Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 30 июля 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 06 августа 2013 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Будылевой М.В.
судей Горбачевой О.В., Семиглазова В.А.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Халиковой К.Н.
при участии:
от заявителя: Роменко А.В. по доверенности от 26.07.2013 39АА0662210
от заинтересованных лиц: 1) Никинина Н.В. по доверенности от 27.09.2012 N МИ-02-06/09973; 2) не явился (извещен)
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-14451/2013) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 16.05.2013 по делу N А21-10414/2012 (судья Можегова Н.А.), принятое
по заявлению ИП Акарцевой М.А.
к 1) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Калининграду,
2) Управлению Федеральной налоговой службы по Калининградской области
о признании недействительными решений в части
установил:
Индивидуальный предприниматель Акарцева Марина Анатольевна (далее - заявитель, предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду (далее Инспекция) от 29 июня 2012 г. N 361 и Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее Управление) от 20 августа 2012 г. N ЗС-05-11/10092@ в части взыскания налога на доходы физических лиц в общей сумме 100 012 руб., штрафа в сумме 20 002,40 руб., пеней в соответствующей сумме; единого социального налога (ФБ) в сумме 3 538 руб., штрафа в сумме 707,60 руб., пеней в сумме 674,02 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 129 600 руб., штрафа в сумме 16 200 руб., пеней в соответствующей сумме.
Судом первой инстанции принят отказ предпринимателя от иска к УФНС России по Калининградской области, определением от 10 декабря 2012 г. производство по делу в указанной части прекращено.
В ходе судебного разбирательства предпринимателем были уточнены требования, в соответствии с которыми Акарцева М.А. просила признать недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на доходы физических лиц в общей сумме 100 012 руб., штрафных санкций в сумме 20 002,40 руб., пеней в соответствующей сумме; единого социального налога (ФБ) в сумме 3 538 руб., штрафа в сумме 707,60 руб., пеней в сумме 674,02 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 97 200 руб., штрафа в сумме 16 200 руб., пеней в соответствующей сумме, а также в части уменьшения на 32 400 руб. налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах во 2 и 3 кварталах 2009 г.
Кроме того, в порядке восстановления нарушенного права предприниматель. просила обязать налоговый орган возвратить ей из соответствующих бюджетов незаконно взысканные по решению N 361 денежные средства в оспариваемых суммах.
Решением от 16.05.2013 уточненные требования удовлетворены частично.
Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду от 29 июня 2012 г. N 361 в части взыскания с индивидуального предпринимателя Акарцевой М.А. налога на доходы физических лиц в общей сумме 6 816 руб., пеней в соответствующей сумме, штрафа в сумме 1 363,20 руб.; единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 359 руб., пеней в соответствующей сумме, штрафа в сумме 71,80 руб., а также в части взыскания оставшейся части штрафа в сумме, превышающей 3 000 рублей.
Суд первой инстанции, в порядке восстановления нарушенного права заявителя, обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду возвратить предпринимателю Акарцевой М.А. в порядке, предусмотренном статьей 79 Налогового кодекса Российской Федерации, излишне взысканный налог на доходы физических лиц в общей сумме 6 816 руб., пени в соответствующей сумме, штраф в сумме 1 363,20 руб.; единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 359 руб., пени в соответствующей сумме, штраф в сумме 71,80 руб. и оставшуюся часть штрафа в размере 70 749,40 руб.
В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Налоговый орган, не согласившись с решением суда первой инстанции в части удовлетворенных требований, направил апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просил судебный акт в обжалуемой части отменить, в удовлетворении требований отказать в полном объеме.
По мнению подателя жалобы, размер потерь (2426,5 кг в 2009 г. и 6957,68 кг в 2010 г.) рассчитан Предпринимателем с нарушением требований приказа Министерства сельского хозяйства РФ от 16.08.2007 г. N 395 "Об утверждении норм естественной убыли мяса и мясопродуктов при хранении" и не подтвержден документально.
Кроме того, налоговый орган считает неправомерным снижение размера штрафных санкций.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, и настаивал на ее удовлетворении в полном объеме.
Представитель предпринимателя с апелляционной жалобой не согласился по основаниям, изложенным в отзыве, просил судебный акт в обжалуемой части оставить без изменения, жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность решения суда в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения предпринимателем законодательства о налогах и сборах в период с 01 января 2009 г. по 31 декабря 2010 г. (ЕСН в период с 01 января по 31 декабря 2009 г.), по результатам которой составлен акт от 06 июня 2012 г. N 116 и с и принято решение N 361 от 29.06.2012 г. о привлечении ИП Акарцевой М.А. к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), в виде штрафа в общей сумме 75 184,40 руб. за неполную уплату НДФЛ, ЕСН и НДС.
Кроме того, предпринимателю было предложено уплатить в соответствующие бюджеты налог на доходы физических лиц в общей сумме 224 803 руб., пени в сумме 18 581,70 руб.; единый социальный налог (федеральный бюджет) за 2009 г. в сумме 3 538 руб., пени в сумме 674,02 руб.; налог на добавленную стоимость в общей сумме 163 781 руб., пени в сумме 14 093,79 руб.
Основанием для доначисления указанных налогов послужили выводы налогового органа о занижении налогооблагаемой базы на стоимость потерь мяса говядины при хранении сверх норм естественной убыли.
Налогоплательщик оспорил решение N 361 в вышестоящий налоговый орган.
Решением от 20 августа 2012 г. N ЗС-05-11/10092@ Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области оставило решение Инспекции без изменения, жалобу без удовлетворения.
Считая решение N 361 (в оспариваемой части) незаконным и нарушающим ее права, предприниматель Акарцева М.А. обратилась в суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования в части, правомерно исходил из следующего.
Как установлено из материалов дела, в проверяемых периодах предприниматель Акарцева М.А. осуществляла оптовую торговлю мясом и мясопродуктами, закупая крупный рогатый скот (КРС) и свиней у организаций и физических лиц.
Согласно пункту 1.2 договоров подряда от 06 января 2009 г. N 5 (том 4, листы дела 38-42) и от 06 января 2010 г. N 2 (том 4, листы дела 33-37) Общество с ограниченной ответственностью "Ритм" осуществляло для ИП Акарцевой М.А. следующие работы: доставку, забой и обработку КРС с целью получения продуктов забоя - мяса, шкур КРС и субпродуктов, после чего продукты переработки передавались предпринимателю по накладным.
Из условий договоров N 2 и N 5 следует, что право собственности на животных и на продукты забоя принадлежит предпринимателю Акарцевой М.А.
Пунктом 2.3 договоров предусмотрено хранение мяса в холодильной камере.
Налоговый орган при проверке представленных заявителем деклараций по НДФЛ, пришел к выводу, что налогоплательщик, включая в состав профессиональных налоговых вычетов стоимость потерь мяса говядины при хранении (192 736 руб. в 2009 г. и 638 019 руб. в 2010 г.), рассчитал размер потерь с нарушением требований приказа Министерства сельского хозяйства РФ от 16.08.2007 г. N 395 "Об утверждении норм естественной убыли мяса и мясопродуктов при хранении". Кроме того, спорный размер потерь не подтвержден документально.
Указанное обстоятельство послужило основанием для перерасчета потерь, исходя из норм естественной убыли при доохлаждении и хранении такого же количества мяса. В результате перерасчета размер потерь составил 199,83 кг в 2009 г. и 496,88 кг в 2010 г. на сумму 15 872 руб. и 45 564 руб. соответственно.
Разница между указанными выше суммами и суммами, включенными предпринимателем в состав профессиональных налоговых вычетов, составила 176 864 руб. в 2009 г. и 592 455 руб. в 2010 г., в связи с чем инспекцией произведено доначисление НДФЛ по указанному эпизоду в сумме 22 993 руб. за 2009 г. и 77 019 руб. за 2010 г.
Не оспаривая выводы Инспекции о завышении расходов в виде потерь от убыли мяса, предприниматель в ходе судебного разбирательства представила уточненные расчеты (том 3, листы дела 107-110), согласно которым потери мяса в пределах норм естественной убыли составили 425,28 кг в 2009 г. и 873,25 кг в 2010 г. на сумму 33 780 руб. и 80 077 руб. соответственно.
Суд первой инстанции, соглашаясь с расчетом предпринимателя, правомерно исходил из следующего.
Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В силу подпункта 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Как установлено судами из материалов дела, сторонами не оспаривается количество мяса, в отношении которого за спорный налоговый период произведено доначисление НДФЛ.
Согласно представленным заявителем уточненным расчетам естественной убыли мяса говядины, полученное после забоя парное мясо, проходило следующие этапы: остывание (охлаждение); созревание и хранение до 3-х суток; заморозка; хранение продолжительностью до 30 суток.
Размер потерь при прохождении данных этапов составил (согласно уточненным расчетам) 425,28 кг в 2009 г. и 873,25 кг в 2010 г.
Для подтверждения указанных потерь заявителем в материалы дела представлены: технологический процесс убоя живых коров и технологическая схема производства мяса (утвержденные переработчиком мяса ООО "Ритм"), а также акт экспертизы происхождения товара и документы, подтверждающие наличие у ООО "Ритм" соответствующего холодильного оборудования для охлаждения, созревания, заморозки и хранения мяса.
Налоговым органом не оспаривалась правильность уточненных расчетов естественной убыли мяса (арифметически) и подтверждение налогоплательщиком прохождения товаром всех четырех этапов (от охлаждения до хранения).
Довод Инспекции, что в состав расходов от потерь мяса говядины при хранении (в пределах норм естественной убыли) могут быть отнесены только расходы в виде потерь в пределах установленных норм при хранении продукции до 30 суток со средним коэффициентом за год 0,14% (последняя графа уточненного расчета), подлежит отклонению по следующим основаниям.
Обосновывая свою позицию, инспекция ссылается на документы, которые предпринимателем были представлены в ходе выездной налоговой проверки, а именно: письмо (том 3, лист дела 60) с пояснениями, касающимися выхода мяса после забоя (43% в 2009 г. и 41% в 2010 г. в отношении мяса говядины 1 категории). В данном письме ИП Акарцева М.А. пояснила, что выход продукции указан с учетом потерь при холодильной обработке и хранении мяса, но без учета потерь при хранении в морозильной камере.
Налоговый орган считает, что принимать во внимание объяснительную Предпринимателя от 26 марта 2013 г. (том 3, лист дела 122), в которой она ссылается на ошибку в письме от 05.05.2012 г. и указывает, что в данном письме указан выход мяса в парном весе, нельзя, т.к. указанный документ противоречит материалам дела, согласно которым КРС приобретался предпринимателем и передавался ООО "Ритм" для забоя в течение всего отчетного периода (месяца), продукты забоя передавались собственнику в конце месяца (согласно отчетам о расходовании сырья и накладным), в связи с чем полученное в результате забоя мясо должно было подвергаться охлаждению, созреванию и временному хранению до передачи Акарцевой М.А.
Однако, как установлено судами из материалов дела, согласно пункту 1.3 договоров подряда N 2 и N 5 работы выполняются подрядчиком (ООО "Ритм") из живой массы КРС, переданного заказчиком для забоя, в объемах и количестве, рассчитанных в задании за период. В этом задании заказчик указывает количество голов КРС, их вес и количество готовой продукции (мясо говядины, шкуры, субпродукты), которое должно быть получено из переданного сырья.
По итогам отчетного периода стороны оформляют отчет о расходовании сырья, в котором указывается количество переданного сырья, необходимого для выполнения задания с учетом технологического запаса (выхода мяса) и количество готовой продукции, соответствующее заданию заказчика.
Согласно отчетам за 2010 г. (том 3, листы дела 65, 68, 70, 74, 76 и др.) технологический запас при выходе мяса составляет 41%, что соответствует цифре, указанной в письме Акарцевой М.А. от 05 мая 2012 г.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что предприниматель Акарцева М.А. документально подтвердила обоснованность отнесения в состав профессиональных налоговых вычетов расходов в виде потерь от убыли мяса в размере 33 780 руб. (425,28 кг х 79,43 руб.) в 2009 г. и 80 077 руб. (873,25 кг х 91,70 руб.) в 2010 г. (фактически отнесла потери в размере 192 736 руб. и 638 019 руб. соответственно), в связи с чем завышение расходов составило за 2009 в сумме 158 956 руб. и в 2010 г. в сумме 557 942 руб., что повлекло занижение НДФЛ на 20 664 руб. в 2009 г. и на 72 532 руб. в 2010 г.
Поскольку по данному эпизоду Инспекцией был доначислен НДФЛ в сумме 22 993 руб. за 2009 г. и в сумме 77 019 руб. за 2010 г., вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисление НДФЛ в суммах 2 329 руб. и 4 487 руб., соответствующих пени и налоговых санкций соразмерно указанным суммам является правильным и соответствует материалам дела.
Аналогичная ситуация в отношении доначисления ЕСН за 2009 г.
Довод налогового органа о неправомерности снижения размера штрафных санкций, отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.
Согласно статье 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 Налогового кодекса Российской Федерации. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, налоговое законодательство связывает размер уменьшения налоговых санкций не с количеством установленных смягчающих обстоятельств, а с их наличием.
В силу пункта 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Суды вправе оценить представленные сторонами доказательства и признать то или иное обстоятельство смягчающим ответственность.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ суды имеют право признавать смягчающими ответственность неограниченный круг обстоятельств.
При этом право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность налогоплательщика принадлежит судам первой инстанции.
Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Указанные принципы привлечения к ответственности в равной степени относятся к физическим и юридическим лицам.
Исходя из положений подпункта 3 пункта 1 и пункта 4 статьи 112 НК РФ, суд вправе признать недействительным решение налогового органа в части размера необоснованно наложенной санкции.
В силу пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Таким образом, законодателем установлен минимальный предел для уменьшения размера штрафа (не менее чем в два раза), тогда как максимальный предел такого уменьшения не предусмотрен.
Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в статье 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, предусмотренных законом, предоставлено суду.
Судом первой инстанции установлены обстоятельства, смягчающие ответственность ИП Акарцевой М.А., - предприниматель является сельхозпроизводителем, начисленная по решению N 361 сумма штрафа является для нее существенной.
Довод налогового органа, что предприниматель не является сельхозпроизводителем, в связи с чем снижение штрафных санкций неправомерно подлежит отклонению, т.к. он противоречит материалам дела.
Кроме того, даже если предприниматель не является сельхозпроизводителем, указанное обстоятельство не может повлиять на изменение размера штрафных санкций, сниженных судом первой инстанции, т.к. при вынесении судебного акта по данному эпизоду судом было учтена и их несоразмерность для предпринимателя.
Согласно позиции, изложенной Конституционным судом РФ в Постановлении от 30.07.01 г. N 13-П, правоприменитель при наложении санкции должен учитывать характер совершенного правонарушения, размер причиненного вреда, степень вины правонарушителя, его имущественное положение и иные существенные обстоятельства. В противном случае несоизмеримо большой штраф может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу Конституции РФ недопустимо.
Кроме того, решением суда первой инстанции заявитель от ответственности за нарушение требований налогового законодательства не освобожден, следовательно, карательный и воспитательный смысл санкции в данном случае не утрачен.
Снижение суммы штрафа не несет за собой ущерба бюджету, поскольку согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, Определении от 04.07.2002 N 202-О, компенсацией потерь бюджета в связи с несвоевременной уплатой в бюджет налогов является пеня, которая представляет собой дополнительный и обязательный платеж в бюджет.
Аналогичная позиция изложена в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2012 по делу N А05-7569/2011 и от 20.08.2012 по делу N А56-61613/2011.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции, правомерно, с учетом положений статей 112, 114 НК РФ и всех обстоятельств дела признал штраф в размере 3 000 руб. (в отношении неотмененной части решения Инспекции) соразмерным совершенному предпринимателем правонарушению.
Поскольку до вынесения судом данного решения доначисленные по результатам выездной налоговой проверки суммы налогов, пеней и штрафов уже списаны с расчетного счета налогоплательщика, суд правомерно признал необходимым в порядке восстановления нарушенного права заявителя обязать Инспекцию возвратить ИП Акарцевой М.А. суммы, доначисление которых признано судом необоснованным.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены принятого по делу судебного акта.
Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Калининградской области от 16.05.2013 по делу N А21-10414/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий
М.В.БУДЫЛЕВА
Судьи
О.В.ГОРБАЧЕВА
В.А.СЕМИГЛАЗОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРИНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 06.08.2013 ПО ДЕЛУ N А21-10414/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 6 августа 2013 г. по делу N А21-10414/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 30 июля 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 06 августа 2013 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Будылевой М.В.
судей Горбачевой О.В., Семиглазова В.А.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Халиковой К.Н.
при участии:
от заявителя: Роменко А.В. по доверенности от 26.07.2013 39АА0662210
от заинтересованных лиц: 1) Никинина Н.В. по доверенности от 27.09.2012 N МИ-02-06/09973; 2) не явился (извещен)
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-14451/2013) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 16.05.2013 по делу N А21-10414/2012 (судья Можегова Н.А.), принятое
по заявлению ИП Акарцевой М.А.
к 1) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Калининграду,
2) Управлению Федеральной налоговой службы по Калининградской области
о признании недействительными решений в части
установил:
Индивидуальный предприниматель Акарцева Марина Анатольевна (далее - заявитель, предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду (далее Инспекция) от 29 июня 2012 г. N 361 и Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее Управление) от 20 августа 2012 г. N ЗС-05-11/10092@ в части взыскания налога на доходы физических лиц в общей сумме 100 012 руб., штрафа в сумме 20 002,40 руб., пеней в соответствующей сумме; единого социального налога (ФБ) в сумме 3 538 руб., штрафа в сумме 707,60 руб., пеней в сумме 674,02 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 129 600 руб., штрафа в сумме 16 200 руб., пеней в соответствующей сумме.
Судом первой инстанции принят отказ предпринимателя от иска к УФНС России по Калининградской области, определением от 10 декабря 2012 г. производство по делу в указанной части прекращено.
В ходе судебного разбирательства предпринимателем были уточнены требования, в соответствии с которыми Акарцева М.А. просила признать недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на доходы физических лиц в общей сумме 100 012 руб., штрафных санкций в сумме 20 002,40 руб., пеней в соответствующей сумме; единого социального налога (ФБ) в сумме 3 538 руб., штрафа в сумме 707,60 руб., пеней в сумме 674,02 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 97 200 руб., штрафа в сумме 16 200 руб., пеней в соответствующей сумме, а также в части уменьшения на 32 400 руб. налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах во 2 и 3 кварталах 2009 г.
Кроме того, в порядке восстановления нарушенного права предприниматель. просила обязать налоговый орган возвратить ей из соответствующих бюджетов незаконно взысканные по решению N 361 денежные средства в оспариваемых суммах.
Решением от 16.05.2013 уточненные требования удовлетворены частично.
Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду от 29 июня 2012 г. N 361 в части взыскания с индивидуального предпринимателя Акарцевой М.А. налога на доходы физических лиц в общей сумме 6 816 руб., пеней в соответствующей сумме, штрафа в сумме 1 363,20 руб.; единого социального налога, зачисляемого в федеральный бюджет, в сумме 359 руб., пеней в соответствующей сумме, штрафа в сумме 71,80 руб., а также в части взыскания оставшейся части штрафа в сумме, превышающей 3 000 рублей.
Суд первой инстанции, в порядке восстановления нарушенного права заявителя, обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду возвратить предпринимателю Акарцевой М.А. в порядке, предусмотренном статьей 79 Налогового кодекса Российской Федерации, излишне взысканный налог на доходы физических лиц в общей сумме 6 816 руб., пени в соответствующей сумме, штраф в сумме 1 363,20 руб.; единый социальный налог, зачисляемый в федеральный бюджет, в сумме 359 руб., пени в соответствующей сумме, штраф в сумме 71,80 руб. и оставшуюся часть штрафа в размере 70 749,40 руб.
В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Налоговый орган, не согласившись с решением суда первой инстанции в части удовлетворенных требований, направил апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просил судебный акт в обжалуемой части отменить, в удовлетворении требований отказать в полном объеме.
По мнению подателя жалобы, размер потерь (2426,5 кг в 2009 г. и 6957,68 кг в 2010 г.) рассчитан Предпринимателем с нарушением требований приказа Министерства сельского хозяйства РФ от 16.08.2007 г. N 395 "Об утверждении норм естественной убыли мяса и мясопродуктов при хранении" и не подтвержден документально.
Кроме того, налоговый орган считает неправомерным снижение размера штрафных санкций.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, и настаивал на ее удовлетворении в полном объеме.
Представитель предпринимателя с апелляционной жалобой не согласился по основаниям, изложенным в отзыве, просил судебный акт в обжалуемой части оставить без изменения, жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность решения суда в обжалуемой части проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения предпринимателем законодательства о налогах и сборах в период с 01 января 2009 г. по 31 декабря 2010 г. (ЕСН в период с 01 января по 31 декабря 2009 г.), по результатам которой составлен акт от 06 июня 2012 г. N 116 и с и принято решение N 361 от 29.06.2012 г. о привлечении ИП Акарцевой М.А. к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), в виде штрафа в общей сумме 75 184,40 руб. за неполную уплату НДФЛ, ЕСН и НДС.
Кроме того, предпринимателю было предложено уплатить в соответствующие бюджеты налог на доходы физических лиц в общей сумме 224 803 руб., пени в сумме 18 581,70 руб.; единый социальный налог (федеральный бюджет) за 2009 г. в сумме 3 538 руб., пени в сумме 674,02 руб.; налог на добавленную стоимость в общей сумме 163 781 руб., пени в сумме 14 093,79 руб.
Основанием для доначисления указанных налогов послужили выводы налогового органа о занижении налогооблагаемой базы на стоимость потерь мяса говядины при хранении сверх норм естественной убыли.
Налогоплательщик оспорил решение N 361 в вышестоящий налоговый орган.
Решением от 20 августа 2012 г. N ЗС-05-11/10092@ Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области оставило решение Инспекции без изменения, жалобу без удовлетворения.
Считая решение N 361 (в оспариваемой части) незаконным и нарушающим ее права, предприниматель Акарцева М.А. обратилась в суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования в части, правомерно исходил из следующего.
Как установлено из материалов дела, в проверяемых периодах предприниматель Акарцева М.А. осуществляла оптовую торговлю мясом и мясопродуктами, закупая крупный рогатый скот (КРС) и свиней у организаций и физических лиц.
Согласно пункту 1.2 договоров подряда от 06 января 2009 г. N 5 (том 4, листы дела 38-42) и от 06 января 2010 г. N 2 (том 4, листы дела 33-37) Общество с ограниченной ответственностью "Ритм" осуществляло для ИП Акарцевой М.А. следующие работы: доставку, забой и обработку КРС с целью получения продуктов забоя - мяса, шкур КРС и субпродуктов, после чего продукты переработки передавались предпринимателю по накладным.
Из условий договоров N 2 и N 5 следует, что право собственности на животных и на продукты забоя принадлежит предпринимателю Акарцевой М.А.
Пунктом 2.3 договоров предусмотрено хранение мяса в холодильной камере.
Налоговый орган при проверке представленных заявителем деклараций по НДФЛ, пришел к выводу, что налогоплательщик, включая в состав профессиональных налоговых вычетов стоимость потерь мяса говядины при хранении (192 736 руб. в 2009 г. и 638 019 руб. в 2010 г.), рассчитал размер потерь с нарушением требований приказа Министерства сельского хозяйства РФ от 16.08.2007 г. N 395 "Об утверждении норм естественной убыли мяса и мясопродуктов при хранении". Кроме того, спорный размер потерь не подтвержден документально.
Указанное обстоятельство послужило основанием для перерасчета потерь, исходя из норм естественной убыли при доохлаждении и хранении такого же количества мяса. В результате перерасчета размер потерь составил 199,83 кг в 2009 г. и 496,88 кг в 2010 г. на сумму 15 872 руб. и 45 564 руб. соответственно.
Разница между указанными выше суммами и суммами, включенными предпринимателем в состав профессиональных налоговых вычетов, составила 176 864 руб. в 2009 г. и 592 455 руб. в 2010 г., в связи с чем инспекцией произведено доначисление НДФЛ по указанному эпизоду в сумме 22 993 руб. за 2009 г. и 77 019 руб. за 2010 г.
Не оспаривая выводы Инспекции о завышении расходов в виде потерь от убыли мяса, предприниматель в ходе судебного разбирательства представила уточненные расчеты (том 3, листы дела 107-110), согласно которым потери мяса в пределах норм естественной убыли составили 425,28 кг в 2009 г. и 873,25 кг в 2010 г. на сумму 33 780 руб. и 80 077 руб. соответственно.
Суд первой инстанции, соглашаясь с расчетом предпринимателя, правомерно исходил из следующего.
Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
В силу подпункта 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Как установлено судами из материалов дела, сторонами не оспаривается количество мяса, в отношении которого за спорный налоговый период произведено доначисление НДФЛ.
Согласно представленным заявителем уточненным расчетам естественной убыли мяса говядины, полученное после забоя парное мясо, проходило следующие этапы: остывание (охлаждение); созревание и хранение до 3-х суток; заморозка; хранение продолжительностью до 30 суток.
Размер потерь при прохождении данных этапов составил (согласно уточненным расчетам) 425,28 кг в 2009 г. и 873,25 кг в 2010 г.
Для подтверждения указанных потерь заявителем в материалы дела представлены: технологический процесс убоя живых коров и технологическая схема производства мяса (утвержденные переработчиком мяса ООО "Ритм"), а также акт экспертизы происхождения товара и документы, подтверждающие наличие у ООО "Ритм" соответствующего холодильного оборудования для охлаждения, созревания, заморозки и хранения мяса.
Налоговым органом не оспаривалась правильность уточненных расчетов естественной убыли мяса (арифметически) и подтверждение налогоплательщиком прохождения товаром всех четырех этапов (от охлаждения до хранения).
Довод Инспекции, что в состав расходов от потерь мяса говядины при хранении (в пределах норм естественной убыли) могут быть отнесены только расходы в виде потерь в пределах установленных норм при хранении продукции до 30 суток со средним коэффициентом за год 0,14% (последняя графа уточненного расчета), подлежит отклонению по следующим основаниям.
Обосновывая свою позицию, инспекция ссылается на документы, которые предпринимателем были представлены в ходе выездной налоговой проверки, а именно: письмо (том 3, лист дела 60) с пояснениями, касающимися выхода мяса после забоя (43% в 2009 г. и 41% в 2010 г. в отношении мяса говядины 1 категории). В данном письме ИП Акарцева М.А. пояснила, что выход продукции указан с учетом потерь при холодильной обработке и хранении мяса, но без учета потерь при хранении в морозильной камере.
Налоговый орган считает, что принимать во внимание объяснительную Предпринимателя от 26 марта 2013 г. (том 3, лист дела 122), в которой она ссылается на ошибку в письме от 05.05.2012 г. и указывает, что в данном письме указан выход мяса в парном весе, нельзя, т.к. указанный документ противоречит материалам дела, согласно которым КРС приобретался предпринимателем и передавался ООО "Ритм" для забоя в течение всего отчетного периода (месяца), продукты забоя передавались собственнику в конце месяца (согласно отчетам о расходовании сырья и накладным), в связи с чем полученное в результате забоя мясо должно было подвергаться охлаждению, созреванию и временному хранению до передачи Акарцевой М.А.
Однако, как установлено судами из материалов дела, согласно пункту 1.3 договоров подряда N 2 и N 5 работы выполняются подрядчиком (ООО "Ритм") из живой массы КРС, переданного заказчиком для забоя, в объемах и количестве, рассчитанных в задании за период. В этом задании заказчик указывает количество голов КРС, их вес и количество готовой продукции (мясо говядины, шкуры, субпродукты), которое должно быть получено из переданного сырья.
По итогам отчетного периода стороны оформляют отчет о расходовании сырья, в котором указывается количество переданного сырья, необходимого для выполнения задания с учетом технологического запаса (выхода мяса) и количество готовой продукции, соответствующее заданию заказчика.
Согласно отчетам за 2010 г. (том 3, листы дела 65, 68, 70, 74, 76 и др.) технологический запас при выходе мяса составляет 41%, что соответствует цифре, указанной в письме Акарцевой М.А. от 05 мая 2012 г.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что предприниматель Акарцева М.А. документально подтвердила обоснованность отнесения в состав профессиональных налоговых вычетов расходов в виде потерь от убыли мяса в размере 33 780 руб. (425,28 кг х 79,43 руб.) в 2009 г. и 80 077 руб. (873,25 кг х 91,70 руб.) в 2010 г. (фактически отнесла потери в размере 192 736 руб. и 638 019 руб. соответственно), в связи с чем завышение расходов составило за 2009 в сумме 158 956 руб. и в 2010 г. в сумме 557 942 руб., что повлекло занижение НДФЛ на 20 664 руб. в 2009 г. и на 72 532 руб. в 2010 г.
Поскольку по данному эпизоду Инспекцией был доначислен НДФЛ в сумме 22 993 руб. за 2009 г. и в сумме 77 019 руб. за 2010 г., вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисление НДФЛ в суммах 2 329 руб. и 4 487 руб., соответствующих пени и налоговых санкций соразмерно указанным суммам является правильным и соответствует материалам дела.
Аналогичная ситуация в отношении доначисления ЕСН за 2009 г.
Довод налогового органа о неправомерности снижения размера штрафных санкций, отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.
Согласно статье 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 Налогового кодекса Российской Федерации. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, налоговое законодательство связывает размер уменьшения налоговых санкций не с количеством установленных смягчающих обстоятельств, а с их наличием.
В силу пункта 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Суды вправе оценить представленные сторонами доказательства и признать то или иное обстоятельство смягчающим ответственность.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ суды имеют право признавать смягчающими ответственность неограниченный круг обстоятельств.
При этом право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность налогоплательщика принадлежит судам первой инстанции.
Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Указанные принципы привлечения к ответственности в равной степени относятся к физическим и юридическим лицам.
Исходя из положений подпункта 3 пункта 1 и пункта 4 статьи 112 НК РФ, суд вправе признать недействительным решение налогового органа в части размера необоснованно наложенной санкции.
В силу пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Таким образом, законодателем установлен минимальный предел для уменьшения размера штрафа (не менее чем в два раза), тогда как максимальный предел такого уменьшения не предусмотрен.
Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в статье 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, предусмотренных законом, предоставлено суду.
Судом первой инстанции установлены обстоятельства, смягчающие ответственность ИП Акарцевой М.А., - предприниматель является сельхозпроизводителем, начисленная по решению N 361 сумма штрафа является для нее существенной.
Довод налогового органа, что предприниматель не является сельхозпроизводителем, в связи с чем снижение штрафных санкций неправомерно подлежит отклонению, т.к. он противоречит материалам дела.
Кроме того, даже если предприниматель не является сельхозпроизводителем, указанное обстоятельство не может повлиять на изменение размера штрафных санкций, сниженных судом первой инстанции, т.к. при вынесении судебного акта по данному эпизоду судом было учтена и их несоразмерность для предпринимателя.
Согласно позиции, изложенной Конституционным судом РФ в Постановлении от 30.07.01 г. N 13-П, правоприменитель при наложении санкции должен учитывать характер совершенного правонарушения, размер причиненного вреда, степень вины правонарушителя, его имущественное положение и иные существенные обстоятельства. В противном случае несоизмеримо большой штраф может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу Конституции РФ недопустимо.
Кроме того, решением суда первой инстанции заявитель от ответственности за нарушение требований налогового законодательства не освобожден, следовательно, карательный и воспитательный смысл санкции в данном случае не утрачен.
Снижение суммы штрафа не несет за собой ущерба бюджету, поскольку согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П, Определении от 04.07.2002 N 202-О, компенсацией потерь бюджета в связи с несвоевременной уплатой в бюджет налогов является пеня, которая представляет собой дополнительный и обязательный платеж в бюджет.
Аналогичная позиция изложена в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2012 по делу N А05-7569/2011 и от 20.08.2012 по делу N А56-61613/2011.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции, правомерно, с учетом положений статей 112, 114 НК РФ и всех обстоятельств дела признал штраф в размере 3 000 руб. (в отношении неотмененной части решения Инспекции) соразмерным совершенному предпринимателем правонарушению.
Поскольку до вынесения судом данного решения доначисленные по результатам выездной налоговой проверки суммы налогов, пеней и штрафов уже списаны с расчетного счета налогоплательщика, суд правомерно признал необходимым в порядке восстановления нарушенного права заявителя обязать Инспекцию возвратить ИП Акарцевой М.А. суммы, доначисление которых признано судом необоснованным.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, нормы материального и процессуального права не нарушены, у апелляционного суда отсутствуют основания для отмены принятого по делу судебного акта.
Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Калининградской области от 16.05.2013 по делу N А21-10414/2012 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Председательствующий
М.В.БУДЫЛЕВА
Судьи
О.В.ГОРБАЧЕВА
В.А.СЕМИГЛАЗОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)