Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Морозовой Н.А., Журавлевой О.Р., при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску Контиевского С.Л. (доверенность от 26.12.2012 N 2.6-08/040371), рассмотрев 02.04.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу и дополнения к ней общества с ограниченной ответственностью "АВТО БРАВО" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.07.2012 (судья Ипаев С.Г.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2012 (судьи Чельцова Н.С., Мурахина Н.В., Осокина Н.Н.) по делу N А05-3807/2012,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "АВТО БРАВО", место нахождения: 163002, г. Архангельск, ул. Октябрят, д. 31, ОГРН 1072902004933 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску, место нахождения: 163000, г. Архангельск, ул. Логинова, д. 29, ОГРН 1042900051094 (далее - Инспекция), от 30.12.2011 N 2.25-19/130 в части доначисления 418 917 руб. налога на прибыль, 6 401 663 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления соответствующих сумм пеней и штрафов. Общество оспаривало предложения налогового органа внести исправления в документы бухгалтерского учета, представить уточненные декларации по налогу на прибыль, а также просило суд уменьшить размер штрафа по налогу на доходы физических лиц, начисленного в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Решением суда от 10.07.2012 решение Инспекции признано недействительным в части доначисления 6 281 506 руб. НДС, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа; штраф по статье 123 НК РФ уменьшен до 1000 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Постановлением апелляционного суда от 06.12.2012 решение от 10.07.2012 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе и дополнениях к ней Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального права и несоответствие их выводов обстоятельствам дела, просит изменить принятое по делу решение суда в части отказа в удовлетворении требований о признании неправомерным доначисление 418 917 руб. налога на прибыль и 120 157 руб. НДС, начисление соответствующих сумм пеней и штрафов, а постановление апелляционного суда отменить в полном объеме.
По мнению подателя жалобы, суды обеих инстанций пришли к ошибочным выводам о том, что предоставленные ему ретроспективные скидки изменяют покупную стоимость приобретенных автомобилей в периоде приобретения автомобилей; о неправомерности применения Обществом вычетов по НДС в периоде приобретения автомобилей без учета полученных от поставщика скидок, уменьшающих цену ранее отгруженных автомобилей.
В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, а кассационную жалобу Общества - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе и дополнениях к ней.
Общество, надлежащим образом уведомленное о времени и месте заседания, своих представителей в суд не направило, в связи с чем дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьей 284 АПК РФ.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты Обществом налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
По результатам проверки вынесено решение о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.12.2011 N 2.25-19/130, которым доначислено в том числе 431 385 руб. налога на прибыль, 6 404 714 руб. НДС, начислены соответствующие суммы пеней и штрафов.
Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 21.03.2012 N 07-10/1/03510 оставило решение Инспекции без изменения.
Общество частично оспорило решение Инспекции в судебном порядке.
Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции в части начисления Инспекцией налога на прибыль и НДС по эпизодам, связанным с получением Обществом ретроспективных скидок за реализованные автомобили. При этом суд первой инстанции указал на обязанность Общества скорректировать налоговую базу за период, в котором отражена реализация, поскольку скидка ему фактически была предоставлена в момент реализации автомобилей конечным покупателям по акции со скидкой.
Суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции, отметив, что на момент принятия на учет автомобилей, приобретенных у поставщика, Общество знало о размере скидки, предоставленной поставщиком по акциям.
Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что жалоба и дополнения к ней подлежат удовлетворению по следующим основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль признаются российские и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В пункте 1 статьи 249 НК РФ предусмотрено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Из пункта 2 статьи 249 НК РФ следует, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.
При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств (пункт 1 статьи 271 НК РФ).
В подпункте 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ предусмотрено, что при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Налоговая база по НДС определяется исходя из выручки от реализации товаров (работ, услуг), включающей все доходы налогоплательщика, связанные с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученные им в денежной и (или) натуральной форме, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 НК РФ).
Пунктом 4 статьи 166 НК РФ установлено, что общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Из материалов дела следует, что Общество (дилер) заключило с обществом с ограниченной ответственностью "Фольксваген Групп Рус" (поставщиком) дилерское соглашение от 23.01.2008 N DA-185/2008 (далее - дилерское соглашение), согласно которому поставщик обязуется передавать дилеру договорную продукцию в собственность, а дилер - приобретать и оплачивать договорную продукцию на основании условий продажи и поставки автомобилей и условий продажи и поставки запчастей и аксессуаров. Приложениями 9 к дилерскому соглашению определены условия и порядок предоставления бонусов, премий и скидок на автомобили.
Инспекция в ходе проверки установила, что поставщик предоставлял Обществу скидки на автомобили, суммы которых начислялись на депозитный счет последнего. По отрицательному счету-фактуре, выставленному поставщиком, Общество учитывало полученные скидки в качестве внереализационных доходов в периоде получения отрицательных счетов-фактур. При этом в периоде фактической отгрузки автомобилей покупателям Общество не корректировало суммы расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС.
В результате налоговый орган сделал вывод о неправомерном занижении Обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС в периоде реализации автомобилей на суммы неправильно учтенных скидок.
В пункте 2 статьи 14 дилерского соглашения предусмотрено, что по решению поставщика дилеру могут быть предоставлены скидки в отношении договорной продукции. Предоставление скидок может осуществляться за текущий период (текущая скидка) либо ретроспективно по итогам работы за определенный период (ретроспективная скидка). Текущей скидкой в контексте настоящего соглашения считается сумма, на которую снижается цена еще не отгруженной договорной продукции и учитываемая непосредственно при предоставлении дилеру счета. Ретроспективной скидкой в контексте настоящего соглашения считается сумма, на которую снижается цена уже отгруженной дилеру и оплаченной им договорной продукции и предоставляемая дилеру на условиях и в порядке, определенных в Приложениях 9А и 9Б к соглашению.
В материалах дела содержатся письма руководителя подразделения марки SKODA, адресованные Обществу, в которых говорится, что ретроспективная скидка представляется индивидуально по VIN-номеру автомобиля и изменяет цену автомобиля.
Согласно статье 424 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон; изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.
В пункте 1 статьи 14 дилерского соглашения предусмотрено, что поставщик продает дилеру договорную продукцию по ценам для официальных дилеров поставщика, действующим на день выставления счета на соответствующую договорную продукцию, если иное не предусмотрено Условиями продажи и поставки Автомобилей или Запчастей (Приложение 5А и Приложение 5Б).
Абзац 1 пункта 5.3 Приложения 5А к дилерскому соглашению закрепляет, что цены для дилеров устанавливаются и изменяются поставщиком в одностороннем порядке. Об изменении ранее установленной цены поставщик информирует дилеров в письменной форме. Измененные цены и текущие скидки считаются принятыми дилером и вступают в силу с момента направления дилером поставщику очередного производственного заказа после уведомления дилера об изменении цены и/или скидки.
В абзаце 2 пункта 5.3 Приложения 5А к дилерскому соглашению говорится, что вне зависимости от положений предыдущего абзаца в случае изменения цены и/или скидки поставщиком после направления дилером поставщику производственного заказа новая цена на соответствующие автомобили считается согласованной сторонами с момента приемки дилером поставленного автомобиля или с момента оплаты дилером выставленного поставщиком счета - в зависимости от того, что наступит ранее.
Согласно материалам дела поставщик выставлял дилеру счет на оплату автомобилей на полную сумму без учета скидок, который Общество также оплачивало в полном объеме.
Соответственно поставка автомобилей совершена сторонами по согласованной цене, не включающей скидки, предоставленные дилером конечным покупателям. Лишь после исполнения поставщиком и дилером обязательств по поставке товара, как правило, в последующем налоговом периоде, поставщик предоставлял Обществу ретроспективные скидки на депозитный счет при исполнении последним условий акций поставщика. Размер указанных скидок исчислялся от стоимости реализованных автомобилей.
Следовательно, предоставленные поставщиком ретроспективные скидки изменяли цену уже отгруженных и оплаченных автомобилей в периоде получения скидок и не влияли на цену сделки в периоде ее совершения поставщиком и дилером.
Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
Статья 81 НК РФ предусматривает представление налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в случае выявления недостоверных сведений и ошибок.
Суд кассационной инстанции считает необоснованным вывод судов первой и апелляционной инстанций о необходимости корректировки налоговых обязательств Общества в периоде реализации автомобилей путем подачи уточненных деклараций.
Из материалов дела не усматривается наличие каких-либо ошибок в отражении Обществом налоговых обязательств. Расходы и налоговые вычеты, заявленные Обществом, полностью соответствовали данным, указанным в первичных документах, достоверность которых Инспекция не опровергла.
Следовательно, у налогоплательщика отсутствовали правовые основания для представления уточненной налоговой декларации.
Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что фактически Общество получило скидки в период реализации автомобилей, когда в соответствии с акциями поставщика дилер реализовывал автомобили конечным покупателям со скидкой.
Суд кассационной инстанции не согласен с данной позицией судов по следующим основаниям.
Согласно статье 248 НК РФ доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовавшего в проверяемый период) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.
Следовательно, для учета хозяйственных операций и их изменений необходимы соответствующие первичные документы.
В Приложении 9А указано, что в течение 5 дней с момента предоставления скидок поставщик направляет дилеру соответствующие акты с указанием общих сумм скидок, а также счета-фактуры по предоставленным скидкам с перечнем автомобилей, в отношении которых снижается цена, а также сумма предоставленных скидок по каждому автомобилю.
Таким образом, о конкретных суммах скидок, предоставленных поставщиком Обществу, последнее узнает лишь из актов о предоставлении ретроспективных скидок и отрицательных счетов-фактур.
Информационные письма поставщика о проведении соответствующих акций не изменяют условий (в частности цену) реализации поставщиком товара дилеру.
В связи с чем они не являются первичными учетными документами, подтверждающими предоставление Обществу скидок, как ошибочно полагает налоговый орган.
Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Из протокола допроса Реброва Евгения Вячеславовича - генерального директора Общества следует, что размер скидки, которую получает Общество на депозит, рассчитывается импортером.
В жалобе Общество пояснило, что в отношении уже приобретенных и оплаченных автомобилей ретроспективная скидка предоставляется по решению поставщика, которое доводится до дилера актами о предоставлении скидок и отрицательными счетами-фактурами с указанием VIN-номеров автомобилей. Приобретение Обществом автомобилей в период действия акции поставщика по предоставлению скидки конечному покупателю не означает автоматическое предоставление скидки дилеру.
В материалах дела отсутствуют какие-либо первичные документы, подтверждающие предоставление Обществу поставщиком скидок по оплаченным и реализованным товарам до момента выставления отрицательного счета-фактуры и акта о предоставлении скидок, которые бы позволили налогоплательщику учесть суммы скидок в периоде реализации автомобилей.
Кроме того, как обоснованно отметил податель жалобы, с 01.10.2011 внесены изменения в налоговое законодательство, повлекшие закрепление на законодательном уровне понятия корректировочного счета-фактуры, и предусматривающие дополнительные гарантии прав налогоплательщика.
Так, в подпункте 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ указано, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам) подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат: дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав; дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Суд кассационной инстанции считает обоснованным довод жалобы об ошибочности ссылки апелляционного суда на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2009 N 11175/09 (далее - постановление N 11175/09), в котором выводы сделаны на основании иных обстоятельств дела, что отмечено и в постановлении апелляционного суда.
Таким образом, принимая во внимание установленные обстоятельства дела и имеющиеся в материалах дела доказательства, а также нормы налогового законодательства, Общество правомерно и обоснованно учло полученные суммы скидок при исчислении налога на прибыль и НДС в периодах получения первичных документов (отрицательных счетов-фактур, актов о предоставлении скидок), свидетельствующих о предоставлении ему скидок.
При таких обстоятельствах кассационная жалоба и дополнения к ней подлежат удовлетворению, а решение суда от 10.07.2012 по делу N А05-3807/2012 - отмене в обжалуемой части, постановление апелляционного суда от 06.12.2012 по тому же делу - отмене в полном объеме.
С учетом изложенного и руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
отменить решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.07.2012 по делу N А05-3807/2012 в части отказа в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску от 30.12.2011 N 2.25-19/130 относительно доначисления 418 917 руб. налога на прибыль, 120 157 руб. налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, а постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2012 по тому же делу - в полном объеме.
Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску от 30.12.2011 N 2.25-19/130 в части доначисления 418 917 руб. налога на прибыль, 120 157 руб. налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов.
В остальной части решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.07.2012 по делу N А05-3807/2012 оставить без изменения.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску, место нахождения: 163000, г. Архангельск, ул. Логинова, д. 29, ОГРН 1042900051094, в пользу общества с ограниченной ответственностью "АВТО БРАВО", место нахождения: 163002, г. Архангельск, ул. Октябрят, д. 31, ОГРН 1072902004933, государственную пошлину в размере 1000 руб.
Председательствующий
Ю.А.РОДИН
Судьи
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 02.04.2013 ПО ДЕЛУ N А05-3807/2012
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 2 апреля 2013 г. по делу N А05-3807/2012
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Родина Ю.А., судей Морозовой Н.А., Журавлевой О.Р., при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску Контиевского С.Л. (доверенность от 26.12.2012 N 2.6-08/040371), рассмотрев 02.04.2013 в открытом судебном заседании кассационную жалобу и дополнения к ней общества с ограниченной ответственностью "АВТО БРАВО" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.07.2012 (судья Ипаев С.Г.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2012 (судьи Чельцова Н.С., Мурахина Н.В., Осокина Н.Н.) по делу N А05-3807/2012,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "АВТО БРАВО", место нахождения: 163002, г. Архангельск, ул. Октябрят, д. 31, ОГРН 1072902004933 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску, место нахождения: 163000, г. Архангельск, ул. Логинова, д. 29, ОГРН 1042900051094 (далее - Инспекция), от 30.12.2011 N 2.25-19/130 в части доначисления 418 917 руб. налога на прибыль, 6 401 663 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления соответствующих сумм пеней и штрафов. Общество оспаривало предложения налогового органа внести исправления в документы бухгалтерского учета, представить уточненные декларации по налогу на прибыль, а также просило суд уменьшить размер штрафа по налогу на доходы физических лиц, начисленного в соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).
Решением суда от 10.07.2012 решение Инспекции признано недействительным в части доначисления 6 281 506 руб. НДС, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа; штраф по статье 123 НК РФ уменьшен до 1000 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.
Постановлением апелляционного суда от 06.12.2012 решение от 10.07.2012 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе и дополнениях к ней Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального права и несоответствие их выводов обстоятельствам дела, просит изменить принятое по делу решение суда в части отказа в удовлетворении требований о признании неправомерным доначисление 418 917 руб. налога на прибыль и 120 157 руб. НДС, начисление соответствующих сумм пеней и штрафов, а постановление апелляционного суда отменить в полном объеме.
По мнению подателя жалобы, суды обеих инстанций пришли к ошибочным выводам о том, что предоставленные ему ретроспективные скидки изменяют покупную стоимость приобретенных автомобилей в периоде приобретения автомобилей; о неправомерности применения Обществом вычетов по НДС в периоде приобретения автомобилей без учета полученных от поставщика скидок, уменьшающих цену ранее отгруженных автомобилей.
В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, а кассационную жалобу Общества - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе и дополнениях к ней.
Общество, надлежащим образом уведомленное о времени и месте заседания, своих представителей в суд не направило, в связи с чем дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьей 284 АПК РФ.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты Обществом налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
По результатам проверки вынесено решение о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.12.2011 N 2.25-19/130, которым доначислено в том числе 431 385 руб. налога на прибыль, 6 404 714 руб. НДС, начислены соответствующие суммы пеней и штрафов.
Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 21.03.2012 N 07-10/1/03510 оставило решение Инспекции без изменения.
Общество частично оспорило решение Инспекции в судебном порядке.
Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявления о признании недействительным решения Инспекции в части начисления Инспекцией налога на прибыль и НДС по эпизодам, связанным с получением Обществом ретроспективных скидок за реализованные автомобили. При этом суд первой инстанции указал на обязанность Общества скорректировать налоговую базу за период, в котором отражена реализация, поскольку скидка ему фактически была предоставлена в момент реализации автомобилей конечным покупателям по акции со скидкой.
Суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции, отметив, что на момент принятия на учет автомобилей, приобретенных у поставщика, Общество знало о размере скидки, предоставленной поставщиком по акциям.
Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает, что жалоба и дополнения к ней подлежат удовлетворению по следующим основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 246 НК РФ плательщиками налога на прибыль признаются российские и иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
В пункте 1 статьи 249 НК РФ предусмотрено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Из пункта 2 статьи 249 НК РФ следует, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.
При методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств (пункт 1 статьи 271 НК РФ).
В подпункте 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ предусмотрено, что при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров, определяемую в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
Налоговая база по НДС определяется исходя из выручки от реализации товаров (работ, услуг), включающей все доходы налогоплательщика, связанные с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученные им в денежной и (или) натуральной форме, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 НК РФ).
Пунктом 4 статьи 166 НК РФ установлено, что общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Из материалов дела следует, что Общество (дилер) заключило с обществом с ограниченной ответственностью "Фольксваген Групп Рус" (поставщиком) дилерское соглашение от 23.01.2008 N DA-185/2008 (далее - дилерское соглашение), согласно которому поставщик обязуется передавать дилеру договорную продукцию в собственность, а дилер - приобретать и оплачивать договорную продукцию на основании условий продажи и поставки автомобилей и условий продажи и поставки запчастей и аксессуаров. Приложениями 9 к дилерскому соглашению определены условия и порядок предоставления бонусов, премий и скидок на автомобили.
Инспекция в ходе проверки установила, что поставщик предоставлял Обществу скидки на автомобили, суммы которых начислялись на депозитный счет последнего. По отрицательному счету-фактуре, выставленному поставщиком, Общество учитывало полученные скидки в качестве внереализационных доходов в периоде получения отрицательных счетов-фактур. При этом в периоде фактической отгрузки автомобилей покупателям Общество не корректировало суммы расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС.
В результате налоговый орган сделал вывод о неправомерном занижении Обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и НДС в периоде реализации автомобилей на суммы неправильно учтенных скидок.
В пункте 2 статьи 14 дилерского соглашения предусмотрено, что по решению поставщика дилеру могут быть предоставлены скидки в отношении договорной продукции. Предоставление скидок может осуществляться за текущий период (текущая скидка) либо ретроспективно по итогам работы за определенный период (ретроспективная скидка). Текущей скидкой в контексте настоящего соглашения считается сумма, на которую снижается цена еще не отгруженной договорной продукции и учитываемая непосредственно при предоставлении дилеру счета. Ретроспективной скидкой в контексте настоящего соглашения считается сумма, на которую снижается цена уже отгруженной дилеру и оплаченной им договорной продукции и предоставляемая дилеру на условиях и в порядке, определенных в Приложениях 9А и 9Б к соглашению.
В материалах дела содержатся письма руководителя подразделения марки SKODA, адресованные Обществу, в которых говорится, что ретроспективная скидка представляется индивидуально по VIN-номеру автомобиля и изменяет цену автомобиля.
Согласно статье 424 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон; изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.
В пункте 1 статьи 14 дилерского соглашения предусмотрено, что поставщик продает дилеру договорную продукцию по ценам для официальных дилеров поставщика, действующим на день выставления счета на соответствующую договорную продукцию, если иное не предусмотрено Условиями продажи и поставки Автомобилей или Запчастей (Приложение 5А и Приложение 5Б).
Абзац 1 пункта 5.3 Приложения 5А к дилерскому соглашению закрепляет, что цены для дилеров устанавливаются и изменяются поставщиком в одностороннем порядке. Об изменении ранее установленной цены поставщик информирует дилеров в письменной форме. Измененные цены и текущие скидки считаются принятыми дилером и вступают в силу с момента направления дилером поставщику очередного производственного заказа после уведомления дилера об изменении цены и/или скидки.
В абзаце 2 пункта 5.3 Приложения 5А к дилерскому соглашению говорится, что вне зависимости от положений предыдущего абзаца в случае изменения цены и/или скидки поставщиком после направления дилером поставщику производственного заказа новая цена на соответствующие автомобили считается согласованной сторонами с момента приемки дилером поставленного автомобиля или с момента оплаты дилером выставленного поставщиком счета - в зависимости от того, что наступит ранее.
Согласно материалам дела поставщик выставлял дилеру счет на оплату автомобилей на полную сумму без учета скидок, который Общество также оплачивало в полном объеме.
Соответственно поставка автомобилей совершена сторонами по согласованной цене, не включающей скидки, предоставленные дилером конечным покупателям. Лишь после исполнения поставщиком и дилером обязательств по поставке товара, как правило, в последующем налоговом периоде, поставщик предоставлял Обществу ретроспективные скидки на депозитный счет при исполнении последним условий акций поставщика. Размер указанных скидок исчислялся от стоимости реализованных автомобилей.
Следовательно, предоставленные поставщиком ретроспективные скидки изменяли цену уже отгруженных и оплаченных автомобилей в периоде получения скидок и не влияли на цену сделки в периоде ее совершения поставщиком и дилером.
Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
Статья 81 НК РФ предусматривает представление налогоплательщиком уточненной налоговой декларации в случае выявления недостоверных сведений и ошибок.
Суд кассационной инстанции считает необоснованным вывод судов первой и апелляционной инстанций о необходимости корректировки налоговых обязательств Общества в периоде реализации автомобилей путем подачи уточненных деклараций.
Из материалов дела не усматривается наличие каких-либо ошибок в отражении Обществом налоговых обязательств. Расходы и налоговые вычеты, заявленные Обществом, полностью соответствовали данным, указанным в первичных документах, достоверность которых Инспекция не опровергла.
Следовательно, у налогоплательщика отсутствовали правовые основания для представления уточненной налоговой декларации.
Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что фактически Общество получило скидки в период реализации автомобилей, когда в соответствии с акциями поставщика дилер реализовывал автомобили конечным покупателям со скидкой.
Суд кассационной инстанции не согласен с данной позицией судов по следующим основаниям.
Согласно статье 248 НК РФ доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.
Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действовавшего в проверяемый период) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.
В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.
Следовательно, для учета хозяйственных операций и их изменений необходимы соответствующие первичные документы.
В Приложении 9А указано, что в течение 5 дней с момента предоставления скидок поставщик направляет дилеру соответствующие акты с указанием общих сумм скидок, а также счета-фактуры по предоставленным скидкам с перечнем автомобилей, в отношении которых снижается цена, а также сумма предоставленных скидок по каждому автомобилю.
Таким образом, о конкретных суммах скидок, предоставленных поставщиком Обществу, последнее узнает лишь из актов о предоставлении ретроспективных скидок и отрицательных счетов-фактур.
Информационные письма поставщика о проведении соответствующих акций не изменяют условий (в частности цену) реализации поставщиком товара дилеру.
В связи с чем они не являются первичными учетными документами, подтверждающими предоставление Обществу скидок, как ошибочно полагает налоговый орган.
Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Из протокола допроса Реброва Евгения Вячеславовича - генерального директора Общества следует, что размер скидки, которую получает Общество на депозит, рассчитывается импортером.
В жалобе Общество пояснило, что в отношении уже приобретенных и оплаченных автомобилей ретроспективная скидка предоставляется по решению поставщика, которое доводится до дилера актами о предоставлении скидок и отрицательными счетами-фактурами с указанием VIN-номеров автомобилей. Приобретение Обществом автомобилей в период действия акции поставщика по предоставлению скидки конечному покупателю не означает автоматическое предоставление скидки дилеру.
В материалах дела отсутствуют какие-либо первичные документы, подтверждающие предоставление Обществу поставщиком скидок по оплаченным и реализованным товарам до момента выставления отрицательного счета-фактуры и акта о предоставлении скидок, которые бы позволили налогоплательщику учесть суммы скидок в периоде реализации автомобилей.
Кроме того, как обоснованно отметил податель жалобы, с 01.10.2011 внесены изменения в налоговое законодательство, повлекшие закрепление на законодательном уровне понятия корректировочного счета-фактуры, и предусматривающие дополнительные гарантии прав налогоплательщика.
Так, в подпункте 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ указано, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам) подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат: дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав; дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Суд кассационной инстанции считает обоснованным довод жалобы об ошибочности ссылки апелляционного суда на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2009 N 11175/09 (далее - постановление N 11175/09), в котором выводы сделаны на основании иных обстоятельств дела, что отмечено и в постановлении апелляционного суда.
Таким образом, принимая во внимание установленные обстоятельства дела и имеющиеся в материалах дела доказательства, а также нормы налогового законодательства, Общество правомерно и обоснованно учло полученные суммы скидок при исчислении налога на прибыль и НДС в периодах получения первичных документов (отрицательных счетов-фактур, актов о предоставлении скидок), свидетельствующих о предоставлении ему скидок.
При таких обстоятельствах кассационная жалоба и дополнения к ней подлежат удовлетворению, а решение суда от 10.07.2012 по делу N А05-3807/2012 - отмене в обжалуемой части, постановление апелляционного суда от 06.12.2012 по тому же делу - отмене в полном объеме.
С учетом изложенного и руководствуясь статьей 286, пунктом 2 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
отменить решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.07.2012 по делу N А05-3807/2012 в части отказа в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску от 30.12.2011 N 2.25-19/130 относительно доначисления 418 917 руб. налога на прибыль, 120 157 руб. налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, а постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.12.2012 по тому же делу - в полном объеме.
Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску от 30.12.2011 N 2.25-19/130 в части доначисления 418 917 руб. налога на прибыль, 120 157 руб. налога на добавленную стоимость, начисления соответствующих сумм пеней и штрафов.
В остальной части решение Арбитражного суда Архангельской области от 10.07.2012 по делу N А05-3807/2012 оставить без изменения.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску, место нахождения: 163000, г. Архангельск, ул. Логинова, д. 29, ОГРН 1042900051094, в пользу общества с ограниченной ответственностью "АВТО БРАВО", место нахождения: 163002, г. Архангельск, ул. Октябрят, д. 31, ОГРН 1072902004933, государственную пошлину в размере 1000 руб.
Председательствующий
Ю.А.РОДИН
Судьи
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)