Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 13.08.2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 20.08.2013 года.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи В.Я. Голобородько
Судей Н.О. Окуловой, Г.Н. Поповой
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Н.А. Малышевой
рассматривает в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ЗАО
"Транснефтегазстрой"
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 29 марта 2013 года
по делу N А40-91367/12, принятое судьей М.В. Лариным
по заявлению ЗАО "Транснефтегазстрой"
(ИНН: 7706031740, ОГРН: 1037739425910; 119049, г. Москва, ул. Житная, 14/1)
к ИФНС России N 6 по г. Москве
(ОГРН: 1047706070840, 115191. г. Москва, ул. Б. Тульская, д. 15)
о признании недействительным решения от 28.02.2012 N 20-10/37 (в части)
при участии в судебном заседании:
от заинтересованного лица - Дзейтов С.Х по доверенности от 22.06.2013
установил:
ЗАО "Транснефтегазстрой" (далее - общество, налогоплательщик) в лице конкурсного управляющего Нехиной А.А., утвержденного решением Арбитражного суда г. Москвы от 21.10.2011 по делу N А40-108548/10-44-566Б, обратилось в суд к ИФНС России N 6 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) с требованием (с учетом уточнений - том 5 л.д. 1 - 3) о признании недействительным решения от 28.02.2012 N 20-10/37 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом изменений внесенных решением УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе от 03.05.2012 N 21-19/03926@.
Решением суда в удовлетворении требований отказано.
С решением суда не согласился налогоплательщик, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.
Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, оснований к отмене решения не усматривает.
Как следует из материалов дела, Инспекция на основании решения от 10.06.2011 N 263 (том 3 л.д. 32) проводила выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, НДС, налога на имущество организаций, транспортного налога, НДФЛ за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, а также ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.
После окончания проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 26.12.2011 N 13-10/132 (том 1 л.д. 57 - 74), рассмотрены материалы проверки (протокол от 08.02.2012 - том 3 л.д. 14 - 16), на основании решения от 09.02.2012 N 20-10/14 (том 3 л.д. 17 - 18) проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, результаты которых были рассмотрены в отсутствии извещенного надлежащим образом налогоплательщика (протокол от 28.02.2012, уведомление, том 3 л.д. 19 - 20, л.д. 26).
По итогам рассмотрения вынесено решение от 28.02.2012 N 20-10/37 о привлечении к ответственности (том 1 л.д. 43 - 56), которым: налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа за неуплату налога на прибыль организаций в размере 867 618 руб., НДС в размере 465 591 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за не представление в установленный срок документов необходимых для налогового контроля в виде штрафа в размере 23 600 руб. (118 документов * 200 руб.), отказано в привлечении к ответственности по налогу на прибыль организаций и НДС за 2008 год ввиду пропуска сроков установленных статьей 113 НК РФ - пункт 1; начислены пени по состоянию на 28.02.2012 за неуплату налога на прибыль организаций в размере 1 111 481 руб., НДС в размере 5 208 181 руб. (пункт 2); предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в размере 6 016 027 руб., НДС в размере 14 444 015 руб., штрафы и пени, уменьшить исчисленные в завышенном размере убытки по налогу на прибыль организаций за 2008 - 2010 годы на сумму 19 823 838 руб. (пункт 3); внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 4).
Решением УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе от 03.05.2012 N 21-19/03926@ (том 1 л.д. 39 - 42) решение Инспекции изменено путем отмены в части начисления пеней за неуплату налога на прибыль организаций и НДС за период с 21.10.2011 по 28.02.2012, в связи с нахождением налогоплательщика в этот период в процедуре конкурсного производства, в остальной части оставлено без изменения и утверждено (заявление представлено в суд 03.07.2012 - том 1 л.д. 3).
Общество оспаривает решение, с учетом частичной отмены решением УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе от 03.05.2012 N 21-19/03926@.
По оспариваемой части решения налоговый орган в связи с отсутствием представления Обществом первичных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета, подтверждающих соответствие доходов и расходов по налогу на прибыль организаций, а также налоговых вычетов по НДС данным отраженным в налоговых декларациях за 2008 - 2010 год в ответ на требование о представлении документов от 17.06.2011 N 27874, а также возможности ознакомится с оригиналами указанных документов, в течение более 2-х месяцев, определил суммы налога на прибыль организаций и НДС расчетным путем на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ используют данные об аналогичных налогоплательщиках.
Основанием для применения Инспекцией расчетного метода определения налоговых обязательств послужили следующие обстоятельства.
Налоговый орган после неудачной попытки связаться с представителя налогоплательщика по известным телефонам для вручения решения о проведении выездной налоговой проверки от 10.06.2011 N 263, уведомления от 10.06.2011 N 13-08/263/У о необходимости обеспечить ознакомление с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, а также требование о представлении документов от 17.06.2011 N 27874 направил указанные решение, уведомление и требование сопроводительными письмами от 20.06.2011 по всем имеющимся адресам, включая адрес места жительства генерального директора (том 3 л.д. 29 - 31).
Также в целях содействия в поиске места нахождения Общества и его генерального директора был направлен запрос в УВД по ЦАО ГУ МВД России по г. Москве, на который от правоохранительных органов поступил ответ о невозможности установить фактическое место нахождение налогоплательщика и его должностных лиц (том 3 л.д. 36 - 37).
Инспекция, исчерпав все имеющиеся методы поиска налогоплательщика, а также получения от него первичной и бухгалтерской документации, необходимой для проверки правильности отражения в налоговой отчетности данных об исчисленных налогах за 2008 - 2010 год, по истечении 2-месяцев после направления требования от 17.06.2011 N 27874, на основании положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ определила размер налоговых обязательств Общества расчетным путем, используя данные о доходах и расходах, налоговых вычетах и исчисленных к уплате налогов аналогичных налогоплательщиков.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов.
Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в закрытом перечне случаев:
- 1) при отказе налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых помещений и иных помещений и территории, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;
- 2) непредставление в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета документов;
- 3) отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушениями установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Перечень возможных случаев применения расчетного метода при определении суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком, при проведении налоговой проверки (выездной или камеральной) является закрытым и расширительному токованию не подлежит.
Согласно толкованию положений статьи 31 НК РФ определенному в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 N 5/10 наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
Порядок применения расчетного метода, включая определение "аналогичного налогоплательщика" в налоговом законодательстве не урегулирован, поэтому в качестве аналогичных налогоплательщиков применяются организации, у которых основной вид деятельности согласно Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, утвержденного постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст (далее - ОКВЭД) на соответствующий период (год) совпадает с основным видом экономической деятельности налогоплательщика за этот период, отраженный в бухгалтерском балансе.
Дополнительным критерием выбора аналогичных налогоплательщиков может являться примерный размер дохода от реализации за соответствующий период (с учетом колебаний).
Согласно Приказу Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности" в бухгалтерском балансе на каждый отчетный и налоговый период (квартал, полугодие, девять месяцев, год) обязательно указывается вид экономической деятельности, который сдающая отчетность организация занималась преимущественно (в основном) в течение отчетного (налогового) периода, а также код ОКВЭД, соответствующий этому виду деятельности.
Инспекция на основании указанных выше критериев установила следующие основные условия для определения аналогичных налогоплательщиков, на основании анализа бухгалтерской отчетности (том 3 л.д. 53 - 59, том 5 л.д. 20 - 32), выписки по расчетному счету за 2008 - 2010 год (том 2 л.д. 1 - 113):
за 2008 год, код ОКВЭД 63.40 "организация перевозок грузов", доходы от реализации в интервале от 286 млн. руб. до 933 млн. руб.,
за 2009 год, код ОКВЭД 45.23.1 "производство общестроительных работ", доходы от реализации в интервале от 253 млн. руб. до 273 млн. руб.,
за 2010 год, код ОКВЭД 74.84 "предоставление прочих услуг", доходы от реализации в интервале от 102 млн. руб. до 140 млн. руб.
На основании указанных выше критериев и условий налоговым органом были выбраны по три аналогичных налогоплательщика на каждый год (2008, 2009, 2010) - выписки из ЕГРЮЛ и бухгалтерская отчетность по ним (том 5 л.д. 89 - том 6 л.д. 98), показатели доходов, расходов, внереализационных доходов и внереализационных расходов, которых учитывались при расчете среднего показателя отношения доходов к расходам (прибыли) аналогичных налогоплательщиков, следующим образом:
за 2008 год: средний доход по трем аналогичным налогоплательщикам - 522 083 457 руб., средний расход - 512 898 715 руб., процентная доля содержания расходов в доходах среднего налогоплательщика - 98,2%,
за 2009 год: средний доход по трем аналогичным налогоплательщикам - 261 722 136 руб., средний расход - 256 393 611 руб., процентная доля содержания расходов в доходах среднего налогоплательщика - 97,9%,
за 2010 год: средний доход по трем аналогичным налогоплательщикам - 121 530 359 руб., средний расход - 102 655 338 руб., процентная доля содержания расходов в доходах среднего налогоплательщика - 84,5%.
Соотношение внереализационных доходов и внереализационных расходов не учитывалось, поскольку у Общества оно равно 0, с учетом отсутствия во всех трех годах внереализационных доходов.
Определенные указанным выше образом средние показатели процентного соотношения доли содержания расходов в доходах среднего налогоплательщика, учитывались при определении реальных налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль организаций следующим образом:
за 2008 год у Общества: доход - 388 410 986 руб., расход - 390 204 948 руб., убыток - 1 806 432 руб., доля расходов по средним данным аналогичных налогоплательщиков - 98,2% или 381 419 588 руб., прибыль - 6 991 398 руб., налог (24%) - 1 677 935 руб.,
за 2009 год у Общества: доход - 262 280 414 руб., расход - 274 225 088 руб., убыток - 11 986 460 руб., доля расходов по средним данным аналогичных налогоплательщиков - 97,9% или 256 772 525 руб., прибыль - 5 507 889 руб., налог (20%) - 1 101 577 руб.,
за 2010 год у Общества: доход - 104 403 710 руб., расход - 110 412 189 руб., убыток - 6 030 949 руб., доля расходов по средним данным аналогичных налогоплательщиков - 84,5% или 88 221 135 руб., прибыль - 16 182 575 руб., налог (20%) - 3 236 515 руб.
Соответственно, в результате определения реальных налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль организаций, исходя из средних данных по аналогичным налогоплательщикам за 2008 - 2010 год, установлено:
завышение убытка на 19 823 838 руб.,
неуплата налога в размере 6 016 027 руб.
Довод Общества о неверности применения расчетного метода, с учетом наличия информации о доходах и расходах из выписки по расчетному счету судом не принимается, поскольку выписка по расчетному счету в силу положений статьи 252 НК РФ и законодательства о бухгалтерском учете не может являться документальным подтверждением понесенных и включенных в декларацию расходов.
Сама по себе выписка по расчетному счету выступает в данном случае как один из инструментов для определения аналогичности при выборе иных налогоплательщиков с целью установления реальных налоговых обязательств, в том числе путем сопоставления и сравнения общего размера полученных и отраженных в декларации доходов с доходными операциями из выписки (оплата за проданные товары, выполненные работы, оказанные услуги).
Также не принимается доводы о неверности выбора аналогичных налогоплательщиков по кодам ОКВЭД, поскольку:
из анализа банковской выписки следует, что основной деятельностью является "строительство" (код 45.23.1),
у налогоплательщика по всем периодам был получен убыток, а у аналогичных налогоплательщиков - прибыль, ввиду следующего.
Выписка банка является дополнительным инструментом определения налоговых обязательств, а не основным, поскольку проведенные в ней операции могут в силу особенностей работы конкретного налогоплательщика относиться к предыдущим периодам (2006 - 2007 год) либо быть оплатой авансов, что нельзя приравнять к реализации или расходам за текущий период.
Код ОКВЭД отраженный в бухгалтерской отчетности, исходя из особенностей ее заполнения, а также его изменения в течение последующих периодов, является по существу основным критерием выбора аналогичного налогоплательщика.
Наличие по данным налоговой отчетности прибыли или убытка значения не имеет, поскольку аналогичный налогоплательщик выбирается исходя из критерия основного вида деятельности и объема выручки за период, с учетом необходимости этих показателей для целей расчета определения процентной доли соотношения расходов в полученных доходах аналогичных налогоплательщиков (средние показатели).
В данном случае налоговый орган правомерно определил критерии аналогичности налогоплательщиков, правильно рассчитал объем налоговых обязательств, которые должно было бы понести Общество, исходя из среднего размера обязательств у аналогичных налогоплательщиков, в связи с чем, в данном случае решение в части налога на прибыль организаций является обоснованным.
По налогу на добавленную стоимость Инспекция сравнивала показатели среднего размера НДС (к уплате / к возмещению) за каждый квартал, с показателями налогоплательщика и правомерно пришла к следующим выводам:
за 2008 год средние показатели НДС к уплате по аналогичным налогоплательщика превышают показатели деклараций Общества на 12 116 061 руб.,
за 2009 год средние показатели НДС к уплате по аналогичным налогоплательщика превышают показатели деклараций Общества на 2 325 243 руб.,
за 2010 год средние показатели НДС к уплате по аналогичным налогоплательщика превышают показатели деклараций Общества на 2 711 руб.
Соответственно, общая сумма НДС к доплате исходя из данных по аналогичным налогоплательщикам за 2008 - 2010 год составила 14 444 015 руб.
По требованию суда Инспекция произвела альтернативный расчет налоговых обязательств, исходя из определения за каждый квартал проверяемого года (2008 - 2010 год) средних показателей процентной доли соотношения вычетов и исчисленного с реализации НДС, в результате которого установлены суммы НДС к уплате по расчетному методу в размере большем, чем начислено по предыдущему методу, в том числе за 2008 год:
- по декларациям Общества за 2 - 4 квартал 2008 года НДС к уплате - 945 630 руб., по данным Инспекции, исходя из процента соотношения доли вычетов в объеме исчисленного с реализации НДС, общий размер налога к уплате за 2 - 4 кварталы 2008 года - 19 818 125 руб., разница к доплате составила - 18 878 495 руб. (по предыдущему методу начислено только 12 116 061 руб.).
Подробный расчет определения суммы налога на прибыль организаций и НДС по расчетному методу исходя из средних показателей по аналогичным налогоплательщикам за 2008 - 2010 год приведен в письменных пояснениях (том 5 л.д. 7 - 19).
Учитывая изложенное, судом установлено, что налоговый орган правомерно ввиду отсутствия первичных документов, а также регистров налогового и бухгалтерского учета подтверждающих данные по исчисленным Обществом в декларациях по налогу на прибыль организаций и НДС суммах налогов к уплате за 2008 - 2010 годы применил расчетный метод установленный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, правильно и точно определил аналогичным налогоплательщиков за каждый период (год, квартал) и произвел расчет реальных налоговых обязательств Общества по обоим налогам, исходя из средних данных по этим налогам по выбранным аналогичным налогоплательщика, в связи с чем, начисления по налогу на прибыль организаций в размере 6 016 027 руб. с уменьшением убытка на 19 823 838 руб., по НДС в размере 14 444 015 руб. являются обоснованными.
По штрафу по статье 126 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 и 2 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика (либо в случае невозможности обеспечить помещение для проверки - проводится на территории налогового органа) на основании решения руководителя (заместителя руководителя).
Согласно пунктам 12 и 14 статьи 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомится с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверке у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке установленном статьей 93 НК РФ путем вручения налогоплательщику или направления ему по почте требования о представлении документов, которое должно быть им исполнено и документы (копии или оригиналы) должны быть предоставлены в налоговый орган в течение 10 рабочих дней с даты фактического получения требования.
Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых документов или непредставление их в установленный срок признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ (пункт 4).
Согласно пункту 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.
По смыслу статей 89, 93 НК РФ требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки. Если такое требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, или по причине неопределенности истребуемых документов, оснований для применения ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, не имеется.
Кроме того, в силу указанной нормы (статьи 126 НК РФ) такая ответственность подлежит применению за непредставление каждого истребуемого документа, следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо.
Указанное толкование применения статей 93 и 126 НК РФ в части определения ответственности за не представление документов на требование, выставленное налогоплательщику в ходе налоговой проверки, установлено в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 N 15333/07.
Судом установлено, что Инспекция одновременно с решением о проведении выездной налоговой проверки от 10.06.2011 N 263, уведомления от 10.06.2011 N 13-08/263/У о необходимости обеспечить ознакомление с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов направила 20.06.2011 на все известные адреса налогоплательщика требование о представлении документов от 17.06.2011 N 27874, в котором истребовала следующие документы за 2008 - 2010 год:
- авансовые отчеты, акты выполненных работ, акты приема-передачи, акты приема-передачи векселей, договоры, журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, карточки по всем счетам, книги покупок и продаж, коллективный договор, командировочные удостоверения, накладные, налоговые карточки по форме 1-НДФЛ в количестве 40 штук, оборотно-сальдовые ведомости, первичные бухгалтерские документы, платежные поручения, приказы об учетной политике, приходно (расходно)-кассовые ордера, регистры налогового учета, счета-фактуры, табели учета рабочего времени, товарно-транспортные накладные, трудовые договора, штатное расписание.
Всего истребовано документов по 27 пунктам за 3 года, за исключением пункта 15 (карточки по форме 1-НДФЛ в количестве 40 штук), соответственно, исходя из предположения об обязательном наличии хотя бы 1 документа за каждый год, с учетом пункта 15, минимальное количество документов, которое должно представить Общество составило 118.
Налогоплательщик на требование документы не представил, допрошенный в ходе рассмотрения материалов проверки конкурсный управляющий (протокол от 13.02.2012 - том 3 л.д. 38 - 42) указал, что документы отсутствуют, поскольку от предыдущей администрации (генерального директора) не передавались.
Учитывая изложенное, суд сделал правильный вывод о том, что налоговый орган правомерно привлек Общество к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за не представление минимального количества документов по требованию от 17.06.2011 N 27874, которые обязательно должны находиться у налогоплательщика, с начислением штрафа в размере 23 600 руб., исходя из 118 не представленных документов и штрафа в 200 руб. за каждый не представленный документ.
Таким образом, судом правильно установлено, что оспариваемое решение от 28.02.2012 N 20-10/37 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является законным и обоснованным, в связи с чем, основания для удовлетворения требований Общества отсутствуют.
Доводы апелляционной жалобы заявителя при этом во внимание приняты быть не могут в силу следующих обстоятельств.
В соответствии с подп. 3, 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах: в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.
Уплата налогов - это конституционная обязанность предусмотренная статьей 57 Конституции РФ, согласно которой каждый обязан уплачивать законно установленные налоги.
Конституционный Суд РФ в Определении от 19.02.1996 г. N 5-О, указал, что обязанность налогоплательщика предоставлять налоговым органам необходимые для уплаты налогов документы и сведения является по своей сути одной из норм установленного в налоговом законодательстве порядка взимания налогов, который призван обеспечить безусловное выполнение каждым закрепленной в статье 57 Конституции Российской Федерации обязанности платить законно установленные налоги и сборы.
Конституционный Суд РФ в Постановлении 9-П от 14.07.2005 г. также отметил, что плательщики, противодействующие налоговому контролю и налоговой проверке, действуют в ущерб правам других налогоплательщикам и правомерным публичным интересам, поскольку при прочих равных условиях по окончании проверки могут оказаться в более выгодном имущественном положении именно по причине сокрытия документов от налогового контроля. Налогоплательщик должен осознавать противоправный своих действий (бездействия), оценивать негативные последствия. Законодатель, принимая Налоговый Кодекс РФ и предоставляя к органам право осуществлять мероприятия налогового контроля, предусмотрел для налогоплательщиков соответствующие последствия непредставления при проверке запрошенных налоговым органом документов.
Таким последствием в данном случае является применение налоговыми органами права, предусмотренного пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ в виде возможности определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков. Указанная правовая позиция отражена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 июня 2010 г. N 5/10.
Оспариваемое решение принято в связи с непредставлением заявителем первичных документов и документов, свидетельствующих о ведении аналитического бухгалтерского (налогового) учета; суммы налоговых обязательств заявителя определены налоговым органом с учетом положений п. 7 ст. 31 НК РФ расчетным путем на основании имеющейся информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
Заявителем факт непредставления им налоговому органу в ходе проверки первичных документов по результатам совершенных хозяйственных операций и документов, свидетельствующих о ведении аналитического бухгалтерского (налогового) учета, не оспаривается.
Никаких первичных документов, составленных по результатам финансово-хозяйственной деятельности Общества ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения настоящего дела представлено не было в связи с чем, Инспекция правомерно исчислила налог на прибыль расчетным путем.
Заявитель в своем исковом заявлении (п. 2 стр. 2) указывает, что налоговый орган неправильно выбрал налогоплательщиков, которых можно было бы признать аналогичными: "При проведении налоговой проверки были выбраны аналогичные налогоплательщики по виду деятельности - организация перевозок грузов (код ОКВЭД 63.40), предоставление прочих услуг (код ОКВЭД 74.84). Вместе с тем из сведений, полученных от банков и контрагентов ЗАО "Транснефтегазстрой" при выборе аналогичных налогоплательщиков для расчетного метода Инспекция исходила из основных видов деятельности ЗАО "Транснефтегазстрой" по представленным в инспекцию данным бухгалтерской и налоговой отчетности, за соответствующий проверяемый период:
г. - организация перевозок грузов - ОКВЭД - 63.40
г. - производство общестроительных работ - ОКВЭД - 45.23.1
г. - предоставление прочих услуг - ОКВЭД - 74.84.
Вследствие чего, Инспекцией и были отобраны аналогичные налогоплательщики, по три организации на проверяемый год
По налогу на добавленную стоимость за 2008 год.
Расчетным путем на основании имеющейся информации о Заявителе, были выбраны три аналогичных ЗАО "Транснефтегазстрой" налогоплательщика по следующим показателям:
- Вид деятельности - организация перевозок грузов (код ОКВЭД 63.40);
- Доходы от реализации в интервале от 286 631 530 руб. до 346 573 615 руб. большей выручки ЗАО "Транснефтегазстрой" по сравнению со среднеарифметическим аналогичным налогоплательщиком уплатило налог на добавленную стоимость за 2008 год в меньшем размере.
На основании вышеизложенного и в нарушении п. 1 ст. 146, 153, 166 НК РФ установлена неуплата налога на добавленную стоимость в сумме 12 116 061 руб., в том числе:
2 квартал 2008 г. - 3 963 998 руб.,
3 квартал 2008 г. - 4 907 674 руб.,
4 квартал 2008 г. - 3 244 389 руб.
(налог) на добавленную стоимость за 2009 год.
Расчетным путем на основании имеющейся информации о данном Заявителе, были выбраны три аналогичных ЗАО "Транснефтегазстрой" налогоплательщика по следующим показателям:
- Вид деятельности - производство общестроительных работ (код ОКВЭД 45.23.1);
- Доходы от реализации в интервале от 258 807 414 руб. до 273 222 241 руб.
Анализируя таблицу N 8, можно сделать вывод, что при большей выручки ЗАО "Транснефтегазстрой" по сравнению со среднеарифметическим аналогичным налогоплательщиком уплатило налог на добавленную стоимость за 2009 год в меньшем размере.
На основании вышеизложенного и в нарушении п. 1 ст. 146, 153, 166 НК РФ установлена неуплата налога на добавленную стоимость в сумме 2 325 243 руб. в том числе:
1 квартал 2009 г. - 372 651 руб.,
2 квартал 2009 г. - 560 008 руб.,
3 квартал 2009 г. - 349 557 руб.,
4 квартал 2009 г. - 1 043 027 руб.
По налогу на добавленную стоимость за 2010 год.
Расчетным путем на основании имеющейся информации о данном Заявителе, были выбраны три аналогичных ЗАО "Транснефтегазстрой" налогоплательщика по следующим показателям:
- Вид деятельности - производство общестроительных работ (код ОКВЭД 74.84);
- Доходы от реализации в интервале от 69 478 506 руб. до 140 359 990 руб.
Анализируя таблицу N 9, можно сделать вывод, что при большей выручки ЗАО "Транснефтегазстрой" по сравнению со среднеарифметическим аналогичным налогоплательщиком, Общество уплатило налог на добавленную стоимость за 2009 год в меньшем размере.
На основании вышеизложенного и в нарушении п. 1 ст. 146, 153, 166 НК РФ установлена неуплата налога на добавленную стоимость в сумме 2 711 руб., в том числе:
1 квартал 2010 г. - 2711 руб.
ИТОГО НДС за период с 2 кв. 2008 по 3 кв. 2010 составил 14 444 015 руб.
Альтернативный расчет НДС и правовая позиция налогового органа.
В пункте 7 статьи 166 НК РФ законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем НДС, причитающегося к уплате по операциям, подлежащим налогообложению у налогоплательщика. Поскольку сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по НДС, то положение пункта 7 названной статьи Кодекса в отношении налоговых вычетов не применимо.
Вместе с тем пунктом 1 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ. на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом, как следует из статьи 173 Кодекса, сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет налогоплательщик, влияет на сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет. Неосновательное применение налоговых вычетов влечет занижение суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет. Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. В силу пункта 1 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм НДС к вычету в порядке, установленном Кодексом.
Анализ изложенных норм в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам, при приобретении товаров (работ, услуг) лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.
Следовательно, на обществе лежала обязанность представить документы, обосновывающие заявленный им налоговый вычет. При утрате в результате пожара первичных бухгалтерских документов такими документами могли служить копии счетов-фактур, а также иных документов, подтверждающих сумму НДС, предъявленную к оплате по счетам-фактурам контрагентами общества при расчетах за поставленные товары (работы, услуги). Поскольку общество не подтвердило надлежащими документами налоговые вычеты по НДС, заявленные в налоговых декларациях за 2008 - 2010 гг., инспекция вправе была их не принять.
Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 9 ноября 2010 г. N 6961/10.
На основании изложенного, налоговый орган доначислил заявителю НДС в меньшем размере, чем мог бы, если бы исходя из вышеизложенной правовой позиции, отказал в подтверждении налоговых вычетов, в обоснование правомерности которых никаких подтверждающих документов заявителем представлено не было.
Как видно из приведенных в отзыве налогового органа расчетов, налоговый орган доначислил заявителю НДС в меньшем размере, чем мог бы исходя из вышеизложенной правовой позиции. Начисление налога в меньшей сумме (и соответственно пеней и штрафов) не может являться основанием к признанию недействительным решения налогового органа. Поскольку заявителем не представлено документов в обоснование правомерности примененных налоговых вычетов по НДС, то его требование о признания недействительным решения, удовлетворению не подлежит. Заявитель не имеет никаких дополнительных доказательств и возражений, которые могли бы повлиять на сумму начисления (в сторону ее уменьшения), то оспариваемое решение соответствует законодательству о налогах и сборах.
На основании статей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.03.2012 по делу N А40-91367/12 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с ЗАО "Транснефтегазстрой" в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 000 рублей.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
Председательствующий судья
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
Судьи
Н.О.ОКУЛОВА
Г.Н.ПОПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 20.08.2013 N 09АП-24136/2013-АК ПО ДЕЛУ N А40-91367/12
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 20 августа 2013 г. N 09АП-24136/2013-АК
Дело N А40-91367/12
Резолютивная часть постановления объявлена 13.08.2013 года.
Полный текст постановления изготовлен 20.08.2013 года.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи В.Я. Голобородько
Судей Н.О. Окуловой, Г.Н. Поповой
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Н.А. Малышевой
рассматривает в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ЗАО
"Транснефтегазстрой"
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 29 марта 2013 года
по делу N А40-91367/12, принятое судьей М.В. Лариным
по заявлению ЗАО "Транснефтегазстрой"
(ИНН: 7706031740, ОГРН: 1037739425910; 119049, г. Москва, ул. Житная, 14/1)
к ИФНС России N 6 по г. Москве
(ОГРН: 1047706070840, 115191. г. Москва, ул. Б. Тульская, д. 15)
о признании недействительным решения от 28.02.2012 N 20-10/37 (в части)
при участии в судебном заседании:
от заинтересованного лица - Дзейтов С.Х по доверенности от 22.06.2013
установил:
ЗАО "Транснефтегазстрой" (далее - общество, налогоплательщик) в лице конкурсного управляющего Нехиной А.А., утвержденного решением Арбитражного суда г. Москвы от 21.10.2011 по делу N А40-108548/10-44-566Б, обратилось в суд к ИФНС России N 6 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) с требованием (с учетом уточнений - том 5 л.д. 1 - 3) о признании недействительным решения от 28.02.2012 N 20-10/37 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом изменений внесенных решением УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе от 03.05.2012 N 21-19/03926@.
Решением суда в удовлетворении требований отказано.
С решением суда не согласился налогоплательщик, обратился с апелляционной жалобой, обращение с которой мотивирует тем, что судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.
Налоговый орган представил отзыв на апелляционную жалобу, в которой просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность принятого по делу решения проверены в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции, оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, оснований к отмене решения не усматривает.
Как следует из материалов дела, Инспекция на основании решения от 10.06.2011 N 263 (том 3 л.д. 32) проводила выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль организаций, НДС, налога на имущество организаций, транспортного налога, НДФЛ за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, а также ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009.
После окончания проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 26.12.2011 N 13-10/132 (том 1 л.д. 57 - 74), рассмотрены материалы проверки (протокол от 08.02.2012 - том 3 л.д. 14 - 16), на основании решения от 09.02.2012 N 20-10/14 (том 3 л.д. 17 - 18) проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, результаты которых были рассмотрены в отсутствии извещенного надлежащим образом налогоплательщика (протокол от 28.02.2012, уведомление, том 3 л.д. 19 - 20, л.д. 26).
По итогам рассмотрения вынесено решение от 28.02.2012 N 20-10/37 о привлечении к ответственности (том 1 л.д. 43 - 56), которым: налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа за неуплату налога на прибыль организаций в размере 867 618 руб., НДС в размере 465 591 руб., по пункту 1 статьи 126 НК РФ за не представление в установленный срок документов необходимых для налогового контроля в виде штрафа в размере 23 600 руб. (118 документов * 200 руб.), отказано в привлечении к ответственности по налогу на прибыль организаций и НДС за 2008 год ввиду пропуска сроков установленных статьей 113 НК РФ - пункт 1; начислены пени по состоянию на 28.02.2012 за неуплату налога на прибыль организаций в размере 1 111 481 руб., НДС в размере 5 208 181 руб. (пункт 2); предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в размере 6 016 027 руб., НДС в размере 14 444 015 руб., штрафы и пени, уменьшить исчисленные в завышенном размере убытки по налогу на прибыль организаций за 2008 - 2010 годы на сумму 19 823 838 руб. (пункт 3); внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (пункт 4).
Решением УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе от 03.05.2012 N 21-19/03926@ (том 1 л.д. 39 - 42) решение Инспекции изменено путем отмены в части начисления пеней за неуплату налога на прибыль организаций и НДС за период с 21.10.2011 по 28.02.2012, в связи с нахождением налогоплательщика в этот период в процедуре конкурсного производства, в остальной части оставлено без изменения и утверждено (заявление представлено в суд 03.07.2012 - том 1 л.д. 3).
Общество оспаривает решение, с учетом частичной отмены решением УФНС России по г. Москве по апелляционной жалобе от 03.05.2012 N 21-19/03926@.
По оспариваемой части решения налоговый орган в связи с отсутствием представления Обществом первичных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета, подтверждающих соответствие доходов и расходов по налогу на прибыль организаций, а также налоговых вычетов по НДС данным отраженным в налоговых декларациях за 2008 - 2010 год в ответ на требование о представлении документов от 17.06.2011 N 27874, а также возможности ознакомится с оригиналами указанных документов, в течение более 2-х месяцев, определил суммы налога на прибыль организаций и НДС расчетным путем на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ используют данные об аналогичных налогоплательщиках.
Основанием для применения Инспекцией расчетного метода определения налоговых обязательств послужили следующие обстоятельства.
Налоговый орган после неудачной попытки связаться с представителя налогоплательщика по известным телефонам для вручения решения о проведении выездной налоговой проверки от 10.06.2011 N 263, уведомления от 10.06.2011 N 13-08/263/У о необходимости обеспечить ознакомление с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, а также требование о представлении документов от 17.06.2011 N 27874 направил указанные решение, уведомление и требование сопроводительными письмами от 20.06.2011 по всем имеющимся адресам, включая адрес места жительства генерального директора (том 3 л.д. 29 - 31).
Также в целях содействия в поиске места нахождения Общества и его генерального директора был направлен запрос в УВД по ЦАО ГУ МВД России по г. Москве, на который от правоохранительных органов поступил ответ о невозможности установить фактическое место нахождение налогоплательщика и его должностных лиц (том 3 л.д. 36 - 37).
Инспекция, исчерпав все имеющиеся методы поиска налогоплательщика, а также получения от него первичной и бухгалтерской документации, необходимой для проверки правильности отражения в налоговой отчетности данных об исчисленных налогах за 2008 - 2010 год, по истечении 2-месяцев после направления требования от 17.06.2011 N 27874, на основании положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ определила размер налоговых обязательств Общества расчетным путем, используя данные о доходах и расходах, налоговых вычетах и исчисленных к уплате налогов аналогичных налогоплательщиков.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, а также пояснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов.
Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в закрытом перечне случаев:
- 1) при отказе налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых помещений и иных помещений и территории, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;
- 2) непредставление в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета документов;
- 3) отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушениями установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Перечень возможных случаев применения расчетного метода при определении суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком, при проведении налоговой проверки (выездной или камеральной) является закрытым и расширительному токованию не подлежит.
Согласно толкованию положений статьи 31 НК РФ определенному в Постановлении Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 N 5/10 наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
Порядок применения расчетного метода, включая определение "аналогичного налогоплательщика" в налоговом законодательстве не урегулирован, поэтому в качестве аналогичных налогоплательщиков применяются организации, у которых основной вид деятельности согласно Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, утвержденного постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст (далее - ОКВЭД) на соответствующий период (год) совпадает с основным видом экономической деятельности налогоплательщика за этот период, отраженный в бухгалтерском балансе.
Дополнительным критерием выбора аналогичных налогоплательщиков может являться примерный размер дохода от реализации за соответствующий период (с учетом колебаний).
Согласно Приказу Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности" в бухгалтерском балансе на каждый отчетный и налоговый период (квартал, полугодие, девять месяцев, год) обязательно указывается вид экономической деятельности, который сдающая отчетность организация занималась преимущественно (в основном) в течение отчетного (налогового) периода, а также код ОКВЭД, соответствующий этому виду деятельности.
Инспекция на основании указанных выше критериев установила следующие основные условия для определения аналогичных налогоплательщиков, на основании анализа бухгалтерской отчетности (том 3 л.д. 53 - 59, том 5 л.д. 20 - 32), выписки по расчетному счету за 2008 - 2010 год (том 2 л.д. 1 - 113):
за 2008 год, код ОКВЭД 63.40 "организация перевозок грузов", доходы от реализации в интервале от 286 млн. руб. до 933 млн. руб.,
за 2009 год, код ОКВЭД 45.23.1 "производство общестроительных работ", доходы от реализации в интервале от 253 млн. руб. до 273 млн. руб.,
за 2010 год, код ОКВЭД 74.84 "предоставление прочих услуг", доходы от реализации в интервале от 102 млн. руб. до 140 млн. руб.
На основании указанных выше критериев и условий налоговым органом были выбраны по три аналогичных налогоплательщика на каждый год (2008, 2009, 2010) - выписки из ЕГРЮЛ и бухгалтерская отчетность по ним (том 5 л.д. 89 - том 6 л.д. 98), показатели доходов, расходов, внереализационных доходов и внереализационных расходов, которых учитывались при расчете среднего показателя отношения доходов к расходам (прибыли) аналогичных налогоплательщиков, следующим образом:
за 2008 год: средний доход по трем аналогичным налогоплательщикам - 522 083 457 руб., средний расход - 512 898 715 руб., процентная доля содержания расходов в доходах среднего налогоплательщика - 98,2%,
за 2009 год: средний доход по трем аналогичным налогоплательщикам - 261 722 136 руб., средний расход - 256 393 611 руб., процентная доля содержания расходов в доходах среднего налогоплательщика - 97,9%,
за 2010 год: средний доход по трем аналогичным налогоплательщикам - 121 530 359 руб., средний расход - 102 655 338 руб., процентная доля содержания расходов в доходах среднего налогоплательщика - 84,5%.
Соотношение внереализационных доходов и внереализационных расходов не учитывалось, поскольку у Общества оно равно 0, с учетом отсутствия во всех трех годах внереализационных доходов.
Определенные указанным выше образом средние показатели процентного соотношения доли содержания расходов в доходах среднего налогоплательщика, учитывались при определении реальных налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль организаций следующим образом:
за 2008 год у Общества: доход - 388 410 986 руб., расход - 390 204 948 руб., убыток - 1 806 432 руб., доля расходов по средним данным аналогичных налогоплательщиков - 98,2% или 381 419 588 руб., прибыль - 6 991 398 руб., налог (24%) - 1 677 935 руб.,
за 2009 год у Общества: доход - 262 280 414 руб., расход - 274 225 088 руб., убыток - 11 986 460 руб., доля расходов по средним данным аналогичных налогоплательщиков - 97,9% или 256 772 525 руб., прибыль - 5 507 889 руб., налог (20%) - 1 101 577 руб.,
за 2010 год у Общества: доход - 104 403 710 руб., расход - 110 412 189 руб., убыток - 6 030 949 руб., доля расходов по средним данным аналогичных налогоплательщиков - 84,5% или 88 221 135 руб., прибыль - 16 182 575 руб., налог (20%) - 3 236 515 руб.
Соответственно, в результате определения реальных налоговых обязательств Общества по налогу на прибыль организаций, исходя из средних данных по аналогичным налогоплательщикам за 2008 - 2010 год, установлено:
завышение убытка на 19 823 838 руб.,
неуплата налога в размере 6 016 027 руб.
Довод Общества о неверности применения расчетного метода, с учетом наличия информации о доходах и расходах из выписки по расчетному счету судом не принимается, поскольку выписка по расчетному счету в силу положений статьи 252 НК РФ и законодательства о бухгалтерском учете не может являться документальным подтверждением понесенных и включенных в декларацию расходов.
Сама по себе выписка по расчетному счету выступает в данном случае как один из инструментов для определения аналогичности при выборе иных налогоплательщиков с целью установления реальных налоговых обязательств, в том числе путем сопоставления и сравнения общего размера полученных и отраженных в декларации доходов с доходными операциями из выписки (оплата за проданные товары, выполненные работы, оказанные услуги).
Также не принимается доводы о неверности выбора аналогичных налогоплательщиков по кодам ОКВЭД, поскольку:
из анализа банковской выписки следует, что основной деятельностью является "строительство" (код 45.23.1),
у налогоплательщика по всем периодам был получен убыток, а у аналогичных налогоплательщиков - прибыль, ввиду следующего.
Выписка банка является дополнительным инструментом определения налоговых обязательств, а не основным, поскольку проведенные в ней операции могут в силу особенностей работы конкретного налогоплательщика относиться к предыдущим периодам (2006 - 2007 год) либо быть оплатой авансов, что нельзя приравнять к реализации или расходам за текущий период.
Код ОКВЭД отраженный в бухгалтерской отчетности, исходя из особенностей ее заполнения, а также его изменения в течение последующих периодов, является по существу основным критерием выбора аналогичного налогоплательщика.
Наличие по данным налоговой отчетности прибыли или убытка значения не имеет, поскольку аналогичный налогоплательщик выбирается исходя из критерия основного вида деятельности и объема выручки за период, с учетом необходимости этих показателей для целей расчета определения процентной доли соотношения расходов в полученных доходах аналогичных налогоплательщиков (средние показатели).
В данном случае налоговый орган правомерно определил критерии аналогичности налогоплательщиков, правильно рассчитал объем налоговых обязательств, которые должно было бы понести Общество, исходя из среднего размера обязательств у аналогичных налогоплательщиков, в связи с чем, в данном случае решение в части налога на прибыль организаций является обоснованным.
По налогу на добавленную стоимость Инспекция сравнивала показатели среднего размера НДС (к уплате / к возмещению) за каждый квартал, с показателями налогоплательщика и правомерно пришла к следующим выводам:
за 2008 год средние показатели НДС к уплате по аналогичным налогоплательщика превышают показатели деклараций Общества на 12 116 061 руб.,
за 2009 год средние показатели НДС к уплате по аналогичным налогоплательщика превышают показатели деклараций Общества на 2 325 243 руб.,
за 2010 год средние показатели НДС к уплате по аналогичным налогоплательщика превышают показатели деклараций Общества на 2 711 руб.
Соответственно, общая сумма НДС к доплате исходя из данных по аналогичным налогоплательщикам за 2008 - 2010 год составила 14 444 015 руб.
По требованию суда Инспекция произвела альтернативный расчет налоговых обязательств, исходя из определения за каждый квартал проверяемого года (2008 - 2010 год) средних показателей процентной доли соотношения вычетов и исчисленного с реализации НДС, в результате которого установлены суммы НДС к уплате по расчетному методу в размере большем, чем начислено по предыдущему методу, в том числе за 2008 год:
- по декларациям Общества за 2 - 4 квартал 2008 года НДС к уплате - 945 630 руб., по данным Инспекции, исходя из процента соотношения доли вычетов в объеме исчисленного с реализации НДС, общий размер налога к уплате за 2 - 4 кварталы 2008 года - 19 818 125 руб., разница к доплате составила - 18 878 495 руб. (по предыдущему методу начислено только 12 116 061 руб.).
Подробный расчет определения суммы налога на прибыль организаций и НДС по расчетному методу исходя из средних показателей по аналогичным налогоплательщикам за 2008 - 2010 год приведен в письменных пояснениях (том 5 л.д. 7 - 19).
Учитывая изложенное, судом установлено, что налоговый орган правомерно ввиду отсутствия первичных документов, а также регистров налогового и бухгалтерского учета подтверждающих данные по исчисленным Обществом в декларациях по налогу на прибыль организаций и НДС суммах налогов к уплате за 2008 - 2010 годы применил расчетный метод установленный подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, правильно и точно определил аналогичным налогоплательщиков за каждый период (год, квартал) и произвел расчет реальных налоговых обязательств Общества по обоим налогам, исходя из средних данных по этим налогам по выбранным аналогичным налогоплательщика, в связи с чем, начисления по налогу на прибыль организаций в размере 6 016 027 руб. с уменьшением убытка на 19 823 838 руб., по НДС в размере 14 444 015 руб. являются обоснованными.
По штрафу по статье 126 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 и 2 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика (либо в случае невозможности обеспечить помещение для проверки - проводится на территории налогового органа) на основании решения руководителя (заместителя руководителя).
Согласно пунктам 12 и 14 статьи 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомится с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. При проведении выездной налоговой проверке у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке установленном статьей 93 НК РФ путем вручения налогоплательщику или направления ему по почте требования о представлении документов, которое должно быть им исполнено и документы (копии или оригиналы) должны быть предоставлены в налоговый орган в течение 10 рабочих дней с даты фактического получения требования.
Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых документов или непредставление их в установленный срок признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ (пункт 4).
Согласно пункту 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.
По смыслу статей 89, 93 НК РФ требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки. Если такое требование не исполнено налогоплательщиком по причине истребования документов, которые не относятся к предмету налоговой проверки, или по причине неопределенности истребуемых документов, оснований для применения ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, не имеется.
Кроме того, в силу указанной нормы (статьи 126 НК РФ) такая ответственность подлежит применению за непредставление каждого истребуемого документа, следовательно, налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если число не представленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом. Установление размера штрафа исходя из предположительного наличия у налогоплательщика хотя бы одного из числа запрошенных видов документов недопустимо.
Указанное толкование применения статей 93 и 126 НК РФ в части определения ответственности за не представление документов на требование, выставленное налогоплательщику в ходе налоговой проверки, установлено в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.04.2008 N 15333/07.
Судом установлено, что Инспекция одновременно с решением о проведении выездной налоговой проверки от 10.06.2011 N 263, уведомления от 10.06.2011 N 13-08/263/У о необходимости обеспечить ознакомление с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов направила 20.06.2011 на все известные адреса налогоплательщика требование о представлении документов от 17.06.2011 N 27874, в котором истребовала следующие документы за 2008 - 2010 год:
- авансовые отчеты, акты выполненных работ, акты приема-передачи, акты приема-передачи векселей, договоры, журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, карточки по всем счетам, книги покупок и продаж, коллективный договор, командировочные удостоверения, накладные, налоговые карточки по форме 1-НДФЛ в количестве 40 штук, оборотно-сальдовые ведомости, первичные бухгалтерские документы, платежные поручения, приказы об учетной политике, приходно (расходно)-кассовые ордера, регистры налогового учета, счета-фактуры, табели учета рабочего времени, товарно-транспортные накладные, трудовые договора, штатное расписание.
Всего истребовано документов по 27 пунктам за 3 года, за исключением пункта 15 (карточки по форме 1-НДФЛ в количестве 40 штук), соответственно, исходя из предположения об обязательном наличии хотя бы 1 документа за каждый год, с учетом пункта 15, минимальное количество документов, которое должно представить Общество составило 118.
Налогоплательщик на требование документы не представил, допрошенный в ходе рассмотрения материалов проверки конкурсный управляющий (протокол от 13.02.2012 - том 3 л.д. 38 - 42) указал, что документы отсутствуют, поскольку от предыдущей администрации (генерального директора) не передавались.
Учитывая изложенное, суд сделал правильный вывод о том, что налоговый орган правомерно привлек Общество к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за не представление минимального количества документов по требованию от 17.06.2011 N 27874, которые обязательно должны находиться у налогоплательщика, с начислением штрафа в размере 23 600 руб., исходя из 118 не представленных документов и штрафа в 200 руб. за каждый не представленный документ.
Таким образом, судом правильно установлено, что оспариваемое решение от 28.02.2012 N 20-10/37 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является законным и обоснованным, в связи с чем, основания для удовлетворения требований Общества отсутствуют.
Доводы апелляционной жалобы заявителя при этом во внимание приняты быть не могут в силу следующих обстоятельств.
В соответствии с подп. 3, 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах: в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.
Уплата налогов - это конституционная обязанность предусмотренная статьей 57 Конституции РФ, согласно которой каждый обязан уплачивать законно установленные налоги.
Конституционный Суд РФ в Определении от 19.02.1996 г. N 5-О, указал, что обязанность налогоплательщика предоставлять налоговым органам необходимые для уплаты налогов документы и сведения является по своей сути одной из норм установленного в налоговом законодательстве порядка взимания налогов, который призван обеспечить безусловное выполнение каждым закрепленной в статье 57 Конституции Российской Федерации обязанности платить законно установленные налоги и сборы.
Конституционный Суд РФ в Постановлении 9-П от 14.07.2005 г. также отметил, что плательщики, противодействующие налоговому контролю и налоговой проверке, действуют в ущерб правам других налогоплательщикам и правомерным публичным интересам, поскольку при прочих равных условиях по окончании проверки могут оказаться в более выгодном имущественном положении именно по причине сокрытия документов от налогового контроля. Налогоплательщик должен осознавать противоправный своих действий (бездействия), оценивать негативные последствия. Законодатель, принимая Налоговый Кодекс РФ и предоставляя к органам право осуществлять мероприятия налогового контроля, предусмотрел для налогоплательщиков соответствующие последствия непредставления при проверке запрошенных налоговым органом документов.
Таким последствием в данном случае является применение налоговыми органами права, предусмотренного пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ в виде возможности определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
Наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенной на них обязанности по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции Российской Федерации и законах общеправовых принципов налогообложения - всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков. Указанная правовая позиция отражена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22 июня 2010 г. N 5/10.
Оспариваемое решение принято в связи с непредставлением заявителем первичных документов и документов, свидетельствующих о ведении аналитического бухгалтерского (налогового) учета; суммы налоговых обязательств заявителя определены налоговым органом с учетом положений п. 7 ст. 31 НК РФ расчетным путем на основании имеющейся информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
Заявителем факт непредставления им налоговому органу в ходе проверки первичных документов по результатам совершенных хозяйственных операций и документов, свидетельствующих о ведении аналитического бухгалтерского (налогового) учета, не оспаривается.
Никаких первичных документов, составленных по результатам финансово-хозяйственной деятельности Общества ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения настоящего дела представлено не было в связи с чем, Инспекция правомерно исчислила налог на прибыль расчетным путем.
Заявитель в своем исковом заявлении (п. 2 стр. 2) указывает, что налоговый орган неправильно выбрал налогоплательщиков, которых можно было бы признать аналогичными: "При проведении налоговой проверки были выбраны аналогичные налогоплательщики по виду деятельности - организация перевозок грузов (код ОКВЭД 63.40), предоставление прочих услуг (код ОКВЭД 74.84). Вместе с тем из сведений, полученных от банков и контрагентов ЗАО "Транснефтегазстрой" при выборе аналогичных налогоплательщиков для расчетного метода Инспекция исходила из основных видов деятельности ЗАО "Транснефтегазстрой" по представленным в инспекцию данным бухгалтерской и налоговой отчетности, за соответствующий проверяемый период:
г. - организация перевозок грузов - ОКВЭД - 63.40
г. - производство общестроительных работ - ОКВЭД - 45.23.1
г. - предоставление прочих услуг - ОКВЭД - 74.84.
Вследствие чего, Инспекцией и были отобраны аналогичные налогоплательщики, по три организации на проверяемый год
По налогу на добавленную стоимость за 2008 год.
Расчетным путем на основании имеющейся информации о Заявителе, были выбраны три аналогичных ЗАО "Транснефтегазстрой" налогоплательщика по следующим показателям:
- Вид деятельности - организация перевозок грузов (код ОКВЭД 63.40);
- Доходы от реализации в интервале от 286 631 530 руб. до 346 573 615 руб. большей выручки ЗАО "Транснефтегазстрой" по сравнению со среднеарифметическим аналогичным налогоплательщиком уплатило налог на добавленную стоимость за 2008 год в меньшем размере.
На основании вышеизложенного и в нарушении п. 1 ст. 146, 153, 166 НК РФ установлена неуплата налога на добавленную стоимость в сумме 12 116 061 руб., в том числе:
2 квартал 2008 г. - 3 963 998 руб.,
3 квартал 2008 г. - 4 907 674 руб.,
4 квартал 2008 г. - 3 244 389 руб.
(налог) на добавленную стоимость за 2009 год.
Расчетным путем на основании имеющейся информации о данном Заявителе, были выбраны три аналогичных ЗАО "Транснефтегазстрой" налогоплательщика по следующим показателям:
- Вид деятельности - производство общестроительных работ (код ОКВЭД 45.23.1);
- Доходы от реализации в интервале от 258 807 414 руб. до 273 222 241 руб.
Анализируя таблицу N 8, можно сделать вывод, что при большей выручки ЗАО "Транснефтегазстрой" по сравнению со среднеарифметическим аналогичным налогоплательщиком уплатило налог на добавленную стоимость за 2009 год в меньшем размере.
На основании вышеизложенного и в нарушении п. 1 ст. 146, 153, 166 НК РФ установлена неуплата налога на добавленную стоимость в сумме 2 325 243 руб. в том числе:
1 квартал 2009 г. - 372 651 руб.,
2 квартал 2009 г. - 560 008 руб.,
3 квартал 2009 г. - 349 557 руб.,
4 квартал 2009 г. - 1 043 027 руб.
По налогу на добавленную стоимость за 2010 год.
Расчетным путем на основании имеющейся информации о данном Заявителе, были выбраны три аналогичных ЗАО "Транснефтегазстрой" налогоплательщика по следующим показателям:
- Вид деятельности - производство общестроительных работ (код ОКВЭД 74.84);
- Доходы от реализации в интервале от 69 478 506 руб. до 140 359 990 руб.
Анализируя таблицу N 9, можно сделать вывод, что при большей выручки ЗАО "Транснефтегазстрой" по сравнению со среднеарифметическим аналогичным налогоплательщиком, Общество уплатило налог на добавленную стоимость за 2009 год в меньшем размере.
На основании вышеизложенного и в нарушении п. 1 ст. 146, 153, 166 НК РФ установлена неуплата налога на добавленную стоимость в сумме 2 711 руб., в том числе:
1 квартал 2010 г. - 2711 руб.
ИТОГО НДС за период с 2 кв. 2008 по 3 кв. 2010 составил 14 444 015 руб.
Альтернативный расчет НДС и правовая позиция налогового органа.
В пункте 7 статьи 166 НК РФ законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем НДС, причитающегося к уплате по операциям, подлежащим налогообложению у налогоплательщика. Поскольку сумма налоговых вычетов не влияет на определение налоговой базы по НДС, то положение пункта 7 названной статьи Кодекса в отношении налоговых вычетов не применимо.
Вместе с тем пунктом 1 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ. на установленные данной статьей налоговые вычеты. При этом, как следует из статьи 173 Кодекса, сумма налоговых вычетов, право на применение которых имеет налогоплательщик, влияет на сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет. Неосновательное применение налоговых вычетов влечет занижение суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет. Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации. В силу пункта 1 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм НДС к вычету в порядке, установленном Кодексом.
Анализ изложенных норм в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам, при приобретении товаров (работ, услуг) лежит на налогоплательщике. При этом исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов расчетного метода.
Следовательно, на обществе лежала обязанность представить документы, обосновывающие заявленный им налоговый вычет. При утрате в результате пожара первичных бухгалтерских документов такими документами могли служить копии счетов-фактур, а также иных документов, подтверждающих сумму НДС, предъявленную к оплате по счетам-фактурам контрагентами общества при расчетах за поставленные товары (работы, услуги). Поскольку общество не подтвердило надлежащими документами налоговые вычеты по НДС, заявленные в налоговых декларациях за 2008 - 2010 гг., инспекция вправе была их не принять.
Указанная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 9 ноября 2010 г. N 6961/10.
На основании изложенного, налоговый орган доначислил заявителю НДС в меньшем размере, чем мог бы, если бы исходя из вышеизложенной правовой позиции, отказал в подтверждении налоговых вычетов, в обоснование правомерности которых никаких подтверждающих документов заявителем представлено не было.
Как видно из приведенных в отзыве налогового органа расчетов, налоговый орган доначислил заявителю НДС в меньшем размере, чем мог бы исходя из вышеизложенной правовой позиции. Начисление налога в меньшей сумме (и соответственно пеней и штрафов) не может являться основанием к признанию недействительным решения налогового органа. Поскольку заявителем не представлено документов в обоснование правомерности примененных налоговых вычетов по НДС, то его требование о признания недействительным решения, удовлетворению не подлежит. Заявитель не имеет никаких дополнительных доказательств и возражений, которые могли бы повлиять на сумму начисления (в сторону ее уменьшения), то оспариваемое решение соответствует законодательству о налогах и сборах.
На основании статей Налогового кодекса Российской Федерации, руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.03.2012 по делу N А40-91367/12 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с ЗАО "Транснефтегазстрой" в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в размере 1 000 рублей.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
Председательствующий судья
В.Я.ГОЛОБОРОДЬКО
Судьи
Н.О.ОКУЛОВА
Г.Н.ПОПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)