества "Серпуховский конденсаторный завод "КВАР" о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 69 от 30.06.2011 в части привлечения к ответственности, предусмотренной ст. ст. 122, 126 НК РФ, в виде штрафов в сумме 6 655 659 руб., начисления налога на добавленную стоимость в сумме 36 485 171 руб., соответствующих пеней в сумме 10 213 682 руб., предложения уплатить начисленные суммы налога, пени, штрафа, уточнить налоговые обязательства по налогу на прибыль,
установил:
Открытое акционерное общество "Серпуховский конденсаторный завод "КВАР" обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 11 по Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 69 от 30.06.2011 в части привлечения к ответственности, предусмотренной ст. ст. 122, 126 НК РФ, в виде штрафов в сумме 6 655 659 руб., начисления налога на добавленную стоимость в сумме 36 485 171 руб., соответствующих пеней в сумме 10 213 682 руб., предложения уплатить начисленные суммы налога, пени, штрафа, уточнить налоговые обязательства по налогу на прибыль.
Решением Арбитражного суда Московской области требования ОАО "Серпуховский конденсаторный завод "КВАР" удовлетворены.
Не согласившись с указанным решением, Межрайонная ИФНС России N 11 по Московской области обратилась в Десятый арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить, отказать обществу в удовлетворении заявленных требований.
Заявитель представил в материалы дела письменные пояснения, в которых просит оставить обжалуемый судебный акт без изменения, апелляционную жалобу инспекции - без удовлетворения.
Стороны направили в судебное заседание своих представителей, которые поддержали доводы апелляционной жалобы и письменных пояснений на нее соответственно.
В ходе судебного разбирательства в суд апелляционной инстанции представителем инспекции было заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов: налоговых деклараций по налогу на прибыль, выписок по операциям на расчетных счетах ООО "ПромСтрой", ООО "Элмэр", ОАО "СКЗ "Квар".
В соответствии с пунктом 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" в случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Апелляционный суд полагает, что представленные инспекцией документы необходимы для исследования вопроса наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций по настоящему делу.
Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 АПК РФ.
Изучив представленные в дело доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции полагает обжалуемый судебный акт подлежащим отмене ввиду следующего.
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка хозяйственной деятельности налогоплательщика за период 2008 - 2009 гг.
По итогам проверки налоговой инспекцией 30.06.2011 г. принято решение N 69 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, на основании которого организация привлечена к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 6 638 559 руб., к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, за непредставление документов в виде штрафа в сумме 17 100 руб. Кроме того, организации начислены налог на добавленную стоимость в сумме 36 485 171 руб., налог на доходы физических лиц в сумме 40 745 руб., соответствующие пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 10 213 682 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 156 908 руб. Также организации предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, уточнить налоговые обязательства по налогу на прибыль за 2008 г.
Доначисление налога на добавленную стоимость и выводы инспекции о неправильном исчислении налога на прибыль основаны на следующих установленных проверкой обстоятельствах.
ОАО "СКЗ "Квар" в качестве покупателя и ООО "Элмэр" в качестве продавца заключены договоры купли-продажи N Э/73-07 от 05.03.2007 и N Э/103-08 от 08.02.2008. На основании данных договоров продавец в течение 2008 - 2009 годов поставлял в адрес налогоплательщика товары для перепродажи: фольгу, пленку металлизированную, изоляторы, пленку полипропиленовую, пропитывающую жидкость, припои, контракторы, регуляторы.
Так, в 2008 г. на основании договора от 05.03.2007 состоялась поставка товаров на сумму 46 659 376 руб., включая налог на добавленную стоимость в сумме 7 117 532 руб.; на основании договора от 08.02.2008 в 2008 г. состоялась поставка товаров на сумму 151 739 751 руб., включая налог на добавленную стоимость в сумме 23 146 742 руб., в 2009 г. - на сумму 122 333 160 руб., включая налог на добавленную стоимость в сумме 18 660 991 руб.
Выписанные поставщиком в адрес налогоплательщика счета-фактуры зарегистрированы в книгах покупок ООО "СКЗ "Квар" и включены в налоговые декларации за 1 - 3-й кварталы 2008 г., 1 - 4-й кварталы 2009 г.
При проведении мероприятий налогового контроля налоговой инспекцией выявлена схема движения товаров и денежных средств по замкнутой цепочке с участием нескольких организаций.
Поставщиком товара в адрес ООО "Элмэр" является ООО "ПромСтрой", который перепродает товар ОАО "СКЗ" "Квар", покупателем которого, в свою очередь, выступает ООО "ПромСтрой".
У организаций имелись расчетные счета, открытые в одном банке - ОАО КБ "Восточный", аналогично движению товара происходило движение денежных средств с использованием расчетных счетов.
Налоговым органом также выявлено, что в 2008 г. налогоплательщик часть товара отгружал в адрес ООО "ПромСтрой", то есть товар возвращается первоначальному поставщику, а часть товаров остается на складах налогоплательщика. В 2009 г. налогоплательщик также приобретал у ООО "Элмэр" товар, не реализовывал его, вследствие чего происходило затоваривание.
Встречные проверки контрагентов налогоплательщика выявили следующие обстоятельства.
ООО "ПромСтрой" - организация, у которой ООО "Элмэр" приобретало товар для его дальнейшей перепродажи ОАО СКЗ "Квар" - зарегистрировано незадолго до совершения хозяйственных операций - 30.07.2007 - и прекратило свое существование 27.07.2009. По адресу государственной регистрации общество не располагалось. Руководитель и учредитель организации - Константинов К.В. является "массовым", расчетный счет открыт в том же банке, что и у ООО "Элмэр", ОАО "СКЗ "Квар" (т. 2 л.д. 44 - 45, 62 - 64).
Допрос Константинова К.В. показал, что фактически хозяйственную деятельность от имени ООО "ПромСтрой" не осуществлял (т. 2 л.д. 53 - 61).
С момента учреждения и до момента ликвидации ООО "ПромСтрой" не представляло бухгалтерскую и налоговую отчетность. Банковские выписки подтверждают отсутствие перечислений в адрес бюджета, а также свидетельствуют о поступлениях значительных сумм выручки свыше 3,3 млрд. руб.
У организации отсутствовали здания, транспортные средства, компьютерная техника, канцелярские товары для осуществления деятельности, складские помещения основные средства, транспортные средства, также необходимые для ведения финансово-хозяйственной деятельности не арендовались, заработная плата сотрудника не выплачивалась, налоги не исчислялись и не перечислялись в бюджет.
Таким образом, ООО "ПромСтрой" не располагало ресурсами для хранения, поставки и перевозки товаров в значительных объемах.
Анализ банковской выписки указанной организации также показал, что на расчетный счет ООО "ПромСтрой" от ООО "Элмэр" поступали денежные средства за вспомогательные товары, а также за шерсть, ткань, волокно.
Однако за такой товар как фольга, пленка металлизированная, изоляторы, пленка полипропиленовая, пропитывающая жидкость, иные товары, которые в дальнейшем ООО "Элмэр" поставляло налогоплательщику, оплата в адрес ООО "ПромСтрой" не производилась.
С момента открытия расчетного счета основным покупателем товаров у ООО "ПромСтрой" является ООО "Элмэр", процент поставки в его адрес товаров составил 98,2. Одновременно с расчетного счета ООО "ПромСтрой" денежные средств перечислялись за такие товары как ткань, шерсть, красители шерстяные изделия, обувь, спецодежда, пряжа, стройматериалы.
Изложенное, по мнению налоговой инспекции, свидетельствует о том, что ООО "ПромСтрой" зарегистрировано непосредственно для осуществления операций по фиктивному движению товаров в адрес ООО "Элмэр", движение денежных средств по расчетному счету ООО "ПромСтрой" носило транзитный характер, поступавшие денежные средства не расходовались на ведение собственной хозяйственной деятельности, налоги в бюджет не уплачивались, заработная плата работникам также не выплачивалась. Таким образом, налоговый орган поставил под сомнение реальность хозяйственных операций между ООО "ПромСтрой" и ООО "Элмэр".
Налоговый орган также проанализировал взаимоотношения ООО "Элмэр" в связи с реализацией товаров в адрес ОАО "СКЗ "Квар".
В счет оплаты за поставленный товар налогоплательщик перечислил в адрес ООО "Элмэр" денежные средства в сумме 282 435 645 руб. на основании договора от 08.02.2008. На основании договора от 05.03.2007 денежные средства в 2008 г. не перечислялись.
Позднее ООО "Элмэр" возвратило ОАО "СКЗ "Квар" денежные средства в сумме 77 378 090 руб. с назначением платежа "кредиторская задолженность по договору от 08.02.2008". На расчетный счет налогоплательщика также возвратились денежные средства в сумме 16 224 070 руб. с назначением платежа "кредиторская задолженность по договору от 05.03.2007".
Мероприятиями налогового контроля установлено, что ООО "Элмэр" зарегистрировано по адресу "массовой регистрации", осмотр показал, что общество по адресу не располагается.
Расчетный счет ООО "Элмэр" открыт в том же банке, что и у ООО "ПромСтрой", ОАО "СКЗ "Квар". Суммы налогов к уплате исчислялись в минимальных размерах, при том, что согласно банковским выпискам выручка организации за спорный период составила 6,5 млрд. руб.
Бухгалтерская отчетность свидетельствует о том, что складские помещения, основные средства, транспортные средства, необходимые для ведения финансово-хозяйственной деятельности, отсутствует, что свидетельствует о невозможности совершения ООО "Элмэр" хозяйственных операций в больших объемах.
Поскольку в 2009 г. ООО "Элмэр" могло поставлять в адрес ОАО "СКЗ "Квар" только тот товар, который приобретало у ООО "ПромСтрой" в 2008 г., то поставка непосредственно от ООО "ПромСтрой" в адрес ОАО "СКЗ "Квар", минуя склады ООО "Элмэр", исключена. В период поставки в 2009 г. товар должен был храниться и отгружаться со складов ООО "Элмэр", которых, как установлено в ходе контрольных мероприятий, у ООО "Элмэр" не было, следовательно, товар отсутствовал.
В ответ на поручение об истребовании документов ООО "Элмэр" представило договор купли-продажи, товарные накладные к договору, счета-фактуры, платежные поручения. Контрагентом не были представлены товарно-транспортные накладные, а также книга продаж.
В качестве руководителя и учредителя ООО "Элмэр" заявлена гр. Алексеева Е.А., допросить которую не представилось возможным. В телефонном разговоре с сотрудником ОРЧ N 7 Алексеева Е.А. заявила, что являлась учредителем ООО "Элмэр", но в настоящее время отношения к организации не имеет.
Анализ выписки с банковского счета ООО "Элмэр" показал, что денежные средства поступают за реализацию таких товаров как ткань, шерсть, красители, пряжа, нитрон, кардолента, расходуются денежные средства на приобретение таких товаров как ткань, шерсть, пряжа, вспомогательные товары, текстиль. Однако выписки не свидетельствуют о приобретении ООО "Элмэр" таких товаров как фольга, пленка, изоляторы, контракторы, которые в дальнейшем были реализованы в адрес ОАО "СКЗ "Квар".
По мнению налоговой инспекции, ООО "Элмэр" создан формальный документооборот с целью подтвердить фиктивную поставку товара. Налоговая инспекция также полагает, что ООО "ПромСтрой" и ООО "Элмэр" имитируют предпринимательскую деятельности, поскольку организации, среди которых и ОАО "СКЗ "Квар", выступающие поставщиками товаров у ООО "ПромСтрой" в итоге оказываются покупателями у ООО "Элмэр" тех же товаров.
При проведении проверки налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие движение товара от ООО "Элмэр" (товарно-транспортные накладные), равно как и документы, подтверждающие оприходование товара на склад и движение товаров на складе.
Изложенное также, по мнению налоговой инспекции, свидетельствует о недоказанности фактов приобретения налогоплательщиком товаров у ООО "Элмэр".
Далее налоговый орган анализирует взаимоотношения налогоплательщика и ООО "ПромСтрой" - покупателя части товаров, ранее приобретенных у ООО "Элмэр".
На основании договора от 01.04.2008, заключенного налогоплательщиком в качестве продавца и ООО "ПромСтрой" в качестве покупателя, поставщиком реализовано товара на сумму 81 551 726 руб., включая налог на добавленную стоимость в сумме 12 440 094 руб.
Операция по реализации товара отражена в регистрах налогового учета и в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2008 г., с суммы выручки налогоплательщиком исчислен и уплачен в бюджет налог на добавленную стоимость в сумме 12 440 094 руб.
Вместе с тем, при проведении проверки налогоплательщик не представил документы, подтверждающие отгрузку товаров со склада - товарные накладные, счета-фактуры, расходный отвес, то есть не подтвердил реальность данной хозяйственной операции.
Движение финансовых потоков показывает, что перечисленные ОАО "СКЗ "Квар" в счет поставки товаров денежные средства в адрес ООО "Элмэр" в дальнейшем перечислялись ООО "Элмэр" в адрес ООО "ПромСтрой", который, в свою очередь оплатил поставку товаров от ОАО "СКЗ "Квар", то есть денежные средства возвращались в ОАО "СКЗ "Квар".
Как установлено налоговым органом, часть товара, приобретенная у ООО "Элмэр" в 2008 г., остается у налогоплательщика не реализованной. В 2009 г. налогоплательщик также приобретал товар аналогичного рода и отправлял его на склад. По итогам 2009 г. товар остается не реализованным.
Вместе с тем, налогоплательщик в 2008 - 2009 годах заявил к вычету налог на добавленную стоимость на всю сумму 48 925 265 руб., предъявленную ему при приобретении товара у ООО "Элмэр".
Указанные обстоятельства налоговый орган расценил как получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, вследствие отсутствия подтверждения реальной хозяйственной деятельности между налогоплательщиком и организациями ООО "Элмер" и ООО "ПромСтрой", что повлекло доначисление налога на добавленную стоимость и корректировку полученного налогоплательщиком за спорные периоды дохода.
Арбитражный суд Московской области, удовлетворяя требования заявителя, указал, что находит недоказанными описанные налоговым органом в оспариваемом решении обстоятельства выявленной им схемы создания документооборота в отсутствие реального движения товара.
Налоговым органом в оспариваемом решении не анализировались источники приобретения товаров, используемых налогоплательщиком в производственной деятельности организации.
В доказательство оприходования приобретенного налогоплательщиком товара в материалы дела представлены карточки складского учета материалов, требования-накладные, подтверждающие перемещение товара в производственные цеха, карточки счетов бухгалтерского учета за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, оборотно-сальдовые ведомости, подтверждающие реализацию ранее приобретенного товара.
Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что решение налоговой инспекции принято по неполно исследованным обстоятельствам.
Кроме того, налоговым органом не учтено, что налогоплательщик представленными при проведении выездной проверки и при рассмотрении настоящего дела документами, по мнению суда, доказал реальность хозяйственных операций в результате взаимоотношений с ООО "Элмэр".
Результаты проведенных мероприятий налогового контроля в отношении контрагентов, на которые ссылается налоговый орган, не подтверждают недобросовестность общества, наличие согласованности с контрагентами и не опровергают реальность осуществления хозяйственных операций.
Суд апелляционной инстанции установил следующее.
В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Статья 172 устанавливает порядок применения налоговых вычетов, в соответствии с которым налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами. Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов. Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов, указанных в пунктах 2 и 4 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств, оборудования к установке, и (или) нематериальных активов.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Статья 252 НК РФ регламентирует порядок признания расходов, в соответствии с которым налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, при соблюдении названных требований Кодекса налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость и уменьшения дохода на произведенные расходы.
В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.
В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Как следует из материалов дела, доход ООО "ПромСтрой" в спорный период составил сумму свыше 3,3 млрд. руб.; организация не исчисляла и не уплачивала в бюджет налоги; отчетность в налоговый орган не представляла; свидетель, указанный в ЕГРЮЛ в качестве руководителя и учредителя (участника) организации показал, что не учреждал и не руководил данной организацией.
Доход ООО "Элмэр" в спорный период составил сумму свыше 6,5 млрд. руб.; организация в период проверки исчисляла и уплачивала в бюджет суммы налогов в минимальных размерах, не сопоставимых с суммой дохода.
Как было указано выше, налоговым органом при проверке установлены особые формы расчетов между участниками выявленных хозяйственных операций. Как указал налоговый орган, они носили замкнутый характер между налогоплательщиком и организациями ООО "Элмэр", ООО "ПромСтрой".
На вопрос апелляционного суда о наличии причин и необходимости осуществления спорных хозяйственных операций именно в такой форме, представитель заявителя пояснить затруднился.
Как следует из пояснений налогоплательщика и материалов дела, ООО "ПромСтрой" покупало у заявителя товар, приобретенный последним у ООО "Элмэр", при том, что между данными контрагентами налогоплательщика имелись между собой собственные активные и продолжительные взаимоотношения, включение же в них общества только усложняло документооборот, увеличивало стоимость товара для ООО "ПромСтрой" и увеличивало издержки по обращавшемуся товару.
Суд апелляционной инстанции, оценивая представленные сторонами в материалы дела доказательства в их взаимной связи и совокупности, соглашается с доводами налогового органа об отсутствии в данных операциях разумных экономических или иных причин (деловых целей) кроме получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Довод заявителя о невозможности представить в материалы дела копии товарно-транспортных накладных, подтверждающих движение товара от ООО "Элмэр" в адрес ОАО "СКЗ "Квар", от ОАО "СКЗ "Квар" в адрес ООО "ПромСтрой" также не могут быть признаны обоснованными.
Как следует из имеющегося в материалах дела требования о представлении документов от 30.03.2011 г. N 552, у налогоплательщика в ходе выездной налоговой проверки истребовались товарно-транспортные накладные, в том числе по взаимоотношениям с ООО "Элмэр" и ООО "ПромСтрой" (т. 8 л.д. 149 - 150).
Доказательств представления запрошенных документов инспекции общество суду не представило. Налоговый орган пояснил, что документы по данному требованию не представлялись.
Представленными в материалы дела документами о произошедшем в помещениях общества пожаре подтверждается, что пожар произошел 27.03.2012 г., т.е. после окончания выездной налоговой проверки.
Таким образом, налогоплательщик не сообщил суду обстоятельств, которые препятствовали представлению товарно-транспортных накладных в период проверки налоговому органу.
Из материалов дела следует, что налогоплательщик обратился с заявлением по данному спору в Арбитражный суд Московской области 01.11.2012 г., т.е. спустя семь месяцев после произошедшего пожара, не предприняв мер по восстановлению утраченных документов, что является его обязанностью в силу положений Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 г. "О бухгалтерском учете", Федерального закона N 402-ФЗ от 06.12.2011 г. "О бухгалтерском учете", Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.1983 г. N 105.
Заявителем представлены в материалы дела копия Акта ревизии документов N 03/12 от 28.03.2012 г. (т. 8 л.д. 83) и Перечень утраченных документов в результате пожара от 27.03.2012 г. (т. 8 л.д. 84). В указанных документах не приведены сведения об утрате каких-либо товарно-транспортных накладных.
Кроме того, из Протокола об административном правонарушении от 30.03.2012 г., составленного государственным инспектором Серпуховского района по пожарному надзору ОНД по Серпуховскому району УНД ГУ МЧС РФ по МО (т. 9 л.д. 60 - 61), Постановления старшего дознавателя ОНД по Серпуховскому району об отказе в возбуждении уголовного дела N 36 от 29.03.2012 г. (т. 9 л.д. 54 - 55) следует, что ОАО "СКЗ "Квар" представило органам пожарного надзора справку об отсутствии ущерба от произошедшего пожара.
Соответственно, налогоплательщик имел возможность представить запрошенные инспекцией документы в период проверки, однако не сделал этого. Заявляя об утрате данных документов в результате пожара, общество не подтверждает факт утраты документально. Даже в случае утраты документов, заявитель был обязан, и у него имелась возможность, восстановить документы, чего он не сделал.
Еще одним основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности послужила неполная уплата налога на добавленную стоимость за четвертый квартал 2008 г. в сумме 3 825 153 руб. в результате необоснованного принятия к вычету налога на добавленную стоимость в указанной сумме.
05.08.2008 на расчетный счет ОАО "СКЗ "Квар" поступили денежные средства в сумме 25 076 000 руб. в счет оплаты за поставленный товар по договору N Э/103-08 от 08.02.2008, заключенный с ООО "Элмэр". Налогоплательщик ошибочно выписал счет-фактуру N 80000017 от 05.08.2008 на сумму 25 076 000 руб. как на полученный аванс и зарегистрировал ее в книге продаж за третий квартал 2008 г. С суммы аванса налогоплательщик исчислил налог на добавленную стоимость в бюджет в сумме 3 825 153 руб.
При самостоятельном обнаружении в четвертом квартале 2008 г. ошибки налогоплательщик спорную сумму 25 076 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость в сумме 3 825 153 руб., включил в книгу покупок за четвертый квартал 2008 г. и заявил к вычету данную сумму НДС в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за четвертый квартал 2008 г.
В соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым отчетным периодам, в текущем отчетном периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится в периоде совершения ошибки (искажения).
То есть налогоплательщик, по мнению налогового органа, обязан был внести необходимые дополнения и изменения в соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ в налоговую декларацию за третий квартал 2008 г. Следовательно, налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 825 153 руб. в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за четвертый квартал отражен неправомерно, что привело к занижению налога, подлежащего уплате в бюджет.
На основании изложенного, налогоплательщик был привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 765 031 руб., организации начислены пени в порядке ст. 75 НК РФ. При этом, сам налог инспекцией к взысканию по итогам проверки в обжалуемом решении МИФНС не предъявлен.
Суд апелляционной инстанции поддерживает выводы Арбитражного суда Московской области по данному эпизоду.
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
Соответственно, поскольку ошибка налогоплательщика в декларации за 3 квартал 2008 г. не привела к занижению суммы налога, подлежащей уплате, соответственно, подача уточненной декларации в данном случае является не обязанностью, а правом налогоплательщика.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Налоговым органом в рассматриваемом случае не учтено, что в результате ошибки налогоплательщик необоснованно по итогам третьего квартал 2008 г. перечислил в бюджет сумму налога на добавленную стоимость в завышенном размере.
В соответствии с пунктом 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.
При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.
Поэтому судам надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:
- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;
- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.
Если при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.
Как следует из вышеприведенных обстоятельств дела и не оспаривается налоговым органом, у налогоплательщика по окончании 3 квартала 2008 года сформировалась сумма излишне уплаченного налога в размере 3 825 153 руб., которую инспекция обязана была учесть при рассмотрении вопроса привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату налога в сходном размере в 4 квартале 2008 года, чего инспекцией сделано не было.
Соответственно, является неправомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за неуплату НДС в сумме 3 825 153 руб. за 4 квартал 2008 года в сумме штрафа 765 031,20 руб. ((3 825 153 / 100) x 20).
Налоговый орган также привлек налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 17 100 руб. Основанием для привлечения общества к ответственности послужили следующие обстоятельства.
При проведении выездной налоговой проверки налогоплательщику вручены требования от 28.03.2011, N 505 от 28.03.2011, N 552 от 30.03.2011.
Налоговым органом выявлено непредставление налогоплательщиком документов, указанных в требованиях, а именно
а) по требованиям N 552 от 30.03.2011 и от 28.03.2011 налогоплательщиком не представлены инвентаризационная опись основных средств за 2008 - 2009 годы (2 документа), инвентаризационная опись ТМЦ за 2008 - 2009 годы (2 документа), сличительная ведомость результатов инвентаризации ТМЦ за 2008 - 2009 годы (2 документа), расчетная ведомость за 2008 - 2009 годы (24 документа), платежные поручения за период с 01.08.2008 по 31.12.2009 (33 документа), налоговые карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц за 2008 - 2009 годы (на работников организации, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации) (5 документов), индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) за 2008 - 2009 годы (на иностранных граждан, являющихся работниками организации) (5 документов), индивидуальные карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) за 2008 - 2009 годы (на работников, имеющих инвалидность) (6 документов);
б) по требованиям N 505 от 28.03.2011 и N 552 от 30.03.2011 налогоплательщиком не представлены приказ о приеме работника на работу (генерального директора и главного бухгалтера) (3 документа), приказ (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) (генерального директора) (1 документ), приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации за 2008 - 2009 годы (2 документа);
в) в нарушение Федеральных законов "Об аудиторской деятельности", "О бухгалтерском учете" налогоплательщиком одновременно с бухгалтерской отчетностью не представлены аудиторские заключения за 2008 - 2009 годы.
Арбитражный суд Московской области, отменяя решение инспекции в указанной части, привел следующие доводы.
В ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.
На основании представленных в материалы дела документов установлено, что требования, непредставление документов по которым вменено в вину организации, фактически являлись повторными требованиями в рамках выездной налоговой проверки. При этом, требования, врученные налогоплательщику в октябре - ноябре 2010 г., включали в себя перечень документов, за непредставление которых в апреле 2011 г. налогоплательщик в дальнейшем привлечен к налоговой ответственности.
В рассматриваемом случае суд исходит из того, что в отсутствие претензий к налогоплательщику по вопросу представления (непредставления) документов по требованиям, оформленным в октябре - ноябре 2010 г., с учетом также того, что документы, истребованные в марте 2011 г., включены в перечень ранее истребованных документов, налоговый орган располагал копиями необходимых документов, а, следовательно, не вправе был повторно их истребовать на основании требований от 28.03.2011, 30.03.2011. Доказательств утраты налоговым органом документов, представленных налогоплательщиком по ранее направленным требованиям, в материалах дела не имеется.
Кроме того, не нашел документального подтверждения довод налоговой инспекции, изложенный в оспариваемом решении, о непредставлении налогоплательщиком одновременно с бухгалтерской отчетностью аудиторских заключений за 2008, 2009 годы.
Суд также находит правомерным довод заявителя о том, что требования от 28.03.2011, 30.03.2011 не соответствуют форме, утвержденной Федеральной налоговой службой.
Форма требования, утвержденная приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@, предполагает, в том числе ссылку на мероприятия налогового контроля, в рамках которых истребуются документы в порядке ст. 93 НК РФ.
Во всех исследованных судом требованиях от 28.03.2011, 30.03.2011 ссылка на мероприятия налогового контроля отсутствует.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции посчитал необоснованным привлечение организации к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 126 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции полагает выводы суда первой инстанции по данному эпизоду не подтвержденными материалами дела.
В материалах дела отсутствуют доказательства исполнения налогоплательщиком как первоначальных, так и повторных требований налогового органа о представлении документов. На вопросы суда апелляционной инстанции представитель заявителя пояснил, что организация такими доказательствами не располагает. Более того, в материалах дела имеется письмо налогоплательщика (т. 8 л.д. 147), в котором общество указывает, что оставляет требования без исполнения.
Выставление повторных требований налоговый орган поясняет сложившейся судебной практикой ВАС РФ, содержащейся в том числе в Постановлении от 08.04.2008 г. N 15333/07, согласно которой требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки. Если такое требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, или по причине неопределенности истребуемых документов, оснований для применения ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, не имеется.
Соответственно, для привлечения налогоплательщика к ответственности за непредставление конкретных документов, налоговый орган бывает вынужден выставить повторное требование, в котором обязан конкретизировать запрошенные документы, и только в случае неисполнения повторного требования будет иметь возможность привлечь виновное лицо к ответственности.
Довод о несоответствии установленной форме выставленных инспекцией требований о представлении документов также отклоняется судом апелляционной инстанции поскольку как следует из материалов дела, указанные требования не направлялись заявителю по почте, а вручались лично представителю общества в рамках проведения выездной налоговой проверки, с решением о проведении которой налогоплательщик был ознакомлен, в связи с чем у заявителя не могло возникнуть неясности относительно целей и оснований истребования документов.
В требованиях запрошенные документы конкретизированы по наименованию, налоговому периоду, отношением к конкретным сделкам и контрагентам.
Между тем, инспекция не подтвердила обоснованность расчета примененного по статье 126 НК РФ штрафа, поскольку не подтвердила количество непредставленных по требованиям документов.
Так, согласно имеющегося в обжалуемом решении МИФНС расчете непредставленных документов, налогоплательщиком не представлены по спорным требованиям расчетные ведомости за 2008 - 2009 гг. в количестве 24 документов, платежные поручения за период с 01.08.2008 г. по 31.12.2009 г. в количестве 33 документов.
Однако количество непредставленных налогоплательщиком расчетных ведомостей и платежных поручений налоговый орган не смог подтвердить документально.
Также не нашел документального подтверждения довод налоговой инспекции, изложенный в оспариваемом решении, о непредставлении налогоплательщиком одновременно с бухгалтерской отчетностью аудиторских заключений за 2008, 2009 годы.
В связи с чем, налоговый орган не подтвердил непредставление налогоплательщиком 59 документов, фигурирующих в обжалованном решении МИФНС.
На основании вышеизложенного, апелляционный суд полагает обжалуемое решение подлежащим отмене, а заявленные требования подлежащими удовлетворению в части.
Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Московской области от 16 мая 2013 года по делу N А41-49217/12 отменить. Заявленные требования ОАО "Серпуховский конденсаторный завод "КВАР" удовлетворить в части.
Признать незаконным решение Межрайонной Инспекции ФНС России N 11 по Московской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 69 от 30.06.2011 года в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 765 031,20 рублей, по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 11 800 рублей.
В удовлетворении остальной части требований ОАО "СКЗ "КВАР" отказать.
Председательствующий
С.А.КОНОВАЛОВ
Судьи
И.О.ВОРОБЬЕВА
Л.М.МОРДКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)