Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 14 ноября 2013 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 19 ноября 2013 г.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Токмаковой А.Н.,
судей Анненковой Г.В., Гусева О.Г.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган, заявитель) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 27.03.2013 по делу N А71-12078/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2013 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, уведомлены о времени и месте судебного разбирательства посредством почтовых отправлений, а также размещения информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие:
- индивидуального предпринимателя Агаева Алекбера Алемшах оглы (далее - предприниматель, налогоплательщик) - Злобин А.С. (доверенность от 25.09.2012 серия 18 АБ N 0169394);
- инспекции - Машнина Е.С. (доверенность от 02.09.2013 N 03-11/14530).
Предприниматель обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительными решения инспекции от 29.06.2012 N 34 и требования N 28409 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 06.09.2012 в части доначисления и предложения уплатить: налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 93 837 руб., единый социальный налог (далее - ЕСН) в сумме 7385,05 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 81 953 руб., НДС, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 68 701 руб.; единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД) в сумме 216 819 руб., соответствующие суммы пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) (с учетом уточнения заявленных требований).
Решением суда от 27.03.2013 (судья Валиева З.Ш.) заявленные требования частично удовлетворены: решение и требование инспекции признаны недействительными в части доначисления и предложения уплатить НДФЛ в сумме 93 837 руб., ЕСН в сумме 7385,05 руб., НДС в сумме 81 953 руб., ЕНВД в сумме 216 819 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2013 (судьи Сафонова С.Н., Голубцов В.Г., Савельева Н.М.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе инспекция просит принятые по делу судебные акты отменить в части удовлетворения заявленных требований, отказать в удовлетворении требований в полном объеме.
Налоговый орган считает, что судами не применена подлежащая применению норма - п. 4 ст. 164 НК - при проверке законности решения в части доначисления НДФЛ и ЕСН, связанного с определением размера дохода по агентским договорам. В части выводов судов о неправомерности исключения расходов из состава профессиональных налоговых вычетов инспекция полагает, что судами не применены ст. 221, п. 2 ст. 236 НК РФ, на инспекцию в нарушение положений ст. 221 НК РФ судами возложена обязанность подтверждения расходов предпринимателя.
Предприниматель в отзыве считает кассационную жалобу не подлежащей удовлетворению, так как доводы налогового органа основаны на ошибочном толковании и неправильном применении к фактическим обстоятельствам и документам, исследованным судами, положений ст. 209 - 210, 221, 227, 237, 244, 252 НК РФ применительно к доначислению НДФЛ и ЕСН, соответствующих пеней и штрафа, а также положений ст. 153 - 156, 164, 166, 168, 171 - 173 НК РФ применительно к доначислению НДС, соответствующих пеней и штрафа.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, оформленной актом N 32 от 05.06.2012, налоговым органом вынесено оспариваемое решение N 34 от 29.06.2012.
Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Удмуртской Республике от 28.08.2012 N 06-06/10847@ указанное решение инспекции оставлено без изменения.
На основании указанного решения налоговым органом выставлено требование N 28409 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 06.09.2012, в соответствии с которым доначисленные по решению суммы предъявлены предпринимателю для уплаты, в том числе: недоимка в размере 918 512,40 руб., пени в размере 153 547,22 руб., штраф в размере 263 585,40 руб.
Не согласившись с решением и требованием налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.
Удовлетворяя заявленные требования в части, суды исходили из следующего.
Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В п. 1 ст. 39 НК РФ определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
В силу статьи 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Согласно подпункту 1 статьи 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
В соответствии со статьей 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло. Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.
Пунктом 2 статьи 236 НК РФ установлено, что объектом обложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением
В связи с неполным представлением предпринимателем документов, необходимых для проверки правильности исчисления налогов суммы НДФЛ, ЕСН и НДС за 2008 - 2010 гг. определялись инспекцией расчетным путем на основании сведений, представленных ЗАО "Киберплат" и ЗАО "Уральский трастовый банк", а также данных о поступлении денежных средств на расчетный счет предпринимателя в качестве вознаграждения платежного агента.
Судами установлено, что в период 2008 - 2010 гг. предприниматель осуществлял деятельность по приему денежных средств от физических лиц с использованием платежных терминалов. Указанная деятельность осуществлялась предпринимателем на основании трехстороннего договора N 5241322/2347 от 22.09.2008, сторонами которого являются ООО КБ "Платина" (Банк), ОАО "Киберплат" (Общество) и предприниматель (Дилер), а также договора N 12/2-12/3-24/2523 от 03.07.2009 с ОАО "Уральский трастовый банк".
В соответствии с условиями данных договоров предприниматель получал вознаграждение за оказываемые услуги.
При этом на основании п. 4.2. договора N 5241322/2347 от 22.09.2008 выплата вознаграждения Дилеру производится в следующем порядке:
вознаграждение, предусмотренное договором, зачисляется Обществом по итогам дня на лицевой счет Дилера в Обществе; в случае, если Дилер не является плательщиком НДС, сумма вознаграждения зачисляется Обществом без суммы НДС; в случае, если Дилер является плательщиком НДС, вознаграждение Дилера в сумме НДС перечисляется Обществом на расчетный счет Дилера при условии представления Дилером за отчетный месяц счетов-фактур; в случае непредставления Дилером счетов-фактур, выплата вознаграждения Дилеру в сумме НДС производится Банком в месяце, в котором Дилером представлены счета-фактуры.
На основании п. 5.2 договора N 12/2-12/3-24/2523 от 03.07.2009 Банк ежемесячно перечисляет на расчетный счет исполнителя вознаграждение, рассчитанное исходя из сумм платежей, перечисляемых Банком по поручениям исполнителя с его расчетного счета в Банке в пользу операторов; о перечисленных суммах Банк ежемесячно в письменном либо электронном виде предоставляет исполнителю реестр платежей, перечисленных в соответствии с договором.
При проверке правильности определения сумм дохода инспекция использовала общую сумму поступивших в качестве вознаграждения агента денежных средств без их уменьшения на суммы НДС, при исчислении НДС сумма выручки (с НДС) увеличена на сумму налога, рассчитанного налоговым органом сверх поступивших агенту средств по ставке 18%.
Суды признали, что сумма НДС от стоимости услуг платежного агента включена, в том числе в общую сумму поступивших агенту денежных средств и при расчете суммы налогооблагаемого дохода подлежит исключению по расчетной ставке 18/118%.
Суды исходили из того, что денежные средства, принимаемые платежным агентом от физических лиц, предназначены для оплаты услуг, которые оказываются либо уже фактически оказаны этим физическим лицам, как конечным потребителям, поставщиками таких услуг - операторами сотовой связи, поставщиками услуг по предоставлению доступа в Интернет, коммунальных услуг и т.д.
Для поставщиков услуг поступающие в счет их оплаты денежные средства, за вычетом всех комиссий и удержаний, связанных с движением этих средств от конечного потребителя услуг до поставщика услуг формируют выручку от реализации услуг.
Положениями главы 21 НК РФ, в том числе ст. 149 НК РФ, не предусмотрено освобождение организаций-поставщиков таких услуг от налогообложения по НДС.
В связи с этим, в соответствии с требованиями п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) предъявляет к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.
Включение продавцом в цену реализуемого товара (работы, услуг), подлежащую оплате покупателем - гражданином, приобретающим товары, работы и услуги для удовлетворения своих потребностей, суммы НДС отражает характер названного налога как косвенного. Спецификой такого налога является то, что бремя его уплаты перекладывается продавцом - юридическим плательщиком, прямо названным в законе в качестве налогоплательщика, на покупателя - фактического налогоплательщика.
Указанный вывод согласуется с правовыми позициями Конституционного Суда РФ (постановление от 28.03.2000 N 5-П, 30.01.2001 N 2-П, определения от 07.11.2008 N 1049-О-О, от 16.12.2010 N 1625-О-О) и Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ (от 06.07.2004 N 3332/04, от 22.09.2009 N 5451/09).
Деятельность платежного агента по приему платежей осуществляется на возмездной основе. Общий принцип определения агентского вознаграждения содержится в ст. 1006 ГК РФ, согласно которой принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.
Предприниматель получает вознаграждение, рассчитанное исходя из суммы платежей, перечисляемых Банком по поручениям с его расчетного счета в пользу операторов.
Стороны определили сумму агентского вознаграждения в процентном отношении к размеру платежей, принятых Дилером от абонентов и перечисленных поставщикам услуг. При согласовании агентского вознаграждения как процента от проведенных платежей сумма НДС была учтена в том числе. Соответственно, поступившая на расчетный счет сумма внутренней и внешней комиссии учитывает НДС по ставке 18/118%.
Сумма вознаграждения (без учета НДС) формирует доход платежного агента от реализации посреднических услуг.
Таким образом, суды пришли к правомерному выводу об отсутствии оснований для того, чтобы признать всю сумму денежных средств, поступивших предпринимателю как платежному агенту, доходом для целей исчисления НДФЛ и ЕСН, а также оснований для увеличения суммы указанных денежных средств на сумму определенного расчетным путем НДС при определении выручки от реализации.
Довод инспекции о том, что суммы НДС не могут быть включены в сумму поступивших агенту денежных средств, поскольку им, как плательщиком НДС, не выделены суммы налога и не выставлены соответствующие счета-фактуры своим контрагентам, отклонен судами. Суды отметили, что налоговые обязательства плательщиков НДС перед бюджетом, основания для возникновения которых императивно установлены законом, не могут быть поставлены в зависимость от условий и содержания заключаемых ими договоров и, кроме того, раздел 5 договора N 12/2-12/3-24/2523 от 03.07.2009 с ОАО "Уральский трастовый банк" не содержит условия о перечислении отдельного вознаграждения дилеру в сумме НДС.
Доводы заявителя кассационной жалобы по существу являются с несогласием с расчетом предпринимателя дохода, подлежащего налогообложению, с исключением из него НДС, и выводами судов относительно фактических обстоятельств дела.
Однако оснований для переоценки исследованных судами доказательств не имеется в силу ч. 1, 3 ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Признавая решение инспекции недействительным в части доначислений, связанных с исключением расходов из состава профессиональных налоговых вычетов, что суды руководствовались абз., 2 п. 1 ст. 221, ст. 236, ст. 252 НК РФ, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Судами установлено, что в проверяемом периоде предприниматель совершал хозяйственные операции с ООО "Комплект Сервис" по приобретению комплектующих материалов к платежным терминалам.
В подтверждение факта осуществления расходов и налоговых вычетов по НДС по операциям с указанным контрагентом предприниматель представил товарные накладные, счета-фактуры, платежные поручения на общую сумму 93 047,69 руб., в том числе НДС 14 193,76 руб.
Данные документы в подтверждение вычетов и обоснованности расходов налоговым органом не приняты в связи с тем, что установленные в ходе проверки обстоятельства, по мнению инспекции, подтверждают отсутствие реальности хозяйственных операций между предпринимателем и указанным контрагентом, направленность действий налогоплательщика на неправомерное возмещение НДС из бюджета.
Оценив представленные в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным ст. 71 АПК РФ, суды пришли к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для отказа в принятии спорной суммы расходов и вычетов. При этом суды исходили из следующего.
Судами установлено, что представленные налогоплательщиком документы, необходимые для подтверждения права на уменьшение базы по налогу на прибыль, содержат обязательные реквизиты, позволяют определить содержание и участников хозяйственных операций, то есть, соответствуют требованиям ст. 169, 252 НК РФ. Доказательств неполноты, недостоверности и противоречивости сведений, содержащихся в счетах-фактурах и товарных накладных, не представлено.
При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что эта сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, оформлены, по мнению инспекции, формально, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Судами отмечено, что установленные налоговым органом обстоятельства не опровергают фактическое приобретение товара, реальность совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций и отсутствие связи расходов с осуществлением предпринимательской деятельности.
Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 данного Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии со ст. 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 Кодекса.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 ст. 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. 5 и 6 указанной статьи, не может являться основанием для отказа принятия к вычету суммы налога, предъявленной продавцом (п. 2 указанной статьи).
В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики - индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" Кодекса.
Расходами согласно ст. 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Суды пришли к выводу, что реальность совершения сделок подтверждается совокупностью представленных в материалы дела доказательств.
Вывод судов основан на полном исследовании материалов дела, нормы материального права применены к установленным обстоятельствам правильно.
Судами при рассмотрении вопроса о правомерности исключения из состава расходов иных спорных сумм, установлено, что в проверяемом периоде предприниматель приобрел платежные терминалы у ИП Кудрина А.А. и ИП Фазретдинова Р.Р.
По взаимоотношениям с названными контрагентами предприниматель представил следующие документы: с ИП Кудриным А.А. - расписка от 18.03.2009, подтверждающая передачу 133 000 руб. в счет оплаты платежных терминалов SD-01 в количестве 2 штук, принадлежащих Кудрину А.А. на основании договора купли-продажи N 188 от 22.04.2008, по взаимоотношениям с ИП Фазретдиновым Р.Р. - договор купли-продажи N 3 от июня 2010 г., который предусматривает передачу предпринимателю платежных терминалов самообслуживания в количестве 3 штук, принадлежащих ИП Фазретдинову Р.Р. на основании договоров купли-продажи N 02 от 01.06.2009. Кроме того, налогоплательщиком представлены акты о приемке материалов, составленные на основании Типовой межотраслевой формы N М-7, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а: акт N 2 от 18.03.2009 (по терминалам, приобретенным у Кудрина А.А.) и акт N 1 без указания даты (по терминалам, приобретенным у ИП Фазретдинова Р.Р.), расписка от 30.06.2010 о передаче предпринимателем и получении ИП Фазретдиновым Р.Р. наличных денежных средств в сумме 200 100 руб. в счет оплаты по договору купли-продажи N 3 от июня 2010 года за платежные терминалы в количестве 3 штук.
Общая стоимость терминалов составляет 200 100 руб. по 66 700 руб. за 1 шт.
Указанные документы не приняты налоговым органом в состав расходов и вычетов со ссылкой на недостаточность документального подтверждения фактически понесенных расходов по приобретению платежных терминалов, используемых в предпринимательской деятельности.
Исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела документы, суды признали подтвержденным факт приобретения налогоплательщиком терминалов и использования их в предпринимательской деятельности. Доказательств иного инспекцией не представлено.
Кроме того, факт наличия у предпринимателя в проверяемом периоде платежных терминалов и использования их в предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода, подтвержден налоговым органом при осмотре помещений в ходе выездной проверки (приложение N 7 к акту проверки).
При этом суды отметили, что в ходе проведения инвентаризации и осмотров инспекция не определяла, какие именно платежные терминалы были установлены по тем или иным адресам: в протоколах осмотра и акте инвентаризации (приложения N 7 к акту проверки) отсутствуют указания на модель (марку) терминала, заводской номер (если он имеется), N паспорта ККТ, установленного на терминале и иные признаки, по которым платежный терминал может быть идентифицирован.
Учитывая изложенное, суды пришли к выводу о том, что расходы налогоплательщика по взаимоотношениям ИП Кудриным А.А. и ИП Фазретдиновым Р.Р. являются обоснованными, подтверждены документально и должны быть учтены для целей налогообложения по НДФЛ и ЕСН.
Доводы налогового органа о нарушении судами норм процессуального права при рассмотрении спора в данной части не подтверждается. Судами правильно применены ст. 221 НК РФ, ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, так как в соответствии с требованиями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судами определена достаточность представленных доказательств и им дана оценка в совокупности и взаимосвязи.
Таким образом, оснований для отмены либо изменения судебных актов не усматривается.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 27.03.2013 по делу N А71-12078/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2013 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике - без удовлетворения.
Председательствующий
А.Н.ТОКМАКОВА
Судьи
Г.В.АННЕНКОВА
О.Г.ГУСЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС УРАЛЬСКОГО ОКРУГА ОТ 19.11.2013 N Ф09-10533/13 ПО ДЕЛУ N А71-12078/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 19 ноября 2013 г. N Ф09-10533/13
Дело N А71-12078/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 14 ноября 2013 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 19 ноября 2013 г.
Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Токмаковой А.Н.,
судей Анненковой Г.В., Гусева О.Г.
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган, заявитель) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 27.03.2013 по делу N А71-12078/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2013 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, уведомлены о времени и месте судебного разбирательства посредством почтовых отправлений, а также размещения информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие:
- индивидуального предпринимателя Агаева Алекбера Алемшах оглы (далее - предприниматель, налогоплательщик) - Злобин А.С. (доверенность от 25.09.2012 серия 18 АБ N 0169394);
- инспекции - Машнина Е.С. (доверенность от 02.09.2013 N 03-11/14530).
Предприниматель обратился в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительными решения инспекции от 29.06.2012 N 34 и требования N 28409 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 06.09.2012 в части доначисления и предложения уплатить: налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 93 837 руб., единый социальный налог (далее - ЕСН) в сумме 7385,05 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 81 953 руб., НДС, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом, в сумме 68 701 руб.; единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД) в сумме 216 819 руб., соответствующие суммы пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) (с учетом уточнения заявленных требований).
Решением суда от 27.03.2013 (судья Валиева З.Ш.) заявленные требования частично удовлетворены: решение и требование инспекции признаны недействительными в части доначисления и предложения уплатить НДФЛ в сумме 93 837 руб., ЕСН в сумме 7385,05 руб., НДС в сумме 81 953 руб., ЕНВД в сумме 216 819 руб., соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2013 (судьи Сафонова С.Н., Голубцов В.Г., Савельева Н.М.) решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе инспекция просит принятые по делу судебные акты отменить в части удовлетворения заявленных требований, отказать в удовлетворении требований в полном объеме.
Налоговый орган считает, что судами не применена подлежащая применению норма - п. 4 ст. 164 НК - при проверке законности решения в части доначисления НДФЛ и ЕСН, связанного с определением размера дохода по агентским договорам. В части выводов судов о неправомерности исключения расходов из состава профессиональных налоговых вычетов инспекция полагает, что судами не применены ст. 221, п. 2 ст. 236 НК РФ, на инспекцию в нарушение положений ст. 221 НК РФ судами возложена обязанность подтверждения расходов предпринимателя.
Предприниматель в отзыве считает кассационную жалобу не подлежащей удовлетворению, так как доводы налогового органа основаны на ошибочном толковании и неправильном применении к фактическим обстоятельствам и документам, исследованным судами, положений ст. 209 - 210, 221, 227, 237, 244, 252 НК РФ применительно к доначислению НДФЛ и ЕСН, соответствующих пеней и штрафа, а также положений ст. 153 - 156, 164, 166, 168, 171 - 173 НК РФ применительно к доначислению НДС, соответствующих пеней и штрафа.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009, оформленной актом N 32 от 05.06.2012, налоговым органом вынесено оспариваемое решение N 34 от 29.06.2012.
Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Удмуртской Республике от 28.08.2012 N 06-06/10847@ указанное решение инспекции оставлено без изменения.
На основании указанного решения налоговым органом выставлено требование N 28409 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 06.09.2012, в соответствии с которым доначисленные по решению суммы предъявлены предпринимателю для уплаты, в том числе: недоимка в размере 918 512,40 руб., пени в размере 153 547,22 руб., штраф в размере 263 585,40 руб.
Не согласившись с решением и требованием налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.
Удовлетворяя заявленные требования в части, суды исходили из следующего.
Согласно п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
В п. 1 ст. 39 НК РФ определено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
В силу статьи 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Согласно подпункту 1 статьи 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
В соответствии со статьей 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло. Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.
Пунктом 2 статьи 236 НК РФ установлено, что объектом обложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением
В связи с неполным представлением предпринимателем документов, необходимых для проверки правильности исчисления налогов суммы НДФЛ, ЕСН и НДС за 2008 - 2010 гг. определялись инспекцией расчетным путем на основании сведений, представленных ЗАО "Киберплат" и ЗАО "Уральский трастовый банк", а также данных о поступлении денежных средств на расчетный счет предпринимателя в качестве вознаграждения платежного агента.
Судами установлено, что в период 2008 - 2010 гг. предприниматель осуществлял деятельность по приему денежных средств от физических лиц с использованием платежных терминалов. Указанная деятельность осуществлялась предпринимателем на основании трехстороннего договора N 5241322/2347 от 22.09.2008, сторонами которого являются ООО КБ "Платина" (Банк), ОАО "Киберплат" (Общество) и предприниматель (Дилер), а также договора N 12/2-12/3-24/2523 от 03.07.2009 с ОАО "Уральский трастовый банк".
В соответствии с условиями данных договоров предприниматель получал вознаграждение за оказываемые услуги.
При этом на основании п. 4.2. договора N 5241322/2347 от 22.09.2008 выплата вознаграждения Дилеру производится в следующем порядке:
вознаграждение, предусмотренное договором, зачисляется Обществом по итогам дня на лицевой счет Дилера в Обществе; в случае, если Дилер не является плательщиком НДС, сумма вознаграждения зачисляется Обществом без суммы НДС; в случае, если Дилер является плательщиком НДС, вознаграждение Дилера в сумме НДС перечисляется Обществом на расчетный счет Дилера при условии представления Дилером за отчетный месяц счетов-фактур; в случае непредставления Дилером счетов-фактур, выплата вознаграждения Дилеру в сумме НДС производится Банком в месяце, в котором Дилером представлены счета-фактуры.
На основании п. 5.2 договора N 12/2-12/3-24/2523 от 03.07.2009 Банк ежемесячно перечисляет на расчетный счет исполнителя вознаграждение, рассчитанное исходя из сумм платежей, перечисляемых Банком по поручениям исполнителя с его расчетного счета в Банке в пользу операторов; о перечисленных суммах Банк ежемесячно в письменном либо электронном виде предоставляет исполнителю реестр платежей, перечисленных в соответствии с договором.
При проверке правильности определения сумм дохода инспекция использовала общую сумму поступивших в качестве вознаграждения агента денежных средств без их уменьшения на суммы НДС, при исчислении НДС сумма выручки (с НДС) увеличена на сумму налога, рассчитанного налоговым органом сверх поступивших агенту средств по ставке 18%.
Суды признали, что сумма НДС от стоимости услуг платежного агента включена, в том числе в общую сумму поступивших агенту денежных средств и при расчете суммы налогооблагаемого дохода подлежит исключению по расчетной ставке 18/118%.
Суды исходили из того, что денежные средства, принимаемые платежным агентом от физических лиц, предназначены для оплаты услуг, которые оказываются либо уже фактически оказаны этим физическим лицам, как конечным потребителям, поставщиками таких услуг - операторами сотовой связи, поставщиками услуг по предоставлению доступа в Интернет, коммунальных услуг и т.д.
Для поставщиков услуг поступающие в счет их оплаты денежные средства, за вычетом всех комиссий и удержаний, связанных с движением этих средств от конечного потребителя услуг до поставщика услуг формируют выручку от реализации услуг.
Положениями главы 21 НК РФ, в том числе ст. 149 НК РФ, не предусмотрено освобождение организаций-поставщиков таких услуг от налогообложения по НДС.
В связи с этим, в соответствии с требованиями п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) предъявляет к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.
Включение продавцом в цену реализуемого товара (работы, услуг), подлежащую оплате покупателем - гражданином, приобретающим товары, работы и услуги для удовлетворения своих потребностей, суммы НДС отражает характер названного налога как косвенного. Спецификой такого налога является то, что бремя его уплаты перекладывается продавцом - юридическим плательщиком, прямо названным в законе в качестве налогоплательщика, на покупателя - фактического налогоплательщика.
Указанный вывод согласуется с правовыми позициями Конституционного Суда РФ (постановление от 28.03.2000 N 5-П, 30.01.2001 N 2-П, определения от 07.11.2008 N 1049-О-О, от 16.12.2010 N 1625-О-О) и Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ (от 06.07.2004 N 3332/04, от 22.09.2009 N 5451/09).
Деятельность платежного агента по приему платежей осуществляется на возмездной основе. Общий принцип определения агентского вознаграждения содержится в ст. 1006 ГК РФ, согласно которой принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.
Предприниматель получает вознаграждение, рассчитанное исходя из суммы платежей, перечисляемых Банком по поручениям с его расчетного счета в пользу операторов.
Стороны определили сумму агентского вознаграждения в процентном отношении к размеру платежей, принятых Дилером от абонентов и перечисленных поставщикам услуг. При согласовании агентского вознаграждения как процента от проведенных платежей сумма НДС была учтена в том числе. Соответственно, поступившая на расчетный счет сумма внутренней и внешней комиссии учитывает НДС по ставке 18/118%.
Сумма вознаграждения (без учета НДС) формирует доход платежного агента от реализации посреднических услуг.
Таким образом, суды пришли к правомерному выводу об отсутствии оснований для того, чтобы признать всю сумму денежных средств, поступивших предпринимателю как платежному агенту, доходом для целей исчисления НДФЛ и ЕСН, а также оснований для увеличения суммы указанных денежных средств на сумму определенного расчетным путем НДС при определении выручки от реализации.
Довод инспекции о том, что суммы НДС не могут быть включены в сумму поступивших агенту денежных средств, поскольку им, как плательщиком НДС, не выделены суммы налога и не выставлены соответствующие счета-фактуры своим контрагентам, отклонен судами. Суды отметили, что налоговые обязательства плательщиков НДС перед бюджетом, основания для возникновения которых императивно установлены законом, не могут быть поставлены в зависимость от условий и содержания заключаемых ими договоров и, кроме того, раздел 5 договора N 12/2-12/3-24/2523 от 03.07.2009 с ОАО "Уральский трастовый банк" не содержит условия о перечислении отдельного вознаграждения дилеру в сумме НДС.
Доводы заявителя кассационной жалобы по существу являются с несогласием с расчетом предпринимателя дохода, подлежащего налогообложению, с исключением из него НДС, и выводами судов относительно фактических обстоятельств дела.
Однако оснований для переоценки исследованных судами доказательств не имеется в силу ч. 1, 3 ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Признавая решение инспекции недействительным в части доначислений, связанных с исключением расходов из состава профессиональных налоговых вычетов, что суды руководствовались абз., 2 п. 1 ст. 221, ст. 236, ст. 252 НК РФ, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Судами установлено, что в проверяемом периоде предприниматель совершал хозяйственные операции с ООО "Комплект Сервис" по приобретению комплектующих материалов к платежным терминалам.
В подтверждение факта осуществления расходов и налоговых вычетов по НДС по операциям с указанным контрагентом предприниматель представил товарные накладные, счета-фактуры, платежные поручения на общую сумму 93 047,69 руб., в том числе НДС 14 193,76 руб.
Данные документы в подтверждение вычетов и обоснованности расходов налоговым органом не приняты в связи с тем, что установленные в ходе проверки обстоятельства, по мнению инспекции, подтверждают отсутствие реальности хозяйственных операций между предпринимателем и указанным контрагентом, направленность действий налогоплательщика на неправомерное возмещение НДС из бюджета.
Оценив представленные в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным ст. 71 АПК РФ, суды пришли к выводу об отсутствии у налогового органа оснований для отказа в принятии спорной суммы расходов и вычетов. При этом суды исходили из следующего.
Судами установлено, что представленные налогоплательщиком документы, необходимые для подтверждения права на уменьшение базы по налогу на прибыль, содержат обязательные реквизиты, позволяют определить содержание и участников хозяйственных операций, то есть, соответствуют требованиям ст. 169, 252 НК РФ. Доказательств неполноты, недостоверности и противоречивости сведений, содержащихся в счетах-фактурах и товарных накладных, не представлено.
При реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что эта сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, оформлены, по мнению инспекции, формально, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Судами отмечено, что установленные налоговым органом обстоятельства не опровергают фактическое приобретение товара, реальность совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций и отсутствие связи расходов с осуществлением предпринимательской деятельности.
Согласно п. 1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 данного Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии со ст. 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 Кодекса.
Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 ст. 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. 5 и 6 указанной статьи, не может являться основанием для отказа принятия к вычету суммы налога, предъявленной продавцом (п. 2 указанной статьи).
В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики - индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" Кодекса.
Расходами согласно ст. 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Суды пришли к выводу, что реальность совершения сделок подтверждается совокупностью представленных в материалы дела доказательств.
Вывод судов основан на полном исследовании материалов дела, нормы материального права применены к установленным обстоятельствам правильно.
Судами при рассмотрении вопроса о правомерности исключения из состава расходов иных спорных сумм, установлено, что в проверяемом периоде предприниматель приобрел платежные терминалы у ИП Кудрина А.А. и ИП Фазретдинова Р.Р.
По взаимоотношениям с названными контрагентами предприниматель представил следующие документы: с ИП Кудриным А.А. - расписка от 18.03.2009, подтверждающая передачу 133 000 руб. в счет оплаты платежных терминалов SD-01 в количестве 2 штук, принадлежащих Кудрину А.А. на основании договора купли-продажи N 188 от 22.04.2008, по взаимоотношениям с ИП Фазретдиновым Р.Р. - договор купли-продажи N 3 от июня 2010 г., который предусматривает передачу предпринимателю платежных терминалов самообслуживания в количестве 3 штук, принадлежащих ИП Фазретдинову Р.Р. на основании договоров купли-продажи N 02 от 01.06.2009. Кроме того, налогоплательщиком представлены акты о приемке материалов, составленные на основании Типовой межотраслевой формы N М-7, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а: акт N 2 от 18.03.2009 (по терминалам, приобретенным у Кудрина А.А.) и акт N 1 без указания даты (по терминалам, приобретенным у ИП Фазретдинова Р.Р.), расписка от 30.06.2010 о передаче предпринимателем и получении ИП Фазретдиновым Р.Р. наличных денежных средств в сумме 200 100 руб. в счет оплаты по договору купли-продажи N 3 от июня 2010 года за платежные терминалы в количестве 3 штук.
Общая стоимость терминалов составляет 200 100 руб. по 66 700 руб. за 1 шт.
Указанные документы не приняты налоговым органом в состав расходов и вычетов со ссылкой на недостаточность документального подтверждения фактически понесенных расходов по приобретению платежных терминалов, используемых в предпринимательской деятельности.
Исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела документы, суды признали подтвержденным факт приобретения налогоплательщиком терминалов и использования их в предпринимательской деятельности. Доказательств иного инспекцией не представлено.
Кроме того, факт наличия у предпринимателя в проверяемом периоде платежных терминалов и использования их в предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода, подтвержден налоговым органом при осмотре помещений в ходе выездной проверки (приложение N 7 к акту проверки).
При этом суды отметили, что в ходе проведения инвентаризации и осмотров инспекция не определяла, какие именно платежные терминалы были установлены по тем или иным адресам: в протоколах осмотра и акте инвентаризации (приложения N 7 к акту проверки) отсутствуют указания на модель (марку) терминала, заводской номер (если он имеется), N паспорта ККТ, установленного на терминале и иные признаки, по которым платежный терминал может быть идентифицирован.
Учитывая изложенное, суды пришли к выводу о том, что расходы налогоплательщика по взаимоотношениям ИП Кудриным А.А. и ИП Фазретдиновым Р.Р. являются обоснованными, подтверждены документально и должны быть учтены для целей налогообложения по НДФЛ и ЕСН.
Доводы налогового органа о нарушении судами норм процессуального права при рассмотрении спора в данной части не подтверждается. Судами правильно применены ст. 221 НК РФ, ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, так как в соответствии с требованиями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судами определена достаточность представленных доказательств и им дана оценка в совокупности и взаимосвязи.
Таким образом, оснований для отмены либо изменения судебных актов не усматривается.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 27.03.2013 по делу N А71-12078/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2013 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 9 по Удмуртской Республике - без удовлетворения.
Председательствующий
А.Н.ТОКМАКОВА
Судьи
Г.В.АННЕНКОВА
О.Г.ГУСЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)