Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД); Аренда недвижимости; Сделки с недвижимостью
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 06 февраля 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 13 февраля 2013 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,
судей Киричек Ю.Н., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Зайцевой И.Ю.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-10444/2012) Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 08.10.2012 А75-5907/2012 (судья Федоров А.Е.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Зорогляна Жираира Арзумановича (ОГРНИП 307860202200103, ИНН 263109547305)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры
о признании недействительным ненормативного правового акта,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры - Кузнецова Н.С. (удостоверение, по доверенности N 05-14/06062 от 04.04.2012 сроком действия на один год);
- от индивидуального предпринимателя Зорогляна Жираира Арзумановича - представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом,
установил:
Индивидуальный предприниматель Зороглян Жираир Арзуманович (далее по тексту - ИП Зороглян Ж.А., предприниматель, налогоплательщик, заявитель) обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры (далее по тексту - ИФНС России по г. Сургуту, налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 02.03.2012 N 009/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением по делу арбитражный суд удовлетворил заявленное ИП Зорогляном Ж.А. требование в полном объеме, признав недействительным оспариваемое решение инспекции и взыскав с последней в пользу предпринимателя 200 руб. расходов по уплате государственной пошлины.
В обоснование принятого решения арбитражный суд указал, что в данном случае налоговым органом не представлены доказательства, с достоверностью и непротиворечивостью указывающие на осуществление предпринимателем в проверяемом периоде деятельности по розничной торговле обувью с занижением физического показателя "площадь торгового зала" и с превышением ограничений, установленных статьей 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.
Не согласившись с принятым решением, ИФНС России по г. Сургуту обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного предпринимателем требования в полном объеме, ссылаясь на нарушение судом первой инстанции норм материального права, а также неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела.
В обоснование апелляционной жалобы ИФНС России по г. Сургуту указывает, что неправомерное занижение налогоплательщиком суммы единого налога на вмененный доход (далее по тексту - ЕНВД) установлено в результате осмотра торговых залов и допроса свидетелей. При этом из показаний свидетелей, допрошенных в ходе проведения выездной налоговой проверки, инспекцией установлено, что перепланировок и переоборудования арендуемых помещений ИП Зороглян Ж.А. не производилось.
Также, по мнению инспекции, судом не указано мотивов, согласно которых не принят довод налогового органа относительно того, что правоустанавливающие документы в виде договоров аренды нежилого помещения в магазинах и указанная в них арендуемая площадь, которая, в частности составляла 46 кв. м, а не та, которая заявлялась истцом (23 кв. м) даже с учетом выкопировки встроенного нежилого помещения, которая составляла 33,6 кв. м.
ИФНС России по г. Сургуту считает, что правомерность доначисления налогов, пени, штрафов подтверждает то, что оспариваемое решение инспекции прошло стадию досудебного порядка урегулирования спора и поддержано вышестоящим налоговым органом - УФНС России по ХМАО - Югре.
Отзыв на апелляционную жалобу представлен не был.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель ИФНС России по г. Сургуту поддержал требования, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.
ИП Зороглян Ж.А., надлежащим образом извещенный о времени и месте судебного заседания, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечил, ходатайства об отложении слушания по делу не заявил, в связи с чем суд апелляционной инстанции рассмотрел апелляционную жалобу в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителя указанного лица по имеющимся в деле доказательствам.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, выслушав представителя ИФНС России по г. Сургуту, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
ИФНС России по г. Сургуту проведена выездная налоговая проверка ИП Зорогляна Ж.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, а также взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
Результаты проверки отражены в акте от 23.01.2012 N 009/12, на который предпринимателем представлена жалоба (возражения).
По результатам рассмотрения материалов проверки и жалобы (возражений) налогоплательщика, инспекцией 02.03.2012 вынесено решение N 009/12 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением налоговым органом предпринимателю доначислены налоги в размере 782 892 руб., пени в размере 160 727 руб., кроме того, ИП Зороглян Ж.А. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 60 154 руб.
В рамках досудебного порядка урегулирования спора предприниматель направил апелляционную жалобу на решение налогового органа от 02.03.2012 N 009/12 в Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, по результатам рассмотрения которой было вынесено решение от 26.04.2012 N 07/159, согласно которому жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Полагая, что указанное решение инспекции от 02.03.2012 N 009/12 не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, ИП Зороглян Ж.А. обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
08.10.2012 Арбитражным судом Ханты-Мансийского автономного округа - Югры принято обжалуемое налоговым органом в апелляционном порядке решение.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, предприниматель в проверяемый период являлся плательщиком единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.
В соответствии со статьей 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности. Для исчисления суммы ЕНВД по виду предпринимательской деятельности - розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, используется физический показатель - площадь торгового зала (в квадратных метрах).
На основании статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации площадью торгового зала является часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.
В целях настоящей главы к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).
В ходе выездной налоговой проверки установлено, что предприниматель при исчислении суммы ЕНВД от осуществления розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, занизил количество единиц физического показателя - площадь торгового зала.
Как следует из оспариваемого решения, основаниями для доначисления сумм ЕНВД послужили следующие установленные налоговым органом обстоятельства:
1) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение в магазине "Пассаж-4" (отдел N 51) по адресу: г. Сургут, ул. Григория Кукуевицкого, 15, что подтверждается договорами аренды нежилого помещения от 01.11.2007 N 218, от 01.07.2008 N 51/П4, от 01.06.2009 N 51/П4, от 01.05.2010 N 50/П4.
Согласно условиям заключенных договоров предметом аренды является помещение общей площадью 46 кв. м, в том числе торговой площадью 46 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. по данному объекту торговли представил налоговые декларации по ЕНВД за 1-4 кварталы 2008 года, 1-4 кварталы 2009 года с указанием физического показателя - площади торгового зала в размере 23 кв. м, за 1-4 кварталы 2010 года в размере 30 кв. м.
На основании показаний свидетеля, заместителя главного бухгалтера ООО ПТФ "Одежда" Медведевой Я.Г. (протокол допроса N 325 от 21.11.2011), письма ИП Зороглян Ж.А. с замерами СГМУП "Бюро технической инвентаризации", инспекция пришла к выводу о том, что торговая площадь в данном отделе в 2008-2010 году фактически составляла 33,6 кв. м
2) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение в магазине "Пассаж-3" (отдел N 53) по адресу: г. Сургут, ул. Григория Кукуевицкого, 15, что подтверждается договорами аренды нежилого помещения от 01.08.2007 N 54, от 01.07.2008 N 54 (расторгнут по заявлению ИП Зороглян Ж.А. с 11.08.2008).
Согласно условиям заключенных договоров предметом аренды является помещение общей площадью 34 кв. м, в том числе торговой площадью 34 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. данное помещение в налоговых декларациях по ЕНВД за 1-3 кварталы 2008 года не указывал.
На основании показаний свидетеля, заместителя главного бухгалтера ООО ПТФ "Одежда" Медведевой Я.Г. (протокол допроса N 325 от 21.11.2011), инспекция пришла к выводу о том, что ИП Зороглян Ж.А. осуществлял предпринимательскую деятельность в вышеназванном отделе, однако необоснованно не исчислил ЕНВД с торговой площади 34 кв. м
3) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение по адресу: г. Сургут, ул. Геологическая, 10, что подтверждается договором аренды от 01.08.2008 N 117.
Согласно договору предметом аренды является помещение общей площадью 8 кв. м, в том числе торговой площадью 8 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. данное помещение в налоговых декларациях по ЕНВД за 3, 4 кварталы 2008 года не указывал.
На основании показаний свидетелей, главного бухгалтера ОАО "ТК "Геолог" Федотовой Г.В. (протокол допроса от 16.11.2011 N 317) и главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. (протокол допроса от 17.11.2011 N 319), инспекция пришла к выводу о том, что ИП Зороглян Ж.А. осуществлял предпринимательскую деятельность в вышеназванном торговом отделе, однако необоснованно не исчислил ЕНВД с торговой площади 8 кв. м
4) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение по адресу: г. Сургут, ул. Геологическая, 10, что подтверждается договорами аренды от 01.12.2008 N 187, от 05.10.2009 N 78, от 01.09.2010 N 76/10.
Согласно условиям договоров аренды предметом аренды является помещение общей площадью 29,8 кв. м, в том числе торговой площадью 29,8 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. данное помещение в налоговых декларациях по ЕНВД за 4 квартал 2008 года, 1-4 кварталы 2009 года не указывал.
В налоговых декларациях по ЕНВД за 1-4 кварталы 2010 года предпринимателем по данному помещению был указан физический показатель - площадь торгового зала в размере 28 кв. м.
На основании показаний свидетелей, главного бухгалтера ОАО "ТК "Геолог" Федотовой Г.В. (протокол допроса от 16.11.2011 N 317) и главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. (протокол допроса от 17.11.2011 N 319), инспекция пришла к выводу о том, что ИП Зороглян Ж.А. осуществлял предпринимательскую деятельность в вышеназванном торговом отделе, однако необоснованно не исчислил ЕНВД с торговой площади 29,8 кв. м
5) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение по адресу: г. Сургут, ул. Геологическая, 10, что подтверждается договорами аренды от 01.11.2008 N 136, от 07.09.2009 N 53.
Согласно условиям договоров аренды предметом аренды является помещение общей площадью 128,7 кв. м, в том числе торговой площадью 128,7 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. по данному объекту торговли представил налоговые декларации по ЕНВД за 4 квартал 2008 года, 1-4 кварталы 2009 года, 1-4 кварталы 2010 года с указанием физического показателя - площади торгового зала в размере 74 кв. м.
На основании показаний свидетелей, главного бухгалтера ОАО "ТК "Геолог" Федотовой Г.В. (протокол допроса от 16.11.2011 N 317) и главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. (протокол допроса от 17.11.2011 N 319), письма ИП Зороглян Ж.А. с замерами СГМУП "Бюро технической инвентаризации", инспекция пришла к выводу о том, что торговая площадь в данном отделе в 2008-2010 году фактически составляла 83,4 кв. м
6) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение по адресу: г. Сургут, ул. Геологическая, 10, что подтверждается договором аренды от 15.03.2010 N 36/10.
Согласно договору предметом аренды является помещение общей площадью 38,2 кв. м, в том числе торговой площадью 38,2 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. данное помещение в налоговых декларациях по ЕНВД за 1-4 кварталы 2010 года не указывал.
На основании показаний свидетелей, главного бухгалтера ОАО "ТК "Геолог" Федотовой Г.В. (протокол допроса от 16.11.2011 N 317) и главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. (протокол допроса от 17.11.2011 N 319), инспекция пришла к выводу о том, что ИП Зороглян Ж.А. осуществлял предпринимательскую деятельность в вышеназванном помещении, соответственно должен был исчислять ЕНВД.
7) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение по адресу: г. Сургут, проспект Ленина, 43, что подтверждается договорами аренды от 01.06.2010 N 30-Ю/2010.
Согласно договора аренды предметом аренды является помещение общей площадью 297,55 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. по данному объекту торговли представил налоговые декларации по ЕНВД за 3-4 кварталы 2010 года с указанием физического показателя - площади торгового зала в размере 120 кв. м.
На основании показаний свидетелей, главного специалиста по управлению недвижимостью ООО СФК "Сургутгазстрой" (протокол допроса N 334 от 22.11.2011), письма ИП Зороглян Ж.А. с замерами СГМУП "Бюро технической инвентаризации", инспекция пришла к выводу о том, что торговая площадь в данном помещении фактически составляла 130,2 кв. м и 69,3 кв. м
8) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение по адресу: г. Сургут, ул. Геологическая, 10, что подтверждается договором аренды от 01.10.2010 N 90/10.
Согласно договору предметом аренды является помещение общей площадью 115,5 кв. м, в том числе торговой площадью 95,5 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. данное помещение в налоговой декларации по ЕНВД за 4 кварталы 2010 года не указывал.
На основании показаний свидетелей, главного бухгалтера ОАО "ТК "Геолог" Федотовой Г.В. (протокол допроса от 16.11.2011 N 317) и главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. (протокол допроса от 17.11.2011 N 319), инспекция пришла к выводу о том, что ИП Зороглян Ж.А. осуществлял предпринимательскую деятельность в вышеназванном помещении, соответственно должен был исчислять ЕНВД.
В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
При этом, вопреки утверждению ИФНС России по г. Сургуту, решение УФНС России по ХМАО - Югре от 26.04.2012 N 07/159, поддержавшее решение инспекции, не подтверждает правомерность доначисления налогов, пени, штрафов оспариваемым решением, поскольку не освобождает налоговый орган от обязанности доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого ненормативного акта.
Как следует из смысла вышеприведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации, обязательным признаком отнесения арендуемых помещений и площадей в них к категории "площади торгового зала" и учета при исчислении ЕНВД является фактическое использование площадей при осуществлении торговли.
Однако инспекцией не представлено в материалы дела надлежащих доказательств использования предпринимателем для осуществления торговли в спорный период как помещений, не учтенных в налоговых декларациях по ЕНВД, так и площадей торговых залов с квадратурой больше, чем указанно в налоговых декларациях.
Свидетельские показания заместителя главного бухгалтера ООО ПТФ "Одежда" Медведевой Я.Г. (протокол допроса N 325 от 21.11.2011, т. 2, л.д. 12-15), главного бухгалтера ОАО "ТК "Геолог" Федотовой Г.В. (протокол допроса от 16.11.2011 N 317, т. 2, л.д. 59-62), главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. (протокол допроса от 17.11.2011 N 319, т. 2, л.д. 16-19), главного специалиста по управлению недвижимостью ООО СФК "Сургутгазстрой" Чернышовой И.М. (протокол допроса N 334 от 22.11.2011, т. 2, л.д. 20-23) не содержат пояснений об осуществлении налогоплательщиком розничной торговли во всех арендуемых им помещениях, а значит, не могут служить подтверждением ее ведения.
Также не подтверждают означенного обстоятельства осмотры торговых залов, проведенные в 2011 году.
Как следует из протоколов осмотра, замеров арендуемых помещений налоговым органом не осуществлялось, а из описания предмета осмотра установить какие-либо обстоятельства невозможно в силу отсутствия идентификации помещений.
Более того, как следует из оспариваемого решения, протоколы осмотров не были положены инспекцией в доказательство совершенных предпринимателем налоговых правонарушений, упоминание о них в тексте решения отсутствует.
Судом апелляционной инстанции не принимаются в качестве доказательств, подтверждающих занижение площади торгового зала, письма ИП Зороглян Ж.А. с замерами СГМУП "Бюро технической инвентаризации" (т. 3, л.д. 40-44) в силу того, что данные замеры датированы 2011 годом.
Ссылка инспекции о том, что каких-либо перепланировок указанных помещений не проводилось, судом апелляционной инстанции отклоняется, как не свидетельствующая об использовании предпринимателем в качестве торговой площади именно указанную в выкопировках, поскольку обоснований разделения данных площадей на общую и торговую выкопировки не содержат, а значит, указанные сведения не могут быть признаны достоверными.
Между тем, согласно свидетельским показаниям главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. по просьбе ИП Зороглян Ж.А. им были осуществлены замеры торговой площади в бутике "Башмак" с помощью электронной рулетки, при этом размер торговой площади был меньше, чем в договоре.
Таким образом, налоговый орган не представил доказательств, опровергающих нахождение на спорных площадях в торговых отделах налогоплательщика площадей, не используемых для непосредственно торговой деятельности и не подлежащих обложению ЕНВД.
В связи с изложенным, Восьмой арбитражный апелляционный суд находит обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что выводы инспекции построены на неполно представленных доказательствах.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что нашел свое подтверждение в ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции довод налогоплательщика о двойном налогообложении торговой площади по помещению, расположенному по адресу г. Сургут, ул. Геологическая, 10, в связи с истечением срока действия договора аренды от 07.09.2009 N 53 и заключением нового договора от 01.10.2010 N 90/10.
При данных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что, удовлетворив заявленное ИП Зорогляном Ж.А. требование в полном объеме, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение. Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы ИФНС России по г. Сургуту в соответствии с частью 3 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина, подлежащая уплате налоговым органом, но от уплаты которой он в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден, не подлежит распределению.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 08.10.2012 по делу N А75-5907/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.Е.ИВАНОВА
Судьи
Ю.Н.КИРИЧЕК
Е.П.КЛИВЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 13.02.2013 ПО ДЕЛУ N А75-5907/2012
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД); Аренда недвижимости; Сделки с недвижимостью
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 февраля 2013 г. по делу N А75-5907/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 06 февраля 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 13 февраля 2013 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,
судей Киричек Ю.Н., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Зайцевой И.Ю.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-10444/2012) Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 08.10.2012 А75-5907/2012 (судья Федоров А.Е.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Зорогляна Жираира Арзумановича (ОГРНИП 307860202200103, ИНН 263109547305)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры
о признании недействительным ненормативного правового акта,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры - Кузнецова Н.С. (удостоверение, по доверенности N 05-14/06062 от 04.04.2012 сроком действия на один год);
- от индивидуального предпринимателя Зорогляна Жираира Арзумановича - представитель не явился, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом,
установил:
Индивидуальный предприниматель Зороглян Жираир Арзуманович (далее по тексту - ИП Зороглян Ж.А., предприниматель, налогоплательщик, заявитель) обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа - Югры (далее по тексту - ИФНС России по г. Сургуту, налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения от 02.03.2012 N 009/12 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением по делу арбитражный суд удовлетворил заявленное ИП Зорогляном Ж.А. требование в полном объеме, признав недействительным оспариваемое решение инспекции и взыскав с последней в пользу предпринимателя 200 руб. расходов по уплате государственной пошлины.
В обоснование принятого решения арбитражный суд указал, что в данном случае налоговым органом не представлены доказательства, с достоверностью и непротиворечивостью указывающие на осуществление предпринимателем в проверяемом периоде деятельности по розничной торговле обувью с занижением физического показателя "площадь торгового зала" и с превышением ограничений, установленных статьей 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации.
Не согласившись с принятым решением, ИФНС России по г. Сургуту обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного предпринимателем требования в полном объеме, ссылаясь на нарушение судом первой инстанции норм материального права, а также неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела.
В обоснование апелляционной жалобы ИФНС России по г. Сургуту указывает, что неправомерное занижение налогоплательщиком суммы единого налога на вмененный доход (далее по тексту - ЕНВД) установлено в результате осмотра торговых залов и допроса свидетелей. При этом из показаний свидетелей, допрошенных в ходе проведения выездной налоговой проверки, инспекцией установлено, что перепланировок и переоборудования арендуемых помещений ИП Зороглян Ж.А. не производилось.
Также, по мнению инспекции, судом не указано мотивов, согласно которых не принят довод налогового органа относительно того, что правоустанавливающие документы в виде договоров аренды нежилого помещения в магазинах и указанная в них арендуемая площадь, которая, в частности составляла 46 кв. м, а не та, которая заявлялась истцом (23 кв. м) даже с учетом выкопировки встроенного нежилого помещения, которая составляла 33,6 кв. м.
ИФНС России по г. Сургуту считает, что правомерность доначисления налогов, пени, штрафов подтверждает то, что оспариваемое решение инспекции прошло стадию досудебного порядка урегулирования спора и поддержано вышестоящим налоговым органом - УФНС России по ХМАО - Югре.
Отзыв на апелляционную жалобу представлен не был.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель ИФНС России по г. Сургуту поддержал требования, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.
ИП Зороглян Ж.А., надлежащим образом извещенный о времени и месте судебного заседания, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечил, ходатайства об отложении слушания по делу не заявил, в связи с чем суд апелляционной инстанции рассмотрел апелляционную жалобу в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителя указанного лица по имеющимся в деле доказательствам.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, выслушав представителя ИФНС России по г. Сургуту, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
ИФНС России по г. Сургуту проведена выездная налоговая проверка ИП Зорогляна Ж.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, а также взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2010.
Результаты проверки отражены в акте от 23.01.2012 N 009/12, на который предпринимателем представлена жалоба (возражения).
По результатам рассмотрения материалов проверки и жалобы (возражений) налогоплательщика, инспекцией 02.03.2012 вынесено решение N 009/12 о привлечении предпринимателя к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением налоговым органом предпринимателю доначислены налоги в размере 782 892 руб., пени в размере 160 727 руб., кроме того, ИП Зороглян Ж.А. привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 60 154 руб.
В рамках досудебного порядка урегулирования спора предприниматель направил апелляционную жалобу на решение налогового органа от 02.03.2012 N 009/12 в Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре, по результатам рассмотрения которой было вынесено решение от 26.04.2012 N 07/159, согласно которому жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Полагая, что указанное решение инспекции от 02.03.2012 N 009/12 не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, ИП Зороглян Ж.А. обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
08.10.2012 Арбитражным судом Ханты-Мансийского автономного округа - Югры принято обжалуемое налоговым органом в апелляционном порядке решение.
Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, предприниматель в проверяемый период являлся плательщиком единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.
Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности может применяться в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.
В соответствии со статьей 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности. Для исчисления суммы ЕНВД по виду предпринимательской деятельности - розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы, используется физический показатель - площадь торгового зала (в квадратных метрах).
На основании статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации площадью торгового зала является часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.
В целях настоящей главы к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).
В ходе выездной налоговой проверки установлено, что предприниматель при исчислении суммы ЕНВД от осуществления розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, занизил количество единиц физического показателя - площадь торгового зала.
Как следует из оспариваемого решения, основаниями для доначисления сумм ЕНВД послужили следующие установленные налоговым органом обстоятельства:
1) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение в магазине "Пассаж-4" (отдел N 51) по адресу: г. Сургут, ул. Григория Кукуевицкого, 15, что подтверждается договорами аренды нежилого помещения от 01.11.2007 N 218, от 01.07.2008 N 51/П4, от 01.06.2009 N 51/П4, от 01.05.2010 N 50/П4.
Согласно условиям заключенных договоров предметом аренды является помещение общей площадью 46 кв. м, в том числе торговой площадью 46 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. по данному объекту торговли представил налоговые декларации по ЕНВД за 1-4 кварталы 2008 года, 1-4 кварталы 2009 года с указанием физического показателя - площади торгового зала в размере 23 кв. м, за 1-4 кварталы 2010 года в размере 30 кв. м.
На основании показаний свидетеля, заместителя главного бухгалтера ООО ПТФ "Одежда" Медведевой Я.Г. (протокол допроса N 325 от 21.11.2011), письма ИП Зороглян Ж.А. с замерами СГМУП "Бюро технической инвентаризации", инспекция пришла к выводу о том, что торговая площадь в данном отделе в 2008-2010 году фактически составляла 33,6 кв. м
2) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение в магазине "Пассаж-3" (отдел N 53) по адресу: г. Сургут, ул. Григория Кукуевицкого, 15, что подтверждается договорами аренды нежилого помещения от 01.08.2007 N 54, от 01.07.2008 N 54 (расторгнут по заявлению ИП Зороглян Ж.А. с 11.08.2008).
Согласно условиям заключенных договоров предметом аренды является помещение общей площадью 34 кв. м, в том числе торговой площадью 34 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. данное помещение в налоговых декларациях по ЕНВД за 1-3 кварталы 2008 года не указывал.
На основании показаний свидетеля, заместителя главного бухгалтера ООО ПТФ "Одежда" Медведевой Я.Г. (протокол допроса N 325 от 21.11.2011), инспекция пришла к выводу о том, что ИП Зороглян Ж.А. осуществлял предпринимательскую деятельность в вышеназванном отделе, однако необоснованно не исчислил ЕНВД с торговой площади 34 кв. м
3) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение по адресу: г. Сургут, ул. Геологическая, 10, что подтверждается договором аренды от 01.08.2008 N 117.
Согласно договору предметом аренды является помещение общей площадью 8 кв. м, в том числе торговой площадью 8 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. данное помещение в налоговых декларациях по ЕНВД за 3, 4 кварталы 2008 года не указывал.
На основании показаний свидетелей, главного бухгалтера ОАО "ТК "Геолог" Федотовой Г.В. (протокол допроса от 16.11.2011 N 317) и главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. (протокол допроса от 17.11.2011 N 319), инспекция пришла к выводу о том, что ИП Зороглян Ж.А. осуществлял предпринимательскую деятельность в вышеназванном торговом отделе, однако необоснованно не исчислил ЕНВД с торговой площади 8 кв. м
4) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение по адресу: г. Сургут, ул. Геологическая, 10, что подтверждается договорами аренды от 01.12.2008 N 187, от 05.10.2009 N 78, от 01.09.2010 N 76/10.
Согласно условиям договоров аренды предметом аренды является помещение общей площадью 29,8 кв. м, в том числе торговой площадью 29,8 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. данное помещение в налоговых декларациях по ЕНВД за 4 квартал 2008 года, 1-4 кварталы 2009 года не указывал.
В налоговых декларациях по ЕНВД за 1-4 кварталы 2010 года предпринимателем по данному помещению был указан физический показатель - площадь торгового зала в размере 28 кв. м.
На основании показаний свидетелей, главного бухгалтера ОАО "ТК "Геолог" Федотовой Г.В. (протокол допроса от 16.11.2011 N 317) и главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. (протокол допроса от 17.11.2011 N 319), инспекция пришла к выводу о том, что ИП Зороглян Ж.А. осуществлял предпринимательскую деятельность в вышеназванном торговом отделе, однако необоснованно не исчислил ЕНВД с торговой площади 29,8 кв. м
5) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение по адресу: г. Сургут, ул. Геологическая, 10, что подтверждается договорами аренды от 01.11.2008 N 136, от 07.09.2009 N 53.
Согласно условиям договоров аренды предметом аренды является помещение общей площадью 128,7 кв. м, в том числе торговой площадью 128,7 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. по данному объекту торговли представил налоговые декларации по ЕНВД за 4 квартал 2008 года, 1-4 кварталы 2009 года, 1-4 кварталы 2010 года с указанием физического показателя - площади торгового зала в размере 74 кв. м.
На основании показаний свидетелей, главного бухгалтера ОАО "ТК "Геолог" Федотовой Г.В. (протокол допроса от 16.11.2011 N 317) и главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. (протокол допроса от 17.11.2011 N 319), письма ИП Зороглян Ж.А. с замерами СГМУП "Бюро технической инвентаризации", инспекция пришла к выводу о том, что торговая площадь в данном отделе в 2008-2010 году фактически составляла 83,4 кв. м
6) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение по адресу: г. Сургут, ул. Геологическая, 10, что подтверждается договором аренды от 15.03.2010 N 36/10.
Согласно договору предметом аренды является помещение общей площадью 38,2 кв. м, в том числе торговой площадью 38,2 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. данное помещение в налоговых декларациях по ЕНВД за 1-4 кварталы 2010 года не указывал.
На основании показаний свидетелей, главного бухгалтера ОАО "ТК "Геолог" Федотовой Г.В. (протокол допроса от 16.11.2011 N 317) и главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. (протокол допроса от 17.11.2011 N 319), инспекция пришла к выводу о том, что ИП Зороглян Ж.А. осуществлял предпринимательскую деятельность в вышеназванном помещении, соответственно должен был исчислять ЕНВД.
7) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение по адресу: г. Сургут, проспект Ленина, 43, что подтверждается договорами аренды от 01.06.2010 N 30-Ю/2010.
Согласно договора аренды предметом аренды является помещение общей площадью 297,55 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. по данному объекту торговли представил налоговые декларации по ЕНВД за 3-4 кварталы 2010 года с указанием физического показателя - площади торгового зала в размере 120 кв. м.
На основании показаний свидетелей, главного специалиста по управлению недвижимостью ООО СФК "Сургутгазстрой" (протокол допроса N 334 от 22.11.2011), письма ИП Зороглян Ж.А. с замерами СГМУП "Бюро технической инвентаризации", инспекция пришла к выводу о том, что торговая площадь в данном помещении фактически составляла 130,2 кв. м и 69,3 кв. м
8) ИП Зороглян Ж.А. арендовал нежилое помещение по адресу: г. Сургут, ул. Геологическая, 10, что подтверждается договором аренды от 01.10.2010 N 90/10.
Согласно договору предметом аренды является помещение общей площадью 115,5 кв. м, в том числе торговой площадью 95,5 кв. м.
ИП Зороглян Ж.А. данное помещение в налоговой декларации по ЕНВД за 4 кварталы 2010 года не указывал.
На основании показаний свидетелей, главного бухгалтера ОАО "ТК "Геолог" Федотовой Г.В. (протокол допроса от 16.11.2011 N 317) и главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. (протокол допроса от 17.11.2011 N 319), инспекция пришла к выводу о том, что ИП Зороглян Ж.А. осуществлял предпринимательскую деятельность в вышеназванном помещении, соответственно должен был исчислять ЕНВД.
В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
При этом, вопреки утверждению ИФНС России по г. Сургуту, решение УФНС России по ХМАО - Югре от 26.04.2012 N 07/159, поддержавшее решение инспекции, не подтверждает правомерность доначисления налогов, пени, штрафов оспариваемым решением, поскольку не освобождает налоговый орган от обязанности доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого ненормативного акта.
Как следует из смысла вышеприведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации, обязательным признаком отнесения арендуемых помещений и площадей в них к категории "площади торгового зала" и учета при исчислении ЕНВД является фактическое использование площадей при осуществлении торговли.
Однако инспекцией не представлено в материалы дела надлежащих доказательств использования предпринимателем для осуществления торговли в спорный период как помещений, не учтенных в налоговых декларациях по ЕНВД, так и площадей торговых залов с квадратурой больше, чем указанно в налоговых декларациях.
Свидетельские показания заместителя главного бухгалтера ООО ПТФ "Одежда" Медведевой Я.Г. (протокол допроса N 325 от 21.11.2011, т. 2, л.д. 12-15), главного бухгалтера ОАО "ТК "Геолог" Федотовой Г.В. (протокол допроса от 16.11.2011 N 317, т. 2, л.д. 59-62), главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. (протокол допроса от 17.11.2011 N 319, т. 2, л.д. 16-19), главного специалиста по управлению недвижимостью ООО СФК "Сургутгазстрой" Чернышовой И.М. (протокол допроса N 334 от 22.11.2011, т. 2, л.д. 20-23) не содержат пояснений об осуществлении налогоплательщиком розничной торговли во всех арендуемых им помещениях, а значит, не могут служить подтверждением ее ведения.
Также не подтверждают означенного обстоятельства осмотры торговых залов, проведенные в 2011 году.
Как следует из протоколов осмотра, замеров арендуемых помещений налоговым органом не осуществлялось, а из описания предмета осмотра установить какие-либо обстоятельства невозможно в силу отсутствия идентификации помещений.
Более того, как следует из оспариваемого решения, протоколы осмотров не были положены инспекцией в доказательство совершенных предпринимателем налоговых правонарушений, упоминание о них в тексте решения отсутствует.
Судом апелляционной инстанции не принимаются в качестве доказательств, подтверждающих занижение площади торгового зала, письма ИП Зороглян Ж.А. с замерами СГМУП "Бюро технической инвентаризации" (т. 3, л.д. 40-44) в силу того, что данные замеры датированы 2011 годом.
Ссылка инспекции о том, что каких-либо перепланировок указанных помещений не проводилось, судом апелляционной инстанции отклоняется, как не свидетельствующая об использовании предпринимателем в качестве торговой площади именно указанную в выкопировках, поскольку обоснований разделения данных площадей на общую и торговую выкопировки не содержат, а значит, указанные сведения не могут быть признаны достоверными.
Между тем, согласно свидетельским показаниям главного инженера ОАО "ТК "Геолог" Борщевского А.А. по просьбе ИП Зороглян Ж.А. им были осуществлены замеры торговой площади в бутике "Башмак" с помощью электронной рулетки, при этом размер торговой площади был меньше, чем в договоре.
Таким образом, налоговый орган не представил доказательств, опровергающих нахождение на спорных площадях в торговых отделах налогоплательщика площадей, не используемых для непосредственно торговой деятельности и не подлежащих обложению ЕНВД.
В связи с изложенным, Восьмой арбитражный апелляционный суд находит обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что выводы инспекции построены на неполно представленных доказательствах.
Суд апелляционной инстанции отмечает, что нашел свое подтверждение в ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции довод налогоплательщика о двойном налогообложении торговой площади по помещению, расположенному по адресу г. Сургут, ул. Геологическая, 10, в связи с истечением срока действия договора аренды от 07.09.2009 N 53 и заключением нового договора от 01.10.2010 N 90/10.
При данных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что, удовлетворив заявленное ИП Зорогляном Ж.А. требование в полном объеме, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение. Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.
В связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы ИФНС России по г. Сургуту в соответствии с частью 3 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина, подлежащая уплате налоговым органом, но от уплаты которой он в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден, не подлежит распределению.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 08.10.2012 по делу N А75-5907/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.Е.ИВАНОВА
Судьи
Ю.Н.КИРИЧЕК
Е.П.КЛИВЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)