Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Васильевой Е.С., Журавлевой О.Р., при участии от индивидуального предпринимателя Балушкина Владимира Вениаминовича представителя Озеровой И.А. (доверенность от 02.04.2012 N 29 АА 0285052), рассмотрев 06.05.2013 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу и индивидуального предпринимателя Балушкина Владимира Вениаминовича на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012 (судьи Ралько О.Б., Виноградова Т.В., Тарасова О.А.) по делу N А05-6858/2012,
установил:
Индивидуальный предприниматель Балушкин Владимир Вениаминович, ОГРНИП 304290507500040 (далее - предприниматель, ИП Балушкин В.В.), обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 165300, Архангельская область, г. Котлас, ул. Карла Маркса, д. 14, ОГРН 1042901307602 далее - Инспекция), о признании недействительным решения от 30.03.2012 N 07-05/21 в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 4 432 277 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС), пени и штрафа по эпизоду неправомерного применения специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Роскомресурс" (далее - ООО "Роскомресурс"), обществом с ограниченной ответственностью "Энергосервис СПБ" (далее - ООО "Энергосервис СПБ"), обществом с ограниченной ответственностью "Милга" (далее - ООО "Милга"), обществом с ограниченной ответственностью "Вантэкс" (далее - ООО "Вантэкс"), обществом с ограниченной ответственностью "Промтрейд" (далее - ООО "Промтрейд"), обществом с ограниченной ответственностью "Порто" (далее - ООО "Порто"), обществом с ограниченной ответственностью "Трейдком" (далее - ООО "Трейдком"), обществом с ограниченной ответственностью "Транском" (далее - ООО "Транском"), обществом с ограниченной ответственностью "Авторесурс" (далее - ООО "Авторесурс"), обществом с ограниченной ответственностью "Ронда" (далее - ООО "Ронда"), обществом с ограниченной ответственностью "Аксель" (далее - ООО "Аксель"), единый социальный налог (далее - ЕСН) в размере 678 283 руб. 84 коп., итоговую сумму предложенных к уплате налогов в размере 4 222 259 руб., соответствующие оспариваемым суммам налога суммы пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 3000 руб. (с учетом уточнения требований, принятого судом первой инстанции).
Решением суда первой инстанции от 30.08.2012 (судья Дмитревская А.А.) заявленные предпринимателем требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части: доначисления НДФЛ в сумме 124 949 руб. и ЕСН в сумме 15 618 руб. по эпизоду исключения из профессиональных налоговых вычетов сумм транспортных расходов по контрагентам - обществу с ограниченной ответственностью "Властелин" (далее - ООО "Властелин") и обществу с ограниченной ответственностью "СТАРТ ЛТД" (далее - ООО "СТАРТ ЛТД"), соответствующих пеней и штрафов, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 2 600 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований предпринимателю отказано.
Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012 названное решение суда отменено в части отказа ИП Балушкину В.В. в признании недействительным решения Инспекции от 30.03.2012 N 07-05/21 по эпизоду, связанному с неправомерным применением предпринимателем специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), в части доначисления за 2008 - 2009 годы НДФЛ, ЕСН, пеней и штрафных санкций по указанным налогам, а также НДС, пеней и штрафа без учета переплаты по ЕНВД за 2008 - 2009 годы с учетом совпадения уровней бюджетов. В указанной части суд апелляционной инстанции признал оспариваемое решение налогового органа недействительным и обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя. В остальной части решение суда первой инстанции оставил без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального права, просит отменить принятое по делу постановление от 27.11.2012 и оставить в силе решение суда первой инстанции от 30.08.2012.
Как считает податель жалобы, в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено занижение налоговой базы по НДФЛ, ЕСН и НДС за 2008, 2009 годы, повлекшее за собой неуплату названных налогов в бюджет, а имеющаяся у предпринимателя на момент вынесения оспариваемого решения переплата по ЕНВД не опровергает факт совершения предпринимателем налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате названных налогов.
В отзыве на кассационную жалобу Инспекции, ИП Балушкин В.В. выражает свое несогласие с обжалуемым налоговым органом судебным актом в части выводов о необоснованном применении им ЕНВД в проверяемом периоде и правомерном доначислении налогов по общей системе налогообложения по данным расчетного счета.
В кассационной жалобе ИП Балушкин В.В. просит отменить постановление апелляционного суда от 27.11.2012 в части отказа в удовлетворении его требований по эпизоду доначисления сумм налогов, пеней и штрафов по взаимоотношениям с ООО "Роскомресурс", ООО "Энергосервис СПб", ООО "Милга", ООО "Вантэкс", ООО "Промтрейд", ООО "Порто", ООО "Трейдком", ООО "Транском", ООО "Авторесурс", ООО "Ронда" и ООО "Аксель", а в остальной части оставить обжалуемый судебный акт без изменения.
Как считает предприниматель, суды обеих инстанций, признавая правомерным возникновение базы для исчисления налогов по общей системе налогообложения, основывались исключительно на неподтвержденности фактов оказания транспортных услуг и сделали необоснованный вывод об оказании предпринимателем указанным организациям экспедиционных услуг. Кроме того, податель жалобы указывает, что объект формирования базы, облагаемой налогами по общей системе налогообложения, неправомерно сформирован Инспекцией исключительно по данным расчетного счета предпринимателя без подтверждения фактического оказания заявителем каких-либо услуг.
В своем отзыве Инспекция просит оставить кассационную жалобу предпринимателя без удовлетворения.
Стороны о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако Инспекция в судебное заседание своего представителя не направила, представила ходатайство о рассмотрении дела без участия представителя налогового органа. Ходатайство судом удовлетворено, в порядке части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, жалоба рассмотрена в отсутствие представителя Инспекции.
В судебном заседании представитель Балушкина В.В. поддержал доводы его кассационной жалобы.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ИП Балушкиным В.В. налогов, в том числе НДФЛ и НДС за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, ЕСН за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт от 07.03.2012 N 07-05/9.
В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщик неправомерно применял в проверяемом периоде специальную систему налогообложения в виде ЕНВД в отношении услуг, связанных с перевозкой грузов, оказанных ряду контрагентов, необоснованно полагая их транспортными услугами в отсутствие документов, подтверждающих факты принятия грузов к перевозке, доставки их в пункт назначения и выдачи управомоченным лицам.
При этом налоговым органом было установлено, что на расчетный счет заявителя в 2008 - 2009 годах от организаций: ООО "Роскомресурс", ООО "Энергосервис СПб", ООО "Милга", ООО "Вантэкс", ООО "Промтрейд", ООО "Порто", ООО "Трейдком", ООО "Транском", ООО "Авторесурс", ООО "Ронда" и ООО "Аксель" поступили денежные средства за 2008 год в размере 22 229 767 руб. и за 2009 год в размере 10 903 525 руб. с основанием платежа "за транспортно-экспедиционные услуги".
С учетом данных обстоятельств Инспекция посчитала, что доход, полученный ИП Балушкиным В.В. от оказания транспортно-экспедиционных услуг, подлежал налогообложению по общей системе налогообложения с исчислением и уплатой заявителем НДС, НДФЛ и ЕСН в соответствии с нормами глав 21, 23 и 24 Налогового кодекса Российской Федерации. Однако, в нарушение статей 168, 169, пункта 1 статьи 210, пункта 1 статьи 223, пункта 3 статьи 237 НК РФ сумма дохода в размере 33 133 292 руб., необоснованно учитываемая предпринимателем в рамках деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, не была учтена для целей налогообложения при исчислении НДС, НДФЛ и ЕСН за 2008 - 2009 годы (том дела 1, листы 91 - 97).
По результатам проверки и с учетом возражений налогоплательщика Инспекцией принято решение от 30.03.2012 N 07-05/21, которым предпринимателю предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 4 478 520 руб., НДС в сумме 6 025 319 руб., ЕСН в сумме 685 377 руб. 36 коп., а также соответствующие суммы пеней.
Этим же решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ, ЕСН и НДС в виде наложения штрафов в общей сумме 821 696 руб. 70 коп., а также по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов по требованию налогового органа в виде штрафа в размере 3 000 руб.
По итогам рассмотрения Управлением Федеральной налоговой службы по Архангельской области апелляционной жалобы налогоплательщика решение Инспекции от 30.03.2012 N 07-05/21 оставлено без изменения (решение от 10.05.2012 N 07-10/2/05676).
Не согласившись с указанным решением Инспекции, предприниматель обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании его частично недействительным.
Суд первой инстанции, отказывая ИП Балушкину В.В. в удовлетворении заявленных требований, по эпизоду, связанному с неправомерным применением предпринимателем специального режима налогообложения в виде ЕНВД, указал на правомерность выводов налогового органа в части доначисления соответствующих сумм налогов по общей системе налогообложения, а также пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ, поскольку предприниматель документально не подтвердил оказание им автотранспортных услуг по перевозке груза как самостоятельного вида деятельности, подпадающей под действие этого налогового режима.
Суд апелляционной инстанции не согласился с решением суда в части отказа в удовлетворении требований ИП Балушкина В.В. о признании недействительным решения Инспекции по рассматриваемому эпизоду, и отменил решение суда, удовлетворив требования заявителя в указанной части. При этом суд апелляционной инстанции указал на обоснованность доводов Инспекции о неправомерном применении предпринимателем в отношении спорных услуг системы налогообложения в виде ЕНВД, однако посчитал, что Инспекция в нарушение положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ не доказала обоснованность определения суммы налогов (НДФЛ и ЕСН) по общей системе налогообложения без учета расходов и неправомерно не учла при начислении недоимки, пеней и штрафов по НДФЛ, ЕСН и НДС переплату предпринимателем ЕНВД за проверяемый период с учетом совпадения уровней бюджетов.
На этом основании суд апелляционной инстанции признал оспариваемый ненормативный акт налогового органа по эпизоду, связанному с неправомерным применением предпринимателем специального режима налогообложения в виде ЕНВД, недействительным.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, заслушав пояснения представителя предпринимателя, считает обжалуемое постановление суда апелляционной инстанции подлежащим частичной отмене ввиду следующего.
Согласно пункту 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается данным Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Пунктом 2 статьи 346.26 НК РФ установлено, что система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении определенных видов предпринимательской деятельности, в том числе оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Из положений подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ и Закона Архангельской области от 12.11.2002 N 121-17-ОЗ следует, что система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности подлежит применению при оказании автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов.
Понятие "автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов" для целей налогообложения налоговым законодательством не установлено, а следовательно, при определении данного понятия в соответствии с положениями статьи 11 НК РФ необходимо применять нормы гражданского законодательства.
В соответствии со статьей 785 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).
Согласно статье 2 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" (далее - Устав автомобильного транспорта) перевозчик - юридическое лицо, индивидуальный предприниматель, принявшие на себя по договору перевозки пассажира, договору перевозки груза обязанность перевезти пассажира и доставить багаж, а также перевезти вверенный грузоотправителем груз в пункт назначения и выдать багаж, груз управомоченному на их получение лицу.
Статья 8 названного Устава предусматривает, что заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной. Транспортная накладная, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, составляется грузоотправителем.
В силу положений статьи 785 ГК РФ и статьи 8 Устава автомобильного транспорта договором перевозки всегда является договор, по которому стороны осуществляют разовую перевозку груза в установленный пункт назначения, по условленному маршруту, в согласованные сроки и по определенной цене. Указанный договор оформляется путем составления товарно-транспортной накладной.
В рассматриваемом случае судами обеих инстанций установлено, что факт перевозки грузов заявителем документально не подтвержден, поскольку предпринимателем не представлены к проверке и в суд первичные документы (товарно-транспортные накладные), подтверждающие факты приемки грузов к перевозке, их доставку в пункт назначения и выдачи уполномоченным на получение грузов лицам.
По имеющимся в материалах дела документам (договоры перевозки груза, акты выполненных работ, счета на оплату услуг) Инспекции и судам не представилось возможным определить конкретные дату и время оказания транспортных услуг, наименование груза, место отправки и место назначения груза, а также - транспортное средство (регистрационный номер автомобиля), на котором осуществлялись перевозки, то есть установить непосредственно предмет, определяющий представленные договоры, как договоры перевозки груза.
При этом судами первой и апелляционной инстанций принято во внимание то, что в проверяемом периоде потребители спорных услуг предпринимателя (ООО "Роскомресурс", ООО "Энергосервис СПБ", ООО "Милга", ООО "Вантэкс", ООО "Промтрейд", ООО "Порто", ООО "Трейдком", ООО "Транском", ООО "Авторесурс", ООО "Ронда" и ООО "Аксель") перечисляли на расчетный счет ИП Балушкина В.В. денежные средства с назначением платежа "за транспортно-экспедиционные услуги".
Согласно статье 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.
Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.
С учетом данных обстоятельств суды пришли к обоснованному выводу о том, что Балушкин В.В. осуществлял предпринимательскую деятельность по организации выполнения услуг, связанных с перевозкой грузов, которая отсутствует в перечне видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, установленная в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ.
Следовательно, Инспекция, вопреки доводам кассационной жалобы заявителя, правомерно сочла возможным начисление предпринимателю налогов, пеней и штрафов по общей системе налогообложения (НДС, НДФЛ, ЕСН) по виду деятельности - организация экспедиционных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом. При этом судами обоснованно принято во внимание и то, что в ходе налоговой проверки предприниматель подтверждал оказание контрагентам именно данного вида услуг. Разногласий по суммам полученного в связи с этим дохода (налогооблагаемой выручки по реализации) предпринимателем не представлено.
Вместе с тем, как правомерно отмечено судом апелляционной инстанции, налогооблагаемая база по НДФЛ и ЕСН должна определяться с учетом расходов налогоплательщика, связанных с получением дохода.
В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случае непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налог.
При этом следует учитывать, что частичное представление налогоплательщиками в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.
Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11.
Как следует из материалов дела, Инспекцией при расчете сумм налогов использованы данные банковского счета (движение денежных средств по счету заявителя), которые отражают только размер полученного дохода (выручки), но не содержат сведений о размере его расходов.
Предусмотренное подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ положение относительно определения сумм налогов расчетным путем с использованием данных об иных аналогичных налогоплательщиках в данном случае налоговым органом не выполнено.
Поскольку Инспекция в рассматриваемом случае установила объем налоговых обязательств заявителя по неполным данным, суд апелляционной инстанции правильно указал на то, что налоговым органом не доказана обоснованность доначисления предпринимателю тех сумм НДФЛ и ЕСН, соответствующих пеней и налоговых санкций, которые отражены в оспариваемом решении.
При таких обстоятельствах решение Инспекции от 30.03.2012 N 07-05/21 в части начисления налогоплательщику НДФЛ и ЕСН в соответствующих размерах, а также пеней и штрафов, начисленных за неуплату этих налогов, правомерно признано судом апелляционной инстанции недействительным.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции обоснованно отклонил доводы заявителя о том, что размер подлежащего уплате в бюджет НДС также подлежал определению расчетным путем, указав на то, что по смыслу положений, закрепленных в статьях 171, 172 и 176 НК РФ право на применение налоговых вычетов по НДС носит заявительный характер и реализуется путем предъявления соответствующих первичных учетных документов и налоговых деклараций.
Данный вывод апелляционного суда согласуется с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 26.04.2011 N 23/11, согласно которой применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.
Полно и всесторонне исследовав имеющиеся в материалах дела документы, суд апелляционной инстанции установил, что доказательства, подтверждающие право на применение предпринимателем налоговых вычетов, соотносящихся с выручкой, полученной от реализации транспортно-экспедиционных услуг, ИП Балушкиным В.В. ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в процессе рассмотрения дела в судах первой и апелляционной инстанции не представлены.
В суде кассационной инстанции представитель заявителя подтвердил, что обороты по реализации спорных услуг и суммы соответствующих налоговых вычетов в представленных им налоговых декларациях по НДС за проверяемый период не отражены.
В этой связи суд апелляционной инстанции правильно указал на отсутствие оснований полагать, что налоговым органом в оспариваемом решении необоснованно определен применительно к данному эпизоду размер налоговых обязательств предпринимателя при исчислении НДС, соответствующих ему сумм пеней и налоговых санкций.
Однако суд кассационной инстанции не может согласиться с выводами суда апелляционной инстанции по данному эпизоду о неправомерном доначислении предпринимателю НДС, соответствующих сумм пеней и штрафов, без учета произведенной им переплаты по ЕНВД за 2008 - 2009 годы с учетом совпадения уровней бюджетов.
Признавая решение Инспекции по рассматриваемому эпизоду недействительным, суд апелляционной инстанции не учел следующее.
Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
В соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности. Содержание данных решений регламентировано в пункте 8 статьи 101 названного Кодекса.
В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, принятое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности с указанием статей Кодекса, предусматривающих ответственность за совершенное правонарушение. В решении указываются размер выявленной недоимки и начисленных пеней, а также подлежащий уплате штраф.
В названном решении указывается также срок, в течение которого решение может быть обжаловано, порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 101.3 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.
На основании вступившего в силу решения о привлечении к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном статьей 69 НК РФ порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 этого Кодекса).
В силу указанных норм принятое налоговым органом в соответствии со статьей 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что исходя из позиции апелляционного суда, по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета.
Указание в решении Инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.
Данная правовая позиция отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 N 4050/12, но не учтена апелляционным судом при принятии постановления от 27.11.2012 по настоящему спору.
В рассматриваемом случае Инспекцией установлено занижение налогов по общей системе налогообложения в связи с неправомерным применением предпринимателем специального режима налогообложения в виде ЕНВД, повлекшее за собой, в том числе неуплату НДС, и имеющаяся у предпринимателя на момент вынесения решения Инспекции переплата по ЕНВД не опровергает факт совершения налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате НДС.
Названные переплаты подлежали учету налоговым органом на момент начала процедуры принудительного исполнения решения о привлечении к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате налога.
Таким образом, следует признать, что у суда апелляционной инстанции отсутствовали правовые основания для отмены решения суда первой инстанции в указанной части и признания неправомерным решения Инспекции по оспариваемому эпизоду относительно начисления предпринимателю сумм НДС, соответствующих им пеней и штрафов со ссылкой на обстоятельства, связанные с наличием у предпринимателя переплаты по ЕНВД с учетом совпадения уровней бюджетов.
Поскольку постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012 в этой части принято при неправильном толковании норм материального права, данный судебный акт в силу пункта 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит частичной отмене, а решение Арбитражного суда Архангельской области от 30.08.2012 в указанной части - оставлению в силе.
В остальной части постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012, основанное на полном и всестороннем исследовании материалов дела и соответствующее нормам материального и процессуального права, является законным и отмене не подлежит.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктами 1, 5 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012 по делу N А05-6858/2012 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 30.03.2012 N 07-05/21 по эпизоду, связанному с неправомерным применением предпринимателем специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в части доначисления за 2008 - 2009 годы налога на добавленную стоимость, пеней и штрафа по данному налогу без учета переплаты по единому налогу на вмененный доход за 2008 - 2009 годы с учетом совпадения уровней бюджетов.
В этой части оставить в силе решение Арбитражного суда Архангельской области от 30.08.2012, принятое по настоящему делу.
В остальной части постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012 по делу N А05-6858/2012 оставить без изменения.
Председательствующий
Л.И.КОРАБУХИНА
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 08.05.2013 ПО ДЕЛУ N А05-6858/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 8 мая 2013 г. по делу N А05-6858/2012
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корабухиной Л.И., судей Васильевой Е.С., Журавлевой О.Р., при участии от индивидуального предпринимателя Балушкина Владимира Вениаминовича представителя Озеровой И.А. (доверенность от 02.04.2012 N 29 АА 0285052), рассмотрев 06.05.2013 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу и индивидуального предпринимателя Балушкина Владимира Вениаминовича на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012 (судьи Ралько О.Б., Виноградова Т.В., Тарасова О.А.) по делу N А05-6858/2012,
установил:
Индивидуальный предприниматель Балушкин Владимир Вениаминович, ОГРНИП 304290507500040 (далее - предприниматель, ИП Балушкин В.В.), обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу, место нахождения: 165300, Архангельская область, г. Котлас, ул. Карла Маркса, д. 14, ОГРН 1042901307602 далее - Инспекция), о признании недействительным решения от 30.03.2012 N 07-05/21 в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 4 432 277 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС), пени и штрафа по эпизоду неправомерного применения специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Роскомресурс" (далее - ООО "Роскомресурс"), обществом с ограниченной ответственностью "Энергосервис СПБ" (далее - ООО "Энергосервис СПБ"), обществом с ограниченной ответственностью "Милга" (далее - ООО "Милга"), обществом с ограниченной ответственностью "Вантэкс" (далее - ООО "Вантэкс"), обществом с ограниченной ответственностью "Промтрейд" (далее - ООО "Промтрейд"), обществом с ограниченной ответственностью "Порто" (далее - ООО "Порто"), обществом с ограниченной ответственностью "Трейдком" (далее - ООО "Трейдком"), обществом с ограниченной ответственностью "Транском" (далее - ООО "Транском"), обществом с ограниченной ответственностью "Авторесурс" (далее - ООО "Авторесурс"), обществом с ограниченной ответственностью "Ронда" (далее - ООО "Ронда"), обществом с ограниченной ответственностью "Аксель" (далее - ООО "Аксель"), единый социальный налог (далее - ЕСН) в размере 678 283 руб. 84 коп., итоговую сумму предложенных к уплате налогов в размере 4 222 259 руб., соответствующие оспариваемым суммам налога суммы пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 3000 руб. (с учетом уточнения требований, принятого судом первой инстанции).
Решением суда первой инстанции от 30.08.2012 (судья Дмитревская А.А.) заявленные предпринимателем требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части: доначисления НДФЛ в сумме 124 949 руб. и ЕСН в сумме 15 618 руб. по эпизоду исключения из профессиональных налоговых вычетов сумм транспортных расходов по контрагентам - обществу с ограниченной ответственностью "Властелин" (далее - ООО "Властелин") и обществу с ограниченной ответственностью "СТАРТ ЛТД" (далее - ООО "СТАРТ ЛТД"), соответствующих пеней и штрафов, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 2 600 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований предпринимателю отказано.
Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012 названное решение суда отменено в части отказа ИП Балушкину В.В. в признании недействительным решения Инспекции от 30.03.2012 N 07-05/21 по эпизоду, связанному с неправомерным применением предпринимателем специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), в части доначисления за 2008 - 2009 годы НДФЛ, ЕСН, пеней и штрафных санкций по указанным налогам, а также НДС, пеней и штрафа без учета переплаты по ЕНВД за 2008 - 2009 годы с учетом совпадения уровней бюджетов. В указанной части суд апелляционной инстанции признал оспариваемое решение налогового органа недействительным и обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя. В остальной части решение суда первой инстанции оставил без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального права, просит отменить принятое по делу постановление от 27.11.2012 и оставить в силе решение суда первой инстанции от 30.08.2012.
Как считает податель жалобы, в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено занижение налоговой базы по НДФЛ, ЕСН и НДС за 2008, 2009 годы, повлекшее за собой неуплату названных налогов в бюджет, а имеющаяся у предпринимателя на момент вынесения оспариваемого решения переплата по ЕНВД не опровергает факт совершения предпринимателем налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате названных налогов.
В отзыве на кассационную жалобу Инспекции, ИП Балушкин В.В. выражает свое несогласие с обжалуемым налоговым органом судебным актом в части выводов о необоснованном применении им ЕНВД в проверяемом периоде и правомерном доначислении налогов по общей системе налогообложения по данным расчетного счета.
В кассационной жалобе ИП Балушкин В.В. просит отменить постановление апелляционного суда от 27.11.2012 в части отказа в удовлетворении его требований по эпизоду доначисления сумм налогов, пеней и штрафов по взаимоотношениям с ООО "Роскомресурс", ООО "Энергосервис СПб", ООО "Милга", ООО "Вантэкс", ООО "Промтрейд", ООО "Порто", ООО "Трейдком", ООО "Транском", ООО "Авторесурс", ООО "Ронда" и ООО "Аксель", а в остальной части оставить обжалуемый судебный акт без изменения.
Как считает предприниматель, суды обеих инстанций, признавая правомерным возникновение базы для исчисления налогов по общей системе налогообложения, основывались исключительно на неподтвержденности фактов оказания транспортных услуг и сделали необоснованный вывод об оказании предпринимателем указанным организациям экспедиционных услуг. Кроме того, податель жалобы указывает, что объект формирования базы, облагаемой налогами по общей системе налогообложения, неправомерно сформирован Инспекцией исключительно по данным расчетного счета предпринимателя без подтверждения фактического оказания заявителем каких-либо услуг.
В своем отзыве Инспекция просит оставить кассационную жалобу предпринимателя без удовлетворения.
Стороны о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако Инспекция в судебное заседание своего представителя не направила, представила ходатайство о рассмотрении дела без участия представителя налогового органа. Ходатайство судом удовлетворено, в порядке части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, жалоба рассмотрена в отсутствие представителя Инспекции.
В судебном заседании представитель Балушкина В.В. поддержал доводы его кассационной жалобы.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ИП Балушкиным В.В. налогов, в том числе НДФЛ и НДС за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, ЕСН за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, по результатам которой составлен акт от 07.03.2012 N 07-05/9.
В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщик неправомерно применял в проверяемом периоде специальную систему налогообложения в виде ЕНВД в отношении услуг, связанных с перевозкой грузов, оказанных ряду контрагентов, необоснованно полагая их транспортными услугами в отсутствие документов, подтверждающих факты принятия грузов к перевозке, доставки их в пункт назначения и выдачи управомоченным лицам.
При этом налоговым органом было установлено, что на расчетный счет заявителя в 2008 - 2009 годах от организаций: ООО "Роскомресурс", ООО "Энергосервис СПб", ООО "Милга", ООО "Вантэкс", ООО "Промтрейд", ООО "Порто", ООО "Трейдком", ООО "Транском", ООО "Авторесурс", ООО "Ронда" и ООО "Аксель" поступили денежные средства за 2008 год в размере 22 229 767 руб. и за 2009 год в размере 10 903 525 руб. с основанием платежа "за транспортно-экспедиционные услуги".
С учетом данных обстоятельств Инспекция посчитала, что доход, полученный ИП Балушкиным В.В. от оказания транспортно-экспедиционных услуг, подлежал налогообложению по общей системе налогообложения с исчислением и уплатой заявителем НДС, НДФЛ и ЕСН в соответствии с нормами глав 21, 23 и 24 Налогового кодекса Российской Федерации. Однако, в нарушение статей 168, 169, пункта 1 статьи 210, пункта 1 статьи 223, пункта 3 статьи 237 НК РФ сумма дохода в размере 33 133 292 руб., необоснованно учитываемая предпринимателем в рамках деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, не была учтена для целей налогообложения при исчислении НДС, НДФЛ и ЕСН за 2008 - 2009 годы (том дела 1, листы 91 - 97).
По результатам проверки и с учетом возражений налогоплательщика Инспекцией принято решение от 30.03.2012 N 07-05/21, которым предпринимателю предложено уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 4 478 520 руб., НДС в сумме 6 025 319 руб., ЕСН в сумме 685 377 руб. 36 коп., а также соответствующие суммы пеней.
Этим же решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ, ЕСН и НДС в виде наложения штрафов в общей сумме 821 696 руб. 70 коп., а также по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов по требованию налогового органа в виде штрафа в размере 3 000 руб.
По итогам рассмотрения Управлением Федеральной налоговой службы по Архангельской области апелляционной жалобы налогоплательщика решение Инспекции от 30.03.2012 N 07-05/21 оставлено без изменения (решение от 10.05.2012 N 07-10/2/05676).
Не согласившись с указанным решением Инспекции, предприниматель обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании его частично недействительным.
Суд первой инстанции, отказывая ИП Балушкину В.В. в удовлетворении заявленных требований, по эпизоду, связанному с неправомерным применением предпринимателем специального режима налогообложения в виде ЕНВД, указал на правомерность выводов налогового органа в части доначисления соответствующих сумм налогов по общей системе налогообложения, а также пеней и штрафов по пункту 1 статьи 122 НК РФ, поскольку предприниматель документально не подтвердил оказание им автотранспортных услуг по перевозке груза как самостоятельного вида деятельности, подпадающей под действие этого налогового режима.
Суд апелляционной инстанции не согласился с решением суда в части отказа в удовлетворении требований ИП Балушкина В.В. о признании недействительным решения Инспекции по рассматриваемому эпизоду, и отменил решение суда, удовлетворив требования заявителя в указанной части. При этом суд апелляционной инстанции указал на обоснованность доводов Инспекции о неправомерном применении предпринимателем в отношении спорных услуг системы налогообложения в виде ЕНВД, однако посчитал, что Инспекция в нарушение положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ не доказала обоснованность определения суммы налогов (НДФЛ и ЕСН) по общей системе налогообложения без учета расходов и неправомерно не учла при начислении недоимки, пеней и штрафов по НДФЛ, ЕСН и НДС переплату предпринимателем ЕНВД за проверяемый период с учетом совпадения уровней бюджетов.
На этом основании суд апелляционной инстанции признал оспариваемый ненормативный акт налогового органа по эпизоду, связанному с неправомерным применением предпринимателем специального режима налогообложения в виде ЕНВД, недействительным.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, заслушав пояснения представителя предпринимателя, считает обжалуемое постановление суда апелляционной инстанции подлежащим частичной отмене ввиду следующего.
Согласно пункту 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности устанавливается данным Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
Пунктом 2 статьи 346.26 НК РФ установлено, что система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении определенных видов предпринимательской деятельности, в том числе оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.
Из положений подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ и Закона Архангельской области от 12.11.2002 N 121-17-ОЗ следует, что система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности подлежит применению при оказании автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов.
Понятие "автотранспортные услуги по перевозке пассажиров и грузов" для целей налогообложения налоговым законодательством не установлено, а следовательно, при определении данного понятия в соответствии с положениями статьи 11 НК РФ необходимо применять нормы гражданского законодательства.
В соответствии со статьей 785 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).
Согласно статье 2 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" (далее - Устав автомобильного транспорта) перевозчик - юридическое лицо, индивидуальный предприниматель, принявшие на себя по договору перевозки пассажира, договору перевозки груза обязанность перевезти пассажира и доставить багаж, а также перевезти вверенный грузоотправителем груз в пункт назначения и выдать багаж, груз управомоченному на их получение лицу.
Статья 8 названного Устава предусматривает, что заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной. Транспортная накладная, если иное не предусмотрено договором перевозки груза, составляется грузоотправителем.
В силу положений статьи 785 ГК РФ и статьи 8 Устава автомобильного транспорта договором перевозки всегда является договор, по которому стороны осуществляют разовую перевозку груза в установленный пункт назначения, по условленному маршруту, в согласованные сроки и по определенной цене. Указанный договор оформляется путем составления товарно-транспортной накладной.
В рассматриваемом случае судами обеих инстанций установлено, что факт перевозки грузов заявителем документально не подтвержден, поскольку предпринимателем не представлены к проверке и в суд первичные документы (товарно-транспортные накладные), подтверждающие факты приемки грузов к перевозке, их доставку в пункт назначения и выдачи уполномоченным на получение грузов лицам.
По имеющимся в материалах дела документам (договоры перевозки груза, акты выполненных работ, счета на оплату услуг) Инспекции и судам не представилось возможным определить конкретные дату и время оказания транспортных услуг, наименование груза, место отправки и место назначения груза, а также - транспортное средство (регистрационный номер автомобиля), на котором осуществлялись перевозки, то есть установить непосредственно предмет, определяющий представленные договоры, как договоры перевозки груза.
При этом судами первой и апелляционной инстанций принято во внимание то, что в проверяемом периоде потребители спорных услуг предпринимателя (ООО "Роскомресурс", ООО "Энергосервис СПБ", ООО "Милга", ООО "Вантэкс", ООО "Промтрейд", ООО "Порто", ООО "Трейдком", ООО "Транском", ООО "Авторесурс", ООО "Ронда" и ООО "Аксель") перечисляли на расчетный счет ИП Балушкина В.В. денежные средства с назначением платежа "за транспортно-экспедиционные услуги".
Согласно статье 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.
Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.
С учетом данных обстоятельств суды пришли к обоснованному выводу о том, что Балушкин В.В. осуществлял предпринимательскую деятельность по организации выполнения услуг, связанных с перевозкой грузов, которая отсутствует в перечне видов предпринимательской деятельности, в отношении которых может применяться система налогообложения в виде ЕНВД, установленная в пункте 2 статьи 346.26 НК РФ.
Следовательно, Инспекция, вопреки доводам кассационной жалобы заявителя, правомерно сочла возможным начисление предпринимателю налогов, пеней и штрафов по общей системе налогообложения (НДС, НДФЛ, ЕСН) по виду деятельности - организация экспедиционных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом. При этом судами обоснованно принято во внимание и то, что в ходе налоговой проверки предприниматель подтверждал оказание контрагентам именно данного вида услуг. Разногласий по суммам полученного в связи с этим дохода (налогооблагаемой выручки по реализации) предпринимателем не представлено.
Вместе с тем, как правомерно отмечено судом апелляционной инстанции, налогооблагаемая база по НДФЛ и ЕСН должна определяться с учетом расходов налогоплательщика, связанных с получением дохода.
В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случае непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налог.
При этом следует учитывать, что частичное представление налогоплательщиками в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.
Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11.
Как следует из материалов дела, Инспекцией при расчете сумм налогов использованы данные банковского счета (движение денежных средств по счету заявителя), которые отражают только размер полученного дохода (выручки), но не содержат сведений о размере его расходов.
Предусмотренное подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ положение относительно определения сумм налогов расчетным путем с использованием данных об иных аналогичных налогоплательщиках в данном случае налоговым органом не выполнено.
Поскольку Инспекция в рассматриваемом случае установила объем налоговых обязательств заявителя по неполным данным, суд апелляционной инстанции правильно указал на то, что налоговым органом не доказана обоснованность доначисления предпринимателю тех сумм НДФЛ и ЕСН, соответствующих пеней и налоговых санкций, которые отражены в оспариваемом решении.
При таких обстоятельствах решение Инспекции от 30.03.2012 N 07-05/21 в части начисления налогоплательщику НДФЛ и ЕСН в соответствующих размерах, а также пеней и штрафов, начисленных за неуплату этих налогов, правомерно признано судом апелляционной инстанции недействительным.
Вместе с тем, суд апелляционной инстанции обоснованно отклонил доводы заявителя о том, что размер подлежащего уплате в бюджет НДС также подлежал определению расчетным путем, указав на то, что по смыслу положений, закрепленных в статьях 171, 172 и 176 НК РФ право на применение налоговых вычетов по НДС носит заявительный характер и реализуется путем предъявления соответствующих первичных учетных документов и налоговых деклараций.
Данный вывод апелляционного суда согласуется с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 26.04.2011 N 23/11, согласно которой применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.
Полно и всесторонне исследовав имеющиеся в материалах дела документы, суд апелляционной инстанции установил, что доказательства, подтверждающие право на применение предпринимателем налоговых вычетов, соотносящихся с выручкой, полученной от реализации транспортно-экспедиционных услуг, ИП Балушкиным В.В. ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в процессе рассмотрения дела в судах первой и апелляционной инстанции не представлены.
В суде кассационной инстанции представитель заявителя подтвердил, что обороты по реализации спорных услуг и суммы соответствующих налоговых вычетов в представленных им налоговых декларациях по НДС за проверяемый период не отражены.
В этой связи суд апелляционной инстанции правильно указал на отсутствие оснований полагать, что налоговым органом в оспариваемом решении необоснованно определен применительно к данному эпизоду размер налоговых обязательств предпринимателя при исчислении НДС, соответствующих ему сумм пеней и налоговых санкций.
Однако суд кассационной инстанции не может согласиться с выводами суда апелляционной инстанции по данному эпизоду о неправомерном доначислении предпринимателю НДС, соответствующих сумм пеней и штрафов, без учета произведенной им переплаты по ЕНВД за 2008 - 2009 годы с учетом совпадения уровней бюджетов.
Признавая решение Инспекции по рассматриваемому эпизоду недействительным, суд апелляционной инстанции не учел следующее.
Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
В соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности. Содержание данных решений регламентировано в пункте 8 статьи 101 названного Кодекса.
В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, принятое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности с указанием статей Кодекса, предусматривающих ответственность за совершенное правонарушение. В решении указываются размер выявленной недоимки и начисленных пеней, а также подлежащий уплате штраф.
В названном решении указывается также срок, в течение которого решение может быть обжаловано, порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 101.3 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.
На основании вступившего в силу решения о привлечении к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном статьей 69 НК РФ порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 этого Кодекса).
В силу указанных норм принятое налоговым органом в соответствии со статьей 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что исходя из позиции апелляционного суда, по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета.
Указание в решении Инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным.
Данная правовая позиция отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 N 4050/12, но не учтена апелляционным судом при принятии постановления от 27.11.2012 по настоящему спору.
В рассматриваемом случае Инспекцией установлено занижение налогов по общей системе налогообложения в связи с неправомерным применением предпринимателем специального режима налогообложения в виде ЕНВД, повлекшее за собой, в том числе неуплату НДС, и имеющаяся у предпринимателя на момент вынесения решения Инспекции переплата по ЕНВД не опровергает факт совершения налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате НДС.
Названные переплаты подлежали учету налоговым органом на момент начала процедуры принудительного исполнения решения о привлечении к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате налога.
Таким образом, следует признать, что у суда апелляционной инстанции отсутствовали правовые основания для отмены решения суда первой инстанции в указанной части и признания неправомерным решения Инспекции по оспариваемому эпизоду относительно начисления предпринимателю сумм НДС, соответствующих им пеней и штрафов со ссылкой на обстоятельства, связанные с наличием у предпринимателя переплаты по ЕНВД с учетом совпадения уровней бюджетов.
Поскольку постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012 в этой части принято при неправильном толковании норм материального права, данный судебный акт в силу пункта 5 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит частичной отмене, а решение Арбитражного суда Архангельской области от 30.08.2012 в указанной части - оставлению в силе.
В остальной части постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012, основанное на полном и всестороннем исследовании материалов дела и соответствующее нормам материального и процессуального права, является законным и отмене не подлежит.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктами 1, 5 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012 по делу N А05-6858/2012 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 30.03.2012 N 07-05/21 по эпизоду, связанному с неправомерным применением предпринимателем специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в части доначисления за 2008 - 2009 годы налога на добавленную стоимость, пеней и штрафа по данному налогу без учета переплаты по единому налогу на вмененный доход за 2008 - 2009 годы с учетом совпадения уровней бюджетов.
В этой части оставить в силе решение Арбитражного суда Архангельской области от 30.08.2012, принятое по настоящему делу.
В остальной части постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2012 по делу N А05-6858/2012 оставить без изменения.
Председательствующий
Л.И.КОРАБУХИНА
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)