Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 02 мая 2007 года.
Полный текст постановления изготовлен 08 мая 2007 года.
Арбитражный суд апелляционной инстанции в составе
председательствующего судьи Лешуковой Т.О.,
судей Григорьевой И.Ю., Доржиева Э.П.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Мелентьевой Ю.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу на решение Арбитражного суда Иркутской области от 11.12.06 г. по делу N А19-19042/06-40 по заявлению ООО "Глинки" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу о признании незаконным решения от 26.07.2006 г. N 13-31/79 в части,
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Головоченко Н.Г., по доверенности от 27.11.2006 г.,
от МРИ ФНС: Наумовой Н.В., по доверенности от 19.06.2006 г.,
Заявитель - общество с ограниченной ответственностью "Глинки" - обратился с требованием, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу от 26 июля 2006 года N 13-31/79 в части предложения обществу уплатить 320867 руб. налога на прибыль, в том числе за 2003 год - 122270 руб., за 2004 год - 198595 руб., пени по налогу на прибыль в размере - 22536 руб., о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на прибыль за 2003 год - в размере 24454 руб., за 2004 год - 39719 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов в виде взыскания штрафа в размере 150 руб., предложение уплатить налоговые санкции, 275075 руб. налога на добавленную стоимость, пени по НДС - 51458 руб.
Суд первой инстанции решением от 11 декабря 2006 года заявленные обществом требования удовлетворил.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе инспекция указывает, что суд нарушил нормы материального и процессуального права по причине неполного исследования обстоятельств, имеющих значение для дела, ошибочной оценки отдельных доказательств, что является безусловным основанием для изменения или отмены судебного акта.
Налогоплательщик доводы апелляционной жалобы оспорил по мотивам, изложенным в отзыве на жалобу, в письменных пояснениях апелляционному суду; налоговый орган также представил суду дополнительные письменные пояснения по делу, в которых оспорил позицию налогоплательщика.
Рассмотрев материалы дела, заслушав и обсудив доводы представителей участвующих в деле лиц, апелляционный суд приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, налоговая инспекция при проведении выездной налоговой проверки соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах за 2003-2004 годы выявила, в частности, факт неполной уплаты в бюджет налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. По результатам проверки налоговой инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 29.06.2006 г. N 13-13/81 и с учетом письменных возражений по акту, протокола рассмотрения возражений, заключения отдела налогового аудита налоговой инспекции вынесено решение от 26 июля 2006 г. N 13-13/79, которое в оспариваемой налогоплательщиком части содержит предложение уплатить 320867 руб. налога на прибыль, в том числе за 2003 год - 122270 руб., за 2004 год - 198595 руб., пени по налогу на прибыль - 22536 руб., о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на прибыль за 2003 год - в размере 24453 руб., за 2004 год - 39719 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов в виде взыскания штрафа в размере 150 руб., предложение уплатить налоговые санкции, 275075 руб. налога на добавленную стоимость, пени по НДС - 51458 руб.
Предприятие является плательщиком налога на прибыль согласно главе 25 части второй НК РФ.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения налогом на прибыль признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов - обоснованных и документально подтвержденных затрат, осуществленных (понесенных) налогоплательщиком (ст. 252 НК РФ), подразделяемых на внереализационные расходы и расходы, связанные с производством и реализацией, которые, в свою очередь, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (ст. 253 НК РФ).
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно п. 7 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 настоящего Кодекса).
В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов (п. 5 ст. 266 НК РФ).
Согласно статье 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 года по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан:
- - провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль;
- - включить в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, определяющие в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные суммы включаются в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только при их документальном подтверждении;
- Сумма дебиторской задолженности, относящаяся к сделкам и операциям, учтенным при формировании налоговой базы в соответствии с настоящей статьей, не участвует в формировании резервов по сомнительным долгам, создаваемых в соответствии со статьями 266 и 292 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налогоплательщик провел инвентаризацию дебиторской задолженности, а также отразил в составе доходов выручку от реализации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, в составе расходной части отразил себестоимость реализованных, но неоплаченных товаров, работ, услуг.
Согласно письму Министерства финансов РФ от 07 ноября 2005 года N 03-03-04/1/339 дебиторскую задолженность, признанную безнадежной, которая ранее была учтена в базе переходного периода, определяемой в соответствии со ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 г. N 110-ФЗ, налогоплательщик учитывает в составе внереализационных расходов, так как в отношении этой задолженности резерв по сомнительным долгам не формировался. Таким образом, в случае если после 01.01.2002 г. задолженность, отраженная в составе доходной части налоговой базы переходного периода, становится безнадежным долгом (долгом, нереальным ко взысканию) на основе документального подтверждения (должник ликвидирован, исключен из Единого государственного реестра юридических лиц и др.), то эти суммы в целях налогообложения прибыли, в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 Кодекса, признаются убытками.
Из налоговых деклараций налогоплательщика следует, что в 2003 году общество отнесло на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов 515713 руб. суммы безнадежных долгов (строка 130 декларации), в 2004 году - 639491 руб. суммы безнадежных долгов (строка 100 декларации) и 192488 руб. расходов на формирование резерва по сомнительным долгам. Нарушений по формированию резерва по сомнительным долгам в 2003 году налоговым органом в ходе проверки не выявлено.
В ходе проверки налоговый орган данные действия налогоплательщика признал неправомерными, необоснованно уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль.
1. Состав суммы дебиторской задолженности в размере 515713 руб., отнесенной налогоплательщиком во внереализационные расходы за 2003 год, приведен налогоплательщиком в реестре предприятий с истекшим сроком давности за 2003 год.
Налогоплательщик не оспаривает неправомерность включения в указанный реестр задолженности по ЗАО Зиминское в размере 25500 руб., задолженности по ЗАО Харикское в размере 5760 руб.
Из дополнительных пояснений сторон в апелляционном суде, в том числе письменных пояснений заявителя, усматривается, что в данную сумму налогоплательщик также необоснованно включил 568368 руб. задолженности по МП ЖКХ г. Зима, и 10080 руб. задолженности по МУП "Зиминский химлесхоз", так как данные предприятия, согласно ЕГРЮЛ, ликвидированы в 2004 году, следовательно, оснований относить данные суммы на уменьшение прибыли 2003 года, у налогоплательщика не было. Кроме того, задолженность по ЗАО Харикское в размере, оспариваемом обществом, - 18040 руб., также не должна участвовать в формировании налоговой базы 2003 года, поскольку, по признанию самого налогоплательщика, срок исковой давности истекает 01.07.2004 года. Таким образом, учитывая неправомерность включения во внереализационные расходы следующих сумм дебиторской задолженности - 568368 руб. по МП ЖКХ г. Зима, 25500 руб. по ЗАО Зиминское, 23800 руб. по ЗАО Харикское, 10080 руб. по МУП "Зиминский химлесхоз" (всего - 627748 руб.), а также наличие в реестре минусового дебитора - ЖКХ Зиминского района (-130067 руб.), следует признать, что в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год общество не должно было отражать внереализационные расходы, либо отразить их в размере 112035 руб. со знаком "минус" (18032 руб. задолженности по МУП Зима лесторг минус ЖКХ Зиминского района -130067). Таким образом, налоговый орган обоснованно пришел к выводу о том, что отнесение дебиторской задолженности во внереализационные расходы за 2003 год привело к неуплате налога на прибыль в размере 123771 руб.
2. Состав суммы дебиторской задолженности в размере 639491,44 руб., отнесенной налогоплательщиком во внереализационные расходы за 2004 год, приведен налогоплательщиком в реестре предприятий с истекшим сроком давности за 2004 год (МП ЖКХ г. Зима - 410630,40 руб., ООО Филипповское - 179041,84 руб., Зиминский химлесхоз - 49819,44 руб.).
При проверке налоговым органом установлено, что предприятие по требованию налогового органа не представило документы для проверки обоснованности данных сумм, а именно: договоры с дебиторами, накладные в подтверждение отгрузки, и иные документы, перечисленные на стр. 13 решения налогового органа. При этом налоговый орган указывает, что безнадежная задолженность согласно п. 2 ст. 266 НК РФ подлежит списанию исключительно за счет сумм созданного резерва.
Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Апелляционным судом установлено, что долги ЗАО Филипповское в сумме 179041,84 руб. и Зиминского химлесхоза в сумме 49819,20 руб. (всего - 228861,04 руб.), подтвержденные реестром предприятий-банкротов за 2004 год и реестром дебиторской задолженности на 01.01.2002 года, актом выездной налоговой проверки от 31 марта 2003 года N 01-11/42 (пункт 2.1.2.), являются безнадежными, поскольку по ним в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие ликвидации организации, о чем свидетельствуют выписки из ЕГРЮЛ о прекращении деятельности данных организаций в связи с их ликвидацией по процедуре банкротства. Данная задолженность налогоплательщиком правомерно учтена в составе внереализационных расходов, так как в отношении этой задолженности резерв по сомнительным долгам не формировался. На данную сумму долга начислен налог в размере 54926,65 руб.
По МП ЖКХ г. Зима таких документов не представлено, также не представлены документы, свидетельствующие о том, что по данным долгам истек срок исковой давности или обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа, в связи с чем не подтверждена безнадежность долгов в порядке п. 2 ст. 266 НК РФ. В этой части решение налогового органа является правильным.
3. Налоговым органом установлено, что налогоплательщик необоснованно отнес на уменьшение прибыли в 2004 году 192488 руб. резерва по сомнительным долгам, в том числе по ООО "Байкал-ресурс" - 42156,26 руб., по ЧП Евтушок - 150332,11 руб. Неправомерность, по выводу налогового органа, состоит в том, что по ООО "Байкал-ресурс" задолженность участвовала в налогооблагаемой базе переходного периода в 2002 году, и в, нарушение п. 6 ст. 110-ФЗ, включена в резерв по сомнительным долгам (хотя сумма дебиторской задолженности, относящаяся к сделкам и операциям, учтенным при формировании налоговой базы в соответствии с настоящей статьей, не участвует в формировании резервов по сомнительным долгам, создаваемых в соответствии со статьями 266 и 292 Налогового кодекса Российской Федерации). По ЧП Евтушок неправомерность, по выводу налогового органа, состоит в том, что задолженность по данному дебитору отсутствует в актах инвентаризации по состоянию на 01 января 2003 года, на 01 января 2004 года, также не значится по счетам 60 и 62 в 2003 году, но имеется согласно ведомости сверки расчетов на 01.07.2001 года.
По ООО "Байкал-ресурс" вывод налогового органа представляется обоснованным, поскольку соответствует НК РФ и материалам дела. Данная задолженность учтена в реестре дебиторской задолженности на 01.01.2002 года и была включена в налоговую базу переходного периода.
По ЧП Евтушок вывод налогового органа является необоснованным с учетом следующего.
В соответствии со ст. 196 Гражданского кодекса РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года.
В данном случае, поскольку наличие задолженности между сторонами подтверждено сверкой на 01 июля 2001 года, договором на поставку каменного угля от 10.01.2000 года, других доказательств перерыва срока исковой давности в материалах дела нет и налоговым органом не представлено, данная задолженность не участвовала в формировании налоговой базы переходного периода (согласно реестру на 01.01.2002 года), следует признать, что в 2004 году (на 01.07.2004 года) истек установленный ГК РФ срок исковой давности и общество правомерно включило данную сумму в резерв по сомнительным долгам и в уменьшение налога на прибыль.
4. Таким образом, в 2004 году общество правомерно отнесло на внереализационные расходы сумму 379193,15 руб. (228861,04 + 150332,11 руб.), неправомерно отнесло сумму - 452786,66 руб. (410630,40 руб. + 42156,26 руб.), по 2003 году неправомерно отнесло 515713 руб.
С учетом изложенного, решение налогового органа по налогу на прибыль следует признать незаконным в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль за 2004 год в сумме 91006,36 руб. (379193,15 руб. * 24%), пени в сумме 5705,32 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 18201,27 руб., предложения уплатить налоговые санкции.
5. По налогу на добавленную стоимость.
Оспариваемым решением установлена неуплата НДС в размере 275075 руб. в результате завышения налоговых вычетов по причине несоответствия счетов-фактур требованиям ст. 169 НК РФ:
в том числе за 2003 год - в размере 271823 руб.,
в том числе за 2004 год- в размере 3252 руб.
Суд первой инстанции в обжалуемом решении сослался на представление обществом налоговому органу до вынесения им оспариваемого решения исправленных счетов-фактур, кроме того, указал на наличие переплаты по налогу на добавленную стоимость на дату вынесения решения инспекцией, что послужило основанием к удовлетворению требований общества в части НДС и пени. Инспекция в апелляционной жалобе указала на то, что обществом не представлены четыре счета-фактуры на сумму НДС в размере 34739 руб., а именно: N 00002413 от 26.08.2003 года, N 001457 от 01.10.2003 года, N 00003171 от 13.11.2003 года, N 00003171 от 11.12.2003 года. В заседании апелляционного суда налогоплательщик не оспорил данное обстоятельство, однако полагает, что наличие переплаты исключает предложение уплатить налог и начисление пени; налоговый орган пояснил, что фраза "уплатить" в оспариваемом решении означает доначисление налога, налогоплательщик может уплатить налог денежными средствами фактически, либо написать заявление о зачете из переплаты. На дату решения переплата с учетом доначисления осталась в размере 218660,13 руб.
Налогоплательщик представил в материалы дела исправленные счета-фактуры Ангарской геологической экспедиции ФГУГП "Иркутскгеология", преобразованного в ФГУНПГП "Иркутскгеофизика" N 6 от 28.01.2003 г., 7 от 05.02.2003 г., 8 от 10.02.2003 года, 25 от 12.03.2003 года, 31 от 26.03.2003 года, 34 от 31.03.2003 года, 118 от 03.03.2003 года, 159 от 19.04.2003 года.
Счета-фактуры соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ, исправления в счета-фактуры внесены в установленном порядке правопреемником АГЭ ФГУГП "Иркутскгеология" - АГЭ ФГУНПГП "Иркутскгеофизика".
В оспариваемом решении налоговый орган указал, что счета-фактуры с исправлениями от 03.07.2006 года могут быть поставлены на вычеты только в июле 2006 года.
Однако дата внесения исправлений как дата совершения продавцом (налогоплательщиком) определенных действий по внесению изменений в счета-фактуры не изменяет дату совершения первичной хозяйственной операции, на которую выписана счет-фактура и, соответственно, не изменяет момент отражения регистрации счета-фактуры в книге покупок и книге продаж. НК РФ и указанными Правилами ведения книг покупок и книг продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914 изменение момента регистрации счета-фактуры не установлено в качестве последствия внесения в них исправлений.
Дата внесения исправлений в любом случае не может соответствовать налоговому периоду, поскольку, как правило, налогоплательщику становится известно о несоответствии счетов-фактур требованиям ст. 169 НК РФ по результатам проведенных налоговым органом мероприятий налогового контроля.
Поскольку все три условия применения налоговых вычетов имеют отношение к проверяемому налоговому периоду, спорные налоговые вычеты правомерно заявлены налогоплательщиком.
Из норм НК РФ не следует, что налогоплательщик может воспользоваться только одним вариантом поведения, указанным налоговым органом - отразить показатели исправленного счета-фактуры в налоговой декларации за текущий налоговый период, т.е. на дату внесения изменений. Таким образом, и другое поведение налогоплательщика - представление исправленных счетов-фактур правомерно.
В апелляционном суде представитель инспекции пояснил, что Гриб С.П., заверивший исправление счетов-фактур, не является руководителем продавца, исправления в счета-фактуры вправе вносить только руководитель юридического лица - ФГУГП "Иркутскгеофизика", которым с 21.06.2004 года является Тюльканов И.Н.
Доводы инспекции подлежат отклонению, поскольку в ходе проверки налоговый орган не указывал обществу на неправомерность подписания счетов-фактур руководителем структурного подразделения либо указания адреса подразделения вместо адреса юридического лица; вопрос о том, кто являлся руководителем АГЭ на момент выставления счетов-фактур (2003 год) и внесения в них исправлений (2006 год) инспекцией не выяснялся.
Вывод суда первой инстанции о наличии переплаты по налогу на добавленную стоимость на дату вынесения оспариваемого решения соответствует материалам дела, наличие переплаты исключает как необходимость уплачивать налог, поскольку он внесен в бюджет, так и начисления пени, поскольку при условии уплаты налога вреда бюджету не нанесено. Предложение уплатить налог повторно нарушает права налогоплательщика.
Решение суда первой инстанции по налогу на добавленную стоимость является правильным.
6. Также правильным является решение суда и в части признания незаконным оспариваемого решения о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в виде взыскания штрафа в сумме 150 руб., поскольку, как следует из требования о представлении документов от 21 апреля 2006 года N 13-13/67, решения о привлечении к ответственности, пояснений заявителя, документы, за непредставление которых начислен штраф, либо отсутствовали у общества (накладные, подтверждающие отгрузку ТМЦ), либо не были конкретно поименованы в требовании, что исключает привлечение к ответственности по ст. 126 НК РФ.
Таким образом, по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налоговой инспекции апелляционный суд приходит к выводу о частичном удовлетворении жалобы, наличии оснований для изменения решения суда первой инстанции с изложением его в другой редакции.
Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 11 декабря 2006 года по делу N А19-19042/06-40, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании статей 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
постановил:
Решение Арбитражного суда Иркутской области от 11 декабря 2006 года по делу N А19-19042/06-40 изменить, изложив в следующей редакции.
Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу от 26 июля 2006 года N 13-31/79 в части предложения уплатить 91006,36 руб. налога на прибыль за 2004 год, 5705,32 руб. пени по налогу на прибыль за 2004 год, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2004 год в виде штрафа в сумме 18201,27 руб., предложения уплатить 275075 руб. налога на добавленную стоимость, 51458 руб. пени по НДС, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в виде взыскания штрафа в сумме 150 руб., предложения уплатить налоговые санкции признать незаконным как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.
В остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Общества с ограниченной ответственностью "Глинки" в федеральный бюджет РФ 1000 руб. государственной пошлины по иску. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу в федеральный бюджет РФ 500 руб. государственной пошлины по апелляционной жалобе.
Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.
Председательствующий
Т.О.ЛЕШУКОВА
Судьи
И.Ю.ГРИГОРЬЕВА
Э.П.ДОРЖИЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТВЕРТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 08.05.2007 ПО ДЕЛУ N А19-19042/06-40
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТВЕРТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 8 мая 2007 г. по делу N А19-19042/06-40
Резолютивная часть постановления объявлена 02 мая 2007 года.
Полный текст постановления изготовлен 08 мая 2007 года.
Арбитражный суд апелляционной инстанции в составе
председательствующего судьи Лешуковой Т.О.,
судей Григорьевой И.Ю., Доржиева Э.П.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Мелентьевой Ю.В.,
рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу на решение Арбитражного суда Иркутской области от 11.12.06 г. по делу N А19-19042/06-40 по заявлению ООО "Глинки" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу о признании незаконным решения от 26.07.2006 г. N 13-31/79 в части,
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Головоченко Н.Г., по доверенности от 27.11.2006 г.,
от МРИ ФНС: Наумовой Н.В., по доверенности от 19.06.2006 г.,
Заявитель - общество с ограниченной ответственностью "Глинки" - обратился с требованием, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу от 26 июля 2006 года N 13-31/79 в части предложения обществу уплатить 320867 руб. налога на прибыль, в том числе за 2003 год - 122270 руб., за 2004 год - 198595 руб., пени по налогу на прибыль в размере - 22536 руб., о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на прибыль за 2003 год - в размере 24454 руб., за 2004 год - 39719 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов в виде взыскания штрафа в размере 150 руб., предложение уплатить налоговые санкции, 275075 руб. налога на добавленную стоимость, пени по НДС - 51458 руб.
Суд первой инстанции решением от 11 декабря 2006 года заявленные обществом требования удовлетворил.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе инспекция указывает, что суд нарушил нормы материального и процессуального права по причине неполного исследования обстоятельств, имеющих значение для дела, ошибочной оценки отдельных доказательств, что является безусловным основанием для изменения или отмены судебного акта.
Налогоплательщик доводы апелляционной жалобы оспорил по мотивам, изложенным в отзыве на жалобу, в письменных пояснениях апелляционному суду; налоговый орган также представил суду дополнительные письменные пояснения по делу, в которых оспорил позицию налогоплательщика.
Рассмотрев материалы дела, заслушав и обсудив доводы представителей участвующих в деле лиц, апелляционный суд приходит к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, налоговая инспекция при проведении выездной налоговой проверки соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах за 2003-2004 годы выявила, в частности, факт неполной уплаты в бюджет налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. По результатам проверки налоговой инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 29.06.2006 г. N 13-13/81 и с учетом письменных возражений по акту, протокола рассмотрения возражений, заключения отдела налогового аудита налоговой инспекции вынесено решение от 26 июля 2006 г. N 13-13/79, которое в оспариваемой налогоплательщиком части содержит предложение уплатить 320867 руб. налога на прибыль, в том числе за 2003 год - 122270 руб., за 2004 год - 198595 руб., пени по налогу на прибыль - 22536 руб., о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога на прибыль за 2003 год - в размере 24453 руб., за 2004 год - 39719 руб., по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление документов в виде взыскания штрафа в размере 150 руб., предложение уплатить налоговые санкции, 275075 руб. налога на добавленную стоимость, пени по НДС - 51458 руб.
Предприятие является плательщиком налога на прибыль согласно главе 25 части второй НК РФ.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения налогом на прибыль признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов - обоснованных и документально подтвержденных затрат, осуществленных (понесенных) налогоплательщиком (ст. 252 НК РФ), подразделяемых на внереализационные расходы и расходы, связанные с производством и реализацией, которые, в свою очередь, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (ст. 253 НК РФ).
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно п. 7 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 настоящего Кодекса).
В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов (п. 5 ст. 266 НК РФ).
Согласно статье 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 года по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан:
- - провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль;
- - включить в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, определяющие в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные суммы включаются в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только при их документальном подтверждении;
- Сумма дебиторской задолженности, относящаяся к сделкам и операциям, учтенным при формировании налоговой базы в соответствии с настоящей статьей, не участвует в формировании резервов по сомнительным долгам, создаваемых в соответствии со статьями 266 и 292 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налогоплательщик провел инвентаризацию дебиторской задолженности, а также отразил в составе доходов выручку от реализации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, в составе расходной части отразил себестоимость реализованных, но неоплаченных товаров, работ, услуг.
Согласно письму Министерства финансов РФ от 07 ноября 2005 года N 03-03-04/1/339 дебиторскую задолженность, признанную безнадежной, которая ранее была учтена в базе переходного периода, определяемой в соответствии со ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 г. N 110-ФЗ, налогоплательщик учитывает в составе внереализационных расходов, так как в отношении этой задолженности резерв по сомнительным долгам не формировался. Таким образом, в случае если после 01.01.2002 г. задолженность, отраженная в составе доходной части налоговой базы переходного периода, становится безнадежным долгом (долгом, нереальным ко взысканию) на основе документального подтверждения (должник ликвидирован, исключен из Единого государственного реестра юридических лиц и др.), то эти суммы в целях налогообложения прибыли, в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 Кодекса, признаются убытками.
Из налоговых деклараций налогоплательщика следует, что в 2003 году общество отнесло на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов 515713 руб. суммы безнадежных долгов (строка 130 декларации), в 2004 году - 639491 руб. суммы безнадежных долгов (строка 100 декларации) и 192488 руб. расходов на формирование резерва по сомнительным долгам. Нарушений по формированию резерва по сомнительным долгам в 2003 году налоговым органом в ходе проверки не выявлено.
В ходе проверки налоговый орган данные действия налогоплательщика признал неправомерными, необоснованно уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль.
1. Состав суммы дебиторской задолженности в размере 515713 руб., отнесенной налогоплательщиком во внереализационные расходы за 2003 год, приведен налогоплательщиком в реестре предприятий с истекшим сроком давности за 2003 год.
Налогоплательщик не оспаривает неправомерность включения в указанный реестр задолженности по ЗАО Зиминское в размере 25500 руб., задолженности по ЗАО Харикское в размере 5760 руб.
Из дополнительных пояснений сторон в апелляционном суде, в том числе письменных пояснений заявителя, усматривается, что в данную сумму налогоплательщик также необоснованно включил 568368 руб. задолженности по МП ЖКХ г. Зима, и 10080 руб. задолженности по МУП "Зиминский химлесхоз", так как данные предприятия, согласно ЕГРЮЛ, ликвидированы в 2004 году, следовательно, оснований относить данные суммы на уменьшение прибыли 2003 года, у налогоплательщика не было. Кроме того, задолженность по ЗАО Харикское в размере, оспариваемом обществом, - 18040 руб., также не должна участвовать в формировании налоговой базы 2003 года, поскольку, по признанию самого налогоплательщика, срок исковой давности истекает 01.07.2004 года. Таким образом, учитывая неправомерность включения во внереализационные расходы следующих сумм дебиторской задолженности - 568368 руб. по МП ЖКХ г. Зима, 25500 руб. по ЗАО Зиминское, 23800 руб. по ЗАО Харикское, 10080 руб. по МУП "Зиминский химлесхоз" (всего - 627748 руб.), а также наличие в реестре минусового дебитора - ЖКХ Зиминского района (-130067 руб.), следует признать, что в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год общество не должно было отражать внереализационные расходы, либо отразить их в размере 112035 руб. со знаком "минус" (18032 руб. задолженности по МУП Зима лесторг минус ЖКХ Зиминского района -130067). Таким образом, налоговый орган обоснованно пришел к выводу о том, что отнесение дебиторской задолженности во внереализационные расходы за 2003 год привело к неуплате налога на прибыль в размере 123771 руб.
2. Состав суммы дебиторской задолженности в размере 639491,44 руб., отнесенной налогоплательщиком во внереализационные расходы за 2004 год, приведен налогоплательщиком в реестре предприятий с истекшим сроком давности за 2004 год (МП ЖКХ г. Зима - 410630,40 руб., ООО Филипповское - 179041,84 руб., Зиминский химлесхоз - 49819,44 руб.).
При проверке налоговым органом установлено, что предприятие по требованию налогового органа не представило документы для проверки обоснованности данных сумм, а именно: договоры с дебиторами, накладные в подтверждение отгрузки, и иные документы, перечисленные на стр. 13 решения налогового органа. При этом налоговый орган указывает, что безнадежная задолженность согласно п. 2 ст. 266 НК РФ подлежит списанию исключительно за счет сумм созданного резерва.
Согласно п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Апелляционным судом установлено, что долги ЗАО Филипповское в сумме 179041,84 руб. и Зиминского химлесхоза в сумме 49819,20 руб. (всего - 228861,04 руб.), подтвержденные реестром предприятий-банкротов за 2004 год и реестром дебиторской задолженности на 01.01.2002 года, актом выездной налоговой проверки от 31 марта 2003 года N 01-11/42 (пункт 2.1.2.), являются безнадежными, поскольку по ним в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие ликвидации организации, о чем свидетельствуют выписки из ЕГРЮЛ о прекращении деятельности данных организаций в связи с их ликвидацией по процедуре банкротства. Данная задолженность налогоплательщиком правомерно учтена в составе внереализационных расходов, так как в отношении этой задолженности резерв по сомнительным долгам не формировался. На данную сумму долга начислен налог в размере 54926,65 руб.
По МП ЖКХ г. Зима таких документов не представлено, также не представлены документы, свидетельствующие о том, что по данным долгам истек срок исковой давности или обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа, в связи с чем не подтверждена безнадежность долгов в порядке п. 2 ст. 266 НК РФ. В этой части решение налогового органа является правильным.
3. Налоговым органом установлено, что налогоплательщик необоснованно отнес на уменьшение прибыли в 2004 году 192488 руб. резерва по сомнительным долгам, в том числе по ООО "Байкал-ресурс" - 42156,26 руб., по ЧП Евтушок - 150332,11 руб. Неправомерность, по выводу налогового органа, состоит в том, что по ООО "Байкал-ресурс" задолженность участвовала в налогооблагаемой базе переходного периода в 2002 году, и в, нарушение п. 6 ст. 110-ФЗ, включена в резерв по сомнительным долгам (хотя сумма дебиторской задолженности, относящаяся к сделкам и операциям, учтенным при формировании налоговой базы в соответствии с настоящей статьей, не участвует в формировании резервов по сомнительным долгам, создаваемых в соответствии со статьями 266 и 292 Налогового кодекса Российской Федерации). По ЧП Евтушок неправомерность, по выводу налогового органа, состоит в том, что задолженность по данному дебитору отсутствует в актах инвентаризации по состоянию на 01 января 2003 года, на 01 января 2004 года, также не значится по счетам 60 и 62 в 2003 году, но имеется согласно ведомости сверки расчетов на 01.07.2001 года.
По ООО "Байкал-ресурс" вывод налогового органа представляется обоснованным, поскольку соответствует НК РФ и материалам дела. Данная задолженность учтена в реестре дебиторской задолженности на 01.01.2002 года и была включена в налоговую базу переходного периода.
По ЧП Евтушок вывод налогового органа является необоснованным с учетом следующего.
В соответствии со ст. 196 Гражданского кодекса РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года.
В данном случае, поскольку наличие задолженности между сторонами подтверждено сверкой на 01 июля 2001 года, договором на поставку каменного угля от 10.01.2000 года, других доказательств перерыва срока исковой давности в материалах дела нет и налоговым органом не представлено, данная задолженность не участвовала в формировании налоговой базы переходного периода (согласно реестру на 01.01.2002 года), следует признать, что в 2004 году (на 01.07.2004 года) истек установленный ГК РФ срок исковой давности и общество правомерно включило данную сумму в резерв по сомнительным долгам и в уменьшение налога на прибыль.
4. Таким образом, в 2004 году общество правомерно отнесло на внереализационные расходы сумму 379193,15 руб. (228861,04 + 150332,11 руб.), неправомерно отнесло сумму - 452786,66 руб. (410630,40 руб. + 42156,26 руб.), по 2003 году неправомерно отнесло 515713 руб.
С учетом изложенного, решение налогового органа по налогу на прибыль следует признать незаконным в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль за 2004 год в сумме 91006,36 руб. (379193,15 руб. * 24%), пени в сумме 5705,32 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 18201,27 руб., предложения уплатить налоговые санкции.
5. По налогу на добавленную стоимость.
Оспариваемым решением установлена неуплата НДС в размере 275075 руб. в результате завышения налоговых вычетов по причине несоответствия счетов-фактур требованиям ст. 169 НК РФ:
в том числе за 2003 год - в размере 271823 руб.,
в том числе за 2004 год- в размере 3252 руб.
Суд первой инстанции в обжалуемом решении сослался на представление обществом налоговому органу до вынесения им оспариваемого решения исправленных счетов-фактур, кроме того, указал на наличие переплаты по налогу на добавленную стоимость на дату вынесения решения инспекцией, что послужило основанием к удовлетворению требований общества в части НДС и пени. Инспекция в апелляционной жалобе указала на то, что обществом не представлены четыре счета-фактуры на сумму НДС в размере 34739 руб., а именно: N 00002413 от 26.08.2003 года, N 001457 от 01.10.2003 года, N 00003171 от 13.11.2003 года, N 00003171 от 11.12.2003 года. В заседании апелляционного суда налогоплательщик не оспорил данное обстоятельство, однако полагает, что наличие переплаты исключает предложение уплатить налог и начисление пени; налоговый орган пояснил, что фраза "уплатить" в оспариваемом решении означает доначисление налога, налогоплательщик может уплатить налог денежными средствами фактически, либо написать заявление о зачете из переплаты. На дату решения переплата с учетом доначисления осталась в размере 218660,13 руб.
Налогоплательщик представил в материалы дела исправленные счета-фактуры Ангарской геологической экспедиции ФГУГП "Иркутскгеология", преобразованного в ФГУНПГП "Иркутскгеофизика" N 6 от 28.01.2003 г., 7 от 05.02.2003 г., 8 от 10.02.2003 года, 25 от 12.03.2003 года, 31 от 26.03.2003 года, 34 от 31.03.2003 года, 118 от 03.03.2003 года, 159 от 19.04.2003 года.
Счета-фактуры соответствуют требованиям ст. 169 НК РФ, исправления в счета-фактуры внесены в установленном порядке правопреемником АГЭ ФГУГП "Иркутскгеология" - АГЭ ФГУНПГП "Иркутскгеофизика".
В оспариваемом решении налоговый орган указал, что счета-фактуры с исправлениями от 03.07.2006 года могут быть поставлены на вычеты только в июле 2006 года.
Однако дата внесения исправлений как дата совершения продавцом (налогоплательщиком) определенных действий по внесению изменений в счета-фактуры не изменяет дату совершения первичной хозяйственной операции, на которую выписана счет-фактура и, соответственно, не изменяет момент отражения регистрации счета-фактуры в книге покупок и книге продаж. НК РФ и указанными Правилами ведения книг покупок и книг продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. N 914 изменение момента регистрации счета-фактуры не установлено в качестве последствия внесения в них исправлений.
Дата внесения исправлений в любом случае не может соответствовать налоговому периоду, поскольку, как правило, налогоплательщику становится известно о несоответствии счетов-фактур требованиям ст. 169 НК РФ по результатам проведенных налоговым органом мероприятий налогового контроля.
Поскольку все три условия применения налоговых вычетов имеют отношение к проверяемому налоговому периоду, спорные налоговые вычеты правомерно заявлены налогоплательщиком.
Из норм НК РФ не следует, что налогоплательщик может воспользоваться только одним вариантом поведения, указанным налоговым органом - отразить показатели исправленного счета-фактуры в налоговой декларации за текущий налоговый период, т.е. на дату внесения изменений. Таким образом, и другое поведение налогоплательщика - представление исправленных счетов-фактур правомерно.
В апелляционном суде представитель инспекции пояснил, что Гриб С.П., заверивший исправление счетов-фактур, не является руководителем продавца, исправления в счета-фактуры вправе вносить только руководитель юридического лица - ФГУГП "Иркутскгеофизика", которым с 21.06.2004 года является Тюльканов И.Н.
Доводы инспекции подлежат отклонению, поскольку в ходе проверки налоговый орган не указывал обществу на неправомерность подписания счетов-фактур руководителем структурного подразделения либо указания адреса подразделения вместо адреса юридического лица; вопрос о том, кто являлся руководителем АГЭ на момент выставления счетов-фактур (2003 год) и внесения в них исправлений (2006 год) инспекцией не выяснялся.
Вывод суда первой инстанции о наличии переплаты по налогу на добавленную стоимость на дату вынесения оспариваемого решения соответствует материалам дела, наличие переплаты исключает как необходимость уплачивать налог, поскольку он внесен в бюджет, так и начисления пени, поскольку при условии уплаты налога вреда бюджету не нанесено. Предложение уплатить налог повторно нарушает права налогоплательщика.
Решение суда первой инстанции по налогу на добавленную стоимость является правильным.
6. Также правильным является решение суда и в части признания незаконным оспариваемого решения о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в виде взыскания штрафа в сумме 150 руб., поскольку, как следует из требования о представлении документов от 21 апреля 2006 года N 13-13/67, решения о привлечении к ответственности, пояснений заявителя, документы, за непредставление которых начислен штраф, либо отсутствовали у общества (накладные, подтверждающие отгрузку ТМЦ), либо не были конкретно поименованы в требовании, что исключает привлечение к ответственности по ст. 126 НК РФ.
Таким образом, по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налоговой инспекции апелляционный суд приходит к выводу о частичном удовлетворении жалобы, наличии оснований для изменения решения суда первой инстанции с изложением его в другой редакции.
Рассмотрев апелляционную жалобу на не вступившее в законную силу решение Арбитражного суда Иркутской области от 11 декабря 2006 года по делу N А19-19042/06-40, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании статей 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации
постановил:
Решение Арбитражного суда Иркутской области от 11 декабря 2006 года по делу N А19-19042/06-40 изменить, изложив в следующей редакции.
Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу от 26 июля 2006 года N 13-31/79 в части предложения уплатить 91006,36 руб. налога на прибыль за 2004 год, 5705,32 руб. пени по налогу на прибыль за 2004 год, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2004 год в виде штрафа в сумме 18201,27 руб., предложения уплатить 275075 руб. налога на добавленную стоимость, 51458 руб. пени по НДС, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в виде взыскания штрафа в сумме 150 руб., предложения уплатить налоговые санкции признать незаконным как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.
В остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Общества с ограниченной ответственностью "Глинки" в федеральный бюджет РФ 1000 руб. государственной пошлины по иску. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Иркутской области и Усть-Ордынскому Бурятскому автономному округу в федеральный бюджет РФ 500 руб. государственной пошлины по апелляционной жалобе.
Данное постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа.
Председательствующий
Т.О.ЛЕШУКОВА
Судьи
И.Ю.ГРИГОРЬЕВА
Э.П.ДОРЖИЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)