Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть определения объявлена 18 июня 2013 г.
Полный текст определения изготовлен 25 июня 2013 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Тимохина О.Б.,
судей Кузнецова Ю.А., Толкунова В.М.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Свистун Н.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 08 апреля 2013 года по делу N А76-24161/2012 (судья Котляров Н.Е.).
В судебном заседании приняли участие представители:
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - Гулязина А.А. (служебное удостоверение, доверенность от 09.01.2013 N 03-07/244 сроком до 31.12.2013); Матушкин Е.И. (служебное удостоверение, доверенность от 09.01.2013 N 03-07/254 сроком до 31.12.2013). Тихоновский Ф.И. (паспорт, доверенность 09.01.2013 N 03-07/262, сроком на один год);
- закрытого акционерного общества "Карабашмедь" - Орлов Д.А. (паспорт, доверенность от 01.01.2012 N 46 сроком до 31.12.2014)
Закрытое акционерное общество "Карабашмедь" (далее - заявитель, ЗАО "Карабашмедь", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, МИФНС, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 25.09.2012 N 35 в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год в виде штрафа размере 4 663 796,20 руб., а также в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС), подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа размере 1 588 754,20 руб.; в части начисления пеней по налогу на прибыль за 2010 год в размере 4 443 282,12 руб., пеней по НДС в размере 944 472,44 руб.; в части доначисления налога на прибыль за 2010 год в размере 23 318 981 руб., доначисления НДС, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 7 943 771 руб.
Решением суда от 08 апреля 2013 года (резолютивная часть объявлена 02 апреля 2013 года) заявленные требования удовлетворены.
Инспекция, не согласившись с таким решением, обжаловала его в апелляционном порядке - в жалобе просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении заявленных обществом требований.
В обоснование доводов апелляционной жалобы указано, что судом неправильно применены нормы материального права.
Инспекция считает, что разработка проектной документации иностранной компанией является инжиниринговой услугой и не может квалифицироваться в качестве товара. Поэтому, даже если учесть таможенные платежи, инспекцией обоснованно начислен обществу НДС (налоговый агент) в сумме 7 943 771 руб., пени в размере 478 576 руб. 94 коп. и штраф по ст. 123 НК РФ.
Законодатель закрепил для налогового учета обязанность налогоплательщика учитывать доходы (расходы) по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок с учетом курсовых разниц. На каждую отчетную дату в соответствии с условиями договора организация формирует свои требования или обязательства перед контрагентом в иностранной валюте, исходя из форвардного курса и курса конвертации, а затем отражает их в налоговом учете в рублях по курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации (далее - ЦБ РФ). По мнению МИФНС, ЗАО "Карабашмедь" по операциям срочных сделок курсовую разницу не учитывало. Трактовка обществомпоследнего абзаца ст. 326 НК РФ в случае реализации драгоценных металлов ниже цены ЦБ РФ приводит к задвоению доходов, а при реализации драгоценных металлов ниже цены ЦБ РФ приводит к задвоению расходов. Если бы налогоплательщик, минимизируя свои риски, определял покупку и продажу одинакового количества драгоценных металлов на разные даты валютирования, то от операций хеджирования, с учетом курсовых разниц, мог бы получить как прибыль, так и убыток. Однако, общество, изначально не учитывая курсовую разницу, предполагало получить убыток, поскольку при стоимости USD по курсу, установленному ОАО "Уральский банк реконструкции и развития" (далее - ОАО "УБРиР", банк), на покупку/продажу, всегда отличается на 10 копеек. Следовательно, убытки, отраженные налогоплательщиком по сделкам хеджирования за 2010 год, исчислены обществом неправомерно.
До начала судебного заседания от заявителя поступил письменный отзыв на апелляционную жалобу, по мотивам которого ее доводы отклонены.
В судебном заседании представители заявителя и заинтересованного лица поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее соответственно.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ, Кодекс).
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Карабашмедь" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов (взносов) за период с 01.01.2010 по 31.12.2010.
По результатам проверки инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки N 19 от 23.07.2012 (т. 1, л.д. 34-141) и вынесено решение от 25.09.2012 N 35 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2, л.д. 59-134).
Указанным решением налогоплательщик привлечен к следующим видам ответственности: - по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2010 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 4 663 769 руб.; - по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на добавленную стоимость, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 1 588 754 руб. 20 коп.; - по ст. 123 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ) с учетом п. 1 ст. 112 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 612 109 руб. 30 коп.; - по ст. 123 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ) за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 2 203 руб.; - по ст. 123 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ) с учетом п. 1 ст. 112 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 143 руб. 10 коп.; - по ст. 123 НК РФ (в редакции, действующей до 02.09.2010) за неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 2 012 руб. 40 коп.
Также вышеназванным решением налогоплательщику начислены пени по состоянию на 25.09.2012 в сумме 5 418 245 руб. 09 коп., в том числе: по налогу на прибыль - 4 443 282 руб. 12 коп., по НДС, подлежащему удержанию и перечислению налоговым агентом - 944 472 руб. 44 коп., по НДФЛ - 30 490 руб. 53 коп.; предложено уплатить недоимку по налогам в сумме 31 262 752 руб., в том числе: налог на прибыль - 23 318 981 руб., НДС, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом - 7 943 771 руб.
Налогоплательщик обжаловал принятое решение в вышестоящий налоговый орган - решением N 16-07/003860с от 06.12.2012 (т. 2, л.д. 145-152) решение МИФНС от 25.09.2012 N 35 утверждено.
Общество, не согласившись с решением инспекции от 25.09.2012 N 35, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из необоснованности вывода инспекции о том, что обществу были фактически оказаны инжиниринговые услуги, поскольку действия государственного органа (таможни) свидетельствуют о том, что налогоплательщиком был приобретен именно товар, за который налогоплательщик уплатил НДС на таможне. Также суд не установил занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль - при исчислении доходов и расходов по операциям хеджирования с учетом положений ст. 250, 265, 326 НК РФ в результате у налогоплательщика получается равенство доходов и расходов. При таких обстоятельствах доначисление налога на прибыль, пеней, штрафа по данным основаниям противоречит правовой природе налога на прибыль.
Оценив в порядке ст. 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.
В соответствии с п. 1 ст. 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.
Пунктом 2 ст. 161 НК РФ предусмотрено, что налоговая база, указанная в п. 1 этой статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в п. 1 ст. 161 НК РФ иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога независимо от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные гл. 21 НК РФ.
Согласно подп. 35 ч. 1 ст. 4 Таможенного кодекса Таможенного союза (далее - ТК ТС) под товаром понимается любое движимое имущество, перемещаемое через таможенную границу.
В силу ст. 179 ТК ТС товары подлежат таможенному декларированию при помещении под таможенную процедуру либо в иных случаях, установленных в соответствии с ТК ТС. Таможенное декларирование товаров производится декларантом либо таможенным представителем, действующим от имени и по поручению декларанта в письменной и (или) электронной формах, с использованием таможенной декларации.
В декларации на товары указываются следующие основные сведения о товарах: наименование; описание; классификационный код товаров по Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности; наименование страны происхождения; наименование страны отправления (назначения); описание упаковок (количество, вид, маркировка и порядковые номера); количество в килограммах (вес брутто и вес нетто) и в других единицах измерения; таможенная стоимость; статистическая стоимость (ч. 2 ст. 181 ТК ТС).
Подача таможенной декларации должна сопровождаться представлением таможенному органу документов, на основании которых заполнена таможенная декларация, если иное не установлено ТК ТС (ст. 183 ТК ТС).
Согласно подп. 3 п. 1 ст. 70 ТК ТС налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию таможенного союза, относится к таможенным платежам.
В соответствии с п. 1 ст. 210 ТК ТС, товары помещаются под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления при соблюдении следующих условий: уплаты ввозных таможенных пошлин, налогов, если не установлены тарифные преференции, льготы по уплате таможенных пошлин, налогов; соблюдения запретов и ограничений; представления документов, подтверждающих соблюдение ограничений в связи с применением специальных защитных, антидемпинговых и компенсационных мер.
Следовательно, без уплаты налога на добавленную стоимость товар не может быть выпущен таможенным органом для внутреннего потребления.
Из дела видно - в рамках технического перевооружения между ЗАО "Карабашмедь" (покупатель) и LINDE-KCA-DRESDEN GmbH (Германия) (продавец, иностранная компания) заключен контракт от 08.10.2007 NLND-1 на поставку криогенной воздухоразделительной установки по производству газообразного и жидкого кислорода для ЗАО "Карабашмедь" и документации по ней (товар), а также на выполнение работ по разработке документации по оборудованию (работы) (т. 3, л.д. 2-34).
Пунктом 2.2 в указанном контракте стороны предусмотрели стоимость разработки Документации (2 573 758.25 евро), а также оговорили, что стоимость разработки увеличивается, в том числе на сумму НДС и иных платежей, которые предусмотрены законодательством Российской Федерации.
В соответствии с п. 7 контракта обязанность по уплате налогов и иных платежей на территории покупателя (ЗАО "Карабашмедь") возлагается на проверяемого налогоплательщика.
К контракту от 08.10.2007 NLND-1 сторонами сделки подписаны дополнительные соглашения: от 03.04.2008 N 1 - изменена стоимость цены комплекта поставки оборудования, документации и работ (т. 9, л.д. 35-41), от 22.04.2008 N 2, 3 - изменена стоимость цены комплекта поставки оборудования, документации, работ и условия платежей (т. 9, л.д. 42-49), от 15.01.2009 N 4 (контракт дополнен определением "документация"), от 29.01.2010 N 6 - поставка оборудования по контракту осуществляться не будет, исключены из контракта приложения N 1-4, изменены цена комплекта поставки документации, условия оплаты документации, условия доставки документации покупателю (т. 9, л.д. 52-56).
Обществом часть денежных средств по контракту перечислена в периоды 2008, 2009 годов, остаток в сумме 1 100 000 евро в соответствии с п. 3.1.2 контракта и п. 5 дополнительного соглашения от 29.01.2010 N 6 к данному контракту ЗАО "Карабашмедь" должно оплатить иностранной компании ежемесячными платежами по 100 000 евро, начиная с февраля по декабрь 2010 года.
В ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что ЗАО "Карабашмедь" в нарушение подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, п. 2 ст. 161 НК РФ не определена для целей налогообложения налоговая база с сумм дохода, выплаченного в адрес иностранной компании за оказанные инжиниринговые услуги по разработке проектной документации (включая техническую документацию), что привело к неправомерному неперечислению в установленный НК РФ срок НДС, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 7 943 771 руб., в том числе за 2 квартал 2010 года в сумме 2 817 600 руб., за 3 квартал 2010 года в сумме 2 116 663 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 3 009 508 руб.
Из показаний должностных лиц ЗАО "Карабашмедь": Киндеева О.В., Глуховой О.В., Хусаиновой Т.Г. (т. 6, л.д. 4-12, 23-32, 41-48), допрошенных инспекцией в качестве свидетелей в соответствии со ст. 90 НК РФ, установлено, что проектная документация, включая техническую документацию, поименованную в приложении N 5 "Перечень проектной документация" к контракту от 08.10.2007 NLND-1, разрабатывалась сотрудниками иностранной компании LINDE-KCA-DRESDEN GmbH в рамках исполнения данного контракта. Криогенная воздухоразделительная установка по производству газообразного и жидкого кислорода не является предметом розничной торговли, а разрабатывалась и изготавливалась индивидуально по техническим параметрам заказчика ЗАО "Карабашмедь". Предметом договора являлась поставка воздухоразделительной установки, разработка документации к ней и поставка разработанной иностранной компанией документации в адрес ЗАО "Карабашмедь". Технические данные (технические задания), планы, чертежи, проекты, поименованные в пункте "О" приложения N 5 к контракту, разрабатывались иностранной компанией LINDE-KCA-DRESDEN GmbH в целях подготовки рабочей документации по строительной части, а именно, для монтажа установки, а также для подготовки инструкции по эксплуатации, техобслуживанию установки.
Оплата ежемесячными платежами по 100 000 евро с февраля по декабрь 2010 года в соответствии с пунктом 5 дополнительного соглашения от 29.01.2010 N 6 к контракту в адрес иностранного контрагента, производилась ЗАО "Карабашмедь" за разработку проектной документации кислородной станции. Поставка готовой проектной документации к оборудованию по контракту от 08.10.2007 N LND-1 осуществлена в июне 2011 года.
С 2008 года по 2011 год в налоговых декларациях по НДС суммы налога с выплат иностранному контрагенту налогоплательщик не исчислял и не перечислял в бюджет, за исключением 1 квартала 2010 года.
Общество 26 января 2010 года перечислило денежные средства в сумме 1 000 000 евро за разработку документации иностранному партнеру LINDE-KCA-DRESDEN GmbH.
Положения по разработке проектной документации и оплате данных услуг из контракта сторонами сделки не исключены, в дополнительном соглашении от 29.01.2010 N 6 отражено, что стороны договорились о выполнении указанных работ и поставке разработанной документации, корректировка стоимости услуг по разработке проектной документации (включая техническую документацию) в дополнительных соглашениях N 6, 7, 8 к контракту отсутствует.
Поэтому МИФНС полагает, что в соответствии с условиями контракта ЗАО "Карабашмедь" должно оплатить работы по цене, указанной в дополнительном соглашении N 1, в сумме 2 573 756,25 евро.
Документы, подтверждающие оплату услуг по разработке проектной документации ранее 2010 года, ЗАО "Карабашмедь" к проверке не представлены.
Согласно внутренним служебным запискам ЗАО "Карабашмедь", оформленным начальником отдела внешнеэкономических связей Киндеевым О.В. на имя первого заместителя генерального директора ЗАО "Карабашмедь" Топчиева А.Р., а также показаниям свидетелей Киндеева О.В., Кирилловой Л.Н. (т. 6, л.д. 4-13; т. 7 л.д. 1-8), в период с января по декабрь 2010 года в адрес иностранной компании LINDE-KCA-DRESDEN GmbH обществом перечислены денежные средства (каждый платеж по 100 000 евро) за разработку проектной документации кислородной станции по контракту от 08.10.2007 N LND-1.
По требованиям инспекции от 06.04.2012 N 6, от 31.05.2012 N 9 ЗАО "Карабашмедь" представлена проектная документация, включая техническую документацию в том числе чертежи, схемы, разработанную LINDE-KCA-DRESDEN GmbH по контракту от 08.10.2007 NLND-1, акт сдачи-приемки данной проектной документации.
Поставка проектной документации (включая техническую документацию) по контракту от 08.10.2007 N LND-1 осуществлена иностранной компанией в июне 2011 года с оформлением ГТД 10504050/170611/0000993 при ввозе проектной документации на таможенную территорию Российской Федерации.
ЗАО "Карабашмедь" в соответствии с требованиями таможенного законодательства уплачен таможенному органу НДС со стоимости данной документации.
Пунктом 4.2 дополнительного соглашения от 29.01.2010 N 6 к контракту от 08.10.2007 N LND-1 установлено, что документация должна быть поставлена в одном экземпляре курьерской службой на условиях DDU (Incoterm 2000) Карабаш или (по письменному запросу покупателя) электронными средствами путем предоставления (загрузки) документации на основе web-платформы продавца с предоставлением информации, подтверждающей загрузку по электронной почте на электронный адрес (т. 9, л.д. 52-56). При этом покупатель уведомляет продавца о способе доставки документации за 10 рабочих дней до согласованной даты поставки, в противном случае дата поставки откладывается. Документация, передаваемая электронными средствами, должна поставляться в pdf-формате.
На момент возникновения у ЗАО "Карабашмедь" в 2010 году обязанности налогового агента по исчислению и перечислению в бюджет НДС, проектная документация (включая техническую документацию), разработанная иностранной компанией LINDE-KCA-DRESDEN GmbH, еще не была передана ЗАО "Карабашмедь", соответственно, данная документация не была задекларирована как товар.
Условия контракта от 08.10.2007 N LND-1 и дополнительного соглашения от 29.01.2010 N 6 к нему устанавливают обязанность иностранной компании LINDE-KCA-DRESDEN GmbH разработать проектную документацию в отношении установки, и, соответственно, поставить эту документацию в адрес ЗАО "Карабашмедь".
Инспекция посчитала, что предметом контракта от 08.10.2007 N LND-1 является разработка проектной документации, а проектная документация, включая техническую документацию, подлежащая поставке в адрес ЗАО "Карабашмедь" в соответствии с условиями контракта, является результатом выполненных иностранной компанией услуг по разработке данной документации.
По мнению МИФНС, с учетом заключения эксперта ООО "Независимая оценочная палата и К" от 21.09.2012 N 02-501-12, налогоплательщику оказаны инжиниринговые услуги, в связи с чем общество неправомерно не перечислило в бюджет НДС в установленный НК РФ срок, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 7 943 771 руб., в том числе за 2 квартал 2010 года в сумме 2 817 600 руб., за 3 квартал 2010 года в сумме 2 116 663 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 3 009 508 руб.
Признавая недействительным в этой части решение налогового органа, суд правомерно посчитал поставленную проектную документацию товаром.
Из контракта от 08.10.2007 NLND-1 и декларации 10504050/170611/0000993 следует, что поставляется проектная документация - стоимость ввозимого на территорию Российской Федерации товара составляет 164 093 069 руб. 82 коп. На декларации имеется отметка таможенного органа "ВЫПУСК РАЗРЕШЕН".
Следовательно, с учетом подп. 35 ч. 1 ст. 4 ТК ТС, суд сделал правильный вывод о том, что приобретаемая обществом проектная документация правомерно задекларирована налогоплательщиком именно как товар, который выпущен для свободного обращения на территории Российской Федерации с уплатой на таможне НДС.
Доводы подателя апелляционной жалобы в этой части апелляционным судом отклоняются, поскольку направлены на переоценку правильных выводов суда первой инстанции, который в своем решении дал им надлежащую правовую оценку.
В соответствии со ст. 326 НК РФ, при совершении срочных сделок, предусматривающих куплю-продажу иностранной валюты, либо драгоценных металлов, либо ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, налогоплательщик на дату исполнения сделки определяет доходы (расходы) с учетом курсовых разниц, определенных как разница между курсом исполнения сделки и установленных Центральным банком Российской Федерации курсом валют и официальных цен на драгоценные металлы на дату исполнения сделки.
Пунктами 3, 5 ст. 304 НК РФ установлено, что налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, определяется как разница между доходами по указанным операциям со всеми базисными активами и расходами по указанным операциям со всеми базисными активами за отчетный (налоговый) период. Отрицательная разница соответственно признается убытками от таких операций. При осуществлении операции хеджирования с учетом требований п. 5 ст. 301 НК РФ доходы (расходы) учитываются при определении налоговой базы, при расчете которой в соответствии с положениями ст. 274 НК РФ учитываются доходы и расходы, связанные с объектом хеджирования.
Из материалов дела следует, что при проверке полноты и правильности отражения ЗАО "Карабашмедь" внереализационных доходов и расходов по операциям хеджирования инспекцией установлено, что обществом в рамках соглашения от 04.08.2009 N ГС-2-КМ-дм (т. 3, л.д. 74-83), заключенного с ОАО "УБРиР" на 2010 год, по операциям хеджирования получен внереализационный доход в сумме 1 530 198 590 руб. и произведены внереализационный расходы в сумме 1 646 793 493 руб.
По итогам 2010 года ЗАО "Карабашмедь" получен убыток от операций хеджирования в размере 116 594 903 руб. Доходы и расходы по операциям хеджирования отражены обществом в декларации по налогу на прибыль организаций в составе внереализационных доходов и расходов.
Налогоплательщик в 2010 году при наступлении срока исполнения финансового инструмента срочной сделки (ФИСС) производил оценку требований и обязательств ее исполнения по договорам купли-продажи, заключенным ЗАО "Карабашмедь" и ОАО "УБРиР" в рамках соглашения от 04.08.2009 N ГС-2-КМ-дм, в соответствии с условиями ее заключения, на дату поставки (совпадает с датой валютирования), и определял сумму доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу на дату поставки (совпадает с датой валютирования). Данные отражены в налоговом регистре по учету доходов и расходов от операции хеджирования за 2010 год, "Расшифровка доходов и расходов от операции хеджирования за 2010 год" и в таблице "Доходы и расходы от операций хеджирования за 2010 год", рассчитанные по курсу ОАО "УБРиР" на золото и серебро на даты валютирования.
Инспекция в ходе проверки сделан вывод о том, что обществом при определении внереализационных доходов и внереализационных расходов в налоговом учете за 2010 год не были учтены возникшие курсовые разницы по операциям хеджирования, определяемые как разница между ценами на драгоценные металлы (золото, серебро), установленными банком ОАО "УБРиР" по договорам купли-продажи, заключенным с ЗАО "Карабашмедь" в рамках соглашения от 04.08.2009 N ГС-2-КМ-дм, и официальными ценами на драгоценные металлы (золото, серебро), установленными ЦБ РФ на даты исполнения сделок.
МИФНС посчитала, что если при покупке драгоценных металлов налогоплательщик предал денежных средств меньше, чем если бы сделка осуществлялась по курсу стоимости драгоценных металлов, утвержденному ЦБ РФ, то его обязательства по передачи денежных средств продавцу подлежат не уценке, а дооценке на драгоценный металл по курсу ЦБ РФ.
Между тем, суд обоснованно согласился с позицией общества.
В соответствии с п. 11 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
Согласно п. 1, подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного ЦБ РФ.
Общество по спорным операциям хеджирования, продавая драгоценные металлы по цене ниже установленного курса ЦБ РФ, недополучает прибыль, которую оно могло бы получить, если бы не заключало сделки хеджирования, и соответственно, покупая драгоценные металлы по цене ниже курса, установленного ЦБ РФ, разница между покупкой металлов по договору хеджирования и ценой драгоценных металлов по курсу ЦБ РФ определяется как доход общества.
Инспекцией, в нарушение требований ст. 65 АПК РФ, не представлено доказательств занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль.
При этом, как правильно обратил внимание суд первой инстанции, инспекцией в тексте оспариваемого решения сделан вывод о том, что при исчислении доходов и расходов по операциям хеджирования, с учетом положений ст. 250, 265, 326 НК РФ, в результате у налогоплательщика получается равенство доходов и расходов.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что доначисление налога на прибыль, пеней, штрафа по данным основаниям противоречит правовой природе налога на прибыль, и правомерно удовлетворил требования заявителя в этой части.
Доводы подателя апелляционной жалобы в этой части апелляционным судом не принимаются в связи со следующим.
Абзацем 7 ст. 326 НК РФ установлено, что требования (обязательства) по финансовым инструментам срочных сделок не подлежат текущей переоценке в связи с изменением рыночной цены, рыночной котировки, курса валюты, значений процентных ставок, фондовых индексов или иных показателей базисного актива с учетом положений настоящей статьи.
Абзац 31 ст. 326 НК РФ гласит, что оценку требований (обязательств) на дату исполнения финансового инструмента срочной сделки налогоплательщик производит в соответствии с ее условиями.
При определении доходов (расходов) по данным видам сделок налогоплательщик обязан учитывать курсовые разницы, под которыми в силу абз. 32 ст. 326 НК РФ следует понимать разницу между закрепленным договором курсом иностранной валюты, по которому производится исполнение сделки, и установленным ЦБ РФ официальным курсом иностранной валюты к рублю Российской Федерации и официальных цен на драгоценные металлы на дату исполнения сделки.
Расчет курсовых разниц по операциям хеджирования должен осуществляться исходя из буквального толкования абз. 32 ст. 326 НК РФ и курсовые разницы должны быть равны разнице между договорным курсом на драгоценный металл и курсом, установленным ЦБ РФ на дату исполнения сделки.
Это соответствует позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 26.06.2012 N 15740/11.
Таким образом, законодательство о налогах и сборах не содержит положений о том, что в налоговом учете требования (обязательства) по финансовым инструментам срочных сделок должны отражаться исходя из цен базового актива по курсу, установленному ЦБ РФ.
С учетом вышеизложенного суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции правильно установлены обстоятельства дела, всесторонне, полно и объективно исследованы все представленные сторонами документы и дана им надлежащая правовая оценка, обжалуемый судебный акт соответствует нормам материального и процессуального права.
Правовых оснований для переоценки правильных выводов суда первой инстанции у апелляционного суда не имеется.
Нарушений норм процессуального права в силу ч. 3 и 4 ст. 270 АПК РФ, являющихся основанием для отмены судебного акта, не установлено.
При таких обстоятельствах апелляционная жалоба МИФНС удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь ст. 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
решение Арбитражного суда Челябинской области от 08 апреля 2013 года по делу N А76-24161/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 25.06.2013 N 18АП-5105/2013 ПО ДЕЛУ N А76-24161/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 25 июня 2013 г. N 18АП-5105/2013
Дело N А76-24161/2012
Резолютивная часть определения объявлена 18 июня 2013 г.
Полный текст определения изготовлен 25 июня 2013 г.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Тимохина О.Б.,
судей Кузнецова Ю.А., Толкунова В.М.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Свистун Н.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 08 апреля 2013 года по делу N А76-24161/2012 (судья Котляров Н.Е.).
В судебном заседании приняли участие представители:
- Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - Гулязина А.А. (служебное удостоверение, доверенность от 09.01.2013 N 03-07/244 сроком до 31.12.2013); Матушкин Е.И. (служебное удостоверение, доверенность от 09.01.2013 N 03-07/254 сроком до 31.12.2013). Тихоновский Ф.И. (паспорт, доверенность 09.01.2013 N 03-07/262, сроком на один год);
- закрытого акционерного общества "Карабашмедь" - Орлов Д.А. (паспорт, доверенность от 01.01.2012 N 46 сроком до 31.12.2014)
Закрытое акционерное общество "Карабашмедь" (далее - заявитель, ЗАО "Карабашмедь", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, МИФНС, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 25.09.2012 N 35 в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль за 2010 год в виде штрафа размере 4 663 796,20 руб., а также в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС), подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа размере 1 588 754,20 руб.; в части начисления пеней по налогу на прибыль за 2010 год в размере 4 443 282,12 руб., пеней по НДС в размере 944 472,44 руб.; в части доначисления налога на прибыль за 2010 год в размере 23 318 981 руб., доначисления НДС, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 7 943 771 руб.
Решением суда от 08 апреля 2013 года (резолютивная часть объявлена 02 апреля 2013 года) заявленные требования удовлетворены.
Инспекция, не согласившись с таким решением, обжаловала его в апелляционном порядке - в жалобе просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, отказав в удовлетворении заявленных обществом требований.
В обоснование доводов апелляционной жалобы указано, что судом неправильно применены нормы материального права.
Инспекция считает, что разработка проектной документации иностранной компанией является инжиниринговой услугой и не может квалифицироваться в качестве товара. Поэтому, даже если учесть таможенные платежи, инспекцией обоснованно начислен обществу НДС (налоговый агент) в сумме 7 943 771 руб., пени в размере 478 576 руб. 94 коп. и штраф по ст. 123 НК РФ.
Законодатель закрепил для налогового учета обязанность налогоплательщика учитывать доходы (расходы) по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок с учетом курсовых разниц. На каждую отчетную дату в соответствии с условиями договора организация формирует свои требования или обязательства перед контрагентом в иностранной валюте, исходя из форвардного курса и курса конвертации, а затем отражает их в налоговом учете в рублях по курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации (далее - ЦБ РФ). По мнению МИФНС, ЗАО "Карабашмедь" по операциям срочных сделок курсовую разницу не учитывало. Трактовка обществомпоследнего абзаца ст. 326 НК РФ в случае реализации драгоценных металлов ниже цены ЦБ РФ приводит к задвоению доходов, а при реализации драгоценных металлов ниже цены ЦБ РФ приводит к задвоению расходов. Если бы налогоплательщик, минимизируя свои риски, определял покупку и продажу одинакового количества драгоценных металлов на разные даты валютирования, то от операций хеджирования, с учетом курсовых разниц, мог бы получить как прибыль, так и убыток. Однако, общество, изначально не учитывая курсовую разницу, предполагало получить убыток, поскольку при стоимости USD по курсу, установленному ОАО "Уральский банк реконструкции и развития" (далее - ОАО "УБРиР", банк), на покупку/продажу, всегда отличается на 10 копеек. Следовательно, убытки, отраженные налогоплательщиком по сделкам хеджирования за 2010 год, исчислены обществом неправомерно.
До начала судебного заседания от заявителя поступил письменный отзыв на апелляционную жалобу, по мотивам которого ее доводы отклонены.
В судебном заседании представители заявителя и заинтересованного лица поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее соответственно.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ, Кодекс).
Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Карабашмедь" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов (взносов) за период с 01.01.2010 по 31.12.2010.
По результатам проверки инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки N 19 от 23.07.2012 (т. 1, л.д. 34-141) и вынесено решение от 25.09.2012 N 35 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2, л.д. 59-134).
Указанным решением налогоплательщик привлечен к следующим видам ответственности: - по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2010 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в сумме 4 663 769 руб.; - по ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога на добавленную стоимость, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 1 588 754 руб. 20 коп.; - по ст. 123 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ) с учетом п. 1 ст. 112 НК РФ за неправомерное неперечисление в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 612 109 руб. 30 коп.; - по ст. 123 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ) за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 2 203 руб.; - по ст. 123 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ) с учетом п. 1 ст. 112 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление в установленный НК РФ срок сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 143 руб. 10 коп.; - по ст. 123 НК РФ (в редакции, действующей до 02.09.2010) за неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в сумме 2 012 руб. 40 коп.
Также вышеназванным решением налогоплательщику начислены пени по состоянию на 25.09.2012 в сумме 5 418 245 руб. 09 коп., в том числе: по налогу на прибыль - 4 443 282 руб. 12 коп., по НДС, подлежащему удержанию и перечислению налоговым агентом - 944 472 руб. 44 коп., по НДФЛ - 30 490 руб. 53 коп.; предложено уплатить недоимку по налогам в сумме 31 262 752 руб., в том числе: налог на прибыль - 23 318 981 руб., НДС, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом - 7 943 771 руб.
Налогоплательщик обжаловал принятое решение в вышестоящий налоговый орган - решением N 16-07/003860с от 06.12.2012 (т. 2, л.д. 145-152) решение МИФНС от 25.09.2012 N 35 утверждено.
Общество, не согласившись с решением инспекции от 25.09.2012 N 35, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из необоснованности вывода инспекции о том, что обществу были фактически оказаны инжиниринговые услуги, поскольку действия государственного органа (таможни) свидетельствуют о том, что налогоплательщиком был приобретен именно товар, за который налогоплательщик уплатил НДС на таможне. Также суд не установил занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль - при исчислении доходов и расходов по операциям хеджирования с учетом положений ст. 250, 265, 326 НК РФ в результате у налогоплательщика получается равенство доходов и расходов. При таких обстоятельствах доначисление налога на прибыль, пеней, штрафа по данным основаниям противоречит правовой природе налога на прибыль.
Оценив в порядке ст. 71 АПК РФ все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.
В соответствии с п. 1 ст. 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.
Пунктом 2 ст. 161 НК РФ предусмотрено, что налоговая база, указанная в п. 1 этой статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в п. 1 ст. 161 НК РФ иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога независимо от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные гл. 21 НК РФ.
Согласно подп. 35 ч. 1 ст. 4 Таможенного кодекса Таможенного союза (далее - ТК ТС) под товаром понимается любое движимое имущество, перемещаемое через таможенную границу.
В силу ст. 179 ТК ТС товары подлежат таможенному декларированию при помещении под таможенную процедуру либо в иных случаях, установленных в соответствии с ТК ТС. Таможенное декларирование товаров производится декларантом либо таможенным представителем, действующим от имени и по поручению декларанта в письменной и (или) электронной формах, с использованием таможенной декларации.
В декларации на товары указываются следующие основные сведения о товарах: наименование; описание; классификационный код товаров по Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности; наименование страны происхождения; наименование страны отправления (назначения); описание упаковок (количество, вид, маркировка и порядковые номера); количество в килограммах (вес брутто и вес нетто) и в других единицах измерения; таможенная стоимость; статистическая стоимость (ч. 2 ст. 181 ТК ТС).
Подача таможенной декларации должна сопровождаться представлением таможенному органу документов, на основании которых заполнена таможенная декларация, если иное не установлено ТК ТС (ст. 183 ТК ТС).
Согласно подп. 3 п. 1 ст. 70 ТК ТС налог на добавленную стоимость, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию таможенного союза, относится к таможенным платежам.
В соответствии с п. 1 ст. 210 ТК ТС, товары помещаются под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления при соблюдении следующих условий: уплаты ввозных таможенных пошлин, налогов, если не установлены тарифные преференции, льготы по уплате таможенных пошлин, налогов; соблюдения запретов и ограничений; представления документов, подтверждающих соблюдение ограничений в связи с применением специальных защитных, антидемпинговых и компенсационных мер.
Следовательно, без уплаты налога на добавленную стоимость товар не может быть выпущен таможенным органом для внутреннего потребления.
Из дела видно - в рамках технического перевооружения между ЗАО "Карабашмедь" (покупатель) и LINDE-KCA-DRESDEN GmbH (Германия) (продавец, иностранная компания) заключен контракт от 08.10.2007 NLND-1 на поставку криогенной воздухоразделительной установки по производству газообразного и жидкого кислорода для ЗАО "Карабашмедь" и документации по ней (товар), а также на выполнение работ по разработке документации по оборудованию (работы) (т. 3, л.д. 2-34).
Пунктом 2.2 в указанном контракте стороны предусмотрели стоимость разработки Документации (2 573 758.25 евро), а также оговорили, что стоимость разработки увеличивается, в том числе на сумму НДС и иных платежей, которые предусмотрены законодательством Российской Федерации.
В соответствии с п. 7 контракта обязанность по уплате налогов и иных платежей на территории покупателя (ЗАО "Карабашмедь") возлагается на проверяемого налогоплательщика.
К контракту от 08.10.2007 NLND-1 сторонами сделки подписаны дополнительные соглашения: от 03.04.2008 N 1 - изменена стоимость цены комплекта поставки оборудования, документации и работ (т. 9, л.д. 35-41), от 22.04.2008 N 2, 3 - изменена стоимость цены комплекта поставки оборудования, документации, работ и условия платежей (т. 9, л.д. 42-49), от 15.01.2009 N 4 (контракт дополнен определением "документация"), от 29.01.2010 N 6 - поставка оборудования по контракту осуществляться не будет, исключены из контракта приложения N 1-4, изменены цена комплекта поставки документации, условия оплаты документации, условия доставки документации покупателю (т. 9, л.д. 52-56).
Обществом часть денежных средств по контракту перечислена в периоды 2008, 2009 годов, остаток в сумме 1 100 000 евро в соответствии с п. 3.1.2 контракта и п. 5 дополнительного соглашения от 29.01.2010 N 6 к данному контракту ЗАО "Карабашмедь" должно оплатить иностранной компании ежемесячными платежами по 100 000 евро, начиная с февраля по декабрь 2010 года.
В ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что ЗАО "Карабашмедь" в нарушение подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, п. 2 ст. 161 НК РФ не определена для целей налогообложения налоговая база с сумм дохода, выплаченного в адрес иностранной компании за оказанные инжиниринговые услуги по разработке проектной документации (включая техническую документацию), что привело к неправомерному неперечислению в установленный НК РФ срок НДС, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 7 943 771 руб., в том числе за 2 квартал 2010 года в сумме 2 817 600 руб., за 3 квартал 2010 года в сумме 2 116 663 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 3 009 508 руб.
Из показаний должностных лиц ЗАО "Карабашмедь": Киндеева О.В., Глуховой О.В., Хусаиновой Т.Г. (т. 6, л.д. 4-12, 23-32, 41-48), допрошенных инспекцией в качестве свидетелей в соответствии со ст. 90 НК РФ, установлено, что проектная документация, включая техническую документацию, поименованную в приложении N 5 "Перечень проектной документация" к контракту от 08.10.2007 NLND-1, разрабатывалась сотрудниками иностранной компании LINDE-KCA-DRESDEN GmbH в рамках исполнения данного контракта. Криогенная воздухоразделительная установка по производству газообразного и жидкого кислорода не является предметом розничной торговли, а разрабатывалась и изготавливалась индивидуально по техническим параметрам заказчика ЗАО "Карабашмедь". Предметом договора являлась поставка воздухоразделительной установки, разработка документации к ней и поставка разработанной иностранной компанией документации в адрес ЗАО "Карабашмедь". Технические данные (технические задания), планы, чертежи, проекты, поименованные в пункте "О" приложения N 5 к контракту, разрабатывались иностранной компанией LINDE-KCA-DRESDEN GmbH в целях подготовки рабочей документации по строительной части, а именно, для монтажа установки, а также для подготовки инструкции по эксплуатации, техобслуживанию установки.
Оплата ежемесячными платежами по 100 000 евро с февраля по декабрь 2010 года в соответствии с пунктом 5 дополнительного соглашения от 29.01.2010 N 6 к контракту в адрес иностранного контрагента, производилась ЗАО "Карабашмедь" за разработку проектной документации кислородной станции. Поставка готовой проектной документации к оборудованию по контракту от 08.10.2007 N LND-1 осуществлена в июне 2011 года.
С 2008 года по 2011 год в налоговых декларациях по НДС суммы налога с выплат иностранному контрагенту налогоплательщик не исчислял и не перечислял в бюджет, за исключением 1 квартала 2010 года.
Общество 26 января 2010 года перечислило денежные средства в сумме 1 000 000 евро за разработку документации иностранному партнеру LINDE-KCA-DRESDEN GmbH.
Положения по разработке проектной документации и оплате данных услуг из контракта сторонами сделки не исключены, в дополнительном соглашении от 29.01.2010 N 6 отражено, что стороны договорились о выполнении указанных работ и поставке разработанной документации, корректировка стоимости услуг по разработке проектной документации (включая техническую документацию) в дополнительных соглашениях N 6, 7, 8 к контракту отсутствует.
Поэтому МИФНС полагает, что в соответствии с условиями контракта ЗАО "Карабашмедь" должно оплатить работы по цене, указанной в дополнительном соглашении N 1, в сумме 2 573 756,25 евро.
Документы, подтверждающие оплату услуг по разработке проектной документации ранее 2010 года, ЗАО "Карабашмедь" к проверке не представлены.
Согласно внутренним служебным запискам ЗАО "Карабашмедь", оформленным начальником отдела внешнеэкономических связей Киндеевым О.В. на имя первого заместителя генерального директора ЗАО "Карабашмедь" Топчиева А.Р., а также показаниям свидетелей Киндеева О.В., Кирилловой Л.Н. (т. 6, л.д. 4-13; т. 7 л.д. 1-8), в период с января по декабрь 2010 года в адрес иностранной компании LINDE-KCA-DRESDEN GmbH обществом перечислены денежные средства (каждый платеж по 100 000 евро) за разработку проектной документации кислородной станции по контракту от 08.10.2007 N LND-1.
По требованиям инспекции от 06.04.2012 N 6, от 31.05.2012 N 9 ЗАО "Карабашмедь" представлена проектная документация, включая техническую документацию в том числе чертежи, схемы, разработанную LINDE-KCA-DRESDEN GmbH по контракту от 08.10.2007 NLND-1, акт сдачи-приемки данной проектной документации.
Поставка проектной документации (включая техническую документацию) по контракту от 08.10.2007 N LND-1 осуществлена иностранной компанией в июне 2011 года с оформлением ГТД 10504050/170611/0000993 при ввозе проектной документации на таможенную территорию Российской Федерации.
ЗАО "Карабашмедь" в соответствии с требованиями таможенного законодательства уплачен таможенному органу НДС со стоимости данной документации.
Пунктом 4.2 дополнительного соглашения от 29.01.2010 N 6 к контракту от 08.10.2007 N LND-1 установлено, что документация должна быть поставлена в одном экземпляре курьерской службой на условиях DDU (Incoterm 2000) Карабаш или (по письменному запросу покупателя) электронными средствами путем предоставления (загрузки) документации на основе web-платформы продавца с предоставлением информации, подтверждающей загрузку по электронной почте на электронный адрес (т. 9, л.д. 52-56). При этом покупатель уведомляет продавца о способе доставки документации за 10 рабочих дней до согласованной даты поставки, в противном случае дата поставки откладывается. Документация, передаваемая электронными средствами, должна поставляться в pdf-формате.
На момент возникновения у ЗАО "Карабашмедь" в 2010 году обязанности налогового агента по исчислению и перечислению в бюджет НДС, проектная документация (включая техническую документацию), разработанная иностранной компанией LINDE-KCA-DRESDEN GmbH, еще не была передана ЗАО "Карабашмедь", соответственно, данная документация не была задекларирована как товар.
Условия контракта от 08.10.2007 N LND-1 и дополнительного соглашения от 29.01.2010 N 6 к нему устанавливают обязанность иностранной компании LINDE-KCA-DRESDEN GmbH разработать проектную документацию в отношении установки, и, соответственно, поставить эту документацию в адрес ЗАО "Карабашмедь".
Инспекция посчитала, что предметом контракта от 08.10.2007 N LND-1 является разработка проектной документации, а проектная документация, включая техническую документацию, подлежащая поставке в адрес ЗАО "Карабашмедь" в соответствии с условиями контракта, является результатом выполненных иностранной компанией услуг по разработке данной документации.
По мнению МИФНС, с учетом заключения эксперта ООО "Независимая оценочная палата и К" от 21.09.2012 N 02-501-12, налогоплательщику оказаны инжиниринговые услуги, в связи с чем общество неправомерно не перечислило в бюджет НДС в установленный НК РФ срок, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 7 943 771 руб., в том числе за 2 квартал 2010 года в сумме 2 817 600 руб., за 3 квартал 2010 года в сумме 2 116 663 руб., за 4 квартал 2010 года в сумме 3 009 508 руб.
Признавая недействительным в этой части решение налогового органа, суд правомерно посчитал поставленную проектную документацию товаром.
Из контракта от 08.10.2007 NLND-1 и декларации 10504050/170611/0000993 следует, что поставляется проектная документация - стоимость ввозимого на территорию Российской Федерации товара составляет 164 093 069 руб. 82 коп. На декларации имеется отметка таможенного органа "ВЫПУСК РАЗРЕШЕН".
Следовательно, с учетом подп. 35 ч. 1 ст. 4 ТК ТС, суд сделал правильный вывод о том, что приобретаемая обществом проектная документация правомерно задекларирована налогоплательщиком именно как товар, который выпущен для свободного обращения на территории Российской Федерации с уплатой на таможне НДС.
Доводы подателя апелляционной жалобы в этой части апелляционным судом отклоняются, поскольку направлены на переоценку правильных выводов суда первой инстанции, который в своем решении дал им надлежащую правовую оценку.
В соответствии со ст. 326 НК РФ, при совершении срочных сделок, предусматривающих куплю-продажу иностранной валюты, либо драгоценных металлов, либо ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, налогоплательщик на дату исполнения сделки определяет доходы (расходы) с учетом курсовых разниц, определенных как разница между курсом исполнения сделки и установленных Центральным банком Российской Федерации курсом валют и официальных цен на драгоценные металлы на дату исполнения сделки.
Пунктами 3, 5 ст. 304 НК РФ установлено, что налоговая база по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке, определяется как разница между доходами по указанным операциям со всеми базисными активами и расходами по указанным операциям со всеми базисными активами за отчетный (налоговый) период. Отрицательная разница соответственно признается убытками от таких операций. При осуществлении операции хеджирования с учетом требований п. 5 ст. 301 НК РФ доходы (расходы) учитываются при определении налоговой базы, при расчете которой в соответствии с положениями ст. 274 НК РФ учитываются доходы и расходы, связанные с объектом хеджирования.
Из материалов дела следует, что при проверке полноты и правильности отражения ЗАО "Карабашмедь" внереализационных доходов и расходов по операциям хеджирования инспекцией установлено, что обществом в рамках соглашения от 04.08.2009 N ГС-2-КМ-дм (т. 3, л.д. 74-83), заключенного с ОАО "УБРиР" на 2010 год, по операциям хеджирования получен внереализационный доход в сумме 1 530 198 590 руб. и произведены внереализационный расходы в сумме 1 646 793 493 руб.
По итогам 2010 года ЗАО "Карабашмедь" получен убыток от операций хеджирования в размере 116 594 903 руб. Доходы и расходы по операциям хеджирования отражены обществом в декларации по налогу на прибыль организаций в составе внереализационных доходов и расходов.
Налогоплательщик в 2010 году при наступлении срока исполнения финансового инструмента срочной сделки (ФИСС) производил оценку требований и обязательств ее исполнения по договорам купли-продажи, заключенным ЗАО "Карабашмедь" и ОАО "УБРиР" в рамках соглашения от 04.08.2009 N ГС-2-КМ-дм, в соответствии с условиями ее заключения, на дату поставки (совпадает с датой валютирования), и определял сумму доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу на дату поставки (совпадает с датой валютирования). Данные отражены в налоговом регистре по учету доходов и расходов от операции хеджирования за 2010 год, "Расшифровка доходов и расходов от операции хеджирования за 2010 год" и в таблице "Доходы и расходы от операций хеджирования за 2010 год", рассчитанные по курсу ОАО "УБРиР" на золото и серебро на даты валютирования.
Инспекция в ходе проверки сделан вывод о том, что обществом при определении внереализационных доходов и внереализационных расходов в налоговом учете за 2010 год не были учтены возникшие курсовые разницы по операциям хеджирования, определяемые как разница между ценами на драгоценные металлы (золото, серебро), установленными банком ОАО "УБРиР" по договорам купли-продажи, заключенным с ЗАО "Карабашмедь" в рамках соглашения от 04.08.2009 N ГС-2-КМ-дм, и официальными ценами на драгоценные металлы (золото, серебро), установленными ЦБ РФ на даты исполнения сделок.
МИФНС посчитала, что если при покупке драгоценных металлов налогоплательщик предал денежных средств меньше, чем если бы сделка осуществлялась по курсу стоимости драгоценных металлов, утвержденному ЦБ РФ, то его обязательства по передачи денежных средств продавцу подлежат не уценке, а дооценке на драгоценный металл по курсу ЦБ РФ.
Между тем, суд обоснованно согласился с позицией общества.
В соответствии с п. 11 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.
Согласно п. 1, подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного ЦБ РФ.
Общество по спорным операциям хеджирования, продавая драгоценные металлы по цене ниже установленного курса ЦБ РФ, недополучает прибыль, которую оно могло бы получить, если бы не заключало сделки хеджирования, и соответственно, покупая драгоценные металлы по цене ниже курса, установленного ЦБ РФ, разница между покупкой металлов по договору хеджирования и ценой драгоценных металлов по курсу ЦБ РФ определяется как доход общества.
Инспекцией, в нарушение требований ст. 65 АПК РФ, не представлено доказательств занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль.
При этом, как правильно обратил внимание суд первой инстанции, инспекцией в тексте оспариваемого решения сделан вывод о том, что при исчислении доходов и расходов по операциям хеджирования, с учетом положений ст. 250, 265, 326 НК РФ, в результате у налогоплательщика получается равенство доходов и расходов.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что доначисление налога на прибыль, пеней, штрафа по данным основаниям противоречит правовой природе налога на прибыль, и правомерно удовлетворил требования заявителя в этой части.
Доводы подателя апелляционной жалобы в этой части апелляционным судом не принимаются в связи со следующим.
Абзацем 7 ст. 326 НК РФ установлено, что требования (обязательства) по финансовым инструментам срочных сделок не подлежат текущей переоценке в связи с изменением рыночной цены, рыночной котировки, курса валюты, значений процентных ставок, фондовых индексов или иных показателей базисного актива с учетом положений настоящей статьи.
Абзац 31 ст. 326 НК РФ гласит, что оценку требований (обязательств) на дату исполнения финансового инструмента срочной сделки налогоплательщик производит в соответствии с ее условиями.
При определении доходов (расходов) по данным видам сделок налогоплательщик обязан учитывать курсовые разницы, под которыми в силу абз. 32 ст. 326 НК РФ следует понимать разницу между закрепленным договором курсом иностранной валюты, по которому производится исполнение сделки, и установленным ЦБ РФ официальным курсом иностранной валюты к рублю Российской Федерации и официальных цен на драгоценные металлы на дату исполнения сделки.
Расчет курсовых разниц по операциям хеджирования должен осуществляться исходя из буквального толкования абз. 32 ст. 326 НК РФ и курсовые разницы должны быть равны разнице между договорным курсом на драгоценный металл и курсом, установленным ЦБ РФ на дату исполнения сделки.
Это соответствует позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 26.06.2012 N 15740/11.
Таким образом, законодательство о налогах и сборах не содержит положений о том, что в налоговом учете требования (обязательства) по финансовым инструментам срочных сделок должны отражаться исходя из цен базового актива по курсу, установленному ЦБ РФ.
С учетом вышеизложенного суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции правильно установлены обстоятельства дела, всесторонне, полно и объективно исследованы все представленные сторонами документы и дана им надлежащая правовая оценка, обжалуемый судебный акт соответствует нормам материального и процессуального права.
Правовых оснований для переоценки правильных выводов суда первой инстанции у апелляционного суда не имеется.
Нарушений норм процессуального права в силу ч. 3 и 4 ст. 270 АПК РФ, являющихся основанием для отмены судебного акта, не установлено.
При таких обстоятельствах апелляционная жалоба МИФНС удовлетворению не подлежит.
Руководствуясь ст. 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 08 апреля 2013 года по делу N А76-24161/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Челябинской области - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий
О.Б.ТИМОХИН
О.Б.ТИМОХИН
Судьи
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
В.М.ТОЛКУНОВ
Ю.А.КУЗНЕЦОВ
В.М.ТОЛКУНОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)