Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 03 июня 2013 г.
Полный текст постановления изготовлен 10 июня 2013 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи О.А. Скачковой,
судей И.И. Бородулиной, Л.И. Ждановой,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Е.В. Орловой с использованием средств аудиозаписи,
при участии в заседании:
от заявителя - И.М. Данилова по доверенности от 01.02.2012, паспорт,
от заинтересованного лица - А.Н. Гуменной по доверенности от 06.02.2013, служебное удостоверение, Н.В. Соколовой по доверенности от 11.09.2012, служебное удостоверение
рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области
на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 06 марта 2013 г. по делу N А27-17577/2010 (судья Т.И. Гуль)
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Брайт" (ОГРН 1064223026230, ИНН 4223043566, 630005, г. Новосибирск, ул. Крылова, д. 36, оф. 503)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области (ОГРН 1044223025307, ИНН 4223008709, 653000, г. Прокопьевск, ул. Ноградская, д. 21)
об оспаривании решения,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Фермерское хозяйство "Селяночка" (с 25.10.2012 - ООО "Брайт") (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество, ООО "Брайт") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области (далее - налоговый орган, Инспекция, Межрайонная ИФНС России N 11 по Кемеровской области) о признании частично недействительным решения от 09.09.2010 N 10-39/86 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 04.05.2011 заявленные требования удовлетворены, оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1192356 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 1001320 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций.
Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2011 решение суда оставлено без изменения.
Постановлением Федерального Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.12.2011 названные судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении кассационная инстанция указала суду на необходимость устранить выявленные в ходе рассмотрения дела кассационной инстанцией нарушения, всесторонне и полно исследовать обстоятельства дела и доказательства, в том числе касающиеся предмета заявленных требований, предложив заявителю обосновать требование о признании недействительным оспариваемого решения в полном объеме при том, что в заявлении приведены мотивы о частичном несогласии с данным решением; исследовать в совокупности все обстоятельства и доказательства, в том числе, касающиеся правомерности отнесения на расходы затрат по аренде автотранспорта, а также обстоятельства, связанные с начислением налога на добавленную стоимость с учетом позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 26.04.2011 N 23/11. Отменяя судебные акты, суд кассационной инстанции одновременно согласился с выводами судов о необоснованном включении в доходы 2500000 руб.
При новом рассмотрении дела налогоплательщик в порядке статьи 49 АПК РФ изменил заявленные требования с учетом постановления кассационной инстанции, оспаривает решение Инспекции в полном объеме в части начисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость, а также суммы соответствующих пеней и штрафов. При этом, как и в первоначальном заявлении, не оспаривая вывод о наличии оснований для применения общей системы налогообложения, заявитель считает, что налоговый орган при рассмотрении материалов проверки необоснованно отказал в принятии документов, подтверждающих расходы, что привело к неправильному исчислению налогооблагаемой базы.
Решением суда от 06.03.2013 заявленные Обществом требования удовлетворены, решение Инспекции от 09.09.2010 N 10-39/86 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пени, а также штрафных санкций по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в полном объеме, штрафных санкций по статье 119 НК РФ в сумме, превышающей 124742,20 руб. Также в решении суда указано, что заявитель изменил наименование и местонахождение, в связи с чем судом произведена замена последнего на ООО "Брайт".
Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой с учетом уточнения к жалобе просит решение первой инстанции отменить в части доначисления налога на прибыль организаций, НДС, соответствующих сумм пени, штрафных санкций по статье 122 НК РФ, штрафных санкций по статье 119 НК РФ в сумме, превышающей 124742,20 руб. и принять в этой части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается на то, что судом первой инстанции не учтены доводы налогового органа о различии в отношений документов, представленных в ходе камеральной проверки и в ходе выездной проверки, а также документов, представленных в судебное заседание, как в части доходов, так и в части расходов, поэтому результаты камеральной и выездной проверки не могут быть сопоставимы. Так, в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган неоднократно выставлял в адрес налогоплательщика требования о представлении документов N 620 от 11.02.2010, N 620/1 от 12.04.2010, N 620/2 от 27.04.2010, однако документы, касаемые иной, несельскохозяйственной деятельности налогоплательщик, представил лишь в ходе судебного разбирательства. Общество не представило ни одного доказательства наличия уважительных причин непредставления вышеуказанных документов в налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки. Также суд первой инстанции не исследовал обстоятельства, связанные с начислением НДС (с учетом позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 26.04.2011 N 23/11). По мнению Инспекции, документы, подтверждающие факт получения в аренду транспорта от ООО "ТД "МТС", не отвечают критериям достоверности и в соответствии со статьей 252 НК РФ не могут быть приняты в качестве документального подтверждения расходов заявителя. Также у налогового органа отсутствовали основания для учета суммы расходов в размере 1000000 руб. по приобретению лесопильного комплекта. Кроме того суд неправомерно рассчитал размер штрафа по пункту 2 статьи 119 НК РФ по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость.
Подробно доводы налогового органа изложены в апелляционной жалобе и дополнениях к ней.
Общество представило возражения на апелляционную жалобу, в которых просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. Признанное судом правомерным взыскание штрафных санкций по статье 119 НК РФ в сумме 124742,20 руб. Обществом в возражениях на апелляционную жалобу по существу не оспаривается, также не приведено доводов несогласия с порядком распределения судебных расходов.
Подробно доводы изложены в возражениях на апелляционную жалобу и дополнениях к ним.
Определением апелляционного суда от 19.04.2013 судебное заседание по рассмотрению по апелляционной жалобы назначено на 16.05.2013. Определением суда от 16.05.2013 судебное разбирательство по апелляционной жалобе налогового органа в порядке статьи 158 АПК РФ отложено на 03.06.2013.
На основании пункта 2 части 3 статьи 18 АПК РФ произведена замена судьи А.Л. Полосина на судью И.И. Бородулину.
В силу части 5 статьи 18 АПК РФ судебное разбирательство начато сначала.
В судебном заседании представители апеллянта поддержали апелляционную жалобу по основаниям, изложенным в ней и дополнениях к ней.
Представитель Общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в возражениях и дополнениях к ним, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Исходя из доводов апелляционной жалобы, заинтересованное лицо обжалует решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований, в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения в части штрафных санкций по статье 119 НК РФ в сумме, не превышающей 124742,20 руб. судебный акт не обжалован. Не приведено соответствующих доводов и в возражениях на апелляционную жалобу. Также Общество не спорит с порядком распределения судом первой инстанции судебных расходов.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и возражений (с учетом дополнений к ним), заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ в обжалуемой части исходя из доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Как установлено судом первой инстанции, Межрайонной ИФНС России N 11 по Кемеровской области проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "ФХ "Селяночка" по вопросам соблюдения налогового законодательства Российской Федерации, о чем составлен акт проверки от 07.07.2010 N 10-39-12/91 с указанием на выявленные нарушения налогового законодательства.
По результатам рассмотрения акт и иных материалов выездной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 09.09.2010 N 10-39/86 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 1192356 руб., по НДС в сумме 1001320 руб., по единому социальному налогу (далее - ЕСН) в сумме 56282 руб., начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 280656,87 рублей, НДС в сумме 259558,73 руб., единого социального налога в сумме 17776,68 руб., налога на доходы физических лиц (агент) в сумме 5332 руб. Кроме того налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК, в виде штрафа в размере 20% от неуплаченных налогов в общей сумме 403191,60 руб., предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций в общей сумме 2642026,60 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредоставление в установленный срок документов (налоговых расчетов по ЕСН) в сумме 200 руб.
Основанием для принятия Инспекцией указанного решения послужило то, что налогоплательщик неправомерно не учел доход за 2007 год в сумме 1300000 руб., за 2008 год в сумме 2500000 руб. и не исчислил налоги, уплачиваемые в связи с утратой права на применение специальной системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) и применением общей системы налогообложения.
Не согласившись с решением налогового органа, Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области с апелляционной жалобой.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 03.11.2010 N 872 решение Межрайонной ИФНС России N 11 по Кемеровской области от 09.09.2010 N 10-39/86 оставлено без изменения, а жалоба Общества - без удовлетворения.
Не согласившись с решением Инспекции от 09.09.2010 N 10-39/86, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции посчитал, что налоговый орган сделал вывод, исключающий обоснованность решения, согласно которому спорные налоги были начислены без учета всех расходов, произведенных налогоплательщиком в проверяемый период, указал, что доводы о непринятии расходов в сумме 1000000 руб. (приобретение лесопильного комплекта), а также в сумме 900000 руб. (оплата аренды транспортных средств) не влияют на оценку законности оспариваемого решения, поскольку названные расходы приняты налоговым органом в рамках камеральной проверки.
Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается по существу с судебным актом суда первой инстанции по следующим основаниям.
В силу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействий) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействий) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействиями) прав и законных интересов заявителя.
По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.
Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 г. N 267-0).
Из решения налогового органа от 09.09.2010 N 10-39/86 следует, что поводом для доначисления Обществу налога на прибыль организаций, НДС, ЕСН и пеней, послужил сделанный Инспекцией в ходе проведенной выездной налоговой проверки вывод о том, что Общество в 2007 - 2008 годах неправомерно применяло специальный налоговый режим в виде единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН).
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.2 НК РФ налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога в порядке, установленном настоящей главой.
Согласно пункту 2 статьи 346.2 НК РФ в целях настоящей главы сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 8 декабря 1995 года N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70 процентов.
При рассмотрении настоящего дела судом установлено, что ООО "ФХ "Селяночка" в проверяемом периоде (2007 - 2008 годы) применяло специальный налоговый режим для сельскохозяйственных товаропроизводителей в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога.
Из материалов дела следует и установлено судами при первоначальном рассмотрении дела и судом первой инстанции при повторном, что в нарушение пункта 1 статьи 346.5 НК РФ ООО "ФК "Селяночка" не включило в налоговую базу 2007 года доход от реализации оборудования (комплекта лесопильного ленточного для распиловки круглых бревен "ЛЛК") в сумме 1300000 руб.
Факт реализации данного оборудования подтвержден имеющимися в материалах дела доказательствами, исследовав которые, суды пришли к выводу о правомерном включении налоговым органом указанной суммы в доход Общества.
Поскольку с учетом полученной Обществом от продажи оборудования суммы доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции составила менее 70 процентов (данное обстоятельство налогоплательщиком не оспаривается), то суд первой инстанции правомерно поддержал вывод налогового органа об утрате заявителем права на применение специального режима налогообложения.
Указанный вывод Инспекции и суда заявителем не оспаривается.
С учетом этого, суд апелляционной инстанции соглашается с доводом налогового органа о необходимости начисления Обществу налогов по общей системе налогообложения.
Пунктом 1 статьи 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, для отнесения налогоплательщиком в период рассматриваемых отношений соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации, необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были обоснованными, документально подтвержденными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (статьи 221, 237, 252 НК РФ).
Применение вычетов по налогу на добавленную стоимость предусматривает приобретение товара (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом обложения по налогу на добавленную стоимость, или для перепродажи; их оприходование (статьи 171, 172 НК РФ) и наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ.
При соблюдении указанных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость и отнесение затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).
Таким образом, Инспекция, приняв оспариваемый ненормативный акт, должна доказать необоснованность получения заявителем налоговой выгоды.
Вместе с тем, по мнению апелляционного суда, Инспекцией в ходе проверки не была установлена совокупность указанных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности заявителя и в правомерности заявленной им налоговой выгоды.
В силу пункта 4 (абзацы 1 и 3) статьи 346.3 НК РФ если по итогам налогового периода налогоплательщик не соответствует условиям, установленным пунктами 2, 2.1, 5 и 6 статьи 346.2 настоящего Кодекса, он считается утратившим право на применение единого сельскохозяйственного налога с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) выявлено несоответствие установленным условиям.
Налогоплательщик, утративший право на применение единого сельскохозяйственного налога, в течение одного месяца после истечения налогового периода, в котором допущено нарушение указанного в абзаце первом настоящего пункта ограничения и (или) несоответствие требованиям, установленным пунктами 2, 2.1, 5 и 6 статьи 346.2 настоящего Кодекса, должен за весь налоговый период произвести перерасчет налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций, налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, налогу на имущество организаций, налогу на имущество физических лиц в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. Указанный в настоящем абзаце налогоплательщик уплачивает пени за несвоевременную уплату указанных налогов и авансовых платежей по ним.
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на подачу налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Также отсутствует запрет на подачу налоговой декларации до принятия решения по результатам указанной проверки и в случае перевода налогоплательщика на иную систему налогообложения. Соответственно, данному праву налогоплательщика на представление налоговой декларации должно корреспондировать полномочие налогового органа на ее учет и проверку.
При представлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 НК РФ, либо, вынося решение без учета данных налоговой декларации, назначить проведение повторной проверки в части уточненных данных (Постановление Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 N 8163/09).
Данная позиция подлежит применению по аналогии и при предоставлении налогоплательщиком первичных налоговых деклараций в случае перевода его на общую систему налогообложения в ходе выездной налоговой проверки, в том числе принимая во внимание, что статья 346.3 НК РФ прямо предусматривает срок перерасчета налоговых обязательств один месяц после истечения налогового периода, в котором допущено нарушение ограничения, а иного срока НК РФ, в том числе в случае выявления данного нарушения в рамках выездной налоговой проверки) не содержит, что с учетом пункта 7 статьи 3 НК РФ позволяет толковать эти неясности актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика.
С учетом этого, налогоплательщик, утративший право на применение единого сельскохозяйственного налога и узнавший об этом в ходе проведения проверки, также в течение одного месяца должен за весь проверяемый период произвести перерасчет налоговых обязательств по налогам, представить соответствующие налоговые декларации.
Из материалов дела следует, что с 01.01.2007 Общество утратило (не имело) право на применение ЕСХН в связи с несоблюдением критерия, установленного пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, в связи с чем 01.01.2007 организация переведена на общеустановленную систему налогообложения и признана плательщиком налога на прибыль организаций. При этом Инспекция подтверждает, что указанные обстоятельства стали известны в ходе проведения выездной налоговой проверки в отношении ООО "ФХ "Селяночка".
В ходе рассмотрения акта от 07.07.2010 N 10-39-12/91 и до вынесения оспариваемого решения налогового органа 10.08.2010 налогоплательщиком письменно заявлено ходатайство о проведении дополнительных мероприятий для целей исследования расходов Общества за период 2007 - 2008 годы, что отражено в протоколе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки от 10.08.2010.
Налоговый орган решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 11.08.2010 N 10-39/26 продлил срок рассмотрения материалов выездной проверки.
Согласно пункту 12 статьи 89 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю), требования о представлении документов.
В ходе проведения дополнительных мероприятий налогоплательщику вручены требования N 2401/10 от 12.08.2010, N 2436 от 17.08.2010 о предоставлении документов касающихся расходов в отношении комплекса лесопильного ленточного для распиловки круглых бревен "ЛЛК-1", иных документов налоговым органом в этом требовании не запрошено.
Общество по этому требованию налогового органа представило документы, касающиеся указанных хозяйственных операций, а именно: - платежное поручение N 46 от 06.07.2007; - договор поставки N 02 от 02.04.2007; - спецификация N 1 к договору N 2 от 02.04.2007; - акт приема-передачи к договору поставки N 02 от 02.04.2007; - счет-фактура N 159 от 14.06.2007; - товарная накладная N 159 от 14.06.2007. Иных документов Общество не представило.
Представители участвующих в деле лиц в судебном заседании апелляционного суда пояснили, что иных документов налоговым органом как до, так и после 17.08.2012 в части деятельности Общества применительно к общей системе налогообложения не истребовалось, требования в его адрес с предложением представить эти документы Инспекцией не направлялись, иные предусмотренные законодательством о налогах и сборах процессуальные действия не совершались.
Указанное позволяет прийти к выводу о том, что проверяющему лицу, проводящему налоговую проверку, по его мнению, было достаточно документов и для проведения проверки исходя из перевода налогоплательщика на общую систему налогообложения, необходимости истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы, направляя требование о представлении документов, проверяющее лицо не усмотрело.
Вместе с тем обязанности самостоятельно предоставлять документы в рамках выездной налоговой проверки и определять их перечень (без требования Инспекции) НК РФ не содержит, в том числе в случае перевода налогоплательщика на иную систему налогообложения. В свою очередь, перевод налогоплательщика в рамках проведения проверки на иную систему налогообложения позволяет ему сформировать налоговую фазу по налогам в ином порядке, на что прямо указано в статье 346.3 НК РФ, и для этого плательщику предоставлен срок - 1 месяц, который и был соблюден Обществом.
Как следует из материалов дела, 09.09.2012 налогоплательщик был приглашен на ознакомление с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля.
Из замечаний к протоколу об ознакомлении проверяемого лица с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля от 09.09.2012 следует несогласие налогоплательщика с его содержанием, в соответствующей графе налогоплательщик указал, что "не отражены факты подачи уточненных деклараций по налогу на прибыль, НДС и ЕСН, таким образом, не исследованы документы о расходах обоснованных и экономически оправданных".
Согласно пояснениям заявителя, 09.09.2010 налогоплательщиком было заявлено ходатайство о приобщении дополнительных документов, свидетельствующих о расходах, уменьшающих сумму доходов от реализации на сумму, превышающую 13 млн. руб., однако соответствующие документы не были приняты налоговым органом, о чем имеется отметка в протоколе рассмотрения материалов проверки от 09.09.2010. При этом Общество самостоятельно, не дожидаясь истребования этих документов о расходах (начиная с 08.09.2010 до 09.09.2010), до проведения дополнительной проверки представило декларации и сделало перерасчет всех налогов исходя из имеющейся действительной налогооблагаемой базы.
Из протокола о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и возражений с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля от 09.09.2010 следует, что налогоплательщик не согласился с его содержание, указал: "настоящим уведомляем, что налоговым органом необоснованно отказано в принятии ходатайства о приобщении дополнительных материалов (доказательств), свидетельствующих о расходах, уменьшающих суммы дохода от реализации на сумму 13879059 руб.
Указанные в протоколах от 09.09.2010 налогоплательщиком обстоятельства не опровергнуты налоговым органом соответствующими доказательствами в порядке статьи 65 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, согласившись с утратой права на уплату ЕСХН, налогоплательщик в соответствии с пунктом 6 статьи 346.2 НК РФ за весь отчетный период произвел перерасчет своих налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и НДС. При этом налогоплательщик включил в расходы все суммы, которые были его затратами связанными с производственной деятельностью в 2007 - 2008 годах, а документы, подтверждающие указанные расходы представил налоговому органу на стадии рассмотрения материалов проверки. Суммы расходов налогоплательщика составили 8463514,96 руб. за 2007 год и 6594276,78 руб. за 2008 год. Также налогоплательщиком заявлены соответствующие налоговые вычеты по НДС.
Таким образом, налогоплательщик, исполняя свои налоговые обязанности, скорректировал бухгалтерскую и налоговую отчетность, а именно отразил в ней те суммы доходов и расходов, которые ранее не отражал в целях применения специального налогового режима, заявил соответствующие вычеты, что является его правом и по существу не оспаривается Инспекцией, и, как следствие, налогоплательщик правомерно произвел перерасчет налоговых обязательств за весь период 2007 - 2008 годы необоснованного применения ЕСХН и реализовал право на налоговый вычет по НДС, а также обоснованно включил в расходы все суммы, которые исключают обязанность уплаты налогу на прибыль организаций.
При вынесении решения о привлечении к ответственности по итогам проверки Инспекция должна определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика, зафиксировать фактическую сумму недоимки (пункт 8 статьи 101 НК РФ). Иначе в части доначисленных сумм налога решение будет недостоверным.
Исходя из положений статьи 89 НК РФ, поскольку НДС и налог на прибыль организаций доначислен налогоплательщику в период проверки, ранее об обязанности платить эти налоги налогоплательщику было не известно, и именно в рамках данной проверки проверялась правильность исчисления и своевременность уплаты данных налогов, размер доначисленных по результатам проверки сумм этих налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений глав 21, 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Между тем Инспекцией в рамках рассматриваемой проверки указанные требования не соблюдены. Указанное, в данном случае, не соответствует целям и задачам налогового контроля в рамках проведения налоговой проверки, предусмотренным статьями 32, 82, 87, 89 НК РФ, в соответствии с требованиям которых доначисленная Инспекцией по результатам проверки сумма по налогу должна соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, и противоречит положениям статей 100, 101 НК РФ, согласно которым обстоятельства совершенного правонарушения должны быть установлены проведенной проверкой со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, в связи с чем Инспекция, решая вопрос о возможности учета тех или иных сумм для целей исчисления НДС и подтверждения произведенных затрат, должна была руководствоваться всеми первичными документами налогоплательщика.
При указанных обстоятельствах, апелляционный суд считает, что при вынесении оспариваемого решения налоговый орган необоснованно не истребовал и не принял во внимание все расходы, связанные с производственной деятельностью Общества, а отразил лишь расходы, указанные в книгах учета за 2007 - 2008 годы, оформленных налогоплательщиком в целях формирования налоговой базы по ЕСХН, следовательно, спорные налоги были начислены без учета всех расходов, произведенных Обществом в проверяемый период, что не соответствует реальным налоговым обязательствам налогоплательщика.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции с 08 до 09 сентября 2010 г. налогоплательщик представил в налоговый орган декларации по общей системе налогообложения за проверяемый период. В этих декларациях по налогу на прибыль организации и НДС налогоплательщик указал расходы, которые не были предметом исследования в ходе выездной налоговой проверки, поскольку не были отражены в книгах доходов и расходов, документы по ним Инспекция не запрашивала. В ходе проверки налоговых деклараций налогоплательщик представил документы, подтверждающие расходы, которые налоговым органом были приняты и, соответственно, с учетом которых последний согласился с тем, что к уплате суммы налогов отсутствуют.
Указанные документы представлены Обществом и в материалы настоящего дела.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 06.06.1995 N 7-П и от 13.06.1996 N 14-П, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.
В соответствии с позицией, изложенной в пункте 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ", Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, судам вменено в обязанность принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.
Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 12.07.2006 N 267-О указал, что часть 4 статьи 200 АПК РФ предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.
Таким образом, возможность предоставления в подтверждение своей позиции в ходе судебного разбирательства дополнительных документов, имеющихся у налогоплательщика, предусмотрена частью 1 статьи 65, частью 5 статьи 200 АПК РФ, поддержана Конституционным Судом Российской Федерации и Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, не противоречит статьям 67, 68 АПК РФ.
В этой связи подлежит отклонению довод апелляционной жалобы Инспекции о недопустимости представления налогоплательщиком в суд дополнительных документов, которые не были представлены им ранее в ходе выездной налоговой проверки. При этом налоговый орган не был лишен возможности оценить представленные в суде документы и определить налоговые обязательства налогоплательщика с учетом их содержания.
На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган не подтвердил обоснованность решения, согласно которому спорные налоги были начислены без учета всех расходов, произведенных налогоплательщиком в проверяемый период.
Принимая во внимание, что на момент вынесения решения о дополнительных мероприятиях налогового контроля налоговому органу было известно о подаче Обществом налоговых деклараций по налогам по общей системе налогообложения и о том, что у налогоплательщика имеются и иные расходы, так как уже 10.08.2010 налогоплательщиком письменно заявлено ходатайство о проведении дополнительных мероприятий для целей исследования расходов Общества за период 2007 - 2008 годы, однако налоговый орган после принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 11.08.2010 N 10-39/26 не воспользовался предоставленным ему пунктом 1 статьи 93 НК РФ правом и не истребовал у Общества необходимые для проверки документы, ограничившись требованием о предоставлении документов касающихся расходов в отношении комплекса лесопильного ленточного для распиловки круглых бревен "ЛЛК-1", а 09.09.2012 Общество поставило Инспекцию в известность о подачи деклараций по налогу на прибыль организации, НДС и ЕСН, а также заявило ходатайство о приобщении дополнительных документов, свидетельствующих о расходах, уменьшающих сумму доходов от реализации на сумму, превышающую 13 млн. руб., однако соответствующие документы не были приняты налоговым органом и не были учтены при принятии оспариваемого решения, в связи с чем Инспекция не установила действительных налоговых обязанностей налогоплательщика, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что допущенные Инспекцией нарушения свидетельствует о существенных нарушениях процедуры проведения налоговой проверки и рассмотрения ее материалов, которые привели в данном случае к принятию руководителем налогового органа неправомерного решения, что в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ является основанием для отмены судом решения налогового органа о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Суд апелляционной инстанции также поддерживает вывод суда первой инстанции, не опровергнутый Инспекцией, о том, что сумма расходов, принятая налоговым органом в рамках последующей камеральной проверки, превышает сумму доходов, определенную последним в рамках выездной проверки.
С учетом изложенного, доводы Инспекции о невозможности принятия расходов в сумме 1000000 руб. (приобретение лесопильного комплекта), а также в сумме 900000 руб. (оплата аренды транспортных средств) не влияют на оценку законности оспариваемого решения, поскольку понесенные налогоплательщиком расходы в проверяемый период значительно превышают указанные Инспекцией в оспариваемом решении суммы. Кроме того данные расходы приняты налоговым органом в рамках камеральной проверки представленных налоговых деклараций.
Ссылка налогового органа на то, что суд первой инстанции не исполнил указание суда кассационной инстанции применительно к Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 23/11 в данном случае не может быть принята во внимание, поскольку в этом Постановлении рассматривался случай, когда налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в размере, превышающем суммы, заявленные в налоговых декларациях за спорные периоды 2006 года, обществом не декларировались, уточненные налоговые декларации по этому налогу для дополнительного применения вычетов не подавались, документы, подтверждающие налоговые вычеты, а также книги покупок при проверке инспекции не представлялись, возражения, основанные на указанных документах, не заявлялись.
По настоящему же делу Общество до вынесения Межрайонной ИФНС России N 11 по Кемеровской области решения N 10-39/86 от 09.09.2010 в связи с переводом его на общую систему налогообложения предоставило первичные налоговые декларации по НДС и по налогу на прибыль организаций, в которых соответствующим образом заявило и отразило расходы и налоговые вычеты по НДС.
Кроме того, несмотря на то, что вычеты действительно носят заявительный характер, однако с учетом конкретных обстоятельств дела, учитывая, что заявитель полагал, что не является плательщиком НДС в связи с применением им специального режима налогообложения в виде уплаты ЕСХН, апелляционный суд считает, что в ходе выездной налоговой проверки у Инспекции имелись все основания и реальная возможность произвести перерасчет налоговых обязательств Общества по общей системе налогообложения и исчислить НДС с учетом документов налогоплательщика, подтверждающих право на вычет, при том, что по существу Инспекция не оспаривает реальность хозяйственных операций и не заявляет о несоответствии представленных счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ.
Иные указания суда кассационной инстанции также были учтены судом первой инстанции с учетом изменения предмета требований заявителем при повторном рассмотрении дела.
В связи с этим, апелляционный суд признает обоснованными доводы ООО "ФХ "Селяночка", изложенные в возражениях на апелляционную жалобу, о том, что НДС в сумме 1001320 руб., в том числе за 2007 год - 284061 руб., за 2008 год - 717259 руб., и приходящиеся на него штрафные санкции по статье 122 НК РФ начислены неправомерно.
В соответствии с пунктом 5 статьи 174 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в пункте 5 статьи 173 настоящего Кодекса, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.
Непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет согласно статье 119 НК РФ ответственность в виде взыскания штрафа в размере 5% неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1000 руб.
Принимая во внимание, что декларации по НДС за 2007 - 2008 г.г. Общество в налоговую инспекцию в установленный срок не представило, апелляционный суд признает обоснованным привлечение заявителя к ответственности по статье 119 НК РФ в размере 124742,20 руб., что не оспаривается самим налогоплательщиком. Вместе с тем апелляционный суд считает необоснованным применение штрафных санкций по статье 119 НК РФ в размере, превышающем сумму 124742,20 руб., поскольку с учетом приведенных выше выводов суда указанная сумма штрафа не соответствует действительной сумме неуплаченного налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации.
При таких обстоятельствах, судом первой инстанции правомерно установлено и подтверждается материалами дела, что заявителем были представлены в Инспекцию все необходимые документы, дающие право на применение налогового вычета по НДС и принятия расходов согласно указанным нормам, а оспариваемое решение Инспекции основано на формальном подходе налогового органа к оценке проверенных им первичных документов.
Учитывая указанные обстоятельства и допущенные налоговым органом существенные нарушения порядка проведения налоговой проверки и процедуры рассмотрения ее материалов, суд апелляционной инстанции исходит из того, что вне зависимости от обстоятельств, установленных Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки ЕСХН, решение Инспекции подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций, НДС, соответствующих сумм пени, штрафных санкций по статье 122 НК РФ, штрафных санкций по статье 119 НК РФ в сумме, превышающей 124742,20 руб.
Соответствующий расчет штрафных санкций по статье 119 НК РФ произведен налоговым органом при рассмотрении дела в суде первой инстанции, контррасчет не представлен.
Оценивая данный и иные доводы апеллянта, суд апелляционной инстанции с учетом вышеизложенных норм права, фактических обстоятельств настоящего дела, содержания решения Инспекции и иных доказательств, представленных участвующими в деле лицами, принимая во внимание, что налоговым органом допущены существенные нарушения законодательства о налогах и сборах, а также прав и законных интересов налогоплательщика при рассмотрении материалов налоговой проверки, которые привели к принятию налоговым органом неправомерного решения, что в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ, является основанием для его отмены, также приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по указанным в ней причинам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).
С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в оспариваемом решении обстоятельства Инспекцией в рассматриваемой ситуации не доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, не подтверждена.
В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
С учетом изложенного, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, выводы суда первой инстанции о незаконности оспариваемого решения в части и о нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.
Таким образом, доводы апелляционной жалобы по обстоятельствам дела, проверенные судом апелляционной инстанции, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права и сводятся лишь к иному, чем у суда толкованию норм действующего в проверяемый период законодательства и переоценке обстоятельств дела, в силу чего не являются основаниями для отмены по существу правильно принятого судом первой инстанции решения.
При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение в обжалуемой части является законным и обоснованным, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ в обжалуемой части, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 06 марта 2013 г. по делу N А27-17577/2010 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
О.А.СКАЧКОВА
Судьи
И.И.БОРОДУЛИНА
Л.И.ЖДАНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕДЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 10.06.2013 ПО ДЕЛУ N А27-17577/2010
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕДЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 10 июня 2013 г. по делу N А27-17577/2010
Резолютивная часть постановления объявлена 03 июня 2013 г.
Полный текст постановления изготовлен 10 июня 2013 г.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи О.А. Скачковой,
судей И.И. Бородулиной, Л.И. Ждановой,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Е.В. Орловой с использованием средств аудиозаписи,
при участии в заседании:
от заявителя - И.М. Данилова по доверенности от 01.02.2012, паспорт,
от заинтересованного лица - А.Н. Гуменной по доверенности от 06.02.2013, служебное удостоверение, Н.В. Соколовой по доверенности от 11.09.2012, служебное удостоверение
рассмотрев в судебном заседании дело по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области
на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 06 марта 2013 г. по делу N А27-17577/2010 (судья Т.И. Гуль)
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Брайт" (ОГРН 1064223026230, ИНН 4223043566, 630005, г. Новосибирск, ул. Крылова, д. 36, оф. 503)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области (ОГРН 1044223025307, ИНН 4223008709, 653000, г. Прокопьевск, ул. Ноградская, д. 21)
об оспаривании решения,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Фермерское хозяйство "Селяночка" (с 25.10.2012 - ООО "Брайт") (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество, ООО "Брайт") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области (далее - налоговый орган, Инспекция, Межрайонная ИФНС России N 11 по Кемеровской области) о признании частично недействительным решения от 09.09.2010 N 10-39/86 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 04.05.2011 заявленные требования удовлетворены, оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1192356 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 1001320 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафных санкций.
Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2011 решение суда оставлено без изменения.
Постановлением Федерального Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.12.2011 названные судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении кассационная инстанция указала суду на необходимость устранить выявленные в ходе рассмотрения дела кассационной инстанцией нарушения, всесторонне и полно исследовать обстоятельства дела и доказательства, в том числе касающиеся предмета заявленных требований, предложив заявителю обосновать требование о признании недействительным оспариваемого решения в полном объеме при том, что в заявлении приведены мотивы о частичном несогласии с данным решением; исследовать в совокупности все обстоятельства и доказательства, в том числе, касающиеся правомерности отнесения на расходы затрат по аренде автотранспорта, а также обстоятельства, связанные с начислением налога на добавленную стоимость с учетом позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 26.04.2011 N 23/11. Отменяя судебные акты, суд кассационной инстанции одновременно согласился с выводами судов о необоснованном включении в доходы 2500000 руб.
При новом рассмотрении дела налогоплательщик в порядке статьи 49 АПК РФ изменил заявленные требования с учетом постановления кассационной инстанции, оспаривает решение Инспекции в полном объеме в части начисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость, а также суммы соответствующих пеней и штрафов. При этом, как и в первоначальном заявлении, не оспаривая вывод о наличии оснований для применения общей системы налогообложения, заявитель считает, что налоговый орган при рассмотрении материалов проверки необоснованно отказал в принятии документов, подтверждающих расходы, что привело к неправильному исчислению налогооблагаемой базы.
Решением суда от 06.03.2013 заявленные Обществом требования удовлетворены, решение Инспекции от 09.09.2010 N 10-39/86 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пени, а также штрафных санкций по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в полном объеме, штрафных санкций по статье 119 НК РФ в сумме, превышающей 124742,20 руб. Также в решении суда указано, что заявитель изменил наименование и местонахождение, в связи с чем судом произведена замена последнего на ООО "Брайт".
Не согласившись с решением суда первой инстанции, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой с учетом уточнения к жалобе просит решение первой инстанции отменить в части доначисления налога на прибыль организаций, НДС, соответствующих сумм пени, штрафных санкций по статье 122 НК РФ, штрафных санкций по статье 119 НК РФ в сумме, превышающей 124742,20 руб. и принять в этой части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается на то, что судом первой инстанции не учтены доводы налогового органа о различии в отношений документов, представленных в ходе камеральной проверки и в ходе выездной проверки, а также документов, представленных в судебное заседание, как в части доходов, так и в части расходов, поэтому результаты камеральной и выездной проверки не могут быть сопоставимы. Так, в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган неоднократно выставлял в адрес налогоплательщика требования о представлении документов N 620 от 11.02.2010, N 620/1 от 12.04.2010, N 620/2 от 27.04.2010, однако документы, касаемые иной, несельскохозяйственной деятельности налогоплательщик, представил лишь в ходе судебного разбирательства. Общество не представило ни одного доказательства наличия уважительных причин непредставления вышеуказанных документов в налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки. Также суд первой инстанции не исследовал обстоятельства, связанные с начислением НДС (с учетом позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 26.04.2011 N 23/11). По мнению Инспекции, документы, подтверждающие факт получения в аренду транспорта от ООО "ТД "МТС", не отвечают критериям достоверности и в соответствии со статьей 252 НК РФ не могут быть приняты в качестве документального подтверждения расходов заявителя. Также у налогового органа отсутствовали основания для учета суммы расходов в размере 1000000 руб. по приобретению лесопильного комплекта. Кроме того суд неправомерно рассчитал размер штрафа по пункту 2 статьи 119 НК РФ по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость.
Подробно доводы налогового органа изложены в апелляционной жалобе и дополнениях к ней.
Общество представило возражения на апелляционную жалобу, в которых просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения. Признанное судом правомерным взыскание штрафных санкций по статье 119 НК РФ в сумме 124742,20 руб. Обществом в возражениях на апелляционную жалобу по существу не оспаривается, также не приведено доводов несогласия с порядком распределения судебных расходов.
Подробно доводы изложены в возражениях на апелляционную жалобу и дополнениях к ним.
Определением апелляционного суда от 19.04.2013 судебное заседание по рассмотрению по апелляционной жалобы назначено на 16.05.2013. Определением суда от 16.05.2013 судебное разбирательство по апелляционной жалобе налогового органа в порядке статьи 158 АПК РФ отложено на 03.06.2013.
На основании пункта 2 части 3 статьи 18 АПК РФ произведена замена судьи А.Л. Полосина на судью И.И. Бородулину.
В силу части 5 статьи 18 АПК РФ судебное разбирательство начато сначала.
В судебном заседании представители апеллянта поддержали апелляционную жалобу по основаниям, изложенным в ней и дополнениях к ней.
Представитель Общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в возражениях и дополнениях к ним, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Исходя из доводов апелляционной жалобы, заинтересованное лицо обжалует решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований, в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения в части штрафных санкций по статье 119 НК РФ в сумме, не превышающей 124742,20 руб. судебный акт не обжалован. Не приведено соответствующих доводов и в возражениях на апелляционную жалобу. Также Общество не спорит с порядком распределения судом первой инстанции судебных расходов.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и возражений (с учетом дополнений к ним), заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ в обжалуемой части исходя из доводов апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.
Как установлено судом первой инстанции, Межрайонной ИФНС России N 11 по Кемеровской области проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "ФХ "Селяночка" по вопросам соблюдения налогового законодательства Российской Федерации, о чем составлен акт проверки от 07.07.2010 N 10-39-12/91 с указанием на выявленные нарушения налогового законодательства.
По результатам рассмотрения акт и иных материалов выездной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 09.09.2010 N 10-39/86 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 1192356 руб., по НДС в сумме 1001320 руб., по единому социальному налогу (далее - ЕСН) в сумме 56282 руб., начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 280656,87 рублей, НДС в сумме 259558,73 руб., единого социального налога в сумме 17776,68 руб., налога на доходы физических лиц (агент) в сумме 5332 руб. Кроме того налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК, в виде штрафа в размере 20% от неуплаченных налогов в общей сумме 403191,60 руб., предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций в общей сумме 2642026,60 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредоставление в установленный срок документов (налоговых расчетов по ЕСН) в сумме 200 руб.
Основанием для принятия Инспекцией указанного решения послужило то, что налогоплательщик неправомерно не учел доход за 2007 год в сумме 1300000 руб., за 2008 год в сумме 2500000 руб. и не исчислил налоги, уплачиваемые в связи с утратой права на применение специальной системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) и применением общей системы налогообложения.
Не согласившись с решением налогового органа, Общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области с апелляционной жалобой.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 03.11.2010 N 872 решение Межрайонной ИФНС России N 11 по Кемеровской области от 09.09.2010 N 10-39/86 оставлено без изменения, а жалоба Общества - без удовлетворения.
Не согласившись с решением Инспекции от 09.09.2010 N 10-39/86, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции посчитал, что налоговый орган сделал вывод, исключающий обоснованность решения, согласно которому спорные налоги были начислены без учета всех расходов, произведенных налогоплательщиком в проверяемый период, указал, что доводы о непринятии расходов в сумме 1000000 руб. (приобретение лесопильного комплекта), а также в сумме 900000 руб. (оплата аренды транспортных средств) не влияют на оценку законности оспариваемого решения, поскольку названные расходы приняты налоговым органом в рамках камеральной проверки.
Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается по существу с судебным актом суда первой инстанции по следующим основаниям.
В силу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействий) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействий) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействиями) прав и законных интересов заявителя.
По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.
Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12 июля 2006 г. N 267-0).
Из решения налогового органа от 09.09.2010 N 10-39/86 следует, что поводом для доначисления Обществу налога на прибыль организаций, НДС, ЕСН и пеней, послужил сделанный Инспекцией в ходе проведенной выездной налоговой проверки вывод о том, что Общество в 2007 - 2008 годах неправомерно применяло специальный налоговый режим в виде единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН).
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.2 НК РФ налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога в порядке, установленном настоящей главой.
Согласно пункту 2 статьи 346.2 НК РФ в целях настоящей главы сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 8 декабря 1995 года N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70 процентов.
При рассмотрении настоящего дела судом установлено, что ООО "ФХ "Селяночка" в проверяемом периоде (2007 - 2008 годы) применяло специальный налоговый режим для сельскохозяйственных товаропроизводителей в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога.
Из материалов дела следует и установлено судами при первоначальном рассмотрении дела и судом первой инстанции при повторном, что в нарушение пункта 1 статьи 346.5 НК РФ ООО "ФК "Селяночка" не включило в налоговую базу 2007 года доход от реализации оборудования (комплекта лесопильного ленточного для распиловки круглых бревен "ЛЛК") в сумме 1300000 руб.
Факт реализации данного оборудования подтвержден имеющимися в материалах дела доказательствами, исследовав которые, суды пришли к выводу о правомерном включении налоговым органом указанной суммы в доход Общества.
Поскольку с учетом полученной Обществом от продажи оборудования суммы доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции составила менее 70 процентов (данное обстоятельство налогоплательщиком не оспаривается), то суд первой инстанции правомерно поддержал вывод налогового органа об утрате заявителем права на применение специального режима налогообложения.
Указанный вывод Инспекции и суда заявителем не оспаривается.
С учетом этого, суд апелляционной инстанции соглашается с доводом налогового органа о необходимости начисления Обществу налогов по общей системе налогообложения.
Пунктом 1 статьи 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.
Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.
Таким образом, для отнесения налогоплательщиком в период рассматриваемых отношений соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации, необходимо, чтобы затраты налогоплательщика были обоснованными, документально подтвержденными и связанными с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (статьи 221, 237, 252 НК РФ).
Применение вычетов по налогу на добавленную стоимость предусматривает приобретение товара (работ, услуг) для операций, признаваемых объектом обложения по налогу на добавленную стоимость, или для перепродажи; их оприходование (статьи 171, 172 НК РФ) и наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ.
При соблюдении указанных требований НК РФ налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость и отнесение затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Из разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, в том числе получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).
Таким образом, Инспекция, приняв оспариваемый ненормативный акт, должна доказать необоснованность получения заявителем налоговой выгоды.
Вместе с тем, по мнению апелляционного суда, Инспекцией в ходе проверки не была установлена совокупность указанных в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности заявителя и в правомерности заявленной им налоговой выгоды.
В силу пункта 4 (абзацы 1 и 3) статьи 346.3 НК РФ если по итогам налогового периода налогоплательщик не соответствует условиям, установленным пунктами 2, 2.1, 5 и 6 статьи 346.2 настоящего Кодекса, он считается утратившим право на применение единого сельскохозяйственного налога с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) выявлено несоответствие установленным условиям.
Налогоплательщик, утративший право на применение единого сельскохозяйственного налога, в течение одного месяца после истечения налогового периода, в котором допущено нарушение указанного в абзаце первом настоящего пункта ограничения и (или) несоответствие требованиям, установленным пунктами 2, 2.1, 5 и 6 статьи 346.2 настоящего Кодекса, должен за весь налоговый период произвести перерасчет налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций, налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, налогу на имущество организаций, налогу на имущество физических лиц в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций или вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. Указанный в настоящем абзаце налогоплательщик уплачивает пени за несвоевременную уплату указанных налогов и авансовых платежей по ним.
Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета на подачу налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Также отсутствует запрет на подачу налоговой декларации до принятия решения по результатам указанной проверки и в случае перевода налогоплательщика на иную систему налогообложения. Соответственно, данному праву налогоплательщика на представление налоговой декларации должно корреспондировать полномочие налогового органа на ее учет и проверку.
При представлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь пунктом 6 статьи 101 НК РФ, либо, вынося решение без учета данных налоговой декларации, назначить проведение повторной проверки в части уточненных данных (Постановление Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 N 8163/09).
Данная позиция подлежит применению по аналогии и при предоставлении налогоплательщиком первичных налоговых деклараций в случае перевода его на общую систему налогообложения в ходе выездной налоговой проверки, в том числе принимая во внимание, что статья 346.3 НК РФ прямо предусматривает срок перерасчета налоговых обязательств один месяц после истечения налогового периода, в котором допущено нарушение ограничения, а иного срока НК РФ, в том числе в случае выявления данного нарушения в рамках выездной налоговой проверки) не содержит, что с учетом пункта 7 статьи 3 НК РФ позволяет толковать эти неясности актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика.
С учетом этого, налогоплательщик, утративший право на применение единого сельскохозяйственного налога и узнавший об этом в ходе проведения проверки, также в течение одного месяца должен за весь проверяемый период произвести перерасчет налоговых обязательств по налогам, представить соответствующие налоговые декларации.
Из материалов дела следует, что с 01.01.2007 Общество утратило (не имело) право на применение ЕСХН в связи с несоблюдением критерия, установленного пунктом 2 статьи 346.2 НК РФ, в связи с чем 01.01.2007 организация переведена на общеустановленную систему налогообложения и признана плательщиком налога на прибыль организаций. При этом Инспекция подтверждает, что указанные обстоятельства стали известны в ходе проведения выездной налоговой проверки в отношении ООО "ФХ "Селяночка".
В ходе рассмотрения акта от 07.07.2010 N 10-39-12/91 и до вынесения оспариваемого решения налогового органа 10.08.2010 налогоплательщиком письменно заявлено ходатайство о проведении дополнительных мероприятий для целей исследования расходов Общества за период 2007 - 2008 годы, что отражено в протоколе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки от 10.08.2010.
Налоговый орган решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 11.08.2010 N 10-39/26 продлил срок рассмотрения материалов выездной проверки.
Согласно пункту 12 статьи 89 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю), требования о представлении документов.
В ходе проведения дополнительных мероприятий налогоплательщику вручены требования N 2401/10 от 12.08.2010, N 2436 от 17.08.2010 о предоставлении документов касающихся расходов в отношении комплекса лесопильного ленточного для распиловки круглых бревен "ЛЛК-1", иных документов налоговым органом в этом требовании не запрошено.
Общество по этому требованию налогового органа представило документы, касающиеся указанных хозяйственных операций, а именно: - платежное поручение N 46 от 06.07.2007; - договор поставки N 02 от 02.04.2007; - спецификация N 1 к договору N 2 от 02.04.2007; - акт приема-передачи к договору поставки N 02 от 02.04.2007; - счет-фактура N 159 от 14.06.2007; - товарная накладная N 159 от 14.06.2007. Иных документов Общество не представило.
Представители участвующих в деле лиц в судебном заседании апелляционного суда пояснили, что иных документов налоговым органом как до, так и после 17.08.2012 в части деятельности Общества применительно к общей системе налогообложения не истребовалось, требования в его адрес с предложением представить эти документы Инспекцией не направлялись, иные предусмотренные законодательством о налогах и сборах процессуальные действия не совершались.
Указанное позволяет прийти к выводу о том, что проверяющему лицу, проводящему налоговую проверку, по его мнению, было достаточно документов и для проведения проверки исходя из перевода налогоплательщика на общую систему налогообложения, необходимости истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы, направляя требование о представлении документов, проверяющее лицо не усмотрело.
Вместе с тем обязанности самостоятельно предоставлять документы в рамках выездной налоговой проверки и определять их перечень (без требования Инспекции) НК РФ не содержит, в том числе в случае перевода налогоплательщика на иную систему налогообложения. В свою очередь, перевод налогоплательщика в рамках проведения проверки на иную систему налогообложения позволяет ему сформировать налоговую фазу по налогам в ином порядке, на что прямо указано в статье 346.3 НК РФ, и для этого плательщику предоставлен срок - 1 месяц, который и был соблюден Обществом.
Как следует из материалов дела, 09.09.2012 налогоплательщик был приглашен на ознакомление с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля.
Из замечаний к протоколу об ознакомлении проверяемого лица с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля от 09.09.2012 следует несогласие налогоплательщика с его содержанием, в соответствующей графе налогоплательщик указал, что "не отражены факты подачи уточненных деклараций по налогу на прибыль, НДС и ЕСН, таким образом, не исследованы документы о расходах обоснованных и экономически оправданных".
Согласно пояснениям заявителя, 09.09.2010 налогоплательщиком было заявлено ходатайство о приобщении дополнительных документов, свидетельствующих о расходах, уменьшающих сумму доходов от реализации на сумму, превышающую 13 млн. руб., однако соответствующие документы не были приняты налоговым органом, о чем имеется отметка в протоколе рассмотрения материалов проверки от 09.09.2010. При этом Общество самостоятельно, не дожидаясь истребования этих документов о расходах (начиная с 08.09.2010 до 09.09.2010), до проведения дополнительной проверки представило декларации и сделало перерасчет всех налогов исходя из имеющейся действительной налогооблагаемой базы.
Из протокола о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и возражений с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля от 09.09.2010 следует, что налогоплательщик не согласился с его содержание, указал: "настоящим уведомляем, что налоговым органом необоснованно отказано в принятии ходатайства о приобщении дополнительных материалов (доказательств), свидетельствующих о расходах, уменьшающих суммы дохода от реализации на сумму 13879059 руб.
Указанные в протоколах от 09.09.2010 налогоплательщиком обстоятельства не опровергнуты налоговым органом соответствующими доказательствами в порядке статьи 65 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, согласившись с утратой права на уплату ЕСХН, налогоплательщик в соответствии с пунктом 6 статьи 346.2 НК РФ за весь отчетный период произвел перерасчет своих налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций и НДС. При этом налогоплательщик включил в расходы все суммы, которые были его затратами связанными с производственной деятельностью в 2007 - 2008 годах, а документы, подтверждающие указанные расходы представил налоговому органу на стадии рассмотрения материалов проверки. Суммы расходов налогоплательщика составили 8463514,96 руб. за 2007 год и 6594276,78 руб. за 2008 год. Также налогоплательщиком заявлены соответствующие налоговые вычеты по НДС.
Таким образом, налогоплательщик, исполняя свои налоговые обязанности, скорректировал бухгалтерскую и налоговую отчетность, а именно отразил в ней те суммы доходов и расходов, которые ранее не отражал в целях применения специального налогового режима, заявил соответствующие вычеты, что является его правом и по существу не оспаривается Инспекцией, и, как следствие, налогоплательщик правомерно произвел перерасчет налоговых обязательств за весь период 2007 - 2008 годы необоснованного применения ЕСХН и реализовал право на налоговый вычет по НДС, а также обоснованно включил в расходы все суммы, которые исключают обязанность уплаты налогу на прибыль организаций.
При вынесении решения о привлечении к ответственности по итогам проверки Инспекция должна определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика, зафиксировать фактическую сумму недоимки (пункт 8 статьи 101 НК РФ). Иначе в части доначисленных сумм налога решение будет недостоверным.
Исходя из положений статьи 89 НК РФ, поскольку НДС и налог на прибыль организаций доначислен налогоплательщику в период проверки, ранее об обязанности платить эти налоги налогоплательщику было не известно, и именно в рамках данной проверки проверялась правильность исчисления и своевременность уплаты данных налогов, размер доначисленных по результатам проверки сумм этих налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений глав 21, 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Между тем Инспекцией в рамках рассматриваемой проверки указанные требования не соблюдены. Указанное, в данном случае, не соответствует целям и задачам налогового контроля в рамках проведения налоговой проверки, предусмотренным статьями 32, 82, 87, 89 НК РФ, в соответствии с требованиям которых доначисленная Инспекцией по результатам проверки сумма по налогу должна соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, и противоречит положениям статей 100, 101 НК РФ, согласно которым обстоятельства совершенного правонарушения должны быть установлены проведенной проверкой со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, в связи с чем Инспекция, решая вопрос о возможности учета тех или иных сумм для целей исчисления НДС и подтверждения произведенных затрат, должна была руководствоваться всеми первичными документами налогоплательщика.
При указанных обстоятельствах, апелляционный суд считает, что при вынесении оспариваемого решения налоговый орган необоснованно не истребовал и не принял во внимание все расходы, связанные с производственной деятельностью Общества, а отразил лишь расходы, указанные в книгах учета за 2007 - 2008 годы, оформленных налогоплательщиком в целях формирования налоговой базы по ЕСХН, следовательно, спорные налоги были начислены без учета всех расходов, произведенных Обществом в проверяемый период, что не соответствует реальным налоговым обязательствам налогоплательщика.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции с 08 до 09 сентября 2010 г. налогоплательщик представил в налоговый орган декларации по общей системе налогообложения за проверяемый период. В этих декларациях по налогу на прибыль организации и НДС налогоплательщик указал расходы, которые не были предметом исследования в ходе выездной налоговой проверки, поскольку не были отражены в книгах доходов и расходов, документы по ним Инспекция не запрашивала. В ходе проверки налоговых деклараций налогоплательщик представил документы, подтверждающие расходы, которые налоговым органом были приняты и, соответственно, с учетом которых последний согласился с тем, что к уплате суммы налогов отсутствуют.
Указанные документы представлены Обществом и в материалы настоящего дела.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 06.06.1995 N 7-П и от 13.06.1996 N 14-П, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное статьей 46 (часть 1) Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.
В соответствии с позицией, изложенной в пункте 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ", Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, судам вменено в обязанность принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.
Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 12.07.2006 N 267-О указал, что часть 4 статьи 200 АПК РФ предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.
Таким образом, возможность предоставления в подтверждение своей позиции в ходе судебного разбирательства дополнительных документов, имеющихся у налогоплательщика, предусмотрена частью 1 статьи 65, частью 5 статьи 200 АПК РФ, поддержана Конституционным Судом Российской Федерации и Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации, не противоречит статьям 67, 68 АПК РФ.
В этой связи подлежит отклонению довод апелляционной жалобы Инспекции о недопустимости представления налогоплательщиком в суд дополнительных документов, которые не были представлены им ранее в ходе выездной налоговой проверки. При этом налоговый орган не был лишен возможности оценить представленные в суде документы и определить налоговые обязательства налогоплательщика с учетом их содержания.
На основании изложенного, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налоговый орган не подтвердил обоснованность решения, согласно которому спорные налоги были начислены без учета всех расходов, произведенных налогоплательщиком в проверяемый период.
Принимая во внимание, что на момент вынесения решения о дополнительных мероприятиях налогового контроля налоговому органу было известно о подаче Обществом налоговых деклараций по налогам по общей системе налогообложения и о том, что у налогоплательщика имеются и иные расходы, так как уже 10.08.2010 налогоплательщиком письменно заявлено ходатайство о проведении дополнительных мероприятий для целей исследования расходов Общества за период 2007 - 2008 годы, однако налоговый орган после принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 11.08.2010 N 10-39/26 не воспользовался предоставленным ему пунктом 1 статьи 93 НК РФ правом и не истребовал у Общества необходимые для проверки документы, ограничившись требованием о предоставлении документов касающихся расходов в отношении комплекса лесопильного ленточного для распиловки круглых бревен "ЛЛК-1", а 09.09.2012 Общество поставило Инспекцию в известность о подачи деклараций по налогу на прибыль организации, НДС и ЕСН, а также заявило ходатайство о приобщении дополнительных документов, свидетельствующих о расходах, уменьшающих сумму доходов от реализации на сумму, превышающую 13 млн. руб., однако соответствующие документы не были приняты налоговым органом и не были учтены при принятии оспариваемого решения, в связи с чем Инспекция не установила действительных налоговых обязанностей налогоплательщика, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что допущенные Инспекцией нарушения свидетельствует о существенных нарушениях процедуры проведения налоговой проверки и рассмотрения ее материалов, которые привели в данном случае к принятию руководителем налогового органа неправомерного решения, что в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ является основанием для отмены судом решения налогового органа о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Суд апелляционной инстанции также поддерживает вывод суда первой инстанции, не опровергнутый Инспекцией, о том, что сумма расходов, принятая налоговым органом в рамках последующей камеральной проверки, превышает сумму доходов, определенную последним в рамках выездной проверки.
С учетом изложенного, доводы Инспекции о невозможности принятия расходов в сумме 1000000 руб. (приобретение лесопильного комплекта), а также в сумме 900000 руб. (оплата аренды транспортных средств) не влияют на оценку законности оспариваемого решения, поскольку понесенные налогоплательщиком расходы в проверяемый период значительно превышают указанные Инспекцией в оспариваемом решении суммы. Кроме того данные расходы приняты налоговым органом в рамках камеральной проверки представленных налоговых деклараций.
Ссылка налогового органа на то, что суд первой инстанции не исполнил указание суда кассационной инстанции применительно к Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 N 23/11 в данном случае не может быть принята во внимание, поскольку в этом Постановлении рассматривался случай, когда налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в размере, превышающем суммы, заявленные в налоговых декларациях за спорные периоды 2006 года, обществом не декларировались, уточненные налоговые декларации по этому налогу для дополнительного применения вычетов не подавались, документы, подтверждающие налоговые вычеты, а также книги покупок при проверке инспекции не представлялись, возражения, основанные на указанных документах, не заявлялись.
По настоящему же делу Общество до вынесения Межрайонной ИФНС России N 11 по Кемеровской области решения N 10-39/86 от 09.09.2010 в связи с переводом его на общую систему налогообложения предоставило первичные налоговые декларации по НДС и по налогу на прибыль организаций, в которых соответствующим образом заявило и отразило расходы и налоговые вычеты по НДС.
Кроме того, несмотря на то, что вычеты действительно носят заявительный характер, однако с учетом конкретных обстоятельств дела, учитывая, что заявитель полагал, что не является плательщиком НДС в связи с применением им специального режима налогообложения в виде уплаты ЕСХН, апелляционный суд считает, что в ходе выездной налоговой проверки у Инспекции имелись все основания и реальная возможность произвести перерасчет налоговых обязательств Общества по общей системе налогообложения и исчислить НДС с учетом документов налогоплательщика, подтверждающих право на вычет, при том, что по существу Инспекция не оспаривает реальность хозяйственных операций и не заявляет о несоответствии представленных счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ.
Иные указания суда кассационной инстанции также были учтены судом первой инстанции с учетом изменения предмета требований заявителем при повторном рассмотрении дела.
В связи с этим, апелляционный суд признает обоснованными доводы ООО "ФХ "Селяночка", изложенные в возражениях на апелляционную жалобу, о том, что НДС в сумме 1001320 руб., в том числе за 2007 год - 284061 руб., за 2008 год - 717259 руб., и приходящиеся на него штрафные санкции по статье 122 НК РФ начислены неправомерно.
В соответствии с пунктом 5 статьи 174 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в пункте 5 статьи 173 настоящего Кодекса, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.
Непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет согласно статье 119 НК РФ ответственность в виде взыскания штрафа в размере 5% неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1000 руб.
Принимая во внимание, что декларации по НДС за 2007 - 2008 г.г. Общество в налоговую инспекцию в установленный срок не представило, апелляционный суд признает обоснованным привлечение заявителя к ответственности по статье 119 НК РФ в размере 124742,20 руб., что не оспаривается самим налогоплательщиком. Вместе с тем апелляционный суд считает необоснованным применение штрафных санкций по статье 119 НК РФ в размере, превышающем сумму 124742,20 руб., поскольку с учетом приведенных выше выводов суда указанная сумма штрафа не соответствует действительной сумме неуплаченного налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации.
При таких обстоятельствах, судом первой инстанции правомерно установлено и подтверждается материалами дела, что заявителем были представлены в Инспекцию все необходимые документы, дающие право на применение налогового вычета по НДС и принятия расходов согласно указанным нормам, а оспариваемое решение Инспекции основано на формальном подходе налогового органа к оценке проверенных им первичных документов.
Учитывая указанные обстоятельства и допущенные налоговым органом существенные нарушения порядка проведения налоговой проверки и процедуры рассмотрения ее материалов, суд апелляционной инстанции исходит из того, что вне зависимости от обстоятельств, установленных Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки ЕСХН, решение Инспекции подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций, НДС, соответствующих сумм пени, штрафных санкций по статье 122 НК РФ, штрафных санкций по статье 119 НК РФ в сумме, превышающей 124742,20 руб.
Соответствующий расчет штрафных санкций по статье 119 НК РФ произведен налоговым органом при рассмотрении дела в суде первой инстанции, контррасчет не представлен.
Оценивая данный и иные доводы апеллянта, суд апелляционной инстанции с учетом вышеизложенных норм права, фактических обстоятельств настоящего дела, содержания решения Инспекции и иных доказательств, представленных участвующими в деле лицами, принимая во внимание, что налоговым органом допущены существенные нарушения законодательства о налогах и сборах, а также прав и законных интересов налогоплательщика при рассмотрении материалов налоговой проверки, которые привели к принятию налоговым органом неправомерного решения, что в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ, является основанием для его отмены, также приходит к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по указанным в ней причинам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).
С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные в оспариваемом решении обстоятельства Инспекцией в рассматриваемой ситуации не доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, не подтверждена.
В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
С учетом изложенного, принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, выводы суда первой инстанции о незаконности оспариваемого решения в части и о нарушении в данном случае прав и законных интересов заявителя являются обоснованными.
Таким образом, доводы апелляционной жалобы по обстоятельствам дела, проверенные судом апелляционной инстанции, не свидетельствуют о нарушении судом первой инстанции норм материального и процессуального права и сводятся лишь к иному, чем у суда толкованию норм действующего в проверяемый период законодательства и переоценке обстоятельств дела, в силу чего не являются основаниями для отмены по существу правильно принятого судом первой инстанции решения.
При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение в обжалуемой части является законным и обоснованным, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ в обжалуемой части, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.
Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 06 марта 2013 г. по делу N А27-17577/2010 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Кемеровской области - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.
Председательствующий
О.А.СКАЧКОВА
Судьи
И.И.БОРОДУЛИНА
Л.И.ЖДАНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)